PREVENCIN O CONTIGENCIA
CONTENIDO
F1 Informe especial
Elementos probatorios que la SUNAT utiliza para calificar una operacin como no real
INFORME ESPECIAL
ELEMENTOS PROBATORIOS QUE LA SUNAT UTILIZA PARA
CALIFICAR UNA OPERACIN COMO NO REAL
Voces: Impuesto general a las Ventas Crdito Fiscal- Cdgo Tributario
Guias de remisin Operaciones no reales Comprobantes de pago.
1. Introduccin
Como parte de las acciones de fiscalizacin de la Administracin, sta
viene realizando fiscalizaciones parciales, referidas al crdito fiscal del Im-
puesto General a las Ventas, las cuales tienen como objetivo principal la ve-
rificacin de la realidad de las operaciones declaradas como adquisiciones
de la empresa.
En ese sentido, la Administracin requiere a los contribuyentes demues-
tren la fehaciencia de las operaciones indicadas en las facturas de compras
efectuadas a proveedores, el nombre y cargo en la empresa de la persona que
se encarg de efectuar las adquisiciones con tales proveedores, el nombre y
cargo de la persona con la que se realiz la transaccin, la forma de cancela-
cin, el proceso de adquisicin, el traslado de los bienes, el lugar de recepcin
de estos y donde se realiz su recepcin y/o recojo, requirindose las guas de
remisin remitente del proveedor y transportista que acreditara el traslado de
todas las adquisiciones, en caso no cuenten con la misma la Administracin
procede a reparar el crdito fiscal de las dichas adquisiciones.
Es comn que las empresas no cuenten con documentacin sustentato-
ria que acredite el transporte de la mercadera, esto es con guas de remisin,
constancias de detraccin por el transporte, o de contar con dichos documen-
tos estos cuentan con informacin errnea, motivo por el cual la Administra-
cin califica la operacin como no real o simulada desconociendo el crdito
fiscal de dichas operaciones.
En las siguientes lneas analizaremos los elementos utilizados por la
Administracin para calificar las operaciones como no reales y desconocer
el crdito fiscal.
2. Marco Normativo de las operaciones no reales
Al respecto, de acuerdo al artculo 18 del Texto nico Ordenado de
la Ley del Impuesto General a las Ventas aprobado por Decreto Supremo
N 055-99-EF, slo otorgan derecho a crdito fiscal las adquisiciones de
bienes, las prestaciones o utilizaciones de servicios, contratos de cons-
truccin o importaciones que sean permitidos como gasto o costo de la
empresa, de acuerdo a la legislacin del Impuesto a la Renta, aun cuando
REVISTA DE ASESORA ESPECIALIZADA Enero 2015
F
Mery Bahamonde Quinteros(*)
el contribuyente no est afecto a este ltimo impuesto y que se destinen a
operaciones por las que se deba pagar el impuesto.
El artculo 44 de la citada ley, establece que el comprobante de pago
o nota de dbito emitido que no corresponda a una operacin real, obli-
gar al pago del impuesto consignado en stos por el responsable de su
emisin, mientras que el que recibe estos documentos no tendr derecho
al crdito fiscal o a otro derecho o beneficio derivado del Impuesto General
a las Ventas originado por la adquisicin de bienes, prestacin o utilizacin
de servicios o contratos de construccin.
Agrega el citado artculo que se consideran operaciones no reales las
siguientes:
a) Aquella en la que si bien se emite un comprobante de pago o nota de d-
bito, la operacin gravada que consta en ste es inexistente o simulada,
permitiendo determinar que nunca se efectu la transferencia de bienes,
prestacin o utilizacin de servicios o contrato de construccin; y,
b) Aquella en que el emisor que figura en el comprobante de pago o nota
de dbito no ha realizado verdaderamente la operacin, habindose em-
pleado su nombre y documentos para simular dicha operacin, agregan-
do que si el adquirente cancela la operacin a travs de los medios de
pago que seale el reglamento, mantendr el derecho al crdito fiscal,
para lo cual deber cumplir con lo dispuesto en el reglamento.
El numeral 2.3 del artculo 6 del reglamento de la citada ley, seala que
para sustentar el crdito fiscal el contribuyente, en caso de haber efectuado el
pago con cheque, deba cumplir con lo siguiente: a) Que sea emitido a nombre
del emisor del comprobante de pago, b) Que se verifique que fue el emisor del
comprobante de pago quien ha recibido el dinero. Para tal efecto, el adquiren-
te deber exhibir a la SUNAT copia del cheque emitida por el Banco y el estado
de cuenta donde conste el cobro del cheque. Cuando se trate de cheque de
gerencia, bastar con la copia del cheque y la constancia de su cobro emitida
por el banco, c) Que el total del monto consignado en el comprobante de pago
haya sido cancelado con un solo cheque, incluyendo el Impuesto y el monto
percibido, de corresponder, d) Que el cheque corresponda a una cuenta co-
rriente a nombre del adquirente, la misma que deber estar registrada en su
contabilidad, y e) Que el cheque sea girado dentro de los cuatro meses de
emitido el comprobante de pago.
Conforme con las normas antes glosadas, para tener derecho al
crdito fiscal no basta acreditar que se cuenta con el comprobante de
pago que respalde las operaciones realizadas, ni con el registro conta-
ble de las mismas, sino que fundamentalmente es necesario acreditar
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CABALLERO BUSTAMANTE INFORMATIVO PREVENCIN O CONTINGENCIA
que dichos comprobantes en efecto correspondan a operaciones reales
o existentes, es decir, que se hayan producido en la realidad, criterio
que ha sido recogido, entre otras por las Resoluciones del Tribunal Fis-
cal N 00057-3-2000, 00120-5-2002, 01218-5-2002, 01807-4-2004 y
01923-4-2004.
Al respecto, la Resolucin del Tribunal Fiscal N 01759-5-2003, pu-
blicada el 5 de junio de 2003 en el diario oficial El Peruano, como juris-
prudencia de observancia obligatoria, ha interpretado que una operacin
es inexistente, ya sea porque no hay identidad entre el emisor de la factura
de compra y quien efectu realmente esta operacin, cuando ninguno de
los que aparecen en la factura como comprador o vendedor particip en la
operacin, cuando no existe el objeto materia de la operacin o es distinto
al sealado, o por la combinacin de tales supuestos.
3. Acreditacin de la realidad de las operaciones
El Tribunal Fiscal mediante Resoluciones N 00120-5-2002 y 03708-1-
2004, ha sealado que los contribuyentes deben mantener al menos un nivel
mnimo indispensable de elementos de prueba que acrediten que los compro-
bantes que sustentan su derecho correspondan a operaciones reales.
Asimismo, en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N 06368-1-2003 y
03708-1-2004 el rgano colegiado ha interpretado que para demostrar la hi-
ptesis de que no existi operacin real que sustente el crdito fiscal, es preciso
que se investiguen todas las circunstancias del caso, actuando para tal efecto
los medios probatorios pertinentes y sucedneos siempre que sean permitidos
por el ordenamiento tributario, valorndolos en forma conjunta y con aprecia-
cin razonada, de conformidad con el artculo 125 del Cdigo Tributario.
As pues, la SUNAT suele atribuir la calificacin de operacin no real,
cuando los proveedores no han cumplido sus obligaciones formales yo sustan-
ciales; sin embargo, el Tribunal Fiscal mediante Resolucin N 06440-5-2005,
ha sealado que el incumplimiento de las obligaciones de los proveedores no
es suficiente para desconocer automticamente el crdito fiscal de sta y asi-
mismo, segn reiteradas resoluciones, tales como las N 01229-1-97, 00238-2-
98 y 00256-3-99, si en un cruce de informacin los proveedores incumplieran
con presentar alguna informacin o no demostraran la fehaciencia de una ope-
racin, tales hechos no pueden ser imputables al usuario o adquirente; en la
Resolucin del Tribunal Fiscal N 2289-4-2003, se ha sealado que el criterio
de las resoluciones citadas en el considerando anterior no es aplicable cuando
la Administracin ha evaluado conjuntamente una serie de hechos comproba-
dos en la fiscalizacin para concluir que las adquisiciones no son reales.
De lo expuesto fluye que de acuerdo con lo interpretado por el Tribunal
Fiscal, es posible que la Administracin demuestre que las operaciones sus-
tentadas en facturas de compras de los contribuyentes del Impuesto General
a las Ventas no son reales, actuando una serie de elementos probatorios cuya
evaluacin conjunta permita llegar a tal conclusin, siempre y cuando dichos
elementos probatorios no se basen exclusivamente en incumplimientos de
sus proveedores, caso en el cual se aplica lo dispuesto en la Resolucin del
Tribunal Fiscal N 256-3-99 antes citada.
De los criterios jurisprudenciales expuestos, se tiene que para que un
comprobante pueda sustentar vlidamente el crdito fiscal para deter-
minar el Impuesto General a las Ventas, debe corresponder a una opera-
cin real, y asimismo, para determinar la fehaciencia de las operaciones
realizadas por los deudores tributarios es necesario en principio que se
acredite la realidad de las transacciones realizadas directamente con sus
proveedores, las que pueden sustentarse, entre otros, con la documenta-
cin que demuestre haber recibido los bienes, tratndose de operaciones
de compra de bienes o, en su caso, con indicios razonables de la efectiva
prestacin de los servicios que sealan haber adquirido.
4. Elementos utilizados por la Administracin para
calificar una operacin como no real y desconocer
el crdito fiscal
Ahora bien, en recientes fiscalizaciones realizadas por la SUNAT, los
auditores realizan un anlisis en conjunto de elementos en los que anali-
F2 Enero 2015 N 798, Primera Quincena REVISTA DE ASESORA ESPECIALIZADA
zan el origen de la operacin calificada como no real; en tal sentido, los
elementos en conjunto evaluados para calificar una operacin como no
real son: acreditacin de actos preparatorios, esto es contratos con firmas
legalizadas, rdenes de compra, capacidad econmica y productiva del
proveedor, la falta de razonabilidad de las operaciones con el movimiento
financiero econmico de los proveedores, el traslado de la mercadera, en-
trega y recojo de los bienes adquiridos.
Estando a lo expuesto procederemos a analizar la casustica referida
a los elementos utilizados por la Administracin para calificar una opera-
cin como no real.
a. Acreditacin de actos preparatorios, contratos con firmas legaliza-
das, rdenes de compra y modalidad de pago de las adquisiciones
En reiterados procedimientos de fiscalizacin la Administracin Tributa-
ria ha exigido la presentacin de contratos firmados con los proveedores
del contribuyente cuyas firmas hayan sido legalizadas notarialmente.
Sin embargo, en la prctica comercial muchos contribuyentes no le-
galizan los contratos suscritos con sus proveedores, inclusive en al-
gunas situaciones los acuerdos entre las partes son verbales, por lo
que deberan considerar este elemento a efectos de evitar posibles
contingencias con las Administracin Tributaria.
No obstante lo sealado anteriormente, en caso no contar con tales con-
tratos legalizados, debemos sealar que si bien el contribuyente se en-
cuentra obligado a colaborar con la Administracin y a aportar la prueba
de los hechos cuya existencia afirma, se entiende que dicha carga debe
entenderse en trminos de facilidad probatoria. En mrito a ello, la Admi-
nistracin no puede realizar exigencias desproporcionadas o impertinen-
tes, de manera que no se debe, en atencin a un desproporcionado deber
de colaboracin, colocar al sujeto pasivo del tributo en una situacin de
indefensin frente a los requerimientos de la Administracin Tributaria.
El artculo IV del Ttulo Preliminar de la Ley de Procedimiento Adminis-
trativo General - Ley N 27444, define al principio del debido procedi-
miento, entendido este como el derecho del que gozan todos los ad-
ministrados a contar con un debido procedimiento administrativo, que
comprende el derecho a exponer sus argumentos, a ofrecer y producir
pruebas y a obtener una decisin motivada y fundada en Derecho (...).
Por su parte, el 125 del Cdigo Tributario los nicos medios probatorios
que pueden actuarse en la va administrativa son los documentos, la pe-
ricia y la inspeccin del rgano encargado de resolver, los cuales sern
valorados por dicho rgano, conjuntamente con las manifestaciones
obtenidas por la Administracin Tributaria. Asimismo, la Cuadragsimo
Primera Disposicin Final del Texto nico del Cdigo Tributario, aprobado
por el Decreto Supremo N 133-2013-EF, dispone que cuando en el citado
cdigo se hace referencia al trmino documento se alude a todo escrito
u objeto que sirve para acreditar un hecho y en consecuencia al que se le
aplica en lo pertinente lo sealado en el Cdigo Procesal Civil.
El artculo 233 del Cdigo Procesal Civil, aprobado mediante Decreto
Legislativo N 768, define como documento a todo escrito u objeto que
sirve para acreditar un hecho, seguidamente el artculo 234 del mismo
cuerpo normativo establece las clases de documentos, dentro de las que
se incluyen a los escritos pblicos o privados, impresiones, fotocopias,
facsmil o fax, planos, cuadros, dibujos, fotografas, radiografas, cintas ci-
nematogrficas, microformas, tanto en la modalidad de microfilm como
en la modalidad de soportes informticos, otras reproducciones de audio
o vdeo, la Telemtica en general y dems objetos que recojan, contengan
o representen algn hecho, o una actividad humana o su resultado.
Por lo expuesto, el derecho a probar un elemento esencial del derecho al
debido proceso, definido como aquel derecho subjetivo que posee todo
sujeto de derecho, que le permite utilizar dentro de un proceso judicial
y/o administrativo, conforme a los principios que lo delimitan y le dan
contenido, todos los medios probatorios pertinentes que resulten necesa-
rios para acreditar los hechos que sirven de fundamento a su pretensin.
Ahora bien, la Ley del Impuesto a la Renta y la Ley del Impuesto General
a las Ventas establecen tres obligaciones para demostrar la fehaciencia
de la operacin: la declaracin jurada, el registro del comprobante de
 INFORME ESPECIAL
pago y la existencia de otros documentos que acrediten la existencia o
fehaciencia; no existiendo norma que condicione la acreditacin del costo
computable a la existencia de un contrato con firmas legalizadas. Cabe
mencionar que respecto a la acreditacin del costo computable el Tribu-
nal Fiscal y la SUNAT han emitido los siguientes pronunciamientos:
RTF N 0586-2-2011 Los contribuyentes del Impuesto a la Renta
pueden acreditar el costo de adquisicin, costo de produccin o de
valor de ingreso al patrimonio, con cualquier otra documentacin
fehaciente, en la medida que dicha documentacin permitiese cono-
cer su existencia e importes y no necesariamente con comprobantes
de pago emitidos acorde a las normas tributarias sobre la materia.
Informe N 134-2009-SUNAT/2B0000 El valor de las mejoras
debe calcularse de acuerdo a las reglas establecidas en el TUO y el
Reglamento de la LIR para la determinacin del costo computa-
ble de los bienes construidos, es decir, considerando los materiales
directos utilizados, la mano de obra directa y los costos indirectos
de construccin, debidamente reajustados. Dichos egresos que
debern ser sustentados con los comprobantes de pago respecti-
vos, teniendo en cuenta que los inmuebles materia de enajenacin
no fueron adquiridos para su venta. En caso de no contarse con
tales comprobantes, el valor de las mejoras deber sustentarse
con cualquier otra documentacin que tenga carcter fehaciente.
Adicionalmente al requerimiento de contratos con firmas legalizadas,
la Administracin requiere que la existencia de rdenes de Compra
que cuenten con fecha de recepcin del proveedor, as como el nom-
bre y apellido de la persona que lo recepciona.
b. Falta de capacidad productiva, econmica y financiera de los
proveedores
De otro lado, la Administracin realiza cruces de informacin para ve-
rificar la capacidad econmica de los proveedores, a quienes se les ha
realizado adquisiciones; en ese sentido la Administracin verifica que
los proveedores cuenten con capital de trabajo para la adquisicin de la
materia prima, cuenten con maquinaria para la produccin de los bienes
que supuestamente comercializan. Asimismo, se requiere a los provee-
dores que acrediten la titularidad de las maquinarias necesarias para la
produccin de los bienes que supuestamente comercializaron, se verifica
la capacidad productiva mediante la verificacin del personal declarado
en su planilla, se verifica si es que el proveedor cuenta con licencia de
funcionamiento otorgada por las municipalidades de sus domicilios que
les permita realizar operaciones comerciales.
Sobre el particular, conforme con el criterio establecido en diver-
sas resoluciones del Tribunal Fiscal, tales como las Resoluciones
N 06440-5-2005, 06906-5-2012 el incumplimiento de las obligaciones
de los proveedores del contribuyente no es suficiente para desconocer
automticamente el crdito fiscal de sta y asimismo, segn reiteradas
resoluciones, tales como las N 01229-1-97, 00238-2-98 y 00256-3-99,
si en un cruce de informacin los proveedores incumplieran con pre-
sentar alguna informacin o no demostraran la fehaciencia de una
operacin, tales hechos no pueden ser imputables al usuario o adqui-
rente antes citadas, los incumplimientos de los proveedores detecta-
dos en una verificacin o cruce de informacin, referidos a sus obliga-
ciones tributarias, la presentacin de informacin o la demostracin
de la fehaciencia de las operaciones, no pueden ser imputables al
usuario o adquirente ni servir por s solos para sustentar el desconoci-
miento de la realidad de las operaciones.
c. Falta de razonabilidad en las adquisiciones realizadas a proveedo-
res que no tienen aperturadas cuentas corrientes bancarias en el
sistema financiero
La Administracin Tributaria, considera inclusive en los casos en los cua-
les los proveedores son personas naturales que la falta de titularidad de
REVISTA DE ASESORA ESPECIALIZADA Enero 2015
INFORMATIVO
CABALLERO BUSTAMANTE F
los proveedores de cuentas corrientes a nombre de ellos es un elemento
que resta fehaciencia a una operacin de compra. Sin embargo, cabe re-
cordar que segn lo dispuesto por el artculo 3 de la Ley N 28194, Ley
para la Lucha contra la Evasin y Para la Formalizacin de la Economa,
vigente a partir del 27 de marzo de 2004, las obligaciones que se cum-
plan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe sea superior al
monto a que se refiere el artculo 4 de dicha norma, se debern pagar
utilizando los medios de pago a que se refiere el artculo 5, aun cuando
se cancelen mediante pagos parciales menores a dichos montos.
El artculo 4 de la referida norma dispone que las obligaciones que se
cumplan mediante el pago de sumas de dinero cuyo importe sea su-
perior a cinco mil nuevos soles (S/. 5 000,00) o mil quinientos dlares
americanos (US $ 1 500,00), deben cancelarse utilizando los medios
de pago establecidos en el artculo 5 de la dicha norma.
El artculo 5 de la citada norma seala que los medios de pago a travs de
empresas del Sistema Financiero que se utilizarn en los supuestos previs-
tos en el artculo 3 de la referida norma son los depsitos en cuentas, giros,
transferencias de fondos, rdenes de pago, tarjetas de dbito expedidas en
el pas, tarjetas de crdito expedidas en el pas, cheques con la clusula
de no negociables, intransferibles, no a la orden u otra equivalente,
emitidos al amparo del artculo 190 de la Ley de Ttulos Valores.
Por su parte el artculo 8 de la referida ley, dispone que para efectos tri-
butarios, los pagos que se efecten sin utilizar medios de pago no darn
derecho a deducir gastos, costos o crditos; a efectuar compensaciones
ni a solicitar devoluciones de tributos, saldos a favor, reintegros tributa-
rios, recuperacin anticipada, restitucin de derechos arancelarios, preci-
sndose que en el caso de crditos fiscales o saldos a favor utilizados en
la oportunidad prevista en las normas sobre el Impuesto General a las
Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo y del Impuesto de Promocin
Municipal, la verificacin del medio de pago utilizado se deber realizar
cuando se efecte el pago correspondiente a la operacin que gener
el derecho, aadiendo la norma antes referida que el deudor tributario
que haya utilizado indebidamente gastos, costos o crditos o dichos con-
ceptos se tornen indebidos, deber rectificar su declaracin y realizar el
pago del impuesto que corresponda y de no cumplir con declarar y pagar,
la SUNAT en uso de las facultades concedidas por el Cdigo Tributario
proceder a emitir y notificar la resolucin de determinacin respectiva.
Por consiguiente, de lo antes expuesto y de las normas antes glosadas,
la Ley N 28194 solo condiciona el derecho a deducir gasto y/o crdito
fiscal respecto del Impuesto a la Renta e Impuesto General a las Ventas
a que los pagos que se efecten utilizando medios de pago, esto es, de-
psitos en cuentas, giros, transferencias de fondos, rdenes de pago,
tarjetas de dbito expedidas en el pas, tarjetas de crdito expedidas en
el pas, cheques con la clusula de no negociables, intransferibles,
no a la orden u otra equivalente; no aprecindose que la citada nor-
ma condicione el costo de adquisicin y el crdito fiscal a que los pro-
veedores cuenten con cuentas bancarias aperturadas en las entidades
del sistema financiero, por lo que el argumento antes mencionado de la
Administracin Tributaria es discutible.
d. Acreditacin del recojo y recepcin de la mercadera adquirida
La acreditacin del recojo y recepcin de la mercadera adquirida es
tambin verificada por la Administracin, para lo cual sta verifica las
guas de remisin, verifica la calidad del sujeto transportista, si es que
el transportista es propietario del vehculo, si es que se ha realizado la
detraccin por el servicio de transporte.
Por consiguiente, la Administracin Tributaria en muchos casos ha
considerado como elemento que desvirtua la fehaciencia de la ope-
racin, a aquellos supuestos en los que la mercadera ha sido realiza-
da por una empresa de transportes que no cuenta con titularidad del
transportista respecto de los vehculos utilizados en el transporte de
la mercadera.
Al respecto, es necesario remitirnos a los dispositivos legales que re-
gulan el traslado de bien, en ese sentido, los numerales 1 y 2 del ar-
tculo 17 del Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por
N 798, Primera Quincena F3
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CABALLERO BUSTAMANTE INFORMATIVO PREVENCIN O CONTINGENCIA
Resolucin de Superintendencia N 007-99/SUNAT, modificado por
Resolucin de Superintendencia N 064-2006/SUNAT, prescriben
que la gua de remisin sustenta el traslado de bienes entre distin-
tas direcciones, el que se puede realizar mediante transporte privado,
cuando es realizado, entre otros, por el propietario o poseedor de los
bienes objeto de traslado, los cuales cuentan con unidades propias de
transporte o tomadas en arrendamiento financiero, o mediante trans-
porte pblico, cuando el servicio es prestado por terceros.
El numeral 5 del anotado artculo 17 seala que la gua de remisin
y documentos que sustentan el traslado de bienes, debern ser emi-
tidos en forma previa al traslado de bienes. Debe tenerse en cuenta
que de conformidad con el numeral 2 del artculo 17 del Reglamento
de Comprobantes de Pago, el traslado de bienes se realiza bajo las
modalidades de transporte privado o transporte pblico. Conforme
a dicha norma, el transporte privado se da cuando el transporte de
bienes es realizado, entre otros, por el propietario o poseedor de los
bienes objeto del traslado, contando para ello con unidades propias
de transporte o tomadas en arrendamiento financiero; en tanto que
el transporte pblico se realiza cuando el servicio de transporte de
bienes es prestado por terceros.
Por su parte, el numeral 2 del artculo 18 del indicado reglamen-
to, modificado tambin por la Resolucin de Superintendencia N
064-2006/SUNAT precisa que cuando el traslado se realice bajo la
modalidad de transporte pblico se emitirn dos guas de remisin,
una por el transportista, denominada Gua de Remisin Trans-
portista, y otra, por el propietario o poseedor de los bienes al inicio
del traslado o por los sujetos sealados en los numerales 1.2 a 1.6
del mismo artculo, denominada Gua de Remisin Remitente,
agrega que el transportista emitir una gua de remisin por cada
propietario, poseedor o sujeto sealado en los numerales 1.2 a 1.6
de dicho artculo que genera la carga, quienes sern considerados
como remitentes.
Ahora bien, respecto a lo sealado por la Administracin respecto al
argumento de la Administracin referido a la no fehaciencia del ser-
vicio de transportes por cuanto el vehculo utilizado no es de propie-
dad de la Empresa de Transportes, cabe mencionar que el servicio de
transporte pblico ha sido definido por el Decreto Supremo N 017-
2009-MTC, que aprob el Reglamento Nacional de Administracin
de Transporte, en el que se seala que consiste en el servicio de trans-
porte terrestre de personas, mercancas o mixto que es prestado por
un transportista autorizado para dicho fin.
Al respecto, el numeral 16.1 del artculo 16 del antes citado reglamen-
to establece las condiciones de acceso y la permanencia en el trans-
porte terrestre de personas y mercancas, las que se sustentan en el
cumplimiento de las condiciones tcnicas, legales y de operacin que
se establecen en dicho reglamento; seguidamente el numeral 18.1 del
artculo 18 del citado reglamento, refiere que todo vehculo que se
destine al servicio de transporte pblico, deber cumplir obligatoria-
mente con las condiciones tcnicas bsicas y condiciones tcnicas es-
pecficas relacionadas con el tipo de servicio en que sern empleados.
Finalmente el numeral 45.3 del artculo 45 del reglamento antes se-
alado, precepta como condicin especifica de operacin que deben
cumplir para prestar el servicio de transporte pblico de mercanca,
que el transportista autorizado podr subcontratar vehculos de otros
transportistas autorizados, salvo pacto en contrario con el remitente,
asumiendo responsabilidad por la prestacin del servicio de transpor-
te de mercancas.
De las normas antes citadas se evidencia la falta de sustento jurdico
del argumento de la Administracin, respecto a la acotacin en co-
mentario pues el Decreto Supremo N 017-2009-MTC, permite que
la empresa de transportes pueda alquilar vehculos que no son de su
propiedad a fin de realizar el servicio transporte.
De otro lado, otro elemento utilizado por la Administracin para ca-
lificar una operacin como no real, est referida a la falta de acredi-
tacin del servicio de transporte, en aquellos supuestos en los que no
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se ha efectuado detraccin al servicio respectivo. Sobre el particular,
cabe indicar que la falta de constancia de detraccin por el servicio de
transporte, por s solo no puede determinar el desconocimiento de la
efectiva realizacin de la entrega el bien, ello se debe a una omisin a
un deber formal del proveedor.
Finalmente, la Administracin Tributaria tambin suele desvirtuar la
entrega de la mercadera con documentacin probatoria suficiente re-
ferida al personal que estaba encargado de recepcionar y/o verificar la
mercadera adquirida, asimismo la Administracin cuestiona el tras-
lado y almacenaje de la citada mercadera, cuando no existe rdenes
de compra, control de almacn, informes emitidos por la con fecha de
recepcin del proveedor y/o firma.
Al respecto, cabe indicar que no existe dispositivo legal que no exija
dicha documentacin como un requisito, pero la evaluacin de dicha
documentacin en su conjunto, coadyuvan a la acreditacin de la rea-
lidad de la operacin. En ese sentido, es necesario, que la Adminis-
tracin efecte la verificacin del ingreso de los bienes adquiridos a
los mencionados proveedores, mediante la revisin del Kardex de la
recurrente, a fin de constatar si tales bienes coincidan en cantidad y
detalle a los consignados en los comprobantes y guas de remisin.
Conforme se ha sealado precedentemente, la Administracin pue-
de cuestionar la realidad de las operaciones, debiendo contar con las
pruebas suficientes que as lo demuestren, para lo cual deber inves-
tigar todas las circunstancias del caso, as como actuar los medios
probatorios pertinentes y sucedneos, siempre que sean permitidos
por el ordenamiento tributario, valorndolos en forma conjunta y con
apreciacin razonada.
5. Consecuencias de la calificacin como no fehaciente
La calificacin de una operacin como no fehaciente tiene consecuen-
cias nefastas para las empresas pues implica:
Desconocimiento del costo o gasto para determinar el Impuesto a la
Renta, supuesto que lo hemos analizado bastamente en el presente
informe.
Desconocimiento del Crdito Fiscal para determinar el Impuesto Ge-
neral a las Ventas, pues el artculo 18 de la Ley del IGV seala que solo
otorgan derecho a crdito fiscal aquellos conceptos que impliquen
costo o gasto para el Impuesto a la Renta.
El pago de dividendos presuntos, pues el inciso g) del artculo 24A
de la citada ley y el artculo 13B de su reglamento, establecen que
se entiende por dividendos toda suma o entrega en especie que al
practicarse la fiscalizacin resulte renta gravable de tercera categora
en tanto signifique una disposicin indirecta de dicha renta no sus-
ceptible de posterior control, y que, entre otros casos, ello se produce
cuando existen gastos sustentados por comprobantes de pago que
acreditan una situacin inexistente.
Determinacin de las infracciones tipificadas en el artculo 178 nu-
meral 1 del Cdigo Tributario, por omisiones en la determinacin del
Impuesto a la Renta y en el Impuesto General a las Ventas.
Presuncin de delito de Defraudacin Tributaria, la reduccin de la
base imponible del Impuesto a la Renta por el uso de gastos no reales
se encuentra tipificada en el artculo 1 de la Ley Penal Tributaria regu-
lada por Decreto Legislativo N 813, sin embargo para que se procese
por este delito debe probarse la intencionalidad de la empresa de de-
fraudar al fisco.
NOTAS
(*) Abogada titulada con grado en la Pontificia Universidad Catlica, especialista
en Tributacin, Mster en Derecho Tributario y Poltica Fiscal en la Universidad
de Lima. Asociada al Instituto Peruano de Derecho Tributario-IPDT. Actual-
mente Tax manager de B&B Abogados y Contadores, ex asesora del Tribunal
Fiscal y de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tri-
butaria- SUNAT.