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SCRITTURE INIZIALI, DI GESTIONE E FINALI


Successione delle scritture nella contabilità generale
1.1 Ordine delle scritture contabili
Le scritture contabili, a seconda di come si succedono nella contabilità generale si distinguono in:

 Scritture di costituzione.
 Scritture di gestione.
 Scritture di chiusura.
 Scritture di riapertura.
 Scritture di cessazione.

1.2 Scritture di costituzione


Le scritture di costituzione sono le prime scritture che vengono redatte in ogni tipo di azienda.

Esse servono a registrare la costituzione dell’impresa individuale o della società.

1.3 Scritture di gestione


Le scritture di gestione, dette anche scritture di esercizio, sono tutte quelle scritture redatte nel corso
dell’esercizio relative alla gestione dell’azienda.

Esse riguardano:

 Le operazioni di acquisto.
 Le operazioni di vendita.
 I pagamenti e le riscossioni.
 Altre operazioni di gestione.
 Le operazioni extragestionali e straordinarie.

1.4 Scritture di chiusura


Le scritture di chiusura sono scritture che vanno redatte, alla fine dell’esercizio, per poter determinare il
reddito d’esercizio.

A loro volta queste scritture si differenziano in:

 Scritture di assestamento, che sono necessarie quando la manifestazione finanziaria e quella


economica delle operazioni di gestione non coincidono e la manifestazione economica è a cavallo
di due esercizi
 Le scritture di epilogo, che servono per riepilogare tutte le componenti di reddito, positivi e
negativi, al Conto Economico in modo da determinare il reddito dell’esercizio.
 Le scritture di chiusura in senso stretto con le quali si procede alla chiusura generale di tutti i conti
rimasti ancora aperti dopo le scritture di epilogo.

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1.5 Scritture di riapertura
Le scritture di riapertura vengono redatte all’inizio dell’esercizio successivo.

Queste scritture sono di due tipi:

 Le scritture di riapertura generale con le quali si riaprono i conti patrimoniali chiusi nella chiusura
generale dei conti.

 Le scritture iniziali di storno con le quali, i componenti di reddito che al termine dell’esercizio
precedente erano stati rinviati all’esercizio successivo in quanto non di competenza, vengono
portati al Conto Economico in modo da concorrere alla formazione del reddito dell’attuale
esercizio (rimanenze iniziali di magazzino, risconti iniziali attivi e passivi, costi e ricavi anticipati
iniziali).

1.6 Scritture di cessazione


Le scritture di cessazione sono quelle redatte nel caso in cui l’azienda individuale o societaria, cessa di
esistere.

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LA SCRITTURA DI COSTITUZIONE DI UN’IMPRESA INDIVIDUALE
L'apporto iniziale da parte dell'imprenditore individuale
2.1 Nascita dell’impresa individuale
Un’azienda individuale nasce quando una persona decide di dar vita ad una nuova impresa.

Ovviamente l’azienda ha bisogno di mezzi finanziari da investire per acquistare beni di cui essa ha bisogno.
Una parte di tali mezzi viene sempre apportata dall’imprenditore e costituisce il patrimonio dell’impresa.

2.2 Apporto dell’imprenditore


L’apporto dell’imprenditore può essere:

 Un apporto in denaro.
 Un apporto di singoli beni.
 Un apporto misto.

2.3 Apporto in denaro


L’apporto in danaro rappresenta il caso tipico.

L’imprenditore versa una somma di denaro nell’impresa. Si avrà, pertanto, una variazione finanziaria attiva
da registrare in DARE del conto Cassa.

Tale variazione misura una variazione economica positiva da registrare in AVERE del conto Capitale netto.

L’apporto potrebbe essere effettuato, anziché in denaro contante:

 Con un assegno.
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 Con un versamento sul c/c.

In entrambi i casi si avrebbe sempre:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Cassa assegni nel caso di
versamenti in assegni, e nel conto Banca c/c nel caso di versamento sul conto c/c.
 E una variazione economica positiva da registrare in AVERE del conto Capitale netto.

In tutte le ipotesi esaminate il valore del Capitale netto è misurato da un’entrata finanziaria.

2.4 Apporto di singoli beni


L’apporto effettuato dell’imprenditore potrebbe non essere in denaro, bensì in natura.

L’imprenditore, infatti, può apportare dei singoli beni come un fabbricato, un macchinario, un camion, un
credito. Si parla, in questi casi, di apporti disgiunti.

Il bene apportato entra a far parte della contabilità aziendale in base al suo valore corrente o al suo costo
di riproduzione.

In questi casi si ha:

 Una variazione economica positiva, da rilevare in AVERE, del conto Capitale netto.
 Una o più variazioni, da registrare in DARE dei conti accesi ai valori dei singoli beni apportati. Tali
variazioni possono essere economiche negative se l’apporto riguarda un fabbricato, un macchinario
(quindi un costo pluriennale), finanziarie positive nel caso, ad esempio, dell’apporto di un credito.

Chiaramente, in DARE, potremmo avere:

 Un solo conto se l’apporto riguarda un solo bene.


 Più conti se vengono apportati più beni.

Nel caso di apporto in natura il valore del capitale netto dipende dal valore attribuito ai beni apportati:
quindi non è un valore certo ed oggettivo, ma dipende dalla valutazione relativa agli apporti ed è sempre, in
una certa misura, soggettiva ed incerta.

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I COSTI DI IMPIANTO
I costi sostenuti al momento della costituzione dell’impresa
3.1 Costi sostenuti in sede di costituzione dell’impresa
Al momento della costituzione dell’impresa vengono sostenute tutta una serie di costi: spese per allacci
telefonici, del gas, della luce, spese per l'ottenimento di autorizzazioni, spese per il commercialista che si
occupa delle pratiche iniziali, nel caso di società spese per il notaio che redige l'atto costitutivo, ecc…

Queste spese sono tutte accomunate dal fatto di dare propria utilità in più esercizi e, di conseguenza, esse
rappresentano dei costi pluriennali e sono denominate spese di impianto.

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3.2 Costi di impianto soggetti ad IVA e non
Per quanto riguarda la registrazione di tali costi occorre distinguere due casi diversi:

 Le spese di impianto sono soggette ad IVA.


 Le spese di impianto non sono soggette ad IVA.

3.3 Registrazione di spese di impianto soggette ad IVA


Sono spese di impianto soggette ad IVA, ad esempio, le spese per le consulenze necessarie per l’avvio
dell’impresa o le spese relative ai vari allacci di utenze.

Queste spese sono comprovate dalla fattura emessa dal consulente o dalla ditta che fornisce il gas, l’acqua,
la luce, ecc…

L’operazione determina:

 Una variazione economica negativa pari al costo sostenuto da registrare in DARE del conto Spese
di impianto.
 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto IVA ns/credito per l’importo
dell’IVA pagata.
 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Fornitori o Debiti v/fornitori,
pari all’importo del costo sostenuto comprensivo di IVA

3.4 Registrazione di spese di impianto non soggette ad IVA


Tra le spese di impianto non soggette ad IVA abbiamo, ad esempio, l’imposta di registro pagata al
momento della registrazione del contratto costitutivo di una società o i costi sostenuti per l’ottenimento di
particolari autorizzazioni (tasse, marche da bollo, ecc…).

L’operazione si differenzia dalla precedente per l’assenza di IVA e per il fatto che non sarà comprovata
dall’emissione della fattura.

Da un punto di vista contabile si avrà:

 Una variazione economica negativa pari al costo sostenuto da registrare in DARE del conto Spese
di impianto.
 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE che misura il costo sostenuto. Tale
variazione andrà registrata in un conto diverso a seconda del metodo di pagamento usato. Ad
esempio:
o Se il pagamento avviene in contanti, il conto da usare è il conto Cassa.
o Mentre se il pagamento avviene con l’amissione di un assegno il conto da usare è il conto
Banca.

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OPERAZIONI DI ACQUISTO
Le scritture contabili inerenti alle operazioni di acquisto
4.1 Classificazione delle operazioni di acquisto
Le operazioni di acquisto, a seconda dell’oggetto dell’acquisto, possono classificarsi in:

 Acquisto di immobilizzazioni.
 Acquisto di beni a breve ciclo di utilizzo.
 Acquisto di servizi.

4.2 Costi di acquisto ed IVA


In linea di massima tutte le operazioni di compravendita sono soggette ad IVA. Di conseguenza quando
l’impresa acquista un bene o un servizio dovrà pagare al fornitore, oltre al costo del bene o del servizio
acquistato, anche la relativa IVA. Quest’ultima rappresenta un credito per l’impresa acquirente che ne terrà
conto in sede di liquidazione IVA.

4.3 Aspetti contabili dell’acquisto di beni e servizi


Da un punto di vista contabile l’acquisto di un bene o di un servizio fa sorgere:

 Una variazione finanziaria passiva dovuta ad un aumento dei debiti nei confronti dei fornitori per
l’importo del bene o del servizio acquistato e dell’IVA.
 Una variazione finanziaria attiva dovuta ad un aumento dei crediti nei confronti dell’Erario per
l’IVA relativa all’operazione di acquisto.
 Una variazione economica negativa pari alla differenza tra le precedenti due variazioni.

L’acquisto è documentato da una fattura emessa del venditore del bene o dal prestatore del servizio. La
registrazione in contabilità viene effettuata nel momento in cui si riceve la fattura di acquisto.

4.4 Acquisto di immobilizzazioni


L’acquisto effettuato dall’impresa può riguardare delle immobilizzazioni, come:

 Fabbricati, impianti, macchinari, attrezzature, mobili, automezzi, diritti di brevetto, ecc…

In questi casi l’operazione determina:

 Una variazione finanziaria passiva pari all’importo totale della fattura, ovvero costo di acquisto più
IVA, da registrare in AVERE del conto Fornitori. Questo conto, in alcuni piani dei conti, può essere
denominato anche Debiti v/fornitori.
 Una variazione finanziaria attiva pari all’importo dell’IVA esposta in fattura, da registrare in DARE
del conto IVA ns/credito. Questo conto, in alcuni piani dei conti, può essere denominato anche IVA
su acquisti.
 Una variazione economica negativa relativa al costo pluriennale sostenuto, pari alla differenza
delle due precedenti variazioni, da registrare in DARE, rispettivamente, dei conti Fabbricati,
Impianti e macchinari, Attrezzature, Mobili e arredi, Automezzi, Brevetti, ecc… a seconda del bene
durevole acquistato.
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4.5 Acquisto di beni a breve ciclo di utilizzo
L’acquisto effettuato dall’impresa può riguardare beni a breve ciclo di utilizzo, come:

 Merci, materie prime, imballaggi, combustibili, altri beni destinati ad essere impiegati nella
produzione o ad essere rivenduti entro un breve periodo.

In questi casi l’operazione determina:

 Una variazione finanziaria passiva pari all’importo totale della fattura, ovvero al costo di acquisto
più IVA, da registrare in AVERE del conto Fornitori o Debiti v/fornitori.
 Una variazione finanziaria attiva pari all’importo dell’IVA esposta in fattura, da registrare in DARE
del conto IVA ns/credito o IVA su acquisti.
 Una variazione economica negativa relativa al costo d’esercizio sostenuto, pari alla differenza tra
le due precedenti variazioni, da registrare in DARE, rispettivamente, dei conti Merci c/acquisti,
Materia prime c/acquisti, Imballaggi c/acquisti, Combustibili c/acquisti.

Le aziende mercantili acquistano le merci per rivenderle così come esse sono. Esse rilevano gli acquisti di
tali beni nel conto Merci c/acquisti.

Le imprese industriali acquistano le materie prime per trasformarle, mediante l'impiego di macchinari e di
manodopera, in prodotti finiti. Gli acquisti di tali beni vengono rilevati nel conto Materie prime c/acquisti.
Oltre alle materie prime, tali aziende usano anche delle materie sussidiarie. Ad esempio: per un'azienda che
produce mobili, il legno rappresenta la materia prima, mentre i chiodi e i collanti sono materie sussidiarie. Il
costo di acquisto delle materie sussidiarie è rilevato nel conto Materie sussidiarie c/acquisti.

Sia le aziende mercantili che quelle industriali si trovano ad acquistare anche dei materiali di consumo
come lubrificanti per i propri macchinari e le proprie attrezzature o carburanti. Il costo di questi materiali
viene rilevato nel conto Materiali di consumo c/acquisti.

Questo significa che:

 Nel piano dei conti delle imprese mercanti, troveremo i conti Merci c/acquisti e Materiali di
consumo c/acquisti.
 Mentre in quello delle imprese industriali, troveremo i conti Materie prime c/acquisti, Materie
sussidiarie c/acquisti, Materiali di consumo c/acquisti.

4.6 Acquisto di servizi


Tutte le aziende, per svolgere la propria attività, hanno bisogno anche di acquistare dei servizi. Si potrà
trattare di:

 Servizi di trasporto delle merci.


 Pubblicità.
 Utenze per telefono, gas, luce, acqua.
 Servizi di professionisti come notai, avvocati, commercialisti.

Anche le prestazioni di servizi sono soggette, in linea di massima, ad IVA. Pertanto, pur nella loro estrema
diversità, possiamo dire che anche questo tipo di operazioni generano:

 Una variazione finanziaria passiva pari all’importo totale della fattura, ovvero costo di acquisto più
IVA, da registrare in AVERE del conto Fornitori o Debiti v/fornitori.

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 Una variazione finanziaria attiva pari all’importo dell’IVA esposta in fattura, da registrare in DARE
del conto IVA ns/credito o IVA su acquisti.
 Una variazione economica negativa relativa al costo d’esercizio sostenuto, pari alla differenza tra
le due precedenti variazioni, da registrare in DARE, rispettivamente, dei conti Spese di trasporto,
Spese di pubblicità, Spese utenze, Consulenze, ecc…

4.7 Differenze
La principale differenza tra questi tre diversi gruppi di operazioni di acquisto è che:

 Se l’acquisto riguarda le immobilizzazioni materiali o immateriali il costo sostenuto è un costo


pluriennale.
 Mentre se l’acquisto riguarda merci, materie prime, imballaggi, altri materiali o servizi, il costo
sostenuto è un costo d’esercizio.

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GLI ONERI DI ACQUISTO
Le scritture da redigere nel caso in cui vengano sostenuti degli oneri
accessori di acquisto
5.1 Oneri accessori di acquisto
L’acquisto di beni (non quello di servizi) può comportare la necessità di sostenere alcuni costi che servono a
rendere pienamente disponibile o pienamente utilizzabile il bene.

Questi costi sono detti oneri accessori di acquisto: sono abbastanza frequenti nel caso di acquisto di
immobilizzazioni, ma possono essere sostenuti anche in relazione ad acquisti di merci, di materie prime, di
materie sussidiarie e di materiali di consumo.

5.2 Oneri accessori nell’acquisto di immobilizzazioni


L’acquisto di un’immobilizzazione può essere accompagnato da altre spese come spese notarili, spese di
registrazione dell’atto di acquisto, spese di installazione, spese di posa in opera, spese di collaudo, ecc…

Queste spese vengono capitalizzate, cioè portate in aumento del costo del bene acquistato e trattate come
tutti gli altri costi pluriennali.

Quindi, il sostenimento di questi costi, genera:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE pari all’importo del costo accessorio
sostenuto comprensivo di IVA. Tale variazione andrà registrata nel conto Fornitori o Debiti
v/fornitori.
 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto IVA ns/credito o IVA su acquisti
per l’importo dell’IVA pagata.

 Una variazione economica negativa pari al costo sostenuto da registrare in DARE dei conti
Fabbricati, Impianti e macchinari, Attrezzature, Mobili e arredi, Automezzi, Brevetti, ecc… a
seconda del bene durevole acquistato al quale le spese accessorie si riferiscono.

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5.3 Oneri accessori nell’acquisto di merci o materie prime
Le spese accessorie possono essere sostenute anche in relazione all’acquisto di merci o di materie prime o
materiali accessori o di consumo e possono essere spese di trasporto, spese di carico e scarico, daci, ecc…

Queste spese non vanno ad aumentare il costo del bene a cui si riferiscono, ma vengono comunemente
registrate negli appositi conti che accolgono tali oneri come Spese di trasporto, Spese di carico e scarico,
Dazi doganali, ecc…

5.4 Differenze
Quindi, la principale differenza tra gli oneri accessori relativi alle immobilizzazioni e quelli relativi agli altri
beni e che:

 I primi sono considerati costi pluriennali e vengono portati in aumento del costo del bene a cui si
riferiscono.
 I secondi sono registrati come costi di esercizio.

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LE OPERAZIONI DI VENDITA
Le scritture contabili inerenti alle operazioni di vendita
6.1 Classificazione delle operazioni di vendita
Le operazioni di vendita, a seconda dell’oggetto della vendita, possono distinguersi in:

 Vendita di beni a breve ciclo di utilizzo.


 Vendita di immobilizzazioni.
 Vendita di servizi.

6.2 Vendite di beni ed IVA


Generalmente le operazioni di vendita devono essere assoggettate ad IVA. Di conseguenza quando l’impresa
vede un bene dovrà emettere fattura per l’importo del bene e per l’IVA. Quest’ultima rappresenta un debito
per l’impresa venditrice poiché essa andrà a riscuotere l’importo dell’imposta dell’acquirente e dovrà poi
versarla all’Erario.

6.3 Vendita di beni a breve ciclo di utilizzo


La vendita, da parte dell’impresa, di beni a breve ciclo di utilizzo, può riguardare:

 Merci, prodotti finiti, semilavorati.

In questi casi l’operazione determina:

 Una variazione finanziaria attiva pari all’importo totale della fattura, ovvero il prezzo di vendita del
bene più l’IVA, da registrare in DARE DEL CONTO Clienti o Crediti v/clienti.

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 Una variazione finanziaria passiva pari all’importo dell’IVA esposta in fattura, da registrare in AVERE
del conto IVA ns/debito o IVA su vendite.
 Una variazione economica positiva relativa al ricavo d’esercizio conseguito, pari alla differenza tra
le due precedenti variazioni, da registrare in AVERE, rispettivamente, dei conti Merci c/vendite,
Prodotti finiti c/vendite, Semilavorati c/vendite.

Le aziende mercantili acquistano le merci per rivenderle così come esse sono. Esse rilevano le vendite di tali
beni nel conto Merci c/vendite.

Le imprese industriali acquistano le materie prime per trasformarle in prodotti finiti. La vendita di tali prodotti
genera un ricavo che andrà rilevato nel conto Prodotti finiti c/vendite. È possibile, però, che l'azienda venda
anche dei semilavorati, cioè prodotti che hanno subito alcune fasi del processo di produzione, ma non sono
ancora vendibili come prodotti finiti. I semilavorati possono essere venduti ad altre aziende che partono da
esso per ottenere il prodotto finito.

Pertanto:

 Nel piano dei conti delle imprese mercantili, troveremo sempre il conto Merci c/vendite.
 Mentre nel piano dei conti delle imprese industriali, troveremo senz’altro il conto Prodotti finiti
c/vendite, ma potremo trovare anche il conto Semilavorati c/vendite.

6.4 Vendite al dettaglio


Un discorso a parte va fatto nel caso in cui le merci vengano vendute al dettaglio da parte dei commercianti.

Questo tipo di vendita presenta alcune caratteristiche peculiari:

 Normalmente non viene emessa fattura per la vendita, ma solamente lo scontrino fiscale, a meno
che la fattura non sia espressamente richiesta dal cliente.
 Il prezzo di vendita è comprensivo di IVA

Al termine di ogni giorno il commerciante rileva:

 Una variazione finanziaria attiva pari all’importo incassato, dato dal prezzo di vendita del bene, da
registrare in DARE del conto Cassa.
 Come contropartita una variazione economica positiva da registrare in AVERE del conto
Corrispettivi.

Periodicamente, mensilmente o trimestralmente, a seconda della periodicità della liquidazione IVA, il


commerciante precede a scorporare l’IVA, cioè a determinare quanta parte dei corrispettivi registrati sono
rappresentati dall’IVA sulle vendite e quanta parte dai ricavi conseguiti. Una volta fatto questo conteggio si
procederà ad effettuare una registrazione con la quale si rileva:

 Una rettifica della variazione economica positiva registrata in precedenza nel conto Corrispettivi.
Siccome nella registrazione precedente i corrispettivi erano stati registrati in AVERE, la rettifica sarà
fatta in DARE. L’importo sarà pari a quello del corrispettivo precedentemente rilevato.
 Una variazione economica positiva da registrare in AVERE del conto Merci c/vendite per l’importo
del ricavo conseguito.
 Una variazione finanziaria passiva pari all’importo dell’IVA, da registrare in AVERE del conto Iva
ns/debito oppure nel conto IVA su vendite.

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6.5 Vendita di immobilizzazioni
La vendita, da parte dell’azienda, delle proprie immobilizzazioni è un fatto molto meno frequente rispetto
alla vendita di merci o di prodotti finiti. Essa rappresenta un evento non ricorrente e, per questa ragione,
non si procede a registrarla in un conto vendita, bensì si usa lo stesso conto nel quale è stato rilevato il valore
di acquisto o di apporto dell’immobilizzazione.

6.6 Vendita di servizi


L’oggetto dell’attività dell’impresa potrebbe insistere, non nella vendita di merci o di prodotti finiti, bensì
nella vendita di servizi come trasporti, consulenze, pulizie, ecc…

L’unica differenza che si avrà rispetto alla vendita di merci è data dalla diversa denominazione del conto che
accoglie il ricavo che sarà denominato Ricavi per prestazioni di servizi o in modo simile.

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I RESI DI MERCI
Le scritture relative ai resi di merci
8.1 Resi di merci
L’azienda, una volta ricevute le merci acquistate, si può rendere conto che esse sono difettose, oppure che
sono diverse rispetto a quanto era stato pattuito, o che la quantità ricevuta è diversa da quella ordinata.

Cosa accade in questi casi?

Le parti potrebbero accordarsi per una riduzione del prezzo concordato inizialmente, ma può anche accadere
che l’impresa acquirente decide di restituire la merce.

Ovviamente l’operazione di reso può riguardare:

 Sia gli acquisti effettuati dall’impresa, si parla allora di resi su acquisti.


 Sia le vendite effettuate dall’impresa, si parla allora di resi su vendite.

8.2 Conti unilaterali e conti bilaterali


Dallo studio dei conti sappiamo che essi possono distinguersi, a seconda del loro contenuto, in conti
unilaterali e conti bilaterali. La norma generale è che:

 I conti finanziari sono conti bilaterali che accolgono valori sia in DARE che in AVERE.
 I conti di reddito accesi alle variazioni di esercizio sono conti unilaterali che accolgono solamente i
consti in DARE o solamente i ricavi in AVERE. Di conseguenza, le rettifiche ai valori di costo o di
ricavo non vengono effettuate in diretta diminuzione dei valori iscritti nel conto, ma vengono
effettuati in modo indiretto usando degli altri conti rettificativi del costo o del ricavo.

8.3 Resi su acquisti

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Qualora l’impresa si veda costretta a restituire ad un fornitore, tutte o parte delle merci acquistate, essa
dovrà effettuare la rettifica del costo utilizzando un apposito conto denominato Resi su acquisti.

Di conseguenza:

 Il costo sostenuto inizialmente per l’acquisto della merce era stato rilevato in DARE nel conto Merci
c/acquisti.
 La rettifica del costo, conseguente alla restituzione della merce, va effettuata in AVERE del conto
Resi su acquisti.

Ovvero:

Quindi l’operazione genera:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Fornitori o Debiti v/fornitori per
l’importo della merce restituita e dell’IVA.
 Una rettifica della variazione economica negativa pari al costo delle merci restituite in AVERE del
conto Resi su acquisti.
 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto IVA ns/debito o IVA su vendite
per l’importo dell’IVA relativa alle merci restituite.

L'operazione è documentata da una nota di credito inviata dal fornitore all'azienda per l'importo della
merce restituita e della relativa IVA. La scrittura in Partita Doppia viene effettuata al momento del
ricevimento di tale documento.

8.4 Resi su vendite


Può anche accadere che sia un cliente dell’azienda a restituire, in tutto o in parte, le merci acquistate. In
questo caso la rettifica del ricavo va effettuata utilizzando un apposito conto economico denominato Resi
su vendite.

Di conseguenza:

 Il ricavo conseguito inizialmente per la vendita della merce era stato rilevato in AVERE del conto
Merci c/vendite.
 La rettifica del ricavo, conseguente alla restituzione della merce, va fatta in DARE del conto Resi su
vendite.

Ovvero:

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Quindi l’operazione genera:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Clienti o Crediti v/clienti per
l’importo della merce restituita e dell’IVA.
 Una rettifica della variazione economica positiva pari al ricavo relativo alle merci restituite, rettifica
da rilevare in DARE del conto Resi su vendite.
 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto IVA ns/credito o IVA su acquisti e
l’importo dell’IVA relativa alle merci restituite.

L'operazione è documentata da una nota di credito emessa dall'azienda ed inviata al cliente per l'importo
della merce restituita e della relativa IVA. La scrittura in Partita Doppia viene effettuata al momento
dell'emissione di tale documento.

8.5 Resi di materie prime e prodotti


Negli esempi riportati sopra si è ipotizzato il caso dell'impresa mercantile e si è parlato di resi di merci, sia nel
caso degli acquisti che in quello delle vendite.

Ovviamente quanto è stato detto non cambia minimamente se ad essere restituite non sono delle merci, ma
delle materie prime o dei prodotti finiti.

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PAGAMENTO DI DEBITI
Le scritture da redigere per il pagamento dei debiti dell’azienda
9.1 Pagamento dei debiti
Il pagamento dei debiti dell’azienda può avvenire in vari modi:

 In contanti.
 Con assegni bancari o circolari.
 Con bonifici.
 Con cambiali passive.

In tutti i casi, il pagamento dei debiti è un’operazione che comporta due variazioni finanziarie:

 Una attiva, dovuta alla diminuzione dei debiti verso i fornitori, che va registrata in DARE del conto
Debiti v/fornitori.
 Una passiva, dovuta in genere alla diminuzione del denaro in cassa o dei crediti verso la banca, da
registrarsi in AVERE di un conto diverso a seconda del metodo di pagamento usato.

Esaminiamo di seguito le principali scritture inerenti al pagamento dei debiti da parte dell’impresa.

9.2 Pagamento in contanti


Nel caso di pagamento di un debito con denaro contanti si ha una diminuzione del debito verso il fornitore
e una diminuzione del denaro in cassa. Quindi si ha:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Fornitori.


 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Cassa.

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9.3 Pagamento con assegno bancario o con bonifico
Nel caso di pagamento di un debito con assegno bancario tratto dal proprio c/c si ha una diminuzione del
debito verso il fornitore e una diminuzione del denaro disponibile in banca, cioè una diminuzione dei nostri
crediti verso la banca. Quindi si ha:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Fornitori.


 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Banca c/c.

La stessa cosa accade se il debito viene pagato mediante un bonifico bancario.

9.4 Pagamento con assegno circolare


Il debito può essere pagato anche mediante assegno circolare. Quest’ultimo può essere ottenuto in due modi
diversi:

 Versando alla banca, in contanti, l’importo dell’assegno.


 Facendo addebitare l’importo dell’assegno sul proprio c/c bancario.

Nel primo caso si avrà:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Fornitori.


 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Cassa.

Nel secondo caso si avrà:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Fornitori.


 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Banca c/c.

9.5 Pagamento con cambiali passive


Il pagamento di un debito con cambiali passive consiste nel rilascio di un pagherò o nell’accettazione di una
tratta.

In entrambi i casi si ha:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Fornitori.


 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Cambiali passive.

Alla scadenza, la cambiale passiva deve essere pagata. Quindi:

 Diminuiscono i debiti e si ha una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto
Cambiali passive.
 Diminuisce il denaro in cassa, ipotizzando un pagamento in contanti, e si ha una variazione
finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Cassa.

Può anche accadere che, alla scadenza, l'impresa non sia in grado di pagare, in tutto o in parte, la cambiale e
chieda un suo rinnovo. Se il creditore lo concede, in genere, pretende il pagamento degli interessi passivi
per la nuova dilazione di pagamento accordata. Questi interessi rappresentano per il debitore un costo da

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sostenere e potranno essere pagati in contanti o essere portati in aumento del valore della nuova cambiale
a seconda degli accordi intervenuti tra le parti.

9.6 Pagamento con girata di un assegno bancario


Il pagamento del debito da parte dell’impresa può avvenire anche mediante la girata di un assegno bancario
emesso da terzi.

Ad esempio, se un cliente dell'azienda ha pagato una fattura con un assegno e questo non è stato ancora
versato in banca, può essere impiegato per il pagamento di un debito in scadenza.

Questa operazione comporta:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Fornitori.


 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Cassa assegni.

9.7 Pagamento con girata di cambiali passive


Un altro metodo di pagamento di un debito è la girata di una cambiale attiva in portafoglio, In altre parole,
se l'azienda ha in portafoglio una cambiale ricevuta in pagamento da un cliente, può usarla a sua volta come
mezzo di pagamento di un suo debito, mediante una semplice girata dell'effetto.

L’operazione comporta:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Fornitori.


 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Cambiali attive.

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RISCOSSIONE DEI CREDITI
Le scritture da redigere per la riscossione dei crediti dell'azienda
10.1 Riscossione dei Crediti
La riscossione dei crediti dell’azienda può avvenire in vari modi:

 In contanti.
 Con assegni bancari o circolari.
 Con bonifici.
 Con cambiali attive.

In tutti i casi, la riscossione del credito è un’operazione che comporta due variazioni finanziarie:

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 Una passiva, dovuta alla diminuzione dei crediti verso i clienti, che va registrata in AVERE del conto
Crediti v/clienti.
 Una attiva, dovuta in genere all’aumento del denaro in cassa o dei crediti verso la banca, da registrare
in DARE di un conto diverso a seconda del metodo di pagamento usato.

10.2 Riscossione in contanti


Partiamo dalla riscossione del credito con denaro contanti. In questo caso si ha una diminuzione del credito
verso il cliente e un aumento del denaro in cassa. Quindi si ha:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Clienti.


 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Cassa.

10.3 Riscossione con assegno bancario o circolare


Se il credito viene incassato mediante un assegno bancario o un assegno circolare si ha:

 Una diminuzione del credito nei confronti del cliente, cioè una variazione finanziaria passiva da
registrare in AVERE del conto Clienti.
 Un aumento della cassa, dato che gli assegni incassati vengono temporaneamente messi in cassa in
attesa di essere versati sul c/c bancario o impegnati in pagamento. Ciò genera una variazione
finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Cassa assegni.

10.4 Riscossione mediante bonifico


Se il cliente estingue il suo debito mediante bonifico bancario, da un punto di vista contabile si deve
rilevare:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Clienti.


 Un aumento dei crediti verso la banca che comporta una variazione finanziaria attiva da registrare
in DARE del conto Banca c/c.

10.5 Riscossione con cambiali attive


Il cliente può pagare il suo debito mediante il rilascio di un pagherò, l'accettazione di una tratta o la girata
di una cambiale in suo possesso.

In tutti e tre i casi, la riscossione del credito comporta:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Clienti.


 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Cambiali attive.

Alla scadenza, le cambiali attive vengono riscosse. Quindi:

 Diminuiscono i crediti e si ha una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto
Cambiali attive.
 Aumenta il denaro in cassa, ipotizzando un pagamento in contanti, e si ha una variazione finanziaria
attiva da registrare in DARE del conto Cassa.

Può anche accadere che, alla scadenza, il cliente non sia in grado di pagare, in tutto o in parte, la cambiale e
chieda un rinnovo dell'effetto. Se l'impresa decide di concedere il rinnovo, in genere, pretende il pagamento
degli interessi relativi alla nuova dilazione di pagamento accordata. Questi interessi rappresentano, per

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l'impresa creditrice, un ricavo e potranno essere riscossi subito in contanti o essere portati in aumento del
valore della nuova cambiale a seconda degli accordi intervenuti tra le parti.

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ABBUONI, SCONTI E ARROTONDAMENTI
Le scritture relative ad abbuoni, sconti, arrotondamenti
11.1 Rettifiche dei costi di acquisto e dei ricavi di vendita
Nella pratica commerciale può accadere che la merce consegnata non corrisponda a quella ordinata in
quanto si riscontrano delle differenze qualitative e quantitative. Può anche capitare che la merce consegnata
corrisponda esattamente a quella ordinata, ma vi sia stato un ritardo nella consegna.

Queste situazioni possono verificarsi sia nel caso in cui l’azienda acquista delle merci, che nel caso in cui le
vende. In queste ipotesi le parti possono decidere:

 Che la merce venga restituita. Si avranno allora un reso su acquisti o reso su vendite.
 Che il compratore venga accordato un abbuono, ovvero una riduzione del prezzo pattuito, in modo
da compensare il disagio che ha avuto.

11.2 Abbuoni attivi e passivi


Così come accasa per i resi su acquisti e per i resi su vendite, anche gli abbuoni, essendo delle rettifiche ai
valori di costo o di ricavo, non sono rilevati direttamente in diminuzione dei valori iscritti nel conto merci
c/acquisti o merci c/vendite, ma vengono rilevati in modo indiretto usando dei conti rettificativi.

Partiamo con l’esaminare cosa accade nella contabilità del compratore. Egli avrà:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Fornitori o Debiti v/fornitori per
l’importi dell’abbuono e dalla relativa IVA.
 Una rettifica della variazione economica negativa pari all’importo dell’abbuono da rilevare in
AVERE del conto Abbuoni attivi.
 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto IVA ns/debito o IVA su vendite
per l’importo dell’IVA relativa all’abbuono accordato.

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L’operazione è documentata da una nota di credito inviata dal fornitore all’azienda per l’importo
dell’abbuono concesso e della relativa IVA. La scrittura in Partita Doppia viene effettuata al momento del
ricevimento di tale documento.

Vediamo cosa accade nella contabilità del venditore. Egli avrà:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Clienti o Crediti v/clienti per
l’importo dell’abbuono concesso e della relativa IVA.
 Una rettifica della variazione economica positiva pari all’importo dell’abbuono da rilevare in DARE
del conto Abbuoni passivi.
 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto IVA ns/credito per l’importo
dell’IVA relativa all’abbuono accordato.

L’operazione è documentata da una nota di credito emessa dalla ditta venditrice per l’importo
dell’abbuono accordato e della relativa IVA. La scrittura in Partita Doppia viene effettuata al momento
dell’emissione del documento.

11.3 Sconti
L’espressione sconto può essere usata con vari significati.

Lo sconto può consistere in una riduzione del prezzo di vendita accordato a particolari clienti, oppure a
coloro che effettuano acquisti in un grosso quantitativo di merce o ancora a chi effettua un pagamento in
contanti, ecc…

Per sconto si intende anche il compenso che spetta al debitore per l’estinzione anticipata di un debito.
Inteso in tal senso, lo sconto, a differenza dell’abbuono, non va a rettificare nessun costo e nessun ricavo.

Il debitore che estingue il suo debito prima della scadenza ha diritto ad un compenso che consiste nel
pagamento, al suo creditore, di un minor importo rispetto a quanto dovuto. L’operazione determina:

 L’estinzione del debito originario, cioè una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del
conto Fornitori.
 Una variazione economica positiva pari al compenso spettante per il pagamento anticipato da
registrare in AVERE del conto Sconti attivi.
 Una variazione finanziaria passiva pari all’importo effettivamente pagato al fornitore che andrà
registrata, ipotizzando un pagamento a mezzo banca, in AVERE del conto Banca c/c.

Il creditore, che consente al debitore di effettuare il pagamento anticipato di quanto dovuto, dovrà rilevare:

 L’estinzione del credito originario, cioè una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE
del conto Clienti.
 Una variazione economica negativa pari al compenso accordato al debitore per il pagamento
anticipato da registrare in DARE del conto Sconti passivi.
 Una variazione finanziaria attiva pari all’importo effettivamente pagato al fornitore che andrà
registrata ipotizzando un pagamento a mezzo banca, in DARE del conto Banca c/c.

11.4 Arrotondamenti
L’arrotondamento consiste in una piccola variazione dell’importo dovuto da parte del debitore, di pochi
centesimi o di pochi euro, al fine di semplificare il calcolo del resto e anche con lo scopo di fare cosa gradita
al cliente.

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Anche l’arrotondamento, così come lo sconto, non va a rettificare alcun costo o alcun ricavo.

L’arrotondamento può essere attivo o passivo.

L’arrotondamento attivo si registra quando:

 Si paga un importo inferiore rispetto a quanto dovuto.


 Quando si incassa di più rispetto a quanto dovuto. Questo caso non è molto frequente perché
difficilmente si chiede a debitore di pagare di più del dovuto anche se di poco.

L’arrotondamento passivo si registra quando:

 Si paga di più rispetto a quanto dovuto. Questo caso può verificarsi con una certa frequenza
nell'ipotesi di pagamento delle imposte dove vige la regola generale che gli importi da versare
vanno arrotondati.
 Quando si incassa di meno rispetto a quanto dovuto.

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LIQUIDAZIONI PERIODICHE IVA
Come si registrano contabilmente
12.1 Liquidazione periodica IVA
Effettuare la liquidazione periodica IVA significa determinare l’IVA che l’impresa deve versare per il
periodo di riferimento o l’IVA a credito.

L’IVA deve essere liquidata mensilmente tuttavia, qualora non venga superato un determinato volume
d’affari è possibile optare per la liquidazione trimestrale dell’IVA. In questo caso, oltre all’imposta a debito,
deve essere versato l’interesse dell’1%.

Possono optare per la liquidazione trimestrale dell’IVA:

 Le imprese aventi per oggetto prestazione di servizi che, nell’anno precedente, non hanno
superato un volume d’affari di euro 400.000.
 Le imprese aventi per oggetto altre attività che, nell’anno precedente, non hanno superato un
volume d’affari di euro 700.000.
 Gli artisti e professionisti che, nell’anno precedente, non hanno superato un volume d’affari di
euro 400.000.

Vediamo come le imprese in contabilità ordinaria devono registrare la liquidazione periodica IVA.

La prima operazione da effettuare è quella di stornare i conti IVA c/vendite e IVA c/acquisti al conto Erario
c/IVA.

Ipotizziamo la seguente situazione:

IVA C/VENDITE 3.000 euro


IVA C/ACQUISTI 1.000 euro

La scrittura in Partita Doppia da redigere è la seguente:

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Il conto ERARIO C/IVA evidenzia un debito di 2.000 euro relativo al periodo.

A questo punto occorre rilevare il versamento dell’IVA.

Se l’impresa liquida l’IVA mensilmente essa deve versare 2.000 euro e la scrittura da redigere è la seguente:

Se l’impresa liquida l’IVA trimestralmente essa deve versare 2.000 euro, più l’interesse dell’1% pari a 20
euro, la scrittura sarà la seguente:

Gli interessi pagati sulle liquidazioni trimestrali IVA non sono deducibili nel calcolo delle imposte sul
reddito.

13
VERSAMENTO IVA
Le scritture contabili da effettuare
13.1 Versamento IVA
Per poter esaminare le scritture contabili da effettuare in merito al versamento dell’IVA del periodo,
occorre distinguere due ipotesi:

 L’IVA viene liquidata e versata mensilmente.


 L’IVA viene liquidata e versata trimestralmente.

Ovviamente si suppone che dalla liquidazione dell’IVA risulti un debito per l’impresa.

Supponiamo che dalla liquidazione IVA risulti un debito di 2.000 euro registrato nel conto ERARIO C/IVA che
si presenterà nel modo seguente:

ERARIO C/IVA
2.000

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Con il versamento dell’IVA tale conto deve risultare chiuso. Vediamo come registrare il pagamento dell’IVA
nelle due diverse ipotesi.

13.2 Liquidazione IVA mensile


Supponiamo che il versamento sia effettuato con addebito sul c/c bancario. La scrittura da redigere è la
seguente:

Erario c/IVA a Banca c/c 2.000

13.3 Liquidazione IVA trimestrale


In questo caso, oltre al versamento dell’IVA dovuta, occorre procedere al versamento degli interessi pari
all’1% della somma dovuta all’erario. Supponiamo, anche in questo caso, che il versamento sia effettuato
con addebito sul c/c bancario. La scrittura da redigere è la seguente:

Diversi a Banca c/c 2.020

Erario c/IVA 2.000

Interessi passivi IVA trimestrale 20

14
ALTRE OPERAZIONI DI GESTIONE
Le scritture relative ad altre operazioni di gestione
14.1 Altre operazioni di gestione
Nelle lezioni precedenti ci siamo occupati delle principali scritture di gestione di un'impresa. Ora andremo a
vedere alcune ulteriori operazioni di gestione non classificabili nelle categorie precedentemente viste.

14.2 Prelievo dal c/c bancario e versamenti sul c/c bancario


I prelievi dal c/c bancario e i versamenti su di esso sono due operazioni molto ricorrenti nell'impresa.

Essi determinano due variazioni finanziarie di segno opposto.

Nel caso del prelievo dal c/c bancario si ha:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare nell’AVERE del conto Banca c/c.
 Una variazione finanziaria attiva da registrare nel DARE del conto Cassa.

Nel caso fi versamento dal c/c bancario si ha:

 Una variazione finanziaria attiva da registrare nel DARE del conto Banca c/c.
 Una variazione finanziaria passiva da registrare nell’AVERE del conto Cassa.

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14.3 Fitti attivi e fitti passivi
Può accadere che l'impresa non disponga di locali sufficienti per lo svolgimento della propria attività
(capannoni, uffici, negozi). In questi casi, essa, può prenderli in affitto.

Il pagamento del fitto comporta:

 Il sorgere di un debito verso colui che dà in locazione il locale, cioè una variazione finanziaria
passiva da registrare in AVERE del conto Cassa o Banca c/c a seconda del metodo di pagamento.
 Una variazione economica negativa da registrare in DARE del conto Fitti passivi.

Occorre anche tenere presente che il canone di locazione è soggetto ad IVA se, chi affitta il locale è
un'impresa, mentre non è soggetto ad IVA se chi affitta il locale è un privato.

Se, invece, l'impresa dispone di locali che non utilizza per la propria attività può darli in locazione ricavando
da essi un fitto attivo. In questo caso l'operazione è sempre soggetta ad IVA (dato che chi affitta è
un'impresa), quindi essa comporta:

 Il sorgere di un credito verso colui che ha ricevuto in affitto il locale, cioè una variazione finanziaria
attiva da registrare in DARE del conto Crediti v/clienti per l'importo dell'affitto comprensivo di IVA.
 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto IVA ns/debito per l'importo
della sola IVA.
 Una variazione economica positiva da registrare in AVERE del conto Fitti attivi per un importo pari
alla differenza delle due precedenti variazioni.

14.4 Mutui passivi


Una delle forme di finanziamento alle quali ricorrono molto spesso le imprese, soprattutto quelle di piccole
e medie dimensioni, è il mutuo che viene generalmente erogato da una banca. Questa, una volta accordato
il prestito, andrà a versare il relativo importo sul c/c dell'impresa.

Pertanto nel momento in cui il mutuo viene erogato dalla banca si ha:

 Il sorgere di un debito di finanziamento, quindi una variazione finanziaria passiva da registrare in


AVERE del conto Mutuo passivo.
 Un aumento delle disponibilità in banca, quindi una variazione finanziaria attiva da registrare in
DARE del conto Banca c/c.

Periodicamente l'impresa dovrà provvedere al pagamento degli interessi e alla restituzione di una rata del
mutuo. Al momento della estinzione del prestito il conto Mutuo passivo risulterà chiuso.

14.5 Interessi passivi


Un'altra operazione di gestione consiste nella rilevazione degli interessi passivi maturati sui debiti
dell'impresa.

Un esempio tipico è dato dagli interessi addebitati dalla banca sul c/c.

Questa operazione genera una diminuzione delle disponibilità presso la banca, quindi una variazione
finanziaria passiva da rilevare in AVERE del conto Banca c/c.

La variazione finanziaria misura una variazione economica negativa che viene rilevata in DARE del conto
Interessi passivi.

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14.6 Imposte e tasse
Tra le operazioni di gestione vi è anche il pagamento delle imposte e delle tasse.

Questo tipo di operazioni genera un'uscita di cassa, se il pagamento avviene in contanti, o una riduzione
delle disponibilità presso la banca, se il pagamento avviene con addebito sul c/c bancario.

Tale variazione finanziaria passiva misura una variazione economica negativa che viene rilevata in DARE
del conto Imposte e tasse.

15
LE OPERAZIONI EXTRAGESTIONE
Le spese di famiglia
15.1 Operazioni extragestionali
Nel corso dell'esercizio è possibile che l'imprenditore effettui alcune operazioni che non sono direttamente
attinenti alla vita dell'impresa. Queste operazioni sono dette extragestionali, proprio perché non hanno
nulla a che fare con la gestione aziendale. Un'operazione extragestione si ha quando l'imprenditore
individuale preleva dalla cassa dell'impresa, o dal c/c bancario, alcune somme per soddisfare bisogni propri
o della propria famiglia. Ad esempio: l'imprenditore preleva dalla cassa le somme necessarie per pagare la
bolletta della luce di casa sua, o preleva dal conto corrente bancario quanto gli serve per comprare un
divano nuovo per il suo appartamento.

Proprio perché queste operazioni non riguardano la gestione dell'azienda non influenzano il reddito
dell'esercizio.

15.2 Aspetti contabili


Normalmente l'imprenditore individuale preleva dall'impresa i mezzi necessari per il suo sostentamento e
per quello della sua famiglia. Dal punto di vista finanziario, quindi, nell'impresa si avrà una diminuzione del
denaro in cassa o delle disponibilità presso la banca.

Dal punto di vista economico queste spese, denominate Spese extragestionali, sono assimilabili a dei
prelevamenti di utili effettuati dall'imprenditore prima della loro determinazione, quindi mentre si stanno
formando.

Quindi, ricapitolando, i prelevamenti del titolare per finalità estranee alla gestione determinano:

 Una variazione finanziaria passiva da rilevare in AVERE del conto Cassa o del conto Banca c/c.
 Una variazione economica negativa di capitale da rilevare in DARE del conto Spese extragestione
che può essere denominato anche Spese di famiglia o Titolare c/prelevamenti.

22
16
OPERAZIONI STRAORDINARIE
Sopravvenienze ed insussistenze
16.1 Operazioni straordinarie
Nell'ambito delle operazioni di gestione se ne possono avere alcune che hanno un carattere del tutto
straordinario: si tratta di operazioni che non rientrano nella normale attività dell'impresa, ma che sono
determinate da eventi eccezionali, imprevedibili o accidentali come possono essere furti, incendi,
allagamenti, vincite di premi.

16.2 Sopravvenienze ed insussistenze


Sopravvenienze ed insussistenze sono entrambe componenti economici di reddito legati ad eventi
straordinari.

Essi si distinguono perché:

 Le sopravvenienze sono determinate da un aumento delle attività o delle passività, di carattere


eccezionale, che generano dei componenti di reddito. Parleremo di:
o Sopravvenienze attive in caso di aumenti di attività.
o Sopravvenienze passive in caso di aumenti delle passività.

 Le insussistenze, invece, sono determinate da una diminuzione delle attività o delle passività, di
carattere eccezionale, che generano dei componenti di reddito. Parleremo di:
o Insussistenze passive in caso di diminuzione di attività.
o Insussistenze attive in caso di diminuzione di passività.

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16.3 Aspetti contabili delle sopravvenienze
Pur nella loro estrema varietà le operazioni che generano delle sopravvenienze danno luogo, da un punto
di vista contabile:

 Ad un aumento di una attività o di una passività, quindi ad una variazione finanziaria che sarà,
rispettivamente, attiva o passiva e che va rilevata nel conto acceso all’elemento del patrimonio
incrementatosi.
 Come contropartita una variazione economica di reddito straordinaria che andrà rilevata,
rispettivamente, nel conto Sopravvenienze attive o Sopravvenienze passive.

Quindi:

ATTIVITA' AUMENTATA a SOPRAVVENIENZE ATTIVE

Oppure

SOPRAVVENIENZE PASSIVE a PASSIVITA' AUMENTATA

Possono dar luogo a sopravvenienze attive:

 Donazioni ricevute da terzi.


 Contributi a fondo perduto.
 Vincite di premi.
 Recupero di crediti precedentemente stralciati dalla contabilità perché ritenuti inesigibili.
 Rimborsi di imposte. non dovute.

Sono esempi di sopravvenienze passive:

 Multe per mancato rispetto del codice della strada.


 Risarcimenti per danni provocati a terzi e non coperti da assicurazione (danni per incidenti stradali,
per per inquinamento dovuto ai processi industriali, ecc).

16.4 Aspetti contabili delle insussistenze


Le operazioni che generano delle insussistenze danno luogo, da un punto di vista contabile:

 Ad una diminuzione di una attività o di una passività, quindi ad una variazione finanziaria che sarà,
rispettivamente, passiva o attiva e che va rilevata nel conto acceso all'elemento del patrimonio che
ha subito il decremento.
 Come contropartita una variazione economica di reddito straordinaria che andrà rilevata,
rispettivamente, nel conto Insussistenze passive o Insussistenze attive.

Quindi:

INSUSSISTENZE PASSIVE a ATTIVITA' DIMINUITA

Oppure

PASSIVITA' DIMINUITA a INSUSSISTENZE ATTIVE

Possono dar luogo ad insussistenze passive:

 Furti di denaro.
 Perdite per espropri.
 Perdita totale o parziale di beni per incendi, allagamenti.
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Sono esempi di insussistenze attive:

 Condono di debiti ottenuti dai creditori.


 Annullamento di imposte, precedentemente rilevate, in seguito a sentenze favorevoli.

16.5 Piano dei conti


Normalmente, nei piani dei conti, i conti accesi alle sopravvenienze e quelli accesi alle insussistenze sono
separati tra loro.

Tuttavia si possono trovare anche dei piani dei conti nei quali vi è un unico conto denominato
Sopravvenienze ed insussistenze attive ed un unico conto denominato Sopravvenienze ed insussistenze
passive.

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BILANCI DI VERIFICA E SITUAZIONI CONTABILI
Documenti per il controllo contabile
17.1 Bilancio di verifica e situazione contabile
Il bilancio di verifica è un documento contabile che riporta, per ogni conto del piano dei conti, il totale
degli importi registrati in DARE e il totale degli importi registrati in AVERE ad una certa data.

La situazione contabile, invece, indica i soli conti movimentati per i quali evidenzia il saldo DARE e il saldo
AVERE, sempre ad una certa data.

17.2 Bilancio di verifica


Il bilancio di verifica si presenta come un prospetto a più colonne nel quale vengono riportati:

 Il numero del conto.


 La sua denominazione.
 Il totale DARE.
 Il totale AVERE.

Il documento può riportare anche altre due colonne nelle quali sono indicate le eccedenze DARE e le
eccedenze AVERE: in altre parole si tratta del saldo DARE o del saldo AVERE di ciascun conto.

Esempio:

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Osserviamo che i conti bilaterali presentano sia un totale DARE che un totale AVERE, mentre i conti
unilaterali presentano un solo totale, o in DARE o in AVERE.

Nel caso in cui il bilancio di verifica mostra anche i saldi:

 Il saldo è scritto in DARE, se il DARE è maggiore dell'AVERE.


 Il saldo è scritto in AVERE, se l'AVERE è maggiore del DARE.

17.3 Situazione contabile


La situazione contabile è il documento che mette in evidenza solamente i saldi dei conti riportandoli in
DARE o in AVERE a seconda della sezione eccedente.

Dal precedente bilancio di verifica potremmo trarre la seguente situazione contabile:

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Osserviamo che i conti con saldo a zero (nel nostro esempio IVA ns/credito e IVA ns/debito) sono stati
tralasciati nella situazione contabile.

17.4 Forma della situazione contabile


La situazione contabile, per quanto riguarda la sua forma, si può presentare:

 A sezioni accostate, come nell'esempio precedente, dove vi è l'elenco di tutti i conti movimentati e
vi sono due colonne, nelle quali sono riportati i rispettivamente i saldi DARE o i saldi AVERE.
 A sezioni divise, come nell'esempio che segue, dove l'elenco dei conti è diviso in due sezioni, una
nella quale sono riportati i conti che hanno saldo DARE e l'altra nella quale sono riportati i conti che
hanno saldo AVERE.

27
17.5 Finalità dei bilanci di verifica e delle situazioni contabili
Il bilancio di verifica è utile soprattutto per individuare errori ed omissioni verificatisi nelle rilevazioni
contabili. Chiaramente questo documento permette di rendersi conto solamente di errori grossolani.

Il primo controllo che può essere effettuato è quello che il totale DARE sia uguale al totale AVERE: i due
totali devono coincidere data la regola della Partita Doppia secondo la quale, per ogni scrittura contabile, si
deve AVERE l'uguaglianza degli importi scritti in DARE e di quelli scritti in AVERE.

Sia il bilancio di verifica che la situazione contabile permettono di ottenere informazioni:

 Sugli elementi che compongono il patrimonio e sui diversi componenti di reddito.


 E, seppure in modo piuttosto sommario, anche sulla situazione dell'azienda.

17.6 Redazione del bilancio di verifica e della situazione contabile


Entrambi i documenti, o uno solo di essi, possono essere redatti:

 Prima della stampa del libro giornale.


 Prima che vengano redatte le scritture di assestamento.
 Prima che vengano compilate le scritture di epilogo e di chiusura in senso stretto.

18
DETERMINAZIONE DEL REDDITO
Operazioni di integrazione e di rettifica
18.1 Determinazione del reddito
Il sistema del capitale e del risultato economico ha come scopo:

 La determinazione del capitale dell'impresa al termine dell'esercizio.


 Il reddito conseguito dall'impresa nel corso dell'esercizio.

Quest'ultimo sappiamo che è dato dalla differenza tra i costi e i ricavi di competenza dell'esercizio.
28
18.2 Manifestazione finanziaria e competenza economica
Le operazioni di gestione vengono rilevate nel momento della loro manifestazione finanziaria.

Pertanto, quando si verifica un'entrate o un'uscita finanziaria questa viene registrata e sono rilevate anche i
costi e i ricavi che essi vanno a misurare.

Non tutti i costi e i ricavi registrati nel corso dell'esercizio sono di competenza dello stesso. Non solo, ci
possono anche essere costi e ricavi che sono di competenza di un esercizio, ma che non avendo ancora
avuto la loro manifestazione finanziaria, non sono stati rilevati.

18.3 Scritture di assestamento


Proprio perché la manifestazione finanziaria e quella economica dei fatti di gestione non sempre
coincidono, alla fine dell'esercizio, prima di procedere a determinare il reddito dell'esercizio, è necessario:

 Aggiungere quei costi e quei ricavi che, seppure sono di competenza dell'esercizio, non sono stati
ancora rilevati perché non hanno ancora avuto la loro manifestazione finanziaria. Queste
operazioni sono dette operazioni di completamento e di integrazione.
 Togliere quei costi e quei ricavi che sono stati rilevati perché hanno già avuto la loro
manifestazione finanziaria, ma che non sono di competenza economica del periodo. Queste
operazioni sono dette operazioni di rettifica.

Le scritture fatte al termine dell'esercizio per integrare o rettificare i componenti di reddito sono dette
scritture di assestamento. Esse permettono di ottenere i componenti di reddito, integrati e rettificati, che
confluiscono in un documento denominato Conto Economico.

I valori finanziari e i valori economici di competenza futura confluiscono, invece, in un documento detto
Stato Patrimoniale.

Questi due prospetti vanno a formare, insieme al Rendiconto Finanziario e alla Nota Integrativa, il Bilancio
d'esercizio, il principale documento contabile dell'impresa che evidenzia il capitale e il reddito d'esercizio.

Pertanto, il reddito d'esercizio e il capitale d'esercizio, si determinano simultaneamente.

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19
LE FASI ATTRAVERSO LE QUALI SI DETERMINA IL CAPITALE E IL
REDDITO D'ESERCIZIO
Operazioni necessarie per la determinazione del capitale e del reddito
d'esercizio e per la redazione del bilancio d'esercizio
Fasi attraverso le quali si determina il capitale e il reddito d’esercizio
Al termine dell'esercizio, prima di procedere alle scritture di chiusura occorre effettuare la liquidazione
dell'IVA dell'ultimo periodo (mese o trimestre a seconda dei casi) al fine di rilevare il debito o il credito IVA
che l'impresa ha nei confronti dell'erario.

A questo punto si può procedere con le scritture di chiusura al fine di determinare il capitale e il reddito
conseguito dall'impresa nel corso dell'esercizio. A tal fine occorre procedere nel modo seguente:

 Si redige un bilancio di verifica per appurare che non siano stati commessi errori, facilmente
riscontrabili, nel rilevare i fatti di gestione relativi all'esercizio.
 Si redigono le scritture di assestamento al fine di determinare con esattezza i componenti di
reddito di competenza dell'esercizio.
 Si riepilogano i conti di reddito accesi alle variazioni ordinarie e straordinarie di esercizio in un
conto sintetico denominato Conto Economico.
 Si determina il reddito d'esercizio. Esso potrà essere positivo (utile d'esercizio) o negativo (perdita
d'esercizio).
 Si destina il reddito d'esercizio.

Nel caso in cui esso sia positivo

 Nelle imprese individuali:


o Viene utilizzato per la copertura delle spese extragestione.
o Per la parte restante può essere:
 Prelevato dall’imprenditore.
 Oppure portato in aumento del capitale netto.

 Nelle società:
o Viene destinato a seconda di quella che è la volontà espressa dai soci al momento
dell'approvazione del Bilancio d'esercizio.

Nel caso in cui esso sia negativo:

 Nelle imprese individuali si utilizza il capitale netto per la copertura della perdita.
 Nelle società la copertura della perdita viene effettuata in base a quanto deciso dai soci in sede di
approvazione del Bilancio d'esercizio.

La destinazione dell'utile o la copertura delle perdite in molti casi è effettuata dopo la redazione e
l'approvazione del Bilancio d'esercizio. Nelle società, in particolare, è l'assemblea che approva il bilancio a
decidere sulla destinazione del reddito dell'esercizio.

30
 Si compila un nuovo Bilancio di verifica per controllare l'esattezza delle scritture di assestamento e
di riepilogo dei componenti di reddito a Conto Economico. Questo secondo bilancio di verifica
potrebbe essere compilato anche dopo le scritture di assestamento e prima di quelle di riepilogo
dei componenti di reddito a Conto Economico
 Si procede alla chiusura di tutti i conti ancora aperti che costituiscono gli elementi del patrimonio
dell'impresa e confluiscono nello Stato Patrimoniale.
 Si compila il Bilancio d'esercizio

20
LE SCRITTURE DI ASSESTAMENTO
Varie tipologie di scritture di assestamento
20.1 Scritture di assestamento
Le scritture di assestamento hanno lo scopo di integrare e rettificare i valori contabili al fine di
determinare i componenti di reddito di competenza dell'esercizio che concorrono a formare il reddito
dell'esercizio.

Esse, quindi, servono a passare dai dati grezzi desumibili dalla contabilità e rilevati in base alla loro
manifestazione finanziaria, a valori determinati in base al principio della competenza economica
consentendo così di partire dai valori contabili per giungere ai valori iscritti nello Stato Patrimoniale e
nel Conto Economico.

Pertanto, si possono definire le scritture di assestamento come quelle scritture necessarie per la messa
in fase delle manifestazioni finanziarie e di quelle economiche, rispetto al tempo.
31
20.2 Momento di redazione
Le scritture di assestamento portano la data della fine dell'esercizio che solitamente è il 31 dicembre:
questo in tutti i casi nei quali l'esercizio coincide con l'anno solare.

Normalmente queste scritture non sono redatte tutte l'ultimo giorno dell'esercizio anche perché esse
richiedono un notevole lavoro necessario per effettuare l'inventario, le opportune valutazioni e le
relative rilevazioni. Ciò nonostante tali scritture portano, comunque, la data del 31 dicembre e i valori
in esse indicati sono relativi a tale data.

20.3 Classificazione delle scritture di assestamento


Le scritture di assestamento si distinguono in:

 Scritture di completamento e di integrazione. Esse servono ad aggiungere quei componenti di


reddito che sono di competenza dell'esercizio, ma che non sono stati ancora rilevati perché
hanno la loro manifestazione finanziaria alla fine dell'esercizio o nell'esercizio successivo.
 Scritture di rettifica che stornano i componenti di reddito già rilevati in quanto hanno avuto la
loro manifestazione finanziaria, ma che non sono di competenza del periodo.
 Scritture di ammortamento che attribuiscono all'esercizio le quote di costi pluriennali di
competenza dello stesso.

20.4 Scritture di completamento e di integrazione


Come si è detto le scritture di completamento e di integrazione sono quelle scritture che hanno lo scopo di
aggiungere dei componenti di reddito che sono di competenza dell'esercizio, ma che non sono stati ancora
rilevati.

Più precisamente, le scritture di completamento vanno ad aggiungere componenti positivi o negativi di


reddito che sono interamente di competenza del periodo, ma che non sono stati registrati al termine
dell'esercizio perché non hanno ancora avuto la loro manifestazione finanziaria. Rientrano tra queste
scritture:

 Gli interessi sui c/c bancari, sui c/c postali, sui debiti e sui crediti.
 Le fatture da emettere e da ricevere.
 Lo stralcio dei crediti inesigibili.
 La rilevazione di eventuali ammanchi di cassa.

Tra le scritture di completamento spesso si comprendono anche quelle di liquidazione dell'IVA dell'ultimo
periodo dell'anno (ultimo mese o ultimo trimestre a seconda della periodicità della liquidazione IVA).
Queste scritture, pur non essendo delle vere e proprie scritture di completamento, dato che non vanno ad
aggiungere dei componenti di reddito, devono essere comunque redatte prima di procedere alla
determinazione del reddito e del capitale, perché permettono di rilevare correttamente il debito o il credito
che l'impresa ha per quell'esercizio nei confronti dell'erario.

Sono, invece, scritture di integrazione quelle che servono a rilevare:

 Quote di costi e di ricavi che sono solo in parte di competenza dell'esercizio, mentre in parte sono
di competenza di esercizi futuri e che non sono stati rilevati perché non hanno ancora avuto la loro
manifestazione finanziaria.

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 Costi che non sono stati registrati perché non hanno ancora avuto la loro manifestazione
finanziaria, ma che per ragioni di prudenza è bene far concorrere alla formazione del reddito
dell'attuale esercizio.

Rientrano tra le scritture di integrazione:

 L’accantonamento del fondo TFR.


 Le imposte e tasse di competenza.
 La svalutazione dei crediti.
 I ratei attivi e passivi.
 Gli accantonamenti a fondi per oneri futuri.
 Gli accantonamenti a fondi rischi.

20.5 Scritture di rettifica


Le scritture di rettifica stornano componenti di reddito già rilevati, in quanto hanno avuto la loro
manifestazione finanziaria, ma che, non essendo di competenza dell'esercizio, devono essere rinviati agli
esercizi futuri.

Rientrano tra le scritture di rettifica:

 Le rimanenze finali di magazzino.


 I ratei e i risconti.
 I costi e i ricavi anticipati.

20.6 Scritture di ammortamento


Le scritture di ammortamento possono essere considerate delle scritture di rettifica, infatti esse vanno a
rinviare al futuro quella parte di costo pluriennale che ha già avuto la sua manifestazione finanziaria, ma
che darà la sua utilità in esercizi successivi.

Tuttavia tali scritture vengono, in genere, considerate come una categoria a sé stante in quanto si
differenziano dalle altre scritture di rettifica per il loro meccanismo di funzionamento.

20.7 Ricapitolando

33
21
LE FATTURE DA RICEVERE
Le scritture di completamento
21.1 Fatture da riceve
Può accadere che l'impresa abbia effettuato degli acquisti di beni o di servizi nell'ultimo periodo
dell'esercizio, ma che al 31/12 la relativa fattura di acquisto non sia stata ancora ricevuta.

Esempio: l'impresa Alfa S.r.l. ha acquistato della merce in data 28 dicembre dell'anno x. La ditta venditrice
emette fattura differita per la fornitura, quindi può emettere la fattura entro il 15 del mese di gennaio
dell'anno x+1.

Poiché i fatti di gestione sono rilevati nel momento in cui si verifica la manifestazione finanziaria, si avrà che
al 31/12, non avendo ancora ricevuto la fattura, l'operazione non sarà stata ancora registrata e il costo
relativo all'acquisto non sarà stato ancora rilevato.

Quindi, al termine dell'esercizio, bisognerà andare a registrare il costo di acquisto di competenza


dell'esercizio non ancora rilevato.

21.2 Aspetti contabili


Dal punto di vista contabile occorre rilevare:

 Una variazione economica negativa pari al costo sostenuto per l'acquisto dei beni o dei servizi. Tale
variazione va registrata in DARE del conto:
o Merci c/acquisti nel caso di merci.
o Materie prime c/acquisti nel caso di acquisto di materie prime.
o In caso di acquisto di servizi nei conti Spese di trasporto, Spese di pulizia locali, Spese di
manutenzione, Consulenze, ecc..., a seconda del tipo di servizio acquistato.
o In caso di acquisto di immobilizzazioni nei conti Fabbricati, Impianti e macchinari, Mobili e
arredi, Autoveicoli, ecc., a seconda del tipo di immobilizzazione acquistata.

 Una variazione finanziaria passiva, determinata da un aumento dei debiti verso i fornitori, da
registrare in AVERE del conto Fatture da ricevere.

La registrazione riguarda il solo costo sostenuto e non l'IVA che verrà rilevata solamente al momento del
ricevimento della fattura di acquisto.

21.3 Ricevimento della fattura


Nell'esercizio successivo, al momento del ricevimento della fattura di acquisto, non si dovrà procedere alla
rilevazione del costo, in quanto esso è stato già rilevato nell'esercizio di competenza, ma si dovrà procedere
a registrare:

 Una variazione finanziaria passiva pari al totale della fattura in AVERE del conto Debiti v/fornitori.
 Una variazione finanziaria attiva per l'importo dell'IVA in DARE del conto IVA ns/credito.
 Una variazione finanziaria attiva necessaria al fine di chiudere il conto Fatture da ricevere aperto
con la precedente scrittura.

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22
LA RILEVAZIONE DEGLI INTERESSI ATTIVI
Le scritture di completamento
22.1 Scritture di integrazione
Al termine dell'esercizio vi sono dei componenti di reddito che non sono stati ancora registrati in quanto
scadono al 31/12.

Tra questi componenti di reddito troviamo gli interessi attivi e passivi maturati su crediti e debiti fruttiferi,
cioè crediti e debiti che comportano il pagamento di interessi.

Tra essi quelli più ricorrenti sono gli interessi bancari e postali.

22.2 Interessi bancari


Sul c/c bancario o sul c/c postale possono maturare sia interessi a credito che a debito.

Le banche procedono con il calcolo degli interessi, normalmente ogni trimestre. Per quanto riguarda
l'ultimo trimestre, le banche provvedono generalmente ad inviare l'estratto conto, con il calcolo degli
interessi maturati, nel mese di gennaio dell'anno successivo.

È chiaro, però, che questi interessi sono di competenza dell'esercizio precedente. Della registrazione degli
interessi passivi ci siamo già occupati in una precedente lezione alla quale rinviamo. Qui ci occuperemo,
quindi, solamente degli interessi attivi.

22.3 Interessi attivi bancari


Sugli interessi attivi maturati sul c/c bancario a favore del correntista, la banca applica una ritenuta
d'acconto del 27%. In altre parole la banca trattiene, dall'importo dovuto al cliente, il 27% di esso e versa al
cliente la sola differenza.

La ritenuta trattenuta dalla banca viene versata da quest'ultima all'erario come acconto delle imposte
dovute dal correntista.

La registrazione contabile da effettuare varia a seconda che l'azienda sia un'impresa individuale o una
società di persone o una società di capitali

Nel caso di un’impresa individuale l'operazione determina:

 Una variazione economica positiva pari all'importo degli interessi maturati da registrare in AVERE
del conto Interessi attivi.
 Una variazione economica di capitale negativa da registrare in DARE del conto Titolare c/ritenute
subite per l'importo della ritenuta operata dalla banca.
 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Banca c/c per l'importo della
differenza.

Nel caso di una società di persone la registrazione non è diversa rispetto alla precedente: l'unica differenza
è che, il conto che accoglie la ritenuta subita non si chiama Titolare c/ritenute subite (visto che nella società
non c'è un titolare) bensì Soci c/ritenute subite. Anche il conto Soci c/ritenute subite accoglie una
variazione economica di capitale negativa.
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Nelle società di capitali la registrazione è diversa, infatti l'operazione genera:

 Una variazione economica negativa pari all'importo degli interessi maturati da registrare in AVERE
del conto Interessi attivi.
 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Erario c/ritenute subite per
l'importo della ritenuta operata dalla banca.
 Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Banca c/c per l'importo della
differenza.

22.4 Differenze di registrazione negli interessi attivi bancari


La principale differenza tra le scritture relative agli interessi attivi bancari, che sono registrate nelle imprese
individuali e nelle società di persone da una parte, e quelle che sono registrate nelle società di capitali
dall'altra è che:

 Nelle imprese individuali e nelle società di persone la ritenuta subita viene rilevata in un conto
economico acceso ad una variazione di capitale.
 Nelle società di capitali la ritenuta subita viene rilevata in un conto finanziario.

Da cosa nasce questa differenza? Dal diverso funzionamento delle imposte sul reddito.

Nelle imprese individuali non è l'impresa che versa l'imposta sul reddito, ma l'imprenditore individuale. Egli
somma il reddito d'impresa agli altri redditi che percepisce e sull'importo complessivo è tenuto al
pagamento delle imposte. La ritenuta operata dalla banca nei confronti dell'impresa sarà dedotta
dall'imprenditore, dalle imposte da lui dovute a titolo personale. Essa, quindi, rappresenta un'operazione
extragestione che si riflette sul capitale netto dell'impresa.

La stessa cosa accade nelle società di persone dove ogni socio somma, alla sua quota di reddito d'impresa,
gli altri redditi personali e paga sul totale le imposte sul reddito dovute deducendo la parte di ritenute
subite dalla società proporzionali alla propria quota di partecipazione al capitale sociale. Ad esempio, se la
società è composta da due soci ognuno dei quali detiene il 50% del capitale e la ritenuta subita dalla società
ammonta a 1.000 euro, ognuno dei due soci potrà dedurre da quanto dovuto 500 euro di ritenute. Quindi,
anche in questo caso, la ritenuta subita sugli interessi maturati in capo alla società, costituisce
un'operazione extragestione.

Diversa è la situazione per le società di capitali. In questo caso, infatti, è la società che paga l'imposta
relativa al reddito da essa prodotta. Per questa ragione, la ritenuta operata dalla banca rappresenta un
credito nei confronti dell'Erario per somme trattenute prima che l'imposta sul reddito sia dovuta. La
ritenuta subita viene dedotta dalla società da quanto dovuto a titolo di imposte.

23
STRALCIO DI CREDITI INESIGIBILI
Scritture contabili relative allo stralcio dei crediti inesigibili
23.1 Stralcio di crediti inesigibili
Al termine dell'esercizio può accadere che l'impresa si renda conto di avere dei crediti che certamente non
verranno riscossi in quanto i clienti si trovano in uno stato di dissesto finanziario.
36
L'impossibilità di riscuotere un credito fa determinare il sorgere di un costo per l'azienda, costo che è di
competenza dell'esercizio in quanto si riferisce ad una situazione di inesigibilità già manifestatasi nel
cliente. D'altra parte, al fine di dare una rappresentazione fedele della situazione patrimoniale dell'impresa
è bene procedere ad eliminare, o stralciare come si è soliti dire, tali crediti.

23.2 Aspetto contabile


Da un punto di vista contabile lo stralcio dei crediti inesigibili comporta:

 Una riduzione dei crediti, quindi una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto
Crediti v/clienti.
 Una variazione economica negativa da registrare in DARE del conto Perdite su crediti.

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RATEI E RISCONTI
Scritture di assestamento
Ratei e risconti
Tra le scritture di assestamento hanno una particolare rilevanza due categorie di rilevazioni:

 Quelle relative ai ratei attivi e passivi.


 Quelle relative ai risconti attivi e passivi.

La rilevazione dei ratei rientra tra le operazioni di completamento. Il loro scopo, infatti, è quello di rilevare
costi e ricavi di competenza dell’esercizio, la cui manifestazione finanziaria avverrà nell'esercizio successivo.

La rilevazione dei risconti, invece, rientra tra le scritture per la determinazione delle competenze e più
precisamente tra quelle scritture che rinviano al futuro costi e ricavi che hanno già avuto la loro
manifestazione finanziaria, e pertanto, sono stati già rilevati contabilmente, ma che sono di competenza di
esercizi successivi per cui non devono concorrere alla formazione del reddito dell’esercizio in corso.

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RATEI ATTIVI E PASSIVI
Quando la manifestazione finanziaria è posticipata rispetto alla
competenza economica
25.1 Ratei e risconti passivi
Può accadere che la manifestazione finanziaria e quella economica di un fatto di gestione non coincidano.

Se un costo o un ricavo sono, in parte di competenza di un esercizio e, in parte, di competenza di uno o più
esercizi successivi e la manifestazione finanziaria è posticipata rispetto alla manifestazione economica ci
troviamo di fronte ad un rateo.

Vediamo di esprimere questa situazione con un esempio.

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Esempio:

ipotizziamo che la nostra impresa, in data 15/09 prenda in affitto un capannone, pagando un canone
semestrale di 12.000 euro. Il canone viene pagato posticipatamente alla scadenza del semestre, ovvero il
15/03.

Vediamo qual è la situazione ipotizzata con il ricorso ad un grafico.

Come si può notare dal grafico, l’impresa ha sostenuto un costo che darà luogo ad un’uscita, ovvero avrà la
sua manifestazione finanziaria, nell’esercizio successivo. Il costo, però, è in parte di competenza di questo
esercizio (per la parte che va dal 15/09 al 31/12) e in parte di competenza dell’esercizio successivo (per la
parte che va dal 31/!2 al 15/03).

Poiché i fatti di gestione, utilizzando il metodo della partita doppia applicato al sistema del reddito,
vengono rilevati al momento della loro manifestazione finanziaria, il pagamento del fitto verrà rilevato al
15/03, quando sarà registrata l’uscita e il costo. Una parte di questo costo, però, è di competenza
dell’esercizio: pertanto, al 31/12 occorre integrare i costi sostenuti rilevando anche la parte di costo per
fitto passivo non ancora registrato, ma di competenza dell’esercizio.

Graficamente indichiamo il rateo con il colore giallo.

Il rateo rappresenta una quota di entrate o di uscite future, relative a rendite e spese già maturate, che
avranno la loro manifestazione finanziaria nell’esercizio successivo.

I ratei possono essere attivi o passivi.

Se al termine dell’esercizio occorre rilevare un ricavo non ancora registrato, ma di competenza


dell’esercizio, la contropartita è costituita da un rateo attivo. Invece, se al termine dell’esercizio occorre
rilevare un costo non ancora registrato, ma di competenza dell’esercizio, la contropartita è costituita da un
rateo passivo.
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25.2 Esempio di calcolo di rateo passivo
Esempio:

ipotizziamo che la nostra impresa, in data 15/09, prenda in affitto un capannone pagando un canone
semestrale di 12.000 euro. Il canone viene pagato posticipatamente alla scadenza del semestre, ovvero il
15/03 dell’anno successivo.

Vediamo qual è la situazione ipotizzata con il ricorso ad un grafico.

Come si può notare dal grafico, l’impresa ha sostenuto un costo che darà luogo ad un’uscita nell’esercizio
successivo. Il costo, però, è in parte di competenza di questo esercizio (per la parte che va dal 15/09 al
31/12) e in parte di competenza dell’esercizio successivo (per la parte che va dal 31/12 al 15/03).

Occorre, allora, determinare la parte di costo di competenza dell’esercizio che deve essere rilevata al 31/12
tra le scritture di integrazione.

Ecco come occorre procedere per il calcolo del rateo.

Occorre impostare la seguente proporzione:

Nel nostro caso la proporzione da impostare sarà: 12.000: x = 181: 107

Ecco come sono stati conteggiati i giorni:

Poiché, al termine dell’esercizio, dobbiamo rilevare un costo non ancora registrato ma di competenza, la
contropartita è costituita da un rateo passivo.

La scrittura da registrare, al 31/12 è la seguente:

Il rateo passivo è un valore numerario presunto.


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Al 15/03 dell’anno successivo si rileva in AVERE l’uscita di 12.000 euro (per cassa o per banca a seconda
delle modalità di pagamento). Come contropartita, in DARE, si rilevano:

 Il fitto passivo di competenza del periodo per 4.906 euro (12.000 – 7.094).
 Si chiude il rateo passivo di 7.094.

La rata successiva del fitto passivo viene pagata il 15/09. In questo caso, anche se il fitto è pagato
posticipatamente e copre il periodo 15/03 – 15/09, a livello contabile non sorge alcun problema poiché la
manifestazione finanziaria si verifica nello stesso periodo di competenza del costo. Quindi, contabilmente,
si procede a rilevare il normale pagamento del fitto.

Al 31/12 si porrà di nuovo l’esigenza di rilevare il rateo passivo per il periodo 15/09 – 31/12.

25.3 Esempio di calcolo di rateo attivo


Esempio:

ipotizziamo che la nostra impresa, in data 01/11 conceda un prestito ad un cliente per l’importo di 10.000
euro da restituirsi dopo 2 anni. Il tasso di interesse concordato è pari al 4%. Il pagamento dell’interesse
avviene posticipatamente ogni trimestre.

Vediamo qual è la situazione ipotizzata con il ricorso ad un grafico.

Ogni tre mesi, a partire dall’01 novembre, l’impresa incassa l’interesse sul prestito pari a: 10.000 x 4% = 400
interesse annuo: 4 trimestri = 100 interesse trimestrale.

Come si può notare dal grafico, l’impresa incassa per la prima volta l’interesse in data 01 febbraio dell’anno
successivo. Tuttavia il ricavo conseguito ha in parte competenza in questo esercizio (per la parte che va dal
01/11 al 31/12).

Occorre, allora, determinare la parte di ricavo di competenza dell’esercizio che deve essere rilevata al
31/12 tra le scritture di integrazione.

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Ecco come occorre procedere per il calcolo del rateo. Occorre impostare la seguente proporzione:

Nel nostro caso la proporzione da impostare sarà: 100: x = 92: 61 x = (100 x 61) / 92 = 66

Ecco come sono stati conteggiati i giorni:

Poiché, al termine dell’esercizio, dobbiamo rilevare un ricavo non ancora registrato ma di competenza, la
contropartita è costituita da un rateo attivo.

La scrittura da registrare, al 31/12 è la seguente:

Il rateo attivo è un valore numerario presunto.

Al 1° febbraio dell’anno successivo si rileva in DARE l’entrata di 100 euro (per cassa o per banca a seconda
delle modalità di pagamento). Come contropartita, in AVERE, si rilevano:

 L’interesse attivo di competenza del periodo per 34 euro (100 – 66).


 Si chiude il rateo attivo di 66.

26
FONDI ONERI FUTURI
Le scritture di integrazione
26.1 Fondi oneri futuri
I fondi oneri futuri sono denominati anche fondi spese future. Essi sono dei veri e propri debiti che
l'impresa ha nei confronti di terzi, certi nella loro esistenza, ma incerti:

 O nell'ammontare da pagare.
 Oppure nella loro scadenza.

I fondi spese rappresentano delle uscite finanziarie future. La contropartita economica è data da un costo
di competenza del periodo poiché connesso ad operazioni di gestione già effettuate. Tale costo è detto
accantonamento.

Nel momento in cui gli oneri verranno pagati si avrà la movimentazione finanziaria dei fondi oneri.

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I fondi oneri futuri non sono degli accantonamenti di somme di denaro: essi servono ad attribuire
all'esercizio un costo di competenza che avrà la sua manifestazione finanziaria negli esercizi successivi.

I fondi oneri futuri più ricorrenti sono i Debiti per TFR e i Debiti tributari.

26.2 Aspetto contabile


Sotto l'aspetto contabile i fondi oneri futuri comportano:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del fondo.


 Una variazione economica negativa pari al costo da registrare in DARE del relativo
accantonamento.

26.3 Debiti TFR


Il TFR (Trattamento di Fine Rapporto) è una somma dovuta dal datore di lavoro al dipendente al momento
della cessazione del rapporto di lavoro per qualsiasi causa (licenziamento da parte del datore di lavoro,
dimissioni o pensionamento del dipendente).

Tale somma rappresenta una retribuzione differita che spetta al dipendente. Essa matura di anno in anno
e, al termine di ogni esercizio viene calcolata la quota di competenza, detta Quota di accantonamento TFR
o Accantonamento TFR o anche Indennità di anzianità. La quota calcolata ogni anno viene accantonata alla
voce Debiti per TFR o Fondo TFR che rileva il debito che l'azienda ha nei confronti dei dipendenti per il
trattamento di fine rapporto.

I Debiti per TFR sono dei debiti certi nel loro ammontare, ma incerta è la data in cui saranno pagati poiché
non è noto a priori il momento della cessazione del rapporto di lavoro.

Quindi l'operazione comporta:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Debiti per TFR.
 Una variazione economica negativa da registrare in DARE del conto Quota accantonamento TFR.

Il conto Debiti per TFR è, in genere, di importo crescente nel tempo in quanto aumenta l'indennità di
anzianità maturata dai dipendenti. Esso cresce anche in seguito all'aumento del numero dei dipendenti.
Una diminuzione del suo importo, da un esercizio all'altro, si ha solamente nel caso in cui il TFR pagato ai
dipendenti nel corso dell'anno, in seguito alla cessazione del rapporto di lavoro, supera le quote
accantonate al termine dell'esercizio.

26.4 Debiti tributari


Tutte le imprese sono tenute a pagare le imposte sul reddito, cioè imposte che sono determinate sul
reddito dell'esercizio e, dunque, rappresentano un costo di competenza dell'esercizio.

Il loro pagamento, però, non avviene nello stesso esercizio di competenza, bensì nell'esercizio successivo:
questo significa che, al termine dell'esercizio si dovrà rilevare il costo di competenza e il relativo debito.

Quindi l'operazione comporta:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto Debiti tributari.
 Una variazione economica negativa da registrare in DARE del conto Imposte e tasse.

Il conto Debiti tributari, denominato a volte impropriamente Fondo imposte e tasse, in genere, ha un
andamento alternato, nel senso che viene costituito al termine dell'esercizio in previsione delle imposte già

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maturate che andranno pagate nel futuro esercizio, poi scompare (del tutto o solo in parte) al momento del
pagamento delle imposte per poi ricomparire alla fine dell'esercizio successivo e così via.

Abbiamo detto che il conto scompare in tutto o in parte. Spieghiamo cosa significa questa affermazione. Se
le imposte calcolate coincidono esattamente con l'importo delle imposte pagate, il conto Debiti tributari
scompare del tutto. Se, invece, le imposte calcolate sono superiori rispetto all'importo effettivamente
pagato, la differenza continua a restare nel conto Debiti tributari, ma in genere si tratta di importi modesti.

27
I FONDI RISCHI
Le scritture di integrazione
27.1 Rischio economico e rischio generico
La gestione dell'impresa comporta sempre un certo grado di rischio.

Quando parliamo di rischio dobbiamo distinguere:

 Il rischio economico che consiste nel rischio di non conseguire dei risultati economici positivi.
Questo rischio è insito nell'attività dell'imprenditore, può essere in qualche modo attenuato con
una gestione attenta, ma non potrà mai essere completamente eliminato.
 I rischi tecnici, cioè rischi specifici, legati al verificarsi di particolari eventi incerti e dannosi, come
incendi, furti, rotture, cambiamenti repentini dei prezzi, perdite su crediti, ecc.

27.2 Rischi tecnici


L'impresa può tutelarsi dai rischi tecnici, in due modi diversi:

 Stipulando dei contratti di assicurazione. In questo caso l'azienda paga periodicamente un premio
di assicurazione e, nel caso in cui si verifichi l'evento fortuito assicurato, gli verrà rimborsato il
danno subito.
 Attuando una sorta di assicurazione interna, ovvero ripartendo il rischio tra più esercizi andando a
rilevare, al termine di ogni esercizio, un costo, che viene detto accantonamento. Tale costo è
misurato da una passività presunta che rappresenta una probabile uscita di cassa che si avrà nel
caso si verifichi l'evento fortuito.

Sotto l'aspetto contabile queste operazioni comportano:

 Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del fondo.


 Una variazione economica negativa da registrare in DARE del relativo accantonamento.

Al verificarsi dell'evento fortuito, si avrà la movimentazione finanziaria del fondo rischi.

I fondi rischi non costituiscono l'accantonamento di somme di denaro: il loro scopo è quello di attribuire un
costo all'esercizio, costo che viene stimato in base ai rischi in corso. A differenza delle forme di
assicurazione esterna, la costituzione dei fondi rischi ha il vantaggio di non comportare il pagamento di un
premio con la conseguenza che le risorse finanziarie rimangono investite all'interno dell'impresa. Per
contro, se si dovesse verificare l'evento dannoso, la costituzione del fondo rischi non risolve il problema
finanziario dell'impresa che dovrà reperire i mezzi necessari per far fronte al danno subito.
43
28
LE RIMANENZE FINALI DI MERCI
Scritture di rettifica
28.1 Rimanenze di merci
Alla fine dell'esercizio l'impresa provvede ad effettuare un inventario con il quale si accerta la quantità e la
quantità dei beni presenti in magazzino.

Per beni presenti in magazzino si intendono:

 Merci.
 Materie prime
 Materie sussidiarie.
 Materiali di consumo.
 Prodotti finiti.
 Semilavorati.
 Imballaggi.
 E ogni altro bene giacente in magazzino.

Nel corso dell'esercizio l'impresa sostiene dei costi per l'acquisto o per la produzione di questi beni, ma
sostiene anche costi di trasporto, costi di scarico, costi di conservazione ad essi relativi. Poiché i beni in
rimanenza al termine dell'esercizio non sono stati venduti (nel caso delle merci e dei prodotti finiti) o non
sono stati impiegati nel processo produttivo (come nel caso delle materie prime, dei materiali di consumo,
dei semilavorati), essi non hanno ceduto la loro utilità nell'esercizio e si presume che i costi sostenuti
potranno essere recuperati tramite i ricavi dei periodi futuri.

Le rimanenze di magazzino, quindi, rappresentano dei costi che, hanno già avuto la loro manifestazione
finanziaria, ma che sono di competenza di futuri esercizi. Pertanto, al termine dell'esercizio questi costi
vanno stornati dal reddito dell'attuale esercizio e rinviati ai futuri esercizi.

28.2 Aspetti contabili


Da un punto di vista contabile lo storno non viene effettuato nei costi di acquisto (Merci c/acquisti, Materie
prime c/acquisti, ecc...) per due ragioni:

 Sia perché i costi di acquisto sono conti unilaterali.


 Ma anche e soprattutto perché si tratta di beni per i quali, come si è già detto, durante l'esercizio
sono stati sostenuti anche costi di trasporto, scarico, conservazione, produzione, e così via ed è
impossibile dividere il valore unitariamente attribuito alle rimanenze, fra tutti questi conti.
 Ed infine perché il valore attribuito alle rimanenze non è detto che coincida con il costo di acquisto
in quanto possono essere adottati criteri di valutazione diversi da esso.

Di conseguenza la rettifica del costo viene effettuata in maniera indiretta utilizzando i conti Variazioni delle
rimanenze di merci, Variazioni delle rimanenze di materie prime, e così via, a seconda del bene in
rimanenza.

44
Al contempo la contabilizzazione delle rimanenze determina un trasferimento contabile di valori dal reddito
dell'esercizio al capitale di funzionamento, dato che abbiamo un incremento dei beni che formano il
capitale dell'impresa.

In altre parole l'operazione comporta:

 La rettifica di un costo, ovvero una variazione economica positiva da registrare in AVERE del
conto Variazioni delle rimanenze di merci (oppure Variazioni delle rimanenze di materie prime,
Variazioni delle rimanenze di materie sussidiarie, e così via a seconda del tipo di bene in
rimanenza)
 Una variazione economica negativa, relativa al costo delle merci in rimanenza, da registrare in
DARE del conto Merci (o Materie prime, Materie sussidiarie, e così via a seconda dei casi).

Pertanto, le rimanenze di magazzino compariranno:

 In DARE dello Stato Patrimoniale, in quanto rappresentano beni che compongono il patrimonio
dell'azienda dato che le rimanenze non sono altro che investimenti in attesa di un realizzo diretto
(nel caso di merci o prodotti destinati ad essere venduti) o indiretto (nel caso di materie prime,
materie sussidiarie, materiali di consumo che sono destinati ad essere utilizzati per la produzione di
beni destinati alla vendita).
 In AVERE del Conto Economico in quanto stornano in modo generale ed indistinto dei costi che
vengono rinviati al futuro esercizio.

29
COSTI E RICAVI ANTICIPATI
Scritture di rettifica
29.1 Costi e ricavi anticipati
I costi e i ricavi anticipati sono quote di costi o di ricavi che hanno già avuto la loro manifestazione
finanziaria, e di conseguenza sono già stati rilevati contabilmente, ma non sono ancora maturati e di
conseguenza vanno rinviati ai futuri esercizi.

La loro natura, quindi, è del tutto simile ai risconti: essi sono dei costi e dei ricavi sospesi e rinviati ai futuri
esercizi.

La differenza tra i risconti e i costi e ricavi anticipati sta nel fatto che i primi vengono calcolati in funzione
del tempo mentre i secondi no. In altre parole, nei risconti, la quota di costo o di ricavo che deve essere
spostata ai futuri esercizi è calcolata in modo proporzionale al tempo non ancora decorso. Invece i costi e i
ricavi anticipati non maturano in proporzione al tempo e la quota da sospendere e rinviare al futuro viene
determinata sulla base di stime e congetture e non di un preciso calcolo matematico.

I costi anticipati sono quote di costi sostenuti, rilevati anticipatamente, che non hanno dato la loro utilità
nell'esercizio e pertanto vengono rinviati al futuro.

I ricavi anticipati sono quote di ricavi conseguiti, rilevati anticipatamente, che non hanno dato la loro utilità
nell'esercizio e pertanto vengono rinviati al futuro.

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29.2 Aspetti contabili
Nel caso di costi anticipati, da un punto di vista contabile si rileva:

 Una variazione economica negativa da registrare in DARE del conto Costi anticipati.
 Lo storno di una variazione economica negativa, da registrare in AVERE del conto di costo che
deve essere rettificato.

Nel caso di ricavi anticipati, da un punto di vista contabile si rileva:

 Una variazione economica positiva da registrare in AVERE del conto Ricavi anticipati.
 Lo storno di una variazione economica positiva da registrare in DARE del conto di ricavo che deve
essere rettificato.

30
AMMORTAMENTO
L'ammortamento delle immobilizzazioni materiali ed immateriali
30.1 Costi pluriennali
Nel momento in cui l'azienda acquista delle immobilizzazioni materiali o immateriali sostiene dei costi
pluriennali, cioè dei costi che sono destinati a cedere la loro utilità nel corso di più esercizi.

I costi pluriennali sono, dunque, dei componenti attivi del capitale e possono essere:

 Dei beni materiali come fabbricati, macchinari, attrezzature, autoveicoli, ecc…


 Degli elementi immateriali come diritti di brevetto, spese di impianto, diritti di concessione.

Proprio perché il costo sostenuto non cede la sua utilità nel corso di un solo esercizio esso non può
concorrere alla formazione del reddito del solo periodo in cui si è avuta la manifestazione finanziaria.

Tale costo deve essere, invece, ripartito in più esercizi: in tutti quelli nei quali esso darà la propria utilità
all'impresa.

Esempio: l'impresa acquista nell'esercizio x un macchinario di 10.000 euro. Essa paga tale prezzo al
momento dell'acquisto. L'impresa però pensa di poter utilizzare il bene per 10 esercizi. Il costo di 10.000
euro non può essere fatto gravare interamente sull'esercizio dell'acquisto, nel quale si è avuta la
manifestazione finanziaria, ma deve essere ripartito nell'arco dei 10 esercizi durante i quali il bene sarà
utilizzato dall'impresa.

46
30.2 Ammortamento
L'ammortamento è il procedimento tecnico-contabile con il quale un costo pluriennale viene ripartito tra
più esercizi facendolo concorrere, per quote, alla formazione del reddito dei singoli esercizi nei quali tale
costo cederà la sua utilità.

La quota di costo relativa ad ogni esercizio prende il nome di quota di ammortamento ed esprime la
partecipazione dell'immobilizzazione alla formazione del reddito del singolo esercizio.

30.3 Calcolo della quota di ammortamento


Per calcolare la quota di ammortamento occorre conoscere vari elementi:

 Il costo storico, cioè il costo di acquisto nel caso si tratta di un bene acquisto da terzi, o il costo di
produzione, nel caso si tratta di un bene prodotto direttamente all'interno dell'azienda. Tale costo
comprende anche gli oneri accessori di acquisto come spese di installazione, spese di collaudo, ecc...
 Il valore di presunto recupero, cioè il valore che si pensa di poter realizzare dal bene al momento in
cui si cessa di usarlo. Tale valore può essere il valore al quale si può cedere a terzi il bene oppure, se
si prevede che esso, una volta dismesso, non possa essere venduto, potrebbe essere il valore
derivante dalla vendita del materiale di recupero ad esempio come ferro vecchio. Spesso tale
valore è di difficile determinazione e anche molto modesto per cui viene considerato pari a zero.
 La vita utile del bene, cioè il numero di esercizi nei quali si prevede di poter utilizzare il bene. Tale
valore viene stimato tenendo conto:
o Del deperimento fisico del bene.
o Dell’obsolescenza, ovvero del superamento tecnologico del bene.

Il valore da ammortizzare è dato dalla differenza tra il costo di acquisto o di produzione e il valore di
presunto recupero. Tale valore deve essere ripartito lungo la vita utile del bene.

Normalmente questo viene fatto calcolando delle quote di ammortamento costanti: si divide, cioè, il
valore da ammortizzare per la vita utile del bene. Questo metodo di calcolo delle quote di ammortamento
ipotizza che il bene ceda la propria utilità nel corso dei vari esercizi sempre nella stessa misura.

Si possono però applicare anche delle quote di ammortamento:

 Decrescenti, qualora si ipotizzi che nei primi esercizi il bene ceda una maggiore utilità all'impresa
rispetto agli esercizi successivi perché, ad esempio, il bene sarà utilizzato maggiormente nei primi
esercizi successivi all'acquisto e via via in misura minore o perché esso, con passare del tempo,
cederà una minore utilità a causa di sempre più frequenti rotture o guasti.
 Crescenti, quando si ipotizza che nei primi esercizi il bene ceda una minore utilità all'impresa
rispetto agli esercizi successivi perché occorre del tempo affinché il bene entri a pieno regime o
perché si tratta di macchinari che producono beni che si prevede abbiamo una maggiore richiesta
nel futuro.

In linea teorica, le quote di ammortamento potrebbero essere calcolate anche con dei procedimenti
elastici o ragionati, cioè attribuendo ad ogni esercizio una quota di ammortamento variabile in base
all'utilità effettivamente ceduta dal bene nel corso dell'esercizio esprimibile dal numero di ore di
funzionamento per gli impianti e i macchinari, dalla quantità di bene prodotto sempre nel caso di impianti e
macchinari, dal numero di chilometri percorsi per gli autoveicoli, e così via.

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30.4 Aspetti contabili
Contabilmente l'ammortamento determina:

 Una variazione economica negativa, per la quota di ammortamento di competenza dell'esercizio


da rilevare in DARE del conto Ammortamento. In realtà non si usa un solo conto Ammortamento,
ma nel piano dei conti troveremo tanti conti Ammortamento quante sono le categorie di
immobilizzazioni materiali ed immateriali da ammortizzare (Ammortamento fabbricati,
Ammortamento impianti e macchinari, Ammortamento mobili e arredi, ammortamento spese di
impianto, ammortamento brevetti, ecc...).
 Una rettifica ad una variazione economica negativa per la diminuzione del costo pluriennale che
esprime un elemento del capitale ad utilità pluriennale. Essa va registrata in AVERE con due diversi
procedimenti:
o Procedimento diretto o in conto. Con questo procedimento la quota di ammortamento
viene portata in diretta diminuzione del costo da ammortizzare. Questo procedimento
viene normalmente seguito per l'ammortamento delle immobilizzazioni immateriali
(Brevetti, Spese di impianto, Avviamento, ecc...)
o Procedimento indiretto o fuori conto. Con questo procedimento la quota di
ammortamento non viene portata in diretta diminuzione del costo da ammortizzare, ma
viene rilevata in un conto di rettifica dei costi pluriennali che prende il nome di Fondo
ammortamento. In realtà non si usa un solo conto Fondo ammortamento, ma nel piano dei
conti troveremo tanti conti Fondo ammortamento quante sono le categorie di
immobilizzazioni ammortizzate con procedimento indiretto (Fondo ammortamento
fabbricati, Fondo ammortamento impianti e macchinari, Fondo ammortamento mobili e
arredi, ecc.…). Questo procedimento viene normalmente seguito per l'ammortamento delle
immobilizzazioni materiali (Fabbricati, Impianti e macchinari, Mobili e arredi, Automezzi,
ecc...).

31
LA SVALUTAZIONE DEI CREDITI
Perdite su crediti e perdite presunte su crediti
31.1 Crediti la cui riscossione è dubbia
I crediti devono essere iscritti in bilancio non in base al loro valore nominale, bensì in base a quanto
l'impresa pensa di poter effettivamente incassare al fine di evitare che il capitale dell'azienda sia
sopravvalutato.

Quando si presume che non si possano incassare tutti i crediti che risultano in contabilità il loro valore deve
essere opportunamente rettificato. Possiamo distinguere, a tale proposito, tre ipotesi diverse:

 Stralcio dei crediti inesigibili.


 Fondo svalutazione crediti.
 Fondo rischi su crediti.

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31.2 Stralcio dei crediti inesigibili
Se si vi sono dei crediti che sicuramente non saranno incassati dall'impresa si dovrà procedere allo stralcio
del credito inesigibile (di cui abbiamo già parlato) rilevando una Perdita su crediti.

Ad esempio: il credito è già scaduto da tempo e sono state intraprese, senza esito positivo, le azioni legali
nei confronti del debitore.

31.3 Fondo svalutazione crediti


Se vi sono alcuni crediti, ben individuati, che potrebbero non essere pagate in tutto o in parte alla loro
scadenza è opportuno svalutare i crediti.

Ad esempio la nostra impresa vanta un credito non ancora scaduto nei confronti del cliente Rossi che
sappiamo essere in serie difficoltà finanziarie tali da farci pensare che con molta probabilità egli non sarà in
grado di pagare tutto quanto dovuto alla scadenza.

In questo caso non è opportuno stralciare il credito, neppure in parte, perché noi non siamo certi che esso
non potrà essere riscosso, ma ragioni di prudenza ci impongono di tenere conto del rischio che si potrebbe
manifestare. D'altra parte il principio di competenza economica ci impone di rilevare la perdita, che
temiamo si possa verificare, nello stesso esercizio in cui sono stati rilevati i ricavi che hanno fatto sorgere il
redito, anche se le insolvenze si dovessero manifestare in esercizi successivi.

Contabilmente l'operazione determinerà:

 Un costo da rilevare in DARE del conto Svalutazione crediti, per la parte di credito che si pensa di
non poter riscuotere.
 Una variazione finanziaria passiva da rilevare in AVERE del conto Fondo svalutazione crediti che va
a rettificare indirettamente il valore dei crediti.

In alcuni piani dei conti, anziché il conto Svalutazione crediti, è possibile trovare il conto Perdite presunte
su crediti.

31.4 Fondo rischi su crediti


Per quanto concerne gli altri crediti, per i quali non ci sono particolari situazioni per ritenere che essi non
saranno pagati alla scadenza, vi è comunque un generico rischio di insolvenza. Per far fronte a questo
rischio è opportuno creare un fondo rischi per la parte di crediti che potrebbe non essere incassata.

Ad esempio la nostra impresa sa che mediamente, ogni anno, il 5% dei crediti non viene pagato dai propri
clienti.

Contabilmente si dovrà rilevare:

 Un costo in DARE del conto Svalutazione crediti.


 Una variazione finanziaria negativa in AVERE del conto Fondo rischi su crediti.

Per quanto concerne l'importo della registrazione occorre procedere nel modo seguente:

 Si determina il valore dei crediti per i quali non ci sono dei rischi di insolvenza specifici e ben
individuati. Esempio: 100.000 euro.
 Si stabilisce la percentuale di insolvenza che mediamente si manifesta nell'impresa. Esempio: 5%.
Quindi noi presumiamo insolvenze per 5.000 euro.

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 Si adegua il valore del fondo in maniera che raggiunga tale importo. Esempio: se il fondo rischi su
crediti, prima della scrittura di assestamento, ha valore zero e le insolvenze previste sono di 5.000
euro, il costo per Svalutazione crediti deve essere pari a 5.000 euro in modo che dopo la scrittura di
assestamento il valore del fondo sia di 5.000 euro. Se, invece, il fondo rischi su crediti, prima della
scrittura di assestamento, ha un valore di 3.000 euro e le insolvenze previste sono di 5.000 euro, il
costo per Svalutazione crediti deve essere pari a 2.000 euro (5.000 - 3.000) in modo che dopo la
scrittura di assestamento il valore del fondo sia di 5.000 euro.

In alcuni piani dei conti, anziché il conto Svalutazione crediti, è possibile trovare il conto Perdite presunte
su crediti.

31.5 Ricapitolando

31.6 Uso del fondo svalutazione crediti e del fondo rischi su crediti
L'uso del fondo svalutazione crediti o del fondo rischi su crediti va fatto con riferimento a crediti sorti in
precedenti esercizi per rispettare il principio di competenza economica. Se l'insolvenza riguarda un credito
sorto nell'attuale esercizio la perdita deve essere fatta gravare sull'esercizio stesso.

Pertanto, al verificarsi di un'insolvenza occorre procedere come segue:

 Se si tratta di un credito sorto nell'esercizio si stralcia il credito inesigibile e si rileva una Perdita su
crediti.
 Se si tratta di un credito sorto in precedenti esercizi si utilizza il fondo precedentemente
accantonato. Si potranno, in questo caso, avere tre situazioni diverse:
o Se non esiste il fondo del passivo, deve essere rilevata una insussistenza passiva.
o Se esiste il fondo ed esso è di importo tale da coprire interamente la perdita, questa deve
essere portata in diminuzione del fondo precedentemente accantonato.
o Se il fondo esiste, ma il suo importo non è sufficiente a coprire la perdita manifestatasi, si
utilizza interamente il fondo a disposizione e per la parte restante si rileva un'insussistenza
passiva.

32
LE SCRITTURE DI EPILOGO
La determinazione del reddito dell'esercizio
32.1 Determinazione del reddito
Una volta ultimate le scritture di assestamento si procede con la determinazione del reddito che sappiamo
è dato dalla differenza tra i componenti positivi e i componenti negativi di reddito di competenza
dell'esercizio.
50
Durante l'esercizio i componenti di reddito sono registrati in appositi conti accesi alle variazioni
economiche positive e negative di reddito. Questi conti sono normalmente dei conti unilaterali
movimentati o solamente in DARE o solamente in AVERE.

Alla fine dell'esercizio, per poter procedere alla determinazione del reddito, questi conti vengono riepilogati
in un conto detto Conto economico.

32.2 Conto economico


Il Conto economico è un conto che accoglie tutti i componenti positivi e negativi di reddito di competenza
dell'esercizio: proprio per questa ragione è detto conto di epilogo.

32.3 Scritture di epilogo


Le scritture con le quali si riepilogano tutti i componenti positivi e negativi di reddito di competenza del
periodo al Conto economico sono dette scritture di riepilogo o scritture di epilogo.

In pratica si tratta di due scritture.

Con la prima scrittura:

 Si chiudono tutti i conti economici di reddito che presentano un saldo DARE: si tratta dei
componenti negativi di reddito. Poiché questi conti hanno un saldo DARE, essi vengono chiusi in
AVERE.
 Come contropartita si effettua una registrazione in DARE del Conto economico.

Con la seconda scrittura:

 Si chiudono tutti i conti economici di reddito che presentano un saldo AVERE: si tratta dei
componenti positivi di reddito. Poiché questi conti hanno un saldo AVERE essi vengono chiusi in
DARE.
 Come contropartita si effettua una registrazione in AVERE del Conto economico.

Al termine di queste due scritture tutti i conti accesi ai componenti di reddito, positivi o negativi, risultano
chiusi.

32.4 Saldo del Conto Economico


Dopo la scrittura di epilogo, nel Conto economico noi avremo registrato in DARE i componenti negativi di
reddito e in AVERE i componenti positivi di reddito. Quindi avremo:

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Il saldo del Conto economico rappresenta il reddito dell'esercizio. Si potranno avere due situazioni diverse:

 Se l'AVERE del Conto economico è superiore rispetto al DARE significa che i componenti positivi di
reddito superano i componenti negativi di reddito, quindi, il saldo del Conto economico
rappresenta l'utile dell'esercizio.
 Se il DARE del Conto economico è superiore rispetto all'AVERE significa che i componenti negativi di
reddito superano i componenti positivi, quindi, il saldo del Conto economico rappresenta la perdita
dell'esercizio.

32.5 Rilevazione dell’utile o della perdita dell’esercizio


Nel caso in cui è stato conseguito un utile, esso viene registrato:

 Chiudendo il Conto economico in DARE, cosa che avviene registrato in tale sezione il saldo del
conto.
 rilavando, per lo stesso importo, una variazione economica di capitale positiva, da indicare in
AVERE del conto Utile d'esercizio.

Nel caso in cui l'impresa ha subito una perdita, essa viene registrata:

 Chiudendo il Conto economico in AVERE, cosa che avviene registrato in tale sezione il saldo del
conto.
 rilevando, per lo stesso importo, una variazione economica di capitale negativa, da indicare in
DARE del conto Perdita d'esercizio.

Dopo la scrittura con la quale viene rilevato l'utile o la perdita d'esercizio, il Conto economico risulta
chiuso. Questo conto, infatti, è di tipo transitorio in quanto viene usato solamente per la scrittura di
epilogo e la rilevazione del risultato dell'esercizio.

33
DESTINAZIONE DELL’UTILE D’ESERCIZIO
Come viene destinato l'utile d'esercizio nelle aziende individuali
33.1 Destinazione dell’utile
Vediamo ora come viene destinato l'utile dell'esercizio: qui esamineremo il solo caso delle aziende
individuali.

L'utile conseguito può avere due destinazioni diverse. L'imprenditore può decidere di:

52
 Non prelevare l'utile e di lasciarlo investito all'interno dell'impresa.
 Prelevare tutto l’utile conseguito.

Ovviamente l'imprenditore potrà anche decidere di prelevare solamente una parte dell'utile conseguito,
lasciando la parte restante investita nell'azienda.

33.2 Capitalizzazione dell’utile


Se l'imprenditore decide di non prelevare l'utile e di lasciarlo interamente investito all'interno dell'impresa,
si dice che l'utile viene capitalizzato in quanto è portato in aumento del capitale netto dell'impresa. Dato
che in questo modo l'utile conseguito non viene sottratto all'impresa, ma rimane investito al suo interno,
l'azienda si autofinanzia, in altre parole essa va a finanziarsi grazie ai mezzi prodotti dalla gestione.

Contabilmente si rileva:

 Una variazione economica di capitale negativa, per l'importo dell'utile conseguito, da registrare in
DARE del conto Utile d'esercizio che così si chiude.
 Una variazione economica di capitale positiva, per lo stesso importo, da registrare in AVERE del
conto Capitale netto.

33.3 Prelievo dell’utile


Nel caso in cui l'imprenditore decida di prelevare tutto l'utile conseguito, egli effettua un prelevamento dal
conto Cassa o, più probabilmente, dal c/c bancario, di una somma pari al reddito dell'esercizio.

Contabilmente si rileva:

 Una variazione economica di capitale negativa, per l'importo dell'utile conseguito, da registrare in
DARE del conto Utile d'esercizio che così si chiude.
 Una variazione finanziaria passiva, per lo stesso importo, da registrare in AVERE del conto Banca
c/c o eventualmente del conto Cassa.

33.4 Prelievo di una sola parte dell’utile


Se l'imprenditore va a prelevare solamente una parte dell'utile, lasciando la parte restante investita
all'interno dell'impresa, da un punto di vista contabile si rileva:

 Una variazione economica di capitale negativa, per l'importo dell'utile conseguito, da registrare in
DARE del conto Utile d'esercizio che così si chiude.
 Una variazione finanziaria passiva, pari all'importo dell'utile prelevato, da registrare in AVERE del
conto Banca c/c o eventualmente del conto Cassa.
 Una variazione economica di capitale positiva, pari all'importo dell'utile lasciato all'interno
dell'impresa, da registrare in AVERE del conto Capitale netto.

33.5 Spese Extragestionali


Molto probabilmente, nel corso dell'esercizio, l'imprenditore avrà effettuato dei prelevamenti per far
fronte alle proprie esigenze e a quelle della sua famiglia. Ricordiamo che questi prelevamenti vengono
rilevati, nel corso dell'anno, nel conto Spese extragestione.

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Queste spese, come abbiamo avuto modo di dire, sono assimilabili a degli utili prelevati mentre sono
ancora in corso di formazione.

Potranno verificarsi due casi diversi:

 Le spese extragestione sono di importo inferiore rispetto all'utile conseguito. In questo caso l'utile
dovrà prime coprire le spese di famiglia e, per la parte restante, potrà essere prelevato o
capitalizzato dall'imprenditore.
 Le spese extragestione sono di importo superiore rispetto all'utile conseguito. In questo caso l'utile
sarà interamente destinato alla copertura delle spese di famiglia. La parte di spese extragestione
che non riuscirà ad essere coperta con l'utile conseguito, andrà a diminuire il capitale netto.

Dopo queste scritture, il conto Spese extragestione risulterà chiuso.

34
COPERTURA DELLE PERDITE D’ESERCIZIO
Come viene coperta la perdita d'esercizio nelle aziende individuali
34.1 Copertura delle perdite
Nelle aziende individuali, nel caso in cui si consegua una perdita d'esercizio, questa viene coperta
mediante una riduzione del capitale netto.

Se, in seguito a tale riduzione, il capitale dovesse risultare non più sufficiente in base a quelle che sono le
esigenze aziendali, l'imprenditore dovrà valutare l'eventualità di effettuare nuovi conferimenti.

Contabilmente si rileva:

 Una variazione economica di capitale positiva, per l'importo della perdita subita, da registrare in
AVERE del conto Perdita d'esercizio che così si chiude.
 Una variazione economica di capitale negativa, per lo stesso importo, da registrare in DARE del
conto Capitale netto.

34.2 Spese extragestionali


Se nel corso dell'esercizio l'imprenditore ha effettuato dei prelevamenti per far fronte alle proprie esigenze
e a quelle della sua famiglia, le spese extragestione rilevate nel corso dell'anno andranno anch'esse a
ridurre il capitale netto. Quindi, contabilmente si dovrà procedere a:

 Chiudere il conto Perdita d’esercizio.


 Chiudere il conto Spese extragestione.
 Rilevare una variazione economica di capitale negativa, pari alla somma della perdita d'esercizio e
delle spese extragestione, da registrare in DARE del conto Capitale netto.

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35
CHIUSURA GENERALE DEI CONTI
La chiusura in senso stretto
35.1 Chiusura generale dei conti
Una volta rilevate le scritture relative alla determinazione del reddito, ed eventualmente alla sua
destinazione, si procede a redigere un secondo bilancio di verifica e, successivamente, si passa alla chiusura
generale dei conti o chiusura in senso stretto, cioè si passa ad alcune scritture con le quali vengono chiusi
tutti i conti ancora aperti.

35.2 Conti interessati


I conti che vengono chiusi nelle scritture di chiusura in senso stretto sono:

 I conti finanziari (Cassa, Banca c/c, Crediti v/ clienti, Debiti v/fornitori, Erario c/IVA, Mutui passivi,
ecc.).
 I conti economici accesi alle rimanenze (Merci, Materie prime, Prodotti finiti, Risconti attivi,
Risconti passivi, Costi anticipati, Ricavi anticipati, ecc.).
 I conti economici accesi alle immobilizzazioni (Fabbricati, Impianti e macchinari, Macchine
d'ufficio, Fondo ammortamento fabbricati, Fondo ammortamento impianti e macchinari, Fondo
ammortamento macchine d'ufficio, Brevetti, Spese di impianto, ecc.).
 I conti economici accesi al capitale netto (Capitale netto, Utile d'esercizio, Perdita d'esercizio, ecc.).
I conti Utile d'esercizio o Perdita d'esercizio potrebbero già essere stati chiusi se la scrittura di
destinazione dell'utile o di copertura della perdita sono state rilevate prima di effettuare la chiusura
generale. In caso contrario saranno ancora aperti e di essi si dovrà tenere conto nella chiusura in
senso stretto.

35.3 Aspetti contabili


Dal punto di vista contabile si procede a comporre due scritture:

 Con la prima scrittura:


o Tutti i conti ancora aperti che presentano un saldo DARE vengono chiusi in AVERE.
o Come contropartita si movimenta in DARE un conto transitorio denominato Bilancio di
chiusura o Stato patrimoniale finale.

 Con la seconda scrittura:


o Tutti i conti ancora aperti che presentano un saldo AVERE vengono chiusi in DARE.
o Come contropartita si movimenta in AVERE il conto Bilancio di chiusura o Stato
patrimoniale finale.

Il conto Bilancio di chiusura è un conto transitorio perché viene utilizzato solamente per la scrittura di
chiusura in senso stretto: una volta effettuate queste scritture il conto risulta chiuso poiché, per le regole
della Partita doppia, le somme degli importi totali del DARE e degli importi totali dell'AVERE devono essere
uguali.

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36
IL BILANCIO D’ESERCIZIO
Dalla contabilità al bilancio d'esercizio
36.1 Scritture d’esercizio e scritture di assestamento
Nel corso delle lezioni precedenti abbiamo visto come l'impresa giunge alla determinazione, del reddito
conseguito nel corso dell'esercizio e del capitale netto esistente al termine di esso, partendo dalle scritture
d'esercizio ed effettuando, al termine dello stesso, le opportune scritture di assestamento.

36.2 Bilancio d’esercizio


Una volta effettuate tutte le scritture di assestamento, quelle di epilogo e quelle di chiusura in senso
stretto, si può procedere alla redazione del bilancio d'esercizio.

In altre parole, i dati provenienti dalla contabilità, opportunamente integrati e rettificati con le scritture di
assestamento in modo da tenere conto della competenza economica dei costi e dei ricavi, ci danno la
situazione contabile finale che viene rappresentata con il bilancio d'esercizio.

Due sono i principali documenti che compongono il bilancio d'esercizio:

 Lo Stato Patrimoniale che mette in evidenza la situazione patrimoniale dell'impresa mostrando il


capitale di funzionamento alla data di chiusura dell'esercizio.
 Il Conto Economico che mette in evidenza la situazione economica dell'impresa poiché espone i
componenti positivi e negativi di reddito di competenza dell'esercizio e il risultato economico
conseguito dall'impresa nel corso dell'esercizio.

36.3 Bilancio d’esercizio: documento di derivazione contabile


I dati da iscrivere nello Stato Patrimoniale sono tratti dalle scritture di chiusura generale dei conti. Quindi
sono i dati relativi:

 Ai conti finanziari.
 Ai conti economici accesi alle rimanenze.
 Ai conti economici accesi alle immobilizzazioni.
 Ai conti economici accesi al capitale netto.

I dati da iscrivere nel Conto Economico sono tratti dalle scritture di epilogo: quindi si tratta dei componenti
positivi e negativi di reddito di competenza dell'esercizio.

36.4 Collegamento tra Stato Patrimoniale e Conto Economico


Stato patrimoniale e Conto Economico sono strettamente collegati tra di loro.

I collegamenti più lampanti sono:

 L’utile o la perdita dell'esercizio che compare:


o Nello Stato Patrimoniale come elemento del capitale netto. L'utile dell'esercizio
rappresenta un incremento subito dal capitale netto per effetto della gestione, mentre la
56
perdita dell'esercizio rappresenta un decremento subito dal capitale netto per effetto della
gestione.
o Nel Conto Economico come differenza tra i componenti positivi e negativi di reddito.
 Le rimanenze finali di magazzino che compaiono nel Conto Economico sotto forma di variazione
delle rimanenze finali e nello Stato Patrimoniale come elementi attivi del patrimonio.

Altri collegamenti, forse meno evidenti ma comunque presenti, si riferiscono alle cosiddette rimanenze
contabili (risconti attivi e passivi e costi e ricavi anticipati), ai ratei, ai fondi spese e fondi rischi, ai fondi
ammortamento e ai relativi componenti di reddito che essi vanno a rettificare o ad integrare.

37
LA RIAPERTURA DI CONTI
Le scritture di riapertura
37.1 Riapertura dei conti patrimoniali
Al termine di un esercizio i componenti positivi e negativi di reddito vengono riepilogati al Conto economico
in modo da permettere la determinazione del reddito.

Con l'inizio di un nuovo esercizio si riparte a rilevare, in contabilità, i componenti di reddito del nuovo
esercizio.

Al termine di un esercizio vengono chiusi i conti patrimoniali con la chiusura generale dei conti. Questi
conti sono accesi agli elementi del patrimonio dell'impresa al 31/12 dell'esercizio. Questi elementi
continuano a formare il patrimonio dell'impresa anche all'inizio del successivo esercizio. Di conseguenza, i
conti che alla fine di un esercizio vengono chiusi con la chiusura in senso stretto, al 1/1 dell'anno successivo
devono essere riaperti.

37.2 Conti interessati


I conti che devono essere riaperti sono, come abbiamo detto, gli stessi che sono stati chiusi con la chiusura
generale quindi si tratta:

 Dei conti finanziari.


 Dei conti economici accesi alle rimanenze.
 Dei conti economici accesi alle immobilizzazioni.
 Dei conti economici accesi al capitale netto.

37.3 Aspetti contabili


Dal punto di vista contabile si procede a comporre due scritture:

 Con la prima scrittura:


o Tutti i conti accesi alle attività vengono riaperti in DARE. In pratica si tratta di tutti i conti
che, al termine dell'esercizio precedente, sono stati chiusi in AVERE.
o Come contropartita si movimenta in AVERE un conto transitorio denominato Bilancio di
apertura o Stato patrimoniale iniziale.

 Con la seconda scrittura:

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o Tutti i conti accesi alle passività e al capitale netto vengono riaperti in AVERE. In pratica si
tratta di tutti i conti che, al termine dell'esercizio precedente, sono stati chiusi in DARE.
o Come contropartita si movimenta in DARE il conto Bilancio di apertura o Stato
patrimoniale iniziale.

Il conto Bilancio di apertura è un conto transitorio perché viene utilizzato solamente per la scrittura di
riapertura dei conti: una volta effettuate queste scritture il conto risulta chiuso.

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RIMANENZE INIZIALI DI MERCI
Le scritture di riapertura
38.1 Rimanenze iniziali di merci
Al termine di un esercizio l'impresa va a sospendere i costi sostenuti per le merci (ma anche per le materie
prime, le materie sussidiarie, i prodotti finiti e tutti i beni che formano il magazzino) che sono state
acquistate nel corso dell'esercizio, ma che non hanno dato la loro utilità in quell'esercizio in quanto non
sono state vendute.

Il costo sospeso viene rinviato ai futuri esercizi nei quali esso cederà la propria utilità all'impresa.

Di conseguenza, i costi che sono stati sospesi in un esercizio, nell'esercizio successivo, rappresentano dei
componenti di reddito provenienti dall'esercizio precedente e di essi si dovrà tenere conto nella
determinazione del reddito.

38.2 Aspetti contabili


Da un punto di vista contabile, all'inizio dell'esercizio, è necessario che il costo delle rimanenze finali di
merci, che al termine dell'esercizio precedente era stato rinviato al futuro esercizio, venga considerato
come un costo di competenza dell'attuale esercizio.

Lo facciamo rilevando:

 Una variazione economica negativa da registrare in DARE del conto Variazioni delle rimanenze di
merci (oppure Variazioni delle rimanenze di materie prime, Variazioni delle rimanenze di materie
sussidiarie, e così via a seconda del tipo di bene in rimanenza) in modo da rilevare il costo
proveniente dall'esercizio precedente.
 Una variazione economica positiva da registrare in AVERE del conto Merci (o materie prime,
materie sussidiarie, e così via a seconda dei casi) in modo da eliminare dallo Stato Patrimoniale
quelle che erano le merci in rimanenza al termine dell'esercizio precedente.

38.3 Variazioni delle rimanenze di merci


Soffermiamoci ora ad esaminare il funzionamento del conto Variazioni delle rimanenze di merci.

Come abbiamo visto in questo conto andiamo a registrare:

 All’inizio dell'esercizio, in DARE, il costo delle merci proveniente dall'esercizio precedente e di


competenza dell'attuale esercizio.
 Alla fine dell'esercizio, in AVERE, il costo delle merci che non è di competenza dell'esercizio.

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38.4 Costo delle merci di competenza dell’esercizio
Il costo delle merci di competenza dell'esercizio è dato:

 Dai costi di acquisto che hanno avuto la loro manifestazione finanziaria nel corso dell'esercizio.
 Aumentato dei costi provenienti dagli esercizi precedenti.
 Diminuito dei costi rinviati agli esercizi successivi.

Esempio:

 costi di acquisto che hanno avuto la loro manifestazione finanziaria nel corso dell'esercizio 10.000.
 costi provenienti dagli esercizi precedenti 5.000.
 costi rinviati agli esercizi successivi 3.000.

Costo delle merci di competenza del periodo: 10.000 + 5.000 - 3.000 = 12.000.

In altre parole si tratta del costo di acquisto delle merci aumentato o diminuito della variazione delle
rimanenze delle merci [10.000 + (5.000 - 3.000)] =12.000.

La variazione delle rimanenze delle merci va:

 Sommata al costo di acquisto delle merci, se le rimanenze iniziali superano le rimanenze finali.
 Sottratta al costo di acquisto delle merci, se le rimanenze finali superano le rimanenze iniziali.

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RISCONTI INIZIALI ATTIVI E PASSIVI. COSTI E RICAVI ANTICIPATI
Le scritture di riapertura
39.1 Rimanenze iniziali contabili
Le rimanenze contabili (ovvero risconti attivi e passivi e costi e ricavi anticipati), all'inizio dell'esercizio,
presentano aspetti molto simili alle rimanenze iniziali di merci.

Essi rappresentano tutti dei costi o dei ricavi che, al termine di un esercizio, vengono sospesi in quanto non
sono di competenza dell'esercizio e vengono rinviati ai futuri esercizi nei quali esso cederanno la loro utilità
all'impresa.

Di conseguenza, i costi e i ricavi che sono stati sospesi in un esercizio, nell'esercizio successivo,
rappresentano dei componenti di reddito provenienti dall'esercizio precedente dei quali si deve tenere
conto nella determinazione del reddito.

39.2 Aspetti contabili

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Da un punto di vista contabile, all'inizio dell'esercizio, è necessario chiudere i conti accesi ai risconti e ai
costi e ricavi anticipati e rilevare nei conti di reddito i costi e i ricavi provenienti dal passato.

Quindi:

 Nel caso di risconti passivi si dovrà chiudere il risconto e rilevare il ricavo proveniente dal passato.
 Nel caso di risconti attivi si dovrà chiudere il risconto e rilevare il costo proveniente dal passato.
 Nel caso di costi anticipati si dovrà chiudere il costo anticipato e rilevare il costo proveniente dal
passato.
 Nel caso di ricavi anticipati si dovrà chiudere il ricavo anticipato e rilevare il ricavo proveniente dal
passato.

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I RATEI NELL’ESERCIZIO SUCCESSIVO ALLA LORO RILEVAZIONE
Ratei iniziali
40.1 Ratei attivi e passivi
I ratei sono quote di costi o di ricavi di competenza di un esercizio ma che avranno manifestazione
finanziaria in un esercizio successivo.

Per poter rispettare il principio della competenza economica nella determinazione del reddito
dell'esercizio, alla fine del periodo amministrativo è necessario andare a rilevare:

 La quota di ricavo o di costo di competenza dell'esercizio.

 Come contropartita un rateo attivo o passivo che non è altro che una quota di entrate o di uscite
future. I ratei, quindi, rappresentano una sorta di crediti o debiti potenziali: in altre parole si tratta
di crediti o debiti relativi ad un servizio già goduto, anche se il il credito o il debito effettivo sorgerà
solamente nel momento della manifestazione finanziaria.

40.2 Esercizio successivo


Nell'esercizio successivo dobbiamo procedere:

 A rilevare solamente la parte di ricavo o di costo di competenza dello stesso.


 A chiudere il credito o il debito potenziale.
 A rilevare la manifestazione finanziaria dell'operazione, cosa che va fatta nel momento in cui si
verifica (ad esempio al ricevimento della fattura).

Per ottenere questo risultato si hanno a disposizione due diverse soluzioni:

 La prima consiste nel chiudere i ratei solamente nel momento in cui si ha la manifestazione
finanziaria.
Questa manifestazione finanziaria sarà di importo pari al ricavo o al costo sia per la parte di
competenza dell'esercizio precedente che per la parte di competenza dell'attuale esercizio. L'unico
costo o ricavo da rilevare contabilmente, però, è quello di competenza dell'attuale esercizio, dato
che la quota di competenza dell'esercizio precedente ha già concorso alla formazione del reddito di

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quell'esercizio. Per la differenza tra la manifestazione finanziaria e la quota di costo o ricavo di
competenza, si va a chiudere il rateo rilevato al termine dell'esercizio precedente.

 La seconda soluzione consiste nel chiudere i ratei subito dopo la riapertura dei conti.
Al momento della riapertura dei conti, prima che si abbia la manifestazione finanziaria, il rateo
viene chiuso usando come contropartita il costo o il ricavo al quale si riferisce.
Successivamente, al momento in cui si verifica la manifestazione finanziaria, si rileva interamente il
costo o il ricavo (sia quello di competenza dell'esercizio precedente che quello dell'esercizio
attuale). In questo modo nel conto acceso al costo o al ricavo troveremo registrato il suo intero
valore rettificato dalla quota di competenza dell'esercizio precedente. Il costo o il ricavo di
competenza saranno dati dalla differenza dei due valori registrati.

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LA VENDITA DELLE IMMOBILIZZAZIONI
Le scritture contabili inerenti alla vendita delle immobilizzazioni materiali
ed immateriali
41.1 Operazioni di vendita
Nelle lezioni precedenti abbiamo parlato delle operazioni di vendita e abbiamo visto che esse possono
riguardare sia beni a breve ciclo di utilizzo che immobilizzazioni.

Abbiamo detto che la vendita delle immobilizzazioni non è un'operazione ricorrente nelle imprese e
abbiamo rinviato l'esame delle scritture contabili necessarie a registrare questo tipo di operazioni per
affrontarle dopo aver parlato dell'ammortamento.

41.2 Vendita delle immobilizzazioni


La vendita delle immobilizzazioni, proprio per il suo carattere di eccezionalità, non si registra in appositi
conti vendita, bensì negli stessi conti nei quali si era registrato il valore di acquisto o dell'apporto o di
produzione, se il bene è stato prodotto all'interno dell'impresa.

Pertanto, nei conti accesi alle immobilizzazioni, andremo a registrare:

 In DARE il costo di acquisizione.


 In AVERE il ricavo di vendita.

Il ricavo conseguito dalla vendita potrà essere:

 Superiore rispetto al valore contabile dell'immobilizzazione. In questo caso la differenza tra i due
valori rappresenta una plusvalenza.
 Inferiore rispetto al valore contabile dell'immobilizzazione. In questo caso la differenza tra i due
valori rappresenta una minusvalenza.

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Plusvalenze e minusvalenze, proprio perché sono conseguiti in seguito ad operazioni non ricorrenti
nell'impresa, costituiscono dei componenti straordinari di reddito.

41.3 Aspetti contabili


Circa gli aspetti contabili bisogna distinguere due ipotesi, a seconda del procedimento di rilevazione delle
quote di ammortamento:

 La prima riguarda le immobilizzazioni immateriali che sono, di norma, ammortizzate con


procedimento diretto.
 La seconda riguarda le immobilizzazioni materiali che sono, normalmente, ammortizzate con
procedimento indiretto.

41.4 Vendite di immobilizzazioni immateriali


Partiamo con una precisazione.

Le immobilizzazioni immateriali comprendono:

 Beni immateriali come brevetti, marchi, diritti d'autore, ecc.


 Spese pluriennali che, poiché daranno la loro utilità in più esercizi, vengono capitalizzate cioè
considerati elementi del patrimonio aziendale come ad esempio i costi di impianto, costi di
sviluppo, ecc.

Solamente i beni immateriali possono formare oggetto di vendita. Le spese pluriennali non possono essere
vendute a terzi.

I beni immateriali sono ammortizzati in conto. Questo significa che il conto acceso ad uno di questi beni
rileva:

 In DARE i costi sostenuti per l'acquisizione del bene.


 In AVERE le quote di ammortamento annue.

Il saldo del conto esprime il valore contabile del bene.

Quando si verifica la vendita del bene bisogna distinguere due ipotesi:

 Il ricavo conseguito è superiore rispetto al valore contabile. La differenza rappresenta una


plusvalenza.
In questo caso occorre registrare:
o Lo storno di una variazione economica negativa, cioè il venir meno del costo pluriennale,
da registrare in AVERE del conto acceso all'immobilizzazione.
o Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Crediti verso clienti, per
l'importo della fattura di vendita.
o Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto IVA ns/debito, per
l'importo dell'IVA.
o Una variazione economica positiva da registrare in AVERE del conto Plusvalenze, per la
differenza tra il prezzo di vendita e il valore contabile del bene venduto. Nel calcolo della
plusvalenza non deve tenersi conto dell'IVA.

 Il ricavo conseguito è inferiore rispetto al valore contabile. La differenza rappresenta una


minusvalenza.
In questo caso occorre registrare:
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o Lo storno di una variazione economica negativa, cioè il venir meno del costo pluriennale,
da registrare in AVERE del conto acceso all'immobilizzazione.
o Una variazione finanziaria attiva da registrare in DARE del conto Crediti verso clienti, per
l'importo della fattura di vendita.
o Una variazione finanziaria passiva da registrare in AVERE del conto IVA ns/debito, per
l'importo dell'IVA.
o Una variazione economica negativa da registrare in DARE del conto Minusvalenze, per la
differenza tra il valore contabile del bene venduto e il prezzo di vendita. Nel calcolo della
plusvalenza non deve tenersi conto dell'IVA.

41.5 Vendita di immobilizzazioni materiali


Le immobilizzazioni materiali sono ammortizzate fuori conto. Questo significa che:

 Il conto acceso ad una immobilizzazione immateriale rileva in DARE il costo sostenuto per la sua
acquisizione.
 Mentre le quote di ammortamento annue sono rilevate in AVERE del relativo fondo
ammortamento.

La prima cosa da fare, quindi, nel caso di vendita di una immobilizzazione materiale consiste nel
determinare il suo valore contabile. Per fare questo dobbiamo stornare il fondo ammortamento al conto
acceso all'immobilizzazione venduta, cioè si deve effettuare una scrittura nella quale:

 Si movimenta in DARE il Fondo ammortamento relativo al bene venduto per il suo intero importo.
 Si movimenta in AVERE il conto acceso all'immobilizzazione venduta per lo stesso importo.

A questo punto il saldo del conto acceso all'immobilizzazione ceduta rappresenta il suo valore contabile.

Si può allora procedere a calcolare l'eventuale plusvalenza o minusvalenza. Le scritture da redigere, a


questo punto, saranno le stesse viste nel caso delle immobilizzazioni immateriali.

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