ndice

N 5 Ao 2013
3 Carta al Lector

4
Suplemento Especial de Entender Contabilidad y no morir en el intento.
Anlisis Tributario
Hoja de Ruta
Director Contabilidad y Responsabilidad Social en el Nuevo Orden Mundial.

6
Luis Durn Rojo
lduran@aele.com Apuntes y Notas
Editor Derecho Contable: Las NIIF y la jurisprudencia del Poder Judicial.
Marco Meja Acosta Instrumentos Financieros: Realidad econmica y novacin de derivados.
Deterioro de Activos: Alcances sobre las revelaciones de valor razonable.
Equipo de Investigacin
Valor Razonable: Alcances sobre el portador biolgico.
Marco Meja Acosta
Carlos Valle Larrea
Redes Contables en Amrica Latina: El GLENIF intensifica su trabajo.
Redes Contables a Nivel Global: Sobre la creacin del ASAF.
Asistentes de Investigacin Interpretaciones Contables: Nueva CINIIF 21-Gravmenes.
Jos Campos Fernndez Jurisprudencia Tributaria: Reversin de provisiones por cierre de minas.
Jos Carlos Capuay

10
Opiniones Gubernamentales: El ingreso en la transferencia de propiedad vehicular.
Diagramacin
Katia Ponce Ibaez Periscopio NIIF
Katty Bayona Valencia Novedades IASB.

13
Correccin de Textos
Teresa Flores Caucha Entrevista
Regulacin de la Contabilidad en Banca, Seguros y AFP.
Diseo Grfico
Mara Luz Ros Diestro

19
Manuel Saravia Nuez
Suscripciones Fundamentos
Samuel Repp Crdova Los conceptos de correlacin y simetra y su importancia actual para las NIIF.
Central telefnica: Carlos Valle Larrea

28
(51) (1) 610-4100
Educacin Contable
Central Fax:
El Contador Pblico Un profesional actualizado para el mercado de hoy?
(51) (1) 610-4101

29
Hector Gutirrez
Contacto
at@aele.com Prctica Contable
Contabilidad de Arrendamientos: Los cambios que se vienen.
Empresa Editora Juan Paredes Manrique
Activos Contingentes?
Luis W. Montero

Asesoramiento y 38 Partida Doble

Muestras Promocionales

40
Anlisis Laborales S.A.C.
Derechos Reservados
2011 - Primera Publicacin Portafolio
Av. Paseo de la Repblica 6236 Prdida o destruccin de libros y registros fsicos vinculados a asuntos tributarios.

42
Lima 18 - Per

Impresin Prctica Tributaria

JL Hang Tag & Etiqueta SAC Diferencia Temporaria o Diferencia Temporal?
Calle Joaqun Olmedo 560, Jorge Luis de Velazco Borda

46
Brea.
Comentario Jurisprudencial
Registro ISSN 2223-3016 El valor probatorio de los registros contables y la valoracin aduanera.
(Versin Impresa)

48
Hecho el Depsito Legal en la Opiniones Gubernamentales
Biblioteca Nacional del Per Per:
REGISTRO N 2013-03120 Costo Computable: Intereses relacionados con activos fijos/costo de contruccin.

51
info@aele.com Indicadores
web: www.aele.com Libros y Registros Vinculados a Asuntos Tributarios (Segn la LIR, la LIGV y disposiciones de SUNAT).
Plazos de Atraso de los Libros y Registros vinculados a Asuntos Tributarios (Segn R. de S. N 234-2006/SUNAT).
Plan Contable General Empresarial (Segn R. de CNC. N 43-2010-EF/94).
Prohibida la reproduccin en cual- Normas Internacionales de Informacin Financiera vigentes en el Per Versin 2012
quier forma sin permiso escrito del (Oficializadas segn R. de CNC N 51-2012-EF/30).

56
Director.
La reproduccin autorizada deber Normatividad Contable
contener clara y expresamente la
Principales Dispositivos Contables publicados en el Diario Oficial El Peruano entre enero y
cita siguiente: "Tomado de la Revista
Enfoque Contable de Anlisis Tribu-
agosto de 2013.
tario N _, pgs. _ - _". Sumillas de los Principales Dispositivos Contables publicados en el Diario Oficial El Peruano
entre enero y agosto de 2013.
2 / mayo 2011

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 CARTA
AL LECTOR
-_------
Hoy es claro que lo ms constante es el cambio o la
transformacin. Cada vez se asimila ms esa idea en nuestra
cultura y en la vida cotidiana de las personas.
La Contabilidad est cambiando, y mucho, y lo seguir
haciendo por largo tiempo. Sin embargo, al leer este nmero
de Enfoque Contable de Anlisis Tributario, aumenta mi
sorpresa por la rapidez de esos cambios y por las rutas que
se transitan hacia la consecusin de estos.
Lo contable es ya claramente un asunto polidrico, que
incumbe y preocupa a muchos ms profesionales que los
especializados en el manejo de la informacin financiera.
Por eso, si queremos entender los cambios respecto a la
elaboracin y presentacin de la informacin que se produce en
el proceso contable, resulta imperativo replantear algunos pa-
radigmas y, a la par, estar al da con las novedades. Creo que
se puede encontrar algunas claves de ello en las pginas que
siguen, de entre las cuales me parece pertinente relevar tres.
En primer lugar, hay en la Contabilidad una evidente
vocacin expansiva hacia nuevos campos, incluso ms all
de aquellos que pueden cuantificarse en trminos monetarios.
En la seccin Hoja de Ruta mostramos los avances en la
materia contable para abordar un adecuado reconocimiento y
valoracin del fenmeno de la Responsabilidad Social Empresa-
rial (RSE) y, adems, el camino hacia el entendimiento de que
las buenas prcticas contables ya son consideradas prcticas
sostenibles, es decir, parte del ncleo duro de la RSE.
Luego, en la entrevista a Mara Luz Ros (Coordinadora
Ejecutiva de Regulacin Contable y de Auditora de la SBS),
se muestra el proceso de armonizacin contable en sectores
econmicos de gran relevancia en el pas, como son la banca,
las finanzas y los seguros.
En segundo lugar, siguiendo el hilo de lo que venimos
sealando, es evidente que la transitoriedad se ha instalado
en la Contabilidad.
El cambio en los estndares contables armonizados
(lase NIIF) es cotidiano y est asegurado por procesos
deliberativos mundiales promovidos por el IASB (1), a los
que se acompaan procesos de incorporacin en los pa-
ses soberanos. Mucho de esto se aborda en las secciones
Apuntes&Notas y Periscopio NIIF.
Por ello, es importante recordar que no solo se trata de
llevar la pauta tcnica del IASB, sino, especialmente, de
plantear la mejor forma de hacer el monitoreo contable en
cada una de las organizaciones empresariales. Sin duda,
las empresas y los profesionales que son responsables del
Carta Lector(3).indd 3
ENTENDER CONTABILIDAD
Y NO MORIR EN EL INTENTO
manejo de la informacin contable deben tener instrumentos
para desarrollar y cumplir cabalmente con las exigencias de
este nuevo escenario. Los aportes de Juan Paredes y Luis
Montero son muy valiosos en esa perspectiva.
La transitoriedad y el cambio obligan, necesariamente, a
volver a las bases y principios del hacer contable e, inclusive,
reconocer sus linderos naturales, lo que opera como un m-
nimo comn denominador para evitar una babel conceptual
en lo contable. Para ello, como resalta Hctor Gutirrez, es
importante la educacin contable.
En tercer lugar, es evidente que hay que aclarar las fuen-
tes para el adecuado entendimiento y aplicacin de las NIIF(2),
y, complementariamente, buscar la adecuada relacin con el
fenmeno tributario, como pone de relieve Jorge De Velazco.
Sabemos que no podemos cegarnos al grave problema
jurdico que representa la asimilacin de las NIIF a la materia
tributaria; y sobre ello hay errores interpretativos no solo de las
empresas y administrados, sino de la propia Administracin
Tributaria y del Tribunal Fiscal. El asunto va ms all de un mero
registro contable, con diferencias temporales y permanentes,
pues todo ello ya linda con una interpelacin a alcances del
Derecho Contable.
Para terminar, dado que los cambios contables son cada
vez ms acelerados, me gustara insistir en el problema que
representa el hecho de que en el Per se sigan arrastrando
debilidades institucionales que no ayudan a entender y cumplir
satisfactoriamente con los nuevos estndares contables. El reto
es, naturalmente, no solo individual, sino del pas en su conjunto.
Por lo mismo, hay que crear las condiciones para entender
mejor la Contabilidad y, por decirlo de un modo, no morir en
el intento. En base a su identidad fundacional, creo que esta
publicacin es una contribucin para mostrar ese problema
como posibilidad, un momento en el que es importante el
concurso clave de nuestros permanentes colaboradores y
cualificados lectores.
Luis Durn Rojo
(1) Que incluye una serie de pasos que van desde la presentacin de propuesta
de borradores, su discusin sistemtica, su aprobacin y su divulgacin.
Estamos ante una nueva gobernanza contable.
(2) Es vlido preguntar si: cada usuario puede adoptar una lectura vlida de
las NIIF?, puede haber varios intrpretes de estos estndares contables?,
las autoridades nacionales deberan confrontar sus apreciaciones junto
al IASB? Para tan caro encargo no necesariamente deben usarse por
analoga principios y reglas del Derecho, pensados para buscar sentido e
interpretacin a la norma jurdica.
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 CONTABILIDAD Y
RESPONSABILIDAD SOCIAL
EN EL NUEVO ORDEN MUNDIAL
RESPETOS GUARDAN RESPETOS
Ya hemos apuntado en nmeros anteriores de esta publicacin
que la crisis financiera y econmica mundial de los ltimos aos
trajo consigo una creciente desconfianza respecto a las empresas
multinacionales. Los escndalos en materia contable que apa-
recieron como consecuencia de esa crisis han aumentado esa
falta de confianza, con el agravante de que generaron un mayor
cuestionamiento a la real relevancia y fiabilidad de la informacin
contable que se produce.
La confluencia de esas crisis de confianza llev a una sensacin
mayoritaria, en la opinin pblica de los pases desarrollados, de
que las empresas multinacionales solo se interesan por generar
beneficios econmicos para sus propietarios y directivos, pero no
buscan un beneficio significativo y sustentable en el tiempo para
las sociedades donde actan.
La respuesta, en procura de confianza y aceptabilidad, desde el
mundo empresarial, ha sido mostrar la prctica de comportamien-
tos empresariales sostenibles y respetuosos de la sociedad y del
ambiente, lo que a grosso modo conformara lo que se denomina
Responsabilidad Social Empresarial (RSE).
NUEVOS CONCEPTOS
La RSE debe entenderse como una parte de la estrategia em-
presarial en busca de solucionar la aparente inconsistencia entre
los objetivos de rentabilidad empresarial y los objetivos sociales
y ambientales, bajo el entendimiento de que, en el largo plazo,
aumentan los beneficios empresariales cuando hay relaciones no
oportunistas con terceros interesados en la actividad empresarial,
llamados tambin stakeholders(1).
En el Libro Verde de la Comisin Europea, la RSE acaba por ser
definida como la integracin voluntaria por parte de las empresas de
las preocupaciones sociales y medioambientales en sus operaciones co-
merciales y en las relaciones con los stakeholders. As, en profundidad,
la RSC es finalmente un conjunto de buenas prcticas y hbitos justos
y prudentes (en adelante prcticas sostenibles), que la empresa
asume en el da a da como respuesta adecuada a las expectativas
generadas por todos los stakeholders, lo que implica la obligacin
de rendir cuentas (acountability) y la necesidad de responder a las
expectativas que la sociedad tiene de ella, asumiendo los valores y
comportamientos que la misma sociedad le reclama (responsability).
As, la RSE se fundamenta en tres pilares fundamentales:
Las prcticas sostenibles tienen como objetivo resolver los
conflictos de intereses que pueden generarse entre los accio-
nistas y otros stakeholders (empleados, clientes, proveedores,
y comunidades sociales donde la empresa opera).
Las prcticas sostenibles van ms all de lo que disponen las
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Hoja de Ruta(4-5).indd 4
normas jurdicas, lo que implica que se busca sobrepasar los
estndares mnimos de comportamiento establecidos en la
normatividad. En ese sentido, dada la condicin de Soft law de
la RSE, su contenido siempre ser transitorio, ya que en algn
momento podra convertirse en derecho estatal (Hard law)(2).
La actuacin de RSE tiene un fundamento tico; es un fin en s
misma y no un medio para garantizar el xito de las estrategias
de marketing, o un instrumento de filantropa o cosmtica
social. Este elemento ha hecho decantar la RSE en conceptos
como Creacin de Valor Compartido (CVC) o Sostenibilidad
Corporativa (SC).
Respecto a lo que aqu importa, es decir, los asuntos de la con-
tabilidad, la perspectiva de la RSE ha supuesto la exigencia de que
se generen mecanismos de reconocimiento y valuacin contable
de la actividad empresarial en RSE.
EL PAISAJE HA CAMBIADO
Empecemos sealando que la contabilidad tiene como fina-
lidad crear y transmitir informacin til para la correcta toma de
decisiones. Hasta hoy, en lo fundamental, la informacin contable
ha estado dirigida a los accionistas, a los acreedores, y a los direc-
tivos de las empresas en base al criterio de utilidad, mediante los
llamados Estados Financieros (EE. FF.), que contienen magnitudes
econmicas expresadas en trminos monetarios.
El inters por la marcha empresarial se ha extendido progresi-
vamente a una gama mayor de usuarios, que abarca hoy a todos los
stakeholders, lo que ha supuesto un aumento notable en trminos
cuantitativos y cualitativos del contenido de los EE. FF. En algn
sentido, se estara produciendo un cambio en la concepcin misma
de la entidad, pasando de la ptica del propietario a concebir la
empresa como un ente al servicio de los mltiples intereses que
en ella concurren.
En ese contexto, se ha propuesto que en los EE. FF. de las empre-
sas se revelen las prcticas sostenibles (es decir la RSE). El camino ha
sido reconocer patrimonialmente dichas prcticas en tanto bienes
intangibles, aunque ah nos hemos topado con el problema de no
poder hallar una forma sistematizada para su medicin (dada su
singularidad, as como la dificultad de constatarlas y transmitirlas) y
para su posterior verificacin.
(1) Se entiende por tal a toda persona, grupo u organizacin de carcter pblico o
privado, con capacidad de incidir y/o interactuar en la estrategia de una empre-
sa, o que puede ser afectada por las decisiones de esta ltima.
(2) Esto es, lo que inicialmente surge como conveniente para la actividad empresa-
rial en el marco de sus relaciones sociales, luego en muchos casos- se convierte
en norma jurdica obligatoria.
10/01/14 21:09

En algunos casos, la valoracin contable y la valoracin para
la sociedad son semejantes (ahorro de agua y energa, reciclaje,
etc.), de modo que el reflejo contable de las prcticas sostenibles
es posible (por ejemplo, en materia de productividad laboral, in-
sercin en mercados responsables, mejores precios, etc.), pero en
otros casos, en los que se requiere acercar la valoracin contable a
la valoracin para la sociedad, la cuestin ha resultado ms com-
plicada y, de hecho, poco se ha avanzado. El mejor ejemplo es el
del sistema de cuotas de mercado para las emisiones de gases de
efecto invernadero y el mayor fracaso est en el acercamiento del
valor del capital humano, especialmente intelectual, de la empresa.
Hay escepticismo frente al resultado final de este esfuerzo
metodolgico, sea porque siempre habr un ncleo duro de no
reconocimiento monetario de la RSE o porque no es posible de-
terminar en tales trminos el impacto que las actividades de las
empresas generan en su entorno.
Por eso, desde hace algunos aos, se empez a promover el uso
de un modelo de reportes no financieros que se juntan al financiero.
Para muchos se trata de un alejamiento de los linderos de lo que es
propiamente materia contable, mientras que para otros esto com-
porta un cambio del entendimiento de la propia Contabilidad, pues
ahora generar informacin financiera y no financiera, cuantitativa
y cualitativa, que d cuenta de las distintas actuaciones que hacen
legtimo el accionar de la empresa en su entorno.
BUSCANDO LA FRMULA
En esta nueva perspectiva, ha surgido la Triple Cuenta de
Resultados (Triple Bottom Line en ingls) que permite analizar la
gestin de la empresa en tres mbitos: econmico (se analizan los
resultados que se relacionan con clientes, proveedores y emplea-
dos), social (se consideran los derechos humanos, especialmente
los laborales, y las relaciones con la comunidad) y ambiental (se
considera las mejoras ambientales y la preservacin de recursos
naturales). Los resultados de ese anlisis son presentados por las
empresas de manera voluntaria en los llamados Reportes de
Sostenibilidad.
La elaboracin de estos Reportes(3) se hace, en su gran mayora,
aplicando las Guas que emite la Iniciativa de Reporte Global (ms
conocida como GRI por su nombre en ingls: Global Reporting
Initiative), que es una organizacin creada en 1997 por la Coalicin
de Economas Responsables del Medio Ambiente (CERES) y el
Programa de Medio Ambiente de las Naciones Unidas (PNUMA).
Los lineamientos de GRI se han actualizado ya cuatro veces
desde su creacin, y en 2014 aparecern los primeros Reportes de
Sostenibilidad elaborados con la cuarta versin de las Guas, que
incorporan mayores exigencias sobre la materialidad de la RSE en
las empresas.
Ahora bien, los Reportes de Sostenibilidad han sido muy cri-
ticados, especialmente porque generaran una gran cantidad de
informacin costosa que resulta irrelevante en trminos estratgi-
cos e intil para la toma de decisiones con visin de futuro, tanto
para las propias empresas como para los stakeholders. Incluso la
Hoja de Ruta(4-5).indd 5
HOJA DE RUTA
hoja de ruta
misma idea de Triple Cuenta de Resultados ha sido cuestionada,
pues conlleva separar la funcionalidad de la informacin que se
elabora.
Probablemente, todo ello contribuy al surgimiento de los
llamados Reportes Integrados (Integrated Reporting en ingls), pa-
trocinados por el Consejo Internacional de Reportes Integrados (ms
conocido como IIRC por su nombre en ingls: International Integrated
Reporting Council), que rene en una unidad informacin financiera,
econmica, social, ambiental, de gobernanza, prospectiva y estra-
tgica; en un formato claro, conciso, consistente y comparable. En
estos Reportes, la informacin financiera y no financiera forman un
cuerpo nico que brinda una imagen ms completa de las empresas.
A partir del ao 2014, el Reporte Integrado se elaborar sobre
la base del Marco Internacional de Reporte Integrado, que el IIRC
pone a disposicin de los usuarios a partir de diciembre del 2013.
Es importante relevar que, recientemente, el IIRC y el Consejo
de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) han firmado
un acuerdo para profundizar la cooperacin interinstitucional,
en busca de la mejora de la calidad y consistencia de los Reportes
Corporativos a nivel global, para generar valor a los inversionistas y
la economa en general. Se quiere desarrollar un Marco Integrado
de Reportes Corporativos que incluya EE. FF., as como reportes de
gobernabilidad y de sostenibilidad.
LA CONTABILIDAD COMO RSE
Los escndalos en materia contable que hemos visto en los
ltimos aos a lo largo del planeta han generado una profunda
reaccin de exigir a las empresas mayor transparencia en la ela-
boracin de sus EE.FF., e incluso en sus Reportes de Sostenibilidad
o Reportes Integrados, segn sea el caso.
La actuacin de los Estados nacionales ha estado orientada
fundamentalmente a asegurar el nivel de independencia entre las
empresas y quienes les prestan los servicios de auditora; a mejo-
rar, armonizar y masificar el mtodo y la normatividad contable y
extracontable a utilizar; y a incrementar los tipos delictivos contra
la generacin y divulgacin de reportes corporativos falaces o enga-
osos. La Ley Sarbanes Oxley en EE.UU. es el mejor ejemplo de ello.
A su vez, se est incidiendo en la necesidad de establecer una
relacin sinalagmtica entre la elaboracin de los EE. FF. y otros
reportes corporativos y la actuacin tica del profesional que los
elabora, en el entendimiento de que su labor est ligada a las
decisiones de un sinnmero de stakeholders a lo largo del mundo.
Todo eso ha confluido en la comprensin de que las buenas
prcticas contables deben ser consideradas tambin como prc-
ticas sostenibles, es decir, como parte del ncleo duro de la RSE.
En el futuro veremos una serie de medidas de previsin contable
con miras a efectivizar esto.
(3) Actualmente, ms de 3,000 empresas en todo el mundo emiten Reportes de
Sustentabilidad.
agosto 2013 / 5
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 APUNTES&NOTAS
DERECHO CONTABLE:
Las NIIF y la jurisprudencia del
Poder Judicial
La jurisprudencia es fuente del
Derecho en general y del Derecho tri-
butario en particular cuando es citada
adecuadamente para la solucin de
nuevos casos concretos, lgicamente,
dentro del marco de la Constitucin y
de la normatividad vigente.
As, antes que la doctrina jurdica, o
lo que pueda entenderse por tal catego-
ra difusa, debe reconocerse la legitimi-
dad de la interpretacin jurisdiccional
del Derecho producida por los jueces o
por los ms altos tribunales, mxime
si tiene la aspiracin de ser vinculante
para jueces y justiciables.
Ahora bien, se ha difundido un
comentario a favor del amplio uso de
la Normas Internacionales de Infor-
macin Financiera (NIIF) en el campo
del Derecho tributario, basado en su
reconocimiento como jurisprudencia
vinculante por el Poder Judicial, afir-
macin que no es correcta en el plano
jurdico.
La Ley N 27584, Ley que regula el
proceso contencioso administrativo,
cuyo TUO fue aprobado por D. S. N
13-2008-JUS, establece en su artculo
37 que, cuando la Sala Constitucional
y Social de la Corte Suprema fije en sus
resoluciones principios jurisprudenciales
en materia contencioso administrativa,
constituyen precedente vinculante.
Los rganos jurisdiccionales po-
drn apartarse de lo establecido en el
precedente vinculante, siempre que se
presenten circunstancias particulares
en el caso que conocen y que motiven
debidamente las razones por las cuales
se apartan del precedente.
Al respecto, lo resuelto en la Sen-
tencia de Casacin recada en el Expe-
diente N 1173-2008, expedida el 26 de
agosto de 2008 por la Sala de Derecho
Constitucional y Social de la Corte
Suprema de Justicia de la Repblica(1),
sobre la aplicacin de la nocin del
devengado a determinados ingresos
6 / agosto 2013
Apuntes(6-9).indd 6
vinculados a un contrato minero, no
puede ser calificado como un preceden-
te vinculante para el Derecho tributario
ni para el Derecho contable.
En ningn extremo de dicho fallo se
ha fijado como principio jurisprudencial
que las NIIF son normas o fuentes de
interpretacin para propsitos tributa-
rios, al margen de que, solo para el caso
analizado, la NIC 18 haya servido como
instrumento (probatorio?) que acompa-
los argumentos dados por la Corte Su-
prema en el referido fallo jurisprudencial,
pero no al extremo de darse por sentado
un precedente jurdico vinculante.
INTRUMENTOS FINANCIEROS:
Realidad econmica y novacin de
derivados
La novacin tiene alcances jurdicos
y contables que deben ser tomados en
consideracin.
En el lado contable, la NIC 39-Instru-
mentos Financieros: Reconocimiento y
Medicin (y su versin futura la NIIF
9) requiere, para los casos de novacin
de un instrumento financiero derivado,
darle de baja y reconocer uno nuevo.
Esta regulacin contable se extiende a
cualquier cobertura a la que alguno de
ellos estuviese destinado.
Sin embargo, el IASB ha aprobado
algunas modificaciones a la citada
NIC 39, las cuales entrarn en vigencia
a partir del 1 de enero de 2014. Estas
modificaciones buscan que la novacin
de instrumentos financieros derivados
permita continuar con la contabilidad
de coberturas en determinadas situa-
ciones, como, por ejemplo, cuando la
novacin es requerida por ley o por
alguna regulacin en particular.
La principal condicin para conti-
nuar la contabilidad de coberturas es
que la novacin no afecte la naturaleza
inherente al instrumento financiero de-
rivado, sobre todo en relacin a su ven-
cimiento, fechas de pago, flujos de caja
contractuales o la base de su clculo.
Estas modificaciones sealan tambin
que es inevitable que surjan evalua-
ciones o regulaciones contables como
parte del acto de novacin, tales como
ajustes en los acuerdos de garanta, pero
estos no generaran que se suspenda la
cobertura, porque son circunstancias
inherentes a este acto y no son propias
del instrumento financiero.
El IASB estableci esta precisin
para mejorar la contabilidad de co-
berturas, debido a que considera que
en todos los casos de novacin se
rompe la continuidad de la cobertura
originalmente pactada, lo que genera
mediciones con resultados de ineficacia
(sobre todo si se trata de coberturas de
flujos de efectivo).
El G20 ha tenido un papel impor-
tante para concretar este cambio en
la norma, puesto que su evaluacin de
las medidas a tomar para fortalecer el
mercado de derivados contempla la
reorganizacin de entidades emisoras
de este tipo de instrumentos (fusiones,
escisiones, asociaciones) y un mayor
papel de los entes reguladores, que
podra llevar a una excesiva interpre-
tacin formalista de los acuerdos de
novacin. Sin embargo, la preocupacin
de la crisis financiera es un argumento
adicional a una decisin que ha sido
tomada conforme a lo establecido en
el Marco Conceptual de las NIIF, esto es,
dando nfasis a la realidad econmica
sobre la naturaleza legal de los hechos
econmicos que se deben informar.
DETERIORO DE ACTIVOS:
Alcances sobre las revelaciones de
valor razonable
A partir del 1 de enero de 2014 entra-
r en vigencia la modificacin a la NIC
36- Deterioro del Valor de los Activos
sobre las revelaciones del importe
recuperable de un activo no financiero
cuando este se encuentre basado en el
valor razonable.
(1) Cf. El Devengado en el Impuesto a la Renta: El
reconocimiento de los ingresos por las compen-
saciones en un contrato de cesin minera: EN:
Revista Anlisis Tributario, N 259 , agosto de 2009,
AELE, pgs. 44 a 46.
10/01/14 16:55

Solo era cuestin de tiempo para
que las normas que hacan referencia al
valor razonable tuvieran desentendidos
con la aplicacin de la NIIF 13-Medicin
del Valor Razonable. Con la aplicacin
de esta nueva norma, la mayora de las
NIIF cambiaron la definicin que tenan
del valor razonable como parte inicial de
cualquier regulacin especfica, y tam-
bin eliminaron cualquier contenido
que indique cmo determinarlo, pues
este asunto era campo de la NIIF 13.
En otros casos tuvieron que hacer
referencia tambin a la NIIF 13 para
que la informacin a revelar sobre el
valor razonable est acorde con tales
parmetros. Sin embargo, en el caso
particular de la NIC 36, se indic ex-
plcitamente que no se requerira a la
entidad proporcionar informacin a
revelar exigida por la NIIF 13 en el caso
en que el importe recuperable de los
activos sea el valor razonable menos
los costos de venta.
Recordemos que para determinar
si existe o no un deterioro del valor de
los activos, conforme a la NIC 36, luego
de una evaluacin del entorno econ-
mico externo e interno de la entidad, se
solicita comparar el importe en libros
con el importe recuperable, y que, para
definir este ltimo, tambin se solicita
la comparacin del valor en uso con el
valor razonable menos los costos de dis-
posicin. Por lo tanto, siendo el anlisis
de deterioro un asunto complejo, no
era difcil predecir que cualquier nuevo
criterio para hallar el valor razonable
tarde o temprano, iba a ser motivo de
revelacin para efectos de entender
como se ha determinado el importe
recuperable, en especial cuando este
equivala al valor razonable menos los
costos de disposicin.
Cuando el importe recuperable de
un activo sujeto a anlisis de deterioro
se basa en el valor razonable, las mo-
dificaciones solicitan revelar cules
fueron los supuestos aplicados para
determinar este importe, sealando el
nivel de jerarqua en el que se clasifica
la medicin del valor razonable. Es im-
portante comentar que estas revelacio-
nes especifican el tipo de informacin
a revelar, dependiendo del nivel de
jerarqua en que se haya determinado
el valor razonable (como, por ejemplo,
las tcnicas de valoracin y las tasas de
Apuntes(6-9).indd 7
descuento). Como es de conocimiento
general, la NIIF 13 establece una jerar-
qua de tres niveles de fuentes para
determinar el valor razonable: precios
cotizados en mercados activos para
activos y pasivos idnticos ( jerarqua
1); valores razonables determinados por
referencia a otras variables distintas
a las de nivel 1, que son observables
directa o indirectamente ( jerarqua
2); y datos que no son observables
(jerarqua 3).
Resulta curioso que el IASB no haya
simplemente propuesto hacer refe-
rencia a las revelaciones indicadas en
la misma NIIF 13, incluso cuando una
de las conclusiones a las que se arrib
para presentar estas modificaciones
fue que el trmino supuestos de la
NIC 36 deba entenderse de forma
anloga al trmino datos de entrada o
inputs de la NIIF 13 cuando se solicita
la revelacin de los criterios empleados
para determinar el valor razonable.
O es que implcitamente el IASB nos
est presentando un caso particular
para tratar el valor razonable de forma
diferente a la NIIF 13?
Finalmente, se ha calificado como
un acierto indiscutible la eliminacin
de la referencia a la cuanta significa-
tiva, que deba tomarse en cuenta para
revelar cualquier tema relacionado al
importe recuperable; no hace falta re-
cordar que la revelacin de informacin
financiera, as como de cualquier trata-
miento contable, est supeditado a su
importancia relativa, en los trminos
que se debe entender la materialidad,
de acuerdo al prrafo 31 de la NIC 1- Pre-
sentacin de Informacin Financiera y
al Marco Conceptual.
VALOR RAZONABLE:
Alcances sobre el portador
biolgico
La medicin a valor razonable si-
gue en el centro del debate contable,
especficamente al tratar de aplicar la
NIIF 13-Medicin del Valor Razonable en
determinados activos biolgicos.
Estos activos biolgicos controver-
siales son las plantas denominadas
portadores biolgicos (bearer plants senta un manejo ms conservador de
por su nombre en ingls), que no son
otra cosa que plantas que se tienen
para producir frutos y que, llegado a un
APUNTES&NOTAS
momento especfico de su vida, dejan
de sufrir un proceso de crecimiento,
como, por ejemplo, las plantas de la
vid, las palmas aceiteras, los olivares y
los rboles frutales.
A finales del 2012 se propuso en
agenda de discusin que el funciona-
miento de estos activos se asemeja ms
a los activos construidos por la propia
entidad, segn se describe en el prrafo
22 de la NIC-16 Propiedades, Planta y
Equipo; los cuales son empleados luego
de su construccin para la fabricacin
de determinados productos (que en
este caso seran activos biolgicos de
carcter consumible, como las frutas
o ciertos principios qumicos que son
extrados de las plantas).
Bajo el mismo razonamiento, el 26
de junio de 2013, el IASB ha publicado el
primer borrador relacionado a esta ma-
teria. En este documento se agrega por
primera vez la definicin del portador
biolgico de manera expresa en la NIC
41-Agricultura y tambin se indica que
aquellos activos que cumplan dicha
definicin no sern parte del alcance
de esta norma, exceptuando los activos
biolgicos que se recolecten de ellas.
Asimismo, este tipo de activos es si-
tuado dentro del alcance de aplicacin
de la NIC 16 como una nueva partida
que debe ser reconocida como activo
fijo, y que debe ser tratada como otros
activos que se encuentran en etapa
de construccin hasta el momento en
que se encuentran en la ubicacin y
condiciones necesarias para iniciar su
ciclo de produccin (momento en el
cual terminara la capitalizacin de los
costos activables).
Por lo tanto, de aprobarse este pro-
yecto, las entidades podrn medir estos
activos a su costo histrico e incluso
podrn calificarlos como activos aptos
si cumplen las condiciones estableci-
das para ello en la NIC 23-Costos por
Prstamos. Por otro lado, para su me-
dicin posterior, las entidades podrn
elegir como poltica contable el modelo
mencionado del costo o el modelo de
revaluacin (conforme al prrafo 29 de
la NIC 16).
Esta propuesta de cambio repre-
la medicin a valor razonable para este
tipo de activos, puesto que, a diferencia
de los activos biolgicos para los que el
agosto 2013 / 7
10/01/14 16:55
 uso de valor razonable es obligatorio, al
considerarse las bearer plants como
activo fijo, esta medicin es optativa.
Adicionalmente, los ajustes de valor
razonable en el modelo de medicin
de activos biolgicos afectan resulta-
dos, mientras que con el cambio de
reconocimiento seran excedente de
revaluacin.
REDES CONTABLES EN AMRICA
LATINA:
El GLENIF intensifica su trabajo
A medida que transcurre el tiempo,
el proceso mundial de armonizacin
contable va reuniendo adeptos y crti-
cos ms influyentes. En esta oportuni-
dad, parece ser que las Amricas ya tie-
nen alineadas sus filas de especialistas
contables en pro de la convergencia o
mejor asimilacin de las NIIF.
En la novena edicin de ENFOQUE
INTERNACIONAL de Anlisis Tributario
(pg. 5) habamos adelantado con co-
mentarios sobre los esfuerzos de los
emisores de normas de informacin
financiera en Latinoamrica por cons-
tituir una entidad regional que pudiera
recabar las opiniones y las experiencias
en la aplicacin de las NIIF en los pases
miembros de Amrica Latina.
As, el 28 de junio de 2011 se firm
en Argentina el acta de constitucin del
Grupo Latinoamericano de Emisores
de Normas de Informacin Financie-
ra - GLENIF (o GLASS por sus siglas
en ingls), con el objetivo principal
de opinar tcnicamente respecto de
todos los documentos emitidos por el
IASB. Esta institucin, integrada por los
representantes de 17 pases de Amrica
Latina, forma parte de otra que posee
envergadura de opinin regional: el
ASAF, del que trata la siguiente nota.
A la fecha se han conformado varios
grupos tcnicos de trabajo (GTT), que
vienen desarrollando documentos tcni-
cos para comentar las normas emitidas
por el IASB. Entre las normas que ha
comentado el GLENIF, se pueden men-
cionar todos aquellos proyectos que se
espera que sean emitidos hasta el final
del ao, de los que damos cuenta como
sumillas en esta edicin, as como tam-
bin de algunos que ya se han aprobado.
Entre las opiniones remitidas re-
cientemente al IASB, tenemos:
8 / agosto 2013
Apuntes(6-9).indd 8
Revisin Integral de la NIIF para las
PYMES.
Mejoras Anuales a las NIIF del Ciclo
20112013.
Clasificacin y medicin: Modifica-
ciones limitadas a la NIIF 9.
Aclaracin de los mtodos acepta-
bles de depreciacin y amortizacin.
Revelacin de Valor Recuperable
para Activos No Financieros.
Mtodo de Participacin proporcio-
nal: Participacin en otros cambios
en el patrimonio.
Venta o Contribucin de Activos
entre un Inversor y su Empresa
Asociada o negocio conjunto.
Adquisicin de Participacin en un
negocio conjunto.
Novacin de los Derivados y Con-
tinuacin de la Contabilidad de
Cobertura.
Instrumentos Financieros: Prdidas
Crediticias Esperadas.
Planes de Beneficios Definidos:
Contribuciones de los Empleados
(Enmiendas propuestas a la NIC 19).
En el futuro cercano sern impor-
tantes los aportes que pueda alcanzar
al GLENIF el Consejo Normativo de
Contabilidad (CNC) peruano.
REDES CONTABLES A NIVEL
GLOBAL:
Sobre la creacin del ASAF
Este ao 2013 se cre el Accounting
Standars Advisory Forum (ASAF) como
un grupo consultivo del IASB, que est
integrado por emisores de normas
contables nacionales y organismos re-
gionales con inters en la informacin
financiera.
El objetivo principal del nuevo grupo
asesor es proporcionar consultora de
carcter tcnica y retroalimentacin
al IASB.
Meses atrs, el IASB haba mostrado
su inquietud por reunir a los grupos
regionales de mayor importancia para
integrar este grupo de especialistas el
AOSSG (representando a Asia y Oceana),
el EFRAG (representando a Europa), el
GLASS (representando a Latinoamrica
y del que es partcipe el Per), el FASB
(representando a Norteamrica) y el
PAFA (representando al frica), pero
tambin seal que ello no significaba
dejar de mantener contacto con otras
entidades alrededor del mundo, como lo
ha venido haciendo hasta ahora.
El 8 y 9 de abril del presente ao, el
ASAF tuvo su primer encuentro para
discutir temas de importancia en la
convergencia a NIIF; entre los cuales
estuvieron, como se podra suponer, el
proceso de estructuracin del nuevo
Marco Conceptual y el modelo conta-
ble de deterioro de activos financieros,
por ser temas de inters general y con
importantes repercusiones en el futuro.
Este nuevo equipo de consulta re-
sulta ser un referente muy importante
a nivel internacional, segn la opinin
de aquellos que han sido cercanos a
la difusin de esta idea. Sin embargo,
quienes tienen opiniones en contra
podran argumentar que se estaran
creando instancias de opinin, ase-
mejando el ordenamiento contable
al mundo de la poltica internacional,
con lo cual se generaran filtros para la
canalizacin de las opiniones sobre nor-
mativa contable, cuando el espritu del
IASB siempre ha sido de apertura hacia
todos aquellos interesados en opinar
y aportar sobre temas de estndares
contables.
INTERPRETACIONES CONTABLES:
Nueva CINIIF 21-Gravmenes
Emitida en mayo de 2013 y con
vigencia a partir de enero de 2014, la
CINIIF 21 establece por primera vez una
gua para tratar la contabilizacin de
los pasivos exigidos por el Gobierno, a
travs de leyes o regulaciones, distin-
tos a los que se encuentran dentro del
alcance de la NIC 12-Impuestos a las
Ganancias. Estas salidas de recursos
son denominadas gravmenes y se
caracterizan porque incorporan bene-
ficios econmicos y porque tienen un
importe y vencimiento conocidos a la
fecha que son requeridos. Se diferen-
cian, as, de un pasivo contingente y de
una provisin (de acuerdo a lo definido
en la NIC 37-Provisiones, Pasivos Contin-
gentes y Activos Contingentes).
La CINIIF 21 no trata los impuestos
recaudados por entidades para ser en-
tregados al Gobierno, como es el caso
del impuesto al valor agregado (el IGV
en el Per), y, a diferencia de la NIC 12,
esta norma indica que los gravmenes
pueden calcularse tambin sobre una
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base de ingresos, pasivos y activos en
trminos brutos y no solamente sobre
utilidades netas, como ocurre con el
caso del Impuesto a la Renta.
Para que nazca la obligacin que da
lugar al reconocimiento de un pasivo
por un gravamen, debe ocurrir un suceso
especfico correspondiente a la actividad
que genera el pago del gravamen, en los
trminos y condiciones sealados por la
legislacin que requiere dicho pago. Este
hecho puede ser, por ejemplo, tener al
inicio del ao la condicin de productor
de un bien especfico o alcanzar un
volumen de ingresos determinado. Si
este suceso ocurriese progresivamente
durante un periodo (por ejemplo, un
gravamen por tener la condicin de co-
mercializador de productos nocivos para
la salud y calculado como un porcentaje
de las ventas de cada mes), entonces, el
pasivo tambin se reconoce progresiva-
mente durante el mismo periodo, regis-
trndose inicialmente en el momento
en que se realiz la actividad por primera
vez en el ao y actualizndose en la
medida que esta se vaya desarrollando.
Los criterios antes comentados
tambin sern de aplicacin para el
caso en que se deba pagar un gravamen
originado luego de alcanzar un umbral
mnimo de actividad (como, por ejem-
plo, un monto determinado de ventas),
ya sea que esta se origine en un solo
suceso o que se desarrolle progresiva-
mente hasta superar dicho umbral. Por
ejemplo, un gravamen basado en un
porcentaje de ingresos puede gravar a
un producto siempre que este alcance
un volumen de ventas anuales y, una
vez cumplido esto, gravar el ntegro
de las ventas generadas en el ao. En
este caso, el gravamen por el periodo
comprendido entre el inicio del ejercicio
y la fecha en la cual la entidad alcanza
el umbral se reconocer ntegramente
en el momento en que se cumple el
lmite, mientras que a partir de ah se
contabilizar mensualmente el pasivo
por el gravamen en funcin de las ven-
tas devengadas.
Por otra parte, esta interpretacin
no abarca la regulacin contable de
los contratos pendientes de ejecucin
suscritos con el Gobierno, a menos que
sean de carcter oneroso, al igual que lo
estipulado en la NIC 37. Sin embargo, la
CINIIF 21 hizo la precisin de que, ante
Apuntes(6-9).indd 9
el hecho irrefutable de que una entidad
deba seguir operando en el futuro, ya
sea por declaracin de intenciones o
por requerimientos contractuales, no se
generar una obligacin implcita (en
los trminos definidos para sta por la
NIC 37) y, por lo tanto, no se reconocer
ningn pasivo por gravmenes. Una
conclusin similar fue a la que lleg
el Comit de Interpretaciones del IASB
cuando indic que la preparacin de los
estados financieros, segn la hiptesis
de negocio en marcha, de acuerdo a la
NIC 1-Presentacin de Estados Finan-
cieros, no implicaba que una entidad
tenga que reconocer una obligacin
presente de pagar un gravamen que
se genera por desarrollar su actividad
econmica en un periodo futuro.
La CINIIF 21 tambin ser de apli-
cacin para los estados financieros
intermedios. En dichas circunstancias,
el pasivo por gravmenes deber reco-
nocerse si durante el periodo interme-
dio cubierto ocurre el suceso especfico
originador del pago del gravamen.
Finalmente, es importante precisar
que la CINIIF 21 no trata sobre la conta-
bilizacin de multas e intereses, ni tam-
poco de los costos vinculados al pasivo
para pagar los gravmenes tratados.
Respecto a su no aplicacin para el caso
de las multas, se precisa que se debe a
que estas surgen como consecuencia
del incumplimiento de normas, caso
opuesto a los gravmenes, los cuales
surgen en cumplimiento de la Ley.
JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA:
Reversin de provisiones por cierre
de minas
Para determinar la renta neta de
tercera categora en el Impuesto a la
Renta (IR) se deducen los gastos que
cumplan con el principio de causalidad,
y, por interpretacin del Tribunal Fiscal
(TF), para deducir el ingreso generado
por la reversin o extorno de las provi-
siones de gastos que fueron reparadas
y adicionadas a la determinacin del IR
de ejercicios anteriores, resulta necesa-
rio que se identifiquen los conceptos
que conforman tales provisiones. En
tal caso, se dijo que, adems de los
registros contables de dicho extorno,
debe acreditarse la correlacin entre los
conceptos que conforman las provisio-
APUNTES&NOTAS
nes de gastos materia de reversin y los
que fueron incluidos en las adiciones
de ejercicios anteriores, para lo cual
se deber identificar y verificar que se
trata de los mismos conceptos.
En un extremo de la RTF N 17792-
8-2012 se confirma esta razonamiento,
sealando que, para la deduccin de los
ingresos generados por la reversin de
provisiones por cierre de minas repara-
das y adicionadas en ejercicios anterio-
res, no basta acreditar contablemente
dicho extorno, sino que adems debe
encontrarse debidamente sustentada
la correlacin entre los conceptos que
conforman las provisiones extornadas
y los que fueron incluidos en las adi-
ciones de ejercicios anteriores. En tal
sentido, como dicha exigencia no fue
cumplida por el contribuyente, se man-
tuvo el reparo y confirm la apelada en
tal extremo.
OPINIONES GUBERNAMENTALES:
El ingreso en la transferencia de
propiedad vehicular
En la Carta N 86-2013-SUNAT/
200000, de fecha 24 de mayo de 2013,
SUNAT ha comunicado que el ingreso
derivado de la transferencia de pro-
piedad de vehculos nuevos se deber
reconocer en la oportunidad en la cual
se cumplan con todas las condiciones
establecidas en el prrafo 14 de la NIC
18, pues solo una vez producido dicho
cumplimiento se entender devengado
el ingreso; lo cual solo puede ser deter-
minado para cada caso concreto.
El razonamiento esbozado parte
de sealar que, dado que las normas
que regulan el IR no definen cundo se
considera devengado un ingreso o un
gasto, resulta necesaria la utilizacin
de los criterios contables para efectos
de determinar el principio de lo de-
vengado, y establecer la oportunidad
en la que deben imputarse tanto los
ingresos como los gastos a un ejercicio
determinado, teniendo en cuenta las
condiciones particulares de cada caso.
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 PERISCOPIO
NIIF
NOVEDADES IASB

1 ENMIENDAS
Proyectos en debate

En esta seccin presentamos un breve resumen de los principales aspectos de los proyectos que estn en la agenda del IASB para
ser aprobados y/o debatidos prximamente y son de inters para la comunidad acadmica y empresarial. Los borradores y otros do-
cumentos de discusin nos aproximan a las prximas novedades sobre el mundo NIIF.

Aclaracin de los mtodos aceptables de depreciacin y amortizacin

El objetivo de la enmienda es aclarar que un mtodo de depreciacin o amortizacin que refleja un patrn de generacin de beneficios
NIC 16 Propiedades, econmicos generados por el activo, en lugar de un patrn de consumo de los beneficios econmicos derivados del uso del activo, no
Planta y Equipos es un mtodo apropiado de depreciacin o amortizacin. Esto es debido a que refleja un patrn de los beneficios econmicos que se
/ NIC 38 Activos generan a partir de la operacin del negocio (de la que el activo es parte), en lugar de reflejar cmo es que los beneficios econmicos
Intangibles se consumen a travs de la utilizacin de dichos activos.
(Modificaciones) El mtodo antes comentado se emplea por ejemplo en los canales de televisin donde los derechos de transmisin de pelculas son
amortizados usando tasas decrecientes, debido a que en las primeras emisiones al aire se percibe una mayor cantidad de ingresos
por publicidad debido a la mayor sintona.

Mtodo de participacin: Participacin en otros cambios en el patrimonio

El objetivo consiste en proporcionar una gua sobre cmo un inversionista debe reconocer su participacin frente a los cambios en el
NIC 28 Inversiones patrimonio de la participada que no se reconocen en sus resultados u otros resultados integrales (como es el caso de revaluaciones
en voluntarios del activo fijo), o que no son originados por distribuciones recibidas de esta participada.
Asociadas y Ne- Por esta razn, el IASB propone que un inversionista reconozca en su patrimonio los otros cambios en el patrimonio de la entidad
gocios participada, en la parte que corresponda a su inversin en ella (es decir, que el inversor aplique el mtodo de participacin para todos
Conjuntos los cambios en el patrimonio de su participada).
(Modificaciones)
Los otros cambios en el patrimonio a la que la modificacin se refiere incluye movimientos relacionados a la emisin de nuevas
acciones adquiridas por terceros o el registro de acuerdos de pagos basados en acciones liquidados a travs de instrumentos de
patrimonio.

Contabilizacin de la venta o las aportaciones de activos entre un inversionista y su empresa asociada o negocio conjunto
El objetivo es abordar la incompatibilidad reconocida entre los requerimientos de la NIIF 10 y la NIC 28 (2011), para hacer frente a la
prdida de control de una subsidiaria que se aporta a una asociada o a un negocio conjunto. La NIC 28 (2011) limita las prdidas y
NIIF 10 Estados ganancias derivadas de las aportaciones de activos no monetarios a una asociada o un negocio conjunto, en la medida de los inte-
Financieros Con- reses atribuibles a los dems accionistas de la asociada o negocio conjunto. La NIIF 10, por su lado, requiere reconocer la totalidad de
solidados / NIC 28 resultados en la prdida de control de la filial.
Inversiones en Aso- El IASB, en este sentido, busca modificar los requisitos actuales de la NIC 28 en relacin a la ganancia parcial o reconocimiento de
ciadas y Negocios las prdidas por transacciones entre un inversionista y su asociada o negocio conjunto para que slo se apliquen a la ganancia o
Conjuntos prdida derivada de la venta o aportacin de activos que no constituyen un negocio tal como se define en la NIIF 3 Combinaciones
(Modificaciones) de Negocios y que estas se registren en su totalidad.
Asimismo, plantea modificar la NIIF 10 de forma que la ganancia o prdida derivada de la venta o aportacin de una filial que no
constituye un negocio (tal como se define en la NIIF 3) entre un inversionista y su asociada o negocio conjunto se reconozca slo en
la medida de los intereses de los inversores no relacionados en la asociada o negocio conjunto.

Adquisicin de una participacin en una operacin conjunta

El IASB propone que los adquirentes de una participacin en una operacin conjunta, en la cual la actividad que se realiza cumpla
NIIF 11 Acuerdos con la definicin de negocio (sealada en la NIIF 3), debern aplicar los principios pertinentes sobre la contabilizacin de una com-
Conjuntos binacin de negocios en la NIIF 3 (como por ejemplo, el reconocimiento de los activos y pasivos identificables a valor razonable y
(Modificaciones) el reconocimiento de goodwill) y lo estipulado en otras NIIF (como por ejemplo, el reconocimiento de los costos de transaccin de
acuerdo a la NIC 32 Instrumentos financieros: Reconocimiento y medicin y NIIF 9 Instrumentos financieros); as como revelar la
informacin requerida por ellas.

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 PERISCOPIO NIIF

Mejoras anuales: Ciclo 2010 -2012

NIIF 2 Pagos Basados en Acciones: Definicin de condiciones de rendimiento y condiciones de servicio.
NIIF 3 Combinaciones de Negocios: Clasificacin y valoracin de la contraprestacin contingente.
NIIF 8 Segmentos de Operacin: Informacin a revelar sobre la agregacin y reconciliacin del total de activos.
NIIF 13 Medicin del Valor Razonable: Valoracin de las cuentas a cobrar y a pagar a corto plazo. NIC 1 Presentacin de Estados
Financieros: Clasificacin de pasivos corrientes y no corrientes.
NIC 7 Estado de Flujos de Efectivo: Clasificacin de los intereses pagados capitalizados.
NIC 12 Impuestos a las Ganancias: Reconocimiento de activos por impuestos diferidos por prdidas no realizadas.
NIC 16/NIC 38: Mtodo de revaluacin Reexpresin proporcional de la depreciacin acumulada.
Otras NIC 24 Informacin a Revelar sobre Partes Relacionadas: Extensin de la definicin de parte relacionada.
modificaciones NIC 36 Deterioro del Valor de los Activos: Armonizacin de la informacin a revelar sobre el importe recuperable.
(solo enunciadas)
Mejoras anuales: Ciclo 2011-2013
NIIF 1 Adopcin por Primera Vez de las NIIF: Significado de las NIIF en vigencia.
NIIF 3 Combinaciones de Negocios: Excepciones para el alcance de los negocios conjuntos
NIIF 13 Medicin del Valor Razonable: Modificaciones al prrafo 52 (excepcin para carteras)
NIC 40 Propiedades de Inversin: Aclaracin de la interrelacin entre NIIF 3 y la NIC 40 cuando se clasifica un inmueble como inversin
inmobiliaria o como un inmueble ocupado por el propietario
Modificaciones a la NIC 19 Beneficios a los Empleados: Contribuciones de los empleados
El objetivo de estas modificaciones es proporcionar orientacin adicional a la NIC 19 en la contabilidad de las contribuciones de los
empleados o terceros establecidos en los trminos formales de un plan de beneficios definidos.

2 ANTECEDENTES

Consultas planteadas

Algunas consultas enviadas al IASB son analizadas por su Comit de Interpretaciones donde, en muchos casos, se aclara la forma
de contabilizacin o que el asunto planteado est comprendido como parte de un proyecto futuro por el IASB. Estos pronunciamientos
son orientadores sobre el camino que van teniendo las interpretaciones del IASB.

NIIF relacionada Comentarios recibidos (controversia planteada) Resolucin del IASB (Comit de Interpretaciones)

Identificacin de los flujos de efectivo Comentarios

La clasificacin de las inversiones como equivalentes de
efectivo basado en el perodo restante hasta el vencimiento
tomando como referencia la fecha de cierre del balance,
NIIF dara lugar a una clasificacin ms coherente que el enfoque
NIC 7 Estado de actual de la madurez del instrumento a partir de su fecha de
Flujos de Efectivo adquisicin.
Es decir, bajo esta propuesta, una cuenta por cobrar con ven-
cimiento a 60 das desde la fecha de balance se considerara
como equivalente de efectivo.
Conforme al prrafo 7 de la NIC 7, los activos financieros mantenidos
como equivalentes de efectivo son aquellos adquiridos con el fin de
cumplir compromisos de pago a corto plazo en lugar de destinarse con
propsitos de la inversin u otros fines. Este prrafo establece adems
que las inversiones mantenidas en un corto plazo, normalmente tienen
un vencimiento no mayor a 3 meses desde la fecha de su adquisicin.
Conclusin sobre el tema
El criterio actualmente sealado por la NIC 7 promueve la coherencia para
la clasificacin de los equivalentes de efectivo por s mismo y no necesita
aclararlo de la manera como lo sugiere la consulta planteada.

Volviendo a emitir estados financieros previamente emitidos Comentarios

La cuestin se plante en las jurisdicciones en las que las
leyes de valores y prcticas regulatorias requieren que la en-
tidad vuelva a emitir sus estados financieros anuales publi-
cados previamente en relacin con un documento de oferta,
cuando los estados financieros intermedios recientemente
presentados reflejan los asuntos que se tienen en cuenta a
posteriori en virtud de las normas contables aplicables.
NIC 10 Hechos Ocu-
En estas jurisdicciones, las leyes y reglamentos para la emi-
rridos despus del sin de valores obligados a presentar estados financieros
Periodo sobre el que con ajustes que revelen los sucesos recientes, previos a la
se informa emisin.
Estos ajustes podran incluir, por ejemplo, los relacionados
con cambios en las polticas contables que se aplican re-
troactivamente, pero que no se incluyen los cambios en las
estimaciones contables.
Por estas razones, se pidi al Comit de Interpretacin aclarar
si la NIC 10 permite slo una fecha de formulacin cuando
un conjunto de estados financieros se vuelve a emitir en
relacin con un documento de oferta.
Se seal que el alcance de la NIC 10 es la contabilizacin y revelacin de
los hechos ocurridos despus del perodo de presentacin de informes y
que el objetivo de esta Norma es prescribir:
- Cuando una entidad debe ajustar sus estados financieros por hechos
despus del perodo de referencia, y
- Las revelaciones que la entidad debe efectuar respecto a la fecha en
que se autoriz a los estados financieros para su emisin y sobre los
acontecimientos posteriores al cierre.
Tambin se indic que los estados financieros preparados de acuerdo con
la NIC 10 deben reflejar todo ajuste y hechos ocurridos hasta la fecha en
que los estados financieros fueron autorizados para su emisin.
Conclusin sobre el tema
Se destac que la NIC 10 no se refiere a la presentacin de los estados
financieros re-emitidos en un documento de oferta cuando los estados
financieros emitidos originalmente no han sido retirados, pero que de
ser presentados con esos propsitos, debern cumplir las leyes que lo
regulan, sin que ello sea propiamente un tema sobre el que el IASB tenga
que opinar.

NIC 28 Inversiones en Asociadas y negocios conjuntos bajo control comn Comentarios

Asociadas y Se solicit aclaraciones sobre la contabilizacin de la ad- Se seal que el prrafo 32 de la NIC 28 hace referencia implcitamente sobre
Negocios Conjuntos quisicin de una participacin en una asociada o negocio la adquisicin de una participacin en una asociada o negocio conjunto y no
conjunto de una entidad bajo control comn. distingue entre la adquisicin de una inversin bajo el control comn y la
adquisicin de una inversin de una entidad que no est bajo control comn.

agosto 2013 / 11

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 Se consult especficamente si es conveniente aplicar
la exencin en el alcance de las combinaciones de
negocios bajo control comn, que figura en la NIIF 3,
por analoga, a la adquisicin de una participacin en
una asociada o negocio conjunto bajo control comn,
puesto que de ser aplicable la NIIF 3 deberan consi-
derarse ajustes de valor razonable para determinar el
valor patrimonial de la asociada o negocio conjunto.
Valoracin de los activos biolgicos utilizando un
mtodo residual
Se solicit aclarar el prrafo 25 de la NIC 41, referido a
la utilizacin de un mtodo residual como ejemplo de
una tcnica que permite medir el valor razonable de los
activos biolgicos que estn fsicamente adheridos a la
tierra, cuando dichos activos especficamente carecen
de mercado activo pero s existe un mercado para el
combinado activos como grupo.
La preocupacin se encontraba en torno a si la valora-
cin de los activos biolgicos est relacionada con la
NIC 41 valoracin de los terrenos en que se encuentren, cuando
Agricultura una entidad ha llegado a la conclusin de que la premisa
de valuacin de los activos biolgicos es utilizarlos en
combinacin con otros activos (por ejemplo, la tierra) y
cualquiera de los otros activos tiene un mayor y mejor
uso que se diferencia de su uso actual. Esto ltimo,
basndose en la idea del valor razonable de la tierra
(es decir, en funcin de su mayor y mejor uso como es
requerido por la NIIF 13 Medicin del Valor Razonable).
Si ello fuera as, al aplicar el mtodo residual de la NIC
41 podra dar lugar a un valor razonable mnimo o nulo
de los activos biolgicos cuando el actual empleo de la
tierra es diferente a su mximo y mejor uso.
Definicin de Negocio
Se recibi una solicitud para pedir aclaraciones sobre
si un activo con procesos asociados relativamente sim-
ples cumple la definicin de empresa de conformidad
con la NIIF 3. Ms concretamente, la cuestin era si
la adquisicin de una nica propiedad de inversin,
NIIF 3
que cuenta con contratos de alquiler con mltiples
Combinaciones
inquilinos durante perodos variables y los procesos
de Negocios
asociados, tales como la limpieza, el mantenimiento
y los servicios administrativos, constituye un negocio
tal como se define en la NIIF 3.
Contabilizacin de las adquisiciones inversas que no
constituyen un negocio
NIIF 3 Se solicit proporcionar orientacin para contabilizar
Combinaciones una transaccin de adquisicin inversa en la que la
de Negocios adquirida para efectos contables no es un negocio.
12 / agosto 2013
Periscopia NIIF(10-12).indd 12
Observ tambin que el prrafo 26 de la NIC 28 establece que muchos de
los procedimientos que sean apropiados para la aplicacin del mtodo de
participacin, son similares a los procedimientos de consolidacin descri-
tos en la NIIF 10 Estados Financieros Consolidados. Ese prrafo establece
adems que los conceptos implcitos en los procedimientos utilizados en
la contabilizacin de la adquisicin de una sociedad dependiente sern de
aplicacin tambin en la contabilizacin de la adquisicin de una inversin
en una asociada o un negocio conjunto.
Finalmente, se coment tambin que el prrafo 2 (c) de la NIIF 3 establece
que la NIIF 3 no se aplica a una combinacin de entidades o negocios bajo
control comn. Asimismo, indic que algunos pueden leer estos prrafos
como una contradiccin de la gua en el prrafo 32 de la NIC 28, por lo que
puede conducir a una falta de claridad.
Conclusin sobre el tema
La contabilizacin de la adquisicin de una participacin en una asociada
o negocio conjunto bajo control comn debe mejor ser considerada en
el contexto de proyectos ms amplios sobre la contabilizacin de las
combinaciones de negocios bajo control comn y el mtodo de puesta
en equivalencia.
Seal tambin que el IASB, en su reunin de mayo de 2012, aadi un
proyecto sobre la contabilizacin de las combinaciones de negocios bajo
control comn como uno de los proyectos prioritarios de investigacin a
trabajar en el futuro.
Comentarios
El Comit de Interpretaciones discuti este tema en cuatro de sus reu-
niones, y observ que la misma preocupacin que suscit esta consulta
podra aparecer cuando el valor razonable de un activo no biolgico (por
ejemplo, un edificio) est relacionado con el valor de la tierra en la que se
encuentra. El Comit de Interpretaciones decidi no tomar este asunto en
su agenda porque es demasiado amplio para abordarlo.
Conclusin sobre el tema
En esta reunin, el IASB destac que la NIC 41 no requiere el uso del mtodo
residual. Seal adems que la NIIF 13 fomenta el uso de mltiples tcnicas
de valoracin, en su caso.
El IASB reconoci las observaciones del Comit de Interpretaciones de este
tema y observ que el resultado de la difusin indica que este problema
no es actualmente muy extendido. Por consiguiente, decidi que, depen-
diendo de la forma prctica que se vaya desarrollando esta situacin, dicho
asunto podra ser considerado para su revisin en la revisin posterior a
la implementacin de la NIIF 13.
Comentarios
Para el desarrollo de este tema, el Comit hizo difusin del Foro Internacio-
nal de los Organismos de Normalizacin (el IFASS por sus siglas en ingls)
y tambin fue discutido por el FASB.
Recogiendo los comentarios de los organismos mencionados, el Comit
seal que existe dificultad para determinar si la adquisicin de una nica
propiedad de inversin con procesos asociados relativamente simples cumple
la definicin de un negocio como se seala en el Apndice A de la NIIF 3, lo
cual ha dado lugar a tratamientos contables no uniformes en la prctica.
Conclusin
Se acord que esta cuestin es ms amplia y va ms all del alcance de
las actividades del Comit, por lo cual debe ser tratado por el IASB como
parte del proceso de revisin de la NIIF 3.
Comentarios
El Comit seal que el alcance de la NIIF 3 Combinaciones de Negocios
no proporciona orientacin para este caso y, como consecuencia, hay
diversidad en los criterios seguidos por las entidades.
Conclusin sobre el tema
Si bien la NIIF 3 trata el tema referente a fusiones inversas, al no constituir
la entidad adquirida un negocio, no procede la aplicacin de esta norma,
en tal sentido, la transaccin se considerar bajo los alcances de la NIIF 2
Pagos Basados en Acciones.
10/01/14 16:56

El camino ha sido la armonizacin a NIIF con
criterios prudenciales, no adopcin
Regulacin de la Contabilidad
en Banca, Seguros y AFP
Entrevista a Mara Luz Ros Diestro
Coordinadora Ejecutiva de Regulacin Contable y de Auditora del
Departamento de Regulacin de la Superintendencia de Banca, Seguros y AFP
1. La Superintendencia de Banca,
Seguros y Administradoras Pri-
vadas de Fondos de Pensiones
AFP (SBS) es una entidad es-
tatal encargada de la regulacin
y supervisin de los Sistemas
Financiero, de Seguros y del
Sistema Privado de Pensiones,
as como de prevenir y detectar
el lavado de activos y finan-
ciamiento del terrorismo. As,
podra decirnos cules son las
competencias funcionales de la
SBS en materia contable?
De acuerdo al numeral 13 del art-
culo 349 de la Ley General del Sistema
Financiero y del Sistema de Seguros
y Orgnica de la Superintendencia de
Banca y Seguros, Ley N 26702, son
atribuciones de la SBS dictar las normas
generales para la elaboracin, presenta-
cin y publicidad de los estados finan-
cieros, cuidando que se refleje la real
situacin econmica y financiera de las
empresas bajo su control y supervisin.
2. Cul es la relacin de la fun-
cin que realiza la SBS respecto
de las dems instituciones p-
blicas con competencia sobre
aspectos contables en el pas
(Consejo Normativo de Con-
tabilidad CNC y Superinten-
dencia del Mercado de Valores
SMV especficamente)?
La SBS tiene autonoma para re-
gular aspectos contables para las
entidades supervisadas, lo cual es
reconocido en las normas dictadas
Entrevista(13-18).indd 13
por el CNC y la Ley del Mercado de
Valores. Es as, que los artculos 30
y 31 del Texto nico Ordenado de la
Ley de Mercado de Valores, aprobado
mediante D. S. N 93-2002-EF sealan
que corresponde a la SMV establecer
las normas contables para la elabora-
cin de los estados financieros y sus
correspondientes notas de los emisores
y dems personas naturales y jurdicas
sometidas a su control y supervisin,
as como la forma de presentacin de
tales estados; con excepcin de las
empresas bancarias, financieras y de
seguros y otras reguladas por la SBS.
3. Esta publicacin nace como
respuesta al incremento de las
novedades y relevancia de la
Contabilidad en el Per. A su
modo de ver, cul es la impor-
tancia de los aspectos contables
en estos tres sectores econmi-
cos supervisados por la SBS?
La Contabilidad debe permitir que
la informacin constituya un instru-
mento til para el anlisis y control
y contar con una base de datos ho-
mognea que facilite un sistema de
indicadores de alerta oportuna para la
adecuada supervisin y control.
Cabe sealar que no hay Normas
Internacionales de Informacin Fi-
nanciera (NIIF) especficas para los
sectores regulados como las empresas
del sistema financiero, seguros y pen-
siones. En este sentido, es importante
que el rgano regulador y supervisor
ENTREVISTA
emita los estndares contables aplica-
bles a dichos sectores, en cautela del
ahorrista, asegurado y afiliado.
4. Sabemos que la SBS realiza
una supervisin permanente
en materia contable. Podra
darnos algunos datos de esta
dinmica para con las empresas
supervisadas de la SBS?
La supervisin realizada por la SBS
es extra-situ e in-situ. En tal sentido,
se revisa la informacin financiera
de las empresas continuamente. Los
estados financieros son remitidos
a la SBS con periodicidad mensual.
Adicionalmente se remite informacin
complementaria con periodicidad dia-
ria (ejm. reportes de liquidez), semanal
(reportes de derivados), quincenal y
mensual.
5. Se han podido identificar las
deficiencias en el cumplimiento
de los requerimientos conta-
bles de la regulacin de la SBS?
De ser as, cules pueden ser
las causas de ese dficit (com-
plejidad de las normas, creci-
miento econmico, preparacin
de los profesionales de las
reas contables, sus asesores
contables o auditores)? y cul
es el rol supervisor de la SBS
en tales casos (con amonesta-
ciones, sanciones, etc.)?
En los aspectos normados expre-
samente por la SBS, si se presentaran
deficiencias, estas son detectadas
agosto 2013 / 13
9/01/14 11:59
 oportunamente y por tanto requeridas
para su correccin. Al respecto la SBS,
ante una norma nueva, mitiga estas
posibles deficiencias con difusiones de
la normativa. Por otro lado, existen san-
ciones para la incorrecta preparacin
de informacin financiera.
6. Qu est haciendo la SBS para travs de su representante analiza las
mejorar el nivel de cumplimien-
to contable de sus empresas
supervisadas?
Se ha emitido en el ao 2012 dispo-
siciones que han adecuado las normas
contables a las NIIF. Entre varios aspec-
tos, se requiere que el directorio aprue-
be el Manual de Polticas Contables.
Por otro lado, las empresas en el
proceso de armonizacin a las nuevas
normas, han presentado los impactos
que tendra la aplicacin de determina-
da normativa, tanto financiero como
operativo. Asimismo, se formaron
mesas de trabajo, donde participa-
ron representantes de las empresas
supervisadas, del Instituto Peruano
de Auditores Independientes - IPAI y
de la Comisin NIIF-SBS (formado al
interior de la SBS). Con anticipacin
a cualquier proyecto normativo, las
empresas supervisadas y los auditores
externos tomaban conocimiento de
los principales cambios contables que
requera implementar la SBS, emitan
sus recomendaciones y alertaban sobre
cualquier limitacin para una imple-
mentacin efectiva.
7. La SBS puede recibir opiniones
del pblico en general respec-
to a las propuestas de modi-
ficacin de la normativa del
sistema financiero en materia
contable (para ello dispone la
prepublicacin del proyecto de
resolucin sobre la materia en
el portal electrnico de la SBS)
Reciben opiniones de Univer-
sidades, Colegios de Contado-
res, firmas de profesionales,
profesionales independientes
y/o instituciones pblicas?
Las normas contables se prepu-
blican, recibiendo en el tiempo de
prepublicacin opiniones del pblico,
principalmente de empresas supervisa-
das y auditores externos. Dependiendo
la materia, recibimos opinin tambin
del Banco Central de Reserva del Per
(BCRP).
14 / agosto 2013
Entrevista(13-18).indd 14
8. Que coordinaciones interinsti-
tucionales realizan para anali-
zar los cambios contables o sus
implicancias en otros campos
(CNC, SMV o SUNAT)?
La SBS forma parte del CNC. En
este sentido, cuando se discute una
NIIF para su oficializacin, la SBS a
10. En base a estos antecedentes y
implicancias que pueda tener dicha
normativa en las empresas supervi-
sadas. Hay normas que tienen mucha
relevancia como la NIIF 7 que trata de
revelaciones de instrumentos finan-
cieros.
Por otro lado, tambin se realiza
coordinaciones con la SMV, respecto a
los formatos de los estados financieros.
9. Cul es la apreciacin de la
SBS sobre armonizacin conta-
ble en el mundo? A nivel inter-
nacional, cul es la relacin de
las NIIF y los sectores supervi-
sados por la SBS en el Per? Se
han dado algunas experiencias
en la regin, como es el caso
cercano de Chile. Cules son
sus comentarios al respecto?
La SBS estableci una Hoja de Ruta
que contemplaba el proceso de armo-
nizacin, el mismo que comprendi:
Diagnstico y Planeacin: que
consisti en el entendimiento de la
industria en NIIF, evaluacin de los
impactos en los estados financieros
y conformacin de las mesas de
trabajo (2007-2009).
Elaboracin de las normas.
Implementacin (2013).
Asimismo, la SBS tuvo el acerca-
miento con otros pases que haban im-
plementado las NIIF y que estaban en
proceso de realizarlo, principalmente
Espaa, Chile, Mxico y Brasil, a travs
de seminarios y pasantas.
No obstante la Hoja de Ruta, cabe
sealar que la SBS ha incorporado
gradualmente algunas modificaciones
al Manual de Contabilidad para las
Empresas del Sistema Financiero, al
Manual de Contabilidad para las Ad-
ministradoras Privadas de Fondos de
Pensiones y al Plan de Cuentas para
Empresas del Sistema Asegurador,
respecto a los intangibles de vida ili-
mitada (R. de SBS N 1967-2010); a la
eliminacin en los Estados Financieros
de las partidas de ingresos y gastos ex-
traordinarios y de ejercicios anteriores,
a la adecuacin de la normativa a la
NIC 37 sobre provisiones y pasivos, y
deterioro de activos en concordancia
con la NIC 36 (R. de SBS N 914-2010).
Anteriormente, se emitieron entre el
2006 y 2008 las normas de inversiones
y derivados alineadas a NIIF.
ltimos cambios que nos men-
ciona, puede decirse que est
vigente un plan institucional de
armonizacin local, adecuacin
o implementacin de las NIIF
en el campo de la SBS? De ser
as, cules son los aspectos
ms destacados de este plan?
Es importante tener en cuenta que el
camino ha sido la armonizacin a NIIF
con criterios prudenciales, no adopcin.
En este sentido, se ha armonizado
la normativa contable a las NIIF. No
obstante, como otros reguladores y
supervisores bancarios, aplicamos un
tratamiento contable prudencial para
los crditos y bienes recibidos en pago
de deudas, entre otros.
Asimismo, la SBS emite normas
contables que obedecen a prcticas
contables internacionales aplicables a
las empresas de los sistemas financiero,
seguros y privado de pensiones, que en
primer lugar aplican las disposiciones
en materia contable establecidas en
sus planes de cuentas, y en aquello no
contemplado, se aplican las NIIF.
La emisin de normas se realiz en
setiembre de 2012, con vigencia a partir
de la informacin financiera de 2013.
11. A propsito de ello, en algunas
resoluciones la SBS indica que
es necesario armonizar las nor-
mas contables, pero teniendo
en cuenta la naturaleza de las
empresas. Podra ampliarnos
esta perspectiva?
Como deca, las empresas supervi-
sas por la SBS en primer lugar aplican
las disposiciones en materia contable
establecidas en sus planes de cuentas,
y en aquello no contemplado, se aplican
las NIIF.
Hay que tener presente que no exis-
ten NIIF especficas para las empresas
del sistema financiero, seguros y previ-
sional, y en este sentido, es el rgano
regulador quin emite las normas con-
tables para dichas empresas a efectos
de asegurar la uniformizacin en el
9/01/14 11:59

registro contable y contar con informa-
cin til para el anlisis y autocontrol,
as como permitir el seguimiento y
control de la SBS.
12. Cul ha sido la respuesta de
las empresas supervisadas por
la SBS en la aplicacin de las
disposiciones contables o las
NIIF?
En la medida que se les hizo partci-
pe de los cambios a travs de las mesas
de trabajo y en la etapa de la prepubli-
cacin, la respuesta ha sido positiva.
13. Al respecto, cul sera la reco-
mendacin a las empresas y sus
contadores sobre la labor de
la SBS y sus nuevos proyectos
contables?
Que internalicen cada vez ms las
NIIF y que se realice la capacitacin
adecuada. Las polticas contables deben
ser plasmadas en un manual y ser apro-
badas por el directorio. En este sentido,
es necesario que las empresas conozcan
los lineamientos establecidos en estas
normas, las que tienen impacto no solo
en lo financiero, sino tambin en los as-
pectos legales y sobre todo en sistemas.
14. Si est de acuerdo, a con-
tinuacin podramos revisar
algunos aspectos especficos o
novedades de la SBS en asuntos
contables. Por ejemplo, la SBS
ha sealado que en aquello no
contemplado en el Manual de
Contabilidad, las empresas
del sistema financiero deben
ceirse a las NIIF emitidas por
el International Accounting
Standards Board (IASB) oficia-
lizadas en el pas por el CNC.
Se ha pensado aplicar las NIIF
vigentes a nivel internacional
(aunque no sean oficializadas
por el CNC)?
Consideramos que el CNC es el r-
gano que oficializa las NIIF en el Per
y cuenta con representantes de la SMV,
SBS, SUNAT, BCRP, CONFIEP, INEI,
Facultades de Ciencias Contables de
las Universidades del Pas y de la Junta
de Decanos de Colegios de Contadores
Pblicos del Per, y por lo tanto esti-
mamos que es importante aplicar lo que
est oficializado por dicho organismo.
Adicionalmente, en el tiempo se han
acortado los periodos de aprobacin
Entrevista(13-18).indd 15
entre lo que emita el IASB y la oficia-
lizacin por el CNC en el Per, por lo
que es recomendable hacer siempre
referencia a las NIIF oficializadas en
el pas.
d) Cambios en estimaciones, polticas
15. Ahora bien, cules son las
principales reglas establecidas
por la SBS para la preparacin y
presentacin de estados finan-
cieros ejercicio 2013 de acuer-
do a la R. de SBS N 7036-2012?
Las principales reglas son:
a) Registro y presentacin de Estados
Financieros
Se ha uniformizado la denomina-
cin de los estados financieros y
modificado los formatos en con-
cordancia con la NIC 1 Presen-
tacin de estados financieros y
con los formatos aplicables a las
empresas del sistema financiero.
Se ha establecido la informacin
mnima a revelar, siendo lo ms
relevante, las notas sobre instru-
mentos financieros en concor-
dancia con la NIIF 7 Instrumen-
tos financieros: informacin a
revelar, y las notas sobre opera-
ciones con partes vinculadas, de
acuerdo a la NIC 24 Informacin
sobre partes relacionadas.
b) Ingresos y provisiones de cartera
de crditos
Se requiere que las comisiones
por crditos indirectos se reco-
nozcan bajo lo devengado en el
plazo del crdito.
Las operaciones de descuento
tienen el mismo tratamiento
contable que las operaciones de
factoring, que consiste en reco-
nocer el crdito por el importe
lquido desembolsado.
Se elimina el registro de los
ingresos financieros no de-
vengados de las operaciones
de arrendamiento financiero,
teniendo el mismo tratamiento
que los prstamos, es decir, el
crdito se contabiliza por el
monto del capital.
Se establecen lineamientos
para la baja de activos en caso
de transferencias de cartera,
en concordancia con la Norma
Internacional de Contabilidad
(NIC) 39 Instrumentos financie-
ros: reconocimiento y medicin.
ENTREVISTA
c) Inversiones
Se incorpora una gua de de-
terioro de inversiones como
medida prudencial para fines de
supervisin.
contables y contabilizaciones de
errores
Se recogen los lineamientos es-
tablecidos en la NIC 8, contabi-
lizndose los efectos en cuentas
patrimoniales, establecindose
como excepcin para las provi-
siones por crditos, valorizacin
de inversiones y provisin por
bienes adjudicados, los que se
aplicarn contra resultados del
periodo.
e) Otras disposiciones
Se mantiene el tratamiento de
no permitir optar por revalua-
ciones para activos fijos como
modelo de reconocimiento
posterior.
Se precisa que las distribuciones
de utilidades se realizan sobre el
resultado del periodo y no sobre
el resultado integral.
Los saldos iniciales del ejerci-
cio 2013 deben ser ajustados a
las nuevas polticas contables,
contabilizando dicho efecto
contra la cuenta de resultados
acumulados, en el mes de enero
de 2013.
Para efectos de la distribucin,
capitalizacin o cualquier forma
de aplicacin del monto produc-
to de los ajustes a las nuevas
polticas contables, se requiere
que los estados financieros
anuales del ejercicio 2013 sean
auditados y que cuenten con la
debida aprobacin de la Junta
General.
16. El nuevo Manual de Contabili-
dad para Entidades Financieras
ha avanzado de forma impor-
tante en acercar la regulacin
contable peruana aplicable a
bancos y otras instituciones fi-
nancieras a las NIIF, sin embar-
go an difiere en lo relacionado
a la medicin del deterioro
de las colocaciones. Estima
la SBS alinearse a futuro en
este tpico con el IASB, ms
an teniendo en cuenta que se
agosto 2013 / 15
9/01/14 11:59
 producirn reformas futuras
importantes en la NIC 39 sobre
el particular?
El asunto diferencial es principal-
mente respecto a los crditos, que es
el mayor activo de las empresas del
sistema financiero, donde no se ha
armonizado totalmente a la NIC 39 por
los siguientes aspectos:
a) Las normas contables para el sector
financiero son ms prudenciales,
toda vez que el rol principal es cau-
telar los ahorros del pblico, y en
este sentido, se realizan provisiones
no solo por prdidas incurridas
como establece la NIC 39, sino que
se requieren provisiones genricas,
y actualmente, adicional a dichas
provisiones, se requiere provisiones
procclicas. Tratamientos similares
han seguido pases de la regin, y
en la mayora de los pases, donde
los que dictan las normas contables
para el sector financiero es el rga-
no regulador y supervisor.
b) Mientras que las NIIF no contem-
plen aspectos de prdidas espera-
das en base a lineamientos de Ba-
silea, va a ser ms improbable que
las empresas del sistema financiero
adopten NIIF en su totalidad. De
acuerdo a la legislacin comparada,
es el rgano regulador y supervisor
quien establece las reglas contables
para los crditos, cuyo tratamiento
es similar al Per.
17. La SBS dispuso una modifica-
cin sobre los depsitos segn partir de julio del presente ao.
escala de montos en el Manual
de Contabilidad, con la finali-
dad de recoger la informacin
necesaria para una adecuada
medicin del grado de inclusin
financiera en el pas. Podra
dar a nuestros lectores una
explicacin sobre este cambio?
Mediante R. de SBS N 2055-2013
del 25 de marzo de 2013 se modific el
Anexo 13 Depsitos segn escala de
montos del Manual de Contabilidad
de las Empresas del Sistema Finan-
ciero con la finalidad de identificar
depsitos ms pequeos en monto y
elaborar estadsticas e indicadores de
inclusin financiera. Antes, la escala
ms pequea de este anexo era para los
depsitos cuyos montos fueran hasta
10 por ciento de la cobertura mxima
16 / agosto 2013
Entrevista(13-18).indd 16
del Fondo de Seguros de Depsitos
(FDS), ahora la escala ms pequea
es de hasta 1 por ciento del FSD, y se
han incluido escalas de 1 a 3 por ciento
del FSD, 3 a 5 por ciento del FSD y
5 a 10 por ciento del FSD, adicionales
a las ya existentes.
Esta disposicin entr en vigencia
en junio de este ao. Cabe mencionar
que la cobertura mxima del FSD
aplicable al trimestre setiembreno-
viembre de 2013 es aproximadamente
92 mil soles.
18. Tambin se modific el Manual
de Contabilidad para identi-
ficar en el Reporte Crediticio
de Deudores a los deudores
minoristas sobre endeudados e
incluir un mayor detalle en la
identificacin de los crditos
hipotecarios para vivienda.
Cules son sus comentarios
sobre ello?
Mediante la R. de SBS N 8548-2012
del 9 de noviembre del 2012 se modific
el Manual de Contabilidad para incor-
porar cuentas a mayor detalle sobre
los crditos hipotecarios a efectos de
aplicar el clculo del requerimiento
de patrimonio efectivo por riesgo de
crdito usando el mtodo estndar, co-
rrespondiente a las exposiciones de cr-
ditos hipotecarios para vivienda. Este
mayor detalle se identifica en cuentas
de orden, los que son informados en el
Reporte Crediticio de Deudores. Dichas
modificaciones entraron en vigencia a
19. Pasando a otras materias, la
Ley N 29903, Ley de Reforma
del Sistema Privado de Pensio-
nes, seal que cuando las AFP
cobren la comisin por retri-
bucin sobre la remuneracin
asegurable debern realizar
una provisin correspondiente
a la retribucin por la adminis-
tracin de los nuevos aportes,
de acuerdo a la NIC 18. Luego
se dictaron algunas Resolucio-
nes de SBS Podra comentar-
nos sobre las condiciones de
implementacin gradual de la
NIC 18?
Efectivamente, mediante la R. de
SBS N 8513-2012 del 7 de noviembre
de 2012 se modific el tratamiento con-
table de las comisiones establecido en
el Manual de Contabilidad para las AFP.
El nuevo tratamiento contable
dispone que las comisiones sobre la
remuneracin cobrada a los afiliados se
reconozcan como ingresos devengados
durante el periodo de permanencia
del afiliado en la AFP, reconocindose
una vez acreditado el aporte obliga-
torio cotizado por los afiliados en las
respectivas cuentas individuales de
capitalizacin. Asimismo, seala que
se reconozca una provisin que repre-
sente el monto que no ser percibido
por la AFP por comisiones, pero que
la AFP seguir prestando servicios,
establecindose pautas para el clculo
de dicha provisin. Dicha provisin
se constituye rebajando los ingresos
y reconociendo un pasivo (provisin).
De otro lado, se dispuso que el re-
gistro contable del impacto del cambio
del tratamiento contable de los ingre-
sos se realizar al mes siguiente de la
culminacin del proceso de eleccin de
la modalidad de cobro de la comisin
(flujo versus saldo), siendo la aplica-
cin retroactiva al 20 de julio de 2012,
es decir que el primer reconocimiento
se realiz en la informacin financiera
correspondiente al mes de junio del
presente ao.
20. Desde su punto de vista, la
aplicacin de la NIC 18 en las
AFP contribuir a una pre-
sentacin ms razonable de
sus estados financieros que
permita adems poder sacar
conclusiones de la viabilidad
del sistema en el largo plazo?
As es, el objetivo del nuevo trata-
miento es constituir una provisin por
aquellos afiliados por los que la AFP
seguir brindando servicios pero de los
que no percibir ninguna retribucin,
como es el caso de comisiones cobra-
das sobre la remuneracin. En este
sentido, las AFP deben elaborar una
metodologa que permita determinar
la provisin por los ingresos diferidos.
Dicha metodologa debe ser elaborada
en funcin a los gastos proyectados en
que la AFP debe incurrir por concepto
de servicios prestados a afiliados no
aportantes y pensionistas bajo su ad-
ministracin. A partir de estos gastos,
incluyendo un margen de utilidad, se
deber calcular el valor presente, lo que
determinar el monto de ingresos por
9/01/14 11:59

comisiones que se deben diferir para
mostrar el monto de la provisin. La
metodologa debe ser reflejada en un
informe, el cual debe ser actualizado
trimestralmente o en un perodo menor
cuando haya un cambio relevante.
Mediante la R. SBS N 8513-2012 se
han establecido las variables mnimas
que debe contener la metodologa,
como: horizonte de tiempo, clculo
del nmero de pensionistas y no
aportantes, costos directos, y tasa de
descuento.
21. Cmo ser la primera aplica-
cin del tratamiento contable
del reconocimiento de ingresos
segn la regulacin de la SBS?
El efecto acumulado al 20 de ju-
lio de 2012, as como las variaciones
correspondientes al ao 2012, sern
reconocidos en resultados acumulados
(utilidades no distribuidas). Poste-
riormente, las variaciones positivas o
negativas en la provisin debern reco-
nocerse en la cuenta de ingresos, como
un dbito o crdito, segn corresponda.
22. Otro tpico relacionado que se
ha dialogado con nuestros sus-
criptores es que las AFP deben
revelar en notas a los estados
financieros el impacto de la
aplicacin de la nueva poltica
contable de reconocimiento
de ingresos. Hay criterios de
materialidad aplicables para el
cumplimiento de esta disposi-
cin?
Efectivamente, las AFP deben reve-
lar en notas a los estados financieros el
impacto de la aplicacin de la nueva
poltica contable de reconocimiento
de ingresos.
Al ser una norma que cambi el
tratamiento contable, en los primeros
estados financieros se debe revelar
dicho cambio, con independencia si es
material o no.
23. A ttulo ilustrativo, cules son
las reglas establecidas por la
SBS para la preparacin y pre-
sentacin de estados financie-
ros ejercicio 2013 de acuerdo a
la R. de SBS N 7035-2012?
Las principales son:
a) Registro y presentacin de Estados
Financieros
- Se ha uniformizado la denomina-
Entrevista(13-18).indd 17
cin de los estados financieros y
modificado los formatos en con-
cordancia con la NIC 1 Presen-
tacin de estados financieros y
con los formatos aplicables a las
AFP.
- Se ha establecido la informa-
cin mnima a revelar, siendo
lo ms relevante, las notas
sobre instrumentos financieros
en concordancia con la NIIF
7 Instrumentos financieros:
informacin a revelar, y las
notas sobre operaciones con
parte vinculadas, de acuerdo a
la NIC 24 Informacin sobre
partes relacionadas.
b) Cambios en estimaciones, polticas
contables y contabilizaciones de
errores
- Se recogen los lineamientos
establecidos en la NIC 8, con-
tabilizndose los efectos en
cuentas patrimoniales, salvo
norma expresa sealando su
aplicacin.
c) Otras disposiciones
- No se permite optar por revalua-
ciones para activos fijos como
modelo de reconocimiento
posterior.
- Los saldos iniciales del ejerci-
cio 2013 deben ser ajustados a
las nuevas polticas contables,
contabilizando dicho efecto
contra la cuenta de resultados
acumulados, en el mes de enero
de 2013.
- Para efectos de la distribucin,
capitalizacin o cualquier forma
de aplicacin del monto produc-
to de los ajustes a las nuevas
polticas contables, se requiere
que los estados financieros
anuales del ejercicio 2013 sean
auditados y que cuenten con la
debida aprobacin de la Junta
General.
24. Pasando al sector de empresas
de seguros, la R. de SBS N
7037-2012 modific el Plan de
Cuentas para Empresas del
Sistema Asegurador aprobado
por Resolucin SBS N 348-95
con la finalidad de armonizar
las normas contables emitidas
por la SBS aplicables a las
empresas de seguros, hacia las
ENTREVISTA
NIIF. Se dijo que en aquello
no contemplado en el Plan
de Cuentas, las empresas de
seguros deben observar NIIF
oficializadas en el pas por el
CNC, y, en aquellos casos no
contemplados por estas, se
aplicarn las NIIF emitidas por
el IASB o supletoriamente, los
Principios de Contabilidad Ge-
neralmente Aceptados (PCGA)
vigentes en los Estados Unidos
de Amrica, emitidos por el Fi-
nancial Accounting Standards
Board (FASB).
Por qu en el sector de Banca
y AFP es diferente (en estos no
seran aplicables las disposicio-
nes del IASB y FASB)?
No se han emitido normas espe-
cficas sobre tratamientos contables
aplicables a la actividad aseguradora,
a diferencia de las normativas de los
US GAAP que tienen normas espec-
ficas que las empresas aplican a sus
operaciones de seguros de corto y
largo plazo.
La NIIF 4 es una norma de transi-
cin y solo trata algunos temas, entre
ellos, las revelaciones, adecuacin
de pasivos, tratamientos en casos de
asimetra contable. En este sentido, en
tanto no se emita la segunda fase de la
NIIF 4, es necesario mantener los tra-
tamientos contables que las empresas
venan aplicando especialmente a los
seguros de largo plazo (vida).
25. Cmo podra saberse o deter-
minarse con certeza este orden
prelativo de disposiciones con-
tables aplicables?
Justamente, cuando el plan de
cuentas no establezca un tratamiento
especfico y las NIIF no lo contemplan,
aplicaran las US GAAP.
26. En cuanto a la R. de SBS N
9305-2012 hubo un cambio con
la finalidad de garantizar una
eficaz implementacin de las
medidas adoptadas anterior-
mente, cules son sus comen-
tarios al aspecto?
Mediante la R. de SBS N 7037-2012
se modific el Plan de Cuentas del
sistema asegurador por adecuacin a
NIIF, pero tambin se realizaron mo-
dificaciones en cuentas con vigencia a
partir de diciembre de 2012, que fueron
agosto 2013 / 17
9/01/14 11:59
 bsicamente referidas a cuentas de
reaseguradores y coaseguradores. De-
bido a los cambios que venan haciendo
las empresas en sus sistemas por las
adecuaciones a NIIF, se estim conve-
niente que todos los cambios entren en
vigencia en una sola fecha.
27. Al igual que en los otros sec-
tores, podra decirnos cules
son las reglas establecidas por
la SBS para la preparacin y
presentacin de estados finan-
cieros ejercicio 2013 de acuer-
do a la R. de SBS N 7037-2012?
Las principales son:
a) Registro y presentacin de Estados
Financieros
Se ha uniformizado la denomi-
nacin de los estados financie-
ros y modificado los formatos
en concordancia con la NIC
1 Presentacin de estados
financieros y con los formatos
aplicables a las empresas del
sistema asegurador.
Se ha establecido la informa-
cin mnima a revelar, siendo
lo ms relevante, las notas
sobre instrumentos financieros
en concordancia con la NIIF 7
Instrumentos financieros: in-
formacin a revelar, las notas
relacionadas sobre contratos
de seguros: basada en dispo-
siciones de NIIF 4 y las notas
sobre operaciones con partes
vinculadas de acuerdo a la NIC
24 Informacin sobre partes
relacionadas.
b) Contratos de seguro por aplicacin
de la NIIF 4:
Definicin de contrato de segu-
ro: Transferencia de riesgo sig-
nificativo, aplicable a seguros
de vida.
Disociacin del componente
de depsito (NIC 39 y NIIF 4):
Exigible cuando no se registre
como un pasivo (Reservas tc-
nicas). Pero s deben separarse
en los casos de productos en
los que el contratante asuma el
riesgo de inversin.
Separacin de derivados im-
plcitos (NIC 39 y NIIF 4): No
se requiere si es contrato de
seguros.
Deterioro de activos por rea-
18 / agosto 2013
Entrevista(13-18).indd 18
seguros: Se requiere que los
activos por reaseguros sean ob-
jeto de un anlisis para evaluar
deterioro.
No compensacin de pasivos de
seguros con activos de reasegu-
ros: Separacin en activos y pa-
sivos en los estados financieros.
c) Inversiones
Se incorpora gua de deterioro
de inversiones como medida
prudencial para fines de super-
visin.
Inversiones en inmuebles: Se
permite que en el reconoci-
miento posterior se pueda elegir
entre el modelo del costo o del
valor razonable, y aplicar esa
poltica a todas sus inversiones
en inmuebles. El modelo de
valor razonable requiere pre-
via autorizacin de la SBS. La
determinacin del deterioro se
realizar de acuerdo a la NIC
36. Se exige revelacin del valor
razonable, en notas a los estados
financieros.
d) Cambios en estimaciones, polticas
contables y contabilizaciones de
errores
Se recogen los lineamientos es-
tablecidos en la NIC 8, contabi-
lizndose los efectos en cuentas
patrimoniales, establecindose
como excepcin para las re-
servas tcnicas y valorizacin
de inversiones, cuyos efectos
se registran en el resultado del
periodo.
e) Otras disposiciones
No se permite optar por revalua-
ciones para activos fijos como
modelo de reconocimiento
posterior.
Se precisa que las distribuciones
de utilidades se realizan sobre el
resultado del periodo y no sobre
el resultado integral.
Los saldos iniciales del ejerci-
cio 2013 deben ser ajustados a
las nuevas polticas contables,
contabilizando dicho efecto
contra la cuenta de resultados
acumulados, en el mes de enero
de 2013.
Para efectos de la distribucin,
capitalizacin o cualquier forma
de aplicacin del monto produc-
to de los ajustes a las nuevas
polticas contables, se requiere
que los estados financieros
anuales del ejercicio 2013 sean
auditados y que cuenten con la
debida aprobacin de la Junta
General.
28. De otro lado, el nuevo proyecto
de modificacin de la NIIF 4
va a implicar una revolucin
en el registro contable de
las operaciones de seguros,
especialmente en la rama de
vida. Planea la SBS introdu-
cir paulatinamente estas mo-
dificaciones en el Manual de
Contabilidad para Entidades
Aseguradoras?
El impacto relevante por aplicar
algunas disposiciones de la NIIF 4 ha
sido la no compensacin de pasivos
de seguros con activos de reaseguros.
29. Quisiera comentar alguna otra
novedad o proyecto sobre la
contabilidad en el sistema de
seguros?
Se estn actualizando las normas
sobre reservas tcnicas para acercar-
nos a lo dispuesto por la NIIF 4 sobre el
test de adecuacin de pasivos.
30. Finalmente, debemos aadir
que otra novedad de inters
para nuestros suscriptores est
referida a que la SBS ha deci-
dido la adopcin del estndar
XBRL (Extensible Business
Reporting Language) para
optimizar los procesos de in-
tercambio de informacin con
las entidades supervisadas.
Podra darnos algn alcance
al respecto?
La SBS ya cuenta con una primera
taxonoma trabajada bajo la metodo-
loga DPM (Data Point Model) la cual
sera usada en el mediano plazo, en un
principio de manera voluntaria, por las
implicancias operativas. Cabe sealar
que lo que se ha priorizado es la ade-
cuacin a NIIF y luego se evaluar la
aplicacin a XBRL.
9/01/14 11:59

Los conceptos de correlacin y
simetra y su importancia
actual para las NIIF(*)
1
Introduccin
Tradicionalmente, junto con otros
conceptos bsicos como entidad, em-
presa en marcha o moneda comn de-
nominador, el principio de correlacin
de ingresos y gastos ha sido una de las
bases sobre las cuales se ha cimenta-
do la tcnica contable a lo largo del
tiempo. As, Kieso(1) lo llama principio
del perodo contable o de asociacin
de ingresos y gastos, sealando que
los esfuerzos (gastos) se asocian
a los logros (ingresos) siempre que
sea razonable y prctico hacerlo.
Anthony y Reece(2), en cambio, ven
la periodicidad y correlacin como
principios separados, definiendo a la
primera como una divisin de la acti-
vidad econmica en perodos arbitra-
rios de tiempo; y, a la segunda como
principio de identificacin, sealando
que: El supuesto operativo central de
la contabilidad financiera afirma que
el ingreso neto se mide mejor por la
identificacin contable de los costos
contra los ingresos originados por
dichos costos.
Salvo excepciones como las sea-
ladas en los artculos 58 (ingresos
provenientes de la enajenacin de
bienes a plazos, cuyas cuotas exceden
un ao) y 63 (empresas constructo-
ras) de la Ley del Impuesto a la Renta
(LIR), el reconocimiento de ingresos
y gastos para determinar las rentas de
tercera categora se efectuar sobre
la base del devengado, en virtud a lo
establecido en el artculo 57 de esta
norma(3). No obstante, al no existir una
definicin tributaria de devengado,
Valle(19-27).indd 19
FUNDAMENTOS
Carlos Valle Larrea (**)
se ha recurrido para efectos imposi- No obstante, estas bases y postu-
tivos a los principios de contabilidad lados sobre los que se ha basado la
generalmente aceptados en el Per tributacin estn vindose afectados
(PCGA)(4). Y aunque no lo mencionan por la cada vez ms dinmica y com-
explcitamente, las normas tributarias pleja evolucin de la contabilidad(6),
y quienes han tenido que juzgar o ale- lo cual nos obliga hoy a efectuar un
gar basados en ellas han seguido el anlisis de la vigencia del principio
principio de correlacin de ingresos de correlacin de ingresos y gastos y
y gastos dentro de lo que constituye sus implicancias en los estados finan-
el aparato conceptual sobre el que se cieros. El presente trabajo busca ser
basa la teora contable(5). una contribucin sobre ese particular.
(*) Una versin original de este trabajo fue presentada como una ponencia titulada Correlacin y Simetra: Dos
conceptos vitales para entender la evolucin actual de las Normas Internacionales de Informacin Financiera
en el Primer Foro Internacional de Tributacin y Contabilidad organizado en Lima por el Instituto Peruano de
Investigacin y Desarrollo Tributario (IPIDET) en el ao 2012. Dicha ponencia an no ha sido publicada, pero
consta en las actas de dicho foro. El texto de este artculo incluye una serie de actualizaciones y modificaciones
efectuadas por el autor al texto original de la ponencia.
(**) Director de Accounting Advisory Services de KPMG Per. Miembro del Instituto Peruano de Investigacin y
Desarrollo Tributario (IPIDET) y del captulo peruano de la International Fiscal Association (IFA).
(1) Contabilidad Intermedia. Editorial LIMUSA WILEY, segunda edicin.
(2) ANTHONY, Robert y REECE, James. Principios Contables. Editorial El Ateneo, tercera edicin.
(3) Otras excepciones importantes al principio del devengado provenientes del marco tributario peruano que
debemos sealar son las referidas al reconocimiento de los gastos que constituyan para su perceptor rentas de
segunda, cuarta o quinta categora, que podrn deducirse en el ejercicio gravable a que correspondan cuando
hayan sido pagados, dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentacin de la declaracin
jurada correspondiente a dicho ejercicio, de conformidad con lo establecido en el inciso v) del artculo 37 de
la Ley del Impuesto a la Renta. Finalmente, tenemos el caso de los servicios de auditora, cuyo gasto, conforme
con lo sealado en la RTF N 8534-5-2001, se reconoce para efectos tributarios en el ejercicio de culminacin
de los servicios, en tanto es en ese momento en que los resultados sern consumidos o utilizados. Para efectos
contables, en cambio, si una empresa sabe que por requerimientos legales, estatutarios o de otra ndole debe
incurrir siempre en este servicio, deber provisionarlo como un gasto del ao con el que se relaciona.
(4) El marco referencial de los PCGA para el comn de las empresas en el Per lo constituyen las Normas In-
ternacionales de Contabilidad-NIC (actualmente Normas Internacionales de Informacin Financiera-NIIF),
oficializadas por el Consejo Normativo de Contabilidad y, supletoriamente, en los casos no contemplados por
las NIIF, se podrn emplear los principios de contabilidad aplicados en los Estados Unidos de Norteamrica (US
GAAP); todo esto conforme con lo sealado en la Resolucin N 13-98-EF/93.01 emitida por el citado Consejo.
Tratndose de empresas supervisadas por la Superintendencia del Mercado de Valores-SMV (anteriormente
Comisin Nacional Supervisora de Empresas y Valores-CONASEV), desde 2011 (y 2012 en otros casos), conforme
a lo sealado en la Resolucin N 102-2010-EF/94.01.1, debern contabilizar sus operaciones siguiendo las NIIF
vigentes a nivel internacional, es decir, no requerirn de la oficializacin del Consejo Normativo para proceder
con su aplicacin. Es importante precisar tambin que la obligacin de las empresas de llevar sus libros con-
forme con PCGA en el Per est explcitamente establecida en el artculo 223 de la Ley General de Sociedades.
(5) A raz de este planteamiento se vienen generando interesantes debates en diversos seminarios y congresos.
(6) Evolucin cuya tendencia implica una cada vez mayor importancia del valor razonable en desmedro del costo
histrico. Este tema fue analizado por nosotros en el artculo titulado Hacia el Reino de la Subjetividad: una
crtica al modelo contable del valor razonable. EN: Revista Internacional Legis de Contabilidad y Auditora,
abril-junio de 2009.
agosto 2013 / 19
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 2
Planteamiento y anlisis
del problema
2.1 Naturaleza del problema
a) Situacin actual del principio
de correlacin en las Normas Inter-
nacionales de Informacin Finan-
ciera (NIIF)
Si revisamos el Marco Conceptual
para la Informacin Financiera (en
lo sucesivo el Marco Conceptual) de
las NIIF podemos encontrar que la
correlacin, uno de los cimientos de
la teora contable, no es mencionada
como una de las instancias funda-
mentales para la preparacin de los
estados financieros, como s lo es el
concepto de empresa en marcha y lo
fue, hasta agosto de 2010(7), el deven-
gado(8). Existe apenas una mencin
especfica en el prrafo 4.50 del Marco
Conceptual, dentro de la parte referi-
da al reconocimiento de gastos, que
indica lo siguiente:
Los gastos se reconocen en el
estado de resultados sobre la base
de una asociacin directa entre los
costos incurridos y la obtencin de
partidas especficas de ingresos.
Este proceso, al que se denomina
comnmente correlacin de gastos
con ingresos, implica el reconoci-
miento simultneo o combinado
de unos y otros, si surgen directa
y conjuntamente de las mismas
transacciones u otros sucesos. Por
ejemplo, los diversos componentes
de gasto que constituyen el costo de
las mercancas vendidas se recono-
cen al mismo tiempo que el ingreso
ordinario derivado de la venta de los
bienes. No obstante, la aplicacin
del principio de correlacin, bajo
este Marco Conceptual, no permi-
te el reconocimiento de partidas
en el balance, que no cumplan la
definicin de activo o pasivo.
El resaltado en negritas es nuestro
y resulta fundamental para expli-
car las importantes excepciones al
principio de correlacin que pueden
encontrarse si hacemos un inventario
de las NIIF vigentes, como los casos
que se detallan a continuacin(9):
20 / agosto 2013
Valle(19-27).indd 20
CUADRO N 1
Ejemplos de excepciones al principio de correlacin
Concepto Tratamiento contable
Gastos pre operativos y de No dan lugar al registro de ningn in-
puesta en marcha tangible, reconocindose directamen-
te como gasto (prrafo 69 de la NIC 38
Intangibles).
Desembolsos por investi- Gasto (a diferencia de los desembol-
gacin sos correspondientes a la etapa de de-
sarrollo cuya activacin s se permite),
conforme a lo sealado en el prrafo
54 de la NIC 38.
Desembolsos por concep- Prrafo 69 A de la NIC 38 precisa que
to de publicidad los servicios deben reconocerse como
gasto cuando han sido prestados por
el proveedor y no cuando la entidad
los utiliza, por ejemplo, para realizar
un comercial propio o de algn cliente.
Entrega de artculos Prrafo 69 A de la NIC 38 precisa que
promocionales (folletos, los servicios deben reconocerse como
muestras, etc.) gasto cuando la entidad los posea (es
decir, si los ha recibido de un provee-
dor o los ha fabricado internamente y
estn listos para ser utilizados) y no
cuando se entreguen a los clientes o
clientes potenciales.
Deterioro de activos no NIC 36 Deterioro del Valor de los Ac-
financieros (activo fijo, tivos seala que debe reconocerse un
intangibles, inversiones, gasto por deterioro cuando existen ac-
etc.) tivos cuyo valor en libros no podr ser
recuperado totalmente por la Compa-
a. Este gasto se determina compa-
rando el costo en libros con el valor
razonable del bien (neto de costos de
venta estimados por su enajenacin) y
el valor de uso (flujos futuros descon-
tados que se estima generar el acti-
vo), el que resulte mayor. Tratndose
de bienes revaluados, la provisin
por deterioro dar lugar a un decre-
mento del excedente de revaluacin
originalmente registrado y, de ser
este totalmente extornado, se reco-
nocer un gasto por el exceso.
Costos de financiamien- Nueva versin de la NIC 23 Costos
to relacionados con la por Prstamos (vigente en el Per
construccin de activos desde 2011) hace obligatoria la ca-
calificados (activos que pitalizacin de los costos de finan-
requieren un perodo ciamiento hasta el momento que el
sustancial para el uso al activo se encuentre listo para su uso
que estn destinados o o venta. trales, honorarios de tasadores, etc.)
su venta) durante el plazo
de construccin.
Desembolsos relaciona- Conforme con la NIC 39 Instrumen- Rige el principio del devengado, y,
dos con la obtencin de tos Financieros: Reconocimiento y adems, las reglas especiales del ar-
un prstamo o la emi- Medicin, califican en ciertos casos tculo 57 de la LIR.
sin de un instrumento como costos de transaccin, es decir,
de deuda (bono) como no se reconocen como gastos inme-
comisiones, honorarios diatamente, sino que afectan el costo
diversos (clasificadoras del instrumento financiero con el que
de riesgo, asesores) y se relacionan, aplicndose a resulta-
gastos registrales. dos en el plazo de vigencia del pasivo
como parte del inters implcito.
Tratamiento tributario
Intangibles que deben ser amortizados
en un plazo entre uno y diez aos (art-
culo 37, inciso g) de la LIR), a partir del
ejercicio en el que se inicie la produc-
cin o explotacin (artculo 21 inciso d)
del Reglamento de la LIR).
Intangibles que deben ser amortizados
en un plazo entre uno y diez aos (art-
culo 37, inciso g) de la LIR), precisando
el artculo 25, inciso a) numeral 4 del
Reglamento que la amortizacin pro-
ceder cuando los intangibles se en-
cuentren afectados a la generacin de
rentas de tercera categora.
Salvo lo sealado en el artculo 37 in-
ciso q) de la LIR sobre los lmites de los
gastos de representacin (relacionados
con clientes en lugar de consumidores
potenciales o reales), no cuentan con
disposiciones especficas, rigindose
por el principio del devengado.
No existen disposiciones especficas,
rigindose por el principio del deven-
gado. Las normas del Impuesto Gene-
ral a las Ventas establecen precisiones
relativas a muestras mdicas y trans-
ferencias de bienes a ttulo gratuito, por
lo que se hace necesario sustentar que
dichos bienes han sido efectivamente
entregados a los clientes o clientes po-
tenciales.
Concepto no contemplado en las nor-
mas tributarias vigentes. El bien con-
tinuar deprecindose normalmente
hasta el trmino de su vida til. De
producirse su enajenacin o baja antes
del trmino de su vida til estimada, el
costo pendiente de depreciar ser dado
de baja con efecto en resultados.
Los intereses constituyen gastos del
perodo en el que devengan, segn
lo establecido por el artculo 37 in-
ciso a) de la LIR. Otros desembolsos
relacionados con el financiamiento
(comisiones bancarias, gastos regis-
no cuentan con disposiciones espe-
cficas, rigindose por el principio del
devengado.
10/01/14 20:51

En los casos relacionados con
gastos pre operativos y de puesta en
marcha, el principio de correlacin
es dejado de lado debido a que se
considera que estos desembolsos no
cumplen con la condicin de activos,
al existir incertidumbre respecto a la
generacin de beneficios econmicos
futuros. En efecto, la NIC 38 seala
que los desembolsos relacionados
con la puesta en operaciones de un
nuevo negocio (entre los que pode-
mos mencionar la constitucin de
personas jurdicas, obtencin de per-
misos(10) o el lanzamiento de nuevos
productos) no aaden valor alguno
a las operaciones que efectuar la
entidad(11). De la misma manera, el
prrafo 55 de la NIC 38 aclara que
en la fase de investigacin la entidad
no se encuentra en condiciones de
demostrar que exista un activo intan-
gible que pueda generar beneficios
econmicos futuros. Esto se debe a
que dicha NIC define a la investigacin
como el estudio original y planificado,
cuyo objeto es obtener nuevos conoci-
mientos cientficos o tecnolgicos(12).
Distinto fuese si la entidad hubiera
logrado resultados positivos con su
investigacin y hubiera encontrado
un producto respecto al cual es capaz
de obtener beneficios, sea por medio
de su explotacin comercial directa
o su cesin a terceros. En ese caso
los desembolsos correspondientes
a la etapa de desarrollo del nuevo
producto se consideran intangibles
y su amortizacin procede efectuar
durante la vida til estimada del dicho
producto(13).
Un hecho esencial a resaltar ac
sobre los casos explicados en el p-
rrafo anterior es que el principio de
correlacin (y por ello las negritas
que hemos puesto a la mencin que
sobre este hace el Marco Concep-
tual) se supedita siempre al de la
definicin de activo. As, el Marco
Conceptual define como caracters-
tica fundamental de los activos el
potencial que tienen para generar
directa o indirectamente beneficios
econmicos futuros. Este potencial
no depende de la sustancia fsica
Valle(19-27).indd 21
FUNDAMENTOS
del bien o de la circunstancia que deterioro de activos no financieros,
represente un derecho reconocido. en aplicacin de la NIC 36 que se
Por ejemplo, el monto desembolsa- muestra en el Cuadro 1 anterior. En
do por una licencia otorgada en un caso de existir evidencias de dete-
proceso de licitacin para operar una rioro, nicamente se mostrar como
ruta de transporte en la cual tambin activo el valor recuperable de estos
operan impunemente decenas de ve- bienes; cualquier exceso deber ser
hculos de transporte informales no eliminado como expresin contable
representa un beneficio real para la en el balance general.
entidad, puesto que el acceso a la ruta Otros casos dignos de atencin son
no est restringido en la prctica y, los desembolsos por publicidad y por
por tanto, no existe desde el punto de adquisicin de bienes promocionales
vista de las NIIF un intangible. Esto que se mencionan en el Cuadro 1. Cito
tambin se cumple para el caso del resumidamente lo comentado en el
(7) En efecto, desde setiembre de 2010 el Marco Conceptual para la Preparacin y Presentacin de Estados Finan-
cieros ha sido reemplazado por el nuevo Marco Conceptual. A diferencia de su predecesor, el nuevo Marco ya
no considera al devengado como una hiptesis fundamental, sino que lo relega solamente a ser una de las
formas de medicin del rendimiento financiero de una entidad. An no se ha reflexionado lo suficiente en
nuestro medio respecto a las implicancias contables y tributarias de este cambio en la preponderancia del
devengado, explicado fundamentalmente por la cada vez mayor preponderancia de las mediciones a valor
razonable, asunto comentado en la nota a pie de pgina precedente. Respecto a este tema, tambin debemos
acotar que el IASB ha vuelto a retomar el proyecto de modificacin del Marco, puesto que la nueva versin
an mantiene una parte del antiguo texto donde se incluyen, por ejemplo, tanto las definiciones de activo y
pasivo como las de ingreso y gasto, las mismas que son objeto de revisin en estos momentos.
(8) Otras ausencias importantes dentro del Marco Conceptual respecto a postulados contables bsicos son los
referidos a entidad y moneda comn denominador, cuyas connotaciones no podemos analizar aqu por alejarse
del tema objeto de nuestra atencin. Respecto al postulado de entidad, debemos mencionar, sin embargo,
que ser incluido en el nuevo Marco Conceptual de las NIIF, asunto en el que viene trabajando actualmente
el International Accounting Standards Board (IASB) para ser incluido bajo un acpite denominado La entidad
que informa.
(9) Los casos mencionados darn generalmente lugar a partidas conciliatorias entre el resultado contable y el
tributario, que debern ser controlados a travs del impuesto a la renta diferido, conforme a lo establecido
por la NIC 12 Impuesto a las Ganancias.
(10) En los casos en que estos permisos sean indispensables para el funcionamiento de activos fijos, como ocurre
con una licencia de funcionamiento para una planta que efecta emisiones contaminantes, se trata de
conceptos que forman parte del costo del bien tangible y no un intangible separado, tal como lo prescribe el
prrafo 4 de la NIC 38.
(11) Congruentemente con esto, el prrafo 16.d de la NIC 2 Inventarios no permite considerar como parte del costo
de las existencias desembolsos que tengan la naturaleza de gastos de venta, como sera el caso de los rela-
cionados con el lanzamiento de nuevos productos. De la misma manera, el prrafo 19 de la NIC 16 establece
que no forman parte del costo de un elemento de activo fijo, los costos de apertura de una nueva instalacin
productiva, los costos de introduccin de un nuevo negocio o servicio y los costos de apertura de un negocio
en una nueva localidad o cuando se reposicionan hacia un nuevo segmento de clientes.
(12) Valgan verdades, en nuestra realidad, los casos de investigacin no son tan comunes como en los pases de-
sarrollados, donde las empresas invierten grandes cantidades de dinero en proyectos, de los cuales no todos
resultan coronados con el xito. No corresponde, por ejemplo, a investigacin desde el punto de vista de la NIC
38 un estudio de mercado para determinar la ubicacin de un negocio o el nombre de un producto dirigido
a amas de casa, puesto que no se est buscando conocimiento nuevo para la ciencia alguno. Diferente sera
si se investigara sobre las propiedades curativas o cosmticas de alguna planta selvtica de uso ancestral.
(13) Obsrvese que la NIC 38 enfatiza el hecho de que el descubrimiento obtenido por la investigacin no solo
debe ser posible, sino tambin rentable econmicamente. Hace mucho tiempo que los cientficos han hecho
realidad el sueo de los alquimistas de convertir el plomo en oro, pero la tcnica (bombardeo de los ncleos
atmicos) es mucho ms costosa que el valor por el cual se vendera el oro obtenido. De igual forma, la ren-
tabilidad est referida a la situacin del negocio en s mismo, desarrollar ciertos proyectos puede resultar
demasiado oneroso para muchas empresas y, por lo tanto, salvo que puedan vender su descubrimiento a un
tercero, no se podra activar ningn intangible asocindolo a la etapa de desarrollo. Otro asunto importante
es enfatizar que la etapa de desarrollo es consecuencia de una investigacin anterior, es decir, que conceptos
como desarrollo del proyecto de creacin de la universidad XYZ o desarrollo del nuevo envase de la bebida
ABC, no corresponden a desarrollo alguno, tal como la entiende la NIC 38, sino que seran desembolsos
relacionados con la puesta en marcha de nuevos negocios y por ende, conceptos no activables conforme con
lo explicado anteriormente.
agosto 2013 / 21
10/01/14 20:51
 primer nmero de la Revista Enfoque
Contable de Anlisi Tributario(14):
La nueva versin de la NIC 38
introduce una aclaracin importan-
te y en parte polmica (evidenciada
por el voto en contra de un miembro
del Consejo del IASB responsable de
aprobar la NIC) respecto al registro
de desembolsos por concepto de pu-
blicidad y actividades de promocin.
En relacin a estos conceptos el p-
rrafo FC46B de la nueva NIC 38 se-
ala que corresponden a desembolsos
cuyo objeto es fortalecer las marcas
y relaciones comerciales, conceptos
que corresponden a intangibles gene-
rados internamente cuya activacin
se encuentra prohibida por esta NIC.
Concordantemente con este razona-
miento, si el objetivo que los origina
no es activable, los desembolsos por
publicidad y promocin tampoco
pueden serlo.
() Hablando especficamente de
bienes que son entregados como acti-
vidades de promocin, () el recono-
cimiento del gasto no se produce con
la entrega de los bienes promocionales
sino cuando estos se encuentran a
disposicin de la empresa, enten-
dindose por tal al momento en el
cual se los entrega el proveedor o si
ya estn listos para distribuir cuando
se trata de bienes fabricados interna-
mente: La diferencia en el momento
del registro del gasto es importante
e implicar para muchas empresas
ajustes en sus estados financieros
adems del reconocimiento de im-
puesto a la renta diferido, puesto que
tributariamente, si el gasto resultara
deducible, slo sera admitido si se ha
producido la entrega de los bienes a
los clientes potenciales.
Respecto a los servicios publicita-
rios y relacionados con actividades
de promocin, el prrafo 69A de
la NIC 38 indica que una entidad
debe reconocerlos como gastos una
vez que el proveedor los ha prestado,
independientemente que la entidad
los utilice para prestar un servicio
posterior o guarden relacin con la
generacin de ingresos de ejercicios
futuros. ()El argumento principal
22 / agosto 2013
Valle(19-27).indd 22
del IASB en este caso ha sido que no el plazo de construccin o puesta en
se puede diferenciar el efecto benfico funcionamiento del bien, no en la natu-
de la publicidad con aquel prove- raleza de los costos de financiamiento
niente del buen nombre y relaciones en s. Y esto lo admite el mismo IASB
comerciales de la entidad. cuando, en el prrafo FC 10 de los
Refuerza lo precisado en la cita an- fundamentos de las conclusiones de
terior el hecho de que los prrafos 63 y la NIC 23, se refiere a la conveniencia
64 de la NIC 38 prohben la activacin de haber vuelto obligatoria en lugar
de marcas, logos y otros intangibles de opcional la activacin de costos de
similares generados internamente, pre- financiamiento, seala:
cisndose que la razn para ello es que El Consejo reconoce que la ca-
no es posible distinguirlos del costo de pitalizacin de los costos por prs-
desarrollar la actividad empresarial en tamos no logra la comparabilidad
su conjunto, lo que resulta consecuen- entre activos que se financian con
te con la prohibicin ya mencionada prstamos y activos financiados con
de activar costos de puesta en marcha. patrimonio. Sin embargo, logra la
Respecto a la activacin de costos comparabilidad entre todos los acti-
de financiamiento (15) relacionados vos no financiados con patrimonio,
con activos aptos(16), lo que ha hecho lo cual es una mejora.(17)
la nueva versin de la NIC 23 es uni- Huelga decir que se hubiera lo-
formizar este tratamiento con el FAS grado una mayor comparabilidad
34 estadounidense. Hasta la versin si, en lugar de hacer obligatoria la
anterior de la NIC 23, la capitalizacin capitalizacin de los costos de fi-
constitua un tratamiento alternativo, nanciamiento, se hubiera optado por
mientras el tratamiento preferencial eliminarla, lo que tambin hubiera
era el reconocimiento de estos costos significado la derogatoria de la NIC 23
como parte del gasto del perodo. El pues devendra en innecesaria, salvo
giro radical que ha tenido el IASB con que se hubiera mantenido como un
este cambio est orientado ms a eli- breve texto, precisando la naturaleza
minar divergencias con los US GAAP de gasto de los desembolsos por fi-
que a buscar eliminar incongruencias nanciamiento.
entre las NIIF y el Marco Conceptual. En lo referente al tratamiento de
En efecto, los desembolsos por finan- los costos de transaccin, el enfoque
ciamiento tienen en esencia la natu- actual de la NIC 39 asume que no son
raleza de gasto, de lo contrario, todo gastos en el momento en el cual se
lo relacionado con la estructura de realizan (es decir, por ejemplo, cuan-
financiamiento de una entidad debera do el banco gan la comisin por efec-
afectar el costo de cualquier activo tuar el desembolso de un prstamo o
que haya sido adquirido al crdito. La la clasificadora de riesgo efecto la
diferencia en el tratamiento estriba en primera calificacin que constituye
(14) EN: Revista Enfoque Contable N 1, mayo de 2011, AELE, pgs. 6 y 7. En este nmero de la revista se hace un
anlisis ms extenso de este tema, cuya lectura sugerimos.
(15) Es importante precisar que la NIC 23 seala que costos de financiamiento son todos los costos directamente
atribuibles a la obtencin del financiamiento, es decir, aquellos en los que, si no se hubiera tomado el finan-
ciamiento, jams se hubiera incurrido. Adems de los intereses, podemos mencionar como otros tipos de
costos de financiamiento a las comisiones bancarias, estudios registrales y gastos notariales; o, tratndose
de colocaciones de bonos, los gastos de emisin y los honorarios pagados a clasificadoras de riesgo.
(16) La nueva NIC 23, al igual que su antecesora, define un activo apto como aquel que requiere un perodo sustancial
de tiempo antes de estar listo para su uso o venta (pensemos, por ejemplo, en la construccin de una planta
industrial o un importante edificio para uso administrativo). Lo que debe entenderse por perodo sustancial
no est definido en esta NIC, por lo cual deber aplicarse un apropiado juicio profesional. El plazo durante el
cual debe efectuarse la capitalizacin, segn la NIC 23, ser el comprendido entre el inicio de la construccin
del activo y el momento en el cual est listo para su uso o venta, permitindose la capitalizacin tambin
durante las demoras necesarias, pero prohibindola en aquellas demoras innecesarias.
(17) IASB Normas Internacionales de Informacin Financiera. Mxico DF, 2010. Instituto Mexicano de Contadores
Pblicos.
10/01/14 20:51

un requisito indispensable para au-
torizar la emisin de un instrumento
de deuda); sino que forman parte
del costo del instrumento financiero
con el que guardan relacin, siendo
este razonamiento un smil con los
conceptos que se consideran activa-
bles en relacin a un activo fijo, que
en trminos de la NIC 16 equivalen
a todos los desembolsos necesarios
para dejar el bien en condicin de
ser aprovechado. De igual forma, sin
dichos desembolsos, el instrumento
financiero no podra existir y, con-
secuentemente, deben formar parte
de su valor. El efecto en resultados
de casos como la comisin por otor-
gamiento de prstamo mencionada
ocurrir a travs del registro de los
intereses del instrumento, conside-
rando como parte del gasto por inte-
rs el desembolso por concepto de
comisin aplicado durante la vida del
instrumento financiero sobre la base
del mtodo del costo amortizado(18).
b) El concepto de simetra conta-
ble como evolucin del principio de
correlacin
La forma de contabilizacin de
operaciones establecida por las NIIF,
en especial la referida a instrumentos
financieros (primarios y derivados),
es cada vez ms complicada y traslada
el problema original de correlacin
al tema ms complejo de la simetra.
A diferencia de la correlacin que
maneja una sola dimensin (el resul-
tado del ejercicio), la simetra lidia
con dos dimensiones: resultado del
ejercicio y resultados no realizados.
Las partidas que se incluyen dentro
de resultados no realizados no son
parte de la utilidad o prdida neta del
perodo corriente, pero lo sern en un
perodo futuro, cuando se produzca
su traslado a ingresos o gastos, segn
corresponda. En el Cuadro 2 podemos
apreciar los ejemplos ms notorios,
establecidos en la actualidad por las
NIIF, de partidas de los estados finan-
cieros cuyos efectos se miden total o
parcialmente empleando la cuenta de
resultados no realizados.
Valle(19-27).indd 23
FUNDAMENTOS
Cuadro N 2
Principales partidas cuyo registro est relacionado con resultados no realizados(19)
Rubro Efectos en resultados no realizados Efectos en resultados del perodo
Activos financieros dispo- Deben medirse a valor razonable te- Se reconocen directamente en resulta-
nibles para la venta (NIC niendo como contrapartida la cuenta dos los intereses devengados, dividen-
39)(20) de resultados no realizados. dos decretados, as como las diferencias
de cambio generadas por instrumentos
de naturaleza monetaria.
Las disminuciones significativas en el
valor del activo que evidencien deterioro
debern reconocerse inmediatamente
contra resultados del ejercicio.
Los ajustes por valor razonable de pero-
dos anteriores acumulados en la cuenta
de resultados no realizados se trasladan
a resultados del ejercicio al momento del
registro de la baja del activo.
Derivados que cubren el Los efectos de su valorizacin, en tan- Los ajustes por valorizacin corres-
riesgo de flujos de efectivo to que la cobertura resulte eficaz, se pondientes a la porcin no eficaz de la
(NIC 39) registrarn como resultados no reali- cobertura se reconocern inmediata-
zados. mente en resultados del ejercicio. La
porcin acumulada en resultados del
ejercicio correspondiente a la parte efi-
caz del derivado se trasladar a resul-
tados del ejercicio cuando el derivado
sea liquidado (total o parcialmente) o
si se le da de baja.
Impuesto a la Renta Diferi- Conforme con el prrafo 58 de la NIC El IRD se reconocer usualmente con
do-IRD (NIC 12) 12, toda partida cuyo efecto se haya efecto en resultados del perodo, ex-
reconocido contra resultados acumu- cepto cuando provenga de una partida
lados dar tambin origen a un IRD reconocida contra patrimonio.
que deber reconocerse en el patri-
monio.
Activos revaluados(segn Los ajustes por llevar los activos a Si el valor de tasacin originalmente
los requerimientos espe- valores revaluados tienen como con- determinado se reduce como resulta-
cficos de las NIC 16 y 38 y trapartida una cuenta denominada do de su actualizacin, el excedente de
de la NIIF 6) excedente de revaluacin, cuyo saldo revaluacin es rebajado hasta el lmite
se podr trasladar a resultados acu- originalmente reconocido. Todo exceso
mulados conforme el bien revaluado sobre este monto dar lugar al recono-
es depreciado o cuando se produce su cimiento de una prdida del ejercicio.
enajenacin.
Diferencias de cambio (NIC Se reconocen contra resultados no En el comn de casos, se registran en
21) realizados aquellas diferencias de resultados del ejercicio, excepto cuan-
cambio originadas por ajustes a valor do correspondan a las excepciones
razonable de activos financieros que sealadas en la NIC 21, cuyo efecto es
representan partidas no monetarias contra resultados no realizados (ver re-
(por ejemplo, acciones), as como las cuadro anterior).
diferencias de cambio originadas por
una partida monetaria que forme par-
te de la inversin neta de un negocio
en el extranjero.
NIC 28 ajustes por registro Las variaciones en el patrimonio de la Se registrar un ingreso o gasto, segn
de inversiones en asocia- asociada como consecuencia de ajus- corresponda, por la porcin que corres-
das a valor patrimonial (no tes derivados de revaluaciones, activos ponde al inversionista en el resultado
aplicable a los estados fi- financieros disponibles para la venta o obtenido en el perodo por la asociada.
nancieros separados de la diferencias de conversin darn lugar
inversionista) a un ajuste en el valor patrimonial de
la inversin cuya contra partida ser
resultados no realizados.
(18) Respecto al mtodo del costo amortizado para el registro de instrumentos financieros, lamentablemente, no
podemos extendernos en el presente trabajo. Puede ser de utilidad para el lector el artculo publicado por el
autor con el ttulo de Anlisis Introductorio a la NIC 39. La Contabilidad nunca volver a ser lo que era antes
(Segunda parte). EN: Revista Anlisis Tributario, N 262, noviembre de 2009, AELE, pgs. 22 a 26.
(19) De forma deliberada no hacemos referencia al concepto de otros resultados integrales, que es el trmino ms
apropiado conforme a las NIIF vigentes para ir adentrndonos paulatinamente en la complejidad del problema.
Lo mismo aplica para todos los casos en los que se menciona resultados no realizados en el presente trabajo.
(20) La NIIF 9 (que entrar en vigencia nivel internacional desde 2015) ha reducido las categoras de instrumen-
tos financieros de 4 a 2, dividiendo los activos financieros en medidos al valor razonable y medidos al costo
amortizado. Si bien la categora de activos financieros disponibles para la venta va a desaparecer, se mantie-
nen el empleo de la cuenta de resultados no realizados, tratndose de activos financieros medidos a valor
razonable que correspondan a instrumentos patrimoniales por los cuales la entidad haya elegido afectar las
fluctuaciones en el valor razonable del instrumento contra resultados no realizados.
agosto 2013 / 23
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 Partidas como las mencionadas en
el Cuadro 2 pueden entrar en conflicto
con la poltica de reconocimiento de
otras transacciones relacionadas,
generando problemas de asimetra.
As, por ejemplo, una empresa invierte
en una cartera de bonos registrada de
conformidad con la NIC 39 en la cate-
gora de activos financieros disponi-
bles para la venta. Si la adquisicin de
ese bono se financi con un prstamo
por el cual la entidad opt por conta-
bilizarlo a su valor razonable desde
el inicio (opcin permitida por la NIC
39), existir asimetra, puesto que las
fluctuaciones en el valor razonable
de los bonos afectarn resultados
no realizados, mientras que las del
pasivo irn directo contra resultados
del ejercicio. No obstante, los casos
ms notorios ocurren cuando una
empresa trabaja con instrumentos
financieros derivados. A manera de
ilustracin, una entidad puede bus-
car protegerse contra la fluctuacin
en los precios internacionales de los
metales cuyos concentrados comer-
cializa, contratando posiciones largas
en futuros para cubrir contra dicho
riesgo el stock de mineral que es de su
propiedad (sea que est en almacn o
se encuentre en trnsito). Conforme
con la NIC 39 los ajustes en el valor
razonable de estos futuros afectarn
resultados del ejercicio, lo que puede
implicar una gran utilidad o una gran
prdida (supongamos que sea esto
ltimo) que no tendr un correlato en
la operacin cubierta, generndose
una asimetra que puede llegar a ser
muy importante, puesto que la ganan-
cia que generar la realizacin de los
inventarios solo ser reconocida en
libros de la entidad cuando se realice
la venta del concentrado, que con-
forme con la NIC 18 debe producirse
cuando se trasladan todos los riesgos
y beneficios al comprador.
2.2 Consecuencias del problema
La complejidad de los tratamien-
tos contables actualmente vigentes
genera una gran cantidad de casos
de asimetras, cuya solucin segn
las NIIF actualmente vigentes puede
afrontarse mediante dos alternativas.
La primera consiste en optar por me-
24 / agosto 2013
Valle(19-27).indd 24
dir desde el inicio un activo o pasivo fi-
nanciero a valor razonable con efecto
en resultados. Esta opcin no exige el
cumplimiento de requisitos estrictos y
constituye el camino ms simple para
eliminar asimetras. As, en nuestro
ejemplo anterior de la inversin en
bonos, la asimetra existente con el
pasivo obtenido para su adquisicin
sera eliminada si esta cartera fuera
llevada a valores razonables de igual
forma que el pasivo relacionado.
Tambin es aplicable esta opcin en
aquellos casos de partidas financieras
cubiertas con derivados (acciones,
cuentas por cobrar, pasivos bancarios,
etc.), y su efecto se registra contra re-
sultados del ejercicio (principalmente
derivados que no se consideran de
cobertura o que corresponden a co-
berturas de valor razonable).
La segunda alternativa corres-
ponde al uso de la contabilidad de
coberturas. Su objetivo bsico es
precisamente evitar la generacin de
asimetras, incluso en los casos de
derivados destinados a cubrir riesgos
Cuadro N 3
Aplicacin de las opciones para eliminar asimetras
Situacin Opcin de valor razonable
Activos y pasivos existen- Aplicable
tes a la fecha del balance.
Compromisos en firme (no No aplicable
dan lugar an al reconoci-
miento de un activo o pasi-
vo en el balance).
Transacciones previstas. No aplicable
Uso de instrumentos fi- No aplicable
nancieros primarios como
instrumentos de cobertu-
ra (nicamente permitido
para coberturas de mone-
da extranjera).
Parte de las malas interpretaciones
y errores que cometen las empresas en
la contabilizacin de sus operaciones
bajo NIC 39 (instrumentos financieros
primarios y derivados) estriba en el
poco arraigo que existe en nuestro
medio del concepto de simetra, cuyo
cabal entendimiento permite ver con
de operaciones an no realizadas,
pero que tienen una alta probabilidad
de ocurrencia, definidas en la NIC 39
como transacciones previstas. Fren-
te a la opcin de valor razonable, la
contabilidad de coberturas permite
eliminar una mayor cantidad de asi-
metras (ver Cuadro 3 adjunto), pero
a cambio sus exigencias son mayores
y no todas las entidades estn en
condiciones de cumplirlas. En efecto,
para poder aplicar contabilidad de
coberturas (hedge accounting), una
entidad debe demostrar que cuenta
con una estrategia de mitigacin de
riesgos que debe quedar documentada,
entre otros temas, por manuales de
polticas y procedimientos, as como
debe demostrar que la designacin de
un instrumento financiero como de
cobertura se efecto desde el inicio de
su contratacin, exigindose tambin
que se realicen y documenten pruebas
peridicas de la eficacia del derivado,
tanto como paso previo a la designa-
cin de la cobertura como durante la
vigencia de la misma.
Contabilidad de coberturas
Aplicable
Aplicable
Aplicable
Aplicable
claridad las diferentes lgicas subya-
centes a los registros propuestos en la
NIC 39 de los instrumentos derivados,
o la opcin que permite la NIC 2 de
registrar ciertos productos agrcolas
y commodities a valor razonable. El
uso de polticas contables para evitar
las asimetras puede resultar vital
10/01/14 20:51

para muchas empresas; y su empleo
no obedece a razones especulativas,
sino a una clara lgica de negocios.
Lamentablemente, las ambigedades
actualmente existentes en las normas
contables no contribuyen a brindar un
panorama terico preciso que sirva
de base a quienes deben conciliar los
tratamientos NIIF con la determina-
cin de la obligacin tributaria de las
entidades. Analizaremos este tema a
continuacin.
2.3 Anlisis del problema
a) La ambigedad en el plan-
teamiento actual del IASB sobre el
concepto de ingreso y gasto
La medicin de la utilidad o prdi-
da de un perodo es uno de los temas
fundamentales siempre abordados
por la Contabilidad. Esta utilidad o
prdida es la resultante de reconocer
los ingresos y gastos devengados en
cada perodo. El concepto de base de
acumulacin o devengo es definido en
el prrafo OB17 del Marco Concep-
tual, donde se indica que los efectos
de una transaccin se reconocen
cuando ocurren y no cuando se recibe
o paga dinero. Un resultado no reali-
zado, como su nombre lo indica, debe
corresponder siempre a un ingreso
o gasto no perfeccionado an desde
el punto de vista contable; es decir,
no debera incluirse como parte del
beneficio de un negocio susceptible
de distribucin entre sus propietarios.
Por todos es conocido que el mo-
delo contable vigente asume cada vez
ms como criterio de registro el valor
razonable, en detrimento del costo
histrico. En el Cuadro 4 se muestran
algunos de los principales rubros de
activos de los estados financieros que
se contabilizan a valor razonable (de
manera obligatoria u optativa, segn
sea el caso) con indicacin de si el
efecto del ajuste por incremento en el
valor razonable es registrado contra
resultados del ejercicio o una partida
patrimonial (resultados no realizados
o excedente de revaluacin):
Valle(19-27).indd 25
FUNDAMENTOS
Cuadro N 4
Tratamiento contable segn NIIF de los ajustes por incremento
en el valor razonable de un activo
Contabilizacin
Resultados Resultados Excedente de
Rubro y NIIF relacionada a valor
razonable
del ejercicio no realizados revaluacin
Activo fijo revaluados (NIC 16) Opcional X
Activos financieros a valor razonable
Obligatorio X
con efecto en resultados (NIC 39)
Activos financieros disponibles para la
Obligatorio X
venta (NIC 39)
Intangibles cuya revaluacin es per-
Opcional X
mitida (NIC 38)
Inversiones inmobiliarias (NIC 40) Opcional X
Activos biolgicos (NIC 41) Obligatorio X
Como puede apreciarse, los ajus- nunca tuvo como origen una entrada
tes por incremento en el valor razo- de dinero de igual magnitud, que se
nable(21) de rubros tan importantes, hubiera producido realmente si hu-
como activos financieros a valor biera vendido el paquete de acciones
razonable con efecto en resultados, cuando estas se encontraban en alza.
inversiones inmobiliarias y activos Si con posterioridad a la fecha efecti-
biolgicos, forman parte del resul- va de distribucin de dividendos estas
tado del ejercicio, pese a que se acciones tienen una cada en su valor
trata en realidad de ganancias no de una magnitud tal que obligue a la
realizadas, puesto que la entidad an entidad a deshacerse de ellas, aun a
no ha transferido a terceros dichos costa de una prdida significativa que
activos. Este tratamiento mal llevado podra ser peor, si no se opta por su
implica el riesgo de descapitalizacin. venta, la consecuencia resultante es
Un ejemplo de esto sera el caso de una descapitalizacin.
una empresa que posee un paquete
importante de acciones cotizadas en b) Qu debe entenderse por be-
bolsa, consideradas por la entidad neficio de un negocio?: las compli-
como valores negociables, cuyo valor caciones adicionales del estado de
de mercado al cierre del ao contable resultados integrales
tuvo un incremento significativo. Al Con la entrada en vigencia de la
tratarse de valores negociables, co- nueva versin de la NIC 1, el estado
rresponde registrar esta cartera como de ganancias y prdidas fue sustitui-
activos financieros a valor razonable do por el nuevo estado de resultados
con efecto en resultados, conforme integrales. A diferencia del estado
con la NIC 39, con lo cual el incre- de resultados tradicional, el nuevo
mento en el valor de mercado ser estado no tiene como ltima lnea la
reconocido inmediatamente como un utilidad o prdida neta del ejercicio,
ingreso del perodo. La entidad no ha sino que a esta le agrega los llamados
vendido an el paquete de acciones, otros resultados integrales que
pero esta ganancia no realizada forma corresponden en esencia a todas
parte de los dividendos disponibles aquellas variaciones en el patrimonio
que posteriormente se distribuyen neto de la entidad que no impactan
los accionistas. En este ejemplo, lo en el resultado del ejercicio y que no
que se produce finalmente es una provienen de transacciones directas
salida de fondos para la entidad que entre el negocio y sus propietarios
(21) Respecto al reconocimiento de la disminucin en el valor razonable de los activos detallados en el Cuadro 4,
las NIIF mencionadas en este afectan usualmente resultados del ejercicio. En el caso de los activos revalua-
dos, una disminucin en el valor de tasacin originalmente determinado implicar, primero, una rebaja del
excedente de revaluacin originalmente registrado, por lo que cualquier exceso sobre el mismo afectar los
resultados del ejercicio.
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 (como vendran a ser los aportes y La nueva presentacin no signi- Cuadro N 7
Speedway S.A.C.
reducciones de capital, as como la fica la desaparicin de las partidas
Estado de cambios en el patrimonio neto de
distribucin de dividendos). de resultados integrales del estado los aos 2013 y 2012
Bajo la nueva NIC 1 se presenta- de cambios en el patrimonio neto, (expresado en miles de nuevos soles)
rn como otros resultados integrales sino que continan apareciendo en
Exce-
partidas que antes aparecan directa- este, solo que netas del impuesto a la Cobertu-
dente
Resul-
Descrip- Capital ra de tados
mente en el estado de cambios en el renta diferido relacionado. Obsrvese cin social flujos de
de
acumu-
patrimonio neto, tales como las reva- por ejemplo el caso del resultado no reva-
efectivo lados
luacin
luaciones voluntarias y resultados no realizado por coberturas de flujos de Saldos al 120,000 - - (34,000)
realizados (por valorizacin de activos efectivo del ao 2013, que en el estado 01.01.12
financieros disponibles para la venta de resultados integrales (Cuadro 5) Resultado 84 - 1,336
integral
y derivados de cobertura eficaces de asciende a S/. 200 mientras que en el
flujos de efectivo, entre otros). Esto estado de cambios en el patrimonio -------- ---------- --------- ---------

puede apreciarse en el Cuadro 5, en el neto se presenta como un incremento Saldos al 120,000 84 - (32,664)
31.12.12
que a la utilidad obtenida en cada ejer- de S/. 140 (Cuadro 7), correspondien- Resultado - 140 700 1,564
cicio (ascendente a S/. 1,564 y S/. 1,336 do la diferencia al impuesto a la renta integral
para 2013 y 2012 respectivamente) se le diferido generado por el resultado -------- -------- -------- --------
suman los otros resultados integrales integral de S/. 60 que se explica en la Saldos al 120,000 224 700 (31,100)
31.12.13
para obtener, finalmente, un resultado conciliacin preparada en el Cuadro 6.
-------- -------- -------- --------
integral total de S/. 2,404 para 2013 y
S/. 1,420 para 2012.

Cuadro N 5
Speedway S.A.C.
Estado de resultados integrales de los aos 2013 y 2012
(expresado en miles de nuevos soles)
3
REFLEXIONES
FINALES

Relegado a no ser su determina-
2013 2012 cin el objetivo final de un estado
financiero principal, cabe preguntarse
Ventas 6,700 5,200
qu tan importante es hoy para las
Costo de ventas (2,690) (2,132)
NIIF el resultado del ejercicio. Los
Utilidad bruta 4,010 3,068 analistas financieros pronto empeza-
rn a reparar en este hecho y con ello
Gastos de administracin y ventas (1,609) (1,144)
los ratios tradicionales empleados
Gastos financieros (603) (432)
Ingresos diversos 344 364 para medir la rentabilidad de los nego-
Impuesto a la renta (tributario y diferido) (578) (520) cios podran sufrir una modificacin
importante. Por otro lado, la Adminis-
Utilidad neta 1,564 1,336
tracin Tributaria puede empezar el
Otros resultados integrales
Cobertura de flujos de efectivo 200 120 anlisis de las diferencias existentes
Revaluacin de activos fijos 1,000 - entre los resultados del ejercicio y los
Impuesto a la renta diferido (IRD) (360) (36) resultados integrales totales de los
contribuyentes, con miras a definir
Resultado integral del perodo 2,404 1,420
futuras modificaciones en la norma-
tiva existente.
Pero el mayor problema proviene
Cuadro N 6 del lado de los propietarios del ne-
Speedway S.A.C. gocio, entre quienes pueden existir
Informacin a revelar de los efectos impositivos relativos a Estado dudas respecto a lo que debe enten-
de resultados integrales ejercicios 2013 y 2012
(expresado en miles de nuevos soles) derse por beneficio distribuible. Hasta
antes de la aparicin del estado de
Importe Importe Importe Importe
antes de IRD
IRD
neto de IRD antes de IRD
IRD
neto de IRD resultados integrales, uno de los fines
(2013) (2012)
(2013) (2013) (2012) (2012) bsicos por el que la gerencia emplea-
Cobertura de flu-
200 (60) 140 120 (36) 84 ba el estado de ganancias y prdidas
jos de efectivo
era para ver a cunto podan ascen-
Revaluacin de
activos fijos
1,000 (300) 700 der las utilidades que se llevaran
los accionistas. Hoy el tema se torna

26 / agosto 2013

Valle(19-27).indd 26 10/01/14 20:51


ambiguo para muchos no entendidos
en las nuevas tendencias contables
por motivos como los expuestos a
continuacin:
1. La inapropiada aplicacin de po-
lticas contables puede originar
asimetras causantes de falsas
expectativas respecto a la renta-
bilidad de un negocio (por ejem-
plo, reconocer en resultados un
monto considerable de ingresos
originados por las mediciones de
posiciones en derivados al cierre
del ejercicio, sin tener en cuenta
que se omiti reconocer prdidas
de similar magnitud en las partidas
cubiertas).
2. Una relacin de simetra desde
el punto de vista contable puede
ser asimtrica tributariamente
hablando. Tal sera el caso (vi-
gente hasta 2012 en el Per) de la
diferencia de cambio generada por
un pasivo en moneda extranjera
directamente relacionada con la
adquisicin de un bien del activo
fijo, que puede estar cubierto con
un swap de moneda aceptable
para la aplicacin de contabilidad
de coberturas. Contablemente, los
efectos de la diferencia de cambio
seran reconocidos en el mismo
perodo, mientras que para fines
impositivos los resultados del
swap sern reconocidos en ejer-
cicios diferentes a la diferencia
de cambio aplicada a resultados
durante el plazo de depreciacin
del activo cuyo costo afecta. En
este sentido resulta importante
considerar siempre los efectos
tributarios al momento de optar
por polticas de hedge accounting.
3. Tal como se mencion en la sec-
cin 2.3, puede derivar de una
correcta aplicacin de las NIIF
vigentes una importante utilidad
del ejercicio, que no resulta con-
gruente con los fondos obtenidos
por la entidad, debido a que su
origen corresponde a resultados
no realizados. Pero hay (ver Cua-
dro 4) resultados no realizados que
son reciclados (transferidos) en
ciertos perodos a la utilidad neta,
mientras que otros no.
Valle(19-27).indd 27
Respecto a los problemas de
interpretacin y descapitalizacin
mencionados, la aparicin del con-
cepto de otros resultados integrales
no representa un paso adelante para
definir conceptualmente lo que forma
parte del beneficio de un negocio ob-
tenido en un perodo. Tenemos ajustes
por resultados no realizados que van
a la utilidad neta (ajustes de inversio-
nes inmobiliarias a valor razonable,
medicin de activos biolgicos, etc.)
y algunos que van a ser registrados en
otros resultados integrales (diferen-
cias de conversin por presentacin
de una moneda funcional a una mo-
neda de presentacin, contabilidad de
coberturas, etc.), encontrndonos los
contables impotentes de explicar esto
con un argumento tcnico y lgico.
Decir que seguimos un tratamiento
porque as lo establece la norma no
es la mejor respuesta que como par-
ticipantes de una disciplina debera-
mos dar a los usuarios de los estados
financieros. Lamentablemente, an
no se vislumbra un desarrollo terico
en las NIIF que de una vez zanje este
problema. Y esto mismo lo admite el
IASB cuando en el prrafo FC58 de la
NIC 1 seala que no existe una clara
diferencia entre los conceptos de
resultados y los resultados integrales.
La frontera entre un ingreso o
gasto y un resultado no realizado
bajo el enfoque actual de las NIIF es
un asunto sumamente complicado. Si
siguiramos el principio de prudencia,
que por siglos ha servido de marco
referencial a la profesin contable,
debiramos sugerir la prohibicin
de registrar como parte del resulta-
do del ejercicio cualquier ganancia
no realizada (empero, las prdidas
no realizadas, tradicionalmente han
afectado el resultado del ejercicio, en
aplicacin del principio conservador
ya invocado). Esta afirmacin ser
FUNDAMENTOS
sostenible mientras se mantenga la
asociacin del resultado del ejercicio
como el beneficio distribuible. Si en
el futuro dicho concepto se asocia
ms al resultado integral total, los
riesgos de descapitalizaciones, bur-
bujas financieras y prcticas ms so-
fisticadas de contabilidad creativa se
incrementarn sustancialmente. Man-
tenemos expectativas respecto a que
los cambios futuros a ser efectuados
en el Marco Conceptual coadyuven a
mitigar este riesgo.
Finalmente, deseamos hacer una
reflexin de lo cada vez ms distan-
te que se encuentra la terminologa
de origen contable empleada en las
normas tributarias y los conceptos
actualmente vigentes en las NIIF. Al
vertiginoso ritmo de aprobacin de
nuevas NIIF e interpretaciones con
tratamientos cada vez ms complejos,
est brecha se ir cada vez ampliando
ms, al punto de que trminos conte-
nidos en la ley del impuesto a la renta,
como inversiones o activos perma-
nentes, ya han desaparecido de las
normas contables, mientras que otros
propios de estas, como inversiones
inmobiliarias o activos no corrientes
mantenidos para la venta, pese a co-
rresponder a importantes realidades
en el mundo de los negocios, care-
cen de interpretacin o tratamiento
tributario. Hoy el lenguaje contable
de las normas tributarias presenta
arcasmos respecto de las NIIF, como
si se tratara de la distancia entre el
espaol contemporneo y aquel que
hablaba el Quijote. De ho haber un
intento de acercamiento por parte
de la tributacin, nuestra analoga
no sera la de dos versiones de una
misma lengua, sino, tal vez, la de dos
lenguas distintas, como el espaol y el
albans contemporneos, que tienen
un antepasado comn muy antiguo,
pero no son intercomprensibles .
agosto 2013 / 27
10/01/14 20:51

Un profesional actualizado para el mercado de hoy?
En un mundo donde la nica constante
es el cambio, el cual ocurre cada da con
mayor rapidez, el contador pblico debe
mantenerse actualizado para poder ser
exitoso en su mbito de accin. Sin embar-
go, consideramos que la profesin a nivel
nacional y regional, en trminos generales,
necesita hacer mayores esfuerzos para
mantener el nivel de actualizacin y cali-
dad que el mercado requiere y que ayude
a posicionar al contador pblico como un
profesional de vanguardia.
La exigencia de informacin financiera
transparente, integral y consistente hace
que la labor de los contadores tenga una
responsabilidad crtica en el manteni-
miento del valor de las empresas y en la
generacin de confianza en los mercados,
bien sea desde el lado empresarial como
generadores de informacin financiera, o
desde el lado independiente como garantes
de la transparencia en los mercados.
Tomando en cuenta este panorama es
que vemos que la nica forma de que la
profesin contable pueda acompaar el de-
sarrollo econmico, es logrando que el con-
tador se encuentre preparado para afrontar
dichos retos. Para esto, debe ir mucho ms
all de lo aprendido en la universidad, por
lo que consideramos que la capacitacin
continua es la clave para el desarrollo del
valor del profesional de la contabilidad, as
como de la profesin en general.
Las Normas Internacionales de Infor-
macin Financiera (NIIF) requieren que
el contador utilice criterios de avanzada
sobre valores de mercado y sobre tran-
sacciones muy complejas que da a da
se realizan en el mundo empresarial, por
lo que constantemente vemos normas
contables y propuestas de normas sobre
materias, tales como, valor razonable, ins-
trumentos financieros, reconocimiento de
ingresos, impuestos e impuestos diferidos,
consolidacin, entre otros, lo que requiere,
no solo una continua actualizacin, sino
una posicin ms activa en el desarrollo de
las normas, pues los reguladores como el
International Accounting Standards Board
(IASB), ente emisor de las NIIF realizan
procesos de auscultacin sobre las nor-
mas, antes de su puesta en vigencia.
28 / agosto 2013
Hector Gutierrez(28).indd 28
El Contador Pblico
Por otra parte, los reguladores de
mercado requieren que los auditores dic-
taminen sobre la calidad de los controles
internos. En tal sentido, los plazos de
reporte para las empresas pblicas y re-
guladas cada da son ms cortos y muchas
veces se enfrentan a plazos de pocos das
luego de las fechas de cierre para reportar
la informacin financiera, lo que requiere
de controles, procesos y sistemas que
soporten la calidad y la velocidad de la
informacin. As, es el contador quien debe
asumir el reto de mantenerse actualizado
para dar respuesta efectiva a un mercado
que cada da es ms sofisticado con juga-
dores ms preparados y exigentes.
De igual forma, el mundo actual requie-
re un contador pblico que no solo est
actualizado en las materias que directa-
mente le competen, como son los temas de
contabilidad y auditora, sino que tambin
maneje temas conexos relacionados con
la actividad empresarial y que incluyen
una gama de especialidades, tales como
impuestos y asuntos regulatorios, siste-
mas de informacin, procesos y controles
internos, asuntos laborales, relaciones con
los inversionistas y el mercado en general,
entre otras, sin contar la especializacin
por industria, la cual hoy en da cobra una
gran importancia dado que las industrias
requieren conocimientos muy especficos
para sus tipos de operaciones.
A pesar del nivel de importancia que la
constante actualizacin tiene, se puede ver
que la capacitacin de los profesionales de
la contabilidad se limita a temas de nuevas
normas contables, cambios impositivos y
otros temas regulatorios en la medida en
que los mismos ocurren. Los Colegios de
Contadores hacen esfuerzos para que las
actualizaciones lleguen a la mayor parte de
los profesionales, sin embargo, esto depen-
de ms del individuo y de su entendimiento
de la necesidad de mantenerse actualizado.
(*) Miembro del Consejo Consultivo de la Carrera de Contabilidad de la Universidad del Pacfico y Socio Director
de Auditora de Deloitte.
Hctor Gutirrez (*)
Por otra parte, las firmas de auditores inter-
nacionales mantienen grandes inversiones
en capacitacin a sus profesionales, pero
estos son una pequea parte del universo de
los contadores que hacen vida profesional
en nuestros mercados.
Dentro de este panorama es posible
realizar varias acciones para que el conta-
dor pblico pueda posicionarse como un
socio estratgico de negocios, entre ellas:
Apoyar a las universidades a promover
y a presentar ofertas curriculares ms
completas y adaptadas a las necesida-
des de los mercados actuales.
Las empresas deben entender la im-
portancia de la informacin financiera
e invertir en la actualizacin de sus
profesionales contables. De esta forma
estarn ms preparados para afrontar
los retos que se les van a presentar.
El gremio debe continuar y mejorar sus
programas de capacitacin continua
y debe convertirse en un centro de
conocimiento profesional, que apoye a
la profesin y al mercado, con mayores
niveles de exigencia a sus miembros y
con mayor autoridad tcnica.
Finalmente, el contador pblico debe
entender su verdadero rol para poder
salir de la tenedura de libros y conver-
tirse en un profesional de vanguardia
que tenga las capacidades para entender
transacciones complejas y su impacto
en el negocio, procesos y controles
internos, los impactos fiscales y legales
de las transacciones, el efecto en el
mercado de la informacin financiera
y que realmente pueda asumir una
actitud protagnica en las decisiones
empresariales. Este contador debe ser
comunicativo, proactivo, visionario
y entre otras cosas lder, para lo cual
debe capacitarse y mantenerse conti-
nuamente actualizado en todo lo que
est pasando en los mercados.
9/01/14 12:03

1
Introduccin
Actualmente, en el mundo se viene
discutiendo cmo mejorar la contabi-
lidad de los arrendamientos que tienen
las compaas, por lo que se estn
proponiendo cambios que tendrn un
efecto significativo en relacin a cmo
se registran hoy en base a la Norma
Internacional de Contabilidad (NIC)
17, Arrendamientos y normas comple-
mentarias. Esta NIC distingue entre dos
tipos de arrendamientos: (i) aquellos
que se consideran arrendamientos
financieros; es decir, que transfieren
la propiedad del bien o que es utilizado
sustancialmente por la compaa que
arrienda dichos bienes, y (ii) arrenda-
mientos operativos, en los cuales se
considera que hay un uso del bien sin
una transferencia definitiva o que los
beneficios los obtiene el arrendador
del bien y no el arrendatario.
Este marco para registro de arren-
damientos ha generado que en el mun-
do se estructuren diversas operaciones
financieras con el propsito de obtener
tratamientos contables especficos; es
as que, por ejemplo, algunas compa-
as areas en el mundo no tienen en
su contabilidad una gran parte de los
aviones que utilizan para sus operacio-
nes; a pesar de que los utilizan por gran
parte de su vida til, lo que ha sido una
constante preocupacin tanto de los
reguladores como de los inversionistas.
Esto se nota en los cursos que se tienen
a nivel internacional para el Chartered
Financial Accounting (CFA), en el que
se establece como uno de los ajustes
ms comunes que se debe realizar para
revisar los estados financieros el esti-
mar y considerar los activos y pasivos
que surgen por los arrendamientos
Juan Paredes(29-32).indd 29
Contabilidad de
Arrendamientos
Los cambios que se vienen
operativos que no se ven reflejados en
el estado de situacin financiera (antes
balance general).
Es en este sentido que tanto el Inter-
national Accounting Standards Board
(IASB) como el Financial Accounting
Standards Board (FASB) han venido
trabajando en conjunto en el desarrollo
de una propuesta para la contabilidad
de los arrendamientos, que bsicamente
establece que cualquier tipo de arrenda-
miento debe reconocerse como activo
y pasivo en el estado de situacin finan-
ciera. Ambas entidades han publicado
un borrador del Tratamiento Contable
propuesto para los Arrendamientos (ED
por sus siglas en ingls) con el objetivo
de que los interesados puedan hacer
comentarios hasta el 13 de setiembre
de 2013. Si bien se espera que esta
norma no entre en vigencia antes del
ejercicio 2017, dado que an se viene
discutiendo el ED y lo complejo que
ser el cambio, es importante que en el
Per las empresas (y la comunidad de
negocios en general) tomen conciencia
de que esta materia tendr efectos sig-
nificativos en el anlisis de la situacin
financiera de las empresas y, sobre todo,
puede afectar los ratios que se incluyen
como covenants en las deudas que se
vienen tomando a largo plazo; por lo que
es recomendable considerar el impacto
a la hora de firmar clusulas con condi-
ciones que podrn ser afectadas cuando
entre en vigencia esta norma.
(*) Socio principal de Auditora de EY.
PRCTICA CONTABLE
Juan Paredes Manrique (*)
A continuacin, se presenta un
resumen de los principales aspectos
incluidos en el ED para que los Directo-
res, Gerencia y otros interesados en los
estados financieros tengan un conoci-
miento general de lo que implicar este
cambio contable a nivel internacional
y en el Per, considerando que para la
fecha en que se estima su implemen-
tacin, todas las compaas de cierta
dimensin en el Per debern reportar
de acuerdo a las Normas Internaciona-
les de Informacin Financiera (NIIF).
Con el objetivo indicado, revisare-
mos los principales conceptos inclui-
dos en el ED de la norma y el cul ser
su impacto en el registro contable de
los arrendamientos.
2
Definicin de
Arrendamiento
Un aspecto importante es identi-
ficar si un contrato contiene o no un
arrendamiento, para lo que es necesario
analizar su definicin. El ED define a
los arrendamientos como un contrato
(acuerdo entre dos o ms partes que
tengan derechos y obligaciones que se
puedan exigir) que otorga el derecho
al uso de un activo por un periodo de
tiempo determinado a cambio de un
pago. En consecuencia, para que exis-
ta un arrendamiento un contrato deber
cumplir con los siguientes criterios:
agosto 2013 / 29
10/01/14 20:52
 (i) Que el cumplimiento del contrato
dependa del uso de un activo iden-
tificable, y
(ii) Que el contrato otorgue el derecho
de controlar el uso de dicho activo
por un periodo de tiempo a cambio
de un pago.
Para entender cmo se aplica esta
definicin en la prctica, veamos dos
escenarios como ejemplos:
Escenario A
Asumamos que el cliente X entra a un con-
trato de 12 aos por el derecho a usar una
capacidad especfica de datos de transmi-
sin en un cable de fibra ptica que conec-
ta Per con Brasil. El contrato identifica 3
de las 20 fibras que tiene el cable, que es-
tarn dedicadas exclusivamente al cliente
X por la duracin del contrato.
Anlisis
Las 3 fibras pueden ser consideradas un
activo especfico e identificable en el con-
trato, ya que son fsicamente distintas de
las otras 17 fibras que tiene el cable; por
ende, es un contrato de arrendamiento.
Escenario B
Se asumen las mismas condiciones que
en el escenario A, excepto que el provee-
dor es libre de usar cualquiera de las 20
fibras para cumplir con el contrato de
transmisin al cliente X.
Anlisis
En este caso, las fibras utilizadas en el
contrato no estn identificadas espec-
ficamente porque el contrato permite al
proveedor usar una porcin de cualquiera
de las 20 fibras pticas que tiene para
cumplir con su obligacin.
La capacidad que se usa no es un activo
identificable que se pueda distinguir del
resto de la capacidad del cable; en conse-
cuencia, no cumple con el criterio de ser
un activo identificable.
Este tipo de situaciones se pre-
sentarn cuando se haga el anlisis
para definir qu activos existen en el
contrato y, en algunos casos, podrn
darse complicaciones para interpretar-
lo adecuadamente.
En cuanto al derecho de control
de uso del activo identificado en el
30 / agosto 2013
Juan Paredes(29-32).indd 30
contrato, se tendr el mismo cuando el
usuario tenga la habilidad de dirigir su
uso y obtener los beneficios del mismo.
3
Arrendamientos
a corto plazo
Otro aspecto que el ED considera
es la posibilidad de que un contrato
de arrendamiento sea por un periodo
mximo posible (incluyendo opciones
para extenderlo) de 12 meses o menos
y no contenga una opcin de compra;
en cuyo caso se podr registrar en
forma similar a como se hace para un
arrendamiento operativo actualmente.
Esta es una opcin (no obligacin) por
la que se puede optar para cada con-
trato con las caractersticas indicadas
y cuyo nico objetivo es reducir el
costo de contabilizar estos contratos
denominados de corto plazo.
4
Periodo del
Arrendamiento
El periodo del arrendamiento debe
ser determinado al inicio del contrato
basado en el periodo que no es cancela-
ble; es decir, en el que se est obligado
a realizar los pagos y utilizar el activo,
y considerando tambin:
(i) Los periodos cubiertos por una op-
cin para extender el arrendamien-
to si es que el arrendatario tiene un
incentivo econmico significativo
para ejercer tal opcin, y
(ii) El periodo cubierto por una opcin
para terminar el arrendamiento si
el arrendatario tiene un incentivo
econmico significativo para no
ejercer dicha opcin.
Estos requerimientos se pueden
ilustrar con el ejemplo siguiente:
Escenario A
La entidad B entra en un arrendamiento
por un equipo que incluye un periodo no
cancelable de 4 aos y tiene una opcin
de renovarlo por 2 aos ms. No hay pe-
nalidad por terminar el contrato u otros
factores del mercado que indiquen que
la entidad tenga un incentivo significativo
para ejercer dicha opcin.
Anlisis
En base a lo anterior, el trmino del
arrendamiento sera de 4 aos.
Escenario B
La entidad Q entra en un arrendamiento
por una propiedad que tiene un periodo
no cancelable en 4 aos y una opcin de
renovacin por 2 ms. Antes de tomar la
posesin de la propiedad, la entidad Q
paga por una mejora en las instalaciones
un monto significativo. La mejora tendr
un valor significativo al final de los 4 aos
y solo podr ser aprovechada por el uso
continuo de la propiedad.
Anlisis
Al inicio del arrendamiento la entidad Q
tiene un incentivo econmico significati-
vo para renovar la opcin, ya que sufrira
una prdida importante por las instala-
ciones realizadas sino ejerce la opcin.
En consecuencia, al inicio del arrenda-
miento se define que el periodo de arren-
damiento es de 6 aos.
Lo anterior implica que con la
nueva norma se deber tener mayor
informacin sobre los periodos en los
cuales se tendr el arrendamiento,
y se debern tomar decisiones que
requerirn la utilizacin de juicio pro-
fesional para determinar el periodo del
arrendamiento.
5 T
asa de Descuento
Para registrar el activo y pasivo, las
tasas de descuento a utilizar debern
ser determinadas para cada transac-
cin en forma separada y utilizada para
determinar el valor presente de los
pagos por arrendamiento considerando
los siguientes criterios:
5.1 Arrendatarios
Los arrendatarios utilizarn la tasa
que el arrendador les est cobrando
si puede ser claramente determinada.
En la prctica los arrendatarios pue-
de que no conozcan la tasa del arren-
dador; en ese caso debern utilizar su
propia tasa incremental de prstamos.
Esta tasa para el arrendatario deber
ser la tasa de inters que el arrenda-
tario tendra que pagar para obtener
los fondos necesarios para comprar
un activo similar al que est utilizando
con trminos de pago similares y con
la garanta que tiene el contrato de
arrendamiento.
10/01/14 20:52

5.2 Arrendador
El arrendador utilizar la tasa que
le cobra el arrendatario, que deber
ser la tasa implcita del arrendamiento.
6
Clasificacin de
los Arrendamientos
El concepto utilizado en la nueva
norma establece que la sustancia eco-
nmica de los arrendamientos se refleja
mejor si se considera que conceptual-
mente existen dos tipos de arrenda-
mientos. El principio para diferenciar
estos dos tipos de arrendamientos se
basa en la porcin de los beneficios
econmicos del activo subyacente que
sern consumidos por el arrendatario
durante la vida del arrendamiento.
Bajo el ED los arrendamientos sern
clasificados al inicio como sigue:
Los arrendamientos de activos que
no son propiedades (equipos, veh-
culos, etc.) sern clasificados como
arrendamientos Tipo A, a menos
que alguno de los siguientes dos
criterios se cumpla:
El trmino del arrendamiento es
por una parte insignificante del
total de la vida econmica del
activo subyacente.
El valor presente de los pagos
del arrendamiento es insignifi-
cante en relacin al valor razo-
nable del activo subyacente al
inicio del arrendamiento.
Los arrendamientos de propieda-
des (terrenos, edificios o partes de
edificios) sern clasificados como
arrendamientos Tipo B, a menos
que alguno de los siguientes crite-
rios se cumpla:
El periodo de arrendamiento es
por la mayor parte de la vida eco-
nmica del activo subyacente.
El valor presente de los pagos
de arrendamiento representa
una parte substancial del valor
razonable del activo subyacente
a la fecha del arrendamiento.
Adicionalmente, si el arrendatario
tiene un incentivo econmico signi-
ficativo para ejercer una opcin de
compra de un activo subyacente, el
arrendamiento deber ser clasificado
como Tipo A.
Juan Paredes(29-32).indd 31
Tanto el IASB como el FASB con-
sideran que las excepciones a los
criterios de clasificacin entre arren-
damientos Tipo A y B sern menores,
y cubrirn un reducido nmero de
operaciones de arrendamiento.
La clasificacin de los arrenda-
mientos no ser revisada despus de
que se inicie el contrato a menos que
un nuevo contrato se cree por una
modificacin sustantiva de las condi-
ciones del contrato. El ED no define
lo que es significativo o no significativo
para propsitos de la evaluacin de los
criterios anteriormente indicados; en
consecuencia, la evaluacin requerir
el uso de juicio profesional y puede ser
subjetiva.
7
Contabilidad de los
Arrendamientos
El ED requiere reconocer todos
los arrendamientos en el estado de
situacin financiera (balance general),
excepto los de corto plazo, como se
indic anteriormente.
Al inicio de la fecha del arrenda-
miento, los arrendatarios reconocern
un pasivo por los pagos a realizar por
los arrendamientos y un activo que
representar el derecho a utilizar el
activo durante el periodo del arrenda-
miento. El reconocimiento inicial del
derecho a utilizar el activo y el pasivo
por arrendamiento ser el mismo tanto
para los arrendamientos Tipo A como
para los Tipo B, lo mismo que la medi-
cin del pasivo a partir de esa fecha.
Sin embargo, la medicin posterior del
derecho a uso del activo para los arren-
damientos Tipo A y B ser diferente.
Para entender cmo se realizar el
registro contable para los arrendamien-
tos segn su tipo veamos el siguiente
ejemplo de un contrato simple de un
arrendamiento Tipo A para el arren-
datario:
Ejemplo arrendamiento Tipo A
La compaa H entra por un arren-
damiento de equipos por 3 aos y
concluye que este arrendamiento
es Tipo A. La entidad acuerda hacer
pagos anuales durante los 3 aos,
PRCTICA CONTABLE
por 10,000 en el primer ao; 12,000
en el segundo ao; y, 14,000 en el
tercer ao. Para simplicidad, asu-
mamos que no hay otros elementos
en los pagos de arrendamiento. La
medicin inicial del derecho de uso
de un activo y del pasivo sera de
33,000 (el valor presente de los pa-
gos utilizando una tasa de descuen-
to de aproximadamente 4.24%). La
compaa H determina que el de-
recho por el activo ser amortizado
en lnea recta durante el plazo del
arrendamiento.
Anlisis
Al inicio del arrendamiento, la enti-
dad H reconocer el activo y pasivo
de la siguiente manera:
(1)
Derecho de uso del activo 33,000
33,000
Pasivo por arrendamiento
Para reconocer inicialmente el arrendamiento
(x)
Los siguientes registros contables
sern realizados en el primer ao:
(1)
Gastos por intereses 1,398
Pasivo por arrendamiento 1,398
Para registrar gastos por intereses y acu-
mular la deuda por arrendamiento utilizan-
do el mtodo del inters efectivo (33,000 x
4.24%)
(2)
Gastos por amortizacin
11,000
Derecho de uso del activo 11,000
Para registrar los gastos de amortizacin
por el derecho de uso del activo (33,000 /
3 aos)
(3)
Pasivo por arrendamiento 10,000
Efectivo 10,000
Para registrar el pago del arrendamiento
(x)
agosto 2013 / 31
10/01/14 20:52
 Un resumen de la contabilidad del
contrato de arrendamiento es la si-
guiente:
Inicial Ao 1 Ao 2
Pagos de
arrendamiento
en efectivo 10,000 12,000 14,000
Gastos por
arrendamiento
reconocidos
Gastos por
intereses 1,398 1,033
Gastos de
amortizacin 11,000 11,000 11,000
Total 12,398 12,033 11,569
Balance General
Derecho de
uso del activo 33,000 22,000 11,000
Pasivo por
arrendamiento (33,000) (24,398) (13,431)
Nota: Ciertos montos han sido redondeados
El gasto total del periodo (la suma
del inters y del gasto por amortizacin)
de un arrendamiento Tipo A ser gene-
ralmente mayor en los primeros aos y
menor en los ltimos. Debido a que se
utiliza una tasa de inters consistente
para el pasivo por arrendamiento, el cual
decrece conforme los pagos se vayan rea-
lizando, se registrarn mayores intereses
en los periodos iniciales que en los perio-
dos finales. Esta tendencia en el gasto por
inters, combinado con la amortizacin
lineal del derecho en uso, resulta en un
reconocimiento de un mayor gasto en los
primeros periodos en los arrendamientos
Tipo A en relacin a los Tipo B.
Para entender cmo se registra un
arrendamiento Tipo B, veamos el siguien-
te ejemplo de un arrendamiento simple:
Ejemplo arrendamiento Tipo B
La entidad L entra en un contrato a
3 aos para arrendar oficinas y conclu-
ye que el acuerdo es un arrendamiento
Tipo B. La entidad acuerda pagar los si-
guientes importes en los prximos aos:
10,000 en el ao 1, 12,000 en el ao 2 y
14,000 en el ao 3. Por simplicidad, se
considera que no hay otros elementos
en los pagos que se vienen realizando.
La medicin inicial del activo, como en el
caso anterior, equivale a 33,000 utilizan-
do una tasa de descuento de aproximada-
mente 4.24%. La compaa L calcula que
el gasto anual por arrendamiento ser
de 12,000 [(10,000+12,000+14,000)/3].
Al inicio del arrendamiento, la enti-
dad L reconocer el activo y pasivo de la
siguiente manera:
32 / agosto 2013
Juan Paredes(29-32).indd 32
(1) De lo anteriormente indicado se nota
que la contabilidad de los arrendamien-
Derecho de uso del activo 33,000
tos ser ms complicada cuando este
Pasivo por arrendamiento 33,000
ED sea emitido como versin definitiva.
Ao 3 Para reconocer inicialmente el arrendamiento
Las compaas tendrn que cambiar
(x)
sus procedimientos para identificar sus
arrendamientos, realizar los clculos
Los siguientes registros contables para su adecuado registro contable; ade-
sern realizados en el primer ao ms de las divulgaciones que requiere la
norma que se est proponiendo.
(1)
569
8 C
Gastos por arrendamiento 12,000
olofn
Pasivo por arrendamiento 1,398
Derecho de uso del activo 10,602
La discusin detallada de la nor-
Para registrar los gastos por arrendamiento, au- ma va ms all de lo que est artculo
mentar la deuda y ajustar el derecho de uso del pretende. Es muy importante que las
- activo (cambio en el derecho de uso del activo empresas sean conscientes de que mu-
= 12,000 gasto lineal anual por arrendamiento
menos 1,398 de inters del pasivo usando el
chas de las operaciones que hoy puedan
-
mtodo de inters efectivo) tener como arrendamientos operativos,
(2) tendrn que pasar a ser registradas en el
Pasivo por arrendamiento balance general, afectando sobre todo
10,000
Efectivo
los ratios de prstamos bancarios. En
11,000
este sentido, cualquier prstamo que
Para registrar el pago del arrendamiento
sea negociado y que tenga una duracin
(x)
ms all del ao 2016 o 2017 debera
indicar claramente que las reglas para
Un resumen de la contabilidad del medir cualquier covenant se deben
contrato de arrendamiento es la si- basar en las normas contables actuales
guiente: o, de modificarse, se deber establecer
un mecanismo para renegociar los
Inicial Ao 1 Ao 2 Ao 3
mismos; de lo contrario se pueden dar
Pagos de
arrendamiento incumplimientos no previstos por un
en efectivo 10,000 12,000 14,000 tema contable.
Gastos por El Per aplica actualmente las Nor-
arrendamiento
reconocidos 12,000 12,000 12,000 mas Internacionales de Informacin Fi-
nanciera (NIIF) para todas las empresas
Menos: Aumento
del pasivo por representativas y de aqu al ao 2016 casi
arrendamiento (1) (1,398) (1,033) (569)
todas las empresas debern utilizar las
Cambio en el
NIIF para preparar toda la informacin
derecho de uso
del activo (2) 10,602 10,967 11,431 que emitan; por ello es muy importante
que el Directorio, la Gerencia y los con-
Balance General tadores conozcan los cambios que se
Derecho de
vendrn para la contabilizacin de los
uso del activo 33,000 22,398 11,431 -
arrendamientos; as como promover su
Pasivo por
arrendamiento (33,000) (24,398) (13,431) - discusin en diversos foros, incluyendo
(1) Calculado usando el mtodo de inters en efectivo el impacto que deber tener en las nor-
(clculo igual al arrendamiento Tipo A).
(2) Calculado como la diferencia entre el gasto lineal a
mas tributarias, de ser aplicable.
ser reconocido (12,000) y el aumento del pasivo por El entrenamiento y la preparacin
arrendamiento oportuna sobre los efectos de esta
Nota: Ciertos montos han sido redondeados
norma y otras que se vienen discu-
tiendo, ayudar a que las empresas
Como puede notarse, los arrenda-
estn preparadas y se eviten riesgos
mientos Tipo B podrn resultar en un
por temas contables; ya que, si bien
reconocimiento de gastos similar a
las decisiones que la gerencia tome
los que tienen hoy los arrendamientos
no deben ser influenciadas por un
operativos; sin embargo, para el control
tratamiento contable determinado, s
y la contabilidad de estos activos se ne-
es necesario que se conozca el impac-
cesitar un mayor trabajo, requiriendo
to que sus decisiones tendrn en los
clculos y controles adicionales.
estados financieros de la compaa.
10/01/14 20:52

1
Introduccin
Lo que me motiva a escribir este
artculo es la discrepancia en las con-
clusiones sobre el adecuado tratamiento
contable de ciertas transacciones, que si
bien se originan por motivos distintos,
en el fondo son similares. Estas tran-
sacciones corresponden a: (i) embargos
que ejecuta la SUNAT como medida de
cautela respecto de supuestas deudas
tributarias en proceso de reclamo por
el contribuyente, (ii) pagos efectuados
por el contribuyente para la actuacin
de pruebas, y (iii) pagos efectuados
por el contribuyente con el objeto de
suspender el devengo de intereses por
acotaciones tributarias en reclamo.
Mi objetivo es analizar la naturaleza
de estas transacciones. Especficamente
pretende establecer (con sustento en
las normas) si los depsitos detallados
arriba corresponden a activos contin-
gentes en el marco de los Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados en
Per y especficamente de acuerdo con
las definiciones que contiene la Norma
Internacional de Contabilidad (NIC) 37
Provisiones, obligaciones contingentes y
activos contingentes (en adelante NIC 37).
No dudo que puede dar la impresin
de que el tema que trato ms adelante en
detalle, no parece ser muy complejo y has-
ta se podra pensar que es un tema poco
relevante. Sin embargo, en los ltimos
meses he observado que existen distintos
puntos de vista y controversia sobre este
tema entre contadores, la gerencia de
empresas y las firmas de auditores.
Una corriente de pensamiento con-
cluye que estos desembolsos son activos
contingentes porque se observa que
existe incertidumbre respecto de su
recuperacin. Por esta razn concluyen
que en el momento en que la entidad
Montero(33-37).indd 33
PRCTICA CONTABLE
Activos
Contingentes?
Luis W. Montero (*)
incurre en el desembolso, su monto se Es decir, si no se entiende el con-
debe cargar directamente contra los texto en el que la norma plantea sus re-
resultados de la entidad. querimientos, podemos cometer el error
de aplicar un requerimiento especfico
2
Nuestro Anlisis
Iniciaremos nuestro anlisis sobre
de las normas a partidas a las que estas
no se refieren. Este proceso de entendi-
miento del contexto en el que se ubican
las normas no quiere decir interpretar
la naturaleza de los fondos del contribu-
lo que las normas indican. El proceso de
yente objeto de embargo por la Admi-
entendimiento del contexto en el que
nistracin Tributaria o voluntariamente
las normas plantean sus requerimientos
depositados en sus cuentas para actuar
es necesario para asegurar que estas
pruebas o suspender el devengo de inte-
se apliquen a las transacciones que el
reses de deudas en reclamo (en adelante
Comit previ al emitirlas.
los fondos depositados), explicando las
definiciones que se relacionan con el
2.1 Reconocimiento
concepto de activo contingente.
Abordando concretamente el tema,
Tengo la impresin que la divergencia
la NIC 37 claramente requiere que
de opinin al interior de la profesin so-
los activos contingentes no se re-
bre la naturaleza de los fondos deposita-
conozcan (prrafo 31). Ahora bien,
dos surge porque se est confundiendo (o
a qu se refiere la norma al indicar
tal vez sea mejor decir se est entendien-
la entidad no debe reconocer?
do equivocadamente) el significado de
El prrafo 4.37 del Marco Concep-
activo contingente y activo deteriorado,
tual indica que reconocimiento es el
lo que pasa por confundir los conceptos
proceso de incorporar una partida
de reconocimiento y de castigo.
en los estados financieros o, que es
Este problema no es un simple tema
lo mismo, el proceso de incluir el
semntico. En efecto, si no tenemos clara
monto de la partida en los totales
la definicin de un determinado concep-
del balance general o del estado de
to y no entendemos el contexto en el que
resultados. Es claro que cuando las
el International Accounting Standards
normas indican reconocimiento
Board (en adelante el Comit) plantea
se refieren al registro original (al
sus requerimientos y tratamientos con-
registro inicial) de una partida en
tables, sin duda cometeremos el error de
los estados financieros. Antes de su
aplicar un tratamiento contable prescrito
reconocimiento, las partidas no
en las Normas Internacionales de Infor-
han tenido ni tienen reflejo en los
macin Financiera (NIIF) a elementos
estados financieros.
distintos de aquellos a los que el Comit
Cuando la NIC 37 indica que la en-
se refiere en una determinada norma.
tidad no debe reconocer un activo
(*) Socio principal de Servicios de Consultora Contable de PricewaterhouseCoopers.
agosto 2013 / 33
10/01/14 17:01
 contingente se refiere al registro
original (o inicial) de una partida
(que parece activo) que nunca antes
se incluy como parte del total de
los activos de la entidad.
Es de notar que este prrafo de la
NIC 37 es ms exigente al establecer
los criterios de reconocimiento para
los activos contingentes que los que
plantea el prrafo 4.38 del Marco
Conceptual para los dems activos.
En efecto, mientras que el prrafo
4.38 requiere que para reconocer
(inicialmente) un activo, tiene que
ser probable que cualquier beneficio
econmico fluya hacia la entidad, la
NIC 37 requiere que para reconocer
un activo previamente calificado
como contingente la realizacin
del ingreso de cualquier beneficio
econmico tiene que ser virtual-
mente segura. En buena cuenta, esto
demuestra que el Comit aborda el
tema del reconocimiento de los ac-
tivos contingentes fuera del Marco
Conceptual porque su naturaleza
es rara y por tanto se distinguen de
cualquier otra partida de activo en
el momento de su reconocimiento
inicial.
En resumen, lo que el prrafo 31 de
la NIC 37 requiere es que si una par-
tida que an no se ha incorporado
en los estados financieros corres-
ponde a un activo contingente ste
no se debe registrar en los estados
financieros hasta que cumpla con
los criterios de reconocimiento
que contempla la NIC 37, lo que
en buena cuenta significa darle un
tratamiento especial y distinto del
que prevn las reglas de reconoci-
miento del Marco Conceptual. En
este sentido, el prrafo 31 de la
NIC 37 transmite la siguiente idea:
La entidad no debe incorporar
(registrar inicialmente) un activo
contingente en sus estados finan-
cieros.
La NIC 37 cuando indica que la
entidad no debe reconocer un ac-
tivo contingente no transmite la
siguiente idea:
los activos cuya recuperacin es
incierta son activos contingentes
y por tanto se deben castigar.
La NIC 37 no se refiere al castigo de
activos ya reconocidos en los esta-
dos financieros y cuya realizacin
34 / agosto 2013
Montero(33-37).indd 34
es incierta. Un activo que ya pas
por el proceso de registro inicial
(reconocimiento) en los estados
financieros y que con posterioridad
se determina que su realizacin es
incierta o lo que es lo mismo, cuya
realizacin no es probable, (y no
cuya realizacin no es segura) no lo
convierte en un activo contingente
sino en un activo deteriorado.
Es importante entender el lenguaje
que usa el Comit al redactar las
normas. El Comit en la redaccin
de las NIIF no usa el trmino re-
conocimiento como sinnimo de
castigo de un activo deteriorado
como parece entienden algunos.
Lo anterior lo confirman los prra-
fos de las normas que tratan sobre
activos deteriorados. Ninguna NIIF
indica que los activos deteriorados
no se reconocen (pues si son ac-
tivos ya se reconocieron). Las nor-
mas expresamente indican que los
activos deteriorados se castigan o su
valor se reduce; ejemplos son: i) el
prrafo 28 de la NIC 2 Existencias:
() la prctica de castigar las exis-
tencias por debajo de su costo a su
valor neto de realizacin (), ii) el
prrafo 59 de la NIC 36 Deterioro
de activos: () si el valor recupe-
rable de un activo es menor que su
valor en libros, el valor en libros se
debe reducir a su valor recuperable.
La reduccin es una prdida por
deterioro () y, iii) el prrafo 63
de la NIC 39 - Instrumentos finan-
cieros: reconocimiento y medicin:
() El valor en libros del activo se
debe reducir ya sea directamente o
a travs de una cuenta de provisin.
El monto de la prdida se reconoce
(inicialmente pues antes la prdida
no estuvo reconocida en los estados
financieros) en ganancias y prdidas
().
Podemos notar que de forma dife-
rente el prrafo 18 de la NIC 18
Ingresos, al igual que la NIC 37 usa el
trmino reconocimiento al referirse
al registro inicial de los ingresos (y
evidentemente de manera simult-
nea de un activo), como sigue: El
ingreso se reconoce solo cuando es
probable que los beneficios econ-
micos asociados con la transaccin
fluirn a la entidad (). Aqu la
NIC 18 en efecto hace referencia
al registro inicial del ingreso por la
venta y de un activo (la cuenta por
cobrar comercial) sobre la base de
los criterios de reconocimiento del
Marco Conceptual.
En resumen, el Comit usa el trmi-
no reconocimiento para referirse al
registro inicial de una partida en los
estados financieros. Cuando la NIC
37 indica que los activos contingentes
no se reconocen lo que quiere decir
es que no se deben incorporar ini-
cialmente en los estados financieros.
Cuando el Comit se refiere al castigo
de activos claramente usa el trmino
castigo o se refiere a ste como la
reduccin del valor de un activo.
2.2 Activos contingentes
Toca ahora revisar la definicin de
activo contingente. Al respecto los
prrafos 32 y 33 de la NIC 37 ofrecen
caractersticas precisas de lo que
se debe entender por activo con-
tingente. Los activos contingentes
surgen de eventos no planeados o
inesperados que no se incorporan a
los estados financieros pues podran
originar el registro de ingresos que
nunca se realicen.
La norma es clara en su explicacin
de por qu un activo contingente no
se debe registrar en los estados fi-
nancieros. El prrafo 33 de la norma
indica que los activos contingentes
no se reconocen en los estados
financieros ya que pueden dar como
resultado que se reconozcan ingre-
sos que nunca se realicen. Esto
quiere decir que la norma prev que
el evento econmico que da origen
a un activo contingente obligar
necesariamente al reconocimiento
de un ingreso en el momento en que
sea seguro que la entidad recibir
los beneficios econmicos.
El ejemplo de activo contingente
que ofrece la norma en su prrafo 32
es el de un reclamo que la entidad
ha entablado a travs de un proceso
legal, cuyo resultado es incierto.
Ahora bien, cul es el evento que
origina el proceso legal al que se
refiere el ejemplo de la norma?
Nuevamente es necesario entender
lo que el Comit dice en el prrafo
32 de la NIC 37. Esto porque perci-
bimos que algunos entienden que
si un activo es objeto de reclamo a
10/01/14 17:01

travs de un proceso judicial, esto lo
convierte en un activo contingente.
Si este es el entendimiento se debe
a que se parte de la idea equivocada
de que un activo se puede convertir
en un activo contingente (tema que
desarrollo ms adelante). Los acti-
vos objeto de embargo judicial no se
convierten en activos contingentes
que se deban castigar contra resulta-
dos, menos los fondos depositados
voluntariamente.
Por ejemplo, si una empresa pide
un prstamo bancario y da en ga-
ranta un terreno, y posteriormente
incumple con el pago de la deuda y
el banco impone embargo sobre el
terreno, esto hace que el terreno se
convierta en un activo contingente y
por tanto que se requiera su castigo
contra resultados? Nunca. Se tendr
que esperar la orden de remate del
inmueble para que con los fondos
que se rescaten se cobre el banco.
En buena cuenta, el terreno servir
para pagar la deuda impaga sin
afectar resultados. El activo (el
terreno) sigue siendo activo inde-
pendientemente de que sobre este
pese embargo.
Ahora bien, si analizamos detenida-
mente lo que expresamente dice el
prrafo 32 de la NIC 37, claramente
se observa que no se refiere a acti-
vos en reclamo a travs de procesos
legales. La norma se refiere a un
reclamo a travs de procesos lega-
les del que es posible que surja un
activo (nunca reconocido hasta ese
momento) y por tanto un ingreso.
La NIC 37 en su ejemplo no se
refiere a activos de la entidad (ya
reconocidos) sobre los que se haya
planteado algn reclamo por la va
judicial. De hecho en el texto de la
frase en que se declara el ejemplo
no se usa a la palabra activo. La
frase hace indicacin a un reclamo
(no a un activo en reclamo) por la
va judicial que es posible (o hasta
probable) que genere un ingreso en
el futuro.
El ejemplo de la NIC 37 se refiere
a situaciones en las que la entidad
reclama por la va judicial ser resar-
cida por un tercero como en los ca-
sos de incumplimiento de contrato
o por daos y perjuicios. Esta es la
situacin en la que est planteado
Montero(33-37).indd 35
el ejemplo de la norma. Debemos
insistir en que lo importante es en-
tender el contexto en que se plantea
el ejemplo. A diferencia del ejemplo
que ofrecemos arriba sobre activos
en reclamo (el terreno objeto de
embargo), un reclamo de la entidad
produce efectivamente los efectos
que la NIC 37 prev en el registro
de un activo contingente.
En efecto, si se decidiera registrar
el monto que se reclama como
indemnizacin, la entidad hara el
registro inicial de un activo (o de
su incorporacin en los estados
financieros) lo que obligara a incluir
simultneamente a un ingreso. Tal
y como lo prev el prrafo 33 estos
son los efectos de reconocer un ac-
tivo contingente; efectos que no se
observan de los activos en reclamo.
Otro ejemplo que contempla la
literatura contable sobre activos
contingentes corresponde a sinies-
tros que afectaron a la entidad y que
se encuentran en reclamo al seguro.
Del mismo modo que en el caso
del reclamo judicial si se decidiera
registrar el monto que se reclama
como indemnizacin al seguro, la
entidad hara el registro inicial de un
activo y simultneamente obligara
a incluir un ingreso en los estados
financieros.
En ambos ejemplos de acuerdo
con la NIC 37, efectivamente no
procede el registro (inicial) del ac-
tivo pues es incierta su realizacin.
Las partidas que resultan de estos
eventos son efectivamente activos
contingentes.
La inclusin del activo y del ingreso
en cada uno de los ejemplos que
ofrecemos arriba deber ocurrir con
el fallo judicial y con la confirma-
cin de la compaa de seguros de
que pagar los daos del siniestro,
respectivamente. Antes de tales
confirmaciones (el fallo judicial y
la aceptacin del seguro) ambos
eventos solo generan activos con-
tingentes que no se deben registrar
(reconocer) en los estados financie-
ros.
El ejemplo de un reclamo que la
entidad ha entablado a travs de
un proceso legal que muestra la
NIC 37 no se puede referir a una
demanda planteada por la entidad
PRCTICA CONTABLE
para recuperar un activo que le
haya sido embargado o que esta
haya depositado voluntariamente
en cuentas de la Administracin
Tributaria. Esto porque en el caso
de este tipo de procesos judiciales
el activo ya se ha registrado (reco-
nocido) y porque la resolucin del
proceso legal no generar ninguna
afectacin contable contra ingre-
sos. Un resultado favorable en una
demanda para levantar el embargo
sobre un activo solo libera la carga
del activo, es decir, su libre disponi-
bilidad, lo que no origina una afec-
tacin contable contra ingresos. Un
resultado desfavorable slo hara
que el activo contine restringido
hasta el momento en que los proce-
sos relacionados con la obligacin
cuyo pago garantiza se resuelva, lo
que tampoco requiere de afectacin
contable alguna contra ingresos.
2.3 Activos contingentes y activos
Los activos contingentes tienen
potencial de convertirse en verda-
deros activos. Activos contingentes
se convierten en activos (y a partir
de ese momento se reconocen en
los estados financieros) cuando es
virtualmente seguro que se generar
un ingreso, como son los casos que
planteamos en los ejemplos del
inciso anterior.
Ahora bien, un activo se puede con-
vertir en un activo contingente? No,
un activo contingente no resulta de
un activo previamente reconocido.
En los casos en los que la entidad
haya registrado un activo que reuni
los criterios de reconocimiento en
el momento de su registro inicial
(por ejemplo una cuenta por cobrar
comercial) y que con posterioridad
se concluye que no es probable que
genere beneficios econmicos en
el futuro (la cuenta por cobrar co-
mercial deviene en incobrable) no
hace que el activo se transforme en
un activo contingente como este es
definido en la NIC 37. En este caso
lo que ocurrir es que el activo se
deterior, que no quiere decir que se
convirti en un activo contingente
bajo la definicin de la NIC 37. Los
activos contingentes, nunca fueron
activos mientras mantuvieron la
condicin de contingentes.
agosto 2013 / 35
10/01/14 17:01
 2.4 Recuperacin de los fondos de-
positados
Una vez definido que los fondos
depositados no corresponden a
activos contingentes es preciso
analizar si corresponden a un activo
deteriorado.
Ciertos colegas indican que como: (i)
los fondos depositados no generan
derechos de cobro, (ii) el importe
que se recuperar no se puede es-
timar de manera confiable, (iii) la
fecha de su cancelacin es incierta,
(iv) estn sujetos a la decisin del
Poder Judicial y del Tribunal Fiscal,
y (v) no pueden ser transferidos ni
compensados con otras obligacio-
nes, entonces no cumplen con las
caractersticas para ser reconocido
como activo de acuerdo con las nor-
mas contables.Si bien es cierto que
los fondos depositados estn rela-
cionados con reclamos planteados
por contribuyentes, estos procesos
surgen de dos eventos econmicos
distintos. Uno corresponde a la en-
trega de los fondos (por embargo o
voluntariamente) y el otro evento
corresponde a la generacin de una
obligacin (probable o posible) del
contribuyente por los impuestos que
fueron materia de reparo. El primer
evento produce la restriccin en el
uso de los fondos del contribuyente
mientras que el segundo evento ge-
nera, ya sea un pasivo o una obliga-
cin contingente, dependiendo de si
la obligacin es probable o posible.
Respecto del primer evento, la en-
trega de los fondos, discrepamos
con la posicin de que perdieron
su condicin de activo. Para sus-
tentar nuestra posicin debemos
referirnos nuevamente al Marco
Conceptual, especficamente su
prrafo 4.10:
4.10 Los beneficios econmicos
incorporados en un activo pueden
fluir a la entidad en un nmero
de formas. Por ejemplo, un activo
puede:
a. usarse de manera separada o
en combinacin con otro activo
en la produccin de bienes o
servicios a ser vendidos por la
entidad;
b. intercambiarlo por otros activos;
c. usarlo para cancelar un pasivo;
o completa, neutra y libre de error.
36 / agosto 2013
Montero(33-37).indd 36
d. distribuirlo a los propietarios
de la entidad.
La posicin que indica que los fon-
dos depositados se deben castigar
se sustenta en parte porque se ar-
gumenta que no generan un derecho
de cobro. Estamos de acuerdo que
esta cuenta no genera un derecho de
cobro inmediato pues este derecho
se materializar luego que se re-
suelvan las disputas sobre la deuda
tributaria; de otro lado, es claro que
no todos los activos son derechos de
cobro. En mi concepto los fondos
entregados son depsitos o fondos
restringidos. En efecto, los fondos
en poder de la SUNAT lo nico
que originan es que se bloquee el
derecho a usarlos mientras duren
los procesos en los que se defina si
corresponde que el contribuyente
pague los impuestos acotados.
En el caso especfico de los em-
bargos, su objeto es cautelar los
intereses del Estado. Con esta
medida, la SUNAT se asegura que
el contribuyente separe fondos
para pagar la deuda tributaria en
reclamo en el caso que el fallo le
resulte adverso. La medida cautelar
a la que legalmente la SUNAT puede
recurrir, no da por concluido los
procesos en reclamo a su favor y
por tanto no hace que los fondos
del contribuyente sean legalmente
suyos desde que se produce el
embargo (o dicho de otra forma, el
embargo no genera que los fondos
restringidos correspondan a ingre-
sos de la SUNAT). Sern ingresos
de la SUNAT solo si se resuelven a
su favor los procesos relacionados
con las obligaciones tributarias.
Siendo as las cosas, lo que tiene
la SUNAT es un activo contingente
por las acotaciones, efectivo en sus
cuentas, pero una obligacin (pasi-
vo no ingreso). Si no es ingreso de
la SUNAT, por qu tendra que ser
gasto del contribuyente?
Tambin se indica que el importe
que se recuperar de los fondos
depositados no se puede estimar de
manera confiable. Esta afirmacin
tambin la considero incorrecta. El
Marco Conceptual en nota al pie del
prrafo 4.39 indica que la informa-
cin es confiable cuando sta es
Estos son requerimientos de fcil
cumplimiento por la entidad y por
tanto caractersticas de la partida
objeto de anlisis: i) ser completa
si la entidad cumple con informar
en nota a los estados financieros
sobre su naturaleza y los procesos
a su alrededor; ii) ser neutra si la
informacin que se expone sobre
la partida est libre de sesgo, es
decir, no se inclina a favorecer a
ningn inters en particular; y iii)
no ser errada, pues su monto es in-
cuestionable. En caso los procesos
relacionados con las obligaciones
tributarias resulten favorables a la
SUNAT los fondos se aplicaran a
pagar la obligacin tributaria que as-
cendera al monto depositado y que
previamente se deber reflejarse en
el pasivo con cargo a resultados de
la entidad. Si por el contrario estos
procesos resultaran favorables al
contribuyente la SUNAT tendra que
reembolsar (o aplicar contra otras
deudas tributarias) el monto depo-
sitado ms sus intereses. En ambos
casos el monto se puede determinar
de manera confiable.
Otros argumentos que se plantean
para sustentar que los fondos de-
positados son activos contingentes
son: (i) el que la fecha de venci-
miento o cancelacin es incierta;
(ii) que est sujeta a la decisin del
Poder Judicial y/o Tribunal Fiscal; y
(iii) que no puede ser transferido ni
compensado con otras obligaciones.
En nuestro concepto este anlisis
tampoco es correcto. La definicin
de activo del Marco Conceptual
no requiere que los activos tengan
fechas especficas de vencimiento.
De hecho existen activos perpe-
tuos como lo son todos los activos
intangibles de vida til indefinida.
Respecto de que los fondos entre-
gados estn sujetos a la decisin
del Poder Judicial y del Tribunal
Fiscal tampoco es exacto. Lo que
en todo caso est en reclamo es la
determinacin de la deuda tributa-
ria. No es correcto tampoco que los
fondos depositados no puedan ser
transferidos ni compensados con
otras obligaciones. En efecto, si
la entidad fuera adquirida por otra
en una combinacin de negocios,
este activo se transferira al ad-
10/01/14 17:01

quirente. O es que alguien estara
en desacuerdo con que la entidad
adquirida muestre al adquirente los
fondos depositados como uno ms
de los activos que se transfieren?
Finalmente, los fondos depositados
siempre se podrn usar para la can-
celacin de deudas con la SUNAT.
Esto como lo indica el prrafo 4.10.c
es precisamente una forma en que
los beneficios econmicos de un
activo fluyen a la entidad.
En nuestro concepto los fondos de-
positados son un activo que no se ha
deteriorado en ningn importe, pues
su valor expuesto en los estados
financieros corresponde al que la
entidad recuperar en definitiva de
la SUNAT, ya sea de su aplicacin
a la deuda tributaria que est en
reclamo o de su aplicacin para
cancelar cualquier deuda tributaria
distinta o, en el mejor de los casos,
de su reembolso.
Ahora bien, esto es por el lado
del activo. En nuestro concepto
indefectiblemente el activo se debe
reflejar en los estados financieros.
De ser as, de dnde surge el gasto
relacionado con los fondos deposi-
tados? El gasto surge del segundo
evento econmico al que nos re-
ferimos prrafos arriba, es decir,
los procesos relacionados con las
obligaciones tributarias.
En efecto, la NIC 37 no requiere que
en casos como el que es materia de
este informe se castigue el activo
restringido. Lo que la NIC 37 re-
quiere es que se constituya las pro-
visiones que reflejen la probabilidad
de que los montos acotados por la
SUNAT se resuelvan desfavorable-
mente a los intereses de la entidad.
Si la entidad efecta el anlisis de
su exposicin respecto de las acota-
ciones de la SUNAT en situacin de
reclamo, y concluye que los montos
acotados se resolvern favorable-
mente a sus intereses, la entidad no
tendra que constituir provisin al-
guna para cubrir prdidas por estos
procesos. Esto en fiel cumplimiento
de la misma NIC 37. Ahora bien,
asumiendo que la entidad considere
que es probable que la resolucin de
los reclamos resulte adversa a sus
intereses, tampoco procede castigar
el activo. Lo que correspondera
Montero(33-37).indd 37
en este supuesto es que la entidad
deber constituir (reconocer) una
provisin en el pasivo con cargo a
resultados por el monto de la deuda.
Asumiendo que la entidad consti-
tuye la provisin por el total de la
deuda tributaria en reclamo por
considerar que es probable que
tenga una obligacin con el fisco,
es correcto mostrar el neto de los
montos del activo y del pasivo en el
estado de situacin financiera de la
entidad?
Considero que no es correcto mos-
trar el neto de los saldos del activo
y del pasivo pues este tratamiento
no reflejara correctamente las
transacciones que se originan de
dos eventos subyacentes distintos
(el primero, la constitucin de los
depsitos restringidos y el segundo
el reconocimiento de una obligacin
probable).
El tratamiento contable correcto
que considero apropiado en las cir-
cunstancias planteadas arriba surge
por analoga (una forma vlida de
establecer el tratamiento contable
de una transaccin de acuerdo
con lo que establece el prrafo 11
de la NIC 8, Polticas contables,
cambios en estimados contables y
errores) del tratamiento contable
que la misma NIC 37 exige para los
reembolsos. En efecto el prrafo 53
de la NIC 37 establece que: () el
reembolso se debe reconocer cuan-
do, y solo cuando, es virtualmente
seguro que el reembolso se recibir
si la entidad paga la obligacin. El
reembolso se debe tratar como un
activo separado ().
3
Conclusiones
Por lo hasta aqu expuesto, es posi-
ble concluir lo siguiente:
a) Los activos contingentes surgen en
el momento de evaluar si procede
el registro inicial (reconocimiento)
de una partida en los estados finan-
cieros.
b) Cuando la norma indica que la
entidad no debe reconocer un ac-
tivo contingente no significa que
requiere que se castigue un activo
previamente reconocido en los
estados financieros.
PRCTICA CONTABLE
c) El registro de un activo contingente
implica el reconocimiento de un
ingreso cuya realizacin es incierta
razn por la que no se incorporan al
total de activos de la entidad.
d) Los activos contingentes pueden
convertirse posteriormente en acti-
vos (reales) y por tanto se podrn in-
cluir en los estados financieros. Los
activos previamente reconocidos
cuya realizacin posterior se estime
incierta no los convierte en activos
contingentes. Activos (reconocidos
previamente) cuya realizacin es
incierta son activos deteriorados.
e) Como los fondos depositados
fueron reconocidos como activo
previamente no son activos contin-
gentes. En todo caso, si luego de su
reconocimiento inicial se determi-
nara que la recuperacin del activo
es incierta, se transformar en un
activo deteriorado.
f) Los fondos depositados no pierden
su calidad de activo pues se pueden
usar para cancelar la obligacin que
podra surgir de los impuestos en
reclamo en caso este se resuelva
desfavorablemente a los intereses
de la entidad o podr aplicarse con-
tra cualquier otra deuda tributaria
en caso contrario, es decir, siempre
se podrn aplicar para compensar
pasivos con la SUNAT.
g) El gasto no surge de los fondos
depositados sino de una obliga-
cin con el Fisco. Si una empresa
determina que efectivamente est
obligada a pagar los impuestos que
le han acotado deber reconocer la
obligacin a travs de una provisin,
registro del que resultar el cargo a
resultados. No del castigo del activo.
En todo caso, aun provisionando el
total del pasivo en reclamo (por el
mismo monto de los fondos depo-
sitados), los saldos del activo y del
pasivo no se deben mostrar netos en
el estado de situacin financiera.
h) No encuentro sustento alguno en
las NIIF que requiera calificar a los
fondos depositados como activos
contingentes y por tanto que requie-
ra su castigo contra los resultados.
agosto 2013 / 37
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 PARTIDA
DOBLE
Muestras promocionales

1 PLANTEAMIENTO DEL CASO Clculo del VNR

Precio Precio Gastos Gasto

Para mejorar las ventas del periodo 2012, la Gerencia de Producto Uni- de Venta de de de VNR
dades Unitario
PRODUCTORA ALFA (empresa dedicada a la fabricacin Venta Venta Publicidad

y venta de yogur) adopt la poltica de destinar cada fin Yogur A 22,500 S/. 25 S/. 562,500 S/. 80,000 S/. 55,000 S/. 427,500

de mes el 10 por ciento del total del stock de cada produc- Yogur B 27,000 S/. 28 S/. 756,000 S/. 100,000 S/. 75,000 S/. 581,000
to como muestra promocional para que sea entregado Yogur C 18,000 S/. 16 S/. 288,000 S/. 30,000 S/. 28,000 S/. 230,000
al potencial pblico consumidor. Totales 67,500 S/. 1,606,500 S/. 210,000 S/. 158,000 S/. 1,238,500

A 31 de diciembre de 2012 se sabe que las muestras

promocionales todava se encuentran en el almacn con
el resto de los productos. Teniendo en cuenta los datos Comparacin con el Costo de Produccin
siguientes, indicar el tratamiento contable a la fecha
Producto Unidades Costo Costo de
VNR Desvalorizacin
indicada: Unitario Inventarios
Yogur A 22,500 S/. 22 S/. 495,000 S/. 427,500 -S/. 67,500
Costo de Venta Precio de Yogur B 27,000 S/. 25 S/. 675,000 S/. 581,000 -S/. 94,000
Producto Unidades
Unitario Venta Unitario
Yogur C 18,000 S/. 14 S/. 252,000 S/. 230,000 -S/. 22,000
Yogur A 25,000 S/. 22 S/. 25
Totales 67,500 S/. 1,422,000 S/. 1,238,500 -S/. 183,500
Yogur B 30,000 S/. 25 S/. 28
Yogur C 20,000 S/. 14 S/. 16
A continuacin, presentamos los asientos propuestos
para este caso:

2 ANLISIS DEL CASO 1

21 PRODUCTOS TERMINADOS
DEBE
S/. 1,580,000
HABER

Al cierre del periodo corresponde debe realizarse el cl- 211 Productos manufacturados
culo del Valor Neto Realizable (VNR) para verificar que
71 VARIACIN DE LA PRODUCCIN S/. 1,580,000
los inventarios son recuperables a travs de su venta. ALMACENADA
Si bien este tratamiento contable es aplicable para los 711 Variacin de productos terminados
inventarios, hay que recordar que no todos estos bienes x/1 Por la transferencia del almacn de los
estn destinados para la venta, pues algunos tienen lotes producidos en el mes.
como destino ser muestras promocionales (gastos pu-
blicitarios). 2 DEBE HABER
63 GASTOS DE SERVICIOS PRESTADOS S/.158,000
POR TERCEROS
Bienes destinados a ser muestras promocionales 637 Publicidad, publicaciones,
relaciones pblicas
Producto Unidades Costo de Venta Gasto de 6371 Publicidad
Unitario Publicidad
21 PRODUCTOS TERMINADOS S/.158,000
Yogur A 2,500 S/. 22 S/. 55,000
211 Productos manufacturados
Yogur B 3,000 S/. 25 S/. 75,000 x/2 Por el registro de los bienes destinados
Yogur C 2,000 S/. 14 S/. 28,000 como muestras promocionales.

38 / agosto 2013

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 PARTIDA DOBLE

3 DEBE HABER Para el registro del gasto, no se debe esperar a que

dichos productos sean entregados a los clientes, sino
37 ACTIVO DIFERIDO S/. 47,400
371 Impuesto a la Renta diferido
que, en caso sean ordenados a un proveedor, es en
3712 Impuesto a la Renta diferido el momento en que pueda la Entidad tener derecho
Resultados a acceder a ellos, o, como es en el caso planteado,
S/. 47,400
cuando se tenga conocimiento que dichos bienes
63 GASTOS DE SERVICIOS PRESTADOS
POR TERCEROS
no sern vendidos sino que sern entregados como
637 Publicidad, publicaciones, rela-
muestras publicitarias.
ciones pblicas Deben tenerse presente los prrafos FC46A al FC46G
6371 Publicidad
de los Fundamentos de las Conclusiones de la NIC
x/3 Por el registro del activo por Impuesto a la 38 para conocer las opiniones que el IASB ha vertido
Renta Diferido. sobre este tema y que en esta seccin resumimos.
Finalmente, recordamos que dicho gasto ser recono-
DEBE HABER
4
cido para efectos tributarios en el ejercicio gravable
69 COSTO DE VENTAS S/.183,500 en que se devengue, en aplicacin del artculo 57 de
695 Gastos por desvalorizacin en la Ley del Impuesto a la Renta (LIR) y siempre que se
existencias
6951 Mercaderas acredite la causalidad del gasto, conforme al primer
prrafo del artculo 37 de la LIR.
29 DESVALORIZACIN DE EXISTENCIAS S/.183,500
291 Mercaderas NIC 2 Inventarios
2911 Mercaderas manufacturadas
De acuerdo al prrafo 28 de la NIC 2, la prctica de
x/4 Por el registro de la desvalorizacin de rebajar el saldo, hasta que el costo sea igual al valor
inventarios.
neto realizable es coherente con el punto de vista se-
gn el cual los activos no deben registrarse en libros

3 COMENTARIOS AL CASO
por encima de los importes que se espera obtener
a travs de su venta o uso. Por esta razn, comparar
el costo de produccin con el valor neto realizable
NIC 38 Activos Intangibles es necesario para poder determinar si los bienes del
Recordemos lo que seala el prrafo 46A de los Fun- inventario representan su valor recuperable.
damentos de las Conclusiones: En tal caso, se tendr que registrar un activo por
la publicidad y actividades de promocin mejoran Impuesto a la Renta Diferido ya que la estimacin
o crean marcas o relaciones comerciales con los de deterioro no cumple los requerimientos de la LIR
clientes que a su vez generan ingresos de actividades para su deducibilidad.
ordinarias. Bienes o servicios que se adquieren para
utilizarse para llevar a cabo publicidad o actividades
de promocin no tienen otro propsito que llevar
a cabo esas actividades. En otras palabras, el nico
beneficio de esos bienes o servicios es desarrollar o
crear marcas o relaciones con los clientes, que a su vez
generan ingresos de actividades ordinarias. Las marcas
generadas internamente o relaciones comerciales con
los clientes no se reconocen como activos intangibles.
El IASB ha aclarado explcitamente mediante este
prrafo que los desembolsos relacionados a las
muestras y bienes promocionales no tienen otro
objetivo que fortalecer la marca; por ende, deben ser
reconocidos como gastos y no como activos (dado
que los beneficios derivados de los mismos no son
controlables).
El gasto deber ser reconocido en el momento en
que la Entidad tenga el derecho a acceder a dichos
bienes.

agosto 2013 / 39

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 PORTAFOLIO
1
La prdida en el control
sobre LRVAT u otros
documentos
Es posible que los libros y registros
vinculados a asuntos tributarios (LRVAT)
y/u otros documentos relacionados
con aspectos tributarios dejen de estar
bajo el control del deudor tributario de
manera involuntaria, ya sea porque le
fueron sustrados ilegtimamente o, en
general, porque ya no estn en su poder
con motivo de un caso fortuito o por
fuerza mayor.
Como se sabe, el numeral 7 del artcu-
lo 87 del Cdigo Tributario (CT) estable-
ce, como una obligacin del deudor tribu-
tario, un conjunto de cuidados respecto a
los libros, registros u otros documentos
vinculados a asuntos tributarios.
Por tal motivo, la R. de. S. N 234-
2006/SUNAT ha previsto que los deu-
dores tributarios que hubieran sufrido
la prdida o destruccin, por siniestro,
asalto y otros, de los LRVAT, documentos
y otros antecedentes de las operaciones
o situaciones que constituyan hechos
susceptibles de generar obligaciones
tributarias o que estn relacionados con
ellas, respecto de tributos no prescritos,
debern comunicar tales hechos a la
SUNAT dentro del plazo de quince (15)
das hbiles conforme se ha establecido
en el CT. Es decir, sin importar el motivo
por el cual ya no se tiene control sobre
la documentacin referida, es necesario
hacer de conocimiento de la SUNAT tal
situacin.
Asimismo, establece un plazo para
rehacer los LRVAT, documentos y otros
antecedentes mencionados.
Dichas disposiciones no son aplica-
bles a los documentos a los que se hace
40 / agosto 2013
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Prdida o destruccin de Libros y
Registros FSICOS vinculados
a asuntos tributarios
referencia en el Reglamento de Compro-
bantes de Pago. Adems, debe destacar-
se que este contempla un procedimiento
similar propio para algunos documentos
que all se indican, el mismo que sigue
regulndose por dicha norma.
2 LSUNAT
a comunicacin a
La comunicacin sealada en el punto
anterior deber contener el detalle de los
libros, registros, documentos y otros an-
tecedentes, as como el perodo tributario
y/o ejercicio al que corresponden. Adi-
cionalmente, cuando se trate de LRVAT,
se deber indicar la fecha en que fueron
legalizados, el nmero de legalizacin,
adems de los apellidos y nombres del
Notario que efectu la legalizacin o el
nmero del Juzgado en que se realiz la
misma, si fuera el caso. Cabe precisar
que no hay algn Formato o Formulario
elaborado por la SUNAT para esta co-
municacin, con lo cual bastar que se
redacte un documento bajo formato libre
pero que cumpla con indicar los datos
antes mencionados.
Ahora bien, no se precisa cul es el
nivel de detalle de informacin exigido,
pudiendo en algunos casos presentarse la
imposibilidad de informar sobre las ml-
tiples operaciones realizadas; siendo as,
solo deber apelarse a la razonabilidad
en cada caso concreto. Ntese adems
que hay determinados datos que pueden
ser obtenidos del Notario o Juez donde
se realiz la legalizacin, y, en muchos
otros casos, inclusive tambin la SUNAT
podra haberlos obtenido por la va de la
Declaracin Anual de Notarios.
Por otro lado, el procedimiento que
venimos comentando exige que siempre
deba haber de por medio una denuncia
policial, sin importar el suceso que gene-
r la prdida de control de la documenta-
cin, lo que en algunos casos podra ser
un exceso. Quiz hubiera sido convenien-
te reconocer tambin las constancias o
certificaciones que podran hacer otros
profesionales o funcionarios pblicos
que, por su rol, daran fe de determinadas
situaciones (estamos refirindonos a los
Bomberos Voluntarios o a los Notarios,
principalmente).
As, en todos los casos, se deber
adjuntar copia certificada, expedida por
la autoridad policial, de la denuncia pre-
sentada por el deudor tributario respecto
de la ocurrencia de los hechos antes
mencionados.
Los numerales 2 y 4 del artculo 176
del CT han recogido tipos infractorios
relacionados con la comunicacin a la
SUNAT que hemos comentado.
Respecto al incumplimiento de los
requisitos de la comunicacin a la SUNAT
(tales como la indicacin del nombre
del Notario), se ha sealado que ello no
conlleva a que se tenga por no presentada
la misma; en todo caso, se ha precisado
en la RTF N 10705-1-2008 que a la co-
municacin incompleta le corresponde
la sancin del numeral 4 del artculo
176 del CT.
A su vez, en la RTF N 10397-3-2008
se confirm la resolucin apelada que
declar improcedente la reclamacin
interpuesta contra la resolucin de multa
girada por la infraccin tipificada en el
numeral 4 del artculo 176 del CT. En este
caso no se logr subsanar oportunamente
el error en la comunicacin de la prdida
del Libro de Ingresos por rentas de cuarta
categora.
10/01/14 17:02
 PORTAFOLIO

3
La obligacin de rehacer
los LRVAT u otros Asimismo, no se exige hacer lo posible,
documentos
Ante la prdida del control sobre los
LRVAT u otros documentos que venimos
comentando, no basta que se realice
la denuncia policial y la comunicacin
oportuna a la SUNAT que corresponden;
adems, los deudores tributarios tendrn
un plazo de sesenta (60) das calendarios
para rehacerlos, el mismo que puede ser
prorrogado por razones debidamente jus-
tificadas, previa evaluacin de la SUNAT.
aadir datos previamente omitidos o corre-
gir errores que se pudieran haber cometido.
por rehacerlos o rehacerlos en todo lo
posible, sino que la norma seala expresa-
mente rehacer. Siendo as, es evidente que
muchas veces podra ser imposible cumplir
estrictamente con tal mandato.
Debe tenerse presente que los 60
das mencionados, o los ms de 60 das
que pueda otorgar la SUNAT, deben
computarse a partir del da siguiente de
ocurridos los hechos.
prdida o destruccin de los documentos
que hemos venido comentando.
La SUNAT podr verificar que el deu-
dor tributario efectivamente ha sufrido
dicha prdida o destruccin, a efectos
de acogerse al cmputo de los plazos
sealados en el numeral 10.1 del artculo
10, esto es, los 60 das indicados ante-
riormente.
Ahora, de verificarse la falsedad de
los hechos comunicados por el deudor
tributario, la SUNAT podr utilizar direc-
tamente los procedimientos de determi-
nacin sobre base presunta, en aplicacin

Respecto a los 60 das, cabe pre-
guntarse si, es un derecho y un deber
de aquel deudor que sufri la prdida
o destruccin de sus documentos?, es
aplicable siempre que previamente se
haya efectuado la comunicacin de la
prdida o destruccin a la SUNAT?, es
aplicable siempre que se haya efectuado
la denuncia policial correspondiente an-
tes del inicio de una fiscalizacin?
Respecto a la ltima interrogante
planteada, en la RTF N 3977-2-2008 se ha
sealado que no existe en el CT ni en la R.
de S. N 234-2006/SUNAT, como una condi-
cin para la aplicacin del plazo de 60 das,
que la denuncia de prdida o destruccin
se hubiera producido con anterioridad o
posterioridad a la notificacin del requeri-
miento mediante el cual se solicita la pre-
sentacin de determinada documentacin.
El TF tambin ha sealado, en la citada
resolucin, que el incumplimiento de los
requisitos de la comunicacin a la SUNAT
(tales como la indicacin del nombre del
Notario, etc.) por s solo no podra susten-
tar la denegatoria del plazo en referencia.
Ahora bien, el deudor tributario que
solicita, bajo razones justificadas, una
prrroga para rehacer su contabilidad
debe recibir una respuesta motivada por
parte de la Administracin Tributaria.
Finalmente, en la misma RTF N 3977-
2-2008, se declar fundada una queja
presentada porque no se haba dado res-
puesta a los argumentos expuestos por la
quejosa, en el sentido de que no era posi-
ble presentar la informacin solicitada en
la fiscalizacin en el plazo otorgado por
no contarse con ella, aunque ello se haya
realizado finalmente mediante otro docu-
mento relacionado, pero independiente.
No obstante, no queda clara la obliga-
cin de rehacer los LRVAT. En efecto, bajo
una interpretacin literal de la R. de. S. N
234-2006/SUNAT, la obligacin se tiene por
cumplida cuando, en un plazo determinado,
se logra elaborar un reemplazo idntico a
los documentos perdidos o extraviados, sin
4 LSUNAT
a verificacin de del numeral 9 del artculo 64 del CT. El
problema con este ltimo supuesto es que
tiene como condicin, para que opere, el
El deudor tributario deber contar que un contribuyente previamente haya
con la documentacin sustentatoria que brindado o comunicado algunos hechos
acredite los hechos que originaron la a la SUNAT.
MODELO DE ESCRITO
COMUNICACIN DE ROBO O EXTRAVO
DE LIBROS Y/O REGISTROS CONTABLES(*)
(indicar la ciudad)
, . de de 2013
Seores:
Intendencia ______________ de la Superintendencia Nacional de Administracin
Tributaria (SUNAT)
Presente.-
(indicar el nombre, denominacin o razn social del contribuyente)
__________________________________________________ con RUC N ______ y domicilio
fiscal en __________________, debidamente representando por el seor ___________ con DNI
N _____, segn Poder ____________, atentamente digo:
Con fecha __________, segn consta en la Denuncia Policial N _____________________ inter-
(describir el robo, extravo u otra circunstancia)
puesta en la Comisara de __________, ocurri ________________________________________
del (los) siguiente(s) documento(s):
Libros/Registros Perodo tributario Fecha de Legalizacin Notario o
(indicar detalles) o Ejercicio Juzgado
-
-
-
De esta manera se tiene cumplida la obligacin de efectuar la comunicacin en referencia, de
conformidad con lo sealado en el numeral 7 del artculo 87 del CT y el artculo 9 de la R. de S.
N 234-2006/SUNAT.
Adjunto a la presente la copia certificada de la denuncia policial correspondiente.
_______________________________________________
Firma del contribuyente o de su representante legal
_____
(*) Al presentar el escrito:
Se debe exhibir el documento de identidad original y fotocopia simple del titular o representante legal acreditado
en el RUC.
Se debe exhibir el documento de identidad original de la persona autorizada a realizar el trmite.

agosto 2013 / 41

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 Diferencia Temporaria o
Diferencia Temporal?
1
Introduccin
En estos ltimos aos, las Normas
Jorge Luis de Velazco Borda (*)

Internacionales de Informacin Finan-

ciera (NIIF) se vienen adoptando en la
contabilidad de las empresas peruanas
debido, bsicamente, a una decisin del
Estado de integrarnos al mercado finan-
ciero global y as tener la posibilidad
Para responder a dichas preguntas,
a continuacin, revisaremos cmo
funciona la NIC 12, para finalmente
responder a las preguntas formuladas.
sin que esta incluya la deduccin de la
participacin de los trabajadores en
las utilidades. Sin embargo, el CNC(3)
precis que el reconocimiento de las
Participaciones de los Trabajadores en

de obtener fuentes de financiamiento
ms baratas.
Para ello, el Consejo Normativo de
Contabilidad (CNC) estableci el uso
obligatorio del Plan Contable General
Empresarial (PCGE) a partir del ao
2011, as como la oficializacin de las
diferentes versiones de las NIIF com-
pletas y de la NIIF para las PYMES.
Por otra parte, normativamente(1) se
ha establecido que todas las empresas
cuyos ingresos anuales o cuyos activos
totales sean iguales o mayores a 3,000
Unidades Impositivas Tributarias (UIT)
debern presentar ante la CONASEV
(ahora Superintendencia del Mercado
de Valores SMV) sus Estados Finan-
cieros anuales auditados.
Ahora bien, en muchos casos el tra-
tamiento contable de las operaciones
que tienen impacto en el Estado de
Resultados de la empresa difiere de lo
establecido por la Ley del Impuesto a
la Renta (LIR), lo cual, segn el artcu-
lo 33 del Reglamento de esa norma,
ocasiona las Diferencias Temporales
y las Diferencias Permanentes. Sin
embargo, el trmino sealado en la
Norma Internacional de Contabilidad
(NIC) 12 Impuesto a las Ganancias es
el de Diferencia Temporaria.
Al respecto, se suscitan las si-
guientes interrogantes: Estamos ante
un mismo concepto o existe alguna
diferencia? Son equivalentes ambos
trminos?
2
Cmo funciona la
las utilidades determinadas sobre bases
tributarias deber hacerse de acuerdo
NIC 12 con la NIC 19 Beneficios a los Em-
La NIC 12 Impuesto a las Ganan- pleados, y no por analoga con la NIC
cias tiene como objetivo establecer 12 Impuesto a las Ganancias o la NIC
el tratamiento contable del impuesto 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y
a las ganancias. Dicha norma seala Activos Contingentes. Ello significa que
que el trmino 'impuesto a las ganan- el monto pagado por la Participacin de
cias' incluye todos los impuestos, ya los Trabajadores en las utilidades debe
sean nacionales o extranjeros, que se reconocerse contablemente como costo
relacionan con las ganancias sujetas a de produccin, costo de venta, gasto de
imposicin. Cabe sealar que el men- ventas o gasto administrativo, y no apli-
cionado impuesto a las ganancias no car los criterios sealados en la NIC 12.
aborda las subvenciones del gobierno, Ahora bien, para entender los
ni los crditos fiscales por inversiones. conceptos relacionados con la NIC 12
Nos queda claro que, en nuestro pas, presentaremos los siguientes ejemplos:
el Impuesto a la Renta (IR) es el impues-
to a las ganancias sealado en la NIC 12. Ejemplo 1:
Pero aqu cabra preguntarse si tambin La empresa ABC SAC ha obtenido
debemos considerar a la Participacin ingresos por S/. 1,000 y gastos por
de los Trabajadores(2). Como se sabe, S/. 800, con lo cual la utilidad con-
la Participacin de los Trabajadores table del ejercicio es de S/. 200; sin
se calcula sobre el saldo de la renta embargo, dentro de los gastos se
imponible del ejercicio gravable. Dicho ha considerado una provisin por
saldo se obtiene luego de compensar la desvalorizacin de existencias(4) de
prdida de ejercicios anteriores con la S/. 50, la cual no es aceptada tribu-
renta neta determinada en el ejercicio, tariamente(5).
(*) Contador Pblico por la Universidad de Lima. Maestra en Tributacin y Poltica Fiscal en la Universidad de
Lima y egresado de la Maestra en Administracin de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos (UNMSM).
Docente universitario y conferencista. Especialista Tributario. Miembro del Consejo Normativo de Contabilidad.
(1) Segn el artculo 5 de la Ley N 29720. Asimismo, la R. de la SMV N 11-2012-SMV/01 dispuso que se presenten
los Estados Financieros auditados en el 2012 para aquellas empresas con ingresos anuales mayores a 30,000
UIT; y en el ao 2013, para aquellas empresas con ingresos anuales mayores a 3,000 UIT.
(2) Dec. Leg. N 892 y D. S. N 9-98-TR, precisado por Ley N 28873.
(3) Precisin realizada mediante la R. del CNC N 46-2011-EF/94.
(4) La Provisin por desvalorizacin de existencias se produce cuando se aplica la regla de valuacin: Costo o
Valor Neto de Realizacin, el que sea menor, segn el prrafo 6 de la NIC 2 Inventarios.
(5) La valuacin tributaria de las existencias solo considera el Costo de Compra o de Fabricacin, aun cuando
este sea mayor al Valor Neto de Realizacin [Inciso c) del artculo 21 del Reglamento de la LIR].

42 / agosto 2013

Jorge de Velazco(42-45).indd 42 10/01/14 20:55

 PRCTICA TRIBUTARIA

A continuacin, se muestra el efecto As, tenemos lo siguiente: As, en el Cuadro N 1, tenemos lo

tributario asumiendo una tasa tributaria (a) Los S/. 60 son el gasto tributario por el IR. siguiente:
del 30 por ciento del IR: (b) Los S/. 70 vienen a ser una Diferencia (a) Los S/. 250 del ao 1 al ao 4 corresponden al
Temporaria, es decir, la diferencia entre el reconocimiento del gasto por la depreciacin
tratamiento contable y el tributario. Tam- financiera, de acuerdo con lo establecido por
Estado de Montos Efectos del
Resultados IR (30%) bin se trata de una Diferencia Temporal. la NIC 16 Propiedad, Planta y Equipo.
Ingresos 1,000 (c) Los S/. 21 son el IR Diferido y representan (b) Los S/. 200 del ao 1 al ao 5 corresponden
una obligacin para pagar el IR en ejerci- a reconocimiento del gasto deducible por
Gastos (800)
cios futuros. En este caso, se pagar en la depreciacin tributaria, de acuerdo a lo
Utilidad Contable 200 60(a) los ejercicios siguientes, dado que conta- establecido por la LIR.
(+) Ajuste tributario blemente se afectar a resultados la amor- (c) Los S/. 50 del ao 1 al ao 4 corresponden a
(adicin). Provisin 50(b) 15(c) tizacin de S/. 70, con lo cual se pagar un los montos que se deben adicionar a la utili-
por desvalorizacin mayor IR, correspondiente precisamente a dad contable para determinar la utilidad tri-
de existencias los S/. 21 (30 por ciento de 70). Dado que es butaria. Estos montos son las Diferencias
Utilidad Tributaria 250 75(d) una obligacin para la empresa, debemos Temporarias que corresponden al efecto
reconocerlo como un pasivo y, por tanto, tributario producto de las diferencias entre
debemos mostrarlo como tal en el Estado el tratamiento contable y el tributario. Los
As, tenemos lo siguiente: de Situacin Financiera o Balance General S/. 200 del ao 5 corresponde al monto que
(a) Los S/. 60 son el gasto tributario por el IR. al cierre del ejercicio. Se denomina IR se debe deducir de la utilidad contable para
(b) Los S/. 50 vienen a ser una Diferencia Diferido Pasivo. determinar la utilidad tributaria, producto
Temporaria, es decir, la diferencia entre el (d) Los S/. 39 son el IR Corriente, es decir, el de las Diferencias Temporarias de los aos
tratamiento contable y el tributario. Tam- tributo que se deber pagar en el ejercicio anteriores. Todos los montos mencionados
bin se trata de una Diferencia Temporal. presente (corriente). tambin son Diferencia Temporales.
(c) Los S/. 15 son el IR Diferido y representan (d) A las Diferencias Temporarias se les aplica
un crdito para aplicarlo contra el IR de Ejemplo 3: la tasa tributaria del 30 por ciento. As,
ejercicios futuros cuando sea deducible. tenemos los S/. 15 del ao 1 al ao 4 que
En este caso, se recuperar cuando se La empresa Industrias Lima SAA
adquiri en el ao 1 una maquina- corresponden al IR Diferido y representan
vendan las Existencias en el ejercicio un crdito para aplicarlo contra el IR de
siguiente, dado que tributariamente se ria por un valor de S/. 1,000 y cuya ejercicios futuros, cuando sea deducible.
reconocer un costo de ventas mayor en vida til es de 4 aos, es decir, la En este caso, se recuperar en el ejercicio
S/. 50, con lo cual se pagar un menor depreciacin(8) anual es del 25 por 5, dado que tributariamente se reconocer
IR correspondiente precisamente a los una depreciacin mayor en S/. 60, con
S/. 15 (30 por ciento de 50). Dado que ciento. El IR no debe ser mayor al
20 por ciento anual(9). lo cual se pagar un menor IR. Dado que
es un crdito para la empresa, debemos es un crdito para la empresa, debemos
reconocerlo como un activo y por tanto En el Cuadro N 1 siguiente se mues- reconocerlo como un activo y, por tanto,
debemos mostrarlo como tal en el Estado tra el efecto tributario asumiendo debemos mostrarlo como tal en el Estado
de Situacin Financiera o Balance General una tasa tributaria del 30 por ciento de Situacin Financiera o Balance General
al cierre del ejercicio. Se denomina IR al cierre del ejercicio. Se denomina IR
Diferido Activo. del IR.
Diferido Activo.
(d) Los S/. 75 son el IR Corriente, es decir es el
tributo que se deber pagar en el ejercicio
presente (corriente). CUADRO N 1
EFECTO TRIBUTARIO
Ejemplo 2: Impuesto a la
La empresa XYZ SAC ha obtenido Costo de la Depreciacin Depreciacin Diferencia Temporaria Renta Diferido
Ejercicio adquisicin financiera (a) tributaria (b) Adicin (Deduccin) (c)
ingresos por S/. 1,000 y gastos por S/. Activo (d)
1 1,000 250 200 50 15
800 con lo cual la utilidad contable del
ejercicio es de S/. 200; sin embargo, 2 1,000 250 200 50 15
dentro de los gastos no se ha consi- 3 1,000 250 200 50 15
derado el correspondiente a la amor- 4 1,000 250 200 50 15
tizacin de intangibles(6) por el monto 5 1,000 200 (200) (60)
de S/. 70, el cual tributariamente(7)se TOTAL 1,000 1,000 0 0
opt por deducir en su totalidad en el
primer ejercicio. La vida til del activo
intangible es de 2 aos.

A continuacin, se muestra el efecto (6) Los activos intangibles con vidas tiles finitas se distribuirn sobre una base sistemtica a lo largo de su vida
tributario asumiendo una tasa tribu- til. La amortizacin comenzar cuando el activo est disponible para su utilizacin, es decir, cuando se en-
taria del 30 por ciento del IR: cuentre en la ubicacin y condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la direccin.
El mtodo de amortizacin utilizado reflejar el patrn de consumo esperado, por parte de la entidad, de los
Efectos del beneficios econmicos futuros derivados del activo. Si este patrn no pudiera ser determinado de forma fiable,
Estado de Resultados Montos se adoptar el mtodo lineal de amortizacin. El cargo por amortizacin de cada perodo se reconocer en el
IR (30%)
Ingresos 1,000 resultado del ejercicio (NIC 38 Activos Intangibles, prrafo 97).
(7) Los intangibles de duracin limitada tales como llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricacin,
Gastos (800) juanillos y otros pueden ser amortizados a opcin del contribuyente en un solo ejercicio o proporcionalmente
Utilidad Contable 200 60(a) en el plazo de 10 aos [Inciso g) del artculo 44 de la LIR e inciso a) del artculo 25 del Reglamento de la LIR].
(+) Ajuste tributario 70(b) (8) El importe depreciable de un activo se distribuir de forma sistemtica a lo largo de su vida til (NIC 16 - Pro-
21(c)
(adicin) amortizacin piedad, Planta y Equipo, prrafo 50).
de un Intangible (9) Tributariamente se permite deducir el gasto por depreciacin hasta las tasas mximas sealadas por la LIR
(artculo 40 de la LIR e inciso b) del artculo 22 de su Reglamento).
Utilidad Tributaria 130 39(d)

agosto 2013 / 43

Jorge de Velazco(42-45).indd 43 10/01/14 20:55

 Ejemplo 4:
La empresa Inmobiliaria Zeus SAC.
tiene un terreno cuyo costo original
en libros es de S/. 10,000. Dicho
terreno es revaluado(10), y su nuevo
valor es de S/. 15,000. Tributaria-
mente(11) no se reconoce este mayor
valor.
A continuacin, se muestra el efecto
tributario asumiendo una tasa tribu-
taria del 30 por ciento del IR:
Impuesto
Base Base Diferencia a la Renta
Activo Fijo Contable Fiscal Tempo- Diferido
del avance de obra, asimismo, para
fines tributarios, utiliz la opcin(13)
que le permita diferir el resultado
hasta finalizar la obra.
En tal sentido, vamos a analizar los
resultados de la empresa; si aplica
o no la norma contable referida al
impuesto a las ganancias.
Si la empresa constructora no aplic
la NIC 12, tendramos el siguiente
resultado:
Estado de
Resultados 2011 2012 2013
(b) Al no aplicar el procedimiento sealado en
la norma contable, no se reconocieron los
efectos de las Diferencias Temporarias en
la determinacin del IR y se present en el
Estado de Ganancias y Prdidas sin ningn
gasto por el IR en los aos 2010 y 2011.
(c) El efecto de no aplicar dicho procedimiento
es que se ha generado utilidades mayores
de S/. 12,000 en los dos primeros aos, que,
de haberse repartido entre los socios, y
luego se hubieran transferido las acciones,
los nuevos accionistas hubieran tenido que
pagar la totalidad del Impuesto, lo cual re-
sultara en que hubieran asumido S/. 10,000
Operacin de prdidas en el ejercicio 2013.
Global

raria (a) Pasivo (b)
Costo 10,000 10,000 0 0
Revaluacin 5,000 0 5,000 1,500
Total 15,000 10,000 5,000 1,500
As, tenemos:
(a) De acuerdo con lo establecido por la NIC
16 Propiedad, Planta y Equipo, si se in-
crementa el importe en libros de un activo
como consecuencia de una revaluacin,
este aumento se reconocer directamente
en el Otro Resultado Integral, y se acu-
mular en el Patrimonio, bajo el encabe-
zamiento de supervit de revaluacin (en
nuestro pas sera la cuenta Excedente de
Revaluacin). Ello significa que esta ope-
racin no afecta el Estado de Ganancias y
Prdidas y, por tanto, tendremos una Dife-
rencia Temporaria pero no una Diferencia
Temporal.
(b) Al producirse una Diferencia Temporal,
se debe reconocer el IR Diferido, que ser
S/. 1,500, producto de la aplicacin de la
tasa tributaria al mismo (30 por ciento de
5,000). En este caso, se pagar en algn
ejercicio futuro en el que se decida vender
el terreno, con lo cual se pagar un mayor
IR. Dado que es una obligacin para la em-
presa, debemos reconocerlo como un pasi-
vo y, por tanto, debemos mostrarlo como
tal en el Estado de Situacin Financiera o
Balance General al cierre del ejercicio. Se
denomina IR Diferido Pasivo.
Ejemplo 5:
La empresa constructora PKP SAC
firm en enero del ao 2011 un con-
trato con un cliente para construir
un inmueble. Los materiales los
asumir el propietario del terreno.
PKP SAC estima que el costo de
construir el inmueble es S/. 100,000
y su valor de venta es S/. 200,000.
El tiempo para construir el edificio
es de 3 aos y el avance de la obra
ha sido de 40 por ciento en el primer
ao, 40 por ciento en el segundo ao
y 20 por ciento el tercer ao.
La constructora sigui el trata-
miento contable(12) que le permita
reconocer la ganancia en funcin
3
Ventas
Costo
80,000 80,000 40,000 200,000
(40,000) (40,000) (20,000) (100,000)
Diferencia Temporaria vs.
Utilidad 40,000 40,000 20,000 100,000 Diferencia Temporal
Impto. a 0 0 (30,000) (30,000)
la Renta
Utilidad 40,000 40,000 (10,000) 70,000 La NIC 12 seala que las Diferencias
(Prdida) Neta Temporarias(14) son las que existen entre
el importe en libros de un activo o pasivo
As tenemos: en el estado de situacin financiera y su
(a) El IR solo se ha reconocido en el ao que
se pagar, es decir, en el ao 2013. base fiscal. Las diferencias temporarias
(b) No se ha reconocido el efecto tributario del pueden ser:
impuesto diferido en los aos 2011 y 2012, i) Diferencias Temporarias Impo-
lo que origina una utilidad de S/. 40,000 en
nibles: son aquellas diferencias
ambos aos y una prdida de S/. 10,000 en
temporarias que dan lugar a canti-
el ao 2013.
dades imponibles al determinar la
ganancia (prdida) fiscal correspon-
Si la empresa constructora aplic la
NIC 12, tendramos el siguiente resultado: diente a periodos futuros, cuando
el importe en libros del activo sea
Estado de
2011 2012 2013
Operacin recuperado o el del pasivo sea liqui-
Resultados Global
dado; o
Ventas 80,000 80,000 40,000 200,000
ii) Diferencias Temporarias Deduci-
Costo (40,000) (40,000) (20,000) (100,000)
Utilidad 40,000 40,000 20,000 100,000
bles: son aquellas diferencias tem-
Impto. a (12,000) (12,000) (6,000) (30,000) porarias que dan lugar a cantidades
la Renta que son deducibles al determinar la
Utilidad 28,000 28,000 (14,000) 70,000 ganancia (prdida) fiscal correspon-
(Prdida) Neta
diente a periodos futuros, cuando
As, tenemos: el importe en libros del activo sea
(a) Se ha reconocido el efecto tributario del recuperado o el del pasivo sea liqui-
impuesto diferido en todos los aos, lo que dado.
origina una utilidad de S/. 28,000 en ambos La Base Fiscal de un activo o
aos y de S/. 14,000 en el ao 2013, lo cual
pasivo: es el importe atribuido, para
evidencia la distorsin en los resultados
contables. fines fiscales, a dicho activo o pasivo.
(10) La norma contable permite aplicar el Modelo de Revaluacin como alternativa al Mtodo del Costo (NIC 16 -
Propiedad, Planta y Equipo, prrafo 31).
(11) Si no se paga el impuesto, no tendr efecto tributario, es decir, la depreciacin que se genere por ese mayor
valor no ser deducible (artculos 44, inc. l), y 104 de la LIR y artculo 14 de su Reglamento).
(12) NIC 11 - Contratos de Construccin, prrafos 22 al 35.
(13) Hasta el ejercicio 2012, las empresas de construccin que ejecutaban contratos de obra y cuyos resultados
correspondan a ms de un ejercicio gravable podan acogerse al mtodo de diferimiento, y podan diferir los
resultados hasta la total terminacin de las obras, cuando estas, segn contrato, deban ejecutarse dentro de
un plazo no mayor de tres (3) aos. En este caso, los impuestos que correspondan se aplicarn sobre la ga-
nancia as determinada, en el ejercicio comercial en que se concluyan las obras o se recepcionen oficialmente,
cuando este requisito deba recabarse segn las disposiciones vigentes sobre la materia [inciso c) del artculo
63 de la LIR, derogado por el inciso d) de la nica DCD del Dec. Leg. N 1112].
(14) NIC 12, prrafo 5.

44 / agosto 2013

Jorge de Velazco(42-45).indd 44 10/01/14 20:55


La Base Fiscal de un activo: es el
importe que ser deducible de los be-
neficios econmicos que, para efectos
fiscales, obtenga la entidad en el futuro,
cuando recupere el importe en libros
de dicho activo. Si tales beneficios eco-
nmicos no tributan, la base fiscal del
activo ser igual a su importe en libros.
La Base Fiscal de un pasivo: es
igual a su importe en libros menos
cualquier importe que, eventualmente,
sea deducible fiscalmente respecto de
tal partida en periodos futuros.
As, tenemos que la diferencia entre
la Base Contable y la Base Fiscal origina
un Activo Diferido o Pasivo Diferido
dependiendo de si se trata de una
cuenta de naturaleza activa o pasiva.
A continuacin, se presenta un cuadro
resumen al respecto.
CUADRO N 2
DIFERENCIA ENTRE LA BASE
CONTABLE Y LA BASE FISCAL
Base > Base = Pasivo
Contable Fiscal Diferido
Activo
Base < Base = Activo
Contable Fiscal Diferido
Base > Base = Activo
Contable Fiscal Diferido
Pasivo
Base < Base = Pasivo
Contable Fiscal Diferido
Cabe sealar que la NIC 12 solo
permite utilizar el mtodo basado en
el Balance General; y no, el basado en
el Estado de Resultados, por lo cual se
utiliza la metodologa de comparar la
Base Contable con la Base Fiscal para
determinar la Diferencia Temporaria,
y de all calcular el IR Diferido.
Por otra parte, el artculo 33 del
Reglamento de la LIR seala que la
contabilizacin de operaciones bajo
Principios de Contabilidad General-
mente Aceptados (PCGA) (15) puede
determinar, por la aplicacin de las
normas contenidas en la LIR, Diferen-
cias Temporales y Diferencias Perma-
nentes en la determinacin de la renta
neta. Dichas Diferencias Temporales
y Permanentes obligarn al ajuste del
resultado segn los registros contables,
en la declaracin jurada.
De esta forma, tenemos que todas
las diferencias temporales seran dife-
rencias temporarias, pero no todas las
Jorge de Velazco(42-45).indd 45
diferencias temporarias seran dife-
rencias temporales, tal como se puede
apreciar en el siguiente grfico.
GRFICO N 1
Diferencias
Permanentes
Diferencias
temporales
Diferencias
Temporarias
Cabe precisar que las Diferencias
Permanentes son todas aquellas que
no sern reconocidas fiscalmente en
el ejercicio corriente ni en ninguno de
los ejercicios futuros y, por tanto, no
dan lugar al reconocimiento de ningn
activo ni pasivo diferido por el IR.
Respecto a las Diferencias Tempo-
rarias (y que tambin son Temporales)
ms comunes que se presentan en
nuestro pas, se pueden sealar las
siguientes:
Provisin por desvalorizacin de
existencias aplicando el Valor Neto
de Realizacin.
Pasivo por garantas sobre ventas.
Diferimiento de ingresos en las
empresas de construccin (hasta el
2012).
Devengo de vacaciones que no fue-
ron pagadas hasta la fecha de ven-
cimiento de la Declaracin Jurada
Anual del IR.
Amortizacin de gastos pre-opera-
tivos en un solo ejercicio.
Arrendamiento financiero (hasta el
31.12.2000).
Depreciacin financiera mayor al
lmite permitido para depreciar
tributariamente.
Provisin de incobrables que no
cumplen los requisitos tributarios.
Venta a plazos.
Revaluaciones sin efecto tributario.
Asignacin del costo indirecto fijo
(capacidad anormal).
(15) La R. del CNC N 13-98-EF/93.01 ha precisado que los PCGA a que se refiere la Ley General de Sociedades
comprenden las NIC oficializadas (ahora las NIIF). Por excepcin, y en aquellas circunstancias en las que
determinados procedimientos operativos contables no estn establecidos en una NIC, supletoriamente, se
podr emplear los Principios de Contabilidad aplicados en los Estados Unidos de Amrica (hoy US GAAP).
PRCTICA TRIBUTARIA
Activacin de la diferencia de cam-
bio (hasta el 2012).
Provisiones no autorizadas tributa-
riamente.
Capitalizacin de intereses (NIC 23).
Respecto a las Diferencias Tempora-
rias que no son Diferencias Temporales,
se pueden sealar las siguientes:
Los activos identificables adqui-
ridos y los pasivos asumidos en
una combinacin de negocios que
se reconocen por sus valores ra-
zonables de acuerdo con la NIIF 3
- Combinaciones de Negocios, que
no generan ajustes equivalentes a
efectos fiscales.
La revaluacin de activos, que no
genera un ajuste similar a efectos
fiscales.
La plusvala en una combinacin de
negocios.
El reconocimiento por primera vez
de un activo o un pasivo cuya base
fiscal difiere de su importe en libros
inicial; por ejemplo, cuando una en-
tidad se beneficia de subvenciones
gubernamentales no imponibles
relativas a activos.
El reconocimiento del importe en
libros de las inversiones en subsi-
diarias, sucursales y asociadas; o
el de la participacin en negocios
conjuntos, cuando difiere de la base
fiscal de estas mismas partidas.
4
Conclusiones
En todos los casos en que exista una
Diferencia Temporal se produce una
Diferencia Temporaria.
Tambin se producen Diferencias
Temporarias en algunos supuestos
en los que no existe una Diferencia
Temporal.
Todas las Diferencias Temporarias
dan lugar a activos y pasivos por IR
Diferido.
El no aplicar la metodologa esta-
blecida por la NIC 12 distorsiona
los Estados Financieros de las em-
presas.
agosto 2013 / 45
10/01/14 20:55
 El valor probatorio de los
registros contables y la
valoracin aduanera
En la Resolucin del Tribunal Fiscal N 3893-A-2013,
publicada como jurisprudencia de observancia obligatoria
en el Diario Oficial El Peruano el 16 de marzo de 2013(1), se
seal que, respecto del valor probatorio de los registros
contables del importador relacionados con la transaccin
e importacin de la mercanca objeto de valoracin, segn
lo dispuesto por el Acuerdo sobre Valoracin Aduanera
de la OMC, se adoptaba el siguiente criterio: Los regis-
tros contables en los que se anotan la transaccin
de la mercanca importada y dems operaciones
vinculadas con la importacin que no se lleven de
conformidad con los Principios de Contabilidad Ge-
neralmente Aceptados y que son presentados para
acreditar la correcta aplicacin del Primer Mtodo
de Valoracin Aduanera del Acuerdo sobre Valo-
racin de la OMC, no tienen valor probatorio. No
obstante, las transacciones y operaciones anotadas
en los referidos registros podrn ser acreditadas a
travs de otros documentos que sean fehacientes y
produzcan certeza.
El anlisis del Tribunal Fiscal (TF) se llev a cabo con
miras a determinar si los registros contables tienen valor
probatorio cuando no cumplen los principios de contabili-
dad generalmente aceptados, y si ello constituye una razn
suficiente para descartar el Primer Mtodo de Valoracin
Aduanera, segn lo establecido por el Acuerdo sobre Va-
loracin Aduanera de la OMC y la normativa comunitaria.
Al respecto, el TF estima conveniente acudir al concep-
to y finalidad de la contabilidad financiera.
Se indica que, en general, los registros contables son
anotaciones que se hacen con el propsito de registrar
hechos o situaciones de carcter econmico que provocan
un cambio cuantitativo o cualitativo en el patrimonio de un
comerciante, esto es, de una empresa o de un sujeto que
realiza actividad empresarial, y, por tanto, un movimiento
en sus cuentas. Con ello se trata de generar informacin
que sirva para conocer en trminos econmicos, de forma
eficaz y oportuna, cunto se vendi, cunto se compr,
cunto se produjo, cuntos bienes se encuentran en
proceso de produccin, cunto se ha cobrado a clientes,
cunto se debe a proveedores, cunto dinero se tiene en
bancos, entre otros.
46 / agosto 2013
Comen Jurispruden(46-47).indd 46
El TF seala, adems, que en el desarrollo de las ac-
tividades de un comerciante es indispensable el uso de
documentos en la ejecucin de operaciones comerciales
cotidianas, con la finalidad de tener una prueba de ellas que
permita comprobarlas y justificarlas. Estos documentos,
siempre que cumplan los requisitos legalmente estableci-
dos, son fuente de informacin y sustento de los registros
contables, pues se trata de documentos de los cuales se
toman datos para realizar dichos asientos contables.
En tal sentido, se concluye que la informacin de los
registros contables es obtenida de los documentos que
acreditan la existencia de los hechos o las situaciones
econmicas anotadas.
As, cuando legalmente se exige la emisin de docu-
mentos para respaldar la realizacin de las operaciones
econmicas, como es el caso de los comprobantes de
pago, los registros contables en los que se reproduce la
informacin contenida en los indicados documentos cons-
tituyen pruebas de segundo nivel, porque presuponen la
existencia de otro documento que sustenta a la operacin
misma. Los registros contables que se realizan constan en
Libros y registros, tales como: Libro Diario, Libro Mayor,
Libro de lnventarios y Balances, Libro de Caja, Libro de
lngresos y Gastos, Registros de Compras, Registros de
Ventas, entre otros; siendo que a partir de la informacin
anotada en ellos se preparan otros documentos contables
denominados Estados Financieros.
El artculo 33 del Cdigo de Comercio dispone que
los comerciantes llevarn necesariamente: (i) Un libro de
inventarios y balances, (ii) Un libro diario, (iii) Un libro
mayor, (iv) Un copiador o copiadores de cartas y telegra-
mas, (v) Los dems libros que ordenen las leyes especiales.
Adems indica que las sociedades y compaas llevarn
tambin un libro o libros de actas, en los que constarn to-
dos los acuerdos que se refieran a la marcha y operaciones
sociales, tomados por las junta generales y los consejos
de administracin.
(1) En base al Acuerdo de Reunin de Sala Plena N 2013-06 de 13 de febrero de 2013.
10/01/14 17:04

Sobre esta norma, el TF advierte que los comercian-
tes, esto es, aquellas personas jurdicas o naturales que
desarrollen actividad empresarial, estn obligados a la
contabilidad de sus operaciones. En todos los casos, la
informacin es registrada y ordenada sistemticamente
para ser revelada, lo que implica un procedimiento que
tiene reglas que la dotan de confiabilidad, las cuales se
denominan Principios de Contabilidad Generalmente
Aceptados.
Se seala, en la Resolucin del TF, que los Principios
de Contabilidad Generalmente Aceptados son un conjun-
to de reglas, de carcter general o especfico, que deben
observarse al realizar los registros contables. Estas reglas
establecen los hechos o situaciones econmicas que deben
anotarse como activo o pasivo, los cambios que sobre
dicha informacin se producen y que deben anotarse, la
forma de medir los activos y pasivos, la informacin que
deber revelarse y las formalidades que se deben cumplir
para hacerlo, as como los estados financieros que deben
prepararse sobre la base de la informacin anotada.
El artculo 223 de la Ley General de Sociedades, Ley
N 26887, establece que: Los estados financieros se pre-
paran y presentan de conformidad con las disposiciones
legales sobre la materia y con principios de contabilidad
generalmente aceptados en el pas, mientras que, a efec-
tos de la valoracin en aduanas, el segundo prrafo de la
Nota General de Aplicacin de Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados, Anexo l del Acuerdo sobre Valo-
racin de la OMC, seala que 2. A los efectos del presente fase de control que desarrolle la Administracin Aduanera
Acuerdo, la Administracin de Aduanas de cada Miembro
utilizar datos preparados de manera conforme con los
principios de contabilidad generalmente aceptados en el
pas que corresponda segn el artculo de que se trate. y no el nico, el documento contable, esto es, los libros y
Conforme con la normativa aduanera, cuando el
importador anota las transacciones y dems operacio-
nes vinculadas con la importacin de la mercanca en
estricta observancia de los Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados, la Administracin Aduanera se
encuentra obligada a tenerlos en cuenta, esto es, a utilizar
la informacin consignada en los libros y registros de con-
tabilidad para verificar el cumplimiento de los requisitos y
circunstancias previstas por el Acuerdo sobre Valoracin
de la OMC para la aplicacin del Primer Mtodo de Valo-
racin Aduanera.
La Administracin Aduanera se encuentra obligada
a utilizar la informacin consignada en la contabilidad
del importador nicamente si esta ha sido preparada de
acuerdo con los Principios de Contabilidad Generalmente
Aceptados. De manera que si aquella ha sido formulada
sin observar tales principios, carece de valor probatorio,
y la Administracin no se encuentra obligada a tenerla
en cuenta.
No obstante, tambin es importante sealar que el
TF reitera que la informacin de los registros contables
es obtenida de los documentos que acreditan los hechos
o situaciones econmicas anotadas; de manera que si
Comen Jurispruden(46-47).indd 47
COMENTARIO JURISPRUDENCIAL
cuando la transaccin de la mercanca importada y las
dems operaciones vinculadas con la importacin han
sido incorrectamente anotadas, ello implicar nicamente
que los libros y registros contables en los que se hicieran
tales anotaciones no tengan valor probatorio, pero ello no
puede llevar a concluir que las referidas transacciones y
operaciones no sean reales, o que la informacin relativa a
estas no pueda ser acreditada mediante otros documentos
que sean fehacientes, y, en consecuencia, que produzcan
certeza.
En ese contexto, no es correcto descartar el Primer
Mtodo de Valoracin Aduanera del Acuerdo sobre Valora-
cin de la OMC si antes no se ha evaluado si existen otros
documentos que acrediten la transaccin de la mercanca
importada y las dems operaciones vinculadas con dicha
importacin.
Finalmente, en aplicacin de los mtodos de interpreta-
cin teleolgico y sistemtico por comparacin de normas
respecto del Acuerdo sobre Valoracin de la OMC y toman-
do en cuenta la normativa comunitaria, se concluye que las
disposiciones se inspiran en el valor de transaccin para
la determinacin del valor en aduana, sin establecer que
ello deba acreditarse con algn documento en particular y
sin otorgar, para ese efecto, relevancia probatoria a algn
documento sobre otro.
En concordancia con ello, la normativa comunitaria
prev la existencia de diversos documentos que pueden
permitir verificar el valor en aduanas declarado, y que la
determina el tipo de documentos que se pueden obtener,
para lo que se desarrolla una lista de documentos proba-
torios que cumpliran esa finalidad, siendo uno de ellos,
registros de contabilidad.
En tal sentido, se concluye que los registros contables
en los que se anotan la transaccin de la mercanca impor-
tada y dems operaciones vinculadas con la importacin
que no se lleven de conformidad con los Principios de Con-
tabilidad Generalmente Aceptados y que son presentados
para acreditar la correcta aplicacin del Primer Mtodo de
Valoracin Aduanera del Acuerdo sobre Valoracin de la
OMC no tienen valor probatorio. No obstante, las transac-
ciones y operaciones anotadas en los referidos registros
podrn ser acreditadas a travs de otros documentos que
sean fehacientes y produzcan certeza.
agosto 2013 / 47
10/01/14 17:04
 PER:
COSTO COMPUTABLE:
INTERESES RELACIONADOS CON
ACTIVOS FIJOS/COSTO DE CONSTRUCCIN
INFORME N 93-2013-SUNAT/4B0000
Lima, 22 de mayo de 2013
MATERIA:
En relacin con lo sealado en el artculo 20 de la Ley del
Impuesto a la Renta, se efectan las siguientes consultas:
1. Cul es el tratamiento que, para efectos de la determinacin
del costo computable, tienen los intereses pagados por un
financiamiento obtenido para la construccin de un bien del
activo fijo, de acuerdo con lo sealado en el artculo 20 de la
Ley del Impuesto a la Renta vigente hasta el 31 de diciembre
de 2012?
2. Cules son las operaciones que estaran comprendidas bajo
el concepto de costo de construccin regulado en el nu-
meral 2 del artculo 20 de la Ley del Impuesto a la Renta?,
seran aquellas reguladas en la Seccin F de la Clasificacin
Internacional Industrial Uniforme de las Naciones Unidas
referidas a la actividad de construccin?
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo N 179-2004-EF, publi-
cado el 8 de diciembre de 2004, y normas modificatorias (en
adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
por el Decreto Supremo N 122-94-EF, publicado el 21 de
setiembre de 1994, y normas modificatorias (en adelante,
Reglamento de la LIR).
ANLISIS:
1. El artculo 20 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta,
antes de su modificacin por el Decreto Legislativo N
1112(1), dispona que por costo computable de los bienes ena-
jenados, se entendera el costo de adquisicin, produccin o
construccin, o, en su caso, el valor de ingreso al patrimonio
o valor en el ltimo inventario determinado conforme a Ley,
ajustados de acuerdo a las normas de ajuste por inflacin con
incidencia tributaria, segn corresponda.
Aada que para efectos de lo dispuesto en el prrafo anterior,
deba entenderse por:
a) Costo de adquisicin: la contraprestacin pagada por el
bien adquirido, incrementada en las mejoras incorpora-
das con carcter permanente y los gastos incurridos con
motivo de su compra tales como: fletes, seguros, gastos
de despacho, derechos aduaneros, instalacin, montaje,
comisiones normales, incluyendo las pagadas por el ena-
jenante con motivo de la adquisicin o enajenacin de
bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados
48 / agosto 2013
Opiniones del Fisco(48-50).indd 48
por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios
para colocar a los bienes en condiciones de ser usados,
enajenados o aprovechados econmicamente. En ningn
caso los intereses formarn parte del costo de adquisicin.
b) Costo de produccin o construccin: el costo incurrido en
la produccin o construccin del bien, el cual comprende:
los materiales directos utilizados, la mano de obra directa
y los costos indirectos de fabricacin o construccin.
c) Valor de ingreso al patrimonio: el valor que corresponde
al valor de mercado de acuerdo a lo establecido en la
presente Ley, salvo lo dispuesto en el siguiente artculo.
2. De la norma citada se advierte que por costo computable de
los bienes enajenados, se entendera el costo de adquisicin,
produccin o construccin, o, en su caso, el valor de ingreso
al patrimonio o valor en el ltimo inventario determinado
conforme a Ley; siendo que la exclusin de los intereses del
costo computable solo se encontraba indicada expresamente
para el caso de costo de adquisicin, sin mencionarse igual
disposicin para los costos de construccin, entre otros.
En ese sentido, es necesario dilucidar si el citado artculo
tiene como objeto que la exclusin de los intereses se refiera
en general a todos los bienes (entre ellos activos fijos), sin
importar que sean adquiridos, construidos o producidos(2); o
solo se limita a los intereses generados en relacin a bienes
adquiridos mediante compra (costo de adquisicin).
3. Al respecto, el entonces inciso g) del artculo 11 del Regla-
mento de la LIR(3) estableca que para la determinacin del
costo computable de los bienes o servicios, se tendra en
cuenta supletoriamente las normas que regulan el ajuste por
inflacin con incidencia tributaria, las Normas Internacionales
de Contabilidad y los principios de contabilidad generalmente
aceptados, en tanto no se opongan a lo dispuesto en la Ley
y en este Reglamento.
As pues, desde el punto de vista contable se tiene que en
relacin con los activos fijos regulados en la NIC 16 Pro-
(1) Publicado el 29 de junio de 2012, que entr en vigencia a partir del 1 de enero
de 2013.
(2) Debe advertirse que, toda vez que el costo de produccin o construccin incor-
pora los materiales directos e indirectos consumidos, de generarse intereses por
la adquisicin de los mismos, estos no podrn ser incorporados en el costo de
produccin o construccin, toda vez que la exclusin expresa de los intereses en
la adquisicin operar incluso en el caso que los bienes deban incorporarse en el
costo de un nuevo bien. Es decir, independientemente del destino de los bienes
adquiridos, sea que se adquieran para su comercializacin, su consumo en la
fabricacin o construccin de otro bien o para su uso, los intereses relacionados
a los mismos se deben reconocer como gastos del periodo.
(3) Antes de su sustitucin por el Decreto Supremo N 258-2012-EF, publicado el 18
de diciembre de 2012, el cual entr en vigencia a partir del 1 de enero de 2013.
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piedades, planta y equipos(4), el prrafo 16 de la citada NIC
dispone que el costo de los elementos de propiedades, planta
y equipo comprende:
(a) Su precio de adquisicin, incluidos los aranceles de
importacin y los impuestos indirectos no recuperables
que recaigan sobre la adquisicin, despus de deducir
cualquier descuento o rebaja del precio.
(b) Todos los costos directamente atribuibles a la ubicacin
del activo en el lugar y en las condiciones necesarias para
que pueda operar de la forma prevista por la gerencia.
(c) La estimacin inicial de los costos de desmantelamiento
y retiro del elemento, as como la rehabilitacin del
lugar sobre el que se asienta, la obligacin en que in-
curre una entidad cuando adquiere el elemento o como
consecuencia de haber utilizado dicho elemento durante
un determinado periodo, con propsitos distintos al de
produccin de inventarios durante tal periodo.
Agrega el prrafo 22 de la NIC 16 que el costo de un activo
construido por la propia entidad se determinara utilizando los
mismos principios que si fuera un elemento de propiedades,
planta y equipo adquirido.
De ello se tiene que para determinar el costo de un activo fijo
construido se deben utilizar los mismos criterios aplicables
a un activo fijo adquirido, es decir, no debe existir distingo
entre la adquisicin y la produccin o construccin.
4. Asimismo, de acuerdo con la NIC 23 Costos de Financiamien-
to vigente en aquella poca(5), se prescriban dos tratamientos
respecto de los costos de financiamiento (lase intereses):
(i) un tratamiento referencial o preferencial, por el cual
los costos de prstamos o financiamiento son reconocidos
como gastos en el perodo en que son incurridos, y (ii) un
tratamiento alternativo permitido, por el cual los costos de
prstamos que son directamente atribuibles a la adquisicin,
construccin o produccin de un activo calificado(6), se ca-
pitalizaban incorporndose como parte del costo del activo
cuando es probable que darn como resultado beneficios
econmicos futuros a la empresa y que los costos puedan
ser cuantificados confiablemente.
En consecuencia, se tiene que contablemente no exista un
tratamiento nico, toda vez que la NIC 23 permita que la
empresa pudiera optar entre dos tratamientos, pudiendo de
esta forma escoger por incorporar los intereses en el costo
de un bien (incluidos activos fijos) que reputase como califi-
cado(7), sin distinguir la forma de su obtencin (adquisicin,
construccin o produccin).
Por consiguiente, de acuerdo con el tratamiento tributario
sealado en el numeral 1 del presente Informe, en relacin
con los bienes adquiridos a terceros, se advierte que de
optarse contablemente por el tratamiento alternativo se
produce una oposicin a la norma tributaria, toda vez que de
manera expresa en la Ley del Impuesto a la Renta se seala
que los intereses no deben formar parte del costo del activo
adquirido.
5. Ahora bien, no obstante que la norma tributaria ha dife-
renciado el costo computable de los bienes entre costo de
adquisicin, costo de produccin o construccin, o valor de
ingreso al patrimonio, y que la exclusin de los intereses del
costo computable solo se refiere al costo de adquisicin, debe
tenerse en cuenta que el concepto de costo computable es
uno y, por tanto, al igual que la norma contable (y conforme
a lo sealado en el prrafo 4 del numeral 3 del presente In-
forme), tal diferenciacin no implica que en la determinacin
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OPINIONES GUBERNAMENTALES
del costo computable de un bien se aplique criterios distintos
segn la forma de su obtencin.
A mayor abundamiento, la diferenciacin que efecta el TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta entre costo de adquisicin
y costo de produccin y construccin, no es excluyente.
Ntese que el costo de produccin o construccin incluye
dentro de sus elementos al costo de adquisicin, dado que,
para producir o construir un bien se debe incorporar en
este materiales que fueron adquiridos, sea que se trate de
materiales directos o indirectos.
As pues, atendiendo a que el TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta seala en forma expresa que los intereses no
forman parte del costo de adquisicin, debe interpretarse
que los intereses por el financiamiento obtenido para la
produccin o construccin de un bien del activo fijo tampoco
se encuentran comprendidos dentro del costo de produccin
o construccin(8).
Por consiguiente, para periodos anteriores al 2013, los
intereses pagados por un financiamiento obtenido para la
construccin de un bien del activo fijo deban excluirse del
costo computable.
6. De otro lado, en relacin con la segunda consulta, cabe tener
en cuenta que el numeral 2) del artculo 20 del TUO de la Ley
del Impuesto a la Renta define como costo de produccin o
construccin al costo incurrido en la produccin o construc-
cin del bien (advirtase que no distingue entre efectuado por
el mismo contribuyente o por un tercero), el cual comprende:
los materiales directos utilizados, la mano de obra directa y
los costos indirectos de fabricacin o construccin.
De ello se desprende que el concepto costo de construccin
se emplea para designar al costo computable de bienes (exis-
tencia o activo fijo, sin distinguir entre una u otra) que una
empresa obtiene a partir de bienes que transforma (produce)
o mediante su construccin o creacin.
(4) Versin Junio 2011, oficializada mediante Resolucin N 48-2011-EF/94 del
Consejo Normativo de Contabilidad, publicada el 6 de enero de 2012.
A estos efectos, cabe indicar que el prrafo 6 Definiciones de la citada NIC
describe que se entiende como Propiedades, Planta y Equipo a los bienes
tangibles que: (i) posee una entidad para su uso en la produccin o suministro de
bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propsitos administrativos;
y, (ii) se espera usar durante ms de un ejercicio. En consecuencia, puede inferirse
que las Propiedades Planta y Equipo equivalen a activos fijos.
(5) En el Per la NIC 23 modificada en 1993 estuvo vigente hasta el 31 de di-
ciembre de 2010, fecha en la que fue sustituida por la NIC 23 modificada en
marzo de 2007 oficializada recin por el Consejo Normativo de Contabilidad
con la Resolucin N 44-2010-EF/94. Mediante esta ltima versin se elimina
el tratamiento referencial y se establece como nico procedimiento contable el
tratamiento alternativo.
(6) La actual NIC 23 (modificada en 2011) se refiere a activos aptos, sin embargo,
tiene el mismo contenido de activo calificado.
(7) Activo que necesariamente requiere de un perodo sustancial de tiempo para estar
listo para el uso o venta a que est designado. Ejemplos de activos calificables son
los inventarios que requieren de un periodo sustancial de tiempo para traerlos
a una condicin vendible, plantas de manufactura, instalaciones de generacin
de energa y propiedades de inversin. Las inversiones y aquellos inventarios
que se manufacturan rutinariamente o de otro modo se producen en grandes
cantidades sobre una base repetitiva durante un perodo corto no son activos
calificables. Por consiguiente, los activos que estn listos para su uso o venta no
son activos calificados.
(8) De igual manera, en la RTF N 915-5-2004, el Tribunal Fiscal seal para los
periodos anteriores al 2003 que no obstante que el artculo 41 de la Ley del
Impuesto a la Renta diferenciaba el monto depreciable de los bienes adquiridos
ya terminados, listos para su uso, del supuesto en que la empresa misma produca
los bienes depreciables; y que la exclusin de los intereses solo era expresa para
los primeros, deba interpretarse que dicha exclusin sealada en la Ley (de los
intereses como parte del valor de adquisicin de los bienes adquiridos de terceros)
se aplicaba tambin a los bienes producidos o fabricados.
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 De otro lado, el inciso h) del artculo 11 del Reglamento de la
LIR seala que Para la determinacin del costo computable
de los bienes o servicios, se tendrn en cuenta supleto-
riamente las normas que regulan el ajuste por inflacin
con incidencia tributaria, las Normas Internacionales de
Contabilidad y los principios de contabilidad generalmente
aceptados, en tanto no se opongan a lo dispuesto en la
Ley y en este Reglamento.
Sobre el particular, se advierte que ni el TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta ni su reglamento han sealado cules son
las operaciones que estaran comprendidas bajo dicho con-
cepto, toda vez que la definicin de costo de construccin
del citado TUO, concordado con su reglamento, incluye toda
actividad que de conformidad con las normas contables deba
ser incluida, sin limitarse a un tipo de actividad comprendida
en alguna Seccin de la Clasificacin Industrial Internacional
Uniforme de todas las actividades econmicas Revisin 4(9).
Al respecto, de acuerdo con las normas contables el costo
comprendera la suma total incurrida para (mandar a) fabricar
o edificar un bien, destinado para la venta o para el uso,
incluyendo los materiales directos utilizados, los costos de
su personal dedicado a dicha actividad, y en general, todos
los costos directamente atribuibles para darles su condicin
y ubicacin actuales a efecto que puedan servir a los fines
de la empresa de manera adecuada.
A manera de ejemplo, el prrafo 17 de la NIC 16: Propie-
dades, plantas y equipos seala que son ejemplos de costos
atribuibles directamente a activos fijos:
(a) los costos de beneficios a los empleados (segn se de-
finen en la NIC 19 Beneficios a los Empleados), que
procedan directamente de la construccin o adquisicin
de un elemento de propiedades, planta y equipo;
(b) los costos de preparacin del emplazamiento fsico;
(c) los costos de entrega inicial y los de manipulacin o
transporte posterior;
(d) los costos de instalacin y montaje;
(e) los costos de comprobacin de que el activo funciona
adecuadamente, despus de deducir los importes netos
de la venta de cualesquiera elementos producidos durante
el proceso de instalacin y puesta a punto del activo
(tales como muestras producidas mientras se probaba el
equipo); y
(f) los honorarios profesionales.
Por su parte, de acuerdo con la CIIU se tiene que la Seccin
F Construccin comprende las actividades corrientes y espe-
cializadas de construccin de edificios y obras de ingeniera
civil. En ella se incluyen las obras nuevas, reparaciones,
ampliaciones y reformas, la ereccin in situ de edificios y
estructuras prefabricadas y tambin la construccin de obras
de carcter temporal; y demolicin, entre otras; as como
se excluye, por ejemplo, a las actividades de arquitectura e
ingeniera.
As pues, sealar que las operaciones reguladas en la Sec-
cin F de la CIIU son las comprendidas bajo el concepto de
costo de construccin no atendera a la definicin dada en
la normatividad del Impuesto a la Renta, por lo siguiente:
a) En la Seccin en cuestin se alude a las reparaciones; sin
embargo, siendo que los desembolsos por reparaciones
se efectan para restaurar o mantener los futuros bene-
ficios econmicos que una empresa puede esperar del
rendimiento estndar originalmente evaluado del activo,
aquellos no tienen repercusin futura al no mejorar
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Opiniones del Fisco(48-50).indd 50
la condicin del activo ms all de dicho rendimiento
estndar(10), por lo que deben considerarse como gastos
del periodo y no como un concepto que deba integrar el
costo de construccin(11).
b) Las actividades de demolicin comprendidas en dicha
Seccin no necesariamente se deben incluir en el costo
computable del bien(12).
c) La aludida Seccin excluye actividades tales como las
relacionadas con arquitectura e ingeniera que debieran
incluirse dentro del costo computable por ser necesarias
para la construccin del bien.
En ese sentido, el costo computable de un bien producido o
construido se formar por todo concepto incurrido que sea
necesario para (mandar a) fabricar o edificar un bien, y que el
bien se encuentre en el lugar y en las condiciones necesarias
para que pueda ser vendido u operar de la forma prevista
por la empresa, sin que sea necesario que los mismos se
encuentren comprendidos en la Seccin F de la CIIU.
Por ende, para determinar el concepto de costo de cons-
truccin regulado en el numeral 2 del artculo 20 del TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta no es necesario que los
mismos se encuentren comprendidos en la Seccin F de la
Clasificacin Industrial Internacional Uniforme de todas las
actividades econmicas Revisin 4, o que todo concepto
incluido en esta Seccin deba integrarse a dicho costo de
construccin.
CONCLUSIONES:
1. Para periodos anteriores al 2013, los intereses pagados por
un financiamiento obtenido para la construccin de un bien
del activo fijo deban excluirse del costo computable.
2. El concepto de costo de construccin regulado en el
numeral 2 del artculo 20 del TUO de la Ley del Impuesto
a la Renta se formar por todo desembolso incurrido para
(mandar a) edificar un bien, y que el bien se encuentre en
el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda ser
vendido u operar de la forma prevista por la empresa; sin que
sea necesario que los mismos se encuentren comprendidos
en la Seccin F de la Clasificacin Industrial Internacional
Uniforme de todas las actividades econmicas Revisin 4, o
que todo concepto incluido en esta Seccin deba integrarse
a dicho costo de construccin.
Atentamente,
LILIANA CONSUELO CHIPOCO SALDAS
Intendente Nacional (e)
INTENDENCIA NACIONAL JURDICA
______
(9) Aprobada mediante Resolucin Jefatural N 24-2010-INEI, publicada el 29 de
enero de 2010 y vigente desde el da siguiente de su publicacin.
En adelante, CIIU.
(10) Como, por ejemplo, la extensin de su vida til, el mejoramiento sustancial en
la calidad de la produccin obtenida o la reduccin de los costos de produccin.
(11) Conforme al prrafo 12 de la NIC 16 no se reconocer, en el importe en
libros de un elemento de propiedades, planta y equipo, los costos derivados
del mantenimiento diario del elemento; siendo que tales costos se reconocern
en el resultado cuando se incurra en ellos.
(12) Criterio vertido en el Informe N 26-2010-SUNAT y Carta N 84-2011-SUNAT,
disponibles en el Portal SUNAT (http://www.sunat.gob.pe).
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 INDICADORES

LIBROS Y REGISTROS VINCULADOS

A ASUNTOS TRIBUTARIOS
(Segn la LIR, la LIGV y disposiciones de SUNAT)

1. RENTAS DE TERCERA CATEGORA RGIMEN GENERAL

A. HASTA 150 UIT(1) B. MS DE 150 HASTA C. MS DE 500 HASTA D. MS DE 1700 UIT: CONTA- E. OTROS LIBROS Y/O REGISTROS
Registro de Com- 500 UIT(1) 1700 UIT(1) BILIDAD COMPLETA(1) Libro de Retenciones incisos e) y f) del
pras. Libro Diario. Libro de Inventarios y Libro Caja y Bancos. artculo 34 de la LIR.
Registro de Ventas Libro Mayor. Balances. Libro de Inventarios y Registro de Activos Fijos.
e Ingresos. Registro de Compras. Libro Diario. Balances. Registro de Costos.
Libro Diario de For- Registro de Ventas e Libro Mayor. Libro Diario. Registro de Inventario Permanente
mato Simplificado. Ingresos. Registro de Compras. Libro Mayor. en Unidades Fsicas.
Registro de Ventas e Registro de Compras. Registro de Inventario Permanente
Ingresos. Registro de Ventas e Valorizado.
Ingresos. Registro de Compras.
Registro de Ventas e Ingresos.

2. RENTAS DE TERCERA CATEGORA INVENTARIOS

A. Ingresos menores a 500 UIT B. Ingresos de 500 a 1 500 UIT C. Ingresos mayores a 1 500 UIT
Inventario Fsico Anual. Registro de Inventario Permanente Registro de Costos.
en Unidades Fsicas. Registro de Inventario
Inventario Fsico Anual. Permanente en Unidades Fsicas.
Registro de Inventario
Permanente Valorizado.
Inventario Fsico Anual.

3. OTROS LRVAT EXIGIDOS POR LA LIR

A. Rentas de 2a Categora Libro de Ingresos y Gastos por Rentas Brutas mayores de 20 UIT.
B. Rentas de 4 Categora
a
Libro de Ingresos y Gastos.
C. Rgimen Especial de Renta Registro de Ventas. Registro de Compras.

4. LIBROS EXIGIDOS POR LA LIGV

Registro de Compras.
Registro de Ventas.
Registro de Consignaciones.

5. OTROS LRVAT EXIGIDOS POR LEYES ESPECIALES

Libro de Ingresos y Gastos(2). Registro Auxiliar de Adquisiciones - Devolucin definitiva del IGV
Registro de Consignaciones(3). a titulares de actividad minera en fase de exploracin distintos a
Registro de Huspedes. CCE-SCI.
Registro de Ventas e Ingresos - Sujetos afectos a IVAP. Registro Auxiliar de Adquisiciones - Devolucin definitiva del IGV e
Registro del Rgimen de Percepciones. ISC a empresas que exploren hidrocarburos que acten bajo CCE-SCI.
Registro del Rgimen de Retenciones. Registro Auxiliar de Adquisiciones - Devolucin definitiva del IGV e
Registro IVAP - Servicio de pilado. ISC a empresas que exploren hidrocaburos distintas a CCE-SCI.
Registro Auxiliar de Adquisiciones - Operador de Sociedad de Hecho Registro de Retenciones - Sociedad de Gestin Colectiva.
o CCE-SCI. Libro de Actas de la EIRL.
Registro Auxiliar de Adquisiciones - Rgimen de Recuperacin Antici- Libro de Actas de la Junta General de Accionistas.
pada del IGV para contribuyentes distintos a CCE - SCI. Libro de Actas del Directorio.
Registro Auxiliar de Adquisiciones - Rgimen de Recuperacin Antici-
Libro de Matrcula de Acciones.
pada del IGV para CCE - SCI.
Libro de Planillas(4).
Registro Auxiliar de Adquisiciones - Devolucin definitiva del IGV a titulares
de actividad minera en fase de exploracin que acten bajo CCE-SCI.

(1) Lo dispuesto en este literal se aplica sin perjuicio de que los perceptores de rentas de tercera categora se encuentren obligados, de acuerdo a las disposiciones de la LIR,
a llevar el libro y/o registros a que se refiere el literal E. Se tomo en cuenta las modificaciones de la Ley N 30056 y la R. de S. N 226-2013/SUNAT, de julio de 2013.
(2) Aplicable a perceptores de rentas de 2 y 4 Categoras. En el primer caso, solo si en el ejercicio gravable anterior o en el curso del ejercicio se percibe rentas brutas que
excedan las 20 UIT.
(3) Se debe llevar siempre que se sea contribuyente del IGV y se realicen operaciones de consignacin.
(4) A partir del 1 de enero de 2008 la obligacin de llevanza subsiste para quienes no lleven Planilla Electrnica.
LRVAT: Libros y Registros vinculados a asuntos tributarios. LIR: Ley del Impuesto a la Renta.
CCE-SCI: Contratos de Colaboracin Empresarial sin contabilidad independiente. LIGV: Ley del IGV e ISC.

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 PLAZOS DE ATRASO DE LOS LIBROS Y REGISTROS
VINCULADOS A ASUNTOS TRIBUTARIOS
(Segn R. de S. n 234-2006/SUNAT)

CD LIBRO O REGISTRO VINCULADO A Mximo atraso Acto o circunstancia que determina el inicio
ASUNTOS TRIBUTARIOS permitido del plazo para el mximo atraso permitido
1 Libro Caja y Bancos Tres (3) meses Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
realizaron las operaciones relacionadas con el ingreso o salida
del efectivo o equivalente del efectivo.
2 Libro de Ingresos y Gastos Diez (10) das hbiles Tratndose de deudores tributarios que obtengan rentas de
segunda categora: Desde el primer da hbil del mes siguiente
a aquel en que se cobre, se obtenga el ingreso o se haya puesto
a disposicin la renta.
Tratndose de deudores tributarios que obtengan rentas de
cuarta categora: Desde el primer da hbil del mes siguiente
a aquel en que se emita el comprobante de pago.
3 Libro de Inventarios y Balances Tratndose de deudores tributarios pertenecientes al Rgimen General del Impuesto
a la Renta:
Tres (3) meses Desde el da hbil siguiente al cierre del ejercicio gravable.
(*) (**)
4 Libro de Retenciones incisos e) y f) del artculo Diez (10) das hbiles Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
34 de la Ley del Impuesto a la Renta realice el pago.
5 Libro Diario Tres (3) meses Desde el primer da hbil del mes siguiente de realizadas las
operaciones.
5A Libro Diario de Formato Tres (3) meses Desde el primer da hbil del mes siguiente de realizadas las
Simplificado operaciones.
6 Libro Mayor Tres (3) meses Desde el primer da hbil del mes siguiente de realizadas las
operaciones.
7 Registro de Activos Fijos Tres (3) meses Desde el da hbil siguiente al cierre del ejercicio gravable.
8 Registro de Compras Tratndose de deudores tributarios que lleven el Registro de Compras en forma manual
o utilizando hojas sueltas o continuas:

Diez (10) das hbiles Desde el primer da hbil del mes siguiente al que corresponda el
registro de las operaciones segn las normas sobre la materia.
Tratndose de deudores tributarios que lleven el Registro de Compras de manera
electrnica:
ltimo da hbil del mes siguiente al que corresponda el registro de las operaciones
segn las normas sobre la materia.
9 Registro de Consignaciones Diez (10) das hbiles Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
recepcione el comprobante de pago respectivo.
10 Registro de Costos Tres (3) meses Desde el da hbil siguiente al cierre del ejercicio gravable.
11 Registro de Huspedes Diez (10) das hbiles Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
emita el comprobante de pago respectivo.
12 Registro de Inventario Permanente en Unida- Un (1) mes Desde el primer da hbil del mes siguiente de realizadas las
des Fsicas operaciones relacionadas con la entrada o salida de bienes.
13 Registro de Inventario Permanente Valorizado Tres (3) meses Desde el primer da hbil del mes siguiente de realizadas las
operaciones relacionadas con la entrada o salida de bienes.
14 Registro de Ventas e Ingresos Tratndose de deudores tributarios que lleven el Registro de Ventas e Ingresos en forma
manual o utilizando hojas sueltas o continuas:
Diez (10) das hbiles Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
emita el comprobante de pago respectivo.

(*) Si el contribuyente elabora un balance para modificar el coeficiente o porcentaje aplicable al clculo de los pagos a cuenta del rgimen general del Impuesto a la Renta, deber tener registradas las
operaciones que lo sustenten con un atraso no mayor a dos (2) meses contados desde el primer da hbil del mes siguiente a enero o junio, segn corresponda.
(**) En los casos previstos en el numeral 3.2 del artculo 13 [de la R. de S. N 234-2006/SUNAT], el plazo mximo de atraso ser de tres (3) meses computado a partir del da siguiente:
a) A la fecha del balance de liquidacin.
b) Al otorgamiento de la escritura pblica de cancelacin de sucursales de empresas unipersonales, sociedades o entidades de cualquier naturaleza, constituidas en el exterior o de producido el
cese de las actividades de las agencias u otros establecimientos permanentes de las mismas empresas, sociedades y entidades.
c) A la entrada en vigencia de la fusin o escisin o dems formas de reorganizacin de sociedades o empresas.
d) Al cierre o cese definitivo de la empresa.

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Indicadores(52-54).indd 52 9/01/14 12:17

 INDICADORES

CD LIBRO O REGISTRO VINCULADO A Mximo atraso Acto o circunstancia que determina el inicio
ASUNTOS TRIBUTARIOS permitido del plazo para el mximo atraso permitido
Tratndose de deudores tributarios que lleven el Registro de Ventas e Ingresos
de manera electrnica:

ltimo da hbil del mes siguiente a aquel en que se emita el comprobante de

pago respectivo.

15 Registro de Ventas e Ingresos - Artculo 23 Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
Resolucin de Superintendencia N 266-2004/SUNAT hbiles emita el comprobante de pago respectivo.

16 Registro del Rgimen de Percepciones Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
hbiles emita el documento que sustenta las transacciones realizadas
con los clientes.
17 Registro del Rgimen de Retenciones Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
hbiles recepcione o emita, segn corresponda, el documento que
sustenta las transacciones realizadas con los proveedores.
18 Registro IVAP Diez (10) das Desde la fecha de ingreso o desde la fecha del retiro de los
hbiles bienes del Molino, segn corresponda.
19 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - Artculo 8 Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
Resolucin de Superintendencia N 022-98/SUNAT hbiles recepcione el comprobante de pago respectivo.
20 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - Inciso a) Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
primer prrafo artculo 5. hbiles recepcione el comprobante de pago respectivo.
Resolucin de Superintendencia N 021-99/SUNAT
21 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - Inciso a) Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
primer prrafo artculo 5. hbiles recepcione el comprobante de pago respectivo.
Resolucin de Superintendencia N 142-2001/SUNAT
22 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - Inciso c) Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
primer prrafo artculo 5. hbiles recepcione el comprobante de pago respectivo.
Resolucin de Superintendencia N 256-2004/SUNAT
23 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - Inciso a) Diez (10) das Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
primer prrafo artculo 5. hbiles recepcione el comprobante de pago respectivo.
Resolucin de Superintendencia N 257-2004/SUNAT
24 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - Inciso c) Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
primer prrafo artculo 5. recepcione el comprobante de pago respectivo.
Resolucin de Superintendencia N 258-2004/SUNAT
25 Registro(s) auxiliar(es) de adquisiciones - Inciso a) Desde el primer da hbil del mes siguiente a aquel en que se
primer prrafo artculo 5. recepcione el comprobante de pago respectivo.
Resolucin de Superintendencia N 259-2004/SUNAT

PLAN CONTABLE GENERAL EMPRESARIAL

(Segn R. de CNC n 43-2010-EF/94)
CLASIFICACIN Y CATLOGO DE CUENTAS
CUADRO DE CLASIFICACIN
CUENTAS DEL BALANCE GENERAL
Cuentas del Activo
Elemento 1 Elemento 2 Elemento 3
10. Efectivo y equivalentes de efectivo 20. Mercaderas 30. Inversiones mobiliarias
11. Inversiones financieras 21. Productos terminados 31. Inversiones inmobiliarias
12. Cuentas por cobrar comerciales Terceros 22. Subproductos, desechos y desperdicios 32. Activos adquiridos en arrendamiento financiero
13. Cuentas por cobrar comerciales Relacionadas 23. Productos en proceso 33. Inmuebles, maquinaria y equipo
14. Cuentas por cobrar al personal, a los accionistas 24. Materias primas 34. Intangibles
(socios), directores y gerentes
15. 25. Materiales auxiliares, suministros y repuestos 35. Activos biolgicos
16. Cuentas por cobrar diversas Terceros 26. Envases y embalajes 36. Desvalorizacin de activo inmovilizado
17. Cuentas por cobrar diversas Relacionadas 27. Activos no corrientes mantenidos para la venta 37. Activo diferido
18. Servicios y otros contratados por anticipado 28. Existencias por recibir 38. Otros activos
19. Estimacin de cuentas de cobranza dudosa 29. Desvalorizacin de existencias 39. Depreciacin, amortizacin y agotamiento
acumulados

agosto 2013 / 53

Indicadores(52-54).indd 53 9/01/14 12:17

 Cuentas del PASIVO Cuentas del PATRIMONIO
Elemento 4 Elemento 5
40. Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones 50. Capital
y de salud por pagar

41. Remuneraciones y participaciones por pagar 51. Acciones de inversin

42. Cuentas por pagar comerciales Terceros 52. Capital adicional

43. Cuentas por pagar comerciales Relacionadas 53.

44. Cuentas por pagar a los accionistas (socios), directores y ge- 54.
rentes

45. Obligaciones financieras 55.

46. Cuentas por pagar diversas Terceros 56. Resultados no realizados

47. Cuentas por pagar diversas Relacionadas 57. Excedente de revaluacin

48. Provisiones 58. Reservas

49. Pasivo diferido 59. Resultados acumulados

CUADRO DE CLASIFICACIN CUADRO DE CLASIFICACIN

CUENTAS DE GANANCIAS Y PRDIDAS CUENTAS DE CONTABILIDAD ANALTICA DE
EXPLOTACIN Y CUENTAS DE ORDEN
Cuentas de Saldos in-
Cuentas de
Cuentas de Gastos Ingresos termediarios de gestin
por naturaleza por naturaleza y determinacin de los Contabilidad Analtica de
resultados del ejercicio Explotacin:
Costos de Produccin y Cuentas de Orden
Elemento 6 Elemento 7 Elemento 8 Gastos por Funcin
60. Compras 70. Ventas 80. Margen comercial
61. Variacin de 71. Variacin de la 81. Produccin del ejerci- Elemento 9 Elemento 0
existencias produccin cio
almacenada Para ser estructurado por Cuentas de orden deudoras
cada entidad.
62. Gastos de perso- 72. Produccin de 82. Valor agregado
nal, directores y activos 00.
gerentes inmovilizado
01. Bienes y valores entregados
63. Gastos de ser- 73. Descuentos, reba- 83. Excedente bruto
vicios prestados jas y bonificacio- (insuficiencia bruta) de 02. Derechos sobre instrumentos
por terceros nes obtenidos explotacin financieros

03. Otras cuentas de orden deudoras

64. Gastos por tribu- 74. Descuentos, reba- 84. Resultado de explota-
tos jas y bonificacio- cin
nes concedidos 04. Deudoras por contra

Cuentas de orden acreedoras

65. Otros gastos de 75. Otros ingresos de 85. Resultados antes de
gestin gestin participaciones e 05.
impuestos
66. Prdida por me- 76. Ganancia por me- 86. 06. Bienes y valores recibidos
dicin de activos dicin de activos
no financieros al no financieros al 07. Compromisos sobre instrumentos
valor razonable valor razonable financieros

08. Otras cuentas de orden acreedo-

67. Gastos financieros 77. Ingresos finan- 87. Participaciones de los
ras
cieros trabajadores
68. Valuacin y dete- 78. Cargas cubiertas 88. Impuesto a la renta 09. Acreedoras por contra
rioro de activos y por provisiones
provisiones

69. Costos de ventas 79. Cargas imputables 89. Determinacin del

a cuentas de resultado del ejercicio
costos y gastos

54 / agosto 2013

Indicadores(52-54).indd 54 9/01/14 12:17

 INDICADORES

NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN FINANCIERA

VIGENTES EN EL PER Versin 2012
(Oficializadas segn R. de CNC N 51-2012-EF/30)

A. MARCO CONCEPTUAL PARA LA PREPARACIN Y D. INTERPRETACIONES NIC - SIC:

PRESENTACIN DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
(Segn R. de CNC N 5-94-EF/93.01)
7 Introduccin al Euro
10 Ayudas gubernamentales - Sin relacin especfica con las acti-
B. NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD (NIC): vidades de operacin
12 Consolidacin - Entidades de cometido especfico
1. Presentacin de estados financieros 25 Impuesto a las ganancias - Cambios en la situacin fiscal de la
2. Inventarios entidad o de sus accionistas
7. Estado de flujos de efectivo 27 Evaluacin de la esencia de las transacciones que adoptan la
8. Polticas contables, cambios en las estimaciones contables y forma legal de un arrendamiento
errores 29 Acuerdos de concesin de servicios: informacin a revelar
10. Hechos ocurridos despus del periodo sobre el que se informa 31 Ingresos - permutas de servicios de publicidad
11. Contratos de construccin 32 Activos intangibles - Costos de sitios Web
12. Impuesto a las ganancias
16. Propiedades, planta y equipo
17. Arrendamientos E. Interpretaciones de las Normas Internacionales
18. Ingresos de actividades ordinarias de Informacin Financiera - CINIIF:
19. Beneficios a los empleados
20. Contabilizacin de las subvenciones del gobierno e informacin
a revelar sobre ayudas gubernamentales 1 Cambios en pasivos existentes por retiro de servicio, restaura-
21. Efectos de las variaciones en las tasas de cambio de la moneda cin y similares
extranjera 2 Aportaciones de socios de entidades cooperativas e instru-
23. Costos por prstamos mentos similares
24. Informacin a revelar sobre partes relacionadas 4 Determinacin de si un acuerdo contiene un arrendamiento
26. Contabilizacin e informacin financiera sobre planes de benefi- 5 Derechos por la participacin en fondos para el retiro del
cio por retiro servicio, la restauracin y la rehabilitacin medioambiental
27. Estados financieros separados 6 Obligaciones surgidas de la participacin en mercados espec-
28. Inversiones en asociadas y negocios conjuntos ficos residuos de aparatos elctricos y electrnicos
29. Informacin financiera en economas hiperinflacionarias 7 Aplicacin del procedimiento de reexpresin segn la NIC 29
32. Instrumentos financieros: Presentacin informacin financiera en economas hiperinflacionarias
33. Ganancias por accin 10 Informacin financiera intermedia y deterioro del valor
34. Informacin financiera intermedia 12 Acuerdos de concesin de servicios
36. Deterioro del valor de los activos 13 Programas de fidelizacin de clientes
37. Provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes 14 NIC 19 - El lmite de un activo por beneficios definidos,
38. Activos Intangibles obligacin de mantener un nivel mnimo de financiacin y su
39. Instrumentos financieros: Reconocimiento y medicin interaccin
40. Propiedades de inversin 15 Acuerdos para la construccin de inmuebles
41. Agricultura 16 Coberturas de una inversin neta en un negocio en el extran-
jero
17 Distribuciones, a los propietarios, de activos distintos al efecti-
C. NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIN vo
FINANCIERAS (NIIF): 18 Transferencias de activos procedentes de clientes
19 Cancelacin de pasivos financieros con instrumentos de patri-
monio
1. Adopcin por primera vez de las Normas Internacionales de Infor- 20 Costos de desmonte en la fase de produccin de una mina a
macin Financiera cielo abierto
2. Pagos basados en acciones
3. Combinaciones de negocios
4. Contratos de seguro
5. Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones
discontinuadas
6. Exploracin y evaluacin de recursos minerales
7. Instrumentos financieros: Informacin a revelar
8. Segmentos de operacin
9. Instrumentos financieros
10. Estados financieros consolidados
11. Acuerdos conjuntos
12. Informacin a revelar sobre participaciones en otras entidades
13. Medicin del valor razonable

agosto 2013 / 55

Indicadores(55).indd 55 9/01/14 12:18

 Principales Dispositivos Contables
Publicados en el Diario Oficial El Peruano
entre ENERO y AGOSTO de 2013
Aprueban Formatos que debern utilizar
las sociedades comprendidas dentro del
mbito de aplicacin de la Ley N 29720 y R.
DE SMV N 11-2012-SMV/01 para la presenta-
cin de sus estados financieros auditados
anuales a la SMV (03.02.2013 487430)
RESOLUCIN DE SUPERINTENDENCIA
ADJUNTA SMV N 52-2013-SMV/11
Lima, 1 de febrero de 2013
EL SUPERINTENDENTE ADJUNTO DE
SUPERVISIN DE CONDUCTAS DE MER-
CADOS
VISTOS:
El Expediente N 2013002248 y el Informe N
061-2013-SMV/11.1 del 28 de enero de 2013,
de la Intendencia General de Supervisin de
Conductas;
CONSIDERANDO:
Que, el artculo 5 de la Ley N 29720 - Ley
que Promueve las Emisiones de Valores Mo-
biliarios y Fortalece el Mercado de Capitales-,
establece que las sociedades o entidades
distintas a las que se encuentran bajo la su-
pervisin de la Superintendencia del Mercado
de Valores (SMV), cuyos ingresos anuales por
venta de bienes o prestacin de servicios o sus
activos totales sean iguales o excedan a tres
mil unidades impositivas tributarias, deben
presentar a esta Superintendencia sus estados
financieros auditados;
Que, el 02 de mayo de 2012, se public en el
Diario Oficial El Peruano la Resolucin SMV
N 011-2012-SMV/01 que aprueba las Normas
sobre la Presentacin de Estados Financieros
Auditados por parte de las Sociedades o
Entidades a las que se refiere el Artculo 5
de la Ley N 29720, la cual en su artculo 3
dispone que la citada informacin financiera
deber ser remitida a la SMV nicamente en
los formatos establecidos;
Que, asimismo, el artculo 4 de las normas
sealadas en el prrafo precedente, establece
que la informacin financiera correspondiente
a determinado ejercicio econmico debe
presentarse a la SMV dentro del plazo com-
prendido entre el 1 al 30 de junio del siguiente
ejercicio econmico y que para tal efecto la
Superintendencia Adjunta de Supervisin de
56 / agosto 2013
Legislacin(56-58).indd 56
Conductas de Mercados, establecer y publi- RESUELVE:
car en el Portal del Mercado de Valores, el Artculo 1.- Aprobar los Formatos que
cronograma para la presentacin de dicha debern utilizar las sociedades que se en-
informacin, en el cual se fijarn fechas lmi- cuentran comprendidas dentro del mbito de
tes de entrega. Adicionalmente dispone que aplicacin del artculo 5 de la Ley N 29720
el referido cronograma ser establecido por y Resolucin SMV N 011-2012-SMV/01, para
el Superintendente Adjunto de Supervisin la presentacin de sus estados financieros
de Conductas de Mercados, y; auditados anuales a la Superintendencia del
Estando a lo dispuesto por el artculo 4 de Mercado de Valores.
las Normas sobre la Presentacin de Esta- Los referidos formatos, que forman parte de
dos Financieros Auditados por parte de las la presente Resolucin, sern de aplicacin a
Sociedades o Entidades a las que se refiere partir de la presentacin de los estados finan-
el Artculo 5 de la Ley N 29720, aprobadas cieros auditados anuales del ejercicio 2012.
por la Resolucin SMV N 011-2012-SMV/01, Artculo 2.- Aprobar el cronograma para
el artculo 1 de la Resolucin de Superinten- la presentacin de los estados financieros
dente N 018-2013-SMV/02 y el artculo 43, auditados anuales al 31 de diciembre de 2012
inciso 36, del Reglamento de Organizacin y de las sociedades a que se refiere el artculo
Funciones de la Superintendencia del Merca- precedente, segn el detalle siguiente:
do de Valores (SMV), aprobado por Decreto
Supremo N 216-2011-EF;
CRONOGRAMA
PRESENTACIN DE EEFF AUDITADOS ANUALES AL 31.12.12 DE ENTIDADES
NO SUPERVISADAS POR LA SMV ARTCULO 5 DE LA LEY N 29720
Monto de Ingresos Anuales
Fecha de Presentacin
Fecha Lmite de
o Activos Totales Presentacin
Mayores a S/. 111 millones y meno- Desde el 03 al 07 de junio de 2013 (1) 07.06.13
res o iguales a S/. 150 millones
Mayores a S/. 150 millones y meno- Desde el 10 al 14 de junio de 2013 14.06.13
res o iguales a S/. 250 millones
Mayores a S/. 250 millones y meno- Desde el 17 al 21 de junio de 2013 21.06.13
res o iguales a S/. 500 millones
Mayores a S/. 500 millones Desde el 24 al 28 de junio de 2013 (2) 28.06.13
(1) En este plazo tambin deben presentar sus EEFF auditados anuales al 31.12.12, las entidades que sean
subsidiarias de empresas con valores inscritos en el Registro Pblico del Mercado de Valores de la SMV que
presenten ingresos anuales o activos totales mayores a S/. 11.1 millones.
(2) El 27 y 28 de junio de 2013 son das no laborables para el sector pblico. Sin embargo, en dichas fechas las
entidades con ingresos anuales o activos totales mayores a los S/. 500 millones, podrn presentar sus EEFF
ante la SMV, de acuerdo con el Cronograma.
(3) Del 29 de abril al 31 de mayo de 2013, en la seccin Novedades del Portal de la SMV: www.smv.gob.pe, se
habilitar un enlace para pruebas de presentacin de los EEFF.
Artculo 3.- La presente Resolucin entrar Valores de la Superintendencia del Mercado
en vigencia al da siguiente de su publicacin de Valores (www.smv.gob.pe).
en el Diario Oficial El Peruano.
Artculo 4.- Publicar la presente Resolucin Regstrese, comunquese y publquese.
en el Diario Oficial El Peruano y en el Portal de
la Superintendencia del Mercado de Valores ROBERTO PEREDA GLVEZ
(www.smv.gob.pe). Superintendente Adjunto
Artculo 5.- Los Formatos y el Cronograma Superintendencia Adjunta de Supervisin
aprobados mediante la presente Resolucin, de Conductas de Mercados
sern publicados en el Portal del Mercado de
9/01/14 12:19
 NORMATIVIDAD
NORMATIVIDAD CONTABLE
CONTABLE

Ordenado del Reglamento de Distribucin Que, los informes mencionados en el conside-

Aprueban la norma Manual de Conta-
de Gas Natural por Red de Ductos aprobado rando anterior, complementan la motivacin
bilidad Regulatoria - 2013, aplicable
a los concesionarios de transporte de
mediante Decreto Supremo N 040-2008-EM; que sustenta la presente resolucin, cumplien-
hidrocarburos por ductos y de distribu- Que, mediante Resolucin OSINERGMIN N do de esta manera con el requisito de validez
cin de gas natural por red de ductos 157-2012-OS/CD publicada el 22 de julio de de los actos administrativos a que se refiere el
(16.06.2013 497276) 2012, se dispuso la publicacin del proyecto Artculo 3, numeral 4 de la Ley N 27444, Ley
de resolucin que modifica el Manual de del Procedimiento Administrativo General;
RESOLUCIN DE CONSEJO DIRECTIVO Contabilidad Regulatoria adecundolo a las De conformidad con lo establecido en la Ley
ORGANISMO SUPERVISOR DE LA modificaciones introducidas por la norma N 27332, Ley Marco de los Organismos Re-
INVERSIN EN ENERGA Y MINERA citada en el considerando anterior, as como guladores de la Inversin Privada en los Ser-
OSINERGMIN N 116-2013-OS/CD considerando los nuevos enfoques contenidos vicios Pblicos, en el Reglamento General del
en dichas modificaciones para facilitar la OSINERGMIN, aprobado mediante Decreto
labor regulatoria de tarifas; Supremo N 054-2001-PCM, en el Texto nico
Lima, 13 de junio del 2013
Que, no obstante, el Consejo Normativo Ordenado del Reglamento de Distribucin de
de Contabilidad, mediante Resolucin N Gas Natural por Red de Ductos, aprobado por
VISTO:
043-2010-EF-94, publicada el 04 de mayo del Decreto Supremo N 040-2008-EM y en la Ley
Los Informes N 195-2013-GART y N 196-
2010, aprob la versin modificada del Plan N 27444, Ley del Procedimiento Administra-
2013-GART, elaborados por la Divisin de
Contable General Empresarial, el mismo que tivo General.
Gas Natural y la Asesora Legal de la Gerencia
entr en vigencia el 01 de enero del 2011; Estando a lo acordado por el Consejo Directi-
Adjunta de Regulacin Tarifaria del Organis-
Que, en consecuencia, resulta necesario vo de OSINERGMIN en su Sesin N 16-2013;
mo Supervisor de la Inversin en Energa y
reestructurar ntegramente el Manual de
Minera (OSINERGMIN).
Contabilidad Regulatoria, actualizando la SE RESUELVE:
clasificacin por actividades y adecuando la Artculo 1.- Aprobar la norma Manual de
CONSIDERANDO:
estructura de cuentas tomando como base la Contabilidad Regulatoria - 2013, aplicable a
Que, el Artculo 44 del Reglamento de Trans-
referida versin modificada el Plan Contable los concesionarios de transporte de hidro-
porte de Hidrocarburos por Ductos, aprobado
General; carburos por ductos y de distribucin de gas
mediante Decreto Supremo 081-2007-EM,
Que, la referida restructuracin deber com- natural por red de ductos.
dispone que los concesionarios estn obli-
prender asimismo aspectos relacionados Artculo 2.- Derogar la versin anterior de la
gados a establecer y mantener una contabi-
con el Sistema de Seguridad Energtica en norma Manual de Contabilidad Regulatoria,
lidad regulatoria con cuentas separadas con
Hidrocarburos creado por Ley N 29852, cuyo aprobada mediante Resolucin OSINERGMIN
relacin a los servicios prestados y cuentas
reglamento se aprob por Decreto Supremo N 043-2009-OS/CD.
consolidadas con respecto al negocio en su
N 021-2012-EM; Artculo 3.- Toda mencin que se haga a la
totalidad, segn los procedimientos, plazos y
Que, conforme al Artculo 25 del Regla- norma Manual de Contabilidad Regulatoria
medios que establezca OSINERGMIN;
mento General de OSINERGMIN, aprobado aprobada mediante Resolucin OSINERGMIN
Que, el Artculo 38 del citado Reglamento
por Decreto Supremo N 054-2001-PCM, N 0043-2009-OS/CD, debe entenderse referi-
de Transporte de Hidrocarburos por Ductos
constituye requisito para la aprobacin de da a la Norma aprobada mediante el Artculo
y el Artculo 46 del Texto nico Ordenado
los reglamentos y normas de alcance general 1 de la presente Resolucin.
del Reglamento de Distribucin de Gas Na-
que dicte OSINERGMIN, en cumplimiento de Artculo 4.- La presente resolucin y el
tural por Red de Ductos, aprobado mediante
sus funciones, que sus respectivos proyectos texto de la norma Manual de Contabilidad
Decreto Supremo N 040-2008-EM, disponen
hayan sido previamente publicados en el Regulatoria sern publicados en el Diario
que los concesionarios deben presentar a
Diario Oficial El Peruano, con el fin de recibir Oficial El Peruano y consignados en la p-
OSINERGMIN trimestralmente el Balance
las sugerencias o comentarios de los intere- gina WEB del OSINERGMIN: www2.osinerg.
general, el Estado de ganancias y prdidas
sados, los mismos que no tendrn carcter gob. pe., conjuntamente con los Informes N
por naturaleza y destino, los Flujo de fon-
vinculante ni darn lugar a procedimiento 195-2013-GART y N 196-2013-GART de la Ge-
dos y otras que el OSINERGMIN considere
administrativo; rencia Adjunta de Regulacin Tarifaria y los
conveniente. Asimismo, dentro de los veinte
Que, en tal sentido, mediante Resolucin cuadros y formatos que constituyen Anexos
(20) das calendario del mes de abril de cada
OSINERGMIN N 022-2013-OS/CD, publicada de la norma aprobada segn el Artculo 1 de
ao, los concesionarios deben entregar al
el 26 de febrero de 2013, se dispuso la publi- la presente resolucin.
OSINERGMIN, los estados financieros del
cacin en la pgina web de OSINERGMIN Artculo 5.- La presente resolucin entrar
ejercicio anterior, debidamente auditados,
del proyecto de resolucin que aprueba en vigencia al siguiente da de su publicacin.
debiendo este Organismo Regulador remitir
el Manual de Contabilidad Regulatoria, en
los formatos y los medios tecnolgicos me-
cumplimiento a lo dispuesto en el Decreto DISPOSICIN TRANSITORIA
diante los cuales los concesionarios deben
Supremo N 001-2009-JUS, el Reglamento
proporcionar dicha informacin;
General del OSINERGMIN aprobado por Las empresas debern adecuarse, en lo per-
Que, el Consejo Normativo de Contabilidad,
Decreto Supremo N 054-2001-PCM y con el tinente, a la norma aprobada por el Artculo
mediante Resolucin N 041-2008-EF-94,
objeto que los interesados remitan por escrito 1 de la presente resolucin. La informacin
publicada el 25 de octubre de 2008, aprob
sus comentarios a la GART del OSINERGMIN; que comprende el Manual de Contabilidad
el uso obligatorio del Plan Contable General
Que, a consecuencia de la publicacin de Regulatoria correspondiente al primer trimes-
Empresarial;
los proyectos de modificacin del Manual tre del ao 2013, deber presentarse por los
Que, mediante Resolucin OSINERGMIN N
de Contabilidad Regulatoria, dispuesta concesionarios en la misma oportunidad en
043-2009-OS-CD, se aprob la Norma Manual
mediante Resoluciones OSINERGMIN N 157- que presenten la informacin correspondiente
de Contabilidad Regulatoria, aplicable a los
2012-OS/CD y 022-2013-OS/CD, se recibieron al segundo trimestre del mismo ao.
concesionarios de transporte de hidrocarbu-
comentarios y sugerencias de las empresas
ros por ductos y de distribucin de gas natural
Gas Natural de Lima y Callao S.A. - Clidda y CARLOS BARREDA TAMAYO
por red de ductos;
Contugas S.A., las mismas que fueron anali- Vicepresidente del Consejo Directivo
Que, posteriormente, con Decreto Supremo
zadas en los Informes N 195-2013-GART y N Encargado de la Presidencia
N 009-2012-EM, que a su vez fue modificado
196-2013-GART, habindose acogido aquellas
con Decreto Supremo N 045-2012-EM, se mo-
que contribuyen al logro de los objetivos de
dificaron diversos aspectos del Texto nico
la norma;

agosto 2013 / 57

Legislacin(56-58).indd 57 9/01/14 12:19

 EXPOSICIN DE MOTIVOS
Mediante Resolucin OSINERGMIN N
043-2009-OS-CD, se aprob la Norma: Manual
de Contabilidad Regulatoria, aplicable a los
concesionarios de transporte de hidrocarbu-
ros por ductos y de distribucin de gas natural
por red de ductos.
El Manual de Contabilidad Regulatoria vi-
gente est organizado en 4 partes que son las
siguientes: A) Instrucciones generales; B)
Plan de cuentas; C) Indicadores de gestin; y
D) Informacin financiera y operativa. En lo
que respecta al Plan de cuentas, las cuentas
se han organizado por Clase de Actividad, el
propsito de ello es identificar el conjunto de
actividades propias del negocio del transporte
de hidrocarburos por ductos y distribucin de
gas natural por red de ductos.
A cada una de las actividades previamente
identificadas para el caso especfico de la
industria en el Per le corresponde una
informacin contable que se organiza en: Ele-
mento, Cuentas, subcuentas, divisionarias y
subdivisionarias. Es as que cuando se emiti
el Manual vigente, las cuentas fueron estruc-
turadas de la forma ms detallada en base
a la normatividad vigente en ese momento.
El Consejo Normativo de Contabilidad,
mediante Resolucin N 043-2010-EF-94,
publicada el 04 de mayo del 2010, aprob la
versin modificada del Plan Contable Gene-
ral Empresarial con vigencia desde el 01 de
enero del 2011, por lo que se hace necesaria
la adecuacin del Manual de Contabilidad
Regulatoria.
Asimismo, resulta necesario adecuar la
norma a las modificaciones introducidas
mediante Decreto Supremo N 009-2012-EM,
al Texto nico Ordenado del Reglamento
de Distribucin de Gas Natural por Red de
Ductos aprobado mediante Decreto Supremo
N 040-2008-EM, (TUO del Reglamento), las
mismas que se encuentran relacionadas a la
promocin por la conexin de consumidores
residenciales; as como a la creacin del Siste-
ma de Seguridad Energtica en Hidrocarburos
y el Fondo de Inclusin Social Energtico,
efectuada mediante la Ley N 29852, cuyo
Reglamento probado por Decreto Supremo
N 021-2012-EM, en su Artculo 4, reglamenta
lo relacionado a la aplicacin a dicho sistema
a los Proyectos de Transporte y Distribucin
por ductos y/o almacenamientos estratgicos,
y su Artculo 5, reglamenta lo relacionado a
la remuneracin del SISE.
La presente norma tiene por objeto realizar
las adecuaciones sealadas, restructurando el
Manual de Contabilidad Regulatoria e introdu-
ciendo algunas modificaciones bsicamente
relacionadas con los siguientes temas:
* Por el Plan de Promocin Conexin de
consumidores residenciales y el Sistema
de Seguridad Energtica en Hidrocarburos,
se ha diseado una nueva Clasificacin de
Actividades, de las cuales cada una debe ser
tratada como una unidad de negocio, con sus
propias cuentas separadas.
58 / agosto 2013
Legislacin(56-58).indd 58
* Se ha adecuado el Manual de Contabilidad
Regulatoria a la versin modificada del Plan
Contable General Empresarial vigente desde
el 01 de enero del 2011. Que considera:
- Criterios sobre la forma de Preparacin y
Presentacin de los Estados Financieros.
- Criterios sobre el tratamiento de los de-
rechos del concesionario sobre la infraes-
tructura.
La norma materia de la presente exposicin
de motivos cumple con los objetivos indi-
cados.
Oficializan las modificaciones a las NIIF
10 - Estados Financieros Consolidados,
NIIF 12 - Informacin a Revelar sobre
Participaciones en otras Entidades y
NIC 27 - Estados Financieros Separados
(27.06.2013 498131)
CONSEJO NORMATIVO DE
CONTABILIDAD
RESOLUCIN N 52-2013-EF/30
Lima, 24 de enero de 2013
CONSIDERANDO:
Que, conforme al artculo 10 de la Ley N
28708 - Ley General del Sistema Nacional
de Contabilidad, el Consejo Normativo de
Contabilidad tiene, entre otras, la atribucin
de emitir resoluciones dictando y aprobando
las normas de contabilidad para las entidades
del sector privado;
Que, conforme al numeral 16.3 de la precitada
Ley, las entidades del sector privado efectua-
rn el registro contable de sus transacciones
con sujecin a las normas y procedimientos
dictados y aprobados por el Consejo Norma-
tivo de Contabilidad.
Que, por Resolucin N 041-2008-EF/94 y nor-
mas modificatorias del Consejo Normativo de
Contabilidad se aprob el uso obligatorio del
Plan Contable General Empresarial (PCGE),
el cual seala en sus Disposiciones Generales
que es requisito para la aplicacin de dicho
PCGE, observar lo que establecen las NIIF;
Que, el International Accounting Standards
Board - IASB (Consejo de Normas Internacio-
nales de Contabilidad) con fecha 03 de enero
de 2013 remiti al Consejo Normativo de Con-
tabilidad, el despacho que las modificaciones
a las Normas Internacionales de Informacin
Financiera NIIF 10 - Estados Financieros
Consolidados, NIIF 12 - Informacin a Revelar
sobre participaciones en otras entidades y
NIC 27 Estados Financieros Separados;
Que, en la Septuagsima Quinta Sesin del
Consejo Normativo de Contabilidad realizada
el 24 de enero del presente ao, se acord
oficializar tales modificaciones con la fina-
lidad de actualizar la prctica contable en el
pas mediante la utilizacin de las Normas
Internacionales de Informacin Financiera,
para su aplicacin;
En uso de las atribuciones conferidas en el
artculo 10 de la Ley N 28708 - Ley General
del Sistema Nacional de Contabilidad;
SE RESUELVE:
Artculo 1.- Oficializar las modificaciones
a las NIIF 10 - Estados Financieros Consoli-
dados, NIIF 12 - Informacin a Revelar sobre
Participaciones en otras Entidades y NIC
27 - Estados Financieros Separados, cuya
vigencia ser acorde a lo preceptuado en
dichas modificaciones.
Artculo 2.- Publicar las normas sealadas
en el artculo precedente en la pgina Web
del Ministerio de Economa y Finanzas: www.
mef.gob.pe.
Artculo 3.- Encargar a la Direccin General
de Contabilidad Pblica y recomendar a la
Junta de Decanos de Colegios de Contadores
Pblicos del Per, los Colegios de Contadores
Pblicos Departamentales y a las facultades
de Ciencias Contables y Financieras de las
Universidades del pas y otras instituciones
competentes la difusin de lo dispuesto por
la presente resolucin.
Regstrese, comunquese y publquese.
SCAR PAJUELO RAMREZ
Presidente
GUILLERMO DE LA FLOR VIALE
Banco Central de Reserva del Per
CARLOS RUIZ HILLPHA
Confederacin Nacional de Instituciones
Empresariales Privadas
JOS CARLOS DEXTRE
Facultades de Ciencias de la Contabilidad de
las Universidades del Pas
EVA HUAVIL VENTOCILLA
Instituto Nacional de Estadsticas e Infor-
mtica
MIRLA E. BARRETO VERSTEGUI
Superintendencia de Banca, Seguros y AFP
GREGORIO M. RAMREZ ROJAS
Superintendencia de Mercados de Valores
9/01/14 12:19

Sumillas de los Principales
Dispositivos Contables
Publicados en el Diario Oficial El Peruano
entre ENERO Y AGOSTO de 2013(*)
SECTOR FINANCIERO Remisin de in-
formacin y Manuales de Contabilidad
(02.02.2013 487384).
Mediante R. de SBS N 771-2013 se modifica la R.
de SBS N 8513-2012 sobre informacin a remitir a
la Superintendencia y los Manuales de Contabili-
dad para las Administradoras Privadas de Fondos
de Pensiones y para las Carteras Administrativas.
SECTOR BURSTIL Disposiciones so-
bre presentacin de Estados Financieros
(03.02.2013 487430).
Por R. de SMV N 52-2013-SMV/11 se aprueban
los Formatos que debern utilizar las sociedades
comprendidas dentro del mbito de aplicacin de
la Ley N 29720 y la R. de SMV N 11-2012-SMV/01
para la presentacin de sus estados financieros
auditados anuales a la SMV.
EMPRESAS DEL SECTOR PBLICO
Transmisin de informacin financiera
(06.02.2013 487539).
Mediante R. D. N 2-2013-EF/51.01 se modifica el
artculo 1 de la R. D. N 1-2013-EF/51.01, sobre
el plazo de obligacin de registro de informacin
financiera y presupuestaria por parte de las Em-
presas y Entidades de Tratamiento Empresarial
del Estado.
CONSEJO NORMATIVO DE CONTABI-
LIDAD Designacin de representantes
(22.03.2013 491317).
Por R. de CNC N 2-2013-EF/30 se designa a la
seora Melina Martel Ortiz como representante
de la Superintendencia del Mercado de Valores
ante el Consejo Normativo de Contabilidad.
CONSEJO NORMATIVO DE CONTABI-
LIDAD Designacin de Representantes
(22.03.2013 491317).
Mediante R. de CNC N 1-2013-EF/30 se designa al
seor ngel Salazar Frisancho como representante
de la Junta de Decanos de los Colegios de Conta-
dores Pblicos del Per ante el Consejo Normativo
de Contabilidad. La Fe de Erratas fue publicada el
3 de abril de 2013 en la pgina 492024.
SECTOR PBLICO Plan Contable
Gubernamental (27.03.2013 491658).
Por R. D. N 4-2013-EF/51.01 se modifica el Plan
Contable Gubernamental.
SECTOR FINANCIERO Informacin
complementaria del manual de conta-
bilidad (28.03.2013 491812).
Mediante R. de SBS N 2055-2013 se modifica el
Anexo N 13 Depsitos segn escala de montos Servicios, as como de su respectivo Manual.
LEGIS SUMI CONT(59).indd 59
del Captulo V Informacin Complementaria
del Manual de Contabilidad para empresas del
sistema financiero.
TRIBUNAL FISCAL Organizacin
interna (24.04.2013 493397).
Por R. M. N 121-2013-EF/43 se designa al seor
Fernando Noel Gmez en el cargo de Director
de la Oficina de Asesora Contable del Tribunal
Fiscal del Ministerio de Economa y Finanzas.
EMPRESAS DEL SECTOR PBLICO Infor-
macin financiera (01.05.2013 493898).
Mediante R. D. N 6-2013-EF/51.01 se modifica la
Directiva N 2-2012-EF/51.01 Preparacin y Presen-
tacin de la Informacin Financiera, Presupuestaria
y Complementaria Trimestral y Semestral por las
Empresas y Entidades de Tratamiento Empresarial
del Estado.
SECTOR PBLICO Informacin finan-
ciera (11.05.2013 494583).
Por R. D. N 8-2013-EF/51.01 se modifica la Directiva
N 1-2011-EF/15.01Preparacin y Presentacin de
Informacin Financiera y Presupuestaria trimestral
y semestral por las entidades usuarias del Sistema
de Contabilidad Gubernamental.
SECTOR FINANCIERO Remisin de
informacin (16.05.2013 494847).
Mediante R. de SBS N 2936-2013 se modifica el
Ttulo V del Compendio de Normas de Superin-
tendencia Reglamentarias del Sistema Privado
de Administracin de Fondos de Pensiones. Asi-
mismo se modifica la Tercera Disposicin Final
y Transitoria de la R. de SBS N 8513-2012 sobre
informacin a remitir a la Superintendencia.
CONTABILIDAD Disposiciones secto-
riales (16.06.2013 497276).
Por R. de Cons. Direc. OSINERGMIN N 116-2013-
OS/CD se aprueba el Manual de Contabilidad
Regulatoria 2013, aplicable a los concesionarios
de transporte de hidrocarburos por ductos y de
distribucin de gas natural por red de ductos. El
Anexo fue publicado el 19 de junio en la pg. 497396.
S ECTOR BURSTIL Disposiciones
para Instituciones de Compensacin y
Liquidacin de Valores (17.06.2013
497314).
Mediante R. de SMV N 14-2013-SMV/01 se aprueba
la creacin e incorporacin a las Normas Conta-
bles de las Instituciones de Compensacin y Li-
quidacin de Valores de un nuevo plan de cuentas
denominado Plan de Cuentas de Orden de Fondos
NORMATIVIDAD CONTABLE
CONTABILIDAD Oficializacin de
NIIF (27.06.2013 498131).
Por R. de CNC N 52-2013-EF/30 se oficializan
las modificaciones a las NIIF 10 Estados Fi-
nancieros Consolidados, NIIF 12 Informacin a
Revelar sobre Participaciones en otras Entidades
y NIC 27 Estados Financieros Separados.
EMPRESAS DEL SECTOR PBLICO
Presentacin de informacin (02.08.2013
500448).
Mediante R. D. N 10-2013-EF/51.01 se otorga
nuevo plazo para la presentacin de informacin
contable por parte de empresas y entidades de
tratamiento empresarial del Estado comprendi-
das en la Directiva N 2-2012-EF/51.01.
SECTOR FINANCIERO Informacin
complementaria del manual de conta-
bilidad (03.08.2013 500571).
Por R. de SBS N 4602-2013 se modifica el Captu-
lo V Informacin Complementaria del Manual
de Contabilidad para las Empresas del Sistema
Financiero.
SECTOR FINANCIERO Manual de Con-
tabilidad para Carteras Administradas
(04.08.2013 500629).
Mediante R. de SBS N 4620-2013 se modifica
el Manual de Contabilidad para las Carteras
Administradas.
SECTOR FINANCIERO Manual de
Contabilidad (17.08.2013 501331).
Por R. de SBS N 4829-2013 se modifica el Manual
de Contabilidad para las Empresas del Sistema
Financiero.
ABREVIATURAS
R. de CNC : Resolucin del Consejo Normativo de
Contabilidad
R. de Cons.
Direc. : Resolucin de Consejo Directivo
R. de SBS : Resolucin de la Superintendencia de Ban-
ca, Seguros y Administradoras Privadas de
Fondos de Pensiones
R. de SMV : Resolucin de la Superintendencia del
Mercado de Valores
R. D. : Resolucin Directoral
R. M : Resolucin Ministerial
(*) Las referencias entre parntesis corresponden a la
fecha de publicacin y a la pgina en que aparecen
en el suplemento Normas Legales, respectivamente.
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