Direito Tributário Aula 04 OAB

DIREITO TRIBUTÁRIO PARA O XXV EXAME DA OAB
PRIMEIRA FASE
Aula 04 - Prof. Rodrigo Martins
1) SUJEITO ATIVO DA RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA
Toda relação jurídica obrigacional, em qualquer área do Direito (e,

portanto, também no Direito Tributário, com sua “Obrigação Tributária” já
estudada na aula anterior) é constituída por dois polos: o polo ativo e o polo
passivo.
Quanto ao sujeito ativo da obrigação tributária (polo ativo), o

artigo 119 do CTN prescreve o seguinte:
Art. 119. Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito

público, titular da competência para exigir o seu cumprimento.
Porém, muita atenção: temos que ter cuidado com as

“literalidades” e com a análise isolada de qualquer dispositivo legal,
principalmente quanto ao CTN. O artigo 119 deve ser analisado e
interpretado, em verdade, em consonância com os artigos 6º e 7º do
CTN:
Art. 6º A atribuição constitucional de competência tributária

compreende a competência legislativa plena, ressalvadas as
limitações contidas na Constituição Federal, nas Constituições dos
Estados e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, e
observado o disposto nesta Lei.
Parágrafo único. Os tributos cuja receita seja distribuída, no todo ou em
parte, a outras pessoas jurídicas de direito público pertencerá à
competência legislativa daquela a que tenham sido atribuídos.
Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição

das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar
leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria
tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público
a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição.
§ 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais
que competem à pessoa jurídica de direito público que a conferir.
§ 2º A atribuição pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato
unilateral da pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido.
§ 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas
de direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos.
Pois bem. A perfeita compreensão desses dispositivos e, em especial,

da sujeição ativa tributária, depende do prévio entendimento de um tópico que
estudamos na apostila anterior, qual seja, a diferença entre a competência
tributária e a capacidade tributária ativa.
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PRIMEIRA FASE
Vimos que competência tributária é a aptidão que as pessoas

políticas têm (dada pela Constituição Federal) para criar, in abstracto, por meio
de lei, tributos.
Vimos, também, que a capacidade tributária ativa,

diferentemente, é aptidão para figurar no polo ativo da relação jurídico-
tributária, isto é, para cobrar o tributo, para ser sujeito ativo da relação tributária,
com todas as prerrogativas inerentes ao poder de cobrar (poder para fiscalizar,
de mover ação de execução etc.), podendo dispor, ainda, do valor arrecadado
para atingir finalidade pública ou interesse público.
Assim, todas as pessoas políticas que detêm competência tributária

também detêm capacidade tributária ativa.
Nesse sentido, ao menos parcialmente, o art. 119 do CTN está

correto ao afirmar que “Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito
público, titular da competência para exigir o seu cumprimento.”
Contudo, como aquele que possui competência tributária (que é

indelegável) pode delegar somente e tão somente a capacidade
tributária ativa (essa é delegável nos termos do artigo 7º do CTN acima)
a terceiro, não é correto afirmar que o sujeito ativo da relação jurídico-
tributária (aquele que possui aptidão para figurar no polo ativo, isto é,
que tem poder para cobrar o tributo, com todas as prerrogativas
inerentes ao poder de cobrar, como exercer fiscalização, promover
execução etc.) é somente e tão somente aquele detém competência,
como pode fazer parecer o art. 119 em questão.
De fato, se a capacidade tributária ativa tiver sido delegada, o

sujeito ativo da relação jurídico-tributária será alguém que não detém
competência tributária!
Mas terá capacidade tributária ativa, que recebeu por delegação.
Por isso chamamos à atenção quanto à interpretação sistêmica do art.

119 em destaque.
Portanto, em resumo, sujeito ativo é aquele que possui aptidão

para figurar no polo ativo da relação jurídico-tributária, isto é, que detém
poder para cobrar o tributo, com todas as prerrogativas inerentes ao
poder de cobrar, como exercer fiscalização, promover execução etc.,
podendo ser aquele que detém competência tributária ou alguém que
não tem competência, mas que recebeu, por meio de lei, a capacidade
tributária ativa do ente competente.
Pois bem. Quanto ao art. 120 do CTN, dispõe sobre regra específica
para a hipótese de desmembramento de pessoa jurídica de direito público

PRIMEIRA FASE
(desmembramento de um Estado ou de Município em dois ou mais diferentes

entes etc.):
Art. 120. Salvo disposição de lei em contrário, a pessoa jurídica de

direito público, que se constituir pelo desmembramento territorial de
outra, subroga-se nos direitos desta, cuja legislação tributária aplicará
até que entre em vigor a sua própria.
Assim, a(s) pessoa(s) jurídica(s) de direito público que resultar(em) do

desmembramento territorial de outra sub-roga(m)-se nos direitos desta.
2) SUJEITO PASSIVO DA RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA
Sujeito passivo é qualquer pessoa obrigada ao cumprimento de uma

obrigação.
Se o sujeito ativo da relação jurídico-tributária é quem detém a aptidão

para exigir o cumprimento da obrigação, o sujeito passivo será, então, a
pessoa natural ou jurídica obrigada ao cumprimento dessa obrigação.
O CTN distingue, no caput do art. 121 e no art. 122, os sujeitos passivos

da obrigação principal e da obrigação acessória (ou dever instrumental).
Portanto, temos sujeito passivo (i) de obrigação principal e (ii) de

obrigação acessória.
Pois bem. Vimos na apostila anterior que a obrigação tributária

principal surge com a ocorrência do fato gerador e tem por objeto o pagamento
de tributo ou penalidade pecuniária (art. 113, § 1º, do CTN), e que, numa
comparação com o Direito Civil, essa – a obrigação tributária principal –
corresponde à obrigação de dar dinheiro ao Estado (em sentido amplo)
a título de tributo ou multa tributária.
Portanto, a obrigação tributária principal é patrimonial, pois é

cumprida mediante a entrega, pelo contribuinte, de parcela de seu
patrimônio (dinheiro) ao Estado!
Usando o mesmo exemplo já usado anteriormente: quando a lei

tributária determina que todo aquele que auferir renda (verbo + complemento)
deve pagar IR, essa lei está instituindo uma obrigação tributária principal, pois
está criando um vínculo jurídico entre o credor (no caso, a União) e o devedor
(contribuinte) acerca de uma prestação (entrega de dinheiro – dar – a título de
Imposto de Renda).
Em harmonia com o § 1º do art. 113 em questão, o caput do art. 121

do mesmo diploma legal prescreve que:

PRIMEIRA FASE
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao

pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
(...).
Dessa forma, sujeito passivo da obrigação tributária principal é

a pessoa a quem a lei atribui a obrigação de pagar um tributo ou
penalidade pecuniária (art. 113, § 1º, do CTN), ou seja, é a pessoa que
tem a obrigação de dar dinheiro ao Estado (em sentido amplo) a título
de tributo ou multa.
Também vimos na apostila anterior que a obrigação tributária

acessória (ou dever instrumental) é aquela que decorre da legislação
tributária e que tem por objeto as prestações positivas ou negativas nela
previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização de tributos (art. 113, §
2º, da CTN), e que, fazendo outro paralelo com o Direito Civil, podemos explicar
essa obrigação acessória como uma obrigação de fazer, não fazer ou de
tolerar (fiscalização) algo no interesse da arrecadação ou da fiscalização
dos tributos.
Como ela não tem por objeto a entrega (dever de dar) de dinheiro ao
Estado a título de tributo ou multa (obrigação principal), é uma obrigação não-
patrimonial!
Mais uma vez, usando o mesmo exemplo já usado anteriormente:

quando a lei tributária determina que todo aquele que auferir renda (verbo +
complemento) deve pagar IR, essa lei está instituindo uma obrigação tributária
principal, pois está criando um vínculo jurídico entre o credor (no caso, a União)
e o devedor (contribuinte) acerca de uma prestação (entrega de dinheiro – dar
– a título de Imposto de Renda). Contudo a lei também determina que o
contribuinte deverá baixar o programa de declaração do IR no site da Receita
Federal e preencher a sua declaração. Ao fazer essa exigência, essa lei está
instituindo uma obrigação tributária acessória, pois está criando um vínculo
jurídico entre o credor (no caso, a União) e o devedor (contribuinte) acerca de
uma prestação (preenchimento da declaração do IR) caracterizada por um fazer
(mas poderia ser um não fazer ou tolerar).
Também em harmonia com o § 2º do art. 113 em questão, o art. 122

do CTN prescreve que:
Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às

prestações que constituam o seu objeto.
Portanto, sujeito passivo da obrigação tributária acessória (ou

dever instrumental) é a pessoa a quem a lei atribui a obrigação de
cumprir prestações positivas ou negativas no interesse da arrecadação
ou da fiscalização dos tributos (art. 113, § 2º, da CTN), isto é, de fazer,

PRIMEIRA FASE
não fazer ou de tolerar (fiscalização) algo no interesse da arrecadação

ou da fiscalização.
Por exemplo: emitir nota fiscal (fazer), não rasurar livros fiscais (não
fazer), receber a visita do fiscal tributária (tolerar) etc.
2.1) A divisão da figura do sujeito passivo nas pessoas do contribuinte e

do responsável tributário
Vimos acima que o sujeito passivo da obrigação tributária é aquele a

quem a lei obriga ao cumprimento de uma obrigação principal ou de uma
obrigação acessória.
Ocorre que a figura do sujeito passivo da obrigação principal é dividida

pelo CTN nas pessoas (i) do contribuinte e (ii) do responsável tributário:
Art. 121 (...)

Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação
que constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua
obrigação decorra de disposição expressa de lei.
Vejamos, primeiramente, quem é o contribuinte:
O CTN prescreve que contribuinte é aquele que tem relação

pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador
da obrigação tributária.
Dito de outro modo, contribuinte é quem realiza o fato gerador da

obrigação tributária, isto é, que realiza o verbo e o complemento que
caracteriza o tributo (quem auferiu renda, quem é proprietário, quem
prestou serviço etc.).
Para ficarmos no mesmo exemplo anteriormente usado: quando a lei

tributária determina que todo aquele que auferir renda (verbo + complemento)
deve pagar IR, essa lei está indicando que o contribuinte do IR é a pessoa que
auferiu a renda, pois ela praticou o fato gerador (praticou a conduta – verbo +
complemento – descrita na norma).
Portanto, quem presta serviço (verbo + complemento), quem é

proprietário de bem imóvel (verbo + complemento) etc. são os contribuintes
dos respectivos impostos (ISS, IPTU ou ITR).
Todo tributo tem seu contribuinte.

PRIMEIRA FASE
Vejamos, agora, quem é o responsável tributário:
O CTN prescreve que o responsável tributário é aquele que, sem

revestir a condição de contribuinte, seja obrigado ao cumprimento da
obrigação por força de uma lei.
Pois bem. Dito de outro modo, o responsável tributário é uma

pessoa que NÃO REALIZOU o fato gerador da obrigação tributária, isto é,
NÃO REALIZOU o verbo e o complemento que caracteriza o tributo, mas
que, mesmo assim, foi eleita pelo legislador para cumprir a obrigação tributária
relativa a um fato gerador praticado por outra pessoa.
Vamos ao exemplo: conforme já vimos acima, quando a lei tributária

determina que todo aquele que auferir renda (verbo + complemento) deve pagar
IR, essa lei está indicando que o contribuinte do IR é a pessoa que auferiu a
renda, pois ela praticou o fato gerador (praticou a conduta – verbo +
complemento – descrita na norma). Contudo, a lei tributária pode
determinar que aquele que pagou essa renda (fonte pagadora) seja
responsável (responsável tributário) pelo recolhimento do IR referente
ao fato gerador praticado pelo contribuinte (ou seja, por quem auferiu a
renda). Quando a lei tributária impõe essa responsabilidade pelo recolhimento
de tributo a pessoa diversa daquela que realizou, efetivamente, o fato gerador
da obrigação tributária, a lei está instituindo a figura do responsável tributário.
Trazendo para um exemplo concreto, quando recebemos rendimentos como
assalariados (empregados), identificamos no nosso holerite o desconto do IR
incidente sobre o valor recebido, que é recolhido diretamente pela fonte pagadora
(empregador) à Receita Federal. Da mesma forma, podemos identificar o
“desconto” da contribuição previdenciária (INSS), que é tributo, e que é
descontado do trabalhador pela fonte pagadora e por ela recolhido aos Cofres
Públicos. Nesse caso, o contribuinte do IR ou da contribuição
previdenciária devida ao INSS é o empregado (que auferiu renda e que
praticou atividade laborativa), mas a lei tributária determina que o valor
dos tributos seja retido pela fonte pagadora e que essa fonte faça o
recolhimento ao Fisco. Em tais situações a fonte pagadora foi colocada
na posição de responsável tributária.
E porque o Fisco “prefere” responsabilizar “outra pessoa” ao invés de

exigir o tributo do próprio contribuinte?
Ele faz isso por uma questão de comodidade fiscal, pois é mais fácil
fiscalizar uma única pessoa (a fonte pagadora) quanto ao efetivo pagamento da
obrigação do que fiscalizar 100, 200, 1.000, 10.000 pessoas (a depender do
“tamanho” da fonte pagadora). Imaginem uma empresa com 10.000
empregados! Ademais, esse método também evita sonegação e inadimplência!
Portanto, em resumo, de acordo com os exemplos acima:

PRIMEIRA FASE
O contribuinte é quem realiza o fato gerador da obrigação

tributária, isto é, que realiza o verbo e o complemento que caracteriza o
tributo.
O responsável tributário, por outro lado, é pessoa que NÃO

REALIZOU o fato gerador da obrigação tributária, isto é, NÃO REALIZOU
o verbo e o complemento que caracteriza o tributo, mas que, mesmo
assim, foi eleita pelo legislador para cumprir a obrigação tributária
relativa a um fato gerador praticado por outra pessoa (que é o
contribuinte).
Atenção: usamos o IR nos exemplos, mas a figura do responsável pode

ser utilizada em outros tributos, como efetivamente é, como no IPI, no ICMS, no
ISS etc.
Pois bem. É possível verificar que o responsável tributário, apesar de

não ser o contribuinte (pois não foi ele quem praticou o fato gerador do tributo),
tem uma vinculação com a situação (com o fato gerador), pois ele – o
responsável – pagou a renda.
Por isso se diz – atenção – que o responsável tributário tem uma

vinculação indireta com a situação que constitui o fato gerador da
obrigação (sua vinculação é indireta porque a vinculação direta é com o
próprio contribuinte).
Atenção, atenção: a responsabilidade tributária deve ser

instituída por meio de lei do ente tributante! Lei em sentido estrito!
Nunca, em hipótese alguma, pode ser instituída por decreto, por portaria,
por ordem de serviço ou qualquer outro instrumento normativo que não
seja lei! Não se esqueçam disso!
Por fim, apesar de o art. 121 não estipular quem é sujeito passivo da
obrigação acessória (do fazer, não fazer ou tolerar), corresponde à pessoa a
quem a legislação tributária atribui deveres diversos do dever de pagar.
Da mesma forma, O sujeito passivo da obrigação acessória pode

ser o próprio contribuinte ou um responsável, conforme explicado acima.
3) A RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
Vimos acima que a figura do sujeito passivo da obrigação tributária

principal é dividida pelo art. 121 do CTN nas pessoas (i) do contribuinte e (ii) do
responsável tributário.

PRIMEIRA FASE
Vimos, também que o responsável é aquela pessoa que, sem ter

realizado o fato gerador, tem o dever legal – posto que instituído em lei – de
cumprir a obrigação em determinadas hipóteses legais.
Atenção novamente: seu vínculo – do responsável – com a obrigação

decorre de dispositivo expresso de lei.
Vimos, ainda, que a responsabilidade é atribuída a quem tenha relação

pessoal e indireta com a situação que constitua o fato gerador da obrigação
tributária.
Atenção: vinculação indireta, pois se fosse vinculação direta ele seria

contribuinte, e não responsável.
Ocorre, porém, que existem diferentes formas de

responsabilidade tributária no CTN (o mesmo não ocorre com a figura do
contribuinte).
Segundo a doutrina, a responsabilidade tributária pode ser (i) por

substituição ou (ii) por transferência.
Vejamos:
3.1) A Responsabilidade tributária por substituição
Quanto à sua definição, a responsabilidade tributária por

substituição é uma técnica de arrecadação que leva à escolha de uma pessoa
diversa daquela que realizou o fato gerador do tributo para cumprir a obrigação
tributária.
Está prevista no artigo 128 do CTN:
Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de
modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira
pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a
responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter
supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.
Atenção, muita atenção: além da escolha de terceiro que está

indiretamente vinculado ao fato gerador, o que caracteriza esse tipo de
responsabilidade tributária (responsabilidade tributária por
substituição) é o fato de que ela é implementada no momento da
ocorrência do fato gerador do tributo.
Assim, usando o mesmo exemplo do IR acima, no mesmo

momento em que a fonte pagadora paga a renda, ela já se torna

PRIMEIRA FASE
responsável tributário por substituição quanto ao imposto devido pelo

contribuinte (que auferiu a renda, isto é, a quem a renda foi paga).
Por isso se diz que, nesse caso, a obrigação já “nasce”, isto é, já

é constituída na pessoa do substituto (ao contribuinte se dá nome de
“substituído” e ao responsável legal se dá o nome de “substituto”
tributário).
Como decorrência disso, o lançamento do tributo (crédito

tributário, conforme já vimos na apostila anterior) é constituído tendo o
substituto como sujeito passivo da obrigação, ou seja, o nome do
devedor no lançamento será o do substituto tributário.
Isso tem uma importante implicação: em caso de

inadimplemento, quem será cobrado pelo tributo não pago será o
substituto, e não o substituído!
O substituto será o devedor para todos os fins, inclusive

processuais.
O substituído já teve o valor retido pelo substituto, que tem,

então, o dever de repassar ao Fisco!
Somente de modo supletivo (subsidiário) poderá ser a obrigação

exigida do substituído, nos termos da parte final do art. 128 do CTN em
questão.
Destaca-se, ainda, que nos casos de substituição tributária, deve-se

aplicar, para fins de cálculo e cobrança do tributo, as regras aplicáveis (isto é, o
regime jurídico) ao substituído (isto é, do contribuinte).
Dessa forma, acaso o contribuinte (substituído) seja imune ou isento à

tributação, então o substituto (pessoa não imune) não procederá à retenção e
muito menos ao recolhimento do imposto, pois não há imposto a pagar pelo
substituído.
E o contrário também é verdadeiro: acaso o contribuinte (substituído)

não seja imune ou isento à tributação, então o substituto (pessoa imune ou
isenta) procederá à retenção e fará o recolhimento do imposto, pois há imposto
a pagar pelo contribuinte, que não é imune.
Pois bem. Há 3 (três) diferentes espécies de responsabilidade tributária

por substituição: (i) regressiva (ou para trás), (ii) progressiva (ou para frente)
e (iii) a convencional (ou concomitante).
Vejamos cada uma delas:

PRIMEIRA FASE
3.1.1) Substituição tributária regressiva ou “para trás”
Há determinados tributos que são chamados de tributos “plurifásicos”.
São plurifásicos porque incidem sobre a produção ou consumo, todas

as vezes em que há mais do que uma transmissão de bens ou prestação de
serviço num determinado ciclo econômico.
Por exemplo: o leite de vaca para consumo humano passa pela

titularidade de diversas pessoas físicas ou jurídicas antes de chegar ao
consumidor final. Um determinado produtor tira o leite da vaca e vende o produto
a uma cooperativa, por exemplo. Essa cooperativa, por sua vez, vende o leite a
um distribuidor, que o venderá, em seguida, à fábrica de laticínios, que envasará
o produto e venderá a um supermercado. O supermercado, por fim, vende ao
consumidor final. Veja que o leite passou por diversas etapas do ciclo econômico,
sendo “vendido” (ou seja, houve circulação jurídica) em cada uma delas até
chegar ao consumidor final. Sabemos que sobre o fato gerador “circular
mercadoria” (verbo + complemento, que em verdade é “vender mercadoria”, pois
circular nessa acepção significa vender) incide o ICMS, de modo que em cada
uma dessas etapas de circulação deverá haver a incidência do referido imposto.
Por isso ele um imposto “plurifásico”, pois incide em cada fase do ciclo econômico.
Demos o exemplo do ICMS, mas também o IPI e algumas contribuições (que
serão vistos adiante) adotam a mesma sistemática.
Pois bem. Num determinado ciclo econômico como o acima descrito, a

substituição tributária regressiva ou “para trás” é caracterizada pela
postergação (ou seja, pelo adiamento) do recolhimento do tributo devido
por algum (ou todos) contribuinte de fato gerador ocorrido em algum
momento anterior da cadeia ou ciclo econômico de transferência. Assim,
elege-se “lá na frente” um determinado fato gerador da cadeia em
questão e elege-se, por consequência, o respectivo agente para ser o
substituto tributário dos contribuintes que estão “lá atrás” nesse mesmo
ciclo, daí decorrendo o nome “substituição regressiva ou para trás”, pois
“um contribuinte da frente” será o substituto “de um ou mais
contribuintes de traz”. Portanto, na substituição tributária regressiva ou
para trás, posterga-se o recolhimento do tributo para momento posterior
à ocorrência do fato gerador.
Assim, a lei (e sempre por lei), tendo em vista comodidades

arrecadatórias, estabelece que o tributo será recolhido pelo substituto, em
operação jurídica futura, em nome do substituído.
Atenção: na substituição tributária regressiva ou “para trás” não há

qualquer dúvida de que o fato gerador ocorreu. Sim, de fato ele ocorreu, e
somente o recolhimento do tributo foi adiado (diferido) para um momento futuro,
a ser feito pelo substituto que a lei elegeu.

PRIMEIRA FASE
Essa forma de substituição tributária (regressiva ou para trás) é muito

utilizada nas cadeias produtivas, comerciais ou de prestação de serviço de
produtos de baixo valor agregado, como o leite cru, a cana de açúcar em caule
(sem qualquer processamento), o gado em pé (vivo) etc., pois é mais difícil (e a
substituição é – lembre-se – uma comodidade fiscal) fiscalizar o pequeno
produtor do que a ponta final da cadeia (indústria, supermercado etc.)
3.1.2) Substituição tributária progressiva ou “para frente”
Também é uma sistemática de tributação adotada para os tributos

plurifásicos, mas nesse tipo de substituição, diferentemente da substituição
regressiva ou “para trás” que vimos acima, haverá uma antecipação do
recolhimento do tributo cujo fato gerador ocorrerá em um momento
posterior do ciclo ou cadeia produtiva ou econômica.
Parte-se do pressuposto, assim, de que o fato gerador ocorrerá

no futuro e que é válida, portanto, a cobrança antecipada do tributo
(ainda mais quando há fundado receio de que o realizador deste fato
futuro praticará evasão fiscal).
Elege-se, assim, na cadeia econômica ou produtiva alguém que de fato

dela participe e que, por isso, pratica efetivamente um fato gerador para ser o
responsável tributário (responsabilidade por substituição progressiva ou
“para frente”) relativamente aos fatos geradores futuros que ocorrerão
nessa cadeia.
Há, assim, um deslocamento da exigência do tributo para

momento anterior à ocorrência dos fatos geradores futuros, com a
imputação da responsabilidade tributária de seu recolhimento a terceiro
que participa daquele ciclo econômico.
Por exemplo: uma lata de cerveja também passa pela titularidade de

diversas pessoas físicas ou jurídicas antes de chegar ao consumidor final. Após
sair da fábrica pode passar por uma distribuidora, depois por outras, pelo
supermercado, pelo mercadinho ou pelo vendedor ambulante numa praia ou na
porta de um estádio, até chegar ao consumidor final. Veja que a lata de cerveja
passou por diversas etapas do ciclo econômico, sendo “vendida” em cada uma
delas até chegar ao consumidor final. Pois bem. Já dissemos que sobre o fato
gerador “circular mercadoria” (verbo + complemento, que em verdade é “vender
mercadoria”, pois circular nessa acepção significa vender) incide o ICMS, de modo
que em cada uma dessas etapas de circulação deverá haver a incidência do
referido imposto.
Num determinado ciclo econômico como o acima descrito, a

substituição tributária progressiva ou “para frente” é caracterizada, por

PRIMEIRA FASE
sua vez, pela antecipação do recolhimento do tributo devido por algum

(ou todos) contribuinte de fato gerador que ocorrerá em algum momento
futuro da cadeia. Assim, elege-se “lá atrás” um determinado fato gerador
da cadeia em questão e elege-se, por consequência, o respectivo agente
para ser o substituto tributário dos contribuintes que estão “lá na frente”
nessa cadeia, daí decorrendo o nome “substituição progressiva ou para
frente”, pois “um de trás” será o substituto “de um ou mais contribuintes
lá da frente”. Portanto, na substituição tributária progressiva ou para
frente, antecipa-se o recolhimento do tributo para momento anterior à
ocorrência dos fatos geradores futuros.
Repita-se: a lei (e sempre por lei), tendo em vista comodidades

arrecadatórias, estabelece que o tributo será recolhido pelo substituto, em
operação jurídica anterior, em nome dos substituídos, que realizarão o
fato gerador futuramente.
Atenção: na substituição tributária progressiva ou “para frente” não

há certeza se o fato gerador ocorrerá. Sim, de fato, ele ainda não ocorreu,
razão pela qual recolhe-se o tributo de um fato gerador “presumido”.
Essa forma de substituição tributária (regressiva ou para trás) é muito

utilizada, por sua, vez, nas cadeias produtivas, comerciais ou de prestação de
serviço de produtos de alto valor agregado, como máquinas e equipamentos de
todas as espécies, veículos automotores, eletrodomésticos etc., pois é mais fácil
(e a substituição é – lembre-se – uma comodidade fiscal) fiscalizar o grande
fabricando do que a ponta final da cadeia (o ambulante que vendeu a cerveja
para o consumidor final).
Pois bem. Essa sistemática ocasionou dúvidas quanto à sua

constitucionalidade, sobre o argumento de que não pode haver tributação sobre
fato gerador “presumido”, futuro e ainda não realizado, isto é, de possível mas
incerta ocorrência (assim como também não pode haver condenação penal sobre
crime de possível ocorrência!).
A inconstitucionalidade pelo motivo em questão foi reconhecida por

Tribunais de todo o país, inclusive pelo STF, mas no ano de 1993 a
Constituição Federal foi alterada pela EC nº 3/1993, com a inclusão do §
7º ao art. 150, trazendo a previsão constitucional da substituição
tributária progressiva ou para frente.
Portanto, essa sistemática encontra-se atualmente constitucionalizada

no § 7º do artigo 150 da CF/88:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte,

é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)

PRIMEIRA FASE
§ 7.º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a

condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição,
cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata
e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato
gerador presumido.
Atenção, muita atenção: a partir dessa Emenda Constitucional

constitucionalizou-se, portanto, a substituição tributária progressiva ou
para frente.
O exame da constitucionalidade da própria Emenda Constitucional

(quanto a esse item) foi provocado junto ao STF, sobre o já deduzido argumento
de que a CF/88 vedaria a tributação baseada em fatos de provável ocorrência,
sendo essa, pois, para os defensores dessa tese, uma barreira constitucional
inafastável, na medida em que integraria o conjunto de direitos e garantias que
a Lei Maior confere aos contribuintes.
Contudo, o STF decidiu pela Constitucionalidade da EC nº 3/93

na parte em que constitucionalizou a substituição tributária progressiva
ou para frente:
(...)
1. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal firmou-se no sentido
de que a lei que estabelece o regime da antecipação tributária, ou da
chamada substituição tributária para frente, não fere os princípios
constitucionais da capacidade contributiva, da legalidade e da
tipicidade (RE 213.396/SP, Rel. Min. ILMAR GALVÃO, Pleno, DJ de
1º.12.2000) (STF, 2ª T., RE 743.606 Agr/AP, Rel. Min. TEORI
ZAVASCKI, j. 11/02/2014).
Portanto, atenção mais uma vez: por decisão do STF, a

denominada substituição tributária progressiva ou “para frente” é
considerada CONSTITUCIONAL.
Pois bem. De acordo com o § 7º do art. 150 da CF, é assegurada a

imediata e preferencial restituição da quantia paga acaso não se realize
o fato gerador presumido (futuro, objeto da substituição tributária
progressiva).
Portanto, se o fato gerador presumido não se realizar, aquele tributo

pago antecipadamente (por força da substituição tributária progressiva ou para
frente) deverá ser restituído.
Ocorre, porém, que o texto constitucional deixou uma importante

questão pendente de normatização: o que deve ser feito quando o valor
recolhido (presumido) for menor ou maior do que o valor do tributo calculado ao

PRIMEIRA FASE
final, quando o fato gerador que antes era presumido efetivamente se realizar?
Deve haver a devolução ou o pagamento suplementar?
No passado o STF decidiu que “(...) o fato gerador presumido, por isso
mesmo, não é provisório, mas definitivo, não dando ensejo a restituição ou
complementação do imposto pago, senão, no primeiro caso, na hipótese de sua
não-realização final (ADI 1851/AL, Rel. Min. ILMAR GALVÃO, j. 08/05/2002, DJ
22/11/2002).
Contudo, atenção: em RECENTÍSSIMO JULGADO em regime de

repercussão geral o STF decidiu que é devida a restituição ou
complementação em caso de diferença de valores:
É devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação

de Mercadorias e Serviços (ICMS) pago a mais no regime de
substituição tributária para frente se a base de cálculo efetiva
da operação for inferior à presumida. De acordo com o art. 150,
§ 7º, in fine, da Constituição da República, a cláusula de
restituição do excesso e respectivo direito à restituição se
aplicam a todos os casos em que o fato gerador presumido não
se concretize empiricamente da forma como antecipadamente
tributado. Altera-se parcialmente o precedente firmado na ADI
1.851, de relatoria do ministro Ilmar Galvão (...). (RE nº
593.849/MG, rel. Min. Edson Fachin, j. 19-10-2016, P, DJE de 5-
4-2017, com repercussão geral).
Portanto, atenção mais uma vez: quando o valor recolhido

(presumido) for menor ou maior do que o valor do tributo calculado ao
final, é devida a restituição ou complementação do valor.
É preciso ficar atento à essa novidade jurisprudencial!
3.1.3) Substituição tributária convencional (ou concomitante)
Essa hipótese é bem mais simples: surge no momento da ocorrência do

fato gerador.
Por exemplo: na prestação de um serviço compete ao prestador

recolher o ISS, mas, por uma imposição legal, a responsabilidade pelo
recolhimento do tributo pode ser atribuída ao tomador (quem contratou o
serviço).
Não há, nesse caso, uma cadeia produtiva ou comercial para frente ou
para trás.

PRIMEIRA FASE
Por isso a substituição tributária ocorre no momento e entre as

pessoas que participaram daquele único ato (fato gerador do tributo).
3.2) A Responsabilidade tributária por transferência
Já vimos que a obrigação tributária surge com a ocorrência do

fato gerador: nesse momento “nasce” para o contribuinte o dever de pagar
o tributo.
Vimos, também, que a lei pode escolher uma pessoa diversa

daquela que realizou o fato gerador do tributo para cumprir a obrigação
tributária, e essa indicação da pessoa diversa, quando feita para o momento
da ocorrência do fato gerador do tributo, caracteriza a responsabilidade
tributária por substituição (art. 128 do CTN).
Nesse caso, a obrigação “nascerá” (ou seja, será constituída) na pessoa

do substituto.
Há, contudo, outra forma de responsabilidade tributária: é a

responsabilidade tributária POR TRANSFERÊNCIA.
Atenção para o nome: por transferência!
Atenção, muita atenção! Agora – nesse caso –e é diferente: esse

tipo de responsabilidade (por transferência) é caracterizada pela
seguinte circunstância: uma vez surgida a obrigação tributária na pessoa
de um sujeito passivo (isto é, constituído o crédito em nome dessa
pessoa, seja ela contribuinte ou responsável por substituição, conforme
acima visto), pode acontecer um fato novo, descrito em lei, que transfira
(daí o nome “responsabilidade por transferência”) o dever de pagar o
tributo a uma terceira pessoa que não precisa, necessariamente, estar
vinculada indiretamente ao fato gerador da obrigação tributária.
Portanto, na responsabilidade por transferência, em decorrência

de um fato novo (devidamente previsto em lei), a obrigação tributária
(do contribuinte ou de quem já era responsável por substituição) é
transferida para outra pessoa, que é chamada “responsável por
transferência”.
Pois bem. De acordo com o art. 129 do CTN, essa responsabilidade por
transferência abrange os débitos de todos os fatos geradores ocorridos antes do
fato que desencadeia a transferência:
Art. 129. O disposto nesta Seção aplica-se por igual aos créditos
tributários definitivamente constituídos ou em curso de
constituição à data dos atos nela referidos, e aos constituídos

PRIMEIRA FASE
posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a

obrigações tributárias surgidas até a referida data.
Se é “um fato novo” que desencadeia essa forma de responsabilidade

tributária para um terceiro (responsabilidade por transferência), então
precisamos conhecer que “fato” é esse!
Em verdade são “fatos”, no plural, pois são diferentes “acontecimentos”

que, se ocorridos, transferem a responsabilidade pelo pagamento do tributo a
terceira pessoa.
Esses “fatos” estão devidamente descritos nos artigos 124 e seguintes

do CTN, que passaremos a estudar a partir desse momento:
3.2.1) A transferência da sujeição passiva tributária em razão de

“solidariedade”
A “solidariedade” é uma das circunstâncias que ensejam a

responsabilidade por transferência.
De acordo com o art. 124 do CTN:
Art. 124. São solidariamente obrigadas:

I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua
o fato gerador da obrigação principal;
II - as pessoas expressamente designadas por lei.
Pois bem. Em primeiro lugar, que é “solidariedade” em seu

significado jurídico?
Como o direito tributário é um direito de sobreposição (conforme já

vimos na primeira apostila), o conceito jurídico de “solidariedade” para o direito
tributário será aquele dado pelo direito civil (Código Civil), que é o seguinte:
Art. 264. Há solidariedade, quando na mesma obrigação concorre mais

de um credor, ou mais de um devedor, cada um com direito, ou
obrigado, à dívida toda.
Portanto, ocorre solidariedade quando na mesma obrigação concorre

mais de um credor ou mais de um devedor, cada um com direito, ou obrigado, à
dívida toda.
Atenção: como estamos estudando, no caso do direito tributário,

a solidariedade passiva (isto é, quanto à pessoa obrigada a pagar o
tributo), significa então que se ocorrida algumas das hipóteses dos
incisos I e II do art. 124 do CTN, o Fisco poderá cobrar a dívida inteira

PRIMEIRA FASE
de um ou do(s) outro(s) devedores solidários, pois, reitera-se, são

considerados devedores solidários.
Na solidariedade o credor pode cobrar, portanto, de um, do outro

ou de ambos os devedores.
Visto o conceito de solidariedade, vejamos as hipóteses descritas no

CTN:
De acordo com o inciso I do art. 124: são solidariamente obrigadas

“as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato
gerador da obrigação principal.”
Pois bem. O inciso I em questão é uma regra geral, aplicável a todos os

tributos (IPTU, ITR, ITBI, ITCMD etc.) quando houver interesse comum na
situação que constitua o fato gerador da obrigação principal.
Assim, se houver interesse comum na situação que constitua o fato

gerador da obrigação principal, as pessoas “interessadas” serão devedoras
solidárias do tributo.
O CTN não explica, porém, o que seria esse “interesse comum”.
Interesse comum é o interesse jurídico comum, decorrente de uma

circunstância jurídica ou de fato, como no caso dos cônjuges.
Por exemplo: têm interesse comum na situação que constitui o fato

gerador do IPTU ou do ITR as pessoas casadas em comunhão total de bens ou
em comunhão parcial acaso o imóvel tenha sido adquirido durante o casamento.
Atenção: desde que identificado o “interesse comum”, presume-se a

solidariedade.
O dispositivo legal em questão, que estipula a solidariedade quando

houver interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação
principal (art. 124, inciso I, do CTN) é autoaplicável, isto é, dispensa previsão
específica na lei do ente tributante (da União, dos Estados, dos Municípios etc.)
para ser aplicado.
A sua aplicabilidade decorre do próprio CTN, sendo, pois, uma regra

autoaplicável.
Atenção: em análise casuística, por exemplo, o STJ reconheceu – em

recurso especial representativo de controvérsia – que o promitente comprador
(possuidor a qualquer título) do imóvel, bem como seu proprietário/promitente
vendedor (aquele que tem a propriedade registrada no Registro de Imóveis), são
contribuintes solidariamente responsáveis pelo pagamento do IPTU:

PRIMEIRA FASE
PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE

CONTROVÉRSIA. (...). ITR. CONTRATO DE PROMESSA DE COMPRA E
VENDA DO IMÓVEL RURAL. (...)
6. O promitente comprador (possuidor a qualquer título) do imóvel, bem
como seu proprietário/promitente vendedor (aquele que tem a
propriedade registrada no Registro de Imóveis), (...) são contribuintes
responsáveis pelo pagamento do IPTU
(...)
7. É que, nas hipóteses em que verificada a "contemporaneidade" do
exercício da posse direta e da propriedade (e não a efetiva sucessão do
direito real de propriedade, tendo em vista a inexistência de registro do
compromisso de compra e venda no cartório competente), o imposto
sobre o patrimônio poderá ser exigido de qualquer um dos sujeitos
passivos "coexistentes” (...).cSTJ, 1ª S., REsp nº 1.073.846/SP, Rel.
Min. Luiz Fux, j. 25/11/2009).
Vejamos, agora, a regra do inciso II do art. 124: de acordo com

essa regra, são solidariamente obrigadas as pessoas expressamente designadas
por lei.
Nesse caso temos uma regra excepcional, que pode unir, em tese,
até mesmo pessoas que não tenham interesse comum na situação que constitua
o fato gerador do tributo.
Mas atenção: como depende de lei do ente tributante (União, Estados,

Distrito Federal e Municípios), o dispositivo em questão não é autoaplicável,
pois precisa de regulação legal (por lei do ente tributante ou por decreto)
para ser aplicado. A sua aplicabilidade não decorre do próprio CTN, mas da
lei do ente tributante.
E quais os efeitos da solidariedade?
Para fins de Exame da OAB, é imprescindível saber os efeitos da

solidariedade tributária (a maior parte das questões sobre o tema
gravitam em torno desses efeitos).
O primeiro dos efeitos está previsto no parágrafo único do próprio art.

124:
Art. 124 (...)

Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta
benefício de ordem.
Atenção: como o direito tributário é um direito de sobreposição (já

vimos), assim como ocorre no direito civil (artigos 275-285 do CC), a
solidariedade prevista no art. 124 não comporta benefício de ordem.

PRIMEIRA FASE
Isso significa que não há uma “ordem preferencial” de cobrança, isto é,

primeiro cobra-se de uma determinada pessoa e, acaso ela não pague, cobra-se
do outro devedor. Como são solidários, um ou outro ou ambos são
devedores pela dívida toda, e o credor pode exigir, portanto, a dívida
toda de qualquer um deles.
Reitera-se: na solidariedade não há benefício de ordem!
Os outros efeitos da solidariedade tributária estão previstos no artigo

125 do CTN:
Art. 125. Salvo disposição de lei em contrário, são os seguintes os

efeitos da solidariedade:
I - o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais;
II - a isenção ou remissão decrédito exonera todos os obrigados, salvo
se outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a
solidariedade quanto aos demais pelo saldo;
III - a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados,
favorece ou prejudica aos demais.
De acordo com o inciso I: se a dívida é paga por um dos devedores

solidários, todos os outros passam a estar “livres” da obrigação (a dívida é una).
Se isso ocorrer, poderão até discutir, no âmbito cível, o direito de regresso de
um contra o outro, mas isso não pertencerá mais ao direito tributário. Para os
fins tributário, a dívida encontra-se extinta pelo pagamento.
De acordo com o inciso II: se for dada uma isenção (dispensa legal
de tributo devido, como veremos adiante) ou remissão (dispensa legal de multa
devida, como também veremos adiante) de crédito tributário, os efeitos dessa
isenção ou remissão exonerará todos os demais obrigados (devedores solidários),
exceto se outorgada (dada) pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse
caso, a solidariedade quanto aos demais pelo saldo da dívida não
alcançada pela isenção ou pela remissão (atenção a essa hipótese, tendo
em vista a frequência com que é cobrada pelo examinador da OAB/FGV).
Por exemplo: se João e Pedro são, por lei, contribuintes solidariamente

obrigados a pagar determinado tributo, e se for publicada lei que isenta somente
e tão somente João do pagamento (por qualquer motivo), Pedro permanecerá
obrigado a pagar o saldo remanescente dessa dívida, descontada a parcela que
foi alcançada pela isenção dada em favor de João, já que é um caso de isenção
pessoal (como foi dada somente a João, Pedro não pode ser beneficiado,
continuando obrigado, portanto, pela parcela da dívida não isentada).
De acordo com o inciso III: a interrupção da prescrição, em favor ou

contra um dos obrigados, favorece ou prejudica aos demais. Assim, acaso ocorra
alguma das formas de interrupção da prescrição previstas nos incisos do

PRIMEIRA FASE
parágrafo único do art. 174 do CTN, que pode ser (i) pelo despacho do juiz que
ordenar a citação em execução fiscal; (ii) pelo protesto judicial; (iii) por qualquer
ato judicial que constitua em mora o devedor; ou (iv) por qualquer ato inequívoco
ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do débito pelo devedor,
essa interrupção ocasionada em função de um dos devedores solidários surtirá
efeitos em relação aos outros (favorecendo ou prejudicando).
Por exemplo: se Tiago e Augusto são, por lei, contribuintes

solidariamente obrigados a pagar determinado tributo, e se Tiago firmar um
Termo de Parcelamento da dívida, o que configura ato inequívoco extrajudicial
que importa em reconhecimento do débito pelo devedor (inciso IV do art. 174 do
CTN em questão), os efeitos desse parcelamento (suspensão da prescrição) se
estenderão em relação a Augusto, muito embora não tenha sido ele quem firmou
o parcelamento (pois a dívida é una). Para fins didáticos, demos como exemplo
o “parcelamento”, mas, obviamente, poderíamos exemplificar com as demais
hipóteses do parágrafo único do art. 174 do CTN.
3.2.2) A transferência da sujeição passiva tributária em razão de

“sucessão”
Como a própria nomenclatura indica, nesse tipo de responsabilidade

tributária por transferência há um devedor “antecessor” (contribuinte ou até
mesmo o responsável tributário por substituição), porém, “acontecerá” algo (e
esse algo deve necessariamente descrito em lei) que transferirá a dívida tributária
a um “sucessor”: por isso, reitera-se, a nomenclatura “responsabilidade tributária
por sucessão”.
Esses “acontecimentos” que, quando ocorridos, transferirão a dívida ao

sucessor, estão previstos nos artigos 130 a 135 do CTN.
Vejamos cada uma das hipóteses:
3.2.2.1) A transferência da sujeição passiva tributária em razão da

sucessão imobiliária (a responsabilidade do adquirente de bem imóvel)
Quando alguém é proprietário (em sentido amplo, conforme veremos

adiante ao estudarmos os impostos em espécie) de um bem imóvel, terá lançado
(constituído) em seu nome o débito de IPTU ou de ITR, das taxas relativas a
serviços públicos referentes ao bem imóvel ou a contribuição de melhoria.
Nesse caso, a dívida é lançada em nome do contribuinte.
Pode ocorrer, porém, de o contribuinte não pagar o débito e acabar

alienando (vendendo, doando, trocando etc.) o imóvel – com a dívida tributária
não paga – a uma terceira pessoa.

PRIMEIRA FASE
Nesse caso, ao adquirir o imóvel, o adquirente (que é o sucessor, pois

adquiriu do antecessor) torna-se responsável tributário por transferência quanto
às dívidas existentes sobre o imóvel, lançadas em nome do vendedor, que era o
contribuinte originário (antecessor).
Veja bem: o débito foi lançado em nome do contribuinte

(vendedor, que é o antecessor), e ocorreu algo (a alienação do bem) que
fez transferir, por força de lei, a dívida tributária não paga ao adquirente
(sucessor).
Por isso nesse caso teremos a responsabilidade tributária do adquirente

na sucessão imobiliária, ou seja, a responsabilidade tributária por transferência
ao adquirente do bem imóvel.
Essa responsabilidade tributária está prevista no art. 130 do CTN:
Art. 130. Os créditos tributários relativos a impostos cujo fato gerador

seja a propriedade, o domínio útil ou a posse de bens imóveis, e bem
assim os relativos a taxas pela prestação de serviços referentes a tais
bens, ou a contribuições de melhoria, subrogam-se na pessoa dos
respectivos adquirentes, salvo quando conste do título a prova
de sua quitação.
Pois bem. “Subroga-se” significa “transfere-se”! A dívida é transferida,

portanto, ao adquirente.
Atenção! Não é todo e qualquer tributo que pode ser transferido para
a responsabilidade do adquirente!
De acordo com o caput do artigo 130 em questão, somente e tão

somente podem ser transferidos os seguintes tributos:
i) impostos cujo fato gerador seja a propriedade, o domínio útil

ou a posse de bens imóveis: assim, de acordo com o CTN, dos impostos
previstos na CF/88, somente o IPTU (imposto sobre a propriedade de
competência dos Municípios) e o ITR (imposto sobre a propriedade de
competência da União);
ii) taxas pela prestação de serviços públicos referentes a tais

bens: são as taxas relativas à prestação de serviços públicos que aproveitam à
propriedade imobiliária, como, por exemplo, a taxa pelo recolhimento de lixo do
imóvel (lixo domiciliar), taxa pela limpeza da rua defronte ao imóvel etc.;
iii) contribuição de melhoria: é aquele tributo cobrado pelo

acontecimento de uma valorização imobiliária decorrente de uma obra pública,
que pode ser Federal, Estadual, Municipal ou do Distrito Federal (o ente que

PRIMEIRA FASE
realizar a obra da qual decorrer a valorização imobiliária está legitimado a instituir

o tributo).
Atenção, muita atenção, muita atenção mesmo: qualquer outro

tributo que não se enquadrar nas hipóteses acima citadas não pode, em
hipótese alguma, ser transferido para a responsabilidade do adquirente
do imóvel! Assim, não podem ser transferidos para a responsabilidade
do adquirente, por exemplo, uma taxa de fiscalização de estabelecimento
(incidente sobre atividade empresarial realizada no imóvel), o ITBI, o
ITCMD, o ISS incidente sobre a construção do imóvel ou qualquer outro
tributo que não os acima indicados. Muito menos as multas não
tributárias!
Nesses casos, a dívida deve permanecer com o antecessor (que

vendou o imóvel).
Pois bem. Essa transferência do débito para o adquirente não ocorrerá

acaso conste do título a prova de sua quitação.
Mas, que título é esse?
É o documento por meio do qual a compra e venda do imóvel é

realizada, ou seja, é a Escritura Pública de Venda e Compra (já que o direito
civil reconhece que este é o documento legítimo e necessário à transmissão
imobiliária por meio da compra e venda).
Portanto, de acordo com a parte final do caput do art. 130 do CTN, a

obrigação tributária relativa àqueles tributos não será transferida ao adquirente
(sucessor) se na escritura de venda e compra constar a prova de que os tributos
já foram pagos.
E como é feita essa prova? Por meio de certidão de regularidade fiscal.

No caso, uma Certidão Negativa de Débitos – CND!
Pois bem. O caput do art. 130 do CTN traz a regra, de que aqueles
tributos, acaso não pagos pelo contribuinte, são transferidos para a
responsabilidade do adquirente do imóvel.
Porém, essa regra tem uma exceção constante no parágrafo

único do artigo 130:
Art. 130 (...)

Parágrafo único. No caso de arrematação em hasta pública, a sub-
rogação ocorre sobre o respectivo preço.
Dessa forma, acaso o imóvel seja adquirido mediante arrematação em

hasta pública (leilão público, como aqueles realizados pelo Poder Judiciário após

PRIMEIRA FASE
penhorar um imóvel etc.), o arrematante não ficará responsável por aqueles

débitos tributários, acaso existentes.
Atenção: nesse caso o débito será quitado com o valor pago por meio
do lance dado.
Logo, do preço pago pelo arrematante, parte será destinado ao

pagamento daqueles tributos, e o que sobrar é destinado ao proprietário do
imóvel (contribuinte originário) que o teve levado a leilão público.
É exatamente o que prescreve o parágrafo único em questão: no caso

de arrematação em hasta pública, a sub-rogação ocorre sobre o respectivo preço
(preço da arrematação).
Mas e se o preço da arrematação for insuficiente, isto é, se o valor

pago pelo arrematante não for suficiente para quitar aqueles tributos? Se faltar
algum valor para quitar completamente aqueles tributos? O arrematante, isto é,
o sucessor, que adquiriu o imóvel, ficará obrigado ao pagamento dessa diferença?
Não! Absolutamente não! O arrematante paga o preço dado no lance.

Feito isso, não terá mais qualquer responsabilidade por tributos não pagos. Esses
devem ser quitados pelo valor dado no lance. Acaso seja insuficiente (tem mais
débitos tributários do que o valor do lance), a cobrança continuará contra o
antecessor, ou seja, em face do devedor originário, com a penhora de outros
bens etc.
Mas atenção: essa exceção do parágrafo único em questão só é

aplicável em caso de leilão público!
Assim, em caso de leilão privado, como naqueles feitos por instituições

financeiras (bancos) em razão de inadimplência, por exemplo, a sub-rogação
NÃO ocorre sobre o preço da arrematação.
Dessa forma, em caso de leilão privado aqueles débitos tributários

podem continuar a acompanhar o imóvel, aplicando-se, assim, a regra do caput
do art. 130 do CTN, e não o seu parágrafo único.
3.2.2.2) A transferência da sujeição passiva tributária para o adquirente

ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos
Vimos acima a previsão legal contida no CTN de transferência da

sujeição passiva tributária em razão da sucessão imobiliária (a responsabilidade
do adquirente de bem imóvel).
Aquela é, portanto, uma regra específica de responsabilidade

tributária na aquisição de bens imóveis.

PRIMEIRA FASE
A transferência da responsabilidade tributária pela aquisição de bens

móveis é tratada em outro dispositivo do CTN: precisamente no inciso I do
art. 131.
O referido dispositivo prescreve que:
Art. 131. São pessoalmente responsáveis:

I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens
adquiridos ou remidos;
(...).
Assim, de acordo com esse dispositivo, reitera-se: são pessoalmente

responsáveis o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens
adquiridos ou remidos.
É necessário compreender, então, cada um desses conceitos:
Aquisição: vir a ser proprietário por qualquer um dos meios jurídicos

admitidos em direito (compra e venda, doação, permuta etc.).
Remição (não confundir com remissão “perdão”): ato de remir,

livrar do poder alheio, resgatar.
Atenção: a referência genérica a “tributos” alcança qualquer espécie

tributária.
Assim, por exemplo: acaso uma determinada pessoa adquira um

veículo automotor com débitos de IPVA não pagos pelo vendedor, essa pessoa
passará a ser responsável tributário quanto à tal débito, pois ao “adquirir” bem
móvel com dívida, essa se “transfere” ao adquirente, nos termos do inciso I do
art. 131 do CTN em questão.
Atenção, muita atenção: ao contrário do quanto previsto no art. 130

do CTN que vimos acima, no caso de arrematação desses bens móveis em
hasta pública não haverá a sub-rogação do débito sobre o respectivo
preço, por falta de previsão legal.
De fato, não há neste art. 131 que estamos vendo (referente à aquisição
de bens imóveis) uma regra igual ou sequer semelhante àquela constante no
parágrafo único do art. 130 que vimos antecedentemente (muito embora haja
decisões isoladas do STJ aplicando a mesma regra do art. 130, mas, reitera-se,
são decisões isoladas).
3.2.2.3) A transferência da sujeição passiva tributária para o sucessor a

qualquer título, ao cônjuge meeiro e ao espólio

PRIMEIRA FASE
O mesmo artigo 131 prescreve, no seu inciso II, que também são
pessoalmente responsáveis:
Art. 131 (...)

II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos
devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada
esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou da meação;
Atenção: a transferência da sujeição passiva tributária para o sucessor

a qualquer título e ao cônjuge meeiro prevista no inciso II do art. 131 em questão
é uma regra para bens móveis e imóveis!
Portanto, o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro são

responsáveis tributários por transferência pelos tributos devidos pelo de cujus
até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante
do quinhão do legado ou da meação.
Pois bem. Conforme explicamos acima, na responsabilidade tributária

por transferência deve acontecer “algo” que acaba transferindo a
responsabilidade pelo pagamento do tributo a uma terceira pessoa.
No caso dessa responsabilidade prevista no inciso II do art. 131 esse

“algo” é a morte, como vocês podem ver.
A transferência do dever de pagar tais tributos ocorre imediatamente a

partir do evento “morte”, independentemente de qualquer providência judicial ou
administrativa, pois, de acordo com as regras de direito civil, a propriedade e a
posse dos bens do de cujus (e também seus ônus, como no caso dos tributos) é
transmitida desde logo com o advento da morte.
Trata-se do Princípio da Saisine (“importado” do Direito Francês)

positivado no art. 1784 do CC:
Art. 1.784. Aberta a sucessão, a herança transmite-se, desde logo,

aos herdeiros legítimos e testamentários.
É simples: transmite-se desde logo a herança, e com essa as dívidas,

inclusive as tributárias!
Atenção: a responsabilidade tributária do sucessor a qualquer título e

do cônjuge meeiro permanece desde a morte do de cujus até a data da partilha,
pois é quando o sucessor assume a condição de contribuinte.
Atenção: a responsabilidade de ambos (sucessor e meeiro) é

limitada: não vai além do valor deixado.

PRIMEIRA FASE
De acordo com esse dispositivo, se uma pessoa jurídica com débitos

tributários não pagos sofrer fusão, transformação ou incorporação, aquela(s)
pessoa(s) jurídica(s) que resultarem desses procedimentos será(ão)
responsabilizada(s) por aqueles débitos não pagos.
Os débitos tributários serão transferidos, assim, para a responsabilidade

da(s) empresa(s) sucessora(s).
Atenção: os conceitos de fusão, transformação e incorporação são

dados pela Lei das Sociedades Anônimas (Lei Federal nº 6.404/76).
Conceito de Fusão:
Art. 228. A fusão é a operação pela qual se unem duas ou mais

sociedades para formar sociedade nova, que lhes sucederá em todos os
direitos e obrigações.
Conceito de Transformação:
Art. 220. A transformação é a operação pela qual a sociedade passa,

independentemente de dissolução e liquidação, de um tipo para outro.
Obs.: observa-se que a sociedade continua sendo a mesma, apenas

adotando forma jurídica diferenciada. Por exemplo: era uma S/A (sociedade
anônima) e foi transformada em uma Ltda. (empresa de responsabilidade
limitada, ou vice-versa).
Conceito Incorporação:
Art. 227. A incorporação é a operação pela qual uma ou mais sociedades

são absorvidas por outra, que lhes sucede em todos os direitos e
obrigações.
Pois bem. Há outra forma de se “alterar” uma pessoa jurídica que não
foi contemplada no art. 132 do CTN: é pela cisão?
Conceito de Cisão:
Art. 229. A cisão é a operação pela qual a companhia transfere parcelas

do seu patrimônio para uma ou mais sociedades, constituídas para esse
fim ou já existentes, extinguindo-se a companhia cindida, se houver
versão de todo o seu patrimônio, ou dividindo-se o seu capital, se parcial
a versão.
Atenção: apesar de o art. 132 do CTN não regular expressamente

a responsabilidade tributária em caso de cisão (ao contrário das outras

PRIMEIRA FASE
figuras), a doutrina e a jurisprudência do STJ entendem que ocorre a

transferência da responsabilidade tributária às pessoas jurídicas
resultantes da cisão.
Assim, as pessoas jurídicas que resultaram da cisão serão responsáveis

tributárias por transferência em relação às dívidas tributárias que haviam na
pessoa jurídica cindida (dividida).
Atenção, muita atenção: como a dívida que era originariamente

de uma pessoa jurídica (aquela que foi dividida) passou para as pessoas
jurídicas resultantes da divisão (duas ou mais pessoas jurídicas), essas
que resultaram da cisão passam a ser responsáveis solidárias quanto à
dívida herdada da pessoa jurídica cindida, aplicando-se, assim, as regras
de solidariedade que vimos ao estudarmos o art. 124 do CTN acima.
Pois bem. No passado relativamente recente havia uma discussão

acerca das multas punitivas. Discutia-se se as multas aplicadas como punição ao
descumprimento de obrigações tributárias principais ou acessórias poderiam ser
transferidas à empresa sucessora (em razão da fusão, cisão, transformação ou
incorporação).
Argumentava-se que a punição (portanto, multa punitiva) não deveria

passar da pessoa do punido e que, por isso, não podiam ser transferidas.
Com base nesse argumento havia quem defendesse que a extensão da

responsabilidade prevista neste art. 132 do CTN em estudo alcançava somente e
tão somente os tributos e as multas moratórias (pelo atraso no pagamento), mas
as multas punitivas não!
Contudo, em meados do ano de 2010, ao julgar em sede de Recurso

Repetitivo o Recurso Especial nº 923.012/MG, o STJ decidiu que a
responsabilidade tributária da empresa sucessora abrange, além dos
tributos devidos pela empresa sucedida, as multas moratórias e também
as multas punitivas que, por representarem dívida de valor,
acompanham o passivo do patrimônio adquirido pela empresa sucessora,
desde que seu fato gerador tenha ocorrido até a data da sucessão.
De acordo com o STJ, o artigo 129 do CTN1 não restringe a extensão da

responsabilidade somente à dívida relativa ao tributo, já que o legislador utilizou
a expressão “créditos tributários” sem qualquer restrição.
Atenção: portanto, todas as dívidas tributárias de valores

(tributos, multas moratórias e multas punitivas) são transferidas para a
1
Art. 129. O disposto nesta Seção aplica-se por igual aos créditos tributários definitivamente
constituídos ou em curso de constituição à data dos atos nela referidos, e aos constituídos
posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a obrigações tributárias surgidas até a
referida data.

PRIMEIRA FASE
responsabilidade da empresa sucessora em caso de fusão, cisão,

transformação ou incorporação.
Atenção, muita atenção: não só no caso do art. 132 do CTN em

estudo, mas em todas as hipóteses é fundamental compreender
muitíssimo bem a extensão da responsabilidade tributária!
Pois bem. O parágrafo único do art. 132 do CTN em questão traz uma
regra residual para a hipótese de continuação da atividade por sócio ou espólio
em caso de extinção da pessoa jurídica:
Art. 132 (...)

Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção
de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da
respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente,
ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma
individual.
Assim, de acordo com o CTN, acaso ocorra a extinção da pessoa jurídica,

também responderá pelas suas dívidas o sócio ou o seu espólio que, sob a mesma
ou outra razão social, ou sob firma individual, continuar a exploração da
atividade.
3.2.2.5) A transferência da responsabilidade tributária por sucessão na

aquisição de fundo de comércio
Essa forma de responsabilidade está prevista no art. 133 do CTN, que

prescreve o seguinte:
Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de

outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento
comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva
exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome
individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou
estabelecimento adquirido, devidos até a data do ato:
I - integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio,
indústria ou atividade;
II - subsidiariamente com o alienante, se este prosseguir na exploração
ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova
atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou
profissão.
Verifica-se, assim, que de acordo com o caput do art. 133 em questão,

a pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por
qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial,
industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma

PRIMEIRA FASE
ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, passa a ser responsável
tributário pelos tributos devidos até a data do ato pelo fundo ou estabelecimento
adquirido.
Pois bem. Que é fundo de comércio?
Esse é um conceito de direito empresarial.
Aqueles que doutrinam ou militam nessa área não têm, em verdade,

muita facilidade em conceituá-lo.
Partindo do art. 1.142 do Código Civil, segundo o qual “Considera-se

estabelecimento todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa,
por empresário, ou por sociedade empresária”, os doutrinadores ensinam que o
fundo de comércio corresponde ao complexo de bens, materiais e imateriais,
organizados pelo empresário ou sociedade empresária, para o exercício da
empresa (que é uma atividade).
Ensinam que esses bens materiais (corpóreos) e imateriais

(incorpóreos) organizados para o exercício da empresa devem ter uma ligação
intrínseca entre si (ligação funcional), funcionando, assim, em conjunto para
poderem ser considerados fundo de comércio.
Pois bem. Há dificuldade na conceituação de fundo de comércio

justamente porque essa conceituação se confunde com o conceito de empresa.
Não obstante, pode-se dizer que o fundo de comércio é constituído, em

resumo, pela integralidade dos bens patrimoniais, inclusive os de natureza
pessoal (como o nome) e os imateriais (como o ponto), e não apenas pelo local
utilizado.
Quanto ao estabelecimento comercial, é somente um dos elementos do

fundo de comércio.
Assim, de acordo com o dispositivo legal em estudo, haverá

transferência da responsabilidade tributária por sucessão na aquisição desse
fundo de comércio.
Atenção: o dispositivo legal em questão prescreve que a

aquisição do fundo de comércio (que desencadeia a transferência da
responsabilidade tributária) poderá ocorrer a “qualquer título”.
Portanto, poderá ser a título oneroso ou gratuito, mediante

venda e compra, permuta, doação etc.
Desde que o adquirente aproveite o fundo de comércio, será

responsabilizado.

PRIMEIRA FASE
Por exemplo: suponhamos que uma determinada empresa

venha a adquirir, mediante contrato de venda e compra, o fundo de
comércio ou o estabelecimento de outra. Acaso a vendedora possua
débitos tributários inadimplidos, esses serão transferidos para a
responsabilidade da adquirente (responsabilidade tributária pela
aquisição de estabelecimento ou fundo de comércio). O mesmo ocorreria
se fosse uma doação ou uma permuta ao invés de uma venda e compra.
A sucessora do fundo de comércio ou do estabelecimento “herda” as
dívidas da sucedida. Mesmo que seja em decorrência do aluguel de um
imóvel onde funcionava anteriormente uma atividade, se houver o
aproveitamento do fundo de comércio (ponto, clientela etc.) haverá a
responsabilização do adquirente.
Pois bem. A extensão da transferência dessa responsabilidade

tributária é prevista nos incisos do art. 133 em estudo.
O inciso I prescreve que a responsabilidade será integral do

adquirente acaso o alienante cesse a exploração do comércio, indústria
ou atividade. Entende-se que integral corresponde à responsabilidade
“exclusiva”.
O inciso II prescreve, por sua vez, que a responsabilidade do adquirente

será subsidiária em relação ao alienante (isto é, primeiro cobra-se do alienante,
e acaso ele não pague, só aí cobra-se, então, do adquirente) se este – o alienante
– prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da
alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou
profissão.
Atenção: como o inciso II em questão prescreve que a

responsabilidade do adquirente é “subsidiária”, então quer dizer que há
benefício de ordem, isto é, reitera-se, primeiro cobra-se do alienante e
acaso ele não pague pode-se cobrar do adquirente)
Atenção, muita atenção novamente: não só no caso art. 133 do

CTN em estudo (e também do art. 132 já estudado acima), mas em todas
as hipóteses de responsabilidade tributária previstas no CTN é
fundamental compreender muitíssimo bem a sua extensão! Veja-se que
a FGV sempre que formula questão acerca da responsabilidade tributária
o faz focando na sua extensão!
Pois bem. A Lei Complementar nº 118/05 alterou o CTN e, ao inserir o

§ 1º no art. 133 em questão, criou uma exceção quanto à transferência da
responsabilidade tributária para a adquirente do fundo de comércio ou do
estabelecimento (prevista no caput):
Art. 133 (...)

PRIMEIRA FASE
§ 1o O disposto no caput deste artigo não se aplica na hipótese de

alienação judicial:
I – em processo de falência;
II – de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de recuperação
judicial.
Atenção: buscando harmonizar suas disposições com a Lei de

Falências (Lei Federal nº 11.101/2005), esse § 1º do art. 133 busca dar
efetividade ao Princípio da Continuidade da Empresa. De acordo com
esse princípio de direito empresarial, deve-se buscar a conservação da
atividade empresarial (e não do empresário, do estabelecimento ou de
uma sociedade), em virtude da imensa gama de interesses que
transcendem os dos donos do negócio e gravitam em torno dessa
continuidade, como as relações de emprego, os direitos dos credores,
inclusive tributários etc. 2
Por isso o dispositivo determina que não se aplica a

transferência da responsabilidade prevista no caput na hipótese de
alienação judicial em processo de falência ou de filial ou unidade
produtiva isolada em processo de recuperação judicial.
Contudo, pensando na eventual possibilidade de tentativa de fraude a

partir da aplicação do § 1º em questão, o § 2º do mesmo art. 133 vem prescrever
que:
Art. 133 (...)

§ 2o Não se aplica o disposto no § 1o deste artigo quando o adquirente
for:
I – sócio da sociedade falida ou em recuperação judicial, ou sociedade
controlada pelo devedor falido ou em recuperação judicial;
II – parente, em linha reta ou colateral até o 4o (quarto) grau,
consangüíneo ou afim, do devedor falido ou em recuperação judicial ou
de qualquer de seus sócios; ou
III – identificado como agente do falido ou do devedor em recuperação
judicial com o objetivo de fraudar a sucessão tributária.
Portanto, o § 2º em questão tem por finalidade evitar fraude em

função da aplicação do § 1º.
E, por fim, o § 3º prescreve que:
Art. 133 (...)

§ 3o Em processo da falência, o produto da alienação judicial de
empresa, filial ou unidade produtiva isolada permanecerá em conta de
2
COELHO, Fábio Ulhoa. Manual de direito comercial: direito de empresa. 20. ed. rev. e atual.
São Paulo: Saraiva, 2008, p. 13.

PRIMEIRA FASE
depósito à disposição do juízo de falência pelo prazo de 1 (um) ano,

contado da data de alienação, somente podendo ser utilizado para o
pagamento de créditos extraconcursais ou de créditos que preferem ao
tributário.
Em verdade, apesar de estar inserido no CTN, trata-se de um dispositivo

de direito falimentar, razão pela qual nos permitimos deixar de comentar, já que
não é a nossa área de ensino.
3.2.3) A transferência da responsabilidade tributária a terceiros pelos

atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis
Essa forma de transferência da responsabilidade está prevista no art.

134 da seguinte forma:
Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do

cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte,
respondem solidariamente com este nos atos em que
intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:
I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;
II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou
curatelados;
III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por
estes;
IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;
V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou
pelo concordatário;
VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos
tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em
razão do seu ofício;
VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.
Atenção: de acordo com o dispositivo legal em questão, essa forma de

responsabilidade é vinculada a duas condições:
i) que não seja possível exigir o cumprimento da obrigação do próprio

contribuinte;
ii) que o terceiro, que será responsabilizado, tenha participado do ato

que configure o fato gerador do tributo (agindo) que, tendo o dever de agir, tenha
se omitido.
Ainda que o dispositivo disponha que a responsabilização é “solidária”,

o que poderia induzir à inexistência de benefício de ordem, a referência aos
“casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal
pelo contribuinte” assegura ao responsável que ele só poderá ser exigido após

PRIMEIRA FASE
feita a exigência em face do contribuinte, ou seja, sua responsabilidade é

subsidiária, com aplicação do benefício de ordem.
Atenção, muito atenção: ao contrário do que possa parecer, o inciso

VII não justifica, em hipótese alguma, a responsabilização tributária de todo e
qualquer sócio de pessoa jurídica. Esse dispositivo se refere a um tipo societário
específico (sociedade de pessoas, como a sociedade civil), sendo inaplicável às
sociedades de capital (de responsabilidade limitada, sociedades anônimas etc.).
Pois bem. De acordo com o parágrafo único do art. 134 em questão, a

responsabilidade das pessoas indicadas nos incisos é pelo pagamento do tributo,
excluindo-se as multas, salvo as de caráter moratório:
Art. 134 (...)

Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de
penalidades, às de caráter moratório.
3.2.4) A transferência da responsabilidade tributária para o

administrador da pessoa jurídica
Essa é, sem dúvida, a espécie de transferência da

responsabilidade tributária mais cobrada nos Exames de Ordem
elaborados pela FGV.
Portanto, atenção: é imprescindível dominar essa matéria!
A transferência da responsabilidade tributária para o administrador da

pessoa jurídica está prevista no inciso III do art. 135, nos seguintes termos:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos

correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados
com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas
jurídicas de direito privado.
Pois bem. De acordo com o inciso III do art. 135 em questão, os

diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado
ficam responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias
resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos.
Atenção: o dispositivo legal em questão fixa a transferência da

responsabilidade tributária para (i) diretores, (ii) gerentes ou (iii)

PRIMEIRA FASE
representantes de pessoas jurídicas de direito privado. O dispositivo

legal em questão não fixa, portanto, e isso é fundamental, a
responsabilidade tributária do sócio pela simples condição de sócio! Isso
é muito importante! Para que o sócio seja responsabilizado nos termos
do inciso III do art. 135 em questão, ele – o sócio – precisa ser diretor,
gerente ou representante da pessoa jurídica, isto é, precisa ser sócio-
diretor, sócio-gerente ou sócio-representante. Se for somente e tão
somente sócio sem ser diretor, gerente ou representante, não poderá,
absolutamente, ter para si transferida a responsabilidade!
Logo, em resumo, se o sócio não é diretor, gerente ou representante da

pessoa jurídica, não pode ser responsabilizado.
Muito embora só possam ser responsabilizados os diretores, gerentes

ou representantes da pessoa jurídica, sócios ou não, isso (essa condição de
diretor, gerente ou representante) não basta.
De fato, de acordo com o dispositivo legal em questão, é

necessário que o inadimplemento do débito tributário decorra de ato
praticado com excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato ou ao
estatuto da pessoa jurídica.
Portanto, atenção: a transferência da responsabilidade nos

termos do inciso III do art. 135 do CTN depende da prática de um ato
irregular (excesso de poderes ou infração à lei, ao contrato ou ao
estatuto) pelo diretor, gerente ou representante da pessoa jurídica.
Muito embora o dispositivo legal não esclareça, a jurisprudência

do STJ entende que diretor, gerente ou representante da pessoa jurídica
só pode ser responsabilizado – em regra – pelos atos irregulares
cometidos no período em que estiveram investidos nessas funções.
Por exemplo: acaso João tenha sido diretor da pessoa jurídica XYZ nos
anos de 2015 e 2016, ele só poderá ser eventualmente responsabilizado por
tributos cujos fatos geradores tenham ocorrido nesses anos de 2015 e 2016. Se
o ato irregular (e o fato gerador do tributo) foi cometido no ano de 2014, então
é o Diretor da época quem deve, em regra, ser responsabilizado.
Pois bem. Quanto à extensão dessa forma de transferência da

responsabilidade tributária, apesar de o caput do art. 135 em questão prescrever
que aquelas pessoas (diretor, gerente ou representante) são “pessoalmente”
responsáveis, o que daria a impressão inicial de que a responsabilidade da pessoa
jurídica estaria excluída, o STJ sedimentou o entendimento de que se trata,
em verdade, de responsabilidade solidária.
Portanto, atenção, muita atenção: de acordo com o inciso III do

art. 135 em questão, os diretores, gerentes ou representantes de

PRIMEIRA FASE
pessoas jurídicas de direito privado (sócios ou não, isso não importa)

são SOLIDARIAMENTE responsáveis pelos débitos da pessoa jurídica que
correspondam a obrigações tributárias resultantes de atos praticados
com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos,
em regra relativamente ao período em que exerceram aquelas funções.
Pois bem. Ao longo dos anos houve uma grande produção

jurisprudencial acerca da responsabilidade tributária em questão, que resultou
na elaboração de 2 súmulas.
Uma das questões enfrentadas pelo STJ refere-se ao

inadimplemento: o mero inadimplemento da dívida tributária por falta de
condições financeiras (o que pode levar e não raras vezes leva a pessoa
jurídica à falência) consiste em “infração à lei” para fins de aplicação da
responsabilidade tributária prevista no inciso III do art. 135 em questão?
De acordo com o Súmula 430 não!
Súmula 430 do STJ: O inadimplemento da obrigação tributária

pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária
do sócio-gerente.
Essa súmula deixa bem claro, inclusive, o entendimento do STJ de que

a responsabilidade em questão é solidária.
Outra questão enfrentada pelo STJ refere-se ao encerramento

irregular da pessoa jurídica. Sabemos que o encerramento de uma pessoa
jurídica exige determinadas formalidades jurídicas, com a baixa de sua inscrição
perante a Junta Comercial, Cartório etc., baixa do CNPJ junto à Receita Federal,
baixa da inscrição junto ao Estado e/ou Município etc. Juridicamente não basta,
portanto, simplesmente “fechar a porta” e parar de operar: é necessário adotar
todos os procedimentos jurídicos necessários ao regular encerramento da pessoa
jurídica.
Isso deu fundamento ao STJ para editar a Súmula 435, com o seguinte
enunciado:
Súmula 435 do STJ: Presume-se dissolvida irregularmente a

empresa que deixar de funcionar no seu domicílio sem
comunicação aos órgãos competentes, legitimando o
redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente.
Portanto, atenção: o encerramento irregular da pessoa jurídica é

considerado ato contrário à lei (leis empresariais) para os fins previstos no inciso
III do art. 135 do CTN em questão.

PRIMEIRA FASE
Pois bem. Explicamos acima que muito embora o dispositivo legal não
esclareça, em regra a jurisprudência do STJ entende que diretor, gerente ou
representante da pessoa jurídica só pode ser responsabilizado pelos atos
irregulares cometidos no período em que estiveram investidos nessas
funções.
Essa é a regra!
Há, porém, uma exceção: acaso o ato irregular (contrário à lei)

seja o referido encerramento irregular a que se refere a Súmula 435 em
questão, será responsabilizado o diretor, gerente ou representante que
exercia essas funções no momento do referido encerramento irregular,
inclusive em relação a débitos tributários anteriores, pois a
irregularidade da qual adveio o inadimplemento é justamente não ter
procedido o encerramento regular da pessoa jurídica.
Apesar desse entendimento ainda não estar sumulado, já é unânime

junto ao STJ:
(...) 1. Se o motivo da responsabilidade tributária é a infração a lei

consubstanciada pela dissolução irregular da empresa (art. 135, III, do
CTN), é irrelevante para efeito de redirecionamento da Execução
Fiscal ao sócio-gerente ou ao administrador o fato de ele não
integrar a sociedade quando do fato gerador do crédito
tributário (STJ, 2ª T., AgRg no AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL
615.303, Rel. Min. HERMAN BENJAMIN, j. 07/06/2016).
Por fim, apesar de ser uma abordagem processual, sendo, pois, dessa
forma, matéria a ser tratada mais adiante (quando formos estudar a parte
processual tributária), pela importância que tem cumpre-nos explicar que essa
responsabilização dos diretores, gerentes ou representantes pode ocorrer antes
ou após a distribuição do Processo de Execução Fiscal: se feita antes, o nome
daqueles responsáveis solidários (diretores, gerentes ou representantes) já
constará na CDA – Certidão da Dívida Ativa da Execução, presumindo-se
(presunção juris tantum, isto é, que admite prova em contrário) que praticaram
atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos;
porém, se após, significa que o nome daqueles responsáveis deverá ser incluído
no processo de execução, mediante prova a ser produzida pela Fazenda Pública,
razão pela qual não é possível simplesmente presumir que eles praticaram atos
com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos (a
Fazenda Pública deve provar).
Como decorrência, quando o nome daqueles responsáveis solidários

(diretores, gerentes ou representantes) for inserido na CDA – Certidão da Dívida
Ativa antes do processo de execução, não caberá Exceção de Pré-
executividade como meio de defesa (serão aceitos como meio de defesa os
Embargos à Execução Fiscal); ao contrário, quando o nome deles for inserido no

PRIMEIRA FASE
curso do processo de execução, caberá esse meio de defesa (nesse caso a defesa
não fica restrita aos Embargos à Execução Fiscal, cabendo, também, Exceção de
Pré-executividade):
2. Conforme assentado em precedentes da Seção, inclusive sob o

regime do art. 543-C do CPC (...), não cabe exceção de pré-
executividade em execução fiscal promovida contra sócio que
figura como responsável na (...) CDA. É que a presunção de
legitimidade (...) impõe ao executado (...) o ônus de demonstrar a
inexistência de sua responsabilidade tributária, demonstração essa
que (...) deve ser promovida no âmbito dos embargos (...). (STJ, 1ª S.,
REsp. nº 1.110.925/SP, Rel. Min. TEORI ZAVASCKI, j. 22/04/2009).
Como afirmamos acima, a responsabilidade tributária prevista

no inciso III do art. 135 do CTN vem sendo amplamente cobrada no
Exame da OAB elaborado pela FGV.
Pois bem. Por fim, cumpre-nos analisar brevemente os incisos I e II do

art. 135 do CTN em questão (brevemente pois não vêm sendo cobrados nos
exames da OAB/FGV).
De acordo com esses incisos, as pessoas referidas no artigo 134 do CTN

(inciso I) e os mandatários, prepostos e empregados (inciso II) são responsáveis
pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos
praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatutos. Esse dispositivo tem fundamentado a responsabilização tributária de
profissionais contábeis da empresa (Contadores).
Portanto, de acordo com esses dispositivos, tais pessoas serão

responsabilizadas somente e tão somente quando praticarem atos com excesso
de poder ou infração de lei, contrato social ou estatutos da pessoa jurídica,
aplicando-se as demais disposições.
4) A EXCLUSÃO DA RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÕES PELA

DENÚNCIA ESPONTÂNEA
Inicialmente, que é uma infração à legislação tributária?
As infrações à legislação tributária podem consistir (i) em crimes

tributários (isto é, tipos penais, qualificados, portanto, pela legislação penal e que
tenham relação com a tributação), ou em (ii) infrações administrativas de
natureza tributária, isto é, podem consistir em desobediência às obrigações
principais ou acessórias (ou deveres instrumentais) de natureza tributária. Nesse
sentido, por exemplo, quando a legislação tributária impõe o recolhimento de um
tributo e o contribuinte não recolhe (isto é, torna-se inadimplente), estará ele
praticando uma infração tributária (infração administrativa pelo descumprimento

PRIMEIRA FASE
de uma obrigação principal) que, a princípio, não é crime (a não ser que configure
sonegação, o que dependerá do enquadramento da conduta no tipo penal
específico).
Pois bem. É dessas infrações administrativas (item ii) e não dos

crimes contra a ordem tributária (item i) que iremos tratar.
Essas infrações administrativas à legislação tributária, quando

cometidas, são sancionadas por meio de uma pena pecuniária, isto é, por uma
multa.
No direito tributário essa multa é habitualmente chamada de AIIM –

Auto de Infração e Imposição de Multa, ou simplesmente de AI – Auto de
Infração.
Pois bem. Só para constar a informação, quanto aos tipos penais

tributários, a maior parte deles estão previstos na Lei Federal 8.137, de 1990,
que trata dos crimes contra a ordem tributária, e dessa matéria se ocupa o direito
penal, e não o direito tributário.
Portanto: não trataremos de crimes tributários! Disso se ocupa o direito

penal!
Quanto às infrações administrativas de que iremos tratar (aquelas

punidas com multas), prescreve o art. 136 do CTN que:
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por

infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou
do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
Ao prescrever que a responsabilidade por infrações à legislação

tributária (administrativa) independe da intenção do agente, o CTN estipulou
uma “culpa presumida”, sendo irrelevante, assim, a intenção do agente
para fins de aplicação da correspondente sanção (isto é, da multa).
Portanto, atenção: para fins de caraterização de infração à legislação

tributária, a culpa é presumida.
Ocorre que o art. 138 do CTN traz uma “premiação” àquela pessoa que
tenha cometido uma infração à legislação tributária e que decida “autodenunciar-
se”. Vejamos:
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da

infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido
e dos juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela
autoridade administrativa, quando o montante do tributo dependa de
apuração.

PRIMEIRA FASE
Assim, de acordo com o art. 138 em questão, a responsabilidade

pela infração – isto é, a multa – é excluída pela denúncia espontânea da
conduta infracional, acompanhada, se for o caso, do pagamento do
tributo devido e dos juros de mora, ou do depósito da importância
arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do tributo
dependa de apuração.
É o que o direito tributário denomina “denúncia espontânea”!
Dessa forma, acaso o contribuinte infrator decida se “autodenunciar”,

como prêmio à sua iniciativa poderá recolher o tributo que havia deixado de
recolher sem a incidência da multa.
Portanto, atenção: a denúncia espontânea exclui somente e tão

somente a multa. O valor principal deverá ser pago juntamente com os
juros e a correção monetária!
Pois bem. De acordo com o dispositivo em questão, a exclusão da

responsabilidade pelo pagamento da multa é excluída pela denúncia espontânea
da infração, acompanhada do efetivo pagamento.
Atenção novamente: o benefício da denúncia espontânea é

incompatível com o parcelamento do tributo. Se o contribuinte se
“autodenunciar”, só terá os benefícios da “autodenúncia” se efetuar o pagamento
imediato e integral do quantum devido. Não há como se “autodenunciar” para
fins de parcelar a dívida. Se fizer a “autodenúncia” a pretender parcelar o débito,
estará sujeito àquela multa punitiva como se não tivesse “autodenunciado”. Essa
terá sido em vão!
Nos termos do próprio caput do art. 138 em questão, a única

possibilidade de autodenunciar-se sem o pagamento imediato é quando o
quantum devido dependa de apuração da autoridade fiscal. Nesse caso ele poderá
realizar a “autodenúncia” e aguardará o Fisco apurar o montante, mas assim que
esse valor lhe for comunicado, deverá promover o imediato e integral pagamento.
A denúncia espontânea também é incompatível com o lançamento por

homologação (já vimos esta forma de lançamento tributário na apostila
antecedente) quando regularmente declarado pelo contribuinte, pago, porém, em
atraso.
Por exemplo: um determinado contribuinte constitui um

“autolançamento” (ou lançamento por homologação) mediante declaração
(DCTF, GIA ou documento equivalente). Ao fazê-lo, emite a guia para pagamento
(DARF ou GNRE) mas não a quita na data do seu vencimento. Nesse caso, quando
for pagar a destempo (com atraso), não terá direito à exclusão da multa pelo

PRIMEIRA FASE
pagamento extemporâneo sob o argumento de que está promovendo uma

denúncia espontânea.
Nesse sentido é o entendimento do Superior Tribunal de Justiça,

conforme Súmula 360 do STJ:
Súmula 360 do STJ: O benefício da denúncia espontânea não se

aplica aos tributos sujeitos a lançamento por homologação
regularmente declarados, mas pagos a destempo.
Atenção novamente: de acordo com o STJ, a denúncia espontânea é

incompatível com as infrações cometidas em face das obrigações acessórias, isto
é, dos deveres instrumentais (obrigação de fazer, não fazer ou tolerar algo no
interesse da arrecadação e fiscalização de tributos).
Assim, por exemplo, acaso um contribuinte deixe de emitir nota fiscal

(obrigação acessória) e também deixe de efetuar o respectivo recolhimento do
imposto (obrigação principal), acaso decida “autodenunciar-se”, estará “livre” da
multa pelo não pagamento do referido imposto, mas não da multa pela não
emissão da nota fiscal, pois segundo o STJ, a “autodenúncia” não alcança as
infrações cometidas em face das obrigações acessórias.
Nesse sentido:
(...)
É cediço o entendimento do Superior Tribunal de Justiça no
sentido da legalidade da cobrança de multa pelo atraso na
entrega da declaração de rendimentos, inclusive quando há
denúncia espontânea, pois esta "não tem o condão de afastar a
multa decorrente do atraso na entrega da declaração de
rendimentos, uma vez que os efeitos do artigo 138 do CTN não
se estendem às obrigações acessórias autônomas”. (AgInt. no
AREsp. Nº 1022862/SP, T2, Rel. Min. Mauto Campbell Marques, j.
13/06/2017).
O parágrafo único do art. 138 do CTN em questão estipula,

porém, que a “autodenúncia” SÓ SERÁ EFETIVA SE OCORRER ANTES DO
INÍCIO DE QUALQUER PROCEDIMENTO DE FISCALIZAÇÃO:
Art. 138 (...)

Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia
apresentada após o início de qualquer procedimento
administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
E nem poderia ser diferente, pois se a intenção do legislador foi premiar

quem se dispuser a “confessar” a prática de uma infração, não haveria sentido

PRIMEIRA FASE
dar o benefício àquele que só tomou essa iniciativa porque teve contra si iniciada
uma fiscalização.
Portanto, atenção novamente: a denúncia deve ser espontânea,

isto é, antes do início de qualquer procedimento ou ato de fiscalização!
Se apresentada após o recebimento de uma Ordem de Ação Fiscal

(documento que dá início formal à fiscalização) ou de qualquer outra intimação
do Fisco, não poderá receber a premiação prevista no caput do art. 138 do CTN,
pois nesse caso a sua “autodenúncia” não terá sido espontânea.
Muita atenção a esse detalhe, que é frequentemente exigido pelo

examinador da OAB/FGV!
5) A INOPONIBILIDADE DAS CONVENÇÕES PARTICULARES À FAZENDA

PÚBLICA
A não ser que a lei específica de cada ente tributante (União, Estados,
Distrito Federal e Municípios) disponha de modo diverso (e não conhecemos um
único caso, importa mencionar), as convenções particulares (contratos
particulares) relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributo não
podem ser opostas à Fazenda Pública.
É o que prescreve o artigo 123 do CTN:
Art. 123. Salvo disposições de lei em contrário, as convenções

particulares, relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos,
não podem ser opostas à Fazenda Pública, para modificar a definição
legal do sujeito passivo das obrigações tributárias correspondentes.
O sujeito passivo da obrigação tributária (seja ele o contribuinte

ou o responsável) é fixado por lei cogente e inderrogável pela vontade
das partes (legislação tributária, pertencente ao direito público), de
modo que suas prescrições não podem, portanto, ser alteradas por
conveniências particulares.
Por ato particular, portanto, não se pode simplesmente

“escolher” quem é o sujeito passivo da obrigação (contribuinte ou
responsável), já que esse foi fixado por lei cogente e inderrogável pela
vontade das partes.
Atenção: isso não significa que as convenções particulares

acerca da responsabilidade pelo pagamento de tributos não têm
validade! Significa, em verdade, que elas só não podem ser opostas à
Fazenda Pública.

PRIMEIRA FASE
Não se nega, portanto, utilidade a essas convenções, mas seus

efeitos ficam restritos às partes, e não ao Estado-fisco!
Por exemplo: o art. 32 do CTN (norma tributária cogente e

inderrogável pela vontade das partes) prescreve que o proprietário de bem
imóvel é o contribuinte do IPTU. Não obstante essa previsão legal, o dono de um
imóvel (locador) pode convencionar com o seu inquilino (locatário) que esse será
responsável pelo pagamento do IPTU incidente sobre o imóvel locado. Essa norma
terá plena validade entre as partes, mas não poderá, porém, ser oposta à
Fazenda Pública, por força do art. 123 do CTN em questão. Assim, acaso o
locatário (inquilino) não pague o IPTU, a Fazenda Pública irá cobrar do locador
(proprietário do imóvel), e esse não poderá se defender da cobrança sobre o
argumento de que aquele contrato estipula que o locatário é o devedor, pois o
contrato, apesar de válido entre as partes, não pode ser oposto à Fazenda
Pública. Assim, como o contrato em questão é válido, o locador (proprietário)
deverá quitar o débito e, se quiser, poderá entrar com ação de regresso em face
do locatário (já que o contrato “faz lei” entre eles, sendo, assim, válido e eficaz
entre as partes).
Demos o exemplo do IPTU para fins meramente didáticos, mas a regra

é a mesma para qualquer tipo de tributo (ISS, ITBI etc.).
6) A CAPACIDADE TRIBUTÁRIA PASSIVA
Ao estudarmos competência tributária vimos que essa não se confunde

com a capacidade tributária ativa, que é a aptidão para figurar no polo ativo de
uma relação jurídico-tributária.
Capacidade tributária passiva é, dessa forma, a aptidão para ser

sujeito passivo de uma relação jurídico-tributária, na qualidade de
contribuinte ou de responsável tributário (por substituição ou por
transferência, conforme acima estudado).
Atenção, muita atenção: a capacidade tributária passiva (aquela

aptidão para figurar no polo passivo de obrigação tributária) independe
da capacidade civil.
É o que prescreve o inciso I do artigo 126 do CTN:
Art. 126. A capacidade tributária passiva independe:

I - da capacidade civil das pessoas naturais;
Ainda, de acordo com o inciso II, mesmo na privação da capacidade civil

subsiste a capacidade tributária passiva:

PRIMEIRA FASE

(...)
II - de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem
privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou
profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios;
Assim, por exemplo: aquele que exerce o comércio estando vedado

de fazê-lo, ou o advogado que exerce a profissão estando suspenso, apesar da
privação ao exercício dessas atividades, terão normal capacidade tributária
passiva, significando, assim, que estarão obrigados ao pagamento dos tributos
relativos aos atos que praticarem.
Da mesma forma acaso o ato seja praticado por agente plenamente

incapaz.
Uma criança pode ser, por exemplo, proprietária de um bem imóvel

(imagine que um pai ou uma mãe, ou ambos, resolvem adquiri um imóvel e
colocá-lo em nome do filho recém-nascido) ou auferir renda em função de uma
atividade qualquer (participou de uma campanha publicitária etc.). Nesses casos,
será sujeito passivo do IPTU ou do IR, independentemente de sua capacidade
civil.
Portanto: mesmo sendo juridicamente incapaz para a prática de

atos jurídicos, nos termos da lei civil, todos eles terão plena capacidade
tributária.
Atenção: especificamente quanto à pessoa jurídica, a sua

capacidade tributária passiva independe de estar juridicamente
constituída.

(...)
III - de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que
configure uma unidade econômica ou profissional.
Assim, até mesmo aquelas pessoas jurídicas irregulares ou de fato (que

não possuem Contrato Social ou que o possui com alguma irregularidade) têm
capacidade tributária passiva.
Por exemplo: independentemente de qualquer formalização, acaso

uma pessoa simplesmente comece a explorar uma atividade empresarial, de
qualquer tipo, como um pequeno restaurante em sua própria casa, passará a ter
– essa pessoa jurídica de fato – plena capacidade tributária passiva, devendo,
pois, recolher os tributos incidentes sobre a atividade.

PRIMEIRA FASE
7) O DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO DO SUJEITO PASSIVO
Em princípio, as pessoas podem escolher o seu domicílio tributário (o

caput do art. 127 do CTN permite essa escolha), isto é, onde manterão relações
com o Estado-fisco.
Contudo, na falta de eleição (escolha) deve-se aplicar as regras

constantes nos incisos I e II do art. 127 do CTN:
Art. 127. Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de

domicílio tributário, na forma da legislação aplicável, considera-se como
tal:
I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta
incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;
II - quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas
individuais, o lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que
derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento;
Pois bem. Quanto às pessoas jurídicas, não há maiores dificuldades

quando existe um só estabelecimento.
No entanto, e se ela tem vários estabelecimentos? Como ocorre

quando há uma matriz e diversas filiais?
Nessa hipótese a pessoa jurídica também poderá escolher, mas

respeitando a seguinte regra:
a) a legislação específica exclui essa liberdade em relação a tributos

cujo fato gerador se realiza em face de cada estabelecimento, como no caso do
ICMS, do IPI e do ISS (vige, para esses, o princípio da autonomia do
estabelecimento, fruto das respectivas legislações);
b) a escolha não pode recair em local fora do território da entidade

tributante (assim, para os tributos federais, dentro do território da União, para
os Estaduais, dentro do território do respectivo Estado etc.);
c) tributos apurados em relação a toda empresa admite a escolha, como

no caso do IR, II, IE etc.
Atenção: residualmente, deve-se aplicar, então, a regra do § 1º:
Art. 127 (...)

§ 1º Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos
incisos deste artigo, considerar-se-á como domicílio tributário do
contribuinte ou responsável o lugar da situação dos bens ou da
ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação.

PRIMEIRA FASE
Assim, um “andarilho” ou um “ambulante” poderá ter seu domicílio

tributário conforme disposto no § 1º em questão.
Por óbvio, quando a escolha do domicílio tributário dificultar ou impedir

que a administração tributária promova a fiscalização ou a arrecadação de
tributo, essa poderá recusar a escolha:
Art. 127 (...)

§ 2º A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando
impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo,
aplicando-se então a regra do parágrafo anterior.
Atenção: a recusa deve ser fundamentada, pois é ato administrativo,

necessitando, assim, ser devidamente motivado.
No que tange às pessoas jurídicas de direito público, a regra é fixada no

inciso III do art. 127:
Art. 127 (...)

III - quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas
repartições no território da entidade tributante.
Importa lembrar que as pessoas políticas não são imunes a todos os

tributos (por exemplo, as imunidades do art. 150 da CF/88 não são extensivas
às taxas) e que, mesmo quando imunes, têm o dever de cumprir as obrigações
tributárias acessórias.
QUESTÕES DA OAB
1) XXIV EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Considere que Luís é um andarilho

civilmente capaz que não elegeu nenhum lugar como seu domicílio tributário, não
tem domicílio civil, nem residência fixa, e não desempenha habitualmente
atividades em endereço certo. A partir da hipótese apresentada, de acordo com
o Código Tributário Nacional e no silêncio de legislação específica, assinale a
afirmativa correta.
A) Luís nunca terá domicílio tributário.
B) O domicílio tributário de Luís será o lugar da situação de seus bens ou da
ocorrência do fato gerador.
C) O domicílio tributário de Luís será, necessariamente, a sede da entidade
tributante.
D) O domicílio tributário de Luís será a residência de seus parentes mais próximos
ou o lugar da situação dos bens de Luís.

PRIMEIRA FASE
2) XXIV EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. João e Maria celebraram entre si

contrato de locação, sendo João o locador e proprietário do imóvel. No contrato,
eles estipularam que a responsabilidade pelo pagamento do imposto sobre a
Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) do imóvel será de Maria, locatária.
Com base nessas informações, assinale a afirmativa correta.
A) O contrato será ineficaz entre as partes, pois transferiu a obrigação de pagar
o imposto para pessoa não prevista em lei.
B) O contrato firmado entre particulares não poderá se opor ao fisco municipal,
no que tange à alteração do sujeito passivo do tributo.
C) O contrato é válido e eficaz, e, por consequência dele, a responsabilidade pelo
pagamento do tributo se tornará solidária, podendo o fisco municipal cobrá-lo de
João e/ou de Maria.
D) No caso de o fisco municipal cobrar o tributo de João, ele não poderá ajuizar
ação regressiva em face de Maria.
3) XXIII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. A pessoa jurídica XYZ, prestadora

de serviços contábeis, é devedora de Imposto sobre a Renda Pessoa Jurídica
(IRPJ), além de multa moratória e punitiva, dos anos-calendário de 2014 e 2015.
No ano de 2016, a pessoa jurídica XYZ foi incorporada pela pessoa jurídica ABC,
também prestadora de serviços contábeis. Sobre a responsabilidade tributária da
pessoa jurídica ABC, assinale a afirmativa correta.
A) Ela é responsável apenas pelo IRPJ devido, não sendo responsável pelo
pagamento das multas moratória e punitiva.
B) Ela é responsável integral, tanto pelo pagamento do IRPJ devido quanto pelas
multas moratória e punitiva.
C) Ela não é responsável pelo pagamento do IRPJ e das multas moratória e
punitiva, uma vez que não praticou o fato gerador do tributo.
D) Ela é responsável apenas pelo IRPJ e pela multa moratória, não sendo
responsável pelo pagamento da multa punitiva.
4) XXII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. João e Pedro são, por lei,

contribuintes obrigados solidariamente a pagar determinado tributo. Foi
publicada lei que isenta os ex-combatentes do pagamento de tal tributo, sendo
este o caso pessoal somente de João. Tendo em vista essa situação, assinale a
afirmativa correta.
A) Sendo um caso de isenção pessoal, a lei não exonera Pedro, que permanece
obrigado a pagar o saldo remanescente, descontada a parcela isenta em favor de
João.
B) Pedro ficará totalmente exonerado do pagamento, aproveitando-se da isenção
em favor de João.
C) O imposto poderá ser cobrado de Pedro ou de João, pois a solidariedade afasta
a isenção em favor deste.
D) Pedro permanece obrigado a pagar integralmente o imposto, nada obstante a
isenção em favor de João.

PRIMEIRA FASE
5) XX EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV (REAPLICAÇÃO/SALVADOR/BA).

A pessoa jurídica XYZ celebra contrato de locação de automóveis com a pessoa
jurídica ABC, proprietária dos veículos, pelo prazo de 5 (cinco) anos. Os
automóveis serão utilizados pelos diretores da pessoa jurídica XYZ. Segundo o
contrato, a locatária XYZ é a responsável pelo pagamento do Imposto sobre
Propriedade de Veículos Automotores – IPVA de todos os automóveis durante o
prazo contratual. Sobre a hipótese, assinale a afirmativa correta.
A) O contrato é nulo, uma vez que altera, por meio de convenção particular, a
condição de sujeito ativo da obrigação tributária.
B) O contrato é válido e eficaz entre as partes, porém não produzirá efeito contra
a Fazenda Pública, que poderá exigir o IPVA do proprietário dos veículos, a pessoa
jurídica ABC.
C) O contrato é válido e eficaz entre as partes e poderá ser oposto contra a
Fazenda Pública, que somente poderá exigir o cumprimento da obrigação
tributária pela locatária XYZ, conforme previsão contratual.
D) O contrato é válido e eficaz entre as partes e poderá ser oposto contra a
Fazenda Pública desde que seja editada Resolução pelo Secretário Estadual de
Fazenda autorizando a referida transferência de sujeição passiva tributária.
6) XX EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV (REAPLICAÇÃO/SALVADOR/BA).

XYZ é um estabelecimento empresarial que foi alienado e cujo adquirente
continuou a explorar a mesma atividade. Considerando que também o alienante
de XYZ continuou a exercer atividade empresarial no mesmo ramo de negócio,
assinale a afirmativa correta.
A) O adquirente é integralmente responsável pelos tributos devidos até a data da
alienação do estabelecimento, sem responsabilidade do alienante.
B) O adquirente e o alienante são responsáveis, cada qual, por 50% dos tributos
devidos até a data da alienação do estabelecimento.
C) A responsabilidade pelos tributos devidos até a data da alienação é
integralmente do alienante, sem responsabilidade do adquirente.
D) Como o alienante continuou a explorar atividade empresarial, a
responsabilidade do adquirente pelos tributos devidos até a data da alienação é
subsidiária com o alienante.
7) XVII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. A União ajuizou execução fiscal

em face da pessoa jurídica XYZ Ltda., devedora de tributos federais. No curso da
execução fiscal, a falência da pessoa jurídica foi decretada. Após requerimento
da União, deferido pelo Juízo, Francisco, sócio da pessoa jurídica XYZ Ltda., é
incluído no polo passivo da execução fiscal, em razão da decretação de falência.
Sobre a hipótese, é possível afirmar que
A) a decretação de falência autoriza o redirecionamento da execução fiscal para
Francisco, por ser considerada hipótese de infração à lei, que enseja
responsabilidade tributária.
B) o fato de Francisco ser sócio da XYZ Ltda. acarreta, por si só, responsabilidade
pessoal pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias da pessoa
jurídica.

PRIMEIRA FASE
C) Francisco não poderia ser incluído no polo passivo, ainda que fosse
administrador da XYZ Ltda. e tivesse encerrado ilegalmente as atividades da
pessoa jurídica.
D) Francisco não poderia, unicamente em razão da decretação de falência de XYZ
Ltda., ser incluído no polo passivo da execução fiscal.
8) XIV EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Lei municipal que dispõe sobre o

Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU − estabelece a
solidariedade entre os proprietários de um mesmo imóvel. Os efeitos da
solidariedade estão listados nas opções a seguir, à exceção de uma. Assinale-a.
A) A interrupção da decadência, em favor ou contra um dos obrigados, favorece
ou prejudica os demais.
B) A interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece
ou prejudica aos demais.
C) O pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita os demais.
D) A isenção ou remissão de crédito exonera todos os obrigados, salvo se
outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade
quanto aos demais pelo saldo.
9) XII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Pedro adquire imóvel de João, que

o alugava anteriormente a uma sociedade empresária. Sobre esse imóvel
estavam pendentes de pagamento os seguintes tributos: o IPTU, a Contribuição
de Melhoria, a Taxa de Coleta Domiciliar de Lixo e a Taxa de Inspeção Sanitária
devida pelo exercício do poder de polícia, em função da atividade ali desenvolvida.
Com relação à responsabilidade tributária, assinale a afirmativa correta.
A) Pedro só se torna responsável tributário do IPTU, da Taxa de Coleta Domiciliar
de Lixo e da Contribuição de Melhoria, permanecendo João como sujeito passivo
da Taxa de Inspeção Sanitária.
B) Pedro só se torna responsável tributário do IPTU e da Taxa de Coleta Domiciliar
de Lixo, permanecendo João como sujeito passivo da Taxa de Inspeção Sanitária
e da Contribuição de Melhoria.
C) Pedro é o responsável tributário de todos os tributos, devido à sucessão
imobiliária.
D) João continua sendo o sujeito passivo de todos os tributos, muito embora o
imóvel tenha sido adquirido por Pedro.
10) X EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Três irmãos são donos de um imóvel,

em proporções iguais. Em relação ao IPTU, cada irmão
A) só pode ser cobrado pelo fisco na razão de 33,33% do imposto.
B) é devedor solidário em relação ao todo do imposto.
C) é devedor na razão de 33,3% do imposto e responsável subsidiário pelo
restante.
D) não pode ser cobrado judicialmente pela parte de outro irmão que tenha
recursos para pagá-la.
11) III EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Na denúncia espontânea, o sujeito

passivo tem direito à exclusão

PRIMEIRA FASE
A) da multa e dos juros.

B) da multa e da correção monetária.
C) apenas dos juros.
D) apenas da multa.
12) II EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Pizza Aqui Ltda., empresa do ramo

dos restaurantes, adquiriu o estabelecimento empresarial Pizza Já Ltda.,
continuando a exploração deste estabelecimento, porém sob razão social
diferente – Pizza Aqui Ltda. Neste caso, é correto afirmar que:
A) a Pizza Aqui responde solidariamente pelos tributos devidos pela Pizza Já, até
a data do ato de aquisição do estabelecimento empresarial, se a Pizza Já cessar
a exploração da atividade.
B) caso a Pizza Já prossiga na exploração da mesma atividade dentro de 6 (seis)
meses contados da data de alienação, a Pizza Aqui responde subsidiariamente
pelos tributos devidos pela Pizza Já Ltda. até a data do ato de aquisição do
estabelecimento.
C) caso a Pizza Já mude de ramo de comércio dentro de 6 (seis) meses contados
da data de alienação, então a Pizza Aqui será integralmente responsável pelos
tributos devidos pela Pizza Já até a data do ato de aquisição desta.
D) caso o negócio jurídico não fosse a aquisição, mas a incorporação da Pizza Já
pela Pizza Aqui, esta última estaria isenta de qualquer responsabilidade referente
aos tributos devidos pela Pizza Já até a data da incorporação.
13) II EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Mauro Ricardo decidiu não pagar o

imposto de renda do último ano, pois sua esposa Ana, servidora pública, sofreu
acidente de carro e foi declarada absolutamente incapaz, em virtude de
traumatismo craniano gravíssimo. Ocorre que a Receita Federal efetuou o
lançamento e notificou Mauro, nos termos da lei, acerca do crédito tributário em
aberto. Quando Mauro recebeu a notificação, ele se dirigiu à Receita e confessou
a infração, prontificando-se a pagar, de imediato, o tributo devido, sem multa ou
juros de mora. A parti r do exposto acima, assinale a afirmativa correta.
A) A confissão de Mauro tem o condão de excluir a sua responsabilidade, sem a
imposição de qualquer penalidade. Entretanto, ele deve pagar o tributo devido
acrescido dos juros de mora.
B) Mauro somente se apresentou à Receita após a notificação, o que exclui
qualquer benefício oriundo da denúncia espontânea, devendo ele recolher o
tributo devido, a penalidade imposta e os juros de mora.
C) A incapacidade civil de Ana tem reflexo direto na sua capacidade tributária, o
que significa dizer que, após a sentença judicial de interdição, Ana perdeu,
igualmente, a sua capacidade tributária, estando livre de quaisquer obrigações
perante o fisco.
D) Caso Mauro ti vesse procedido com mera culpa, ou seja, se a sonegação
tivesse ocorrido por mero esquecimento, ele poderia pagar somente o tributo e
os juros de mora, excluindo o pagamento de multa.
14) Exame de Ordem/2009. Suponha que as pessoas jurídicas Alfa e Beta

tenham adquirido, em conjunto, imóvel comercial localizado em determinado

PRIMEIRA FASE
município da Federação e o tenham alugado para Antônio. Considerando essa

situação hipotética e a legislação tributária aplicável, assinale a opção correta.
A) Relativamente ao IPTU incidente sobre o referido imóvel, a responsabilidade
pelo seu pagamento será do locatário, se houver expressa determinação
contratual, cabendo à fazenda pública, no caso de eventual execução fiscal,
ajuizá-la contra Antônio.
B) Se Alfa ajuizar ação de restituição de IPTU incidente sobre o referido imóvel,
pago indevidamente, a interrupção do prazo prescricional não favorecerá Beta.
C) Se Alfa não estiver regularmente constituída, a responsabilidade pelo
pagamento de tributos incidentes sobre o aludido imóvel recairá exclusivamente
sobre Beta.
D) Os créditos tributários relativos ao IPTU existentes no ato da aquisição do
imóvel referido sub-rogam-se nas pessoas de Alfa e Beta, salvo quando conste
do título prova de sua quitação.
15) Exame de Ordem/2008. Em cada uma das opções abaixo, é apresentada

uma situação hipotética, seguida de uma assertiva a ser julgada com relação ao
sujeito passivo tributário e à responsabilidade tributária. Assinale a opção em que
a assertiva está correta.
A) A Pedro estava sendo executado por dívida tributária, em virtude do não-
recolhimento de imposto de renda, quando veio a falecer. Nessa situação, o
espólio do de cujus responderá pelos respectivos débitos, não havendo qualquer
responsabilidade dos sucessores no que se refere ao patrimônio pessoal deles.
B) Roberto foi nomeado curador de seu pai, que, acometido de acidente vascular
cerebral, passou a ser absolutamente incapaz de exercer os atos da vida civil.
Nessa situação, se, no exercício da curatela, Roberto intervier em algum ato que
configure fato gerador de tributo devido pelo curatelado, Roberto será
responsável subsidiário ao cumprimento da referida obrigação principal.
C) Luciano é motorista de caminhão e não possui residência fixa. Sendo
autônomo, ele presta serviços a diversas empresas: uma situada na região Sul,
outra na região Norte e outra na região Centro-Oeste do país. Nessa situação,
não tendo Luciano domicílio eleito, deve ser considerado seu domicílio tributário
o lugar onde Luciano for encontrado.
D) Patrícia celebrou, por escritura pública, contrato de compra e venda de imóvel
pertencente a Joaquim. No ato da lavratura do instrumento, Joaquim apresentou
certidão negativa de débitos tributários relativos ao imóvel objeto do contrato,
tendo sido esse fato consignado na própria escritura pública. Entretanto,
posteriormente, a fazenda municipal constatou a existência de débitos, anteriores
à alienação do bem a Patrícia, de imposto predial e territorial urbano (IPTU)
relativo ao respectivo imóvel. Nessa situação, Patrícia é responsável tributária
pelo pagamento do referido crédito tributário.
16) Exame de Ordem/2008. De acordo com o que dispõe o Código Tributário

Nacional, a responsabilidade dos sucessores deve ser:
A) Excluída na alienação de ativos, na recuperação judicial e na falência.
B) Aplicada somente na recuperação judicial.
C) Aplicada na recuperação judicial e na falência.

PRIMEIRA FASE
D) Excluída, na alienação de ativos, somente no que se refere à recuperação

judicial.
17) Exame de Ordem/2007. Nos termos previstos pelo Código Tributário

Nacional, cabe a responsabilização pessoal de sócios de pessoa jurídica por
débitos tributários uma vez configurada a seguinte situação:
A) Inadimplemento sucessivo de tributos vencidos e não recolhidos no prazo legal
pela pessoa jurídica.
B) Insuficiência de bens da pessoa jurídica, quando tal situação patrimonial
comprovadamente inviabiliza pagamento da dívida fiscal.
C) Identificação de atos de gerência praticados com excesso de poderes ou
infração à lei, contrato social ou estatutos, não bastando o mero inadimplemento
do tributo vencido.
D) Identificação de atos de gerência praticados com excesso de poderes ou
infração à lei, contrato social ou estatutos, ainda que o sócio não mais fizesse
parte do quadro societário da empresa à época da ocorrência dos fatos geradores
do tributo cobrado.
18) Exame de Ordem/2007. Em contrato de locação de imóvel, ficou pactuado

entre o locador (proprietário do bem), o locatário e a empresa administradora do
imóvel que o locatário assumiria todos os encargos tributários incidentes sobre o
imóvel, ficando a empresa administradora responsável pela sua administração e
fiel execução de todas as cláusulas contratuais que exigissem a sua
interveniência. Nesse caso, o Município deve cobrar o imposto sobre a
propriedade predial e territorial urbana (IPTU), nos termos do Código Tributário
Nacional:
A) Do locatário, em face do disposto no referido contrato, que lhe transfere o
encargo tributário.
B) Do locatário e, sucessivamente, da empresa administradora, se o primeiro
recusar-se a pagá-lo, em decorrência da responsabilidade subsidiária da
segunda.
C) Do locador, pois as convenções particulares, relativas à responsabilidade pelo
pagamento de tributos, não podem ser opostas ao Fisco.
D) Do locador, do locatário e da empresa administradora, conforme a
conveniência do Fisco, vez que há responsabilidade solidária entre eles.
19) Exame de Ordem/2007. Assinale a alternativa correta:

A) A responsabilidade do contribuinte é excluída pela denúncia espontânea da
infração, desde que acompanhada do pagamento do tributo devido, da multa
punitiva e dos juros de mora.
B) Jamais haverá exclusão da responsabilidade do contribuinte que praticou
infração fiscal, mesmo que ingresse com denuncia espontânea da infração,
acompanhada do pagamento do tributo devido e dos juros de mora.
C) A responsabilidade do contribuinte é excluída pela denúncia espontânea da
infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos
juros de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade
administrativa, quando o montante do tributo depender de apuração.

PRIMEIRA FASE
D) Mesmo com o início de qualquer procedimento administrativo fiscal, como a

lavratura do Termo de Início de Fiscalização, a responsabilidade do contribuinte
será excluída pela denúncia da infração, acompanhada, se for o caso, do
pagamento do tributo devido e dos juros de mora.
20) Exame de Ordem/2005. O Código Tributário Nacional contempla a figura

do sujeito passivo indireto (responsável), assim entendido como:
A) O sujeito passivo dos chamados tributos indiretos.
B) Pessoa que, embora não se confunda com o contribuinte, foi alçado pela lei à
condição de devedor da obrigação tributária.
C) Aquele que, embora não tenha qualquer relação com o fato gerador, foi
designado pela lei como responsável pelo pagamento do tributo.
D) O responsável pelo cumprimento das obrigações acessórias.
21) Exame de Ordem/2005. Sobre a responsabilidade dos sucessores, pode-

se afirmar que a pessoa natural ou jurídica que adquirir de outra, em alienação
judicial em processo de recuperação judicial, fundo de comércio ou
estabelecimento comercial, industrial ou profissional e continuar a respectiva
exploração, sob a mesma razão social:
A) responde, integralmente, pelos tributos relativos ao fundo ou estabelecimento
adquirido.
B) Responde, subsidiariamente com o alienante, pelos tributos relativos ao fundo
de estabelecimento adquirido, desde que o último prossiga na exploração ou
inicie, dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no
mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.
C) Responde, solidariamente com o alienante, pelos tributos relativos ao fundo
de estabelecimento adquirido, desde que o último prossiga na exploração ou
inicie, dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no
mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão.
D) Não responde pelos tributos relativos ao fundo de comércio ou
estabelecimento adquirido, excetuadas as hipóteses em que o adquirente seja
sócio da sociedade em recuperação judicial, ou sociedade controlada pelo
devedor em recuperação judicial, ou seu parente, ou, em qualquer hipótese,
identificado como seu agente, com o objetivo de fraudar a sucessão tributária.
22) Exame de Ordem/2004. Sobre a responsabilidade por infrações à lei

tributária, é correto afirmar:
A) O pagamento do tributo elide a imposição da multa punitiva, desde que
efetuado o pagamento antes do início da execução fiscal.
B) Salvo disposição de lei em contrário, independe da intenção do agente ou do
responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.
C) O inventariante responde pelas multas punitivas devidas pelo espólio.
D) Os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado respondem, pessoalmente, quanto às infrações, ainda que não decorram
de atos para os quais tenham concorrido.


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DIREITO TRIBUTÁRIO PARA O XXV EXAME DA OAB

1) SUJEITO ATIVO DA RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA

Toda relação jurídica obrigacional, em qualquer área do Direito (e,

Quanto ao sujeito ativo da obrigação tributária (polo ativo), o

Art. 119. Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito

Porém, muita atenção: temos que ter cuidado com as

Art. 6º A atribuição constitucional de competência tributária

Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição

Pois bem. A perfeita compreensão desses dispositivos e, em especial,

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Vimos que competência tributária é a aptidão que as pessoas

Vimos, também, que a capacidade tributária ativa,

Assim, todas as pessoas políticas que detêm competência tributária

Nesse sentido, ao menos parcialmente, o art. 119 do CTN está

Contudo, como aquele que possui competência tributária (que é

De fato, se a capacidade tributária ativa tiver sido delegada, o

Mas terá capacidade tributária ativa, que recebeu por delegação.

Por isso chamamos à atenção quanto à interpretação sistêmica do art.

Portanto, em resumo, sujeito ativo é aquele que possui aptidão

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(desmembramento de um Estado ou de Município em dois ou mais diferentes

Art. 120. Salvo disposição de lei em contrário, a pessoa jurídica de

Assim, a(s) pessoa(s) jurídica(s) de direito público que resultar(em) do

2) SUJEITO PASSIVO DA RELAÇÃO JURÍDICO-TRIBUTÁRIA

Sujeito passivo é qualquer pessoa obrigada ao cumprimento de uma

Se o sujeito ativo da relação jurídico-tributária é quem detém a aptidão

O CTN distingue, no caput do art. 121 e no art. 122, os sujeitos passivos

Portanto, temos sujeito passivo (i) de obrigação principal e (ii) de

Pois bem. Vimos na apostila anterior que a obrigação tributária

Portanto, a obrigação tributária principal é patrimonial, pois é

Usando o mesmo exemplo já usado anteriormente: quando a lei

Em harmonia com o § 1º do art. 113 em questão, o caput do art. 121

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Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao

Dessa forma, sujeito passivo da obrigação tributária principal é

Também vimos na apostila anterior que a obrigação tributária

Mais uma vez, usando o mesmo exemplo já usado anteriormente:

Também em harmonia com o § 2º do art. 113 em questão, o art. 122

Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às

Portanto, sujeito passivo da obrigação tributária acessória (ou

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não fazer ou de tolerar (fiscalização) algo no interesse da arrecadação

2.1) A divisão da figura do sujeito passivo nas pessoas do contribuinte e

Vimos acima que o sujeito passivo da obrigação tributária é aquele a

Ocorre que a figura do sujeito passivo da obrigação principal é dividida

Art. 121 (...)

Vejamos, primeiramente, quem é o contribuinte:

O CTN prescreve que contribuinte é aquele que tem relação

Dito de outro modo, contribuinte é quem realiza o fato gerador da

Para ficarmos no mesmo exemplo anteriormente usado: quando a lei

Portanto, quem presta serviço (verbo + complemento), quem é

Todo tributo tem seu contribuinte.

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Vejamos, agora, quem é o responsável tributário:

O CTN prescreve que o responsável tributário é aquele que, sem

Pois bem. Dito de outro modo, o responsável tributário é uma

Vamos ao exemplo: conforme já vimos acima, quando a lei tributária

E porque o Fisco “prefere” responsabilizar “outra pessoa” ao invés de

Portanto, em resumo, de acordo com os exemplos acima:

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O contribuinte é quem realiza o fato gerador da obrigação

O responsável tributário, por outro lado, é pessoa que NÃO

Atenção: usamos o IR nos exemplos, mas a figura do responsável pode

Pois bem. É possível verificar que o responsável tributário, apesar de