C.

Segundas y ulteriores entregas de edificaciones

(LIVA art.20.uno.22)

8640
Se encuentran exentas las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos
los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar despus de terminada
su construccin o rehabilitacin.
8641
Con el objeto de permitir la aplicacin del mecanismo de deducciones en
determinadas transmisiones de inmuebles efectuadas entre empresarios, no se
extiende la exencin a determinadas segundas o ulteriores entregas:
entregas de edificaciones efectuadas en el ejercicio de la opcin de compra
inherente a un contrato de arrendamiento, por empresas dedicadas habitualmente a
realizar operaciones de arrendamiento financiero, y siempre que la duracin mnima
de ese contrato sea de 10 aos. El compromiso de ejercitar la opcin se asimila al
propio ejercicio de la opcin;

PRECISIONES
Si se produce el ejercicio anticipado de la opcin de compra antes del plazo de 10 aos, o
los contratos tienen una duracin inferior a 10 aos, no resulta de aplicacin la excepcin a la
exencin y, por tanto, las segundas o ulteriores entregas de edificaciones estn sujetas pero
exentas (n 8640), sin perjuicio de una posible renuncia a la exencin (n 8685) (DGT CV 28-
10-15).

8641.1
DOCTRINA ADMINISTRATIVA
Adems de la siguiente contestacin de la DGT, ver n 11000 s.

1) La exclusin a la exencin relativa a las operaciones de arrendamiento financiero

exige que el ejercicio de la opcin de compra por parte del arrendatario tenga lugar al
trmino del contrato de arrendamiento financiero; en caso contrario, se entiende que
el contrato ha quedado resuelto (DGT CV 18-2-10). No obstante, ver el criterio del TS
en sentido contrario en el n 8641.2.

8641.2
JURISPRUDENCIA
1) No se considera que existe ejercicio anticipado de la opcin de compra cuando
se produce la previa resolucin del contrato de arrendamiento financiero y,
una vez resuelto, se procede a la compraventa del edificio. En este caso, est
sujeta y exenta la entrega de dicho inmueble (TS 11-6-12, EDJ 159218; TEAC
15-11-12).

2) Cuando mediante el ejercicio de la opcin de compra de un edificio se

pone fin a un arrendamiento financiero, no resulta exigible el plazo
mnimo de duracin ya que los contratantes pueden adelantar la opcin
por su propia voluntad (TS 28-5-13, EDJ 89666).
6777
12) La cancelacin anticipada de un contrato de arrendamiento financiero sobre inmuebles,
sin que hayan transcurrido los diez aos que fija la ley, implica que no pueden ser
considerados como tales contratos de leasing . Debe, por tanto, regularizarse la situacin
tributaria, sin perjuicio de que los gastos de penalizacin que se devenguen por la rescisin
anticipada se consideren deducibles (DGT 22-3-95).

Consulta n V388/2010 de 3 marzo 2010

En cuanto al contrato de arrendamiento financiero que se suscribe entre la
consultante y el banco, mientras no exista compromiso por parte del
arrendatario de ejercitar la opcin de compra al finalizar el contrato, el
arrendamiento financiero se califica como una prestacin de
servicios, con devengo del impuesto de tracto sucesivo a medida
que se producen los vencimientos de las cuotas arrendaticias, y en
el caso de que el arrendatario adquiera el compromiso fehaciente
de ejercitar la opcin de compra, se entiende producida una
entrega de bienes en la cual el impuesto se devenga por el importe
total de las cuotas de arrendamiento pendientes de vencimiento
as como del valor residual.

El requisito de duracin mnima de las operaciones de arrendamiento

financiero previsto en el apart. 2 de la D.A. 7 de la Ley 26/1998 es un
requisito de orden fiscal. La consecuencia del incumplimiento de los
requisitos establecidos en la citada D.A. 7 es la inaplicacin del rgimen
fiscal previsto en la misma. Ello determina la necesidad de confrontar el
contrato, que seguir siendo de arrendamiento financiero en
cuanto sta es su verdadera causa, con la normativa general.

Las consultas que hacen referencia al supuesto que se nos plantea no

dicen nada de la cancelacin anticipada ni la necesidad de rectificacin
de las cuotas.
n V3337/2015 de 28 octubre 2015.
n V305/2010 de 18 febrero 2010

Pgina web de: Fiscontrol Assessors

CONSECUENCIAS FISCALES DE LA CANCELACIN ANTICIPADA DE UN
LEASING INMOBILIARIO
Para que un contrato de arrendamiento financiero INMOBILIARIO pueda aplicarse el rgimen
fiscal establecido en el artculo 106 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Ley 27/2014),
entre otros requisitos debe tener una duracin mnima de 10 aos.

Si se procede a su cancelacin anticipada antes del transcurso de los 10 aos que se exigen
como duracin mnima, tendr las siguientes consecuencias fiscales:

IVA/ITP

El artculo 20.Uno.22 de la Ley de IVA establece la exencin del impuesto de las segundas y
posteriores transmisiones de edificaciones cuando tengan lugar despus de terminada su
construccin o rehabilitacin.

En el apartado a) del artculo 20.Uno.22 se excluye de dicha exencin a las entregas de

edificaciones efectuadas en el ejercicio de la opcin de compra inherente a un contrato de
arrendamiento, por empresas dedicadas habitualmente a realizar operaciones de
arrendamiento financiero.

Todo ello, quiere decir, que si se llega al fin del contrato y se ejercita la opcin de compra, a
pesar de tratarse de una segunda transmisin no le afectar la exencin del IVA y quedar por
tanto sujeto al mismo.

Sin embargo, si se produce la cancelacin anticipada del contrato, y por tanto el ejercicio
anticipado de la opcin de compra antes del plazo de 10 aos, no estamos en el supuesto
anterior sino que la transmisin est sometida al rgimen general, es decir, se considera
segunda transmisin de edificacin sujeta y exenta del IVA y por tanto sujeta a ITP, ya que la
exclusin a la exencin contenida en la letra a) del artculo 20.Uno.22 de la Ley de IVA resulta
procedente, exclusivamente cuando el ejercicio de la opcin de compra por parte de
arrendatario tenga lugar al trmino del contrato de arrendamiento financiero o una vez
transcurrido 10 aos.

Por todo ello, el ejercicio anticipado de la opcin de compra por parte del arrendatario
constituir una entrega de bienes sujeta pero exenta de IVA sin perjuicio de que el adquirente
solicite al transmitente (entidad financiera) la renuncia a la exencin.

Si se produce la renuncia, la entrega quedar sujeta a IVA y se producir la inversin del

sujeto pasivo, es decir, el adquirente ingresar y se descontar el IVA en la misma declaracin.
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

EL rgimen fiscal especial previsto en el artculo 106 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre
Sociedades, establece la deduccin de la base imponible del IS de la parte de la cuota
correspondiente a la recuperacin del coste del bien y no la amortizacin contable,
producindose un anticipo en el gasto y una diferencia temporal o permanente.

Si se produce el adelanto del ejercicio de la opcin de compra final, pagando por anticipado
todas las cuotas pendientes incluida la ltima, todo esto, sin haber transcurrido el plazo
mnimo de duracin de los contratos de arrendamiento financiero, legalmente establecido (10
aos en caso de bienes inmuebles) determinara el incumplimiento del requisito establecido en
el citado artculo 106. Por tanto, en el perodo impositivo en el que produjese dicho
incumplimiento deber regularizarse la situacin tributaria del sujeto pasivo con arreglo a lo
dispuesto en el apartado 3 del artculo 125 de la LIS, en virtud del cual:

3. El derecho a la aplicacin de exenciones, deducciones o cualquier incentivo fiscal en la

base imponible o en la cuota ntegra estar condicionado al cumplimiento de los requisitos
exigidos en la normativa aplicable.

Salvo que especficamente se establezca otra cosa, cuando con posterioridad a la aplicacin
de la exencin, deduccin o incentivo fiscal se produzca la prdida del derecho a disfrutar de
ste, el contribuyente deber ingresar junto con la cuota del perodo impositivo en que tenga
lugar el incumplimiento de los requisitos o condiciones la cuota ntegra o cantidad deducida
correspondiente a la exencin, deduccin o incentivo aplicado en perodos anteriores, adems
de los intereses de demora.

Todo ello quiere decir, que el incumplimiento de ese plazo mnimo de 10 aos, determinar la
reversin de todos los ajustes extracontables negativos practicados, correspondientes al
exceso de amortizacin fiscal sobre la amortizacin contable.

Por el contrario, si se ejercitase anticipadamente la opcin de compra una vez transcurrido el

plazo de diez aos, tratndose de bienes inmuebles, dicha cancelacin anticipada no tendr
efecto alguno sobre los contratos financieros, dado que no se habra incumplido ninguno de
los requisitos sustanciales legalmente exigidos.

Pamela Palacios Abufon

Responsable Departamento Sociedades

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