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1. Generalidades
2. Caso práctico
2.1. Datos generales
2.2. Construcción
2.3. Terreno
2.4. Costo comprobado de adquisición
2.5. Otras deducciones
2.6. Ganancia por enajenación
2.7. Pago provisional
2.7.1. ISR a la entidad federativa
2.7.2. ISR a la Federación
2.8. ISR del ejercicio
2.8.1. Tasa e impuesto sobre ingresos no acumulables
2.8.2. Impuesto sobre ingresos acumulables
3. Terreno y construcción adquiridos en distintas fechas
3.1. Datos generales
3.2. Construcción
3.3. Terreno
3.4. Costo comprobado de adquisición
3.5. Otras deducciones
3.5.1. Identificadas con cada inmueble
3.5.2. No identificadas exclusivamente con un inmueble
3.6. Ganancia por enajenación por separado
3.7. Pago provisional
3.7.1. A la entidad federativa
3.7.2. A la Federación
3.8. Declaración del ejercicio
4. Conclusiones
1. GENERALIDADES
Los ingresos provenientes de la enajenación de bienes realizada por las personas físicas que no
realicen actividades empresariales o que aun cuando lo hagan, no sean afectos a dichas actividades,
se sujetarán a lo dispuesto en el Capítulo IV, del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta
(LISR).
Una particularidad de este Capítulo, respecto de los demás contemplados en el Título IV, es que
deberá considerarse como ingreso el monto de la contraprestación obtenida además de las
operaciones a crédito, mientras que en general para los demás Capítulos sólo se acumulan los
ingresos efectivamente cobrados. En este artículo se analizará el régimen fiscal aplicable a la
enajenación de bienes inmuebles.
Por enajenación se entenderá cualquier acto en el que se transmita la propiedad de un bien así como
los supuestos previstos en el artículo 14 del Código Fiscal de la Federación (CFF), con excepción de
(artículo 146 de la LISR):
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contribuyente elevado al año (no aplica para enajenación de acciones, partes sociales, títulos valor o
inversiones), por el excedente se pagará el ISR:
Área geográfica
Concepto A B C
Por: Tres 3 3 3
Por los ingresos gravados en este Capítulo no se pagará el impuesto empresarial a tasa única (IETU)
(art. 4, fracciones VI y VII de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única).
Este tipo de actos tampoco se encontrarán gravados por el impuesto al valor agregado (IVA), con
excepción de la enajenación consignada en escritura pública de construcciones con uso distinto al de
casa habitación. En dichos casos el impuesto será retenido por los notarios, corredores, jueces y
demás fedatarios que por disposición legal tengan funciones notariales, quienes lo enterarán dentro
de los 15 días siguientes a la fecha en que se firme la escritura (arts. 9, fracciones I, II, IV y VII y 33
de la Ley del Impuesto al Valor Agregado).
2. CASO PRÁCTICO
Para comprender mejor el tratamiento fiscal de la enajenación de bienes que realicen las personas
físicas bajo el Capítulo IV del Título IV de la LISR, considérese el siguiente supuesto.
La señora María López González vendió un inmueble destinado para uso habitacional el 14 de enero
de 2012, por lo que aporta la siguiente información para conocer la carga fiscal de esta operación:
Datos generales
Trreno 540,500.00
Construcción 799,500.00
Toda vez que ella no habitaba el inmueble pagará el ISR correspondiente por la operación, tomando
como base la ganancia que se obtenga. Si en lugar de ganancia resulta una pérdida no se realizará
pago del ISR.
Para ello se actualizarán los gastos y costos incurridos por el contribuyente hasta la fecha en que
enajene el inmueble, y tratándose de construcciones se tomará en cuenta la disminución de su valor
por el transcurso del tiempo. Por lo tanto, es necesario conocer por separado el costo de adquisición
de la construcción y del terreno.
Cuando no se conozcan los valores por separado, podrá tomarse alguna de las siguientes opciones
para separar ambos valores (arts. 151, fracción I de la LISR y 197 del RLISR):
el costo del terreno será el 20% del costo total de adquisición del inmueble
considerar la proporción que se hubiera dado en el avalúo practicado a la fecha de la adquisición
del bien
con base en las proporciones de los valores catastrales que correspondan a la fecha de
adquisición
2.2. Construcción
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Disminución de la construcción
Concepto Importe
Concepto Importe
En ningún caso el costo de la construcción disminuido puede ser inferior al 20% del costo de la
construcción inicial, pues de ser así, se considerará como deducción este último.
Concepto Importe
El costo de la construcción disminuido de $727,545.00, es superior al mínimo del 20% por lo que se
considerará el mayor para efectos de actualizarlo desde la fecha de adquisición y hasta el mes
inmediato anterior a la enajenación.
Concepto Importe
Factor de actualización
Concepto Importe
Entre: INPC del mes en que se efectuó la adquisición (septiembre 2008) 89.9637
Concepto Importe
Concepto Importe
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Al igual que el costo de la construcción, el costo de la ampliación disminuido no puede ser inferior al
20% del monto inicial.
Concepto Importe
El costo de la ampliación disminuido resulta superior al mínimo del 20% por lo que se considerará el
primero para efectos de actualizarlo.
Concepto Importe
Factor de actualización
Concepto Importe
Entre: INPC del mes en que se realizó la ampliación (mayo 2010) 96.8975
2.3. Terreno
Para el caso de los terrenos que no pierden su valor por el transcurso del tiempo, su costo de
adquisición solamente se actualizará desde el mes en el que se adquirió y hasta el mes inmediato a
su enajenación.
Concepto Importe
Factor de actualización
Concepto Importe
Concepto Importe
Este costo no podrá ser menor al 10% del precio de venta (art. 148, fracción I de la LISR):
Concepto Importe
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Por: Por ciento mínimo para considerar como costo comprobado de adquisición
actualizado 10%
Igual: Monto mínimo para considerar como costo comprobado de adquisición $245,000.00
actualizado
El costo comprobado de adquisición actualizado no fue inferior a dicho 10%, por lo que se tomará el
primero como el monto deducible.
Para ello, dichos gastos podrán actualizarse desde la fecha de su erogación y hasta el mes inmediato
anterior a la de enajenación.
Concepto Importe
Factor de actualización
Concepto Importe
Entre: INPC del mes en que se efectuó la erogación (septiembre 2008) 89.9637
Concepto Importe
Factor de actualización
Concepto Importe
Concepto Importe
Factor de actualización
Concepto Importe
Concepto Importe
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Nota: (1) No hay factor de actualización debido a que el gasto se realizó en la misma fecha que la
enajenación
Con base en las deducciones autorizadas se determinará la ganancia o pérdida por la enajenación
del inmueble, si es que estas son menores o superiores a la contraprestación por la enajenación.
Concepto Importe
En este caso se obtuvo una ganancia por la enajenación, sobre la cual deberá efectuarse un pago
provisional del ISR.
El pago provisional del ISR por enajenación de inmuebles se compondrá de dos partes, una que se
enterará a la Federación y la otra a la entidad federativa donde se ubique el inmueble. En ambos
casos, el impuesto enterado será a cuenta del ISR del ejercicio del contribuyente, por lo que ambos
pagos serán acreditables en la declaración del ejercicio (arts. 154 y 154-Bis de la LISR).
Concepto Importe
Para obtener el pago provisional a enterar a la Federación se tomará la misma ganancia, la cual se
dividirá entre el número de años transcurridos entre la fecha de adquisición y la de enajenación, sin
que en ningún caso excedan de 20 años.
Concepto Importe
$ $ $ %
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$ $ $ %
ISR
Concepto Importe
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite inferior 21.36%
El resultado se multiplicará por el mismo número de años sobre los que se dividió la ganancia (años
completos de tenencia) y se obtendrá el ISR calculado en términos del artículo 154 de la LISR. A este
impuesto se le acreditará el pago a realizar a la entidad federativa y la diferencia será el pago a favor
de la Federación.
Concepto Importe
ISR $21,829.19
Así, el fedatario público deberá retener un total de $65,487.57 como pago provisional del ISR para la
Federación y la entidad federativa.
Para determinar el ISR del ejercicio, la ganancia por la enajenación del inmueble se dividirá en una
acumulable y otra no acumulable:
Tratándose de ingresos exentos por enajenación de la casa habitación del contribuyente, no se tendrá
la obligación de manifestarlos en la declaración del ejercicio, siempre que el total de los ingresos del
contribuyente (gravados y exentos) no excedan de $500,000.00, en caso contrario, sí deberán
declarase dichos ingresos exentos, aun y cuando no se pague ISR por éstos (arts. 175 de la LISR y
Segundo Transitorio, fracción LXII de la LISR para 2002)
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Concepto Importe
Ganancia $493,518.01
Ganancia no acumulable
Concepto Importe
Ganancia $493,518.01
Considerando que este fuera el único ingreso acumulable del contribuyente, se calcula el ISR sobre
estos ingresos menos las deducciones personales con que cuente excepto gastos médicos, dentales,
funerales y donativos.
ISR
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite 21.36%
inferior
Con estos datos se obtiene la tasa para aplicarse sobre la ganancia no acumulable considerando sólo
el resultado del ejercicio 2012.
Tasa 2012
Concepto Importe
ISR $19,448.40
El mismo procedimiento se aplicará a la base gravable de los últimos cuatro ejercicios para obtener
una tasa promedio como se muestra a continuación.
De no haber obtenido ingresos en dichos ejercicios, se considerará la base gravable del 2012 a la
cual se le aplicarán las tarifas de cada uno de los ejercicios en cuestión.
ISR
Nota: (1) Ingresos acumulables menos deducciones personales excepto gastos médicos, dentales, funerales
y donativos
Tasas
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Tasa promedio
Concepto Importe
Entre: Cinco 5
Como la tasa determinada considerando solamente los ingresos de 2012 es menor a la promedio de
los cinco ejercicios, se tomará la primera para obtener el ISR sobre la ganancia no acumulable del
ejercicio 2012.
Concepto Importe
Para calcular el ISR sobre la ganancia acumulable (único ingreso acumulable del ejercicio en este
caso) se restará el total de las deducciones personales, para obtener la base gravable del ejercicio
2012 y aplicarle la tarifa anual del ISR.
Concepto Total
El ISR del ejercicio a cargo del contribuyente comprenderá el correspondiente a los ingresos no
acumulables más el de los acumulables.
Concepto Importe
Contra el ISR del ejercicio determinado en la declaración anual se acreditarán los dos pagos
provisionales efectuados en el ejercicio, a la Federación y a la entidad federativa. Cuando se cuente
con otro tipo de ingresos acumulables también se acreditará el ISR pagado o retenido durante el
ejercicio por estos.
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Concepto Importe
Los pagos provisionales son superiores al ISR del ejercicio, por lo tanto se obtiene un saldo a favor, el
cual podrá solicitarse en devolución o compensarse contra otras contribuciones a su cargo en el
ejercicio 2013 (arts. 22 y 23 del Código Fiscal de la Federación –CFF–).
Cuando la fecha de adquisición del terreno no sea la misma que la de la construcción por haber
comenzado a edificarse con posterioridad, la ganancia de cada inmueble se determinará por
separado siguiendo las mismas bases que en el ejemplo anterior (art. 191 del RLISR).
A continuación se presenta el caso de la señora Norma Gracia López, quien adquirió un terreno el 20
de abril de 2005, donde comenzó a construir un inmueble con destino habitacional mismo que
concluyó el 10 de marzo de 2009. Como nunca habitó el inmueble, decidió enajenarlo en febrero de
2012 en $1,980,000.00, y desea conocer el ISR a su cargo por esta operación.
Datos generales
Terreno $845,000.00
Construcción $1,135,000.00
3.2. Construcción
Disminución de la construcción
Concepto Importe
Concepto Importe
Concepto Importe
Como el costo de la construcción no es menor al 20% del monto original, se considerará el primero
para su actualización.
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Concepto Importe
Factor de actualización
Concepto Importe
3.3. Terreno
Concepto Importe
Factor de actualización
Concepto Importe
Concepto Importe
Concepto Importe
La suma de costos no es menor al 10% del precio de venta, por lo tanto puede considerarse el costo
determinado para efectos de calcular la ganancia.
Los gastos notariales así como los derechos pagados a la fecha de adquisición del terreno son
propios de éste, por lo que se actualizarán desde la fecha de su erogación.
Concepto Importe
Factor de actualización
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Concepto Importe
Concepto Importe
Factor de actualización
Concepto Importe
Cuando las deducciones no puedan identificarse directamente con el terreno o la construcción, para
actualizarlas, se determinará la proporción correspondiente al terreno y a la construcción en relación
con el precio de venta para aplicarla a dichos gastos.
Por lo tanto, el costo del avalúo y la comisión pagados por la enajenación se sujetarán a dicha
proporción como sigue.
Concepto Importe
Concepto Importe
Concepto Importe
Factor de actualización
Concepto Importe
Concepto Importe
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Concepto Importe
Concepto Importe
Nota: (1) No hay factor de actualización debido a que el período en el que se realizó el gasto es posterior al
de enajenación
Concepto Importe
Concepto Importe
Concepto Importe
Concepto Importe
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Concepto Importe
Al igual que en el ejemplo anterior, el contribuyente deberá realizar un pago del ISR a la entidad
federativa y otro a la Federación, mediante retención del fedatario público.
Concepto Importe
3.7.2. A LA FEDERACIÓN
ISR
Concepto Importe
El ISR se dividirá entre la ganancia acumulable para obtener la tasa de ISR que corresponde.
Cociente
Concepto Importe
ISR $22,633.76
Concepto Importe
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Concepto Importe
Concepto Importe
Concepto Importe
Para calcular el ISR del ejercicio, se debe determinar qué parte de la ganancia es acumulable a los
demás ingresos del ejercicio y cuál no. La ganancia no acumulable se obtiene disminuyendo de la
ganancia total, la ganancia acumulable determinada en el punto “3.6. Ganancia por enajenación por
separado”.
Concepto Importe
Ganancia no acumulable
Concepto Importe
A continuación se calcula la tasa del ISR para determinar el impuesto sobre la ganancia no
acumulable considerando que no se obtuvo otro tipo de ingresos en el ejercicio.
ISR
Por: Por ciento para aplicarse sobre el excedente del límite 21.36%
inferior
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Tasa 2012
Concepto Importe
ISR $21,235.10
Como en los cuatro ejercicios anteriores no obtuvo ingresos, la tasa promedio de los últimos cinco
ejercicios se determinará considerando la misma ganancia acumulable de 2012.
ISR
Por: Por ciento para aplicarse sobre el 21.36% 21.36% 19.94% 19.94%
excedente del límite inferior
Tasas
Tasa promedio
Concepto Importe
Entre: Cinco 5
La tasa promedio es menor a la de 2012, por lo que se tomará la primera para obtener el ISR sobre la
ganancia no acumulable.
Concepto Importe
En este caso, el impuesto de los ingresos acumulables es el mismo que se determinó para obtener la
tasa de 2012 por $21,235.10, pues no cuenta con otras deducciones personales más que una prima
pagada por seguro de gastos médicos. Por lo tanto el ISR a cargo del ejercicio 2012 es el siguiente:
Concepto Importe
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Concepto Importe
Como los pagos provisionales superan al ISR del ejercicio, se obtuvo un saldo a favor del ISR, el cual
podrá solicitarse en devolución o compensarse contra otras contribuciones a su cargo en el ejercicio
2013 (arts. 22 y 23 del CFF).
4. CONCLUSIONES
Si bien los fedatarios públicos efectuarán la retención del ISR por la venta de inmuebles, es necesario
que el contribuyente se involucre en su determinación, para cerciorarse de la veracidad de las
cantidades que por dicho concepto le recaude el notario. Además, las personas físicas deben
presentar la declaración del ejercicio por este tipo de ingresos, salvo los supuestos señalados con
anterioridad.
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