A TRIBUTAO PELO ICMS DAS PERDAS NO-TCNICAS/COMERCIAIS DE ENERGIA ELTRICA

Luiz Gustavo A. S. Bichara

Scio de Bichara, Barata & Costa Advogados, Diretor
da Associao Brasileira de Direito Financeiro ABDF,
Presidente da Comisso da Justia Federal da OAB-RJ
e Vice-Presidente da Comisso Especial de Assuntos
Tributrios da OAB-RJ.

Thiago Giglio Abrantes da Silva

Advogado de Bichara, Barata & Costa Advogados.

1. INTRODUO

A Constituio Federal de 1988 autoriza os Estados e o Distrito Federal a tributarem a energia

eltrica pelo ICMS, que substituiu o antigo Imposto nico sobre Energia Eltrica (IUEE), de
Competncia da Unio Federal.

Como se pode imaginar, a tributao do fornecimento de energia eltrica semelhana das

demais mercadorias iguala o tratamento tributrio de realidades diferentes, haja vista que tal
fornecimento configura situao diversa daquela relativa transferncia de bens tangveis, em
que os mesmo saem de determinado lugar, onde se encontravam armazenados espera do
comprador, e entram noutro, onde continuam expostos venda at que apaream
interessados em sua aquisio.

A especificidade da mercadoria energia eltrica e a possibilidade de perdas durante o seu

transporte at o consumidor final acabam por gerar interpretaes incongruentes e ilegtimas
no que tange incidncia do imposto estadual.

Inicialmente, vale esclarecer que, ao longo da cadeia de gerao (produo) transmisso

distribuio comercializao, parte da energia eltrica em circulao sofre perdas,
classificadas como tcnicas e no-tcnicas ou comerciais.

Muito em resumo, as perdas tcnicas so aquelas que ocorrem, na maioria das vezes, no
suprimento de energia eltrica das geradoras para as distribuidoras e so inerentes ao prprio
transporte de energia pelas redes.
Por sua vez, as perdas no-tcnicas ou comerciais, objeto do presente estudo, verificam-se no
fornecimento de energia aos consumidores finais e so causadas normalmente por problemas
relacionados aos medidores de energia, fraude e ao furto de energia (comumente conhecido
como gato).

Neste ltimo, a empresa distribuidora de energia, atravs de sua rede, coloca disposio de
seus clientes a energia que estes desejam consumir em seus cabos de transmisso (fios).

Dessa forma, valendo-se dos mais variados artifcios, os infratores desviam a energia ali
contida para os tambm mais diversos destinos, sejam seus estabelecimentos comerciais,
sejam suas residncias, impedindo que a mercadoria comercializada pela distribuidora circule
e chegue a seu verdadeiro consumidor final.

diante dessa realidade que os Fiscos Estaduais tm lavrado uma srie de autos de infrao
visando cobrana do ICMS sobre as perdas no-tcnicas/comerciais de energia eltrica.

Entretanto, a nosso ver, h razes concretas que impedem a cobrana da exao pretendida
pela Administrao Fazendria, como se analisar a seguir.

2. AUSNCIA DE FATO GERADOR DO ICMS

Uma das modalidades de perdas comerciais mais recorrentes (e difceis de serem combatidas)
o furto de energia eltrica, que se encontra tipificado pelo art. 155, 3, do Cdigo Penal1, e
consumado quando a energia se encontra ainda nas redes de distribuio e, portanto, no
interior das dependncias da empresa distribuidora, em etapa anterior sada da mesma aos
consumidores regulares.

Nesse contexto, a questo que se coloca saber se, nos casos das perdas experimentadas pela
empresa distribuidora, a mesma fica obrigada a estornar o valor do imposto de que tenha se
creditado por ocasio da entrada da energia eltrica em seu estabelecimento.

Dado o modus operandi da atividade delitiva, a resposta mostra-se evidentemente negativa.

1
Art. 155 - Subtrair, para si ou para outrem, coisa alheia mvel:
Pena - recluso, de um a quatro anos, e multa.
(...)
3 - Equipara-se coisa mvel a energia eltrica ou qualquer outra que tenha valor econmico. (grifou-se)
Isso porque, como se sabe, nos termos dos arts. 155, II, da Constituio Federal, c/c 12, I, da
Lei Complementar n 87/96, o fato gerador do ICMS a sada de mercadoria do
estabelecimento do respectivo contribuinte, o que absolutamente no se verifica na hiptese
em estudo. Relembre-se o permissivo constitucional (confirmado pela mencionada Lei
Complementar2):

Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir

impostos sobre:
(...)
II - operaes relativas circulao de mercadorias e sobre
prestaes de servios de transporte interestadual e
intermunicipal e de comunicao, ainda que as operaes e as
prestaes se iniciem no exterior;

Como visto, o furto da energia comercializada pela distribuidora ocorre quando esta ainda se
encontra em suas linhas de transmisso, simplesmente posta disposio de seus efetivos
destinatrios finais. Assim, verificando-se em etapa anterior circulao e venda aos
consumidores, v-se que nessa operao no h a sada eleita pela legislao como
ensejadora da incidncia do ICMS.

dizer, como se determinada mercadoria fosse furtada antes de sua sada do

estabelecimento vendedor. Ora, nem o mais fantico dos fiscais alegaria incidir ICMS se uma
loja fosse assaltada e suas mercadorias furtadas, por exemplo....Mas precisamente diante de
uma hiptese idntica a esta que nos encontramos.

Alm disso, conforme dispe o 9 do art. 34 do Ato das Disposies Constitucionais

Transitrias (ADCT)3, as empresas distribuidoras de energia eltrica so as responsveis, por

2
Art. 12. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

I - da sada de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular;
(grifou-se)
3
Art. 34. O sistema tributrio nacional entrar em vigor a partir do primeiro dia do quinto ms seguinte ao da promulgao da
Constituio, mantido, at ento, o da Constituio de 1967, com a redao dada pela Emenda n 1, de 1969, e pelas posteriores.
(...)
9 - At que lei complementar disponha sobre a matria, as empresas distribuidoras de energia eltrica, na condio de
contribuintes ou de substitutos tributrios, sero as responsveis, por ocasio da sada do produto de seus estabelecimentos,
ainda que destinado a outra unidade da Federao, pelo pagamento do imposto sobre operaes relativas circulao de
mercadorias incidente sobre energia eltrica, desde a produo ou importao at a ltima operao, CALCULADO O IMPOSTO
SOBRE O PREO ENTO PRATICADO NA OPERAO FINAL e assegurado seu recolhimento ao Estado ou ao Distrito Federal,
conforme o local onde deva ocorrer essa operao. (grifou-se)
ocasio da sada do produto de seus estabelecimentos, pelo pagamento do ICMS, o qual
calculado sobre o PREO ento praticado na operao final.

Levando-se em conta que a energia perdida no vendida pela distribuidora, mas dela
furtada, como se poderia calcular o ICMS sobre o eventual preo? Quem furta nada paga!

Portanto, parece-nos incontestvel que tais perdas, enquanto decorrentes de furto realizado
no interior do estabelecimento jamais podero ser tratadas ou equiparadas ao fato gerador do
ICMS, por inadequao hiptese legal prevista (sada de mercadoria).

3. INCLUSO DO MONTANTE REFERENTE S PERDAS NA TARIFA DE ENERGIA ELTRICA

Outro ponto que merece destaque diz respeito ao fato de o montante estimado das perdas
comerciais estar embutido na composio do custo tarifrio (custo de produo), justamente
para que a distribuidora de energia possa se recuperar, quando do recebimento do preo final,
de despesas incorridas de modo independente de sua vontade.

Nesse contexto, a Agncia Nacional de Energia Eltrica ANEEL editou a Resoluo n

166/2005, que estabelece os procedimentos para o clculo da tarifa de uso dos sistemas de
distribuio (TUSD) e da tarifa de energia eltrica (TE).

Aps conceituar de maneira rigorosamente tcnica e minuciosa as tarifas de energia (TE) e as

tarifas de uso dos sistemas de distribuio de energia eltrica (TUSD), a referida Resoluo
explicitou claramente os componentes das TUSD, nos seguintes termos:

Art. 2 Para os fins e efeitos desta Resoluo so adotados os

seguintes termos e respectivos conceitos:

(...)

V Componentes da TUSD: valores que formam a tarifa de

uso dos sistemas de distribuio, relativos a:

a) servio de transmisso de energia eltrica, na forma da

TUSD Fio A;

b) servio de distribuio de energia eltrica, na forma da

TUSD Fio B;
 c) encargos do prprio sistema de distribuio, na forma da
TUSD Encargos do Servio de Distribuio;

d) perdas eltricas tcnicas e no tcnicas, respectivamente,

na forma TUSD Perdas Tcnicas e TUSD Perdas No
Tcnicas; (grifou-se)

Podemos constatar, assim, que tanto as perdas tcnicas quanto as perdas comercias (no-
tcnicas) encontram-se contempladas na composio dos valores pagos pelos consumidores
em razo do uso dos sistemas de distribuio de energia.

A base para o clculo do ICMS no fornecimento de energia eltrica justamente a tarifa

vigente por ocasio do faturamento ao consumidor final. Como no preo final esto inseridas
as estimativas de perdas comerciais, estas j so consideradas para fins de incidncia do ICMS.
Por isso, no soa coerente admitir eventual pretenso de tributao isolada de tais valores.

Ressalte-se, tambm, que quando constatada fraude ou erro no consumo de energia (perda
comercial) e a distribuidora adquire o direito de recuperar o montante referente ao consumo
que no havia sido faturado, h incidncia de ICMS no valor que recuperado.

Logo, chancelar a tributao isolada da perda de energia eltrica seria como admitir que,
quando tal perda for recuperada, haver uma dupla incidncia da exao, prtica vedada pelo
ordenamento jurdico ptrio.

Cumpre esclarecer que no se trata de reconhecer que as perdas no-tcnicas de energia

eltrica devam ser tributadas e por esse motivo estariam includas na tarifa referente ao
fornecimento.

Na verdade, a considerao dos valores estimados das perdas na composio das tarifas deve
ser interpretada como uma forma de assegurar o equilbrio econmico financeiro do contrato
de concesso e, por isso, reconhecido como um custo de produo.

A questo foi tratada com preciso pelo Tribunal de Justia do Estado de So Paulo por ocasio
do julgamento do recurso de apelao n 0013820-78.2010.8.26.0053, cuja ementa
transcrevemos abaixo:
 ICMS - Energia eltrica - Inadmissibilidade da incidncia sobre
perdas comerciais, decorrentes de desvios, furtos (gatos) e
fraudes - Apenas com a tradio da energia comercializada,
com a operao final, consistente na entrega ao consumidor,
que nasce a obrigao tributria - O ICMS deve, assim,
incidir sobre o valor da energia eltrica efetivamente
consumida, sem que a desviada ou furtada possa ser
tributada, mesmo porque a Aneel j inclui na conta de luz o
valor dessas perdas - Ao procedente Recursos no
providos.4 (grifou-se)

A esse respeito, veja-se trecho do preciso voto lanado pelo Exmo. Desembargador Urbano
Ruiz no precedente acima destacado:

O impetrante, Sindicato da Indstria de Energia do Estado de

So Paulo SIESP pretende obstar a incidncia de ICMS sobre as
chamadas perdas comerciais.
(...)
Assim, de rigor que, para o efeito de clculo de ICMS sobre
transmisso de energia eltrica, seja considerada apenas a
energia eltrica efetivamente entregue e consumida, tendo
seu consumidor regularmente identificado. A que se extraviou
ou foi furtada, no pode ser tributada, mesmo porque no
preo final da energia faturada est embutido o valor dessas
perdas comerciais, ou seja, dos furtos ou erros de medio e
at mesmo da inadimplncia.
(...)
Assim, se essas perdas j esto includas na base de clculo,
no se pode admitir nova tributao. (grifou-se)

Por fim, de suma importncia mencionar que o prprio Estado do Rio de Janeiro, em recente
manifestao apresentada por ocasio do julgamento do recurso voluntrio n 31.919
(processo administrativo n E-34/059089/2004), admitiu expressamente que, a partir da
Resoluo ANEEL n 666/20025, que incluiu as perdas comerciais na tarifa de energia eltrica,
no mais caberia sua tributao isolada pelo ICMS, como podemos verificar pelo trecho
colacionado a seguir:

O estorno em razo da perda ou do perecimento da

mercadoria somente deixa de ser necessrio nos casos em que
essa perda, por ser ordinria e decorrente do processo
produtivo, passa a compor o custo do produto. Isso porque os
custos so automaticamente transferidos para os preos dos

4
Tribunal de Justia do Estado de So Paulo. Apelao n: 0013820-78.2010.8.26.0053. Dcima Cmara de Direito Pblico.
Desembargador Relator Urbano Ruiz. DJ de 04/07/2011.
5
Grande parte da Resoluo ANEEL n 666/2002 foi revogada pela Resoluo ANEEL n 166/2005.
 produtos ou mercadorias e sero, por conseqncia,
tributados pelo ICMS atravs do valor agregado nas operaes
seguintes.

Ocorre que, no caso da energia eltrica adquirida pelas

distribuidoras, as perdas comerciais passaram a fazer parte
dos itens considerados no clculo da tarifa somente a partir
da Resoluo ANEEL n 666 de 29/11/2002. A partir deste
momento no se h de falar em perdas comerciais, uma vez
que aqueles que efetivamente pagam a energia eltrica j
tm embutido, no total devido, o percentual relativo s
perdas, valor sobre o qual j incide o ICMS.

4. CONCLUSO

Como vimos ao longo deste estudo, as particularidades que envolvem a energia eltrica
acabam por criar uma srie de incertezas e distores quanto ao seu tratamento como
mercadoria para fins de incidncia do ICMS.

A principal delas diz respeito pretenso dos Fiscos Estaduais de tributar as perdas comerciais
ou no-tcnicas de energia, que so aquelas causadas por problemas relacionados aos
medidores de energia, fraude e ao furto de energia, sendo esta ltima, popularmente
chamada de gato, a mais recorrente e difcil de ser combatida pelas distribuidoras de energia
eltrica.

Entretanto, a nosso ver, tal pretenso no pode ser levada a efeito pela Administrao
Fazendria, seja pela no ocorrncia do fato gerador da obrigao tributria respectiva, nos
termos dos arts. 155, II, da Constituio Federal, c/c 12, I, da Lei Complementar n 87/96, seja
pela incluso do montante referente s perdas no-tcnicas/comerciais de energia no clculo
da tarifa de uso dos sistemas de distribuio (TUSD), conforme disposto no art. 2, V, d, da
Resoluo ANEEL n 166/2005.