NIIF 3: Combinaciones de Negocios

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Accounting Advisory

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Objetivo de la NIIF 3:

Mejorar la:
a) relevancia,
b) confiabilidad y
c) comparabilidad
….de las entidades que reportan en sus estados contables combinaciones de
negocios

Se establecen principios para:

 Reconocimiento y medición de:
 activos identificables adquiridos
 deudas asumidas
 el valor llave
 Información a revelar
Definiciones básicas

 Combinación de negocios:
Es juntar dos negocios o entidades separadas en una entidad de reporte. El resultado
de todas las combinaciones de negocios es que una entidad (el adquirente) obtiene
control de uno o más negocios de la adquirida.

 Negocio
Un conjunto integrado de actividades y activos dirigidos y gestionados con el fin de
proporcionar:
(a) un rendimiento a los inversores; o
(b) menores costos u otros beneficios económicos que reviertan directa y
proporcionalmente a los tenedores de pólizas o participantes.
Un negocio se compone generalmente de: a) insumos, b) procesos aplicados a los
mismos y c) de los correspondientes productos que son, o serán, utilizados para generar
ingresos de actividades ordinarias.
Alcance

NIIF 3 no aplica en las siguientes situaciones:

 Constitución de un negocio conjunto (joint venture)

 Adquisición de un activo o grupo de activos que no

constituya un negocio

 Combinación de entidades o negocios bajo control

común.
Transacciones fuera del alcance
de la IFRS 3
Transacción fuera del alcance de la IFRS 3
Transacciones (entre entidades) bajo control común

Preguntas y Respuestas – Reorganización de un grupo

• Antecedentes
– Una casa matriz tiene varias subsidiarias, incluyendo la Entidad A que
es de su propiedad al 100% y la Entidad B de la que es propietaria al
80%.
– Como parte de una reestructura, la casa matriz emite sus propias
acciones a los accionistas no controladores anteriores de la Entidad B.
– Y transfiere su inversión en la Entidad B a la Entidad A (a cambio de
más acciones de A).
• Pregunta
• ¿Cuál es el tratamiento contable correcto de la transacción en los
estados financieros consolidados de A?
Lámina
Transacción fuera del alcance de la IFRS 3
Transacciones (entre entidades) bajo control común
• Patrón de hechos
• Antes de la transacción Después de la transacción

Matriz
Matriz 100%
100% 80%
A C
A C B
100%
B
Compañía
1
Compañía
1
Compañía
2
Compañía
2

Lámina
Transacción fuera del alcance de la IFRS 3
Transacciones (entre entidades) bajo control común

Preguntas y Respuestas – Reorganización de un grupo

• Posibles respuestas contables

A) Registrar la transacción de conformidad con la IFRS 3

B) La transacción está fuera del alcance de la IFRS 3 

Lámina
Transacción fuera del alcance de la IFRS 3
Transacciones (entre entidades) bajo control común

 La NIC 8 – Párrafo 12 permite recurrir a:

– Otras IFRS que tratan casos similares.
– Marco conceptual
– Normas de otros marcos contables en tanto sean congruentes con las IFRS.

 Métodos que se usan en la práctica para el registro de tales

transacciones
– Método de intercambio de acciones (valores del predecesor).
– Método de adquisición, pero sólo si la transacción tiene sustancia comercial.

 Ésta es una opción de política contable que debe aplicarse

de manera uniforme. Lámina
Método de contabilización:

Todas las combinaciones de negocio deberían ser contabilizadas aplicando

el método de compra:

Bajo NIIF 3, el método de “pooling of interests” no es permitido.

Método de la compra

La aplicación de este método implica básicamente 4 etapas:

1. Identificar el adquirente
2. Determinar la fecha de adquisición
3. Reconocimiento y medición de:
 activos identificables adquiridos
 deudas asumidas
4. Reconocimiento y medición del valor llave
Identificación del adquirente
Identificación del adquirente: Orientación adicional para casos marginales
• En los casos en que al aplicar la NIC 27 (control) no hay un indicio claro en
cuanto a cuál de las entidades que se combinan es el adquirente, la IFRS 3
señala factores adicionales que deben considerarse, incluyendo:
Factor El adquirente es

La contraprestación consiste
Generalmente, la entidad que transfiere el efectivo u otros activos, o
principalmente en efectivo, otros
quien asume los pasivos.
activos o la asunción de pasivos.

La contraprestación consiste Generalmente, la entidad que emite instrumentos de patrimonio.

principalmente en instrumentos Sin embargo, cuando una empresa privada adquiere a una pública,
de patrimonio. la entidad adquirida puede emitir instrumentos de patrimonio.

Tamaño relativo Generalmente, la entidad cuyo tamaño relativo es mucho mayor.

Combinación de más de dos

Considerar cuál fue la entidad que inició la combinación.
entidades

Se establece una nueva entidad

Una de las entidades que se combinan que existía antes de la
que emite instrumentos de
combinación.
patrimonio

Lámina
Identificación del adquirente: Orientación adicional para casos marginales

• Además, en el caso de intercambio de acciones, otros hechos y

circunstancias pertinentes pueden ser los siguientes:
Factor El adquirente es

Derechos de voto relativos después Generalmente, la entidad cuyos propietarios, como grupo, retengan
de la combinación. o reciban la mayor parte de los derechos de voto combinados.

No hay una participación mayoritaria

en la entidad combinada, pero sí Generalmente, la entidad cuyo propietario único, o grupo de
una participación minoritaria mayor tenedores de derechos de voto tiene la mayor participación
a las demás. minoritaria con derecho a voto en la entidad combinada.

Composición del órgano de gobierno Generalmente, la entidad cuyos propietarios pueden elegir o
de la entidad combinada nombrar a la mayoría de los miembros del órgano de gobierno.

Altos funcionarios de la entidad Generalmente, la entidad cuya administración (anterior) domina a la

combinada administración combinada.

Términos del intercambio de Generalmente, la entidad que paga una prima sobre el valor
instrumentos de patrimonio razonable anterior a la combinación de la otra entidad o entidades.

Lámina
Determinación de la fecha de
adquisición
Definiciones básicas

 Fecha de adquisición: el adquirente toma control de la adquirida.

 Fecha de intercambio:
– única transacción de intercambio, la fecha de intercambio es la fecha de adquisición
– cuando se realiza en etapas mediante compras sucesivas de acciones, la fecha de
intercambio es la fecha en que se reconoce cada inversión

 fecha del acuerdo

– La fecha en que se alcanza un acuerdo sustantivo entre las partes que participan en la
combinación y, en el caso de las entidades con cotización pública, es anunciado al
público.

 Control: poder para gobernar las políticas financieras y operativas de una entidad
Determinación de la fecha de adquisición - Ejemplos

1.Oferta pública de acciones

 La fecha suele ser la fecha en que el número de aceptaciones

pasa un umbral predeterminado y que el umbral es suficiente
para proporcionar un control (es decir, por lo general más del 50
por ciento).
 A falta de dicho umbral, la fecha de adquisición puede ser la
fecha en que se declara la oferta como incondicional.
 Otros factores: fecha cuando el nivel de participación ha
superado un nivel determinado y el comprador es capaz de
cambiar el consejo de administración de la adquirida.
Determinación de la fecha de adquisición - Ejemplos

2. Transferencia privada

 La fecha en que pasa el control será la fecha en que una

oferta es aceptada sin condiciones.
 Cuando estos acuerdos están sujetos a requisitos materiales,
la fecha de adquisición suele ser la fecha en que la última de
dichas condiciones se cumple.
Determinación de la fecha de adquisición - Ejemplos

3. Otros factores a considerar

Una serie de indicadores pueden ser pertinentes, incluyendo:

 la fecha en que la dirección de la adquirente comienza la
gestión y política financiera de la empresa adquirida;
 la fecha en que el flujo de beneficios económicos cambia de
manos;
 el nombramiento de la mayoría de la junta directiva de la
entidad adquirida.
Reconocimiento y Valuación
Principio general

Para los activos identificables y pasivos asumidos…

 Reconocimiento: cumplimiento con las definiciones del

marco conceptual:
 medición objetiva o fiable y
 Ingresos (egresos) probable de recursos

 Medición:
 al valor razonable a la fecha de la adquisición.
Esquema general

Determinación del valor llave

Valor razonable de
contraprestación transferida
Valor razonable de valor llave que
Monto de Non-Controlling Interest activos y pasivos
menos
identificables
igual surge de la
(NCI)
adquiridos combinación

Valor razonable de participaciones

anteriores

Elección de valuación: • Utilidad o pérdida • El valor llave sólo se

• Activos netos (excluyendo reconocida en el mide a la fecha de
valor llave) estado de resultados adquisición
• Valor razonable
(incluyendo valor llave)
Ejemplo práctico de cálculo de valor llave
Ejemplo 1 – Adquisición simple con NCI
Datos
F
• Entidad F adquiere 80% de Entidad G en $1,000
• Valor razonable de activos netos adquiridos $1,000 80%
• Valor razonable de NCI $250
G
Análisis IFRS 3 Existente
NCI basado en NCI basado en valor
activos netos razonable

Valor razonable de contraprestación 1,000 1,000 1,000

Monto del NCI 200 200 250

Valor razonable de participación anterior - - -

1,200 1,200 1,250

Activos netos identificables adquiridos 1,000 1,000 1,000

valor llave 200* 200 250
Activos netos consolidados 1,200 1,200 1,250

* Calculado según IFRS 3 existente como contraprestación de $1000 menos 80% de activos netos 800 (80% x $1000)
 Valor llave – Tratamiento contable

Si es positivo; no se amortiza, pero se

efectúa test anual de deterioro (NIC 36)

Si es negativo: ganancia (luego de verificar

en forma exhaustiva que no exista error en la
medición de los valores razonables de activos y
pasivos)
Medición del valor razonable de la contraprestación
transferida (o sea el precio)

En una combinación de negocios, el adquirente medirá el costo

de una combinación de negocios, como la suma agregada de:

 Los valores justos, a la fecha de intercambio, de los activos

dados, pasivos incurridos o asumidos, e instrumentos de
patrimonio emitidos por el adquirente

Más:

 Cualquier costo directamente atribuido a la combinación de

negocios
Medición del valor razonable de la contraprestación
transferida (o sea el precio) – (Cont.)

a) Activos otorgados y pasivos incurridos o asumidos a

cambio de control de la adquirida

Estos activos y pasivos son medidos a al valor justo a la fecha de intercambio.

b) Instrumentos de patrimonio a cambio de control

El precio publicado a la fecha de intercambio proporciona la mejor evidencia

para determinar el valor justo.

Cualquier costo incurrido para emitir el instrumento de patrimonio se excluye

del costo de la combinación de negocios.
 Medición del valor razonable de la contraprestación
transferida (o sea el precio) – (Cont.)

c) Pasivos incurridos o asumidos por el adquirente a cambio

de control

Pérdidas futuras u otros costos esperados a ser incurridos como resultado de

la combinación, no se consideran pasivos incurridos o asumidos a cambio de
control y por lo tanto no se incluyen como parte del costo (ver slide siguiente)

d) Cualquier costo directamente atribuible a la combinación,

tales como honorarios profesionales (abogados, auditores,
valuadores) como resultado de la combinación.

Costos administrativos generales, incluyendo costos para mantener un

departamento de adquisición y otros costos que no pueden ser directamente
atribuibles a la combinación, no son incluidos. Estos últimos costos se debitan
a resultados cuando se incurren (no permitido actualmente bajo IFRS full).
Previsiones de restructuración
• Solo reconocer separadamente en la medida
que existieran a la fecha de adquisición

• De otra manera es un gasto post-combinación

Provisión por
pérdidas futuras
que surgen de una
combinación de
negocios
 Contraprestación contingente

Cuando en un convenio para combinación de negocios se

establece un ajuste al costo de la combinación, que esté
supeditado a hechos futuros, la parte compradora debe incluir el
monto de dicho ajuste en el costo de la combinación a la fecha
de adquisición, si:
1. es probable que se haga el ajuste y
2. pueda calcularse de manera confiable
Contabilización “provisoria” de la combinación
Período de valuación

Máximo de
12 meses

Tiempo Período de valuación

Fecha de Termina contabilización

adquisición provisional

• Montos Ajustes: Ajustes posteriores:

provisionales • Evaluar si se relacionan con
determinados hechos posteriores. a la fecha
de adquisición (oportunidad,
razón)
• Montos que califican se
ajustan retrospectivamente a
la fecha de adquisición
• No tienen impacto en la contabilización de la
combinación de negocios, es decir, no hay ajuste al
valor llave
• Por lo general impactan resultados
• Incluyen contraprestaciones contingentes, pagos
sujetos a utilidades futuras (“earn outs”), impuestos
diferidos
Ejemplo – Hechos que desencadenarían un ajuste al precio de compra

Hecho durante el ‘período de valuación’ ¿Ajustar?

Avalúo de propiedades, planta y equipo terminado seis meses después de
la fecha de adquisición 
Caso legal en proceso a la fecha de adquisición, la sentencia de la corte
ocurre durante el período de valuación ?

Contrato ganado, no esperado, diez meses después de la adquisición, lo
que se traducirá en pagos adicionales conforme a la cláusula de utilidades
futuras


Cambios en la contraprestación contingente que resultan cuando la entidad
adquirida alcanza meta de utilidades, precio de la acción y otros
parámetros
Participaciones no
controladoras y cambios de
propiedad
Cambios de participación en el capital

Incrementos de la participación en el capital

Aplicar: Combinación de negocios:

Transacción de capital:
•NIC 28 •participación existente a valor razonable
•no hay ajuste al valor llave
•NIC 31 •activos netos adquiridos a valor razonable
•no hay utilidad / pérdida
•NIC 39 •Calcular valor llave

Se obtiene Comprar el
Inversión
control interés no-
Inicial controlado

0% 50% 100%

La obtención del control es un hecho económico importante

que requiere la revaluación
Ejemplo 2 – Adquisición por pasos con NCI

Datos
• Entidad H adquiere Entidad J en una adquisición por pasos H
• Paso 1 (25%) da a H influencia significativa sobre J (se adopta
80%
método de participación)
• Paso 2 (55%) da a H control sobre J J

Paso 1 Paso 2

Fecha de adquisición 20X6 20X9

Participación adquirida 25% 55%

Total contraprestación de compra (VR) 50 225

Valor razonable de activos netos 175 350

Valor razonable de particip. original del 25% 100
Valor razonable de NCI (con valor llave) 75
Ejemplo 2 – Adquisición por pasos con NCI (continúa)

Analisis:
IFRS 3 Existente IFRS 3 Revisado

Paso 1 Paso 2 NCI - activos NCI - valor

Total netos razonable
(25%) (55%)

Valor razonable de contraprestación 50 225 275 225 225

Non-controlling interest (NCI) 70 75
Valor razonable de participación anterior 100 100
50 225 275 395 400
Activos netos identificables adquiridos 44 193 350 350
Crédito mercantil 6 32 38 45 50
Activos netos consolidados 388 395 400
Non-controlling interest 70 70 75

Diferencia en crédito merc. / activos netos debida a revaluación de No hay diferencia en

particip. anterior por arriba del aumento en activos netos el monto del NCI
Cambios de participación en el capital

Cambios de participación en el capital post-control - ejemplo

Comprar interés no-

Compra inicial del 80% controlado

0% 80% 100%
Entidad F adquiere el 80% de Entidad G por $1,000. VR de activos netos adquiridos $1,000. El valor razonable del
NCI es $250. F posteriormente adquiere del NCI 20% de G en $450. VR de activos netos a esa fecha es $1,500
(20% igual a $300). Los otros activos de F están reconocidos en $2,000.

Activos netos
Base para determinar NCI  Valor razonable
identificables
80% 100% 80% 100%
Activos netos identificables adquiridos 1,000 1,000 1,000 1,000
valor llave surgido en la combinación 250 250 200 200
Otros activos de Entidad F (incluye efectivo) 2,000 1,550 2,000 1,550
Activos netos consolidados 3,250 2,800 3,200 2,750
NCI 250 - 200 -
Reservas - (200) - (250)
Otras partidas del capital 3,000 3,000 3,000 3,000
Total del capital 3,250 2,800 3,200 2,750
Cambios de participación en el capital

Reducciones de la participación en el capital

Aplicar : Pérdida de control – disposición:

Transacción de capital:
•NIC 28 •Particip. residual a valor razonable
•no hay ajuste al valor llave
•NIC 31 •reciclar reservas
•no hay utilidad /pérdida
•NIC 39 •reconocer utilidad/ pérdida

Oferta parcial de
Particip. Pérdida de control
capital a
Residual terceros

0% 50% 100%

NIC 27 proporciona guías para determinar cuándo dos o más

arreglos se consideran ‘transacciones ligadas’
Requisitos de revelación de la
IFRS 3
Requisitos de revelación de la IFRS 3

Combinaciones de negocios del ejercicio o posteriores al cierre

La NIIF 3 exige que la entidad adquirente proporcione información que permita a los usuarios de
sus estados financieros evaluar la naturaleza y las consecuencias financieras de cualquier
combinación de negocios que se haya efectuado: [NIIF 3.59]
 durante el periodo vigente de presentación de información, o
 después del cierre del periodo, pero antes de que los estados financieros hayan sido
formulados.

En el Apéndice B a la Norma se explican con detalle los desgloses exigidos para cumplir los
objetivos de la NIIF 3.59. Dichos desgloses se exponen a continuación, acompañados de extractos
de los Ejemplos Ilustrativos publicados junto con la NIIF 3 en los que se muestran algunos de los
desgloses exigidos (en los ejemplos no se incluyen todos los desgloses necesarios).

En los ejemplos que se exponen a continuación, EA (la entidad adquirente) es una entidad
cotizada, y EO (la entidad objeto de la adquisición) es una entidad no cotizada.
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Información sobre la combinación de negocios

Información sobre la combinación de negocios

•La adquirente debe revelar:[NIIF 3.64(a) – (d)]
•El nombre y la descripción de la entidad adquirida.
•La fecha de adquisición.
•El porcentaje de participaciones con derecho de voto adquiridas.
•Las razones principales de la combinación de negocios y una descripción de cómo la adquirente
ha obtenido el control de la adquirida.

Ejemplo [NIIF 3.IE72]

El 30 de junio de 20X0 EA adquirió el 15% de las acciones ordinarias en circulación de EO. El 30
de junio de 20X2 EA adquirió el 60% de las acciones ordinarias en circulación de EO y obtuvo el
control de dicha entidad. EO es proveedor de productos y servicios de redes de datos en Canadá y
México. Como resultado de la adquisición, se espera que EA se convierta en el proveedor líder de
productos y servicios de redes de datos en dichos mercados. También se espera que reduzcan
costes a través de las economías de escala.
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Valor razonable de la contraprestación y desglose de la contraprestación contingente

La entidad adquirente debe revelar el valor razonable en la fecha de adquisición de la contraprestación total transferida y
el valor razonable en la fecha de adquisición de cada clase principal de contraprestación, como, por ejemplo: [NIIF
3.B64(f)]

•Efectivo.

•Otros activos tangibles o intangibles, incluidos un negocio o sociedad dependiente de la adquirente.

•Pasivos incurridos (p. ej., un pasivo por contraprestación contingente).

• Participaciones de la adquirente, incluido el número de instrumentos o participaciones emitidos o que pueden emitirse y
el método para calcular el valor razonable de dichos instrumentos o participaciones.

En cuanto a los acuerdos de contraprestación contingente y los activos por indemnización, la entidad adquirente debe
revelar: [NIIF 3.B64(g)]

• El importe reconocido en la fecha de adquisición.

•Una descripción del acuerdo y el criterio para calcular el importe del pago.

•Una estimación del rango de resultados (sin descontar) o, si no puede estimarse un rango, el hecho y las razones por
las que no puede estimarse. Si no se ha establecido un importe máximo para el pago, la entidad adquirente debe hacer
constar este hecho.
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Ejemplo [NIIF 3.IE72]

A 30 de junio de 20X2

Contraprestación

Efectivo 5000

Instrumentos de patrimonio (100.000 acciones ordinarias de EA) 4000

Acurdo de contraprestación contingente 1000

Total 10000

El valor razonable de las 100.000 acciones ordinarias emitidas como parte de la contraprestación pagada para adquirir EO (4.000
UM) se calculó teniendo en cuenta el precio de cotización al cierre de las acciones ordinarias de EA en la fecha de adquisición.

El acuerdo de contraprestación contingente exige que EA pague a los anteriores propietarios de EO un importe equivalente al 5% de
los ingresos de XC, una participada no consolidada propiedad de EO, que excedan de 7.500 UM en 2003, hasta un máximo de
2.500 UM (sin descontar). El importe potencial sin descontar de todos los pagos futuros que EA podría estar obligada a realizar de
conformidad con el acuerdo de contraprestación contingente está comprendido entre 0 y 2.500 UM.

El valor razonable del acuerdo de contraprestación contingente de 1.000 UM se estimó aplicando un método basado en los
ingresos. Las estimaciones del valor razonable se basan en un rango asumido de tipo de descuento del 20%–25% y unos ingresos
asumidos, ajustados según su grado de probabilidad, de XC de entre 10.000–20.000 UM.
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Fondo de comercio

La entidad adquirente debe incluir una descripción cualitativa de los factores que componen el fondo de comercio
reconocido, tales como las sinergias esperadas de la combinación de operaciones entre la adquirida y la
adquirente, los activos intangibles que no pueden reconocerse por separado u otros factores. [NIIF 3.B64(e)]

Asimismo, la adquirente debe revelar el importe total del fondo de comercio que se espera que sea deducible a
efectos fiscales. [NIIF 3.B64(k)]

Ejemplo [NIIF 3.IE72]

El fondo de comercio de 2.500 UM surgido de la adquisición se compone en gran medida de las sinergias y
economías de escala esperadas como consecuencia de la combinación de las operaciones de EA y EO.

No se espera que ninguna parte del fondo de comercio reconocido sea deducible a efectos del impuesto sobre
beneficios.
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Información sobre las cuentas a cobrar adquiridas

En relación con las cuentas a cobrar adquiridas, la entidad adquirente debe revelar: [NIIF 3.B64(h)]

•El valor razonable de las cuentas a cobrar

•Los importes brutos contractuales de las cuentas a cobrar.

•La mejor estimación en la fecha de adquisición de los fl ujos de efectivo contractuales que sean de dudoso cobro.

Es obligatorio realizar estos desgloses por cada clase principal de cuenta a cobrar, como préstamos, arrendamientos financieros
directos y cualquier otra clase de cuenta a cobrar.

Ejemplo [NIIF 3.IE72]

El valor razonable de los activos financieros adquiridos incluye las cuentas a cobrar por arrendamientos financieros de equipos de
redes de datos con un valor razonable de 2.375 UM. El importe bruto adeudado en virtud de los contratos es de 3.100 UM, de los
cuales se estima que 450 UM serán incobrables.
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Información sobre los activos adquiridos y los pasivos asumidos

La adquirente debe revelar los importes reconocidos en la fecha de adquisición por cada

clase principal de activo adquirido o pasivo asumido. [NIIF 3.B64(i)]

Ejemplo [NIIF 3.IE72]

Importes reconocidos de activos adquiridos y pasivos asumidos identificables en UM

Activos financieros 3.500

Existencias 1.000

Inmovilizado material 10.000

Activos intangibles identificables 3.300

Pasivos financieros (4.000)

Pasivo contingente (1.000)

Total activos netos identificables 12.800

Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Información sobre pasivos contingentes reconocidos

Por cada pasivo contingente reconocido de conformidad con la NIIF 3.23, la entidad adquirente deberá revelar la información

exigida en el párrafo 85 de la NIC 37 Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes. [NIIF 3.B64(j)]

La NIC 37 establece los requisitos generales de revelación de información para las provisiones reconocidas conforme a dicha
Norma. La novedad de la NIIF 3.

B64(j) es que exige los mismos desgloses para pasivos contingentes reconocidos en una combinación de negocios, a saber: [NIC
37.85]

•Una breve descripción de la naturaleza de la obligación contraída, así como el calendario esperado de las salidas de beneficios
económicos producidos por la misma.

•Una indicación acerca de las incertidumbres relativas al importe o al calendario de dichas salidas de recursos. En los casos en que
sea necesario para suministrar la información adecuada, la adquirente debe revelar la información correspondiente a las principales
hipótesis realizadas sobre los sucesos futuros.

•El importe de cualquier eventual reembolso, informando además sobre la cuantía de los activos que hayan sido reconocidos para
recoger los eventuales reembolsos esperados.
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Ejemplo [NIIF 3.IE72]

Se ha reconocido un pasivo contingente de 1.000 UM en concepto de reclamaciones por garantía en relación con
los productos vendidos por EO durante los últimos tres años. Esperamos que la mayor parte de este gasto se
incurra en 20X3 y que, para finales de 20X4, se haya incurrido en la totalidad del mismo. Se estima que el importe
potencial sin descontar de todos los pagos futuros que EA podría estar obligada a realizar en virtud de los acuerdos de garantía se
situará entre 500 y 1.500 UM.

Si un pasivo contingente no se reconoce porque su valor razonable no puede medirse con fiabilidad, la adquirente deberá revelar:

[NIIF 3.B64(j)]

La información exigida por el párrafo 86 de la NIC 37.

Las razones por las que el pasivo no puede medirse de forma fiable.

La NIC 37 establece los requisitos generales de revelación de información para los pasivos contingentes, a saber:[NIC 37.86]

Una breve descripción de la naturaleza del pasivo contingente; y,

Cuando sea posible:

– una estimación del efecto financiero;

– una indicación de las incertidumbres relacionadas con el importe o el calendario de las salidas de recursos correspondientes; y

– la posibilidad de obtener eventuales reembolsos.

Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Información sobre los intereses minoritarios

Para cada combinación de negocios en la que la adquirente posea menos del 100% del capital de la adquirida en la fecha de
adquisición, la adquirente deberá revelar:[NIIF 3.B64(o)]

El importe de los intereses minoritarios en la adquirida reconocido en la fecha de adquisición y el criterio de valoración de dicho
importe.

Por cada participación minoritaria en una adquirida medida a valor razonable, las técnicas de valoración y los datos clave del
modelo utilizado para calcular dicho valor.

Ejemplo [NIIF 3.IE72]

El valor razonable de los intereses minoritarios en EO, sociedad no cotizada, se calculó aplicando un método basado en el mercado
y un método basado en los ingresos. Las estimaciones del valor razonable se basan en:

a) Un rango asumido de tipo de descuento del 20%–25%.

b) Un valor residual asumido basado en un rango de múltiplos residuales del EBITDA de entre 3 y 5 veces el EBITDA (o, si procede,
basado en tasas de crecimiento sostenible a largo plazo de entre un 3% y un 6%).

c) Múltiplos financieros asumidos de empresas que se consideran similares a EO.

d) Ajustes asumidos debidos a la inexistencia de control que los participantes en el mercado tendrían en cuenta al estimar el valor
razonable de los intereses minoritarios en EO
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Combinaciones de negocios realizadas por etapas

En una combinación de negocios realizada por etapas, la adquirente debe revelar: [NIIF 3.B64(p)]

•El valor razonable en la fecha de adquisición de la participación en la adquirida inmediatamente antes de la

fecha de adquisición.

•El importe de cualquier beneficio o pérdida reconocidos como resultado de la medición a valor razonable de la
participación en la adquirida de la que era titular la adquirente antes de la combinación de negocios, y el epígrafe
del estado de ingresos y gastos totales en el que se registra dicho beneficio o pérdida.

Ejemplo [NIIF 3.IE72]

El valor razonable de la participación de EA en EO antes de la combinación de negocios ascendía a 2.000 UM.

EA reconoció un beneficio de 500 UM como resultado de la medición a valor razonable de la participación del
15% en EO de la que era titular antes de la combinación de negocios. El beneficio se incluye en “Otros ingresos”
en el estado de ingresos y gastos totales de EA correspondiente al ejercicio terminado el 31 de diciembre de
20X2.
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Impacto de la adquirida en los importes declarados en el estado de ingresos y gastos totales

La adquirente debe revelar la siguiente información: [NIIF 3.B64(q)]

•Los importes de los ingresos y resultados de la adquirida desde la fecha de adquisición incluidos en el estado de
ingresos y gastos totales consolidados correspondientes al periodo de presentación de información.

•Los ingresos y los resultados de la entidad combinada correspondientes al actual periodo de presentación de
información como si la fecha de adquisición para todas las combinaciones de negocios que tuvieron lugar durante
el ejercicio hubiera coincidido con el inicio del periodo de presentación de información anual.

Si resultara impracticable incluir la información exigida por la NIIF 3.

B64(q), la adquirente deberá hacer constar esta circunstancia y explicar por qué resulta impracticable revelar
dicha información. La NIIF 3 utiliza el término “impracticable” con el mismo significado que la NIC 8 Políticas
contables, cambios en las estimaciones contables y, errores [NIIF 3.B64(q)]
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Ejemplo [NIIF 3.IE72]

Los ingresos incluidos en el estado de ingresos y gastos totales consolidado desde el 30 de junio de 20X2 aportados por EO ascendieron a 4.090 UM. EO
también aportó un beneficio de 1.710 UM en el mismo periodo. Si se hubiera incluido a EO en el perímetro de consolidación desde el 1 de enero de 20X2, el
estado de ingresos y gastos totales consolidado habría incluido unos ingresos de 27.670 UM y un beneficio de 12.870 UM.

Activos contingentes y pasivos contingentes

Para cada periodo presentado posterior a la fecha de adquisición y hasta que la entidad cobre, venda o pierda de otra forma el derecho a un activo por
contraprestación contingente, o hasta que la entidad liquide un pasivo por contraprestación contingente o el pasivo se cancele o expire, la adquirente deberá
revelar la siguiente información: [NIIF 3.B67(b)]

Cualesquiera cambios en los importes reconocidos, incluida cualquier diferencia derivada de la liquidación.

Cualesquiera cambios en el rango de resultados (sin descontar) y las razones de dichos cambios.

Las técnicas de valoración y los datos clave del modelo utilizado para medir la contraprestación contingente.

Para los pasivos contingentes reconocidos en una combinación de negocios, la adquirente debe revelar la información exigida por la NIC 37.84 - 85 para cada
clase de provisión. [NIIF 3.B67(c)]

La NIC 37.84 exige que se revele la siguiente información para cada clase de provisión (y, si procede, por cada clase de pasivo contingente reconocido):

El importe en libros al inicio y al cierre del periodo.

Los pasivos contingentes adicionales reconocidos en el periodo, incluidos los incrementos en los pasivos contingentes existentes.

Los importes utilizados (es decir, incurridos y cargados contra el pasivo contingente) durante el periodo.

Los importes no utilizados revertidos en el periodo.

El incremento durante el periodo en el importe descontado como consecuencia del paso del tiempo y del efecto de cualquier cambio en la tasa de descuento.
Requisitos de revelación de la IFRS 3
Revelaciones

Fondo de comercio

La adquirente deberá incluir una conciliación del importe en libros del fondo de comercio al inicio y al cierre del periodo, desglosando por
separado: [NIIF 3.B67(d)]

El importe bruto y las pérdidas por deterioro de valor acumuladas al inicio del periodo de presentación de información.

El fondo de comercio adicional reconocido durante el periodo, excepto el fondo de comercio incluido en un grupo enajenable de elementos que,
en la fecha de adquisición, cumpla los criterios para ser clasificado como mantenido para la venta de conformidad con la NIIF 5, Activos no
corrientes mantenidos para la venta y explotaciones en interrupción definitiva.

Los ajustes que procedan del reconocimiento posterior de activos por impuestos diferidos durante el periodo de conformidad con la NIIF 3.67

El fondo de comercio incluido en un grupo enajenable de elementos clasificado como mantenido para la venta de conformidad con la NIIF 5 y el
fondo de comercio dado de baja durante el periodo sin que haya sido incluido previamente en un grupo enajenable de elementos clasificado
como mantenido para la venta.

Las pérdidas por deterioro de valor reconocidas durante el periodo de conformidad con la NIC 36. (Además de este requisito, la NIC 36 exige la
revelación de información sobre el importe recuperable y el deterioro de valor del fondo de comercio.).

Las diferencias netas de cambio que surjan durante el periodo de presentación de información de conformidad con la NIC 21 Efectos de las
variaciones en los tipos de cambio de la moneda extranjera.

Cualquier otro cambio en el importe en libros durante el periodo.

El importe bruto y las pérdidas por deterioro de valor acumuladas al cierre del periodo.
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