Aula 08

Previsão constitucional
Estrutura
Diferença de identidade
Critérios de concretização
Caráter relativo – desonerações extrafiscais
Analogia
Extensão de desonerações anti-isonômicas
Igualdade horizontal e vertical

Art. 150, II. Vedação ao tratamento desigual entre contribuintes de situação

equivalente. Viés da igualdade: tratamento de igualdade entre os iguais. São relevantes
as denominações adotadas. Até a CF88, havia algumas isenções e vantagens tributárias
para certas categorias. Judiciário, MP, etc. Só pagavam imposto de renda sobre a verba
básica, não sobre a verba de representação, que é mais significativa. Publicada a CF88,
à luz desse dispositivo, a função não permite tratamentos desiguais. Não importa se
chama remuneração básica, auxílio, etc, seria tudo tributado, por tratamento
isonômico. Algumas entidades de classe questionaram a aplicação desse dispositivo.
Careceria de regulamentação. Isenções se manteriam. STF diz que o dispositivo se aplica
desde a CF88. Para estabelecer um divisor de águas, se estabeleceu que o princípio da
igualdade seria aplicável desde a CF88. Benefícios cessaram com a promulgação da CF,
a fim de não cobrar retroativamente até.

A discusssão que se tem hoje em dia sobre o IR é se as verbas são remuneração ou não
(tributáveis ou não). Princípio está previsto na CF. Igualdade na lei tributária. Vedação a
tratamento diferenciado.

Qual é a estrutura da igualdade? Sempre que se afirma que algo ou alguém é igual a
outro algo, se faz um juízo de três elementos. Critério de comparação. A igualdade
sempre terá essa estrutura. Alguém é igual a outra pessoa segundo um critério. Esse
critério é definido pela finalidade da tributação. Por exemplo, a renda das pessoas não
é relevante para se as pessoas vão prestar ou não serviço militar. Para essa finalidade,
não se considera o critério renda. Vai se considerar a idade e o sexo da pessoa. Em
matéria tributária, renda é relevante, então a capacidade contributiva é relevante para
o pagamento de impostos. As pessoas serão iguais ou não pelas manifestações de
capacidade contributiva. A finalidade de pagar impostos em geral vai levar a critério
fundamental de comparação de capacidade contributiva. Há outros critérios para certos
tributos. Na taxa, se dá ênfase à atuação estatal, mas pode exonerar a pessoa pela baixa
capacidade contributiva. Um critério que não consideramos adequado para uma
situação pode ser relevante para outra.

É importante não confundir igualdade com identidade. Em muitas oportunidades se

refuta essas alegações de desigualdade. Caso em que na Alemanha havia tributação
diferenciada sobre o café. Solúvel e em pó. O Tribunal Constitucional disse que não havia
violação ao princípio da igualdade. Uma coisa é o café em pó, outra o solúvel. Entrou
em considerações sobre o que é um, o que é o outro, e a forma de preparo. Não há
violação à igualdade. Está se confundindo igualdade com identidade. A igualdade
pressupõe desigualdade.

A é igual a B à luz de um CRITÉRIO. Ou seja, há uma tripartição. Três elementos para

comparação (A, B e o critério).

Ao se fazer a comparação, se descarta todas as diferenças juridicamente irrelevantes.

Por isso a diferença entre igualdade e identidade. STF julgou caso das empresas que
prestavam serviço e as empresas de cessão de mão de obra. Essas empresas estavam
sujeitas a uma retenção de 11% sobre o valor da nota fiscal, que é recolhida pelo
cessionário do serviço. Essas empresas questionaram o tratamento. Violação à
igualdade. Só elas sofriam essa retenção, sendo sua situação igual a das empresas que
prestavam serviço direto. Não haveria diferença juridicamente relevante entre as
empresas para se justificar essa medida. Não há tratamento desigual. Há tratamento
diferenciado. Se é desigual, é outra questão. O STF julgou em suas duas turmas, ambas
equivocadas sobre a igualdade, segundo o professor. Uma das turmas disse que não
havia violação ao princípio da igualdade, pois a empresa que cede mão de obra não é
igual à empresa que presta diretamente o serviço. As empresas não disseram que eram
idênticas, mas que as prestadoras de serviço deveriam ter tratamento igual. A outra
turma disse que as empresas cedentes de mão de obra estavam sujeitas àquela regra. A
regra se aplicava a todas as empresas cedentes de mão de obra, assegurando
tratamento isonômico. Mesma situação do café em pó e solúvel. Como que se afirma se
é uma violação de igualdade ou não? Finalidade da tributação. Por que há essa retenção
de 11%? É uma forma de fiscalizar o pagamento da contribuição previdenciária, pois há
um nível elevado de sonegação nesse setor. Fisco coloca a obrigação da tomadora de
serviços reter esse valor, passar ao Fisco e depois confere a informação do pagamento
da contribuição previdenciária (nota fiscal). Se esse mesmo fundamento/finalidade de
combater a sonegação não aplicaria a nota para as empresas prestadoras de serviços. A
situação começa a complicar, pois não se identificou razão para somente as empresas
cedentes de mão de obra terem essa retenção.

O STF e os Tribunais Constitucionais tendem a ser muito cautelosos ao aplicar o princípio

da igualdade tributária. Várias questões envolvidas, como a diluição da retenção com
outras empresas, acabando com a finalidade de combater a sonegação das empresas
cedentes de mão de obra.

As taxas e a contribuição de melhoria. Na contribuição não vai se dar relevância à

capacidade contributiva, mas à valorização de um bem imóvel. É uma capacidade
contributiva especial (imóvel da pessoa).

Caráter relativo. Há desigualdades constitucionais? Não diferença de tratamento, mas

as desigualdades contrárias ao princípio da igualdade? Pode ser constitucional? Em
outros termos, esse princípio é absoluto ou relativo? Vai implicar a inconstitucionalidade
das normas, ou é relativo e há desigualdades legítimas? Postulado da
proporcionalidade? Há desigualdades legítimas?
A igualdade seria absoluta e assim não teria nenhuma desigualdade legítima. Isso é um
conteúdo menor do princípio da igualdade. Se entendo que a igualdade é absoluta, o
conteúdo será mais restrito para o princípio da igualdade. Isso vai levar à recondução
do princípio à proibição de arbitrariedade. Só em casos muito flagrantes de arbítrio vai
se dizer que há desigualdade. Princípio absoluto da igualdade seria equivalente ao
princípio da proibição de arbitrariedade.

Professor: tese de doutorado. Acha que o princípio da igualdade não tem caráter
absoluto e não se restringe à proibição de arbitrariedade. O conteúdo, então, é mais
amplo, a afim de ver se as restrições são legítimas no caso concreto. Aplicação da teoria
externa, segundo o professor.

Critério de comparação de três elementos. Casos de guerra fiscal. Grande empresa

gaúcha paga valor específico de ICMS. Governo acena com a desoneração do ICMS para
empresa se instalar no Estado. Outra empresa com volume muito parecido tem outra
oneração de ICMS. Desigualdade entre as empresas. Suas capacidades contributivas são
iguais, mas uma não paga ICMS, ou paga valor muito menor. Desigualdade tributária.
Ela é justificada por razões extrafiscais não tributáveis. Igualdade tributária x
extrafiscalidade. Fins não fiscais buscados pelo legislador. Essa fiscalidade surge como
palavra mágica para justificar toda desigualdade de tratamento entre pessoas jurídicas.
Quando a pessoas físicas, a CF realmente não permite desigualdade de tratamento.
Entre pessoas jurídicas, a desigualdade de tratamento é bem aceita. Incentivar a
economia, geração de emprego etc.

No âmbito da extrafiscalidade, há flanco aberto do princípio da igualdade. A igualdade

à luz do critério extrafiscal, não propriamente a igualdade segundo a capacidade
contributiva, que deveria ser o critério de comparação.

Questão da analogia é outro flanco aberto. Aplicação do direito como norma que se
direciona a um caso para outro caso diferente, pois esses casos são juridicamente iguais.
O fundamento da analogia é a igualdade. Aplicação analógica pois a norma diferente é
igual à norma consagrada pelo legislador. Basicamente, posso dizer, como no caso da
prestação de serviço, havendo a norma do ISS, que uma empresa presta serviço
diferenciado de leasing. Serviço x leasing. Leasing seria qualificado como serviço,
segundo o STF. Professor não concorda. ISS não se aplica para o leasing, pois leasing não
seria serviço (entendimento do professor). O leasing é juridicamente relevante para a
prestação de serviço, pois as empresas que trabalham com leasing possuem capacidade
contributiva relevante e juridicamente iguais às empresas prestadoras de serviços.
Juridicamente iguais, aplica-se a norma do ISS às empresas que trabalham com leasing.

Locação de bens móveis. Não seria serviço (STF). A capacidade contributiva é igual,
então aplica-se a norma do ISS. Aplicação por analogia.

É vedada, no nosso sistema, pelo art. 108, § 1º, do CTN, a aplicação analógica de
tributos. Emprego da analogia não poderá resultar a exigência de tributo não previsto
em lei. Não se pode criar obrigação tributária por analogia. Não se estende norma
impositiva a outra situação não abrangida por meio da analogia. Não teria legitimidade.
A analogia é vedada pelo art. 108, § 1º, CTN, não podendo realizar a igualdade tributária
por meio da analogia. Situações que deveriam estar sujeitas ao mesmo tratamento e
não estão, e a administração não pode aplicar o mesmo tratamento, Judiciário
tampouco. Assim, se perpetua a desigualdade.

A analogia é permitida em outras situações, como em norma processual tributária. Por

exemplo, questão de prescrição a favor do contribuinte. O CTN traz regra sobre a
prescrição do fisco cobrar os seus créditos, que é cinco anos. Uma das hipóteses de
interrupção da prescrição é o protesto judicial. Tribunais entenderam que, se há essa
previsão do fisco, também deve existir para o contribuinte. Interrupção da prescrição da
pretensão específica.

Contudo, a analogia não pode criar obrigações tributárias.

Planejamento tributário. Há formas em que o contribuinte acaba abusando da

possibilidade de economia fiscal, sem entrar na simulação. Não simulou nada, mas fez
operação que cosntituiu abuso de direito. A questão é que na situação do planejamento
tributário, o contribuinte se desvia do fato gerador. Ele não simulou nada, mas fez de
tal forma que se configura o abuso de direito. Tributação sem fato gerador: só posso
justificar se estou recorrendo à analogia. No Brasil, todo mundo fala que analogia não
pode criar obrigações tributárias. No exterior, muitos professores são favoráveis à
analogia, a fim de combater o tratamento tributário agressivo. Vamos abordar esse
tema depois.

Extensão de desonerações anti-isonômicas.

Exemplo: exoneração extrafiscal destinada a movimentar a economia. Redução do IPI

para automóveis e linha branca. A concessão do benefício não justificaria a aplicação
para outros casos? Abrangidos e não abrangidos pela norma tributária. Norma de
isenção: segundo a sua finalidade, se vê que a norma deveria ser abrangente. Qual a
consequência disso? Há contribuintes agraciados e outros não pela isenção. Grupo dos
excluídos dessa desoneração, pois, à luz da sua finalidade, deveriam também receber a
isenção. Uma vez que o legislador estabeleceu a isenção, deve conformar essa isenção
de forma isonômica. Questão do postulado do legislador coerente. Ele deve ser coerente
e estabelecer relação isonômica visando a finalidade que determinou a criação da
norma. Os contribuintes excluídos pela norma de isenção podem entrar com ação para
derrubar essa isenção, pois outras pessoas ganharam e nós não. Não teríamos nem
legitimidade para entrar com a ação. Não haveria interesse de agir. Ação da inveja (rs).
Não recebi, então quero que ninguém receba. Só seria viável essa ação se houvesse
geração de desigualdade de competição. Se não gera, então a questão só poderia ser
analisada em sede de controle concentrado. Os contribuintes não beneficiados e que
deveriam ter sido não podem entrar com ação para derrubar o benefício. Eles nem
querem isso, pois desejam receber também. O STF lava as mãos. Diz que o Poder
Judiciário não pode fazer nada pois não pode atuar como legislador positivo. Só pode
tirar do sistema normas jurídicas. Só pode atuar como legislador negativo.
Tese do legislador negativo. O que acontece é que a situação fica com norma de isenção
de alcance menor do que deveria ter à luz da sua finalidade, o Poder Judiciário não pode
afastá-la, então ela continua da forma que criada. Não se pode estender alcance de
normas com base no princípio da igualdade. Mesmo sendo relevante e fundamental, na
prática não tem tanta aplicabilidade. Vai só ser importante para combater violações
manifestas. Tese de difícil aplicação.

Igualdade horizontal e vertical. Terminologia alemã. Igualdade horizontal seria o

tratamento igual dos iguais; a vertical seria o tratamento desigual dos desiguais. Ambas
são exigências do princípio da igualdade. Se formos estudar o tema da igualdade, há
teses de que a igualdade se confunde com a paridade. As normas jurídicas deveriam
estabelecer tratamentos iguais e os tratamentos diferenciados não deveriam constar
das normas. Em matéria tributária, contudo, há critério claro, então se é a capacidade
contributiva, em juízo de igualdade, é fácil verificar a igualdade de tratamento. Eles
devem ter tratamento diferenciado por força do princípio da igualdade. A igualdade
exige tratamentos diferenciados. Não é tratamento desigual, mas tratamento
diferenciado dos desiguais segundo o princípio da igualdade (igualdade vertical).

Igualdade geral e igualdade individual. Humberto Ávila. Teoria da igualdade tributária

(livro). Questão importante em matéria tributária. Padronização da tipificação.
Presume-se que o valor de uma venda seja tal e, assim, se promove a igualdade geral,
podendo ocasionar igualdades individuais. Substituição tributária para frente.
Contraposição em matéria tributária. Situação em que alguém está em momento
anterior da cadeia econômica e aí quem deve pagar o tributo é o substituto em relação
ao substituído. Imposto devido pelo substituído. Como que o substituto paga o ICMS?
Se presume o preço daquela operação. Há margem de valor agregado. O preço médio
de venda obriga que o substituto pague o imposto devido pelo substituído com base
nessa presunção. Por que o legislador estabelece esse mecanismo? É uma medida de
combate à sonegação e, assim, incrementar a arrecadação.

O substituído não tem relação com o fisco. Se fiscaliza o substituto. Recolhimento maior
e combate à sonegação. Torna impossível que o substituto sonegue. A sistemática de
subsunção tributária visa a promover a igualdade geral. Igualdade na aplicação da lei.
Muitas vezes vai contra a igualdade individual. Seria fruto da igualdade na lei. A
subsunção tributária vai promover a igualdade geral, todo mundo vai pagar tributo.
Assim se promove igualdade na aplicação da lei em detrimento da igualdade individual,
que seria promovida se o conteúdo legislativo fosse diferente. Tensão entre igualdade
geral e individual. O STF decidiu em favor da igualdade geral. A sistemática é legítima.
Direito à restituição da diferença quando o valor pago é menor que a base de cálculo
presumida. O valor de venda, se for menor, o substituído está sofrendo tributação
antecipada. No STF, se decidiu primeiramente que não haveria direito à restituição do
excesso. Finalidade de combate à sonegação. Se se permitisse que o valor de venda foi
menor por meio de nota, o fisco teria que analisar a idoneidade, trabalho do qual quer
se liberar. Entendimento adotado priorizando a igualdade geral. Com o avanço da
tecnologia e a nota fiscal eletrônica, o STF mudou de entendimento, considerando o
direito dos contribuintes à restituição do excesso. Antes se priorizada a igualdade geral,
prejudicando a igualdade individual. Com o regime atual, vai se promover a igualdade
geral com respeito à igualdade individual. Todos são tributados, mas, se houver
tributação a maior, haveria direito à restituição da diferença.

Igualdade na lei e na aplicação da lei. Igualdade na lei é no conteúdo da lei. Promovida

pelo legislador. Essa igualdade se aplica, então, ao legislador. A igualdade na aplicação
da lei é promovida aos que aplicam à lei (executivo e judiciário). Precedente do Tribunal
Constitucional Alemão. Tributação dos juros de aplicações de estrangeiros. O que
acontecia na Alemanha era que os estrangeiros não precisavam pagar imposto sobre
rendimentos. O governo estendeu a aplicação da lei tributária aos não residentes, mas
sem medida de fiscalização. Mais precisamente, não estabeleceu dever das instituições
financeiras de reter o valor e informar o fisco. Problema que se passou uma solução
mais para os alemães verem, pois os estrangeiros não estavam pagando imposto. É uma
obrigação também do legislador aplicar a igualdade na aplicação da lei. O legislador teria
que aplicar lei de forma isonômica. Assim, diz que a lei teria que ter anotado medidas
necessárias à fiscalização, não o fez e, por isso, seria inconstitucional. Noção mais
abrangente da igualdade, que é a igualdade nos resultados da tributação. Se o resultado
efetivo da tributação é mais ou menos isonômico, raciocínio serve para sustentar
medidas da subsunção tributária. Mecanismo de tributação antecipada ou de retenção
dos valores pela pessoa que está pagando para melhorar a fiscalização. Isso seria um
dever do legislador. Concepção arrojada, mas que parece correta.

Apresentação dos colegas

RE 601.392 – Imunidade tributária recíproca da EBCT. Art. 150, IV, CF. Joaquim Barbosa
reitera três funções da imunidade recíproca: salvaguarda do pacto federativo, proteção
às atividades essencialmente públicas e não beneficiar expressão econômica de
interesses privados.

Art. 151 e 152, CF. Vedações específicas ou garantias da federação, pois são todas
relacionadas ao princípio federativo. Art. 151, União, 152, Estados, DF e municípios.

Art. 151: princípio da uniformidade geográfica da tributação. Os tributos têm de ser

uniformes em toda a federação. Ex.: não pode haver uma alíquota do IR mais gravosa
em SP... As alíquotas de tributos federais devem ser iguais em toda a federação.
Isonomia de todos os entes da federação. A parte final ressalva incentivos regionais para
promover o desenvolvimento socioeconômico de regiões menos desenvolvidas.
Exemplo bem claro disso é o da zona franca de Manaus, prevista no ADCT. Não há
incidência de IPI nos produtos que saem de lá. Promover o desenvolvimento da região.
A ressalva diz respeito a regiões. Não seria permitido para um estado, por exemplo.

Inciso II, art. 151: no começo, parece ser uma tributação. No entanto, o que se proíbe é
uma tributação díspar, mais gravosa, sobre a dívida pública estadual, distrital e
municipal perante a federal. Imposição de tributação uniforme e vedação de
favorecimento à União, impedindo uma tributação mais onerosa aos fatos de outros
entes políticos.

Precedente do STF que diz respeito à igualdade do 151, II. Tributação dos servidores
inativos. Celetistas não são tributados pela contribuição previdenciária se pararem de
desenvolver atividade econômica. Criou-se a contribuição previdenciária sobre os
inativos, e se previu que a contribuição incide sobre o que ultrapassar o teto do RGPS.
No entanto, há algumas distinções para servidores estaduais e municipais. A EC 41 de
2003, objeto da impugnação, determinou que os servidores públicos inativos teriam que
contribuir sobre o que ultrapassasse 60% do teto para os federais e estaduais e
municipais em 40% do teto. A contribuição previdenciária também onera a renda, então
posso fundamentar no art. 151, II. Servidores estaduais e municipais acabam tendo base
de cálculo mais ampla que os federais. STF declarou inconstitucionais os 60% e 40%.
Todos passaram a pagar contribuição sobre o que ultrapassa o teto do regime geral.

É um caso de extensão de um benefício tributário a um grupo não abrangido. STF mais

ativista, acabou ampliando o alcance de uma desoneração.

Art. 151, III: vedação de isenções heterônomas, que se contrapõem às isenções

autônomas. Isenção heterônoma é aquela que vem de fora. A obrigação de tributar é
heterônoma, pois decorre de previsão legal. A isenção heterônoma, então, não vem do
exercício da competência de tributar do ente. Consagrada pela CF de 88. Antes, a União
podia conceder isenções à estados e municípios. A lógica é que o ente que tem
competência para tributar tem competência para desonerar, e os outros entes não
podem fazer isso.

A regra são isenções autônomas. Há exceções. ISS sobre exportações, que a própria CF
autoriza que lei complementar federal desonere isso. Está no art. 156, parágrafo 3, II.
Ressalva do art. 155, parágrafo 2, XII, sobre o ISS. Antes era uma exceção, mas depois a
própria CF passou a prever uma imunidade ampla. LC não pode mais fazer isso, pois são
desonerados pela CF. Redação do artigo deveria ser alterada. Terceira exceção é a mais
relevante. Diz respeito aos tratados internacionais. Art. 151, III não veda a concessão de
desonerações por meio de tratados. Interpretação literal. Tratados são celebrados pela
República, presentada por órgãos federais. A União não pode conceder isenções
heterônomas gerais, mas a República sim, por meio da política externa. Exemplo do
GAT. Súmula 71, STJ. Caso do bacalhau.

Vedação que se dirige à União, mas também se aplica a estados e outros entes políticos.
Nenhum ente pode estabelecer uma isenção heterônoma. O art. 151, III, também se
aplica a estados, municípios e DF. STF julgou inconstitucional a desoneração de ISS
prevista em dispositivo de constituição estadual.

Art. 152. Vedação de barreiras aduaneiras e alfandegárias entre os territórios dos entes
da federação. União pode fazer isso, mas estados e municípios não. Não é possível ICMS
mais oneroso de produtos vindos de outros estados, ISS mais oneroso para empresas
sediadas em outros municípios... Garantia da federação, pois esta pressupõe um livre
trânsito de bens e serviços dentro de seu território. Não confundir com o imposto de
fronteira, que costuma ser cobrado na entrada de mercadorias do estado. É regra de
repartição das receitas do ICMS e não tributação adicional pela entrada da mercadoria.

Outro dispositivo, no art. 150, V, que diz respeito a um livre trânsito de mercadorias e
serviços. Vedação dirigida a todos os entes. Ressalva final deu argumentos para dizer
que pedágios são tributos. No entanto, STF diz que não. Vedação de criação de tributos
interestaduais e intermunicipais que só incidam nessas operações e não em operações
internas. Não podemos pensar que a CF está vedando a cobrança de tributos em
operações e prestações de serviços entre estados e municípios. O que não pode é ter
um imposto que incida só sobre essas operações, pois seria melhor comprar de outro
estado em que não houvesse essa cobrança. Barreira tributária ao tráfico de pessoas e
bens.

Taxas e contribuição de melhoria – CTN

CTN é fruto de anteprojeto, elaborado por um único tributarista, Rubem Gomes de

Souza. Este anteprojeto foi submetido a uma comissão que propôs várias alterações ao
texto, que foi ao Congresso para ser aprovado no regime da EC 18 de 65. Aprovada como
lei ordinária, mas como intenção de ser código.

CTN quase não foi alterada desde então. Partes desatualizadas, sobretudo nos tributos
em espécie.

O código possui dois livros (sistema tributário nacional e normas gerais de direito
tributário). O CTN tem status de lei complementar pois veicula normas gerais em
matéria tributária.

Taxas e contribuições de melhoria. Artigos 77 a 82, CTN. Art. 77 a 80 trata das taxas. São
duas espécies, as taxas pela prestação de serviços públicos específicos e divisíveis e as
taxas de polícia, ou de fiscalização. O art. 77 fala das duas espécies, uma pelo exercício
e outra pela prestação de serviços públicos. Paragrafo único proíbe a cobrança
disfarçada de impostos por meio de taxa. Há previsão constitucional disso, no art. 145.

Art. 78 define o poder de polícia do direito administrativo. O parágrafo único diz quando
o exercício é regular. Poder público não pode querer cobrar tributo pelo exercício
irregular. Há várias taxas de fiscalização. STF teve de deliberar o que é necessário para
cobrar taxa de poder de polícia. Diz que é inviável que cada contribuinte seja fiscalizado
pessoalmente, basta que haja a prestação deste serviço.

Taxa de serviço público: específicas e divisíveis. Art. 79. A taxa pode ser cobrada pela
mera disponibilização de serviço público. Não é necessário que o serviço seja prestado.
Por isso é compulsório. Ex.: taxa de serviço de lixo. Se pessoa não usa a residência por
um ano, mesmo que não produza e destine o lixo, não pode se opor a pagar isso, pois
havia a disponibilização do serviço. O serviço deve ser específico e divisível. A
especificidade diz respeito à atuação do serviço público (inciso III) e divisível quanto
suscetível de individualização. Noção que diz respeito ao poder público e a cada
contribuinte.

Por violação a estes requisitos é que o STF disse que a taxa de iluminação pública era
inconstitucional, pois é um serviço prestado a todos. Não é específica a certo
contribuinte, que não terá vantagem específica da prestação deste serviço. E a
segurança pública? Poderia haver uma taxa? Não é uma situação que pode se instituir
taxa, pois é um serviço indivisível e geral, sem beneficiar uma pessoa individualmente.
Pensa-se em uma taxa para segurança pública para jogos de futebol, por exemplo.

Contribuição de melhoria: tributo que poderia ser cobrado por todos os entes, mas que
quase não é cobrado na prática. Contribuinte não tem liquidez. É um tributo difícil de
ser cobrado, pois há vários requisitos burocráticos. Lei anterior à realização da obra
pública, sob pena de cobrança retroativa, prazo para impugnação... Muitas vezes há
contribuição de melhoria que sequer é tributo. Exemplo da contribuição pela
pavimentação de ruas.

Deve haver obra e valorização imobiliária. É o fato gerador. Limite é que não se pode
arrecadar mais do que se gastou. Limite individual é o acréscimo que a obra
proporcionou. No entanto, pode se cobrar o valor de toda a valorização imobiliária, o
que poderia ser confiscatório.

Art. 82, CTN: requisitos da lei que instituir a contribuição de melhoria.