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Le imposte sul reddito

Metodi di calcolo e di
rappresentazione nel
bilancio di esercizio
La rappresentazione delle imposte
secondo la riforma delle societ

ART. 2424 ART. 2425

STATO CONTO ECONOMICO


Voce 22) Imposte sul reddito
PATRIMONIALE di esercizio, correnti, differite
ATTIVO PASSIVO e anticipate

Crediti Fondi per


tributari imposte, ART. 2427, n. 14
(C II 4-bis) anche
Imposte differite (B2)
NOTA INTEGRATIVA
anticipate Apposito Prospetto contente le
(C II 4-ter) informazioni relativa alla fiscalit
differita
Eliminazione delle interferenze fiscali

ART. 2426, c. 2 ART. 2427, n. 14


RETTIFICHE E ACCANTONAMENTI DI INDICAZIONI IN NOTA INTEGRATIVE
VALORE IN APPLICAZIONE DI DELLE RETTIFICHE E
NORME TRIBUTARIE ACCANTONAMENTI FISCALI

NORME ABROGRATE

- COMPLETA DISTINZIONE TRA NORME CIVILI E NORME FISCALI


- PIENA AUTONOMIA FUNZIONALE DEL BILANCIO DESERCIZIO
- CALCOLO DEL REDDITO IMPONIBILE ATTRAVERSO UN
PROSPETTO EXTRA CONTABILE DA PRESENTARSI CON LA
DICHIARAZIONE DEI REDDITI
Le interferenze fiscali: profilo storico

Valutazioni

Civilistiche Fiscali

Fonte Fonte

Codice civile Principi Tuir 917/86


contabili D.Lgs. 344/2003
Utile o perdita di CE Reddito imponibile
La nascita delle interferenze fiscali
Il problema riguarda
linterpretazione degli abrogati artt. 52 e 75 Tuir
Art. 52 Art. 75
Il reddito di impresa * concetto di competenza:
ottenuto apportando certezza e determinabilit
allutile o alla perdita di * inerenza allattivit dei costi
CE le variazioni in aumento * imputazione, per alcuni costi,
o in diminuzione per la al CE (o scritture contabili)
applicazione norme fiscali * i ricavi tassati anche se non
iscritti
Le teorie sulle interferenze fiscali

Doppio Dipendenza
Binario rovesciata

* Le norme si muovono su * Ruolo integrativo norme fiscali


piani paralleli * Il reddito fiscale si calcola con
* Interferenze sono rare rettifiche dirette in CE del risul-
* Il raccordo avviene in sede tato di periodo civilistico
di dichiarazione dei redditi

N.B.: Direttiva CEE sembra aderire alla tesi della Dipendenza


rovesciata
La normativa civilistica italiana

Ante 1994 Appendice Punti 24 e 25 Interferenza


Interferenza
fiscale CE ma
madistinta
distinta

Abrogazione Eliminazione
Post 1994 Art.
Art.2426
2426
appendice punti 24 e 25 comma
comma2 2
22

consentito effettuare rettifiche di valore


e accantonamenti esclusivamente
in applicazione di norme tributarie
Le modifiche al TUIR
 La riforma societaria stata confermata sul piano fiscale
 Il D.Lgs 344/2003 ha:
ribadito nellart. 83 il contenuto del vecchio art. 52, per cui il reddito
imponibile si ottiene rettificando il reddito civilistico;
aggiunto, dopo avere confermato la necessit di una iscrizione in CE
per la deducibilit dei costi, una lettera (b) allart. 109 (ex art. 75 tuir):

Gli ammortamenti dei beni materiali ed immateriali, le altre rettifiche


di valore e gli accantonamenti sono deducibili se in un apposito
prospetto della dichiarazione dei redditi indicato il loro importo
complessivo, i valori civili e fiscali e quelli dei fondi
La contabilizzazione delle imposte:
sintesi

Criterio Onere fiscale


IMPOSTE LIQUIDATE =
Imposte da pagare

Criterio Onere fiscale


EFFETTO IMPOSTE =
Imposte di competenza

A) Imposte competenza > Imposte da pagare Imposte differite


B) Imposte competenza < Imposte da pagare Imposte anticipate
Il principio contabile n. 25

Criterio generale
* Le imposte sono un costo per la produzione del reddito
* Esse vanno imputate nellesercizio in sui sono stati iscritti i costi e
i ricavi cui le stesse si riferiscono (principio di competenza)
* Non si deve fare riferimento alla data di pagamento

conseguenza

Le imposte del CE sono diverse da quelle della dichiarazione


Le differenze fra le imposte

Le differenze si hanno quale sussistono


* Imposte di competenza economica ma esigibili in futuro. Poich le
imposte in CE sono maggiori di quelle della dichiarazione si
originano IMPOSTE DIFFERITE
* Imposte di competenza economica futura ma esigibili nellanno in
corso. Poich le imposte in CE sono minori di quelle della
dichiarazione si originano IMPOSTE ANTICIPATE
conseguenza

E in contrasto con la finalit di redazione del bilancio la


iscrizione delle imposte cos come risultano dalla
dichiarazione dei redditi
Origine delle imposte anticipate e
differite

Fra la normativa civilistica e quella fiscale sussistono


differenze di valutazione che possono essere:
* PERMANENTI. Si tratta di differenze che generano una
modificazione delle imposte, non pi annullabile
* TEMPORANEE. Si tratta di differenze che generano una
modificazione delle imposte in un anno, ma che viene annullata in
uno o pi anni successivi

Solo le differenze temporanee generano


un pagamento anticipato o differito delle imposte,
rispetto allonere iscritto in Conto economico
Le differenze permanenti incidono sullonere di CE.
Casi che generano imposte differite

Si tratta di:
* proventi tassati successivamente alla loro competenza economica:
plusvalenze da realizzo (art. 86): possibilit di tassazione in 5 anni
plusvalenze da valutazione (art. 86): tassazione al momento del
realizzo
contributi in conto capitale (art. 88): tassazione al momento del
loro incasso e possibilit di rateizzazione in 5 anni
* costi dedotti anticipatamente rispetto alla loro competenza
economica:
ammortamenti anticipati (art. 102): deducibilit del doppio del
coefficiente di ammortamento
Casi che generano imposte anticipate

Si tratta di:
* proventi tassati anticipatamente rispetto alla loro competenza
economica
* costi dedotti posticipatamente rispetto alla loro competenza
economica:
svalutazione crediti (art. 106): max 0,50% del valore nominale
ammortamento beni immateriali (art. 103): max 1/3 o 1/10 costo
spese di manutenzione (art. 102): eccedenza 5% valore beni
deducibile in 5 anni
spese di rappresentanza (art. 108): max 1/3 e in 5 anni
compensi agli amministratori (art. 95): tassazione per cassa
imposte indirette (art. 99): tassazione per cassa
Onere fiscale di competenza

formato da:
imposte come da dichiarazione dei redditi
(ACCONTI + SALDO 31.12)
(+) imposte differite
(-) imposte anticipate

Nota bene: Le imposte differite non sono comprese nella


dichiarazione, ma fanno parte del costo di competenza. Le
imposte anticipate sono comprese nella dichiarazione, ma
non sono un costo di competenza
Esempio di sole imposte differite
Acconti dellanno
Imposte sul A Banca X
reddito
Saldo di fine anno
Imposte sul A Debiti tributari Y
reddito
Imposte sul A Fondo imposte Z
reddito (differite)

Imposte liquidate e da liquidare (X+Y)


(+) Imposte differite (Z)
______________________________________
Onere di competenza (voce 22) (X+Y+Z)
Esempio di sole imposte anticipate
Acconti dellanno
Imposte sul A Banca X
reddito
Saldo di fine anno
Diversi A Debiti tributari Y
Imposte sul
reddito
Imposte anticipate Z

Imposte liquidate e da liquidare (X+Y)


(-) Imposte anticipate (Z)
______________________________________
Onere di competenza (voce 22) (X+Y-Z)
ESEMPI0: Plusvalenza da realizzo di 100,
tassata in 5 anni
Anno di competenza (Irpeg 33% + Irap 4,25% )

Imposte sul A Debiti tributari 7,45


reddito

Imposte sul A Fondo imposte 29,80


reddito (differite) differite
Onere di competenza (voce 22) = 37,25
4 anni successivi (Irpeg 33% + Irap 4,25%)
Imposte sul A Debiti tributari 7,45
reddito
Fondo imposte A Imposte sul 7,45
differite reddito

Onere di competenza (voce 22) = 0


ESEMPI0: Svalutazione crediti di 100 non
riconosciuta (ipotesi ricavi pari a 100)
Anno di competenza (Irpeg 33% + Irap 4,25% )

Imposte anticipate A Debiti tributari 37,25

Onere di competenza (voce 22) = 0

Anno di verificazione della perdita (Irpeg 33% + Irap 4,25%)


Imposte sul A Debiti tributari 37,25
reddito
Debiti tributari A Imposte anticipate 37,45

Onere di competenza (voce 22) = 37,45


Riepilogo

* Anno 0
- imposte come da dichiarazione dei redditi
(ACCONTI + SALDO 31.12 Anno 0)
- (+) imposte differite (Anno 0)
- (-) imposte anticipate (Anno 0)
________________________________________________
ONERE DI COMPETENZA ANNO 0
Nota bene
- Le imposte differite non sono comprese nelle imposte della
dichiarazione redditi Anno 0
- Le imposte anticipate sono gi comprese nelle imposte della
dichiarazione redditi Anno 0
Riepilogo segue

* Anno 1
- imposte come da dichiarazione dei redditi
(ACCONTI + SALDO 31.12 Anno 1)
- (+) imposte differite (Anno 1)
- (-) imposte anticipate (Anno 1)
- (-) imposte differite pro-quota (Anno 0)
- (+) imposte anticipate pro-quota (Anno 0)
_______________________________________________
ONERE DI COMPETENZA ANNO 1
Nota bene
- Le imposte differite pro-quota (Anno 0) sono gi comprese
nelle imposte della dichiarazione redditi Anno 1
- Le imposte anticipate pro-quota (Anno 0) non sono
comprese nelle imposte della dichiarazione redditi Anno 1
Regola semplificatrice

Le imposte differite dellanno derivano dal totale

delle variazioni temporanee in diminuzione

compiute nellanno stesso

Le imposte anticipate dellanno derivano dal totale

delle variazioni temporanee in aumento compiute

nellanno stesso
Altro modo per il calcolo dellonere di
competenza e delle imposte da pagare

Utile ante imposte dellanno


+ Variazioni permanenti in aumento
- Variazioni permanenti in diminuzione
Reddito imponibile x onere competenza Onere di competenza
+ variazioni temporanee in aumento + Imposte anticipate dellanno
- variazioni temporanee in diminuzione - Imposte differite dellanno
Reddito imponibile x imposte da pagare Imposte da pagare dellanno
+ Quota imposte differite p.
- Quota imposte anticipate p.
Pagamento totale effettivo
Esemplificazione

Anno 2003
Utile ante imposte 10.000
Il conto economico contiene, fra le altre, le seguenti voci:
- plusvalenze da realizzo 1.000 (art. 86, comma 4, nuovo Tuir)
- svalutazioni crediti 500 (art. 106, commi 1e 2, nuovo Tuir)
- spese di rappresentanza 1.500 (art. 108, comma 2, nuovo Tuir)
Anno 2004
Utile ante imposte 8.000
Il conto economico contiene, fra le altre, le seguenti voci:
- contributi in c/capitale 2.000 (art. 88, comma 3, nuovo Tuir)
- costi non inerenti 1.200 (art. 109, comma 5, nuovo Tuir)
- costi non ancora certi 600 (art. 109, comma 1, nuovo Tuir)
Svolgimento: Anno 2003

Voci Importo Var. (-) Natura Var. (+) Natura

Plusvalenze da realizzo 1.000 800 (T)


Svalutazione crediti * 500 300 (T)
Spese di rappresentanza 1.500 1.000 (P)
400 (T)
Totale variazioni 800 1.700

* Si supponga che il massimo deducibile sia 200

Il reddito imponibile quindi pari a: 10.000 800 + 1.700 = 10.900


Svolgimento: Anno 2003 segue

Reddito imponibile x Aliquota = Imposta da pagare


10.900 37,25% 4.060,25

Variaz. (T) in (-) x Aliquota = Imposte differite (+)


800 37,25% 298

Variaz. (T) in (+) x Aliquota = Imposte anticipate (-)


700 37,25% 260,75
______________________________________________________
ONERE DI COMPETENZA 4.097,50

(Utile ante +/- Var. permanenti) x Aliquota


10.000 + 1.000 37,25% = 4.097,50
Svolgimento: scritture contabili

Diversi A Diversi 4.358,25

Imposte sul reddito 3.799,50


Imposte sul reddito
differite 298,00
Imposte anticipate
(credito) 260,75
Debiti tributari 4.060,25
Fondo imposte 298,00
differite

Nota bene: in rosso indicato lonere di competenza


Svolgimento: Anno 2004

Voci Importo Var. (-) Natura Var. (+) Natura

Contributi in c/capitale * 2.000 2.000 (T)


Costi non inerenti 1.200 1.200 (P)
Costi non ancora certi 600 600 (T)

Totale variazioni 2.000 1.800

* Si supponga che non siano stati incassato

Il reddito imponibile quindi pari a: 8.000 2.000 + 1.800 = 7.800


Svolgimento: Anno 2004 segue

Reddito imponibile x Aliquota = Imposta da pagare *


7.800 37,25% 2.905, 50

Variaz. (T) in (-) x Aliquota = Imposte differite (+)


2.000 37,25% 745

Variaz. (T) in (+) x Aliquota = Imposte anticipate (-)


600 37,25% 223,50
______________________________________________________
ONERE DI COMPETENZA 3.427

(Utile ante +/- Var. permanenti) x Aliquota


8.000 + 1.200 37,25% = 3.427
* Al valore ottenuto vanno sommate algebricamente gli effetti pro-quota delle
anticipate e differite degli anni precedenti
Svolgimento: Anno 2004 segue

Imposta da pagare 2.905,50

(+) Imposte differite 74,50

(-) Imposte anticipate 100,00


________________________________________
Pagamento totale 2.880,00
Svolgimento: scritture contabili

Diversi A Diversi 3.725,00

Imposte sul reddito 2.682,00


Imposte sul reddito
745,00
differite
Imposte anticipate 223,50
Fondo imposte 74,50
differite
Debiti tributari 2.880,00
Fondo imposte 745,00
differite
Imposte anticipate 100,00

Nota bene: in rosso indicato lonere di competenza