La tipicidad subjetiva del delito de defraudacin.

Especial
referencia
al error sobre los elementos normativos
El Acuerdo Plenario N 2-2009/CJ-116, en relacin con la parte subjetiva del
delito de defraudacin tributaria, tiene dicho lo siguiente: Es un delito
doloso
directo o eventual, centrada en el conocimiento de la afectacin del
inters recaudatorio del Fisco. Adems, se requiere de un elemento
subjetivo
especial o de tendencia: el nimo de lucro en provecho propio como
de un tercero [Luis Alberto Bramont-Arias Torres/Mara del Carmen Garca
Cantizano. Manual de Derecho Penal - Parte Especial, Tercera edicin,
Editorial
San Marcos, Lima, 1977, p. 478], aunque no hace falta que se alcance
efectivamente.
El dolo es el conocimiento y la voluntad de la realizacin de todos los
elementos
del tipo objetivo. Por lo tanto, en el dolo estn presentes dos elementos:
el cognoscitivo (que se refiere al conocimiento que debe haber tenido
el autor para obrar con dolo) y el volitivo (referido a la voluntad del
agente para desarrollar la conducta). El verbo rector defraudar anuncia la
existencia de un elemento subjetivo de injusto distinto del dolo: el nimo de
defraudar con la finalidad de obtener una ventaja patrimonial al no pagar la
deuda tributaria. En otros trminos, la persona puede conocer y querer
efectivizar
los elementos del tipo, pero si no hay finalidad de defraudar, y tampoco
se llega a menoscabar la administracin tributaria mediante la violacin
del deber objetivo de cuidado, el comportamiento siempre doloso puede
excluirse, segn las circunstancias[50].
En este caso debemos decir que los delitos tributarios especialmente el
delito de defraudacin tributaria son solamente dolosos, descartndose
la variable culposa (negligencia, imprudencia o impericia), que siempre
derivar en el campo de las contravenciones o infracciones tributarias [51]. El
defraudador tributario tiene que actuar con la debida conciencia y voluntad
de realizar todos y cada uno de los elementos descritos en la objetividad
del tipo penal, en este caso del artculo primero de la Ley Penal Tributario.
As, la jurisprudencia peruana ha dicho lo siguiente: Se ha llegado a
acreditar la participacin de la justiciable en la comisin del ilcito, toda vez
que la acusada tuvo conciencia que la reduccin del precio del bien
inmueble
tuvo como finalidad la elusin del pago del impuesto de alcabala (Exp.
N 4618-97-Arequipa, Ejecutoria Suprema del 06/05/1998, Primera Sala
Penal
Transitoria. En: Jus-Jurisprudencia. N 1, Lima, 2007, p. 194)[52].
Por otro lado, una de las dificultades que se presenta en los delitos
tributarios
es en cuanto se refiere a los conocimientos normativos que surge de la
pretensin tributaria. En cuanto a los procesados (...), si bien no se ha dado
el
mismo procedimiento administrativo (...) sin embargo su accionar por s solo
no es constitutivo de delito tributario, por cuanto han referido que
desconocan
de las actividades ilcitas tributarias en las que se encontraban involucrados
sus coprocesados (...), habiendo expedido facturas en blanco,
desconociendo
el destino que el gerente y el subgerente iban a dar a dichos
documentos (R.N. N 442-05-Junn, Sentencia del 06/07/2005, Segunda Sala
Penal Transitoria. En: Jus-Jurisprudencia, N 1, Lima, 2007, p. 194)[53].
Especficamente, el problema es cuando el error recae sobre un significado
jurdico del elemento en cuestin si es un error de tipo o un error de
prohibicin;
con lo cual estamos hablando del problema siempre difcil del
error de los elementos normativos en el Derecho Penal, que son aquellos en
los que se requiere una valoracin y no son perceptibles solo mediante los
sentidos. Tenemos elementos normativos de valoracin jurdica como
es
el caso del trmino apoderar ilegtimamente presente en los delitos de hurto
(artculo 185 del Cdigo Penal) y robo (artculo 188 del Cdigo Penal), el
de apropiar indebidamente que exige el delito de apropiacin ilcita (artculo
190 del Cdigo Penal), prenda (delito de apropiacin de prenda artculo
193 del Cdigo Penal), o el hecho de dejar de pagar tributos (artculo 1
del D. Leg. N 813), etc.; es decir, la determinacin del conocimiento del
elemento
tpico tributo que establecen las leyes resulta de especial dificultad,
pues constituye una remisin a leyes extrapenales cuyo conocimiento
muchas
veces es ajeno al propio contribuyente o responsable tributario. Segn
Garca Cavero (...) el elemento tpico sobre el que recae el error no est
constituido por las particularidades de las leyes tributarias, sino en el
elemento
tpico deja de pagar. En consecuencia, puede decirse que el error
sobre el deber tributario no constituye un error de prohibicin que elimine
la culpabilidad, sino un error de tipo que excluye el dolo [54]. Es de advertir
que el conocimiento que se exige no es de una manera tcnico-jurdica sino
es suficiente una valoracin paralela en la esfera del lego [55]. Tambin se
tienen
elementos normativos de valoracin emprico-cultural, en los cuales
el autor debe hacer una valoracin de las circunstancias en las que acta,
ajustando dicha valoracin al trmino medio de la sociedad [56], as tenemos
el elemento obsceno presente en el delito previsto en el artculo 183
del CP, el trmino ganancia deshonesta prevista en el delito de rufianismo
regulado en el artculo 180 del Cdigo Penal, entre otros.
En el delito de defraudacin tributaria no hay problema alguno cuando el
error versa sobre el sustrato fctico del elemento ya que en esta segunda
hiptesis
es evidente que el error ha de excluir el dolo y lleva aparejadas las
dems consecuencias vinculadas al error sobre tipo [57]. Se exige adems un
elemento subjetivo del tipo en el delito de defraudacin tributaria, es decir,
se exige un nimo de lucro especfico en el deudor tributario. Este nimo
de lucro vendr constituido por la finalidad de ingresar las cantidades
debidas
por el contribuyente al acreedor de la obligacin tributaria, lucro conseguido
por el sujeto activo mediante el engao al Estado. Se admite tanto
el comportamiento del sujeto activo en provecho propio como de un tercero [
58]. Finalmente, en este apartado tenemos que decir que no se admite
la modalidad culposa en el delito de defraudacin tributaria ni en las otras
modalidades defraudatorias desde que no est descrito taxativamente en
la Ley Penal Tributaria.
En una Ejecutoria Suprema se ha sealado la ausencia de dolo en el
accionar
de los procesados: desconocimiento que tenan que declarar ingresos
como persona jurdica y tambin como persona natural. En efecto: Si bien
el informe sobre presuncin de delito de defraudacin tributaria realizado
por la Sunat constat el ocultamiento de rentas de primera categora, por
concepto de arrendamiento de inmuebles, no se advierte que los
encausados
se hubieran valido de algn medio fraudulento para evadir sus obligaciones
tributarias; por el contrario, en el presente caso se acredit que se
trat de un desconocimiento respecto a que no solo tenan la obligacin de
declarar sus ingresos como personas jurdicas sino tambin como persona
natural; no habiendo cumplido el titular de la carga de la prueba con aportar
medios probatorios que determinen la intencin dolosa de los procesados
en el hecho ilcito investigado, no es posible desvirtuar la presuncin
de inocencia. Sin perjuicio de lo anotado, es necesario indicar que, si bien
es cierto, el Acuerdo Plenario N 2-2009, establece como doctrina legal en
asunto de regulacin tributaria, que la nica causal de exclusin de
punibilidad
est referida a la total cancelacin de la deuda tributaria (lo cual no se
presenta en este caso debido a que los encausados fraccionaron la deuda
tributaria); tambin lo es que el fundamento o motivo por el cual este
Supremo
Tribunal considera que la sentencia absolutoria recurrida se encuentra
conforme a ley, no est referida a la indicada excepcin de punibilidad,
sino a la ausencia de tipo subjetivo del delito imputado (dolo) en el accionar
de los encausados (Ejecutoria Suprema del 10/03/2010, R.N. N4574-
2009-Lima. Vocal ponente: Neyra Flores, Jos. Gaceta Penal & Procesal
Penal.
Tomo 27, Gaceta Jurdica, Lima, setiembre 2011, p. 248).