Rentas de segunda categoría

Por: Abg. Karina Isabel Pantoja Peña

1. Enajenación de inmueble-habitualidad
Consulta
La señora Emilia tenía 3 inmuebles, las que adquirió entre el 2005 al 2008. Emilia, en el
2015, vendió tres de sus inmuebles y pagó por ellas la tasa efectiva del 5 %. Ante ello, Sunat
ha emitido una Resolución de Determinación en el 2017, en la cual le repara el pago del
impuesto del último inmueble, ya que la tasa que debió aplicar es de 28 %.
Ante ello, nos consulta lo siguiente: ¿se puede gravar con el impuesto a la renta de tercera
categoría por la enajenación de inmuebles realizados por una persona natural?
Respuesta
Por regla general, la enajenación de inmuebles realizados por persona natural no está
gravada con el impuesto a la renta de tercera categoría, sino con el impuesto de segunda
categoría por la enajenación de un bien inmueble, tal como está señalado en el inciso j) del
artículo 24 de la Ley del Impuesto a la Renta, siempre y cuando cumpla con lo siguiente:
• La enajenación y la adquisición del bien inmueble se produzca a partir del 01-01-04
(de acuerdo con la Trigésimo Quinta Disposición Transitoria y Final).
• No sea considerado una casa habitación, a efectos de la Ley del Impuesto a la Renta
está definido la casa habitación en el artículo 1-A del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, de la siguiente manera:
Artículo 1-A. Definición de casa habitación
[…] se considera casa habitación del enajenante, al inmueble que permanezca en su
propiedad por lo menos dos (2) años y que no esté destinado exclusivamente al
comercio, industria, oficina, almacén, cochera o similares.
En caso el enajenante tuviera en propiedad más de un inmueble que cumpla con las
condiciones señaladas en el párrafo anterior, será considerada casa habitación solo
aquel que, luego de la enajenación de los demás inmuebles, resulte como el único
inmueble de su propiedad. Cuando la enajenación se produzca en un solo contrato o
cuando no fuera posible determinar las fechas en las que dichas operaciones se
realizaron, se reputará como casa habitación del enajenante al inmueble de menor
valor.
Si se cumple con los requisitos antes mencionados, estará afecto a la renta de segunda
categoría y, por lo tanto, estará gravado con la tasa efectiva del 5 %.
Teniendo ello en cuenta, cabe señalar que la ganancia por la enajenación de este inmueble
estará gravada con el impuesto de tercera categoría si se presume la habitualidad en la
enajenación de inmueble, que está dispuesto en el artículo 4 de la Ley del Impuesto a la
Renta, en la cual se menciona lo siguiente:
Artículo 4. Se presumirá que existe habitualidad en la enajenación de inmuebles
efectuada por una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó
por tributar como tal, a partir de la tercera enajenación, inclusive, que se produzca
en el ejercicio gravable. [El resaltado es nuestro].
De acuerdo con esta norma, se presume que hay habitualidad en la enajenación de
inmuebles en la tercera venta dentro de un mismo ejercicio. Ello también se encuentra
señalado en el Informe N.° 033-2014-SUNAT/5D0000:
En el caso que una persona natural, propietaria de un terreno, venda en diferentes
oportunidades parte de su derecho de propiedad sobre este a diversos compradores
dentro del mismo ejercicio gravable, se presume habitualidad a partir de la tercera
enajenación, inclusive, de conformidad con lo establecido por los artículos 2 y 4 de la
Ley del Impuesto a la Renta. En consecuencia, la renta que se origina a partir de la
 tercera enajenación de parte del derecho de propiedad sobre inmuebles constituye
renta de tercera categoría.
En conclusión, sí es posible gravar a una persona natural con el impuesto a la renta de
tercera categoría por la ganancia de una enajenación de un bien inmueble, siempre y cuando
se configure una habitualidad en la venta de inmueble.
Para el presente caso, sí es correcto que Sunat haya emitido una Resolución de
determinación, en la cual se le reparó por no haber pagado el impuesto de tercera categoría
por la ganancia que obtuvo en la enajenación del tercer inmueble.
2. Enajenación de inmueble-Adquisición de inmueble a título gratuito
Consulta
Erik Francis Cabrera, en el 2013, adquirió un inmueble a través de una donación. Cabe
señalar que el donante adquirió el inmueble por el valor de 100.000 (tiene todos los
documentos que acredita que lo adquirió por ese valor). Erik, en el 2014, decide venderlo
por el valor de 200,000.
Ante ello, nos consulta lo siguiente: ¿cuál es el monto del impuesto que debo pagar por la
enajenación de ese bien inmueble? (supuesto: el índice de corrección monetaria era 1).
Respuesta
Para responder a la pregunta formulada, es necesario tener en cuenta que en este caso Erik
sí va estar gravado por la ganancia que obtenga por la venta de este inmueble (segunda
categoría), ya que lo adquirió después del 2004, y no es una casa habitación, ya que de
acuerdo con el artículo 1-A del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, para
considerarlo como casa habitación, tiene que haber permanecido en su propiedad durante
dos años; en este caso, solo ha sido propietario de ese inmueble durante 1 año.
Considerando que esta venta del bien inmueble sí está afecta al impuesto a la renta de
segunda categoría, podemos determinar cuál es el monto del impuesto. En este caso, el
valor de venta es de 200,000, y el valor del costo es 100,000, ya que según el acápite a.2)
del inciso a) del numeral 21.1 del artículo 21 de la Ley del Impuesto a la Renta (vigente el
01-08-12), se señala lo siguiente:
Artículo 21. Tratándose de la enajenación, redención o rescate cuando corresponda,
el costo computable se determinará en la forma establecida a continuación:
[…]
a.2) Si la adquisición es a título gratuito, el costo computable será igual a cero.
Alternativamente, se podrá considerar como costo computable el que correspondía al
transferente antes de la transferencia, siempre que este se acredite de manera
fehaciente. [El resaltado es nuestro].
Por lo tanto, de acuerdo con este dispositivo, en el caso de una adquisición a título gratuito,
el costo computable será cero o el costo que correspondía al transferente antes de haberlo
transferido, siempre que esté acreditado. Entonces, debido a que es una adquisición a título
gratuito (donación), es recomendable utilizar el costo de adquisición que le correspondía al
donante para que el impuesto a pagar sea menor; asimismo, se debe tener en cuenta que
el costo de adquisición del donante se debe acreditar para que sea reconocido.
Asimismo, se debe tener en cuenta que si la adquisición de un bien inmueble es a título
oneroso, debe utilizarse los respectivos medios de pago para que sea ese costo reconocido
ante una posterior venta de ese inmueble, tal como se concluye en el Informe N.° 006-2012-
SUNAT/2B0000:
Para la determinación del impuesto a la renta de segunda categoría, en la venta de
un inmueble efectuada por una persona natural domiciliada, no se puede considerar
como costo computable el costo de adquisición de dicho bien cancelado sin
utilizar medios de pago, cuando existía la obligación de usar los mismos. [El
resaltado es nuestro].
Para este caso, el costo de adquisición será 100,000 por 1, ya que es el índice de corrección
monetaria. Asimismo, para determinar el impuesto en este caso, se debe tener en cuenta el
artículo 84-A de la Ley del Impuesto a la Renta, en la que se menciona cómo determinar el
impuesto en el caso de enajenación de inmuebles; además, cabe señalar que también se
puede determinar el impuesto aplicando la tasa efectiva de 5 % a la renta bruta.
Valor de venta de inmueble = 200,000
Costo computable actualizado
por el I. C. M. 100,000 x 1 = (100,000)
Ganancia de capital (renta
bruta) = 100,000
Impuesto a la renta
100,000 x 5 % = 5000
3. Regalía
Consulta
La empresa Sol Perú SAC decide adquirir una marca a través de una cesión temporal (2
años) a una persona natural, y por la cual realizará el pago de 150,000 en el 2017.
Ante ello, nos consultan lo siguiente: ¿cuándo debo efectuar la retención?, ¿cuánto es el
monto que debo retener?
Respuesta
De acuerdo con el inciso c) del artículo 24 de la Ley del Impuesto a la Renta, las regalías
están afectas a renta de segunda categoría, y dentro de ellas se encuentra a la
contraprestación por el uso de las marcas, tal como está señalado en el primer párrafo del
artículo 27 de la Ley del Impuesto a la Renta:
Artículo 27. Cualquiera sea la denominación que le acuerden las partes, se considera
regalía a toda contraprestación en efectivo o en especie originada por el uso o por el
privilegio de usar patentes, marcas, diseños o modelos, planos, procesos o fórmulas
secretas y derechos de autor de trabajos literarios, artísticos o científicos, así como
toda contraprestación por la cesión en uso de los programas de instrucciones para
computadoras (software) y por la información relativa a la experiencia industrial,
comercial o científica.
Por lo tanto, la persona que cedió la marca está gravada con el impuesto a la renta de
segunda categoría, por consiguiente, la persona jurídica debe efectuar la retención cuando
realice el pago, para este caso es en el 2017 (artículo 71 de la Ley del Impuesto a la Renta).
Asimismo, deberá la empresa Sol Perú SAC declarar la retención de segunda categoría en
el PDT 617.
En este caso, para determinar el monto a retener hay que aplicar a la renta bruta la tasa
efectiva del 5 %.
Renta bruta 150,000
Impuesto a la renta 5 % 7,500
Total a retener 7,500
Por lo tanto, la empresa Sol Perú SAC debe retener el monto de 7,500.
4. Dividendos presuntos
Consulta
La empresa Aventura SAA, en el 2017, obtuvo 36,000 de utilidades; ante ello, la junta de
accionistas ha decidido efectuar un préstamo a uno de los accionistas.
Ante ello, el gerente general de la empresa nos consulta lo siguiente: ¿cuál es la implicancia
tributaria por el préstamo efectuado a un accionista?
Respuesta
Para la presente consulta, es necesario remitirnos al inciso i) del artículo 24 de la Ley del
Impuesto a la Renta:
Artículo 24. Son rentas de segunda categoría:
[…]
i) Los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades, con
excepción de las sumas a que se refiere el inciso g) del artículo 24-A de la ley.
Asimismo, cabe señalar que se entiende por dividendo y otra forma de distribución de
utilidades al crédito que entregan las empresas a favor de sus socios, de acuerdo con lo
señalado en el inciso f) del artículo 24-A de la Ley del Impuesto a la Renta:
Artículo 24-A. Para los efectos del impuesto se entiende por dividendos y cualquier
otra forma de distribución de utilidades:
[…]
f) Todo crédito hasta el límite de las utilidades y reservas de libre disposición, que las
personas jurídicas que no sean empresas de operaciones múltiples o empresas de
arrendamiento financiero, otorguen en favor de sus socios, asociados, titulares o
personas que las integran, según sea el caso, en efectivo o en especie, con carácter
general o particular, cualquiera sea la forma dada a la operación. No es de aplicación
la presunción contenida en el párrafo anterior a las operaciones de crédito en favor
de trabajadores de la empresa que sean propietarios únicamente de acciones de
inversión.
De lo señalado anteriormente, se puede concluir que el crédito que concede la empresa a
sus accionistas se considera como distribución de dividendos para efectos de la Ley del
Impuesto a la Renta, siempre y cuando en ese mismo ejercicio se haya obtenido utilidades,
ello también se puede desprender del Informe N.° 078-2016-SUNAT, en la cual una de sus
conclusiones es la siguiente:
Los préstamos otorgados a los accionistas durante el ejercicio 2015 no califican como
dividendos presuntos si al momento de ser otorgados la persona jurídica que los
concede no tenía utilidades o reservas de libre disposición susceptibles de generar
dividendos gravados.
Por lo tanto, el préstamo que dio la empresa Aventura SAA a su accionista estará gravado
con el impuesto a la renta de segunda categoría, ya que se considera como distribución de
dividendos. En consecuencia, la empresa va tener que retener el 5 % al accionista por el
préstamo que le efectuó. Ello está conforme con el artículo 52-A del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta:
Artículo 52-A. El impuesto a cargo de personas naturales, sucesiones indivisas y
sociedades conyugales que optaron por tributar como tales, domiciliadas en el país,
se determina aplicando la tasa de seis coma veinticinco por ciento (6,25 %) sobre sus
rentas netas del capital. Tratándose de la renta neta del capital originada por la
enajenación de los bienes a que se refiere el inciso a) del artículo 2 de esta ley, la
tasa a que se refiere el párrafo anterior se aplicará a la suma de dicha renta neta y la
renta de fuente extranjera a que se refiere el segundo párrafo del artículo 51 de esta
ley. Lo previsto en los párrafos precedentes no se aplica a los dividendos y
cualquier otra forma de distribución de utilidades a que se refiere el inciso i) del
artículo 24 de esta ley, los cuales están gravados con la tasa de cinco por
ciento (5 %). [El resaltado es nuestro].