Perfeccionamiento del

hecho imponible

Impuestos II

1
 Perfeccionamiento del hecho
imponible
Hecho imponible
Según la ley, constituyen hechos imponibles en el impuesto al valor
agregado (IVA) los siguientes:

Venta de cosas muebles situadas o colocadas en el territorio

de la nación1

Consiste en toda transferencia, a título oneroso, que importe la tradición

real o tácita de cosas muebles situadas o colocadas en el territorio de la
nación. La transferencia puede realizarse entre personas de existencia
visible, personas de existencia ideal, sucesiones indivisas, entidades de
cualquier índole (siempre que puedan ser reputadas como sujetos del
impuesto).

A los fines de este impuesto, se asimila a venta de cosas muebles:

 Venta: una de las partes se obliga a transferir a la otra la

propiedad de una cosa, y esta a pagarle por ella un precio en
dinero; el acreedor adquiere el dominio u otro derecho real
cuando se produzca la tradición de la cosa.
 Permuta o trueque de bienes: tiene lugar cuando uno de los
contratantes se obliga a transferir a otro la propiedad de una
cosa, a cambio de que este le otorgue al primero la propiedad
de otra cosa distinta.
 Dación en pago: entrega de bienes muebles en pago de lo que
se debe. Quien entrega la cosa lo hace en liberación de una
deuda y no como vendedor; quien la recibe actúa como
acreedor y no como comprador.
 Adjudicación por disolución de sociedades: asignación de
bienes muebles a c/socio en proporción a su derecho de
propiedad, con motivo de la liquidación social. Para que esta
adjudicación quede gravada, deben darse las siguientes

1
Arts. 1 y 2, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación
Argentina. Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
 condiciones: que se trate de cosas muebles, que estén
colocadas en el territorio nacional, que la enajenación en cabeza
de la sociedad hubiera estado gravada.
 Aportes sociales: transmisión de cosas muebles gravadas a una
sociedad que se constituye. Requisitos: estar colocadas en el
territorio nacional; que el aportante sea un sujeto pasivo del
impuesto.
 Ventas y subastas judiciales: el remate o subasta judicial
consiste en una venta por coacción judicial –forzosa– provocada
por el acreedor.
 Cualquier otro acto de disposición por el que se transmita el
dominio a título oneroso: por ejemplo, transferencia de cosas
muebles por venta de un fondo de comercio, transferencia
onerosa de materiales provenientes de la demolición de
edificios y construcciones o pagos de dividendos en especie,
como entrega de bienes muebles gravados.
 La incorporación de bienes de propia producción a prestaciones
exentas o no alcanzadas.
 Enajenación de bienes que, siendo susceptibles de tener
individualidad propia, se encuentren adheridos al suelo al
momento de su transferencia.
 Transferencias reguladas a través de medidores.
 Autoconsumos.
 Operaciones de comisionistas, consignatarios y otros.

Locaciones y prestaciones2
En el inciso e) del artículo 3, se consigna un listado de operaciones gravadas.
Se enuncian 21 puntos:
- Del 1 al 20, se detallan taxativamente locaciones y prestaciones de servicios
alcanzadas por el IVA sin condicionamiento ni exención alguna, y otras que
resultan “excluidas de su objeto” tales como los puntos 1, 4, 5, 16 y 20 del inc.
e) del artículo 3.3

2
Art. 1, inc. b), y art. 3, inc. e), Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la
Nación Argentina. Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca

3
Art. 3, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
 - El 21 se refiere a la generalización del IVA a los servicios, gravando “las
restantes locaciones y prestaciones, siempre que se realicen sin relación de
dependencia, y a título oneroso”.4 A las de este punto se aplican las
exenciones del artículo 7, inciso h, puntos 1 a 27.5

Importación de cosas muebles

Si se gravan las ventas locales, es necesario gravar la importación de dichos
bienes por las siguientes razones:
1- Se preserva la neutralidad del impuesto (lo contrario sería un estímulo a la
compra de bienes importados).
2- Se trata de una imposición en el país destino en el cual los bienes han de ser
consumidos.
3- Se es coherente con la intención económica del impuesto: gravar el consumo
de bienes en el país (Oklander, 2009, pp. 569-577).

Fabricación o elaboración por encargo y obtención de productos primarios

por encargo6
Se computa como hecho imponible la actividad de quien fabrica, elabora un
bien o lo obtiene de la naturaleza, incluso quien lo hace por encargo, y
finalmente lo transfiere a título oneroso. Se trata de operaciones asimilables
a las ventas de cosas muebles.
Este hecho es imponible ya sea que la cosa mueble suponga “la obtención de
un producto final o constituya una etapa en su elaboración, construcción,
fabricación o puesta en condiciones de utilización”7. Cuando la cosa mueble
constituya el soporte material de una locación o prestación de servicio no
gravado que se concreta a través de la entrega de dicho bien, esta última
tampoco se encuentra gravada.

Las obras sobre inmueble propio y trabajos sobre inmueble ajeno8

4
Art. 3, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
5
Art. 7, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
6 Art. 1, inc. b), y art. 3, inc. c) y d), Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de

la Nación Argentina. Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca

7
Art. 3, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca

8Art. 3, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
 El IVA alcanza a la industria de la construcción, excluido el terreno (no
constituye valor agregado). En el primer caso, grava a empresas constructoras
que venden obras hechas sobre sus propios inmuebles. En el segundo, grava
a contratistas que realizan trabajos sobre inmuebles de terceros:
instaladores, electricistas y otros.
El IVA repercute en los consumidores finales que adquieren viviendas. Si los
trabajos u obras son destinados a uso de empresas, el impuesto será un
crédito fiscal por computar contra débitos fiscales.

Para los casos de hechos imponibles complejos, transferencias de mayor

complejidad, en las que existe conexión entre la venta de cosas muebles y las
locaciones o prestaciones de servicios, cabe apreciar la existencia de dos
corrientes doctrinarias aplicables (Oklander, 2009, pp. 583-588):

1- Criterio de unicidad
Esta teoría sostiene que, existiendo una obligación de carácter principal, las
prestaciones accesorias siguen la misma suerte que ella. Esto implica que, si
la transacción principal está gravada, las accesorias también; si la prestación
principal se encuentra exenta, las accesorias observarán igual tratamiento. Lo
accesorio sigue la suerte de lo principal.

Este criterio se encuentra reflejado en dos disposiciones:

- Relacionado con el hecho imponible: “cuando se trata de locaciones o

prestaciones gravadas, quedan comprendidos [en la gravabilidad] los
servicios conexos o relacionados con ellos”9.
- Vinculado con las exenciones: las exenciones no serán procedentes “cuando
el sujeto responsable por la venta o locación [exenta], la realice en forma
conjunta y complementaria con locaciones de servicios gravadas, salvo
disposición expresa en contrario”10.

2- Criterio de divisibilidad
Excepción al criterio de unicidad.11
Este criterio se aplica para el caso de una locación o prestación de servicio
más la incorporación de cosas muebles gravadas de propia producción. Opera
cuando el negocio celebrado entre las partes consistiere en proporcionar una
locación de servicio exenta más la incorporación de cosas muebles de propia
producción. En ese caso se desdobla la operación en una venta de cosas

9 Art. 3, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
10 Art. 7, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
11 Art. 2, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
 muebles gravada y en una locación o prestación de servicios exenta, donde
cada una de ellas es tratada independientemente, conforme lo dispone el
texto legal.

Hecho imponible complejo: el hecho imponible complejo es aquel que se

integra por la venta de una cosa mueble conjuntamente con la prestación,
obra o locación de servicios con tratamiento impositivo diferente (Celdeiro,
2019, pp. 120-131).

1- Incorporación de cosas muebles gravadas adquiridas a terceros (en

prestaciones o locaciones): si son gravadas, el total es gravado; si son no
gravadas o exentas, el total es no gravado (criterio de unicidad).
2- Incorporación de cosas muebles gravadas de propia producción (en
prestaciones o locaciones): si son gravadas, el total es gravado; si son no
gravadas o exentas, la venta de la cosa mueble es gravada (criterio de
divisibilidad).
3- Incorporación de cosas muebles exentas adquiridas a terceros o de propia
producción (en prestaciones o locaciones): si son gravadas, el total es
gravado; si son no gravadas, el total es no alcanzado o exento (criterio de
unicidad).

Para la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se considera venta

 La transferencia de

cosas muebles obtenidas por quien realiza la prestación o

locación mediante un proceso de elaboración, fabricación o
transformación, aun cuando esos procesos se efectúen en el
lugar donde se realiza la prestación o locación, y éstas se lleven
a cabo en forma simultánea.12

 La enajenación de aquellos, que siendo susceptibles de tener

individualidad propia, se encuentren adheridos al suelo al momento
de su transferencia, en tanto tengan para el responsable el carácter

12Art. 2, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
 de bienes de cambio”13. El artículo 1014 de la Ley y el 47 Decreto
Reglamentario15 hacen extensivo el mismo tratamiento a los bienes
de uso que, teniendo individualidad propia, se encuentren adheridos
al inmueble al momento de su enajenación.
 “La desafectación de cosas muebles de la actividad gravada con
destino a uso o consumo particular del o los titulares de la misma”16
(dueños de empresas unipersonales o socios de sociedades de hecho
o irregulares). Apartándose de la regla general, en este caso el hecho
imponible se verifica sin transferencia de dominio ni onerosidad.

No se considera venta17
La reorganización de una empresa, las transferencias a familiares
descendientes (cuando tanto el o los cedentes como el o los cesionarios sean
sujetos responsables inscriptos en el impuesto) y la expropiación.

Perfeccionamiento del hecho imponible

Para que una venta, locación o prestación de servicio pueda considerarse
sujeta al impuesto, debe ejecutarse de hecho, lo que da origen a la obligación
tributaria principal, con todas las características que lo definen como tal. El
perfeccionamiento del hecho imponible es el instante o momento en
que opera dicha circunstancia, la ejecución del acto económico de forma
concreta y comprobable.
La ley instituye determinadas consignas que deben cumplirse para que un
hecho económico se perfeccione y transforme en un hecho jurídicamente
imponible (Oklander, 2009, pp. 583-588).

¿Cuándo se perfecciona el hecho?

En el momento en que primero ocurra:

 la entrega del bien (tradición o transferencia efectiva);

13 Art. 10, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
Recuperado de
14 Art. 2, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
15 Art. 47, Decreto Reglamentario 692. (1998). Impuestos. Poder Ejecutivo Nacional. Recuperado de

https://goo.gl/kMjNVQ
16 Art. 2, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
17 Arts. 3 y 4, Decreto Reglamentario 692. (1998). Impuestos. Poder Ejecutivo Nacional. Recuperado de

https://goo.gl/kMjNVQ
 la emisión de la factura (sostén de la registración contable que respalda el
remito) o acto equivalente (todo acto que importe la tradición simbólica)
(Oklander, 2009, pp. 585-590).

Excepciones al perfeccionamiento del hecho imponible

La ley establece algunas formas excepcionales de perfeccionamiento, que
difieren de las especificadas con antelación. Revisemos de cuáles se trata.

 En la venta de cosas muebles (incluidos bienes registrables)18

- Servicios regulados por medidor (agua, energía eléctrica o gas). El hecho

imponible se considera consumado con el vencimiento del plazo fijado para
el pago del precio o la percepción total o parcial del mismo. Salvo que se trate
de transacciones individuales con plazo de pago distinto.

- Comercialización de productos primarios cuando la fijación del precio se

produzca con posterioridad a la entrega de los bienes. El hecho imponible se
perfecciona el instante en que se determine dicho precio. Se prescinde de la
entrega de la cosa mueble como elemento configurador del hecho alcanzado,
priorizando la valuación comercial de la operación. Ejemplos: agricultura,
ganadería, avicultura, piscicultura, apicultura (Oklander, 2009, pp. 328-338).

- Operaciones de canje: comercialización de productos primarios mediante

canje por otros bienes, locaciones o servicios gravados que se reciben con
anterioridad a la entrega de los primeros. El hecho imponible se perfecciona
en el momento en que se produzca la entrega del producto primario.

- Incorporación de bienes de propia producción a través de locaciones y

prestaciones de servicios exentas o no gravadas. El hecho imponible se
perfecciona en el momento en que se incorpora el bien de propia producción
a la prestación o locación. Aquí debemos recordar que la Ley 2063119 asimila
a venta la incorporación del bien de propia producción a la prestación o
locación, distinguiendo ese momento del de la entrega del bien.

 En prestaciones de servicios y locaciones de obras y servicios20

- Norma general. Carácter residual: aplicación a todas las situaciones no
previstas en las disposiciones específicas. El hecho imponible se perfecciona

18 Art. 5, inc. a), Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación
Argentina. Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
19 Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.

Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
20 Art. 5, inc. a), Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación

Argentina. Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca

 con la terminación total de la ejecución o prestación, o la percepción total o
parcial del precio.

- Norma específica. Perfeccionamiento de casos particulares (Oklander, 2009,

p. 348-355).

 Señas o anticipos que congelan precios21

El hecho imponible se perfecciona respecto del importe recibido en el

momento en que tales señas o anticipos se hagan efectivos. Configuran hecho
imponible las señas o anticipos que congelen la totalidad del precio; por lo
tanto, no darán origen al pago de la obligación tributaria aquellos que solo
congelen parte de este.

Tabla 1: Perfeccionamiento del hecho imponible

Perfeccionamiento del
Situación
hecho imponible

En la entrega de los bienes,

Sobre bienes muebles acto equivalente a ella o
emisión de la factura.

Al vencimiento del plazo

Servicios regulados por tasas o tarifas fijas (servicios cloacales, de
fijado para su pago, o la
desagües, de telecomunicaciones o de provisión agua corriente).
percepción total o precio.

El vencimiento del plazo

Servicios tarifados en función de unidades de medición preestablecidas fijado para el pago, o la
(telecomunicaciones). percepción total o parcial
del precio.

Percepción total o parcial

Honorarios profesionales fijados judicialmente o regulados a través de
del precio, o la emisión de
cajas forenses, colegios o consejos profesionales.
la factura.

Con la terminación total de

Honorarios profesionales que no estén fijados judicialmente ni la ejecución o prestación, o
regulados a través de cajas forenses, colegios o consejos profesionales. la percepción total o parcial
del precio.

A la finalización de cada mes

Servicios ejecutados en forma continuada.
calendario.

21Art. 5, Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
 Emisión de la póliza o, en su
Seguros y reaseguros. caso, la suscripción del
respectivo contrato.

Al vencimiento del plazo

fijado para el pago de su
Colocaciones o prestaciones financieras. rendimiento, o la
percepción total o parcial de
este.

Al vencimiento del plazo

fijado para el pago de su
rendimiento, o la
percepción total o parcial de
Intereses que se convengan y facturen discriminados del precio de
este. El hecho imponible se
venta (Art. 22, Decreto Reglamentario 692).
perfecciona en distinta
oportunidad al de la
operación principal que le
da origen.

Cuando se convengan y
facturen discriminados:
Intereses por pago diferido por la venta de obras sobre inmueble al vencimiento del plazo
propio (Art. 22, Decreto Reglamentario 692). fijado para el pago de su
rendimiento o el de su
percepción total o parcial.

Al momento de su
percepción: se consideran
percibidos cuando se
produzca una real traslación
Intereses resarcitorios o punitorios. Pago fuera de término de
de recursos a favor del
operaciones gravadas (Arts. 23 y 24, Decreto Reglamentario 692).
perceptor, como un pago en
efectivo, en especie, o un
débito en la cuenta del
prestatario.

Cuando se hubieran
capitalizado para el cálculo
del nuevo monto adeudado:
Intereses resarcitorios o punitorios. Refinanciaciones (Art. 24, Decreto al vencimiento del plazo
Reglamentario 692). fijado para el pago de los
nuevos rendimientos, o el
de su percepción total o
parcial.

Trabajos sobre inmueble de terceros. Al momento de la

 aceptación total o parcial
del certificado de obra, la
percepción total o parcial
del precio, o el de la
facturación.

Al vencimiento del plazo

fijado para el pago de la
Locaciones de inmuebles.
locación, o la percepción
total o parcial de esta.

Fuente: elaboración propia con base en la Ley 2063122 y el Decreto Reglamentario 692.23

22 Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la Nación Argentina.
Recuperado de https://goo.gl/Y1ykca
23 Arts. 22, 23 y 24, Decreto Reglamentario 692. (1998). Impuestos. Poder Ejecutivo Nacional.

Recuperado de https://goo.gl/kMjNVQ
Referencias
Celdeiro, E. C. (2019). Impuesto al valor agregado: Explicado y comentado.
Buenos Aires, AR: ERREPAR.

Decreto Reglamentario 692. (1998). Impuestos. Poder Ejecutivo Nacional.

Recuperado de
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/verNorma.do?id=51323

Impuestos Comentados. Errepar ONLINE.

Ley 20631. (1973). Impuesto al Valor Agregado. Honorable Congreso de la

Nación Argentina. Recuperado de
http://servicios.infoleg.gob.ar/infolegInternet/verNorma.do?id=62459

Marchevsky, R. A. (2006). Impuesto al valor agregado. Análisis integral. Buenos

Aires, AR: ERREPAR.

Oklander, J. (2009). Ley del Impuesto al Valor Agregado: comentada. Buenos

Aires, AR: La Ley.