Documenti di Didattica
Documenti di Professioni
Documenti di Cultura
Además, porque pasa desapercibido que el comprobante fiscal contiene los requisitos que exige
la ley, tales como la identidad de quien lo expide, la denominación del bien comercializado o
servicio prestado, la forma del pago respectivo mediante cheque nominativo, transferencia o
alguna otra de las formas permitidas por la ley; y tal erogación se encuentra debidamente
registrada en la contabilidad, además de que se cuenta con la información comprobatoria
respectiva; lo que hace que carezca de cualquier motivo válido, su rechazo.
Así también, es de hacer notar que la autoridad emite calificativos de los cuales no especifica
su alcance, tales como “efectividad de las operaciones” o “de las relaciones comerciales”,
“operación comercial irregular”, etc., sin que nunca explique en qué consisten, ni a partir de
qué elementos los deduce; lo que conlleva la proscripción de tales calificativos.
Finalmente, encontramos que se olvida incluso el hecho, de que no existe disposición legal o
reglamentaria donde se exija como requisito de las deducciones, el demostrar a las autoridades
fiscales la prestación del servicio cuyo costo se pretende deducir.
Motivos todos los anteriores, que acreditan la patente ilegalidad de tales actuaciones
Independientemente de que si las determinaciones anteriores no se efectúan de manera presuntiva,
pues de hecho siempre se hacen con una base cierta, entonces es evidente que es a la autoridad
emisora de la resolución respectiva, a la que corresponde demostrar los hechos que motivan su
determinación de conformidad con lo expresamente previsto en el artículo 42 de la Ley Federal de
Procedimiento Contencioso Administrativo; lo que en este caso implica evidenciar los hechos
conforme a los cuales se puedan deducir que las operaciones base de las deducciones podrían
considerarse como simuladas, cosa que raramente se acredita de forma efectiva en alguna resolución.
Sin que con lo dicho se esté ignorando por nuestra parte, que efectivamente deba probarse la
existencia de una operación deducible (como se pretende y solicita siempre por parte de la autoridad
fiscal), no obstante, es evidente que la existencia de las mismas se acredita con los comprobantes
fiscales que cumplan con los requisitos previstos tanto en el Código Fiscal de la Federación, como
en la Ley del Impuesto sobre la Renta, el registro de los mismos en la contabilidad de la empresa y el
pago efectuado conforme lo dispone la ley. Siendo pertinente comentar, que raramente existen en los
expedientes de las auditorías, elementos para afirmar que las operaciones son simuladas, como
indiscriminada y frecuentemente se resuelve sin base alguna para determinar la pretendida
simulación que sustenta su rechazo.
Así pues, si no existe dispositivo legal que establezca que para acreditar la realización de las
operaciones se deba contar con infraestructura, personal y/o maquinaria aparentemente idóneas para
la actividad que se realiza, tales argumentos no pueden sostener válidamente su rechazo, máxime
cuando tampoco se señala la infraestructura, personal o maquinaria, que sí serían las idóneas,
atendiendo específicamente a la operación de que se trate; e independientemente de que la autoridad
no expone los motivos por los cuales dichas circunstancias se materializan en una causa para negar
validez a tales operaciones, lo que acredita que se pretenden exigir mayores requisitos que los
establecidos en la ley.
Siendo además que en éste tipo de resoluciones la autoridad omite expresar de qué manera las
conductas que se imputan al emisor de los comprobantes cuyo valor se niega, genera un vínculo o
sustenta la validez de su rechazo, pues resulta insuficiente el solamente efectuar aseveraciones
unilaterales por su parte, en virtud de que se encuentra obligada a proporcionar además, los
razonamientos mínimos necesarios para conocer de qué manera tales hechos implican una negativa
de deducción y/o devolución de saldo a favor de impuestos federales. Por tanto, las conclusiones así
alcanzadas por la autoridad, en cuanto a que tales operaciones comerciales no se realizaron en
realidad, son ilegales, pues (como ya se dijo), no tienen sustento material, ni legal alguno.
No debemos olvidar que la autoridad fiscal se encuentra obligada a ejercer debidamente sus
facultades de comprobación para cerciorarse de la materialidad de las operaciones que revisa. Esto
es, tiene la obligación de desvirtuar la presunción de buena fe y de certeza de las operaciones
efectuadas por el contribuyente, pues sólo realizando un análisis exhaustivo de las circunstancias
particulares del pagador de impuestos, puede considerarse que se han respetado en favor de éste los
derechos fundamentales de seguridad y certeza jurídica que le asisten. Resulta ilustrativa la siguiente
tesis de la Primera Sala de la SCJN, de contenido siguiente :
CAUSACIÓN DE LAS CONTRIBUCIONES. LA CARGA DE LA PRUEBA DE QUE UN
ACTO, HECHO O NEGOCIO JURÍDICO ES ARTIFICIOSO RECAE EN QUIEN HACE
LA AFIRMACIÓN CORRESPONDIENTE.Las operaciones no prohibidas legalmente que lleven
a cabo los contribuyentes -entre ellas, las inversiones en acciones- cuentan con presunción de licitud,
si en ello coincide el que no se presentan como ajenas a la práctica comercial ordinaria. Por tanto,
cuando se alegue que una determinada operación no revela la intención de realizar una inversión
real, sino que tiene un propósito especulativo que únicamente pretende eludir el impuesto
correspondiente, la parte que propone tal argumento debe aportar los elementos que acrediten la
ausencia de sustancia jurídica. Así, para probar el carácter artificioso de una operación ante la
autoridad jurisdiccional, debe argumentarse, por ejemplo, atendiendo a si: la operación tiene una
repercusión económica neta en la posición financiera del contribuyente; existe una razón de negocios
para la realización de la operación; al efectuar la transacción podía razonablemente anticiparse la
generación de una ganancia, previa a la consideración de los efectos fiscales de la operación; o bien,
la medida en la que el particular se hubiera expuesto a sufrir una pérdida bajo circunstancias ajenas a
su control. Todo lo anterior, sin dejar de reconocer que el tema aludido resulta de particular
complejidad, por lo que las cuestiones propuestas como elementos para la valoración de cada caso
no son más que una aproximación que no pretende ser la guía rectora definitiva de los juicios que
versen sobre el carácter artificioso o abusivo de una operación, o sobre su plena validez.
En ese tenor tenemos que, si de los preceptos que rigen las devoluciones y/o deducciones, no se
deprende que para que las mismas resulten procedentes tenga que acreditarse ante la autoridad fiscal
la materialización de los servicios recibidos, a efecto de que se consideren debidamente justificadas
las erogaciones que se pretenden acreditar, entonces una exigencia en ese sentido resulta ilegal y
carente de todo apoyo jurídico.
Así pues, si la autoridad fiscalizadora por lo general sostiene que la improcedencia de la deducción
y/o acreditamiento, se basa en el hecho de que no le es posible constatar la materialización de los
servicios prestados por alguno o algunos de los proveedores de determinado contribuyente y por
ello aduce que no cuenta con elementos suficientes que sustenten las erogaciones, considerando por
ende, que se trata de operaciones simuladas en términos de los artículos 2180, 2181 y 2182, del
Código Civil Federal. Es evidente que tal apreciación de los hechos por su parte es contraria a
derecho, ya que si bien los artículos del Código Civil Federal establecen que las operaciones o actos
simulados no pueden surtir efecto jurídico alguno, no debe dejarse de lado que dichas disposiciones
tienen aplicabilidad y operan para restringir los efectos de los actos de esa naturaleza, pero entre las
partes, no con terceros; por lo que el hecho de que hubiesen sido o no operaciones simuladas las
realizadas entre un contribuyente y sus proveedores, es un aspecto ajeno que nada tiene que ver con
la cumplimentación de los requisitos de los comprobantes fiscales que la actora exhibió para
acreditar las erogaciones efectuadas, que generaron el impuesto al valor agregado cuya deducción
procedió a rechazarse, si no se llevó a cabo el procedimiento previsto en el artículo 69-B del Código
Fiscal de la Federación.
Por tanto, es evidente que las autoridades fiscales están actuando sin establecer fundamento legal
alguno que justifique válidamente el motivo del rechazo de las operaciones efectuadas por los
contribuyentes, pues como ya se expuso, ninguno de los preceptos que se invocan por su parte
sustentan su conclusión.
A mayor abundamiento, se considera que si los requisitos establecidos en los artículos 29 y 29-A del
Código Fiscal de la Federación, fueron cumplidos al emitirse los comprobantes fiscales que
contienen la descripción del servicio prestado, las cantidades y el impuesto al valor agregado, no
existe motivo para que se niegue su acreditamiento o la devolución de impuestos en ellos
consignados, sin que exista una justificación legal, debidamente fundada y motivada, que demuestre
la improcedencia de dicho importe.
Esto es así, pues tal como ha sido señalado por parte de la primera Sala de la SCJN , los
comprobantes fiscales forman parte de los medios de convicción a través de los cuales los
contribuyentes acreditan el tipo de actos o actividades que realizan para efectos fiscales. Esto es, si
un contribuyente desempeña alguna actividad o interviene en un acontecimiento que actualiza el
hecho imponible por el cual se debe pagar una contribución, entonces deberá emitir el comprobante
fiscal correspondiente, para efectos de determinar su situación en particular, respecto del tributo a
pagar. De igual forma, quien haya solicitado la actividad o haya intervenido en un hecho por el que
se genera un tributo, tiene la obligación de solicitar el comprobante respectivo.
Así, los comprobantes fiscales sirven para cumplir con la obligación legal que el artículo 29 Código
Fiscal de la Federación, en lo general, y las leyes tributarias, en particular, establecen para dejar
constancia fehaciente –principalmente documental o por cualquier otro medio verificable– de que
existió un hecho o acto gravado por una contribución y determinar cuál es la situación fiscal en
concreto de un contribuyente. Asimismo, en atención a la mecánica impositiva de cada ley
tributaria, los referidos comprobantes también se utilizan para deducir o acreditar determinados
conceptos para efectos tributarios.
Pero no cualquier medio de convicción es susceptible de considerarse comprobante fiscal, sino, en
principio, únicamente los que cumplan con los requisitos previstos en el artículo 29-A Código Fiscal
de la Federación y, además, en su caso, con los diversos requisitos establecidos en las leyes
tributarias especiales, en específico, los que deban considerarse así en atención al diseño normativo
de cada tributo en lo particular.
Sin que pase inadvertido que las autoridades en apoyo de su dicho argumenten en el sentido de que
los proveedores de los bienes y/o servicios no probaron la materialización de las operaciones o
trabajos prestados, por lo que concluye que se trata de operaciones simuladas. Sin embargo, dicho
argumento es ineficaz para sustentar la legalidad de tales resoluciones, porque al margen de que se
hubieren considerado insuficientes las documentales que se proporcionaron a la autoridad
fiscalizadora por parte de los emisores de los comprobantes que se objetan, no puede dejarse de lado
el hecho de que se trata de una situación inherente a las propias empresas que enajenaron los bienes
o prestaron los servicios, respecto de las cuales el contribuyente a quien se niega la deducción y/o
devolución en su caso, no tiene forma de conocer y por ende, no le es posible intervenir para efectos
de que queden debidamente despejadas las dudas expresadas por la autoridad y con ello demostrar a
satisfacción del ente fiscal la materialización de los servicios prestados; dejándose de observar que la
única obligación de los contribuyentes a quienes se les niega la deducción y/o devolución, es la de
constatar que los servicios prestados se encontraran descritos en los comprobantes fiscales y
registrados debidamente en la contabilidad que están obligados a llevar, lo que generalmente no es
cuestionado u objetado por parte de las autoridades fiscales.
En esa tesitura, lo que no puede llegar a cuestionarse es la validez de los comprobantes fiscales por
elementos ajenos a la operación que con ellos pretende comprobar el contribuyente para efectos de
deducir o acreditar, pues dicha interpretación no puede llegar a ese grado, ya que esto es contrario a
la norma constitucional que prohíbe la actuación arbitraria de la autoridad, principio conocido como
interdicción de la arbitrariedad.
Sirve de apoyo la siguiente jurisprudencia :
IMPUESTOS. EL DERECHO DEL CONTRIBUYENTE A SU DEVOLUCIÓN O
DEDUCCIÓN CUANDO LA SOLICITE CON BASE EN COMPROBANTES FISCALES
EXPEDIDOS POR TERCEROS, NO PUEDE HACERSE DEPENDER DEL
CUMPLIMIENTO DE ÉSTOS A SUS OBLIGACIONES FISCALES [APLICABILIDAD DE
LA JURISPRUDENCIA 2a./J. 87/2013 (10a.) (*)]. La Segunda Sala de la Suprema Corte de
Justicia de la Nación en la citada jurisprudencia sostuvo que el hecho de que el contribuyente que
expide comprobantes fiscales no haya dado aviso a la autoridad fiscal respecto a su cambio de
domicilio y, por ende, no se encuentre localizable, no trae como consecuencia necesaria que éstos
sean nulos o carezcan de valor probatorio, pues esa omisión, aisladamente considerada, no da lugar a
la referida sanción, por no encontrarse prevista en esos términos en los artículos 27, 29 y 29-A, del
Código Fiscal de la Federación. Por ello, es correcta su aplicación cuando el contribuyente solicite la
devolución o deducción de impuestos con base en comprobantes fiscales expedidos por terceros, aun
cuando éstos no hubieran presentado la declaración correspondiente al mes solicitado, ya que el
derecho del solicitante a dicha devolución o deducción no puede hacerse depender del cumplimiento
de obligaciones que no les son imputables, sin que tal circunstancia coarte la facultad de la autoridad
para que se acredite ante ella que efectivamente se llevó a cabo la transacción, ya que se vincula con
cargas probatorias del propio solicitante como es el hecho de que realmente haya realizado el pago al
tercero por el servicio o por el bien que ampara la factura, y también que ese servicio o bien
adquirido haya sido indispensable para la consecución de su objeto social.
Aún en los casos en que los gastos hubiesen sido rechazados en virtud de que las operaciones se
estimaron como simuladas de conformidad con los artículos 2180, 2181 y 2182 del Código Civil
Federal, basándose en el hecho de que en las compulsas practicadas con los proveedores, éstos no
hubieren proporcionado documentación alguna que a juicio de la autoridad demostrara
fehacientemente cómo se materializó la enajenación; tal argumento sería de desestimarse porque,
como ya vimos, la autoridad fiscalizadora no invoca jamás precepto alguno que justifique la
exigencia aludida, en tanto que los contribuyentes afectados exhiben los comprobantes fiscales que
no son objetados por la fiscalizadora debido a la carencia de algún requisito previsto en la ley, por lo
que la procedencia de su devolución y/o deducción, se encuentra justificada.
En ese sentido, tampoco asiste la razón a la autoridad al afirmar que de conformidad con el artículo
27, primer párrafo de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y 5, primer párrafo, fracción I de la Ley del
Impuesto al Valor Agregado al no demostrarse la materialización de las operaciones efectuadas, no
es procedente el acreditamiento del impuesto, pues del contenido de dichos preceptos no se advierte
la adecuación a tal motivación empleada por la autoridad fiscalizadora.
En este orden de ideas, es claro que las autoridades fiscales al negar la deducción de los multicitados
comprobantes, sin la fundamentación y motivación debidas, aprecian los hechos en forma
equivocada, actualizándose así la causal de ilegalidad prevista en el artículo 51, fracción IV, de la
Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo; pudiendo hacer valer todos y cada uno
de los argumentos que han quedado expuestos, a la hora de defender la razón que nos asiste a través
de los medios de defensa que en tiempo y forma se interpongan.
Y como siempre lo hago apreciado lector, me despido de ustedes con la siguiente reflexión: “Solo
nos pertenecen nuestros pensamientos y sentimientos, el resto es tan solo la forma transitoria que
adoptamos o creemos poseer, mientras vamos de paso por la vida”.