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CURSO DE DIREITO FINANCEIRO E TRIBUTÁRIO

Prof.: André Medeiros

1. O QUE É TRIBUTO? Primeira observação: distinguir TRIBUTO de IMPOSTO.

1.1. BREVE HISTÓRICO

HONESTE VIVERE, NEMINEM LAEDERE, SUUM CUIQUE TRIBUERE

“viver honestamente, não lesar ninguém, dar a cada um o que é seu.”

1.1.1. Resistência à cobrança

Pagos voluntariamente ou à força, bem aplicados ou não, arrecadados em moeda ou em espécie, devidos à
Igreja, ao rei ou ao governo, os tributos existem desde que surgiu ao menos o embrião do Estado.
1.1.2. Civilizações antigas – a arrecadação era justificada pelo caráter divino do governante; ROMA ANTIGA
- o termo “TRIBUTO” referia-se, inicialmente, às exigências em bens ou serviços que os vencedores faziam aos
vencidos.
1.1.3. Idade Média/Feudalismo – a tributação vista como proteção que o soberano dava aos súditos,
principalmente em caso de conflitos com outros povos;
1.1.4. Mundo Contemporâneo – aqui, houve já relativa aceitação acerca do recolhimento de tributos tidos
como essenciais para manter a organização estatal e para que o Poder Público conseguisse planejar, garantir a
vida em comunidade e fazer jus aos seus deveres, conforme a legislação de cada país; ainda hoje é assim.

EVOLUÇÃO DA FORMA DE CAPTAÇÃO DAS RECEITAS PÚBLICAS AO LONGO DO TEMPO:

• Extorsões sobre outros povos = reparações de guerra, modernamente ainda utilizadas, embora de
maneira velada, através de mecanismos econômicos;
• Cobrança de penalidades pecuniárias que são as multas pela prática de atos ilícitos;
• Utilização de confisco, através da apropriação total ou parcial da propriedade privada;
• Exploração do seu próprio patrimônio, por meio de venda de bens e serviços;
• Empréstimos, quer sejam compulsórios ou facultativos (ex.: Plano Collor I x art. 148, da CF);
• Doações de qualquer natureza, originárias da liberalidade de terceiros;
• Exigência de tributos - perfil atual do sistema tributário comum aos povos;
Conclusão – justificável ou não, a resistência à cobrança de impostos, taxas e contribuições, hoje refletida em
boa parte nas discussões levadas ao Judiciário e aos tribunais administrativos, no contexto da atual “sanha
fiscal”, manifesta-se desde os tempos de colônia por meio de rebeliões, da sonegação ou da simples
inadimplência.
Enfim, para poder funcionar e cumprir suas metas, o Estado necessita estruturar-se, como qualquer outra
organização, ter efeitos patrimoniais, desenvolver atividades financeiras, arrecadando recursos para as despesas
exigidas, dentro do seu normal funcionamento, tendo acesso a instrumentos de crédito, além de adequar receitas
e despesas.
E qual o principal instrumento que o Estado utiliza-se para custear suas metas, o seu funcionamento? O tributo
O que vem a ser TRIBUTO, propriamente dito?

1.2. Tributo em sua concepção histórica: deriva do termo tribuere, que significa: dar, conceder, fazer elogios,
presentear.

1.3. Tributo em sua concepção jurídico-legal

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=> Engloba todas as obrigações pecuniárias cobradas pelo Estado, com exceção das punições por atos ilícitos.
Como vimos, é a principal espécie de receita derivada obtida pelo órgão tributante e tem como melhor conceito
o descrito no próprio CTN, em seu artigo 3.º (um dos dispositivos legais mais importantes do CTN):
a) TRIBUTO É TODA PRESTAÇÃO PECUNIÁRIA - o tributo deve ser pago em valor monetário direto
(moeda, cheque ou vale postal), não podendo haver liquidação de uma dívida tributária mediante a utilização de
efeitos patrimoniais ou simbólicos diversos, salvo se a lei tributária expressamente o autorizar;
b) COMPULSÓRIA - obrigatoriamente; há a imposição para recolher o tributo, pois ninguém pode deixar de
recolher determinado tributo por sua vontade. Há o planejamento tributário, objetivando o recolhimento
econômico dos tributos, mas com base na própria legislação fiscal.
c) EM MOEDA OU CUJO VALOR NELA SE POSSA EXPRIMIR - *pleonasmo*
d) QUE NÃO CONSTITUA SANÇÃO DE ATO ILÍCITO - a sanção é representada pela penalidade pecuniária,
que caracteriza uma outra modalidade de receita derivada estatal (ex.: multa); ou seja, a multa não é e nem pode
ser tributo. Outrossim, é preciso diferenciar a sanção do ato ílicito da tributação do ato ilícito, esta
admitida por nosso Ordenamento Jurídico, em nome do Princípio do "Non Olet" (=não cheira), que
significa que o tributo deve incidir também sobre as atividades ilícitas ou imorais, pois o dinheiro não
cheira. Nesse caso, porém, o contribuinte recolhe a exação fiscal normalmente, por ter capacidade
contributiva, não representando a tributação uma penalidade (sanção). A grande discussão está em
torno da justiça ou não dessa tributação.
e) INSTITUÍDA POR LEI - o Princípio da Legalidade Tributária é a primeira limitação constitucional à
competência tributária; somente a lei pode instituir ou aumentar tributo;
=>obs.: entretanto, medida provisória pode instituir tributo? Sim, com base no artigo 62, da Constituição
Federal, que dota a medida provisória com força de lei. O STF, inclusive, já fez a interpretação conforme a
Constituição, nesse sentido.
f) COBRADA MEDIANTE ATIVIDADE ADMINISTRATIVA PLENAMENTE VINCULADA - a dívida
fiscal deve, sempre, ser cobrada por autoridade administrativa competente, nos termos da legislação específica,
melhor dizendo, o ato de cobrar tributos não poderá ser discricionário;

Função dos tributos

Com a modernização do Direito Tributário, os tributos vêm cada vez mais sendo utilizados com outros
objetivos que não somente a simples arrecadação, seja com o objetivo de interferir na economia privada,
estimulando ou desestimulando determinadas atividades, setores econômicos ou regiões. Nesse sentido,
podem possuir as seguintes funções:
Fiscal – quando seu principal objetivo é a arrecadação de recursos financeiros para o Estado.
Extrafiscal – quando seu objetivo principal consiste na interferência no domínio econômico, buscando um
efeito diverso da simples arrecadação de recursos financeiros. O Estado usa os tributos como meio de obter
outros resultados, sendo um inegável meio de regulação social. Ex.: elevação do IPI sobre cigarros e bebidas
(cerveja – 56% sobre o preço final; cachaça 1l – 83,07%).
Parafiscal – quando o seu objetivo é a arrecadação de recursos para o custeio de atividades que, em princípio,
não integram funções próprias do Estado, mas este as desenvolve através de entidades específicas. Ex.:
contribuições sindicais.
Casuística:
A tarifa da conta de telefone é tributo? Não, porque não é compulsória, obedecendo a regime jurídico
contratual, diferentemente do tributo, que obedece a regime jurídico legal.
O pedágio que você paga na CLN é tributo?
P/ o questionário - A Contribuição Confederativa prevista no artigo 8.º, IV, da Constituição Federal, é tributo?

ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO

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A Ciência das Finanças, ou, modernamente, o Direito Financeiro, orienta a atuação da administração,
necessitando, porém, o Estado de normas jurídicas que tornem as suas decisões exigíveis perante a população.
Conforme as lições da Teoria Geral do Estado, a existência de um Estado se deve ao fato de que uma sociedade
para sobreviver precisa se organizar e fazer com que certos objetivos sejam alcançados, ou ao menos
perseguidos.
=> Ver o artigo 3.º, da Constituição Federal, que determina quais são os objetivos fundamentais da República
Federativa do Brasil.
Pois bem, é aqui que entram os tributos, como forma de angariar recursos para o Estado, que, como toda e
qualquer organização, necessita de recursos para gerir e alcançar suas metas.
Portanto, as fontes e a administração dos recursos financeiros do Estado são primeiramente estudadas pela
Ciência das Finanças e normatizadas pelo Direito Financeiro em seus quatro grandes capítulos: a Receita, a
Despesa, o Crédito Público e o Orçamento. Desses capítulos interessa-nos o da Receita Pública e, dentro
dele, o das Receitas Tributárias.
Conforme ensina Aliomar Baleeiro (Forense : 1978), receita “é a entrada que, integrando-se ao patrimônio
público sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, vem acrescer o seu vulto, como
elemento novo e positivo.”
As receitas, nesse particular, podem ser originárias ou derivadas.
Quando aufere receitas públicas originárias, a Administração atua sem exercer o seu poder de soberania, não
havendo, pois, obrigatoriedade no seu pagamento pelo particular, diferentemente das receitas públicas
derivadas (tributos), em que há a compulsoriedade. São, portanto, receitas contratuais de Direito
Privado, também chamadas receitas patrimoniais.
=> Ver artigos 20 e 26, da CF – bens da União e artigos 99 e 103, do Código Civil (bens públicos de uso
comum do povo, de uso especial e os dominicais).
Por sua vez, quando aufere receitas públicas derivadas (ex.: tributos), o Estado aciona a sua condição de
soberania, exigindo-as de forma compulsória. São aquelas coercitivamente impostas ao cidadão, constituindo
receitas obrigatórias de direito público.
Logo, os tributos são ingressos públicos próprios derivados (receitas derivadas) que para alguns doutrinadores
são definidos como impostos, taxas e contribuições de melhoria e para outros também os empréstimos
compulsórios e as contribuições parafiscais.
Apenas a título de observação, cumpre registrar a opinião do doutrinador Ives Gandra da Silva Martins, em sua
obra Sistema Tributário na Constituição de 1988, Ed. Saraiva, São Paulo, 1990, acerca dos empréstimos
compulsórios e contribuições parafiscais:
“No Direito Constitucional brasileiro seria inqualificável absurdo afirmar que a cobrança dos empréstimos
compulsórios não fica submetida ao regime dos tributos; sendo assim, os autores que não atribuem natureza
tributária os submetem a duplo regime jurídico...”
“Ora, se a estrutura orgânica da matéria tributável é que lhe empresta sua natureza jurídica, à evidência,
sempre que tal estrutura se conformar às regras gerais que hospedam os princípios próprios do Direito
Tributário, sua natureza jurídica estrutural só pode ser tomada como tributária.”
O estudo das aludidas receitas tributárias ganhou tamanha importância e significado que acabou por fazer com
que surgisse, através de uma especialização dentro do Direito Financeiro, um novo ramo de direito público que
é o Direito Tributário.
Despesas públicas (conceito de Aliomar Baleeiro) – designa o conjunto dos dispêndios do Estado, ou de outra
pessoa de Direito Público, para o funcionamento dos serviços públicos. Nesse sentido, a despesa é parte do
orçamento, ou seja, aquela em que se encontram classificadas todas as autorizações para gastos com as várias
atribuições e funções governamentais.
Forma, portanto, por outras palavras, o complexo da distribuição e emprego das receitas para custeio dos
diferentes setores da administração.
- Opinião do financista francês Edgard Allix: o imposto serve não só para pagar os serviços do Estado,
mas também os seus erros.
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Crédito Público: inclui-se entre os vários processos de que o Estado pode lançar mão para obtenção de fundos,
como método fiscal, ou para outros fins extrafiscais. São os empréstimos públicos tomados pelo Tesouro
Nacional.
Os empréstimos são simples entradas de caixa ou ingressos, porque não criam novos valores positivos
para o patrimônio público: a cada soma, que o ativo do Tesouro recebe, a título de empréstimo, corresponde
um lançamento, no passivo, contrabalançando-o.
Não se incluem, pois, os empréstimos entre as receitas, ou, quando muito, são receitas impropriamente
ditas. Mas, perderam o caráter de medida extraordinária e ingressam no orçamento fiscal (ao contrário
do que ocorria anteriormente – artigo 3.º, da Lei n.º 4.320/64), juntamente com a previsão para o pagamento
dos juros e das amortizações, sem que se prejudique o princípio constitucional da exclusividade (....).
• ver artigo 165, § 8.º, da CF – tem o objetivo de deixar claro que os empréstimos de curto
prazo devam ser saldados com recursos do próprio exercício financeiro ou até a data prevista
na lei orçamentária, passando também a ingressar no orçamento, ao contrário, como visto, do
que ocorria antes. O próprio artigo cuida de excepcionar a regra geral.
• Tal dispositivo legal representa o Princípio da Exclusividade Orçamentária, segundo o
qual o orçamento não pode conter dispositivo estranho à previsão da receita e à fixação
da despesa, vedando-se as chamadas caudas orçamentárias.
Essa é a tendência universal, diante da crise financeira das últimas décadas.
Orçamento: é o ato pelo qual o Poder Legislativo prevê e autoriza ao Poder Executivo, por certo período e em
pormenor, as despesas destinadas ao funcionamento dos serviços públicos e outros fins adotados pela política
econômica ou geral do país, assim como a arrecadação das receitas já criadas em lei.
A Constituição Federal prevê, em seu artigo 165, três planejamentos orçamentários (criados por lei
complementar - § 9.º):
- o plano plurianual (PPA);
- as diretrizes orçamentárias (LDO);
- o orçamento anual (LOA);
O plano plurianual (PPA): tem por objetivo estabelecer os programas e as metas governamentais de longo
prazo, normalmente por um período de quatro anos. É planejamento conjuntural para a promoção do
desenvolvimento econômico, do equilíbrio entre as diversas regiões do País e da estabilidade econômica.
É lei formal, dependendo do orçamento anual para que possa ter eficácia quanto à realização das
despesas. Configura mera programação ou orientação, que deve ser respeitada pelo Executivo na execução
dos orçamentos anuais, mas que não vincula o Legislativo na feitura das leis orçamentárias.
- Art. 165, § 4.º, da CF.
- Nenhum investimento cuja execução ultrapasse um exercício financeiro poderá ser iniciado sem prévia
inclusão no plano plurianual, ou sem lei que autorize a inclusão (art. 167, § 1.º, CF).
Ex.: construção de grandes estradas ou hidrelétricas.
Para saber mais sobre o PPA 2004-2007 que tomou o nome de “Plano Brasil - Um País de Todos”, o endereço
na internet é: www.planobrasil.gov.br.
As diretrizes orçamentárias (LDO): art. 165, § 2.º, da CF. A atual lei (LDO) é a Lei n.º 10.934/04.
Da mesma forma que o plano plurianual, não vincula o Legislativo quanto à elaboração da lei orçamentária,
nem o obriga, se contiver dispositivos sobre alterações da lei tributária. Não sendo lei material, não revoga nem
retira a eficácia das leis tributárias ou das que concedem incentivos.
É, em suma, um plano prévio, fundado em considerações econômicas e sociais, para a ulterior elaboração da
proposta orçamentária do Executivo, do Legislativo, do Judiciário (art. 99, § 1.º, CF) e do Ministério Público
(art. 127, § 3.º).
O orçamento anual (LOA): compreende o orçamento fiscal, o de investimentos das empresas estatais e o da
seguridade social. Em decorrência do Princípio Constitucional da Unidade Orçamentária, o orçamento é
uno, embora possa aparecer em três documentos diferentes, mas que se harmonizam e se integram
finalisticamente.
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Assim, o orçamento fiscal contém todas as receitas e despesas da União, abrangendo os poderes Legislativo,
Executivo e Judiciário, bem como os fundos, órgãos e entidades da administração direta e indireta.
O governo define no Projeto de Lei Orçamentária Anual, as prioridades contidas no PPA e as metas que
deverão ser atingidas naquele ano. A Lei Orçamentária disciplina todas as ações do governo federal.
Nenhuma despesa pública pode ser executada fora do Orçamento, mas nem tudo é feito pelo governo federal.
As ações dos governos estaduais e municipais devem estar registradas nas leis orçamentárias dos Estados e
municípios.
Síntese - o orçamento brasileiro tem um alto grau de vinculações – transferências constitucionais para
Estados e Municípios, manutenção do ensino, seguridade social, receitas próprias de entidades, etc., que
terminam tornando o processo orçamentário extremamente rígido. Esse excesso de vinculações e carimbos
ao Orçamento levou o governo federal a propor a DRU – Desvinculação de Recursos da União, através de
emenda constitucional, o que irá trazer maior flexibilidade à execução orçamentária.
DRU – criada por meio de emenda constitucional em razão do alto endividamento da União para suprir gastos
em determinadas áreas orçamentárias, mesmo tendo recursos em outros itens orçamentários, que não poderiam
ser utilizados. Autoriza a desvinculação de 20 % de todos os impostos e contribuições federais, formando
uma fonte de recursos livres de vinculações.
Casuística:
O que ocorrerá se o orçamento não for votado até o início do exercício fiscal seguinte e em que
condições? Fundamente.
R – admite-se a prorrogação do orçamento anterior, na razão de 1/12 das dotações, até que o novo seja
publicado.

Leitura Complementar:
Constituição Federal e www.planejamento.gov.br/orcamento

Aula: Espécies Tributárias

Taxas, Impostos, Contribuições de Melhoria, Empréstimo Compulsório e Contribuições Parafiscais

1. Taxas
Dispositivos legais cotejados: artigo 145, da CF, artigos 5.º e 77, do CTN.
Conceito – taxa é o tributo que tem como fato gerador o exercício regular do poder de polícia ou a
utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte.
Há expressa vedação constitucional no sentido da taxa ter a base de cálculo ou fato gerador próprios dos
impostos, como também uma expressa vedação legal, por meio do CTN, proibindo que sejam calculadas em
virtude do capital das empresas, o que, constitui, nesse particular, uma norma mais rígida.
Assim pensando, pode-se dizer que as taxas são tributos vinculados, isto é, aqueles que revelam no aspecto
material do fato gerador a presença de atividade estatal diretamente vinculada ao sujeito passivo da
obrigação tributária.
O Estado exerce determinada atividade e, por isso, cobra a taxa da pessoa a quem aproveita aquela determinada
atividade.
Subdividem-se em: a) taxas de polícia e taxas de serviços.
1.1. Taxas de polícia
São aquelas cobradas pelo exercício regular do poder de polícia pela autoridade competente, cuja definição
encontra-se no artigo 78, do CTN.

O doutrinador Hely Lopes Meireles (Direito Administrativo Brasileiro, 14.ª ed., São Paulo, RT, 1989), quem
melhor dissecou o tema, no Brasil, assim pontifica:
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“Poder de polícia é a faculdade de que dispõe a Administração Pública para condicionar e restringir o uso e
gozo de bens, atividades e direitos individuais, em benefício da coletividade ou do próprio Estado.”
Ou seja, caracteriza-se por ser o poder de polícia uma verdadeira restrição às liberdades individuais em
benefício da coletividade.
Ainda Hely Lopes: “A razão do poder de polícia é o interesse social, e o seu fundamento está na supremacia
geral que o Estado exerce em seu território sobre todas as pessoas, bens e atividades, supremacia que se
revela nos mandamentos constitucionais e nas normas de ordem pública, que a cada passo opõem
condicionamentos e restrições aos direitos individuais em favor da coletividade, incumbindo ao Poder
Público o seu policiamento administrativo.” (grifos acrescidos)
Exemplos de taxas de polícia: taxa de alvará (TA) - cobrada em função da autorização que o Município
concede para que um estabelecimento possa se instalar), taxa de inspeção sanitária (TIS) – cobrada dos bares
e restaurantes pela fiscalização exercida.
1.2. Taxas de serviço: definição encartada no próprio artigo 79, do CTN.
Utilização efetiva – ocorre quando o serviço de fato é utilizado pelo contribuinte;
Utilização potencial – quando mesmo não utilizado efetivamente o serviço, considera-se potencialmente
utilizado pelo contribuinte. Desta forma, o fato de um proprietário de um imóvel nunca ter efetivamente
utilizado o serviço do Corpo de Bombeiros não dispensa o pagamento da taxa de incêndio.
Serviço específico – quando puderem ser destacadas em unidades autônomas de atuação da administração.
Como por exemplo, a existência do Corpo de Bombeiros para o risco potencial de fogo. Em outras
palavras, o contribuinte sabe exatamente por qual atividade estatal específica ele paga o tributo.
Exemplos de taxas de serviços: taxa para expedição de certidões, taxa de incêndio (TI).
Divisão de Roque Carraza (in Curso de Direito Constitucional Tributário, 11.ª ed., São Paulo, Malheiros, 1998,
p. 327): “os serviços públicos se dividem em gerais e específicos. Os serviços públicos gerais, ditos também
universais, são os prestados uti universi, isto é indistintamente a todos os cidadãos. Eles alcançam a
comunidade, como um todo considerada, beneficiando número indeterminado (ou, pelo menos, indeterminável)
de pessoas. É o caso dos serviços de iluminação pública, de segurança pública, de diplomacia, de defesa
externa do país, etc.”
Já os serviços públicos específicos, segundo o mesmo autor: “também chamados singulares, são os prestados
uti singuli. Referem-se a uma pessoa ou a um número determinado (ou pelo menos determinável) de pessoas.
São de utilização individual e mensurável. Gozam, portanto, de divisibilidade, é dizer, da possibilidade de
avaliar-se a utilização efetiva ou potencial, individualmente considerada.” (grifos acrescidos)
Cumpre registrar, ainda, a interessante posição de Hugo de Brito Machado, para quem a divisibilidade e
especificidade, apesar de constarem em dispositivos separados, no CTN, possuem definições inseparáveis, no
sentido de que um serviço não pode ser divisível se não específico ao contribuinte.
Casuística: É constitucional a tributação do serviço de iluminação pública, por meio de taxa, pelo
Município de Salvador/BA? Justifique, fundamente.

2.- IMPOSTOS
2.1. Características fundamentais e conceito.
A Constituição Federal cria a competência para instituir os impostos no seu artigo 145, inciso I, da CF,
enquanto o CTN, em seu artigo 16, dá a definição legal:
“Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade
estatal específica, relativa ao contribuinte.”
O Imposto é o tributo por excelência!
É um tributo não vinculado por excelência, pois não é contraprestacional – ver artigo 167, inciso IV, e § 4.º,
da CF (apenas o exemplo).

O seu objetivo é a pura e simples captação de riqueza para a Fazenda Pública.

2.1.1.- A capacidade econômica do contribuinte e o caráter pessoal: norma meramente programática ou
de eficácia obrigatória?
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Apesar de no § 1.º, do artigo 145, da CF, constar uma orientação ao legislador infra-constitucional, qual seja, a
de que os impostos sejam graduados de acordo com a capacidade econômica do contribuinte e tenham
caráter pessoal, a bem da verdade, a grande maioria dos impostos no Brasil não são graduados de acordo
com a capacidade econômica do contribuinte e muito menos têm caráter pessoal. Diria que nem o
imposto de renda é assim!

O Imposto de Renda x a maioria dos impostos

Segue a regra constitucional – o Imposto sobre a Renda: a incidência é direta e pessoal, sendo fácil identificar
quais as pessoas que serão tributadas.
Não segue a regra const. (a maioria dos impostos) – Exs.: IPI e CMS (impostos reais – são os que incidem
sobre o bem), em que a transferência do ônus financeiro para outra pessoa dificulta a graduação na medida
exata à capacidade de contribuir OU SEJA têm o mesmo valor quando o produto é adquirido por alguém
muito pobre ou muito rico (mostrar isso na cadeia produtiva).
Ver artigo 166 – CTN
Momento da percussão do imposto – é o momento do primeiro impacto do imposto ou o momento da
incidência direta do imposto, atingindo o contribuinte.
Momento da repercussão do imposto – também conhecido como momento da translação do imposto ou
momento da incidência indireta do imposto. Se dá quando o contribuinte legal transfere o ônus do imposto
no todo ou em parte, para um terceiro, denominado contribuinte de fato ou cont. repercutido. A
repercussão é fenômeno econômico, não jurídico.
Ex.: o comprador, ao adquirir uma mercadoria, está pagando (indiretamente) o ICMS, incluído como
parte integrante do preço da mesma, cujo contribuinte legal era o vendedor.
3 - Distinção entre vinculação da receita de impostos (vedada como regra) e vinculação da receita líquida
tributária (permitida).
RECEITA DE IMPOSTOS (É A RECEITA BRUTA) – é tudo aquilo que o Estado arrecada por meio de
seus tributos, sem qualquer abatimento ou repasse legal da receita aos estados e municípios.
RECEITA LÍQUIDA TRIBUTÁRIA (É A RECEITA LÍQUIDA) – já sofre todos os abatimentos e repasses
constitucionais.
A vinculação da receita de impostos é vedada pela própria Constituição, EM REGRA, conforme a definição
legal dos impostos.
Enquanto que a vinculação de um percentual da receita líquida tributária dos Estados e Distrito Federal (5%) é
permitida para a promoção social e cultural, nos termos dos artigos 204, parág. único e 216, § 6.º, da CF, na
redação da EC n.º 42, de 2003.

-TENDÊNCIA ATUAL-

Obs.: Esta vedação à vinculação da receita de impostos a órgão, fundo ou despesa vem sofrendo
modificações sucessivas. As Emendas Constitucionais n.º 3 e n.º 29 já haviam introduzido diversas exceções
nas quais a receita de impostos poderia ter destinação específica.
Outra exceção à regra constitucional de não vinculação das receitas dos impostos: arts. 80, 82 e 83, do ADCT,
com a redação da EC 42/2003 (criação do Fundo de Combate e Erradicação de Pobreza)
Notem, porém, que todas as vinculações constitucionalmente admitidas não são um cheque em branco aos
Estados.

5.- Classificação doutrinária dos impostos

5.1.- QUANTO À BASE ECONÔMICA (a única classificação do CTN)

5.1.1.- Sobre comércio exterior: incidem sobre operações de importação ou exportação.
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Exs.: II e IE
5.1.2.- Sobre patrimônio e renda: são aqueles que incidem sobre a propriedade de bens móveis ou imóveis e
sobre o ganho do trabalho do capital.
Exs.: IR, ITR, IGF (?), ITD, IPVA, ITBI e IPTU
5.1.3.- Sobre produção e circulação: são os que incidem sobre a circulação de bens e valores, bem como a
produção dos bens.
Exs.: IPI e ICMS
5.2.- QUANTO À ALÍQUOTA
5.2.1.- Fixos – quando o valor a ser pago é fixado pela lei, independente do valor da mercadoria, serviço ou
patrimônio tributado.
Exs.: ISS dos autônomos, pago mensalmente em valores fixos; ICMS fixado por estimativa para
microempresas.
5.2.2. – Proporcionais ou “ad valorem” (progressivos ou regressivos) – quando a alíquota é um percentual,
ou seja, ‘ad valorem”. É, portanto, variável de acordo com a base de cálculo.
Ex.: a grande maioria dos impostos, como ICMS e IR.
5.3.- QUANTO À FORMA DE PERCEPÇÃO
5.3.1. – Diretos – são aqueles que recaem diretamente sobre o contribuinte, sendo este impossibilitado de
transferir tributariamente o ônus financeiro para terceiros.
Ex.: IR e IPTU
5.3.2. Indiretos – são passíveis de repasse do ônus financeiro para terceiros (art. 166, CTN), na maioria das
vezes recaindo tal ônus sobre o consumidor final, que termina, assim, sofrendo os dois maiores impactos
tributários (o do direto e o do indireto)
Exs.: ICMS e IPI.
5.4. QUANTO AO OBJETO DE INCIDÊNCIA
Reais – incidem sobre a “res”, o bem, a coisa, seja ela mercadoria, produto ou patrimônio. Na maioria das
vezes desconsidera absolutamente a figura do contribuinte.
Exs.: ITR, IPTU e ITBI
Pessoais – incidem sobre a pessoa do contribuinte e não sobre a coisa.
Exs.: IR e o IOF.
Casuística: a) A expressão ‘não vinculado’, com que se qualifica o imposto, tem a ver com a qualificação
da atividade administrativa vinculada da cobrança do tributo, na definição legal do mesmo? Explique e
fundamente juridicamente sua resposta.

6.- EFEITOS JURÍDICOS E ECONÔMICOS DOS IMPOSTOS.

Temos diversos efeitos:
- psicológicos: o desconhecimento do contribuinte que paga um imposto indireto, p.ex. ou a má vontade de
pagar imposto.
- morais: combate ao luxo (essencialidade) e oneração do jogo
- econômicos: onera o consumo e a produção.
- jurídicos: cria a obrigação tributária, cobrança da dívida ativa, etc.

1.- CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA

1.1.- Origem
É de origem inglesa – betterment tax

Os americanos copiaram, criando:

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Special assessment
(tributos especiais)

Benefit
Cost assessment
(cobrado para que a obra públ. possa assessment (cobrado
após a realização da obra, de que
ser realizada)
decorra valorização imobiliária)

Os brasileiros, então, consolidaram os dois tributos americanos em um só e criaram a nossa

Contribuição de Melhoria.

1.1.- Fundamentos legais: art. 145, III, CF + 81 e 82, do CTN + Dec.-Lei n.º 195/67.
Pouco utilizadas no Brasil, apesar de representarem um dos tributos mais coerentes com os princípios da
capacidade contributiva e justiça fiscal, posto que o contribuinte somente arcará com o ônus tributário
proporcional e vinculado ao melhoramento da obra pública, beneficiando sua propriedade.
1.2.- Principais características
- é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização direta ou indireta do imóvel
(art. 1.º, do Dec.-Lei n.º 195/67);
- tem como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar
para cada imóvel beneficiado;
- São tributos vinculados;
- podem ser instituídas pelos entes de Dir. Público Interno, dentro das suas respectivas atribuições;
- responde pela contribuição de melhoria o proprietário na época do lançamento do tributo e esta
responsabilidade se transmite aos adquirentes e sucessores, a qualquer título, do domínio do imóvel (art. 8.º,
Decreto-lei n.º 195/67)

1.- CONTRIBUIÇÕES PARAFISCAIS (OU ESPECIAIS OU SOCIAIS*)

1.1. Conceito e fundamento legal (art. 149, da CF, na redação das EC n.ºs 41 e 42/2003)
“Correspondem ao emprego das finanças públicas com objetivos extrafiscais, não visando precipuamente à
obtenção de receitas, mas objetivando regular ou modificar a distribuição da riqueza nacional, equilibrar
os níveis de preços de utilidades ou de salários, bem como outras finalidades econômicas ou sociais
semelhantes.” – Rubens Gomes de Souza
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CONTRIBUI ﾇﾕ ES PARAFISCAIS

SOCIAIS

INSS, PIS, PASEP, CPMF e OUTRAS

DE INTERVENÇÃO NO DOM. ECONÔMICO (CIDE)

Comercial. de combustíveis, Adic. De Frete p/ Renovação da Marinha Mercante e outras

DE INTERESSE DAS CATEGORIAS PROFISSIONAIS OU ECONÔMICAS

Contribuições sindicais, cont. para o CREA, OAB, CRM, CRO, CRC e Outros.

1.2.- Principais características

É importante frisar que somente a União poderá instituir as contribuições parafiscais em geral, cabendo aos
Estados, Distrito Federal e Municípios, cf. art. 149, §1.º, CF, instituir contribuições sociais em benefício dos
seus servidores, para o regime previdenciário de que trata o artigo 40 da mesma Carta Magna (na red. da EC n.º
41/2003).
São criadas, EM REGRA, por lei ordinária = mas respeitando as normas gerais em lei complementar, já
que o artigo 149 exige a obediência ao art. 146, III, da CF.
Seguem, EM REGRA, os princípios da: i) legalidade; ii) irretroatividade; e iii) anterioridade da lei tributária,
previstos no art. 150, I e III, a e b, da CF.
A exceção fica por conta das contribuições sociais, que não obedecem ao princípio da anterioridade, como
visto a seguir (art. 195, § 6.º, da CF).

1.3. TIPOS
1.3.1. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS
Formam o grupo maior e mais importante das contribuições parafiscais, a ponto de o constituinte dedicar-lhes
disposições especiais da CF em seu art. 195 (ler o artigo todo e explicar a questão das receitas de
prognósticos, que são as loterias autorizadas).
Os quatro tipos de contribuições sociais acima obedecem à regra geral de instituição por lei ordinária,
respeitando normas gerais previstas em lei complementar.
1.3.1.1. Exceção – competência residual tributária (União): a contribuição para manutenção ou expansão
da seguridade social (art. 195, §4.º c/c 154, I, CF) = prevê lei complementar para instituição, dificultando um
pouco mais sua criação, já que todos os requisitos do art. 154 devem ser seguidos!
1.3.1.1.1. Posição do STF: com relação ao cumprimento das exigências postas no artigo 154, I, para instituição
de novas contribuições sociais, o STF decidiu não aplicar a segunda parte do inciso I, ou seja, elas poderão ter
fato gerador ou base de cálculo dos impostos previstos na Constituição Federal.
Casuística: a) Por que a Contribuição Provisória sobre Movimentação Financeira – CPMF teve que ser
criada pela Emenda Constitucional n.º 12, e não por lei complementar, como determina a Constituição? Há
hierarquia entre emenda constitucional e lei complementar? Pode existir emenda constitucional-
inconstitucional? Fundamente todas as respostas, do ponto de vista jurídico-tributário e de forma coesa.
Leve em conta, também, nas suas justificativas, a posição do STF a respeito do artigo 154, inciso I, da CF.
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Uma outra característica marcante que diferencia as contribuições sociais das outras
contribuições parafiscais é o fato de que não obedecem ao princípio da anterioridade (art. 195, § 6.º),
podendo ser cobradas 90 dias após a publicação da lei que as instituir, mesmo que estes ultrapassem o
primeiro dia do exercício seguinte ao da publicação da lei que instituiu a contribuição.

1. Princípios do Direito Tributário e Financeiro

1.1. Limitações constitucionais ao poder de tributar
1.1.1. Introdução
Em primeiro lugar, cumpre observar que as limitações constitucionais ao poder de tributar, também conhecidos
como princípios jurídicos de tributação, não são apenas as referidas nos artigos 150 a 152, da CF, como,
aliás, o próprio artigo 150, caput, ressalva, já que existem, ainda, diversas outras limitações ou princípios
tributários escondidos ou implícitos (art. 5.º, CF) e específicos (arts. 153 a 156, CF – Impostos).
Há também os chamados sobreprincípios, considerados mais importantes, na definição de PBC.
Exs.: federativo, segurança jurídica, etc.

PRINCÍPIOS GERAIS PRINCÍPIOS ESPECÍFICOS

Federativo NÃO Utilização de confisco

Anterioridade NÃO limitação de tráfego
Noventena NÃO diferenciação
Legalidade NÃO concessão de isenção
Irretroatividade da lei NÃO cumulatividade
Isonomia ou Igualdade/Capac. Contribut. Seletividade
Uniformidade
Proibição de cobrança da taxa (carentes)

1.1.2. Princípio Federativo

Fundamento Legal – art. 18, CF.
Conteúdo Jurídico – as pessoas jurídicas de direito público interno não podem interferir nas competências
tributárias umas das outras, ou melhor, a União não pode criar tributos estaduais, nem municipais e vice-versa.
Ex.: a questão dos tratados internacionais concedendo isenções sobre tributos estaduais. Esclarecer o papel
da União quando firma o tratado em nome da Rep. Federativa do Brasil.
1.1.3. Princípio da Anterioridade
Fundamento Legal – art. 150, III, b, CF.
Conteúdo Jurídico – proíbe a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro em que seja publicada a lei
que o instituiu ou aumentou.
Obs.: Vigência x Eficácia (noção básica) – é vigente a lei no instante em que é lançada no mundo dos
fenômenos jurídicos, conforme o processo legislativo constitucionalmente previsto. Entretanto, a vigência da
lei não implica, por si só, sua eficácia. Isto é, sua aplicabilidade.
Obs.: i) a partir de 2004, com a EC 42/2003, há que se observar, em regra, além do requisito da anterioridade o
da noventena, estudado a seguir;

ii) alguns autores discordam da denominação anualidade, em razão deste ser um antigo princípio
segundo o qual a cobrança de tributos dependia de autorização anual do Poder Legislativo, mediante previsão
no orçamento; assim pensando o princípio da anualidade não existe mais no Brasil.
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Exceções legais (ficam excluídos do princípio da anterioridade):

a) Os impostos (II, IE, IPI e IOF) – art. 150, § 1.º, CF e os extraordinários;
b) Os empréstimos compulsórios do art. 148, I, CF;
c) As contribuições parafiscais relativas à seguridade social (cont. sociais) (art. 195, §6.º)
d) O ato do Poder Executivo ou lei que alterar a alíquota da CIDE relativa às atividades de importação ou
comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível (art.
177, §4.º, I, b, CF);
e) O ICMS incidente sobre combustíveis e lubrificantes, definidos em lei complementar (art. 155, §2.º, XII,
h, CF);
1.1.3.1. A questão das medidas provisórias (art. 62, e §2.º, CF, com redação dada pela EC 32/2001) – LER
Atinge somente os impostos! Confrontar com a MP 232/04
1.1.4. Princípio da Noventena
Fundamento Legal – art. 150, III, c, CF.
Conteúdo Jurídico – apesar de anteriormente aplicado em parte às contribuições sociais, de acordo com o
artigo 195, §6.º, da CF, é um novo princípio tributário (criado pela EC 42/2003), definindo que um tributo só
poderá ser cobrado noventa dias após a publicação da lei que o houver instituído ou aumentado, e desde que já
esteja no exercício seguinte ao da referida publicação (regra geral).
Exceções legais: todas aquelas elencadas no artigo 150, §1.º, da CF (com redação dada pela EC 42/2003), sendo
a mais usual a fixação da base de cálculo do IPVA e IPTU.
1.1.5. Princípio da Legalidade
Fundamento Legal – art. 150, I, CF.
Conteúdo Jurídico – é talvez a mais importante limitação da competência tributária, proibindo a qualquer área
tributante exigir ou aumentar tributo por qualquer outro instrumento que não seja a lei. Está inserido dentro
da própria definição legal do tributo, como já visto em sala de aula.
A expressão lei é aqui utilizada em sentido estrito, ou seja, lei ordinária, apesar de alguns tributos terem que,
necessariamente, ser instituídos mediante lei complementar (art. 146, da CF).
Casuística:
* Medida Provisória pode instituir tributo?
Exceções legais: todas aquelas elencadas no artigo 150, §1.º, da CF (com redação dada
1.1.7. Princípio da Isonomia ou Igualdade
Fundamento Legal – art. 150, II, CF.
Trata-se rigorosamente de uma igualdade jurídica, e não de uma igualdade de fato, isto é, tem apenas um caráter
hipotético, consoante o clássico sistema de justiça distributiva que, segundo Aristóteles, consiste em tratar
igualmente os iguais e desigualmente os desiguais.
- Sub-Princípio da Capacidade Contributiva
Assim como o direito de propriedade não pode ser indevidamente restringido ou aniquilado pela tributação,
outros direitos constitucionais, igualmente, não podem ser cerceados, tais como a liberdade de iniciativa.
O princípio em estudo deve dirigir-se tanto ao legislador quanto ao aplicador das leis tributárias (juízes).
LIMITES/EFICÁCIA DO PRINC. DA CAPAC. CONTRIBUTIVA:
a) a preservação ou manutenção do mínimo vital
b) o não-atingimento do confisco
c) o não cerceamento de outros direitos constitucionais (garantias mínimas do contribuinte)
A capacidade contributiva só se pode reputar existente quando estiver presente alguma riqueza acima do
“MÍNIMO VITAL”, conceito este que varia no tempo e espaço. Porém, quanto às pessoas físicas, o
artigo 7.º, IV, da CF, ao cuidar do salário mínimo dos trabalhadores, fornece parâmetros para sua
fixação.
CONCEITO – é a aptidão da pessoa colocada na posição de destinatário legal tributário para suportar a carga
tributária, numa obrigação cujo objeto é o pagamento de imposto, sem o perecimento da riqueza lastreadora da
tributação (confisco) (Regina Helena Costa).
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CARACTERÍSTICAS: Deriva do Princípio Constitucional da Igualdade e, assim como este, tem aplicabilidade
direta, imediata e integral.
Aplica-se somente aos tributos não vinculados a uma atuação estatal.

Princípios do Direito Tributário – Segunda Parte

1.1.6. Princípio da Irretroatividade da Lei

Fundamento Legal – art. 150, III, a, CF.
Por este princípio, a CF determina que todos os tributos sejam cobrados, a partir da entrada em vigor da lei que
os instituiu ou aumentou, isto é, dali para frente, não podendo coincidir sobre fatos geradores ocorridos antes do
início da vigência da respectiva lei criadora.
É importante chamar a atenção para o fato de que este princípio é somente para a lei que institui ou aumenta o
tributo.
Não há exceção para esta limitação, admitindo-se a retroatividade da lei, somente em caso de interpretação
de lei anterior ou quando, tratando-se de ato não definitivamente julgado, a nova legislação a respeito de
infração venha a beneficiar o sujeito passivo conforme vemos no art. 106 do CTN. Este dispositivo do
CTN, no entanto, não diz respeito à instituição ou majoração do tributo.
Obs.: a LC 118/05, que vem sendo considerada “expressamente interpretativa”, em razão de que passou a
definir o momento da extinção do crédito tributário, marco inicial para contagem do prazo prescricional (regra
do cinco mais cinco) para repetição do indébito fiscal. Todavia, ao alterar tal prazo prescricional, a referida lei
prejudica a situação do contribuinte, pois termina diminuindo o prazo prescricional a ele favorável,
transformando-o em apenas cinco anos...
Pergunta-se: essa lei pode ser aplicada de imediato?
Inobstante ferir o princípio da segurança jurídica, da não surpresa tributária, a LC 118/05 é lei interpretativa
e deve ser aplicada de imediato, por força do artigo 106, I, do CTN.
1.1.8. Princípio da Uniformidade
Fundamento Legal – art. 151, I, CF.
É o que proíbe a União instituir tributo que não seja uniforme em todo o país ou que importe distinção ou
privilégio em relação a determinado Estado ou Município. A proibição objetiva evitar que tributos federais
nasçam estruturalmente injustos, com caracteres protecionistas desta ou daquela região.
É importante chamar a atenção para o fato de que a União poderá conceder incentivos fiscais, destinados a
promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico, entre as diversas regiões do país. Nada impede,
portanto, que sejam cobrados menos impostos federais na Zona Franca de Manaus, na remessa de
mercadorias para as regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e outras, o que é considerado incentivo fiscal
por lei específica.
Observem que aqui, estamos tratando de impostos federais (União).
Confronto com o Princípio da Não Limitação de Tráfego
=> confrontar com a vedação da instituição, p. ex., de uma taxa de ingresso nos Estados Nordestinos, incidente
sobre as mercadorias procedentes do Sudeste. Nesse caso, a imposição tributária é inconstitucional, porque
estabelece uma limitação ao tráfego de mercadorias por meio de tributos interestaduais, o que é vedado
pelo artigo 150, V, da CF (Princípio da Não Limitação de Tráfego).
Outra situação excepcional que merece atenção é a possibilidade de que exista tratamento diferenciado para
produtos e serviços, em função de seu impacto ambiental devido ao consumo ou produção, conforme art. 170,
VI, da CF, com redação dada pela Emenda Constitucional n.º 42, de 19 de dezembro de 2003.
Ex.: o ICMS ecológico.
1.1.9. Princípio da Proibição de Taxas aos carentes
Fundamento Legal – Art. 5.º, XXXIV, “a” e “b”, CF.
Conteúdo jurídico – estabelece o livre direito de petição, de caráter instrumental, podendo ser utilizado nas
instâncias judiciais ou administrativas, independentemente da cobrança de um tributo como a taxa, como
também proibindo a cobrança de taxas para obtenção de certidões pessoais em repartições públicas.
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Crítica – tal princípio encontra-se com sua eficácia comprometida, até hoje, em razão de “lobby” dos tabeliães
e cartórios públicos.

PRINCÍPIOS ESPECÍFICOS DO DIREITO TRIBUTÁRIO

Princípio da Não Utilização de confisco

Fundamento Legal - art. 150, IV, CF

Conteúdo Jurídico – confisco é a incorporação ao erário de quaisquer bens pertencentes a alguma pessoa,
mediante ato da Administração ou da autoridade judicial, fundamentado em lei. Quando ocorre, tem nítido
caráter punitivo, circunstância por si só suficiente para tê-lo excluído da relação tributária, já que o próprio
conceito de tributo diferencia-o de qualquer sanção de ato ilícito.
Crítica – apesar de caber ao Judiciário dizer quando um tributo é confiscatório, os tribunais não definiram,
ainda, com precisão, o limite entre a garantia do direito de propriedade e o confisco pela tributação
excessiva, não havendo jurisprudência formada a respeito.
=> Posição de PBC: é de difícil configuração, dada a dificuldade na delimitação da idéia para fazer incidir o
art. 150, IV, CF. É certo que qualquer excesso fiscal acarretará em cada um de nós a sensação de
confisco, porém é difícil detectarmos os limites. Haverá sempre uma zona nebulosa, dentro da qual as
soluções resvalarão para o subjetivismo.
Entretanto, o conteúdo jurídico deste princípio encontra-se na idéia de que há a advertência ao legislador de que
existe limite para a carga tributária.
Princípio da Não Limitação de Tráfego

Fundamento Legal – art. 150, V, da CF.

Conteúdo Jurídico – busca a defesa da unidade federativa, evitando que União, Estados e Municípios façam
uso de tributos de suas competências na busca de privilégios para suas jurisdições. Assim, tal princípio leva em
conta que o Brasil é uma federação e não uma confederação, que permitiria tais barreiras alfandegárias.
Diz respeito apenas a limitações de competências por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais.
Exceção: a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público.

Princípio da Não Concessão de Privilégios a Títulos Federais

Fundamento Legal – art. 151, II, da CF.
Conteúdo Jurídico – proíbe à União tributar os rendimentos obtidos por uma pessoa que aplicou em títulos da
dívida pública dos Estados, DF ou Municípios em níveis superiores àquele em que tributar os rendimentos
obtidos por uma pessoa que aplicou em títulos da dívida pública da própria União. Não fosse assim, as
aplicações poderiam ser direcionadas para os títulos menos tributados emitidos pela União, gerando a
desigualdade.
Ex.: se a União cobrar 10% de IR sobre o ganho de capital dos títulos da União, por exemplo, não poderá
cobrar mais do que 10% sobre o mesmo ganho obtido dos títulos dos Estados, DF ou Municípios.

Princípio da Não Concessão de Isenção

Fundamento Legal – artigo 151, III, CF
Conteúdo Jurídico – busca eliminar as interferências da União em assuntos de interesse estadual ou municipal,
proibindo que isenções de tributos estaduais ou municipais sejam concedidas por leis federais.

Exceções – artigos 155, § 2.º, XII, e + 156, § 3.º, II, da CF. (permitem que lei complementar federal exclua da
incidência do ICMS e ISS exportação de serviços e mercadorias para o exterior), o que termina servindo de base
a um novo princípio constitucional tributário: o princípio da não diferenciação.

Princípio da Não Diferenciação

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Fundamento Legal – artigo 152, CF

Conteúdo Jurídico – em virtude desta proibição, determinado Estado não poderá aplicar alíquotas internas
diferenciadas do ICMS para produtos pelo fato de que sejam destinados ou tenham vindo de uma ou outra
unidade da Federação.
Esta é a única limitação à competência tributária que não obriga à União, que pode estabelecer diferenças
tributárias entre bens e serviços devido a sua procedência ou destino nos casos de: importação, exportação e
fixação de alíquotas interestaduais do ICMS.
=> diferença em relação à chamada venda triangulada.
Confronto entre os princípios da não limitação de tráfego e não diferenciação: o primeiro atinge a União,
enquanto o segundo, não.

Princípio da Não Cumulatividade

Fundamento Legal – arts. 153, § 3.º, II; art. 154, I; art. 155, § 2.º, I; art. 195, §§4.º, 12 e 13, CF)
Conteúdo Jurídico – conforme os dispositivos constitucionais citados, terão que ser não-cumulativos o ICMS,
o IPI, os impostos residuais, as contribuições sociais residuais e, de acordo com lei que definirá os setores de
atividade econômica, as contribuições cobradas do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na
forma da lei, incidentes sobre a receita ou o faturamento e cobradas do importador de bens ou serviços do
exterior, ou de quem a lei a ele equiparar.

Princípio da Seletividade

Fundamento Legal – artigo 153, § 3.º, I; art. 155, § 2.º, III, CF

Conteúdo Jurídico – o imposto será seletivo quando as suas alíquotas são diminuídas devido à essencialidade
da mercadoria ou serviço prestado e, por conseqüência, majoradas devido à superfluidade dos mesmos.
Exs.: ICMS e IPI sobre gêneros alimentícios de primeira necessidade x ICMS e IPI sobre bebidas e cigarros.
Obs.: enquanto a CF determina que o IPI será seletivo, no caso do ICMS apenas determina que poderá ser
seletivo.

Os Princípios segundo a classificação de Paulo de Barros Carvalho

Princípio da Tipologia Tributária (PBC): o tipo tributário é definido pela integração lógico-semântica de dois
fatores: hipótese de incidência e base de cálculo. Ou seja, isolados esses dois fatores saberemos dizer o que é
imposto, taxa ou contribuição, por ex.
Confrontar com o artigo 4.o, do CTN.
Princípio da Vinculabilidade da Tributação: os atos de tributação, até por estarem regidos em lei, são
vinculados.
Princípio da Uniformidade Geográfica (art. 151, I, CF): os tributos estatuídos pela União sejam uniformes
em todo o território nacional. É, antes de tudo, uma confirmação dos princípios da Federação e o da
Autonomia dos Municípios.
Princípio da Não-Discriminação Tributária, em razão da procedência ou do destino dos bens (art. 152):
significa que as pessoas tributantes estão impedidas de graduar seus tributos, levando em conta a região de
origem dos bens ou o local para onde se destinem.

Princípio da Territorialidade da Tributação: tem efeitos apenas sobre o espaço territorial de cada ente
tributante.
Princípio da Indelegabilidade da Competência Tributária (art. 7.º, do CTN): a faculdade legislativa, com
fulcro na CF, não pode ser delegada, diferentemente da capacidade tributária ativa, que pode ser delegada.

CASUÍSTICA (2 novas questões)

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a) O fenômeno da antecipação parcial do ICMS, praticada pelo Estado da Bahia, atualmente, afronta algum
princípio constitucional tributário? Qual(is)? Fundamente sua resposta, se for o caso, esgotando o
conteúdo jurídico de cada princípio violado.
b) É constitucional a diferenciação de alíquotas do IPTU com base na localização do imóvel? Fundamente
sua resposta à luz do Princípio da Capacidade Contributiva e do artigo 156, §1.º, II, da CF, na redação da
EC n.º 29/2000.

Obrigação Tributária
1.- Noção de Obrigação (Direito Civil)
Vem de obligatio: ação de prender ou empenhar a vontade.
- jus et obligatio sunt correlata
Nesse entendimento, a obrigação corresponde a um comportamento (ação ou omissão) que o credor pode exigir
do devedor, e que é traduzível em prestação de dar, fazer ou não fazer.
- Débito x Crédito
- Designa a relação entre devedor e credor, por força da qual se atribuem direitos e deveres correspectivos.
- Possui também outras acepções: a) a de estado de sujeição; b) a de ônus jurídico (conduta não imposta pela
lei, mas necessária à obtenção ou manutenção de uma vantagem para o obrigado e; c) a de direito-dever (p.ex.:
o pátrio poder)
2.- Obrigação Tributária
Aqui, interessa-nos a acepção da obrigação como relação jurídica.
Nesse raciocínio, a OT não possui conceituação diferente da obrigação comum. Ela se particulariza, no
campo dos tributos, pelo seu objeto: será sempre uma prestação de natureza tributária.
2.1.- A indisponibilidade do crédito tributário pela autoridade administrativa.
Pelo fato do Direito Tributário pertencer ao Direito Público, a OT é uma obrigação de direito público, do que
decorre, v.g., o fato do administrador fiscal não ser o titular (credor) dessa obrigação, função esta do Estado (ou
a entidade a que a lei atribui a condição de sujeito ativo, no caso das contribuições parafiscais; ex.: OAB)
Dessa forma, o crédito, na OT, é indisponível pela autoridade administrativa.
Exs.: pólo ativo nas ações judiciais (Receita x Fazenda Nacional) e sobras de créditos fiscais não alocados.
2.2.- Da natureza ex lege da obrigação tributária.
Basta a simples ocorrência (por parte do Sujeito Passivo) do fato previamente descrito na lei para que
surja a obrigação.
Não se requer que o sujeito passivo queira obrigar-se, ou seja, o vínculo obrigacional tributário abstrai a
vontade e até o conhecimento do obrigado: ainda que o devedor ignore ter nascido a OT, esta o vincula e o
submete ao futuro cumprimento da prestação que corresponda ao seu objeto.
Porém, é óbvio que o efetivo cumprimento da OT vai depender de as partes tomarem conhecimento da
existência do vínculo.
Exemplos similares: obrigação de votar, de servir às forças armadas, de servir como jurado => todas são
obrigações ex lege.

2.2.- Obrigação Principal e Obrigação Acessória

A OP surge com a ocorrência do fato gerador, tendo por objeto exclusivamente o pagamento de tributo. É,
evidentemente, a relação jurídica mais importante do Dir. Tributário, posto que tem por objeto o pagamento do
tributo.
A OA tem por objeto todas as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou
da fiscalização dos tributos.
Exs.: escriturar livros, prestar informações, expedir notas fiscais, fazer declarações, promover
levantamentos físicos, econômicos ou financeiros, manter dados e documentos à disposição das autoridades
administrat., aceitar a fiscalização periódica de suas atividades, etc.

2.2.1.- Duras críticas ao art. 113 e seus parágrafos, do CTN.

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A justa crítica se deve ao fato do CTN, afrontando a interpretação sistemática feita com base na própria
definição de tributo (em seu art. 3.o), ter confundido tributo (norma primária) com penalidade (norma
secundária).
Noutro dizer, o legislador nacional errou ao contaminar o conceito de obrigação tributária com a sujeição do
infrator ao jus puniendi estatal.
Assim, apesar da sanção administrativa, desde que fundada em lei, deva ser cumprida, e embora de natureza
pecuniária, ela não possui natureza de tributo.
Logo, temos os seguintes objetos:
Objeto da OTP = a ocorrência de um fato legalmente qualificado p/ o Dir. Tribut. e que importe em um
dever jurídico-tributário p/ o sujeito passivo em proveito do sujeito ativo (fato gerador);
Objeto da Penalidade Pecuniária (PP) = infração; incluindo o eventual descumprimento de uma OA
Objeto da OA = art. 115, CTN.
Assim, calha à fiveleta ressaltar que o descumprimento de uma OA faz incidir a PP.
Cumpre observar, ainda, que tanto a PP quanto a OA não têm natureza tributária.
No dizer de Paulo de Barros Carvalho, a OA é também denominada de Dever Instrumental ou Formal, uma
vez que, por não ter natureza tributária, por faltar-lhe o fenômeno da patrimonialidade, inerente a toda e
qualquer obrigação, não poderia ser chamada de "Obrigação", sendo apenas uma figura circundante do Dir.
Tributário (parág. terceiro). Assim passaremos a adotar.
Concluindo, o eventual descumprimento da OA não enseja sua transfiguração em OP, dada a distinta natureza
jurídica entre uma e outra (crítica pessoal ao p. terceiro).
CASUÍSTICA
De acordo com o CTN, os deveres sem conteúdo patrimonial têm natureza obrigacional ou tributária?
Justifique.
Por que a multa se distingue do tributo se ela é cobrada por meio dos mesmos recursos administrativos (autos de
infração) e com o emprego de idênticos instrumentos processuais aos utilizados na cobrança dos tributos?
-Sujeição Ativa Tributária-
Competência Tributária: Definição, Qualidades e Características

1.- Conceito e características.

É a capacidade que têm União, Estados, Distrito Federal e Municípios, dada pela Constituição Federal, de
instituírem seus respectivos tributos. É o direito, constitucionalmente posto, de criar o tributo. A delimitação
das competências da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal tem sua razão de ser nos
princípios federativo e da autonomia municipal e distrital, consagrados pelo Ordenamento Jurídico pátrio.
Noutro dizer, competência tributária “é a possibilidade de criar, in abstracto, tributos, descrevendo,
legislativamente, suas hipóteses de incidência seus sujeitos ativos, seus sujeitos passivos, suas bases de cálculo
e suas alíquotas.” (CARRAZA, Roque Antônio. “Curso de Direito Constitucional Tributário”. 14.ª ed.,
Malheiros : São Paulo, 2000, pg. 331).

Ainda, em outra definição dada por Paulo de Barros Carvalho: “A competência tributária, em síntese, é uma
das parcelas entre as prerrogativas legiferantes de que são portadoras as pessoas políticas, consubstanciada
na faculdade de legislar para a produção de normas jurídicas sobre tributos.” (CARVALHO, Paulo de Barros.
“Curso de Direito Tributário”, Saraiva, pp. 116-117)

2.- Competência e a Constituição Federal.

Exercitar a competência tributária é dar nascimento, no plano abstrato, a tributos. Tal competência, portanto, é
um tema exclusivamente constitucional, já que o assunto foi inteiramente esgotado pelo constituinte. Como
dito, essa é a regra em matéria tributária: a Constituição indica o que podem, o que não podem e o que devem
fazer, inclusive e principalmente em matéria tributária.
A Constituição, então, cria tributos?
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Não. É importante ressaltar que a Constituição não cria tributos, apesar de conter as diretrizes básicas
aplicáveis a todos os tributos, apontando para a necessidade de veiculação de instrumento legal
infraconstitucional para tanto. É a carta de competências! Ela, portanto, estabelece todos os parâmetros
e condições para a instituição dos tributos, mas não chega a criá-los.
Obs.: posição do doutrinador tributarista José Souto Maior Borges, em sentido contrário. O mesmo parte da
premissa de que toda norma jurídica encontra seu fundamento último de validade nas normas constitucionais,
razão pela qual a criação do tributo operar-se-ia no próprio Estatuto Supremo.
=> Refutação à tese: a questão do Imposto sobre Grandes Fortunas.

TRIBUTO
TRIBUTO

Existênciade
Existência de
Norma
Norma
Previsão
Previsão Jurídica
Jurídica FatoGerador
Fato Gerador
Constitucional
Constitucional Tributária
Tributária

Como sabemos, estamos insertos em um sistema constitucional bastante rígido, em comparação com
outras constituições nacionais, razão pela qual os limites das competências tributárias encontram-se claramente
estabelecidos, assim como os próprios remédios para eventuais invasões de competência (ex.: art. 146, CF).
Nesse sentido, forçoso é concluir que as regras que compartem as competências têm por destinatário
imediato o legislador, que se acha, assim, impedido de expedir leis (lato sensu) desbordantes dos valores constitucionais.
Então pode-se dizer que uma norma de competência (típica regra de estrutura constitucional) é, antes de
tudo, uma ordem dirigida da Constituição ao legislador, que, deve, necessariamente, e sob pena de inconstitucionalidade,
ser obedecida.
As normas constitucionais que outorgam competências tributárias têm eficácia plena e aplicabilidade
imediata (José Afonso da Silva), além de, a exemplo da personalidade, inadmite gradações: ou se tem ou não se tem
competência!
3.- Regras de comportamento e regras de estrutura
Tal distinção é bastante utilizada por Paulo de Barros Carvalho e necessária para entendermos,
futuramente, várias teorias formuladas por esse doutrinador, dentre elas a da formação da regra-matriz de incidência e da
diferença entre imunidade, isenção e não-incidência.
As regras de comportamento estão diretamente voltadas para a conduta das pessoas, nas relações
de intersubjetividade; enquanto as regras de estrutura ou de organização dispõem sobre órgãos, procedimentos e
estatuem de que modo as regras devem ser criadas, transformadas ou expulsas do sistema.

As regras de estrutura representam, para o sistema do direito positivo, o mesmo papel que as regras da
gramática cumprem em determinado idioma. São elas que dizem como o sistema jurídico deve funcionar, quais os seus
procedimentos normativos sistemáticos, etc.
As normas de competência, por assim dizer, formam o mais perfeito exemplo das chamadas regras
de estrutura.
4.- O exercício da competência tributária – distinção clássica e fundamental entre competência e capacidade.
A competência tributária esgota-se na lei. Depois que esta for editada, não há falar mais em competência
tributária (direito de criar o tributo), mas, apenas e tão somente, em capacidade tributária ativa (direito de arrecadá-lo,
após a ocorrência do fato gerador). A capacidade pressupõe a competência, mas não se confunde com a mesma.
Nesse sentido, diz-se que a competência é indelegável, enquanto que a capacidade tributária ativa
pode ser delegada. Ou seja, determinado ente de Direito Público Interno, titular da competência tributária
constitucionalmente garantida, pode deixar a arrecadação de determinado tributo a cargo de outros órgãos, sem que, com
isso, viole a norma de competência.
 19

Exs.: a) por meio da substituição tributária prevista em lei, o próprio contribuinte (fonte pagadora) pode
atuar como arrecadador do tributo de terceiro, por meio da retenção na fonte. Essa possibilidade arrecadatória vem se
tornando a regra.
b) Um crédito relativo a tributo federal no caso de falência, tem preferência sobre um municipal (art.
187, parágrafo único, do CTN), mesmo quando arrecadado ou fiscalizado por um determinado município.
5.- Nota aos artigos 8.º, do CTN, e 11, da Lei de Responsabilidade Fiscal.
Regra – não há transferência da competência, em razão do seu não exercício pelo ente
constitucionalmente qualificado. Mas, embora a Constituição não obrigue os entes da Federação a instituírem todos os
tributos de sua competência tributária, a Lei Complementar n.º 101/00 (Lei de Responsabilidade Fiscal) faz esta exigência
no seu artigo 11 e parágrafo único.
6.- Tipos de Competência Tributária

ENTIDADE
TRIBUTANTE
BASE
TIPOS ESPÉCIES UNIÃO EST/DF MUNICÍPIO LEGAL
(CF)
II, IE, IR, ITD, ICMS, IPTU, ITBI, Arts. 153,
IPI, ITR, IPVA ISS 155 e 156
PRIVATIVA IMPOSTOS IOF, IGF
(?)
Taxas e
COMUM contribuições √ √ √ Art. 145,
de melhoria II e III.
Empréstimos √
compulsórios Arts. 148
ESPECIAL e e 149
contribuições
parafiscais
Novos √ Art. 154,
RESIDUAL impostos I

Impostos √ Art. 154,

EXTRAOR- extraordinário II
DINÁRIA s (de guerra)

Privativa – é aquela competência, como o próprio nome já diz, privativa de cada ente da Federação. Exclusiva.

Comum – é a competência para instituição de taxas e contribuições de melhoria, sendo comum em função de que as
quatro pessoas jurídicas de direito público poderão instituí-las, dentro das suas respectivas atribuições, conforme a
Constituição.
Especial – em razão da discussão doutrinária a respeito da natureza tributária dos empréstimos compulsórios e
contribuições parafiscais.
Residual – Somente a União possui. Para criação de novos impostos, obedecidos, rigorosamente os requisitos do artigo
154, I, da CF.
Extraordinária – apenas nos casos de guerra externa ou sua iminência.
Cumulativa – aquela que compete à União em territórios federais (atualmente inexistentes no País) todos os impostos
estaduais e, caso os territórios não sejam divididos em municípios, também os chamados impostos municipais. Ao
Distrito Federal compete os impostos municipais (artigo 147, CF).

7.- Qualidades
São seis:
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1. Privatividade;
2. Indelegabilidade
3. Incaducabilidade;
4. Inalterabilidade
5. Irrenunciabilidade
6. Facultatividade do exercício, agora relativizada pela Lei de Responsabilidade Fiscal (art. 11).

8.- Casuística
a) A competência tributária tem limite(s)? Qual(is)?
b) O simples exercício da competência tributária, exemplificadamente por um determinado Município, garante recursos e
riquezas a tal ente? Analise. Para tal Município, em cujo território não é produzida nem circula riqueza significativa, qual
a importância dos tributos integrantes do Sistema Tributário Nacional? Se faz necessário um outro mecanismo jurídico-
tributário corretor? Qual? Justifique.

REGRA MATRIZ DE INCIDÊNCIA TRIBUTÁRIA

1.- Conceitos e características

A regra-matriz de incidência (RMI) ou norma-padrão de incidência é uma unidade indecomponível para a criação
do tributo, consistindo em uma norma tributária em sentido estrito, em razão de ser ela quem define a incidência fiscal.
Sua construção, por assim dizer, é obra do cientista do Direito.
É uma operação lógica de abstração, em que se separa o inseparável. Trata-se de um processo mental,
que permite que se faça no objeto de estudo uma ruptura (secção) provisória, para atender aos fins do nosso estudo, da
mesma forma, por exemplo, que o ortopedista realiza a façanha de retirar do corpo humano seu esqueleto ósseo
para estudá-lo.

O criador da RMI é o doutrinador Paulo de Barros Carvalho, que, para tanto, utilizou algumas lições
sustentadas por Geraldo Ataliba.

2.- Elementos Constitutivos (Hipótese e Conseqüência)

A RMI é dividida, inicialmente, em Hipótese, Suposto, Descritor ou Antecedente, que traz a previsão de
um fato (ex.: se alguém industrializar produtos), e Conseqüência ou Prescritor, que prescreve a relação jurídica
(obrigação tributária) que se vai instaurar, onde e quando acontecer o evento cogitado no suposto (ex.: aquele alguém
deverá pagar à Fazenda Federal 10% do valor do produto industrializado).
Enquanto a Hipótese alude a um fato, a Conseqüência prescreve os efeitos jurídicos que o acontecimento
irá propagar.

2.1.- Subdivisão dos elementos constitutivos

2.1.1.- Os critérios da Hipótese são: Critério Material, Critério Espacial e Critério Temporal.
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Critério Material – refere-se a um comportamento de pessoas, físicas ou jurídicas, caracterizando-se

pelo encontro de expressões genéricas designativas de comportamentos de pessoas, sejam aqueles que encerram um fazer,
um dar ou, simplesmente, um ser (estado), como por exemplo: vender mercadorias, industrializar produtos, ser
proprietário de bem imóvel, auferir rendas, pavimentar ruas, etc.
Critério Espacial – traz os locais em que o fato deve ocorrer, a fim de que irradie os efeitos que lhe são
característicos. Algumas vezes, tal critério é explícito, outras vezes é implícito, sendo uma opção do legislador.
Subdivide-se, por seu turno, em três espécies:
a) hipótese cujo critério espacial faz menção a determinado local para a ocorrência do fato típico, como por exemplo
nos casos dos Impostos de Importação e Exportação (desembaraço aduaneiro); observem aqui que, apesar de a lei
tributária dizer que tais impostos incidem na entrada ou saída do território nacional, respectivamente, a norma
jurídica formada define que o momento para tal (critério espacial) só pode ser o do desembaraço aduaneiro.
b) hipótese em que o critério espacial alude a áreas específicas, de tal sorte que o acontecimento apenas ocorrerá se dentro
delas estiver geograficamente contido, como por exemplo nos casos do IPTU (zona urbana) e ITR (zona rural);
c) hipótese de critério espacial bem genérico, onde todo e qualquer fato, que suceda sob o manto da vigência territorial
da lei instituidora, estará apto a desencadear seus efeitos peculiares. Todos os demais tributos estão aqui enquadrados.
Critério Temporal – é o grupo de indicações, contidas no suposto da regra e que nos oferecem elementos para saber,
com exatidão, em que preciso instante acontece o fato descrito, passando a existir o liame jurídico que amarra
devedor e credor, em função de um objeto: o pagamento do tributo. É um dado instante, uma hora, um trecho, uma
fração de tempo.
Calha à fiveleta trazer as brilhantes palavras de Paulo de Barros Carvalho sobre a contradição instaurada pela doutrina
nacional, no caso do antigo ICM, no 3.º Simpósio de Direito Tributário, realizado em São Paulo:
“Lobrigar nesses átimos toda a complexidade da hipótese normativa do ICM é entregar-se,
imbele, aos desacertos algumas vezes leigos e inconseqüentes do legislador; é navegar em
mares de escolhos; é seguir pelo caminho das dúvidas e incertezas e regressar pela vereda
sombria das hesitações.
Quando se recorre à perífrase é porque falta o termo próprio, e o intérprete não pode ficar
sob o signo da insegurança, em assuntos desse timbre. Há de desapegar-se da estreiteza
textual, para galgar o altiplano do Direito; desadorar o esquema verbal, em obséquio da
organização que lhe abriga, dá sentido e tom de juridicidade.”

2.1.2.- Os critérios da Conseqüência são: o Critério Pessoal e o Critério Quantitativo.

O Critério Pessoal é o conjunto de elementos, colhidos no prescritor da norma, e que nos aponta quem são os sujeitos da
relação jurídica, sujeito ativo, credor ou pretensor (já por nós estudado), de um lado, e sujeito passivo ou devedor, do
outro, que iremos, ainda, estudar detalhadamente.
O Critério Quantitativo é aquele referente às grandezas mediante as quais o legislador pretendeu dimensionar o fato
gerador do tributo, para efeito de definir a quantia a ser paga pelo sujeito passivo, a título de tributo.
Subdivide-se este em Base de Cálculo e Alíquota.

A Base de cálculo possui três funções: a) a de medir as proporções reais do fato (ex.: nos casos das taxas); b) a de compor
a específica determinação da dívida e; c) a de confirmar, infirmar ou afirmar o verdadeiro critério material da descrição
contida no antecedente da norma.
Nunca vem determinada no plano normativo. Temos, aqui, uma referência abstrata, tais como o valor da operação ou o
valor venal do imóvel.
A Alíquota, por sua vez, integra a estrutura da regra-modelo de incidência. Congregada à base de cálculo, dá a
compostura numérica da dívida, produzindo o valor que pode ser exigido pelo sujeito ativo, em cumprimento da
obrigação que nascera pelo acontecimento do fato típico.
Por manter uma forte proximidade com a base de cálculo, sua presença no contexto normativo é obrigatória, visto que a
grandeza mensuradora do critério material da hipótese é exigência constitucional inarredável, conforme os artigos 145, §
2.º e 154, I, da CF.
CASUÍSTICA
a) Identificar a(s) regra(s)-matriz(es) de incidência na seguinte lei, comentando eventual(is)
inconstitucionalidade(s) tributária(s).
“Art. 1.º - Todo aquele contribuinte, pessoa física ou jurídica, titular do estabelecimento industrial, que industrializa
produto, em território nacional, ou importa produtos industrializados do exterior, recolherá Taxa de Industrialização de
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Produtos Tupiniquins (“TIPT”), em favor da União, no exato instante da saída do respectivo produto do estabelecimento
industrial ou, no caso da exportação, quando o produto deixar o território nacional, sob pena de 1/10 (hum décuplo) do
valor de cada operação, a título de acréscimo tributário, a ser destinado à União.
Parágrafo Primeiro – Para compor a respectiva taxa, acima descrita, servirá como base de cálculo o preço da operação,
na saída do produto, ou, no caso da exportação, o preço da operação, acrescido dos encargos cambiais devidos pelo
importador.
Parágrafo Segundo – Todo contribuinte será obrigado a manter escrituração contábil própria para toda e qualquer
operação fiscal acima estatuída, sob pena de imediato enquadramento em regime especial.
Art. 2.º – A alíquota, em ambos os casos da TIPT, será de 5% (cinco por cento) sobre o valor total da operação.”
b) Compor a(s) regra(s)-matriz(es) de incidência tributária de acordo com a seguinte lei:
“Art. 1.º - Todos os contribuintes localizados dentro dos limites geográficos do Estado da Bahia ficarão obrigados a
recolher, sob o valor da operação, 11% (onze por cento) de alíquota fixa, a título de ICMS, no átimo de saída das
mercadorias de cada estabelecimento comercial, credenciado a funcionar neste Estado, quando realizem operações
relativas à circulação de mercadorias.”

FATO GERADOR (PRIMEIRA PARTE)

1.- Noção, Características e Conceito

A importância de estudarmos o fenômeno jurídico do “Fato Gerador” está vinculado ao fato de que tal instituto
revela o nascimento da obrigação tributária, conforme já por nós estudado.
A expressão “fato gerador” é assim denominada no mundo:
Direito Francês – fait générateur
Direito Espanhol – hecho imponible
Direito Alemão – tatbestand
Direito Italiano – fattispecie
Primeiro, pensou-se que a categoria “fato gerador” fosse um instituto específico do direito tributário. Não é.
Ex.: no Direito Penal, a prática do crime realiza o fato gerador do direito de o Estado punir (jus puniendi).
O fato gerador, então, pode ser definido como a subsunção da previsão legal abstrata de um fato (hipótese de
incidência) com a efetiva ocorrência concreta, no mundo físico, desse fato (antes abstratamente descrito na
norma).
Apenas relembrando nossa lição

1.1.- Hipótese de incidência x fato jurídico (strictu sensu) ou fato imponível.

A hipótese de incidência descreve, tipifica, determinado fato. Tal como ocorre no Direito Penal, não há crime
sem prévia lei que o defina, em Direito Tributário não há tributo sem prévia lei que defina sua hipótese de
incidência.
 23

A hipótese de incidência, que nada mais é do que a descrição normativa de um fato típico, deve ser precisa e
determinada, como pressuposto de segurança jurídica, para tornar efetiva a garantia assegurada ao contribuinte,
pelo princípio da legalidade.
O fato imponível, assim denominado segundo parte da doutrina nacional, é sempre um fato jurídico “stricto
sensu” ou tomado nessa acepção.

FATO JURÍDICO
(LATU SENSU)

FATOS JURÍDICOS (STRICTO SENSU)

ATOS-FATOS JURÍDICOS

ATOS JURÍDICOS

Assim, o fato imponível é sempre um fato jurídico “stricto sensu”, ou assim tomado nessa acepção para o
Direito Tributário.
Isso significa que não pode ser fato imponível, fato em que relevante a vontade humana, como uma
compra e venda, por exemplo?
Não. Significa que se a lei tributária escolher uma tal situação como hipótese de incidência, o que releva
para fins tributários é o fato resultante (que como veremos é indiciário de capacidade contributiva),
sendo irrelevante para o Direito Tributário a exteriorização de vontade para sua prática.
Para o Mestre Geraldo Ataliba: “se a lei colocar como aspecto material da hipótese de incidência um fato que
para outros ramos do direito é voluntário, para o direito tributário esse fato será fato jurídico, simplesmente,
sendo indiferente sua classificação como fato voluntário ou não.”
Logo, para o Direito Tributário a única vontade relevante, juridicamente, é a vontade da lei, que toma
esse negócio (ou ato unilateral privado) como fato, ao colocá-lo, como simples fato jurídico, na hipótese de
incidência.

2.- Tipos
O fato gerador pode ser três tipos:

FATOGERADOR
FATO GERADOR

INSTANTÂNEO
INSTANTÂNEO PERIÓDICO
PERIÓDICO CONTINUADO
CONTINUADO

2.1. Fato gerador instantâneo

É dito instantâneo quando sua realização se dá num momento do tempo, sendo configurado por um ato
ou negócio jurídico singular que, a cada vez que se põe no mundo, implica a realização de um fato gerador.
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Ex.: IRRF (cada pagamento de rendimento), ICMS (incidente na saída de mercadorias), II (importação de bens),
etc.

2.2. Fato gerador periódico

É dito periódico quando sua realização se põe ao longo de um espaço de tempo. Não ocorrem hoje ou
amanhã, mas sim ao longo de um período de tempo, ao término do qual se valorizam “n” fatos isolados
que, somados, aperfeiçoam o fato gerador do tributo.
Ex.: é tipicamente o caso do Imposto sobre a Renda, periodicamente apurada (e não apenas a renda do último
dia do ano), à vista de fatos (ingressos financeiros, despesas, etc.) que, no seu conjunto, realizam o fato gerador.

2.3.- Fato gerador continuado

O fato gerador é continuado quando é representado por situação que se mantém no tempo e que é mensurada em
cortes temporais. Tem em comum com o instantâneo a circunstância de ser aferido e qualificado para fins de
determinação da OT, num determinado momento do tempo (por exemplo, todo dia “x” de cada ano); e tem
em comum com o fato gerador periódico a circunstância de incidir por períodos de tempo.
Ressalta-se, aqui, a circunstância das situações permanecerem ao longo do tempo. Ex.: o imóvel tributado pelo
IPTU existe hoje e continua a existir amanhã (continuado), enquanto que o tributo pago na transmissão de um
imóvel (instantâneo) existe agora e não amanhã.
Exs.: IPTU e IPVA, que incidem uma vez a cada ano, sobre a mesma propriedade; ou seja, a cada 1.º de janeiro
o titular da propriedade realizará um fato gerador do tributo não sobre as propriedades que tiver adquirido ou
vendido ao longo do ano, mas em relação àquelas de que for titular naquele dia.

3.- Momento da ocorrência do fato gerador

O CTN disciplina a questão no artigo 116, que implica a distinção entre os fatos geradores que se traduzam em
uma situação de fato e os que correspondam a uma situação jurídica.
Porém, tal distinção objetiva apenas identificar o momento em que se considera ocorrido o fato gerador e
existentes os seus efeitos.

3.1.- Situação de fato

Portanto, trata-se, aqui, de fatos (ou circunstâncias fáticas) que podem não ter relevância jurídica para efeito de
uma dada relação material privada, mas, não obstante, são eleitos para determinar no tempo o fato gerador
do tributo.

3.2.- Situação jurídica

Já o fato gerador que corresponda a uma situação jurídica considera-se realizado quando a referida situação
esteja juridicamente aperfeiçoada, ou melhor, quando os requisitos legais necessários à existência daquela
específica situação jurídica estiverem todos presentes.

4.- Fato gerador e atos condicionais

O ato ou negócio jurídico que corresponda à descrição legal do fato gerador pode ter sua eficácia subordinada a
evento futuro e incerto. Assim, ao ato (ou negócio) jurídico condicional pode ou não, desde logo,
corresponder um fato gerador.
Se a condição é suspensiva, não há efeito na esfera tributária, enquanto não se realiza a condição. Se é
resolutiva a condição, o ato ou negócio reputa-se desde logo apto à produção dos efeitos tributários.

CONDIÇÃO SUSPENSIVA CONDIÇÃO RESOLUTÓRIA

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Prática do Prática do
ato ou ato ou Implemento
Implemento da condição
celebração celebração
da condição
do negócio do negócio

|.............................| | |..................................|
OBRIG. TRIBUT. OBRIG. TRIBUT.

Exs.: 1) Pedro firma um contrato de cessão de direitos se comprometendo a transferir os direitos de uso de um
imóvel de sua propriedade a Nefrésio, caso este se case com sua filha, Pedrita. Qual o momento de ocorrência
do fato gerador do ITBI (transmissão de bens ou direitos)?
2) Pedro firma um contrato de cessão de direitos se comprometendo a transferir os direitos de uso de um imóvel
de sua propriedade a Nefrésio, na condição de que este permaneça casado com sua filha Pedrita. Qual o
momento da ocorrência do fato gerador do ITBI?

CASUÍSTICA
a) Haverá fato gerador se o comerciante, por exemplo, der saída à mercadoria (retirando-a para o passeio
público) para salvá-lo do fogo que avança cada vez mais em sua loja? Fundamente juridicamente sua resposta.

FATO GERADOR (2.ª PARTE)

A Interpretação do Fato Gerador

Artigo 118, CTN
"A definição legal do fato gerador é interpretada, abstraindo-se:
I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis, ou terceiros, bem
como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos;"
Comentários em torno da situação posta no inciso I:
O disposto neste inciso firma o princípio de que, para a incidência do tributo, não é relevante a regularidade
jurídica dos atos (salvo quando essa regularidade jurídica for ínsita à própria natureza do ato, nos termos do
artigo 116, II), ou a licitude do seu objeto ou dos seus efeitos, nem é decisivo indagar dos efeitos reais dos fatos
ocorridos.

Conjuga-se, portanto, com os artigos 116, II, e 126, do CTN.

Ex. de ato em que a regularidade jurídica é ínsita da própria natureza do ato: compra e venda de imóvel (por
meio de escritura pública).
Quanto à licitude do objeto ou seus efeitos:
Exs.: o advogado impedido que, não obstante, advogue, ou o médico inabilitado, não podem invocar tais
circunstâncias para se livrarem do pagamento dos tributos que incidam sobre suas atividades, ou sobre a renda
que aufiram, isso a pretexto de que o fato gerador não se aperfeiçoaria diante das irregularidades apontadas.
Pergunta-se: estamos tributando o advogado pelo fato dele estar desempenhando um ato ilícito?
TRIBUTAÇÃO DOS ATOS ILÍCITOS (VEDADA) x TRIBUTAÇÃO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA
GERADA POR ATOS ILÍCITOS (DEVIDA - NON OLET)
Desde que a situação material corresponda ao tipo descrito na norma de incidência, o tributo incide, ou melhor,
não se tributa o descumprimento da norma legal (vedado pelo próprio conceito de tributo), mas o fato de
executar o serviço ou auferir renda.
Comentários em torno da situação posta no artigo 118, inciso II:
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Também de acordo com o aludido inciso, deve-se interpretar o fato gerador ou julgá-lo como efetivamente
ocorrido, abstraindo-se os efeitos dos fatos efetivamente ocorridos, que não têm relevância para o Direito
Tributário.
Ex.: Se alguém tomou um empréstimo bancário (fato gerador do IOF) mas deixou de sacar o dinheiro posto à
sua disposição, mesmo assim deu-se o fato gerador do imposto, nascendo a obrigação tributária,
independentemente dos efeitos do ato.

INCIDÊNCIA, NÃO-INCIDÊNCIA, IMUNIDADE E ISENÇÃO

Introdução
A par do fato gerador do tributo, outros fatos há que podem ser matizados por normas de legislação tributária,
sem que haja incidência (de tributos) sobre eles.
É o que se dá com as normas de imunidade ou de isenção, que juridicizam certos fatos, para o efeito não de
dar a eles a aptidão de gerar tributos, mas, ao contrário, negar-lhes expressamente essa aptidão, ou
excluí-los da aplicação de outras normas (de incidência de tributos).
Portanto, fora do campo de incidência tributário, não se pode falar de incidência de tributo, mas apenas de
incidência de normas de imunidade ou de isenção, etc.
O que é Incidência? É a realização do fato jurídico em sentido estrito previsto em lei, dando origem ao fato
gerador do tributo e a correspondente obrigação tributária.
O que é não-incidência? Compreende todos aqueles fatos não definidos em lei como aptos a gerar
tributos, compondo, portanto, o campo da não-incidência tributária.
Ou melhor: é a área fora dos limites do campo de incidência previstos na hipótese legal.
O que é Imunidade? É a não-incidência determinada pela Constituição Federal, dirigida tanto ao sujeito
como ao objeto. Na imunidade constitucional, a incidência nem deve ser cogitada pelo legislador infra-
constitucional, já que não existe sequer a competência tributária para tal mister.
Assim, também poderemos afirmar que a imunidade reflete a ausência de competência para tributar.
São vedações constitucionais absolutas.
Caso a lei infra-constitucional declare a incidência sobre a situação imune, o preceito será nulo, por vício
de inconstitucionalidade.
Exs.: imunidade concedida a templos de qualquer culto (subjetiva – art. 150, VI, b); imunidade dos partidos
políticos (art. 150, VI, c); cobrança de taxas aos carentes (art. 5.º, XXXIV), cobrança do ITR sobre pequenas
glebas rurais (art. 153, §4.º), etc.

ATENÇÃO
O simples fato de estar no texto constitucional faz com que se trate de imunidade, não interessando a
denominação dada pelo constituinte que muitas vezes chama esse fenômeno jurídico de “isenção”,
“vedação” ou “não-incidência”.
O STF já considerou cláusula pétrea (art. 60, §4.º, IV), e conseqüentemente, imodificável, a garantia
constitucional do Princípio da Anterioridade, encartado no art. 150, III, b, da CF, por entender ser tal
princípio uma garantia constitucional assegurada ao cidadão.
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O que é Isenção? É a dispensa legal do pagamento do tributo ou uma não-incidência qualificada pela norma
jurídica. Quer dizer, o fato em si é tributável, mas a LEI, e somente a LEI, dispensa o pagamento do tributo que
seria devido, excluindo-o do campo de incidência.
A norma isentiva incide para que a norma tributária (de incidência do tributo) não incida.
Como se percebe, a diferença entre a chamada não-incidência pura e simples e a isenção é apenas formal,
dizendo respeito à técnica utilizada pelo legislador, com notáveis virtudes simplificadoras (razões de política
fiscal, igualdade entre as regiões, etc.)

ATENÇÃO
Aqui também a linguagem utilizada pela lei para conceder as isenções não é uniforme, podendo dizer que o
tributo “não incide” sobre os fatos a e b, ou que tais fatos “não são tributáveis”, ou, ao definir o universo que
compreende aqueles fatos, aditar “excetuados os fatos a e b”.

Distinção entre isenção e imunidade

A distinção está no plano em que atuam.

IMUNIDADE – PLANO DA COMPETÊNCIA CONSTITUCIONAL

ISENÇÃO – PLANO DA INCIDÊNCIA

CASUÍSTICA:
1) O que acontece se a norma isentiva ou isencional for simplesmente revogada? Existe efeito repristinatório
em nosso Ordenamento Jurídico? Fundamente juridicamente sua resposta.
2) O legislador, por meio de emenda constitucional, pode alterar ou suprimir uma imunidade tributária?
Fundamente.

IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS
Faremos um breve passeio sobre os principais tipos de imunidades outorgadas pela Constituição
Federal, apontando as principais características de cada uma delas.
A matéria, porém, não é taxativa, uma vez que há inúmeras imunidades no atual Texto
Constitucional.

1.- Imunidade Fiscal Recíproca (é subjetiva)

- Art. 150 CF, VI, a, §§ 2º e 3º - Regra Geral e Exceção

Este dispositivo veda a instituição de impostos sobre patrimônio, renda ou serviços uns dos outros, isto é,
proibição de cobrar impostos entre si, ou seja, entre a União, os Estados, Distrito Federal e os Municípios.
Conforme determina o parágrafo segundo do dispositivo ora estudado, a imunidade fiscal recíproca estende-se
às autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e
aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes.
Explicitar, mediante exemplos, o que vem a ser finalidade essencial ou dela decorrente.
- Exceções – Art. 150, §3.º, da CF – Os entes públicos se equiparando à iniciativa privada.
Existem, no entanto, três situações nas quais, União, Estados, Distrito Federal, Municípios, suas autarquias e
fundações perdem a imunidade fiscal recíproca, conforme o disposto no § 3º do art. 150 da CF, por
estarem se equiparando à iniciativa privada.

2.- Imunidade Concedida a Templos de Qualquer Culto (é subjetiva)

- Art. 150, VI, b, e § 4º, CF
 28

Decorre da separação entre a Igreja e o Estado, decretada com a Proclamação da República. Visa a assegurar,
também, a livre manifestação religiosa encartada na Carta Magna de 88.
Esta imunidade atinge qualquer espécie de culto religioso, proibindo a cobrança de imposto sobre patrimônio,
renda ou serviços, por parte do poder público, sobre patrimônio, renda ou serviço do templo em si, do prédio ou
terreiro onde se pratica o culto.
A palavra “templos” tem sido entendida com uma certa dose de liberalidade, sendo considerados templos
não apenas os edifícios destinados à celebração pública dos ritos religiosos, isto é, os locais onde o culto se
professa, mas também os seus anexos.
Consideram-se “anexos dos templos” todos os locais que tornam possível, viabilizam o culto e, segundo
Baleeiro, não sejam empregados em fins econômicos.
Posição de Pontes de Miranda: entende que as próprias residências dos padres, pastores, rabinos, etc. só são
alcançadas pela imunidade se estiverem “dentro do próprio edifício do templo”. (“Comentários à
Constituição Federal, t. II, p. 425)
Mas, de acordo com a doutrina majoritária, SE ESTENDE A IMUNIDADE: às vendas, nos recintos dos
templos, de velas, água benta, óleos consagrados, imagens sacras, vestes e emblemas religiosos e, ainda, a
comercialização de outros objetos coligados ao culto, tais como livros religiosos, catecismos, estampas
sagradas, revistas de formação cristã, santinhos, etc.

3.- Imunidades Condicionais (são subjetivas)

- Art. 150, VI, c, e § 4º, CF.

Referem-se à vedação de cobrança de impostos sobre patrimônio, renda ou serviços relacionados às finalidades
essenciais dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das
instituições de educação e as de assistência social, sem fins lucrativos, condicionadas aos requisitos da lei.
Recentemente a Lei Complementar n.º 104, de 10 de janeiro de 2001, alterou a alínea “c” do inciso IV do art.
9º do CTN, adaptando-a ao texto constitucional, vez que o referido código citava apenas o patrimônio, a renda
ou serviços de partidos políticos e de instituições de educação ou de assistência social, seguindo a redação da
CF de 1967.
Algumas considerações se fazem necessárias com relação a esta última imunidade:
1. é também uma imunidade subjetiva por não ser referente a um objeto e sim às pessoas jurídicas citadas;
2. as entidades sindicais imunes são aquelas dos trabalhadores e não as patronais como os sindicatos dos
banqueiros, dos donos de estabelecimentos de ensinos e outros relativos aos padrões;
3. as instituições de educação e assistência social não podem ter fins lucrativos e têm que obedecer os
requisitos previstos em lei. Tais requisitos (condições) estão enumerados no art. 14 do CTN, com
nova redação dada pela Lei Complementar n.º 104, de 10 de janeiro de 2001, e na Instrução Normativa
n.º 71/73, consistindo em:

a) não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título;
b) aplicarem seus recursos integralmente no País, na manutenção de seus objetivos institucionais;
c) manterem a escrituração de suas receitas e despesas em livros contábeis e fiscais;
d) prestarem serviços relacionados aos seus objetivos de forma indiscriminada;
e) praticarem os atos previstos em lei sobre obrigações tributárias de retenção e recolhimento de tributos,
quando for o caso.

4. é importante observar que enquanto no caso das autarquias e fundações públicas a extensão da
imunidade é para as suas finalidades essenciais ou as delas decorrentes, no caso dos templos de
qualquer culto e da última imunidade citada, a extensão é somente para as finalidades essenciais
das entidades citadas.
 29

4.- Posição dos Tribunais Superiores

Embora o texto constitucional faça estas limitações ao gozo da imunidade, o Supremo Tribunal Federal tem um
posicionamento mais flexível com relação à matéria, conforme se observa no informativo STF n.º 68:
“Entendendo que a imunidade tributária conferida a instituições de assistência social sem fins lucrativos (CF,
art. 150, VI, c) abrange inclusive os serviços que não se enquadrem em suas atividades específicas, a Turma
reformou decisão do Tribunal de Justiça do Estado de São Paulo que sujeitara à incidência do ISS o serviço
de estacionamento de veículos prestado por hospital em seu pátio interno. Considerou-se irrelevante o
argumento acolhido pelo acórdão recorrido de que não se estaria diante de atividade típica de um hospital.”
Precedente citado: RE n.º 116.188-SP (RTJ 131/1295). RE n.º 144.900-SP, Rel, Min. Ilmar Galvão,
22/04/97.
Mais restritiva, no entanto, é a posição do Superior Tribunal de Justiça, conforme segue:
Acórdão

AGA 163383/GO; AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO 1997/0072902-8

FONTE: DJ DE 01/12/1997 PG: 62734
LEXSTJ VOL: 00104 PG: 00020
Relator Min. ARI PARGENDLER (1104)

Ementa

A gráfica que, mantida por instituição de assistência social, presta serviços a terceiros, está sujeita ao
pagamento do Imposto Sobre Serviços – ainda mais quando a própria instituição de assistência social paga
pelos serviços que a gráfica lhe presta. Agravo regimental improvido.

IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS (SEGUNDA PARTE)

1.- Imunidades Objetivas (porque dizem respeito ao objeto)

- Art. 150, VI, d, CF
Considera-se imunidade objetiva porque diz respeito somente ao objeto livro, jornal, periódico e o papel
destinado à sua impressão.
A Constituição pretende, com tal imunidade, garantir a liberdade de comunicação e de pensamento (aí
compreendida a liberdade de imprensa), e, ao mesmo tempo, facilitar a difusão da cultura e a própria
educação do povo. = eis a razão da aludida imunidade.
Além disso, tais imunidades são necessárias ao perfeito funcionamento das instituições.

ATENÇÃO:
Enquanto a circulação de determinada revista periódica, por exemplo, é imune relativamente ao
ICMS e ao IPI, o lucro obtido na sua venda pela editora (pela empresa jornalística, pelo livreiro, etc.) é
tributado normalmente pelo IR, pois a pessoa jurídica não é imune.

2.- A acepção da palavra “livros” para fins de imunidade segundo a melhor doutrina – superação e
crítica ao adágio latino “lex, ubi voluit, dixit; ubi noluit tacuit”(a lei, quando quis dizer, disse; quando
não quis, calou) em nome do “littera enim occidit, spiritus autem vivificat” (a letra mata; o espírito
vivifica)
Segundo a doutrina mais especializada no assunto, mister Roque Antônio Carraza, Sacha Calmon e Hugo de
Brito Machado, partindo de uma interpretação finalística da norma constitucional, devem ser equiparados
ao livro, para fins de imunidade, todos os veículos de idéias, que hoje lhe fazem as vezes (livros eletrônicos) ou
até o substituem.
 30

Assim, o termo constitucional “livros” estaria empregada no sentido de “veículos do pensamento”, ou meios
de difusão da cultura, não importando a forma.
Ou seja: qualquer objeto que transmita conhecimentos, pouco importando se isto se faz por caracteres
alfabéticos, imagens, sons, ou até por signos braille.
O mesmo pensamento, mutatis mutandis, para os jornais e periódicos.
Nesse último caso, a imunidade não abrange apenas o papel de imprensa, mas a tinta de impressão, por ex.

3.- Posição do STF

O STF, porém, reconheceu, para fins de imunidade, apenas o livro como tradicionalmente o conhecemos,
afastando as demais formas de manifestação de pensamento. (RE 102.141/RJ, Rel. Min. Carlos Madeira –
2.ª T)
Ainda: “A imunidade tributária prevista veda a instituição de imposto sobre livros, jornais, periódicos e o papel
destinado a sua impressão, não abrangendo os serviços de composição gráfica que integram o processo de
edição de livros (ISS).” (RE 230.782/SP, Rel. Min. Ilmar Galvão)

4.- As imunidades e os deveres instrumentais tributários

Todas as pessoas beneficiadas por imunidades tributárias nem por isso se desobrigam de cumprir deveres
instrumentais tributários. Noutros termos, as imunidades não dispensam o cumprimento dos deveres
instrumentais.

Sujeição Passiva Tributária

(Arts. 121 a 123, CTN)

1.- Introdução e Conceitos

Do mesmo modo que o CTN determina que somente o fato gerador da obrigação principal tem que estar
previsto em lei, também o sujeito passivo da obrigação principal tem que estar previsto em lei.
Podemos, assim, trabalhar a sujeição passiva (gênero) sob o seguinte conceito: sujeito passivo é o devedor da
obrigação tributária, ou seja, é a pessoa que tem o dever de prestar, ao credor ou sujeito ativo, o objeto
da obrigação.
Ou ainda: é a pessoa que, à vista da lei, tem o dever legal de efetuar o pagamento do tributo.
Portanto, se um indivíduo é proprietário de um apartamento, torna-se contribuinte do IPTU. Se, no entanto, ele
for menor de idade, os pais mesmo não revestindo a condição de contribuinte tornam-se responsáveis na
impossibilidade de cobrança do tributo do proprietário menor de idade (art. 134, I, CTN).
No que diz respeito ao sujeito passivo da obrigação tributária principal, o CTN o define como contribuinte ou
responsável.
Desta forma, podemos representar a sujeição passiva da obrigação tributária principal da seguinte forma:
 31

Quando tenha relação

pessoal e direta com a
CONTRIBUINTE situação que constitua
o respectivo fato
gerador;

SUJEITO
PASSIVO DA
OBRIGAÇÃO
PRINCIPAL
Quando, sem revestir
a condição de
RESPONSÁVEL contribuinte, sua
obrigação decorra de
disposição expressa
em lei.

2.- Conceitos de Contribuinte, Responsável e da “relação pessoal e direta” com a situação que constitua o
fato gerador.

Logo:
a) Contribuinte: é aquela pessoa que tem uma relação pessoal e direta com a situação que constitua o
respectivo fato gerador.
Mas o que significa essa “relação pessoal e direta” com o fato gerador, no caso do contribuinte? É a
ligação entre a ação e o agente, que manifesta, em regra, capacidade contributiva.
Exs.: “auferir renda”(ação) => conduz à pessoa que aufere renda;
“importar bens” (ação) => conduz ao importador
Pessoal – é pessoal porque o contribuinte deve participar pessoalmente do acontecimento fático que realiza o
fato gerador, muito embora essa presença venha a ser jurídica e não necessariamente física.
Ex.: o contribuinte pode relacionar-se com o fato gerador por intermédio do representante
legal (o rep. o faz presente).
Direta – é direta porque o contribuinte há de ser o personagem de relevo no acontecimento, o personagem
principal, sendo perfeitamente identificado na pessoa em torno da qual giram os fatos.
Ex.: auferiu renda => aquele que efetivamente auferiu renda.
A identificação do contribuinte facilita a análise do responsável.
b) Responsável (art. 128, CTN): é toda aquela pessoa que, sem revestir a condição de contribuinte, tem sua
obrigação decorrente de disposição expressa de lei.
Ex.: a responsabilidade dos pais pelos tributos dos filhos menores (art. 134, I, CTN)
O conceito de responsabilidade é um conceito tecnicamente pobre, porque se alguém é devedor
da obrigação tributária principal e não é definível como contribuinte, ele é responsável.

Parte da doutrina chama o contribuinte de sujeito passivo direto por ter uma relação pessoal e
direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; ao responsável, denomina de sujeito passivo
indireto.

3.- Crítica ao artigo 121, do CTN

Deve-se notar que há dois sujeitos passivos:
 32

Sujeito passivo da obrigação principal (de natureza tributária) x sujeito passivo dos deveres instrumentais
(“obrigação acessória”) – de natureza não tributária.
Quem tem relação pessoal e direta com o fato gerador é contribuinte e quem tem relação pessoal e direta
com a infração é infrator.

4.- Da inoponibilidade dos contratos particulares

perante o Fisco (art. 123, CTN)

Ainda a respeito da matéria, o CTN no art. 123 estabelece que se não houver disposição de lei em contrário, os
contratos particulares não podem alterar a definição legal do sujeito passivo da obrigação tributária.
Ex.: IPTU – proprietário que, por contrato, transfere a responsabilidade tributária para o inquilino.

5.- Solidariedade Tributária (arts. 124 e 125, CTN)

5.1. Conceito
Solidariedade é a condição peculiar no âmbito jurídico-obrigacional e se caracteriza toda vez que,
relativamente a uma mesma obrigação, existem com interesse comum dois ou mais credores
(solidariedade ativa), ou dois ou mais devedores (solidariedade passiva).

5.2. Tipos de solidariedade tributária: ativa e passiva

No plano tributário, a solidariedade que se considera é a passiva, e ocorre sempre que existam pessoas
simultaneamente envolvidas com o fato gerador da obrigação ou quando a lei expressamente o determinar.

5.3. Conceito de Solidariedade Tributária Passiva

É aquela que ocorre sempre que existam pessoas simultaneamente envolvidas com o fato gerador da obrigação
ou quando a lei expressamente o determinar.

5.4. Tipos de Solidariedade Tributária Passiva

 33

Ocorre quando os solidários

têm interesse comum na
situação que constitua o fato
gerador.

Ex.: dois amigos que

DE FATO comercializam automóveis
ART. 124, I sem que estejam regularmente
constituídos e inscritos como
contribuinte do ICMS. Ambos
têm interesse comum na
situação e portanto são
solidários na dívida tributária.

SOLIDARIEDADE
Ocorre por determinação
prevista em lei, independente
da existência de interesse
LEGAL comum entre os solidários.
ART. 124, II
Não comporta Ex.: os pais são solidariamente
benefício de obrigados pelos tributos
ordem devidos por seus filhos
menores, tenham ou não
interesse na situação, já que o
CTN assim o determina em
seu art. 134, I.

5.5. Solidariedade no Direito Privado (comporta o benefício de ordem) x Solidariedade Tributária (não
comporta o benefício de ordem)
Enquanto no Direito Privado podem ocorrer relações obrigacionais solidárias nas quais os devedores, embora
igualmente responsáveis pela dívida, serão exigidos de acordo com uma ordem de preferência, na obrigação
tributária esse escalonamento - chamado benefício de ordem - não existe, podendo sempre o fisco exigir o
cumprimento da obrigação de qualquer um dos devedores solidários.

5.6. Efeitos da solidariedade tributária (art. 125, CTN)

No que diz respeito aos efeitos da solidariedade tributária, o CTN, na sua falta de disposição imposta pelo
legislador ordinário, regula a matéria no seu art. 125.
 34

IPTU
R$ 900,00

JOÃO PEDRO CARLOS

ISENÇÃO No caso de isenção em caráter

EM pessoal para João, os outros
CARÁTER continuam solidários pelo
PESSOAL saldo de R$ 600,00

De acordo com o disposto no art. 125 do CTN e em combinação com as figuras acima, onde João, Pedro e
Carlos são co-proprietários de um imóvel, podemos concluir:
a) Se Carlos, achando que sua dívida era de R$ 300,00 por serem três solidários, efetuou um pagamento deste
valor, João e Pedro se aproveitam deste mesmo pagamento e a solidariedade persiste no valor de R$ 600,00 para
os três.
b) Se João foi beneficiado por uma isenção em caráter pessoal (como por exemplo concedida para os ex-
combatentes, comum em vários municípios), Pedro e Carlos continuam solidariamente obrigados pelo saldo.
c) O art. 174, parágrafo único do CTN determina que a citação pessoal feita ao devedor interrompe a
prescrição. No caso da solidariedade, basta que um deles seja citado que estará interrompida a prescrição para
todos.
É importante lembrar que todos estes dispositivos previstos nos três incisos do art. 125 só são aplicáveis caso a
lei ordinária seja omissa com relação à matéria.

6.- Capacidade tributária passiva (art. 126)

Diante deste dispositivo, podemos tirar a seguinte conclusão:

A CAPACIDADE TRIBUTÁRIA PASSIVA INDEPENDE DE TUDO

Domicílio tributário do sujeito passivo

- Art. 127 CTN
A matéria é regulada pelo art. 127 do CTN, que dá ao sujeito passivo o direito de escolher o seu próprio
domicílio tributário, com algumas restrições.
Desse jeito, podemos resumir a matéria relativa ao domicílio tributário do sujeito passivo da forma a seguir,
sempre chamando a atenção para o fato de que, prioritariamente, se considera como tal aquele eleito pelo
próprio sujeito passivo, só cabendo a aplicação de um dos três incisos do art. 127 na falta desta eleição.
 35

Considera-se
como domicílio A sua residência
tributário habitual ou, se incerta
Das pessoas ou desconhecida, o seu
centro habitual de
naturais
atividade.

Na falta de
eleição por parte
do sujeito Das pessoas O lugar de sua sede, ou
passivo, no jurídicas de direito o de cada
privado estabelecimento para
caso...
atos ali praticados.

Das pessoas Qualquer das suas

jurídicas de Direito repartições dentro do
Público território da entidade
tributante.

Os dois parágrafos do art. 127 do CTN dispõem a respeito da impossibilidade de aplicação de uma das três
hipóteses previstas no "caput" quando não houver eleição do domicílio tributário por parte do sujeito passivo
ou, mesmo havendo eleição, da possível recusa por parte da autoridade fiscal.

Não havendo eleição do

domicílio tributário por parte
do sujeito passivo e não
cabendo a aplicação de
nenhuma das três hipóteses
do art. 127, “caput”.
Considerar-se-á como domicílio
tributário o local da situação do
bem ou da ocorrência do fato
Quando o domicílio tributário gerador.
eleito pelo sujeito passivo
impossibilitar ou dificultar a
arrecadação ou fiscalização
e for recusado pela
autoridade fiscal.

Responsabilidade tributária

- Arts. 128 a 138, CTN

Conforme já vimos ao estudarmos o sujeito passivo da relação obrigacional tributária, no caso da obrigação
principal ele é definido como sendo contribuinte ou responsável.
O que passaremos a estudar agora são os casos de responsabilidades previstos ou autorizados pelo CTN.
A responsabilidade tributária pode ocorrer por substituição tributária ou por transferência:
 36

Ocorre quando a
obrigação tributária já
POR SUBSTITUIÇÃO
nasce tendo como
Autorizadas pelo art.
forçado ao pagamento
128, CTN
o responsável e não o
contribuinte.

RESPONSABILIDADE
TRIBUTÁRIA
Neste caso a
obrigação nasce tendo
POR TRANSFERÊNCIA como sujeito passivo o
Previstas nos arts. 129 contribuinte e é
a 138, CTN transferida por motivos
diversos para o
responsável.

RESPONSABILIDADE POR
TRANSFERÊNCIA

DE TERCEIROS (ART. 134, CTN)

POR INFRAÇÃO (ART. 135 A 138,

CTN)

POR SUCESSÃO (ART. 130 A 133,

CTN)

IMOBILIÁRIA (ART. 130, CTN)

EMPRESARIAL (ART. 132 e 133, CTN)

PESSOAL (ART. 131, CTN)

Responsabilidade de Terceiros (art. 134, CTN)

A grande característica da responsabilidade de terceiros é que ela primeiro é subsidiária e, em seguida, passa a
ser solidária.
Por que? Porque a responsabilidade de que trata o art. 134, do CTN, só passa a existir na impossibilidade de
exigência da obrigação principal pelo contribuinte (subsidiariedade). Ou seja, só nesta impossibilidade é
que as pessoas citadas no dispositivo passam a responder solidariamente.
Comentários ao parágrafo único:
I) A responsabilidade deste artigo, no que diz respeito às penalidades (multas), só se aplica àquelas de caráter
moratório, isso porque, como visto mais adiante, a chamada responsabilidade por infrações é pessoal do
agente (art. 137, CTN).
As multas podem ser:
Moratórias – aquelas que incidem pelo simples atraso no pagamento de tributos;
Penais (ou formais) – aquelas que incidem em decorrência de infrações à legislação tributária.
Ex (art. 134, I) – filho menor (contribuinte) e pai (responsável) .:
 37

IR ............................R$ 300,00

Penalidade de caráter moratório ..................... R$ 200,00

(há solidariedade entre o pai e o filho)

Penalidade formal ou penal ............................. R$ 100,00

(não há solidariedade entre o pai e o filho)

O Supremo Tribunal Federal, em vários julgados, negou a responsabilidade do sucessor por multas referidas a
infrações do sucedido (RE 82.754/SP).

Responsabilidade por infração (arts. 135 a 138, CTN)

A responsabilidade como visto é pessoal do agente.
Como regra geral não é relevante para caracterizar a infração tributária a intenção do agente. (art. 136), salvo
disposição de lei em contrário.
O art. 137 apenas reforça o caráter pessoal da responsabilidade por infração, de certa forma já citado no art.
135.

A denúncia espontânea (art. 138, CTN)

É um mecanismo jurídico-tributário, criado pelo art. 138, do CTN, incentivando o sujeito passivo infrator a
denunciar a sua própria infração, pagando o tributo e o juro de mora (SELIC) ou depositando o valor arbitrado
pela autoridade, sendo com isso dispensado da penalidade.
Obs. 1: Esta espontaneidade é elidida com o início de qualquer medida de fiscalização referente à mate´ria,
conforme parágrafo único. Ex.: notificação fiscal.
Obs. 2: A simples confissão da dívida, acompanhada de seu pedido de parcelamento não configura denúncia
espontânea.
- Súmula n.º 208 (13.5.1986) do TRF
- Entendimento do STJ (junho/2002) 1ª e 2ª Turmas
*Por quê com os juros de mora? Visa a repor o valor da moeda.

Responsabilidade por Sucessão Imobiliária (art. 130, CTN)

Determina que o adquirente de um bem imóvel se torna responsável pelos tributos incidentes sobre o mesmo,
salvo se na época da aquisição for obtida uma certidão negativa na repartição fiscal competente.
- Efeitos da certidão negativa
Comentários ao Parágrafo Único - caso de arrematação em hasta pública (leilão) os tributos referidos no
caput já se encontram incluídos no preço mínimo de arrematação.
*Exceção: o adquirente imobiliário não pode ser responsável por taxas cobradas pelo exercício do poder de
polícia (taxa de inspeção sanitária, taxa de alvará, etc.) = fundo de comércio.

Responsabilidade por Sucessão Empresarial (arts. 132 e 133, CTN)

Há 3 tipos: exclusiva, integral e subsidiária.
Obs.1: apesar de no caput não estar prevista a cisão de sociedades, já ha praticamente unanimidade doutrinária
no sentido da responsabilidade solidária da cindida - Cod. de 66 x Lei n.º 6.404/76.
Art. 133: fala da responsabilidade do adquirente de um fundo de comércio - vejam que só há responsabilidade
do adquirente se ele continua a respectiva exploração comercial. Ou seja: se o adquirente não continua a
respectiva exploração, não há responsabilidade dele pelos tributos devidos pelo alienante.
 38

Responsabilidade por Sucessão Pessoal (art. 131, CTN)

TRIBUTOS CONTRIBUINTE RESPONSÁVEL TIPO CTN

Devidos até a “De cujus” “Espólio” Pessoal Art. 131, III
morte
Devidos até a
morte e não pagos
pelo espólio até a “De cujus” Sucessores e Pessoal Art. 131, II
partilha ou Cônjuge meeiro
adjudicação
Devidos após a Espólio Inventariante Solidária Art. 134, IV
morte

Responsabilidade dos Sócios (art. 135, III)

A tese que vem predominando é a seguinte:
De acordo com o art. 134, somente devemos partir para o sócio (responsabilidade) quando comprovarmos,
inicialmente, "a impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte", no
caso, a empresa.
Nesse passo, assim como vem decidindo a jurisprudência majoritária, não ocorre transferência de
responsabilidade pela simples circunstância de a sociedade achar-se em débito para com o fisco, haja vista que
esse estado de inadimplência pode ser provisório.

Argumento fazendário:
A simples inadimplência da empresa já comprova a irregularidade em sua dissolução, o que termina abrangendo
todos os sócios.