Norma Internacional de Auditoria 200

NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORIA 200
OBJETIVOS GENERALES DEL AUDITOR INDEPENDIENTE Y

CONDUCCION DE UNA AUDITORIA, DE ACUERDO CON LAS
NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA
(En vigor para auditorias de estados financieros por ejercicios que comiencen en
o
Despus del 15 de diciembre de 2009)
CONTENIDO
Prrafo
OBJETIVOS GENERALES DEL AUDITOR INDEPENDIENTE Y CONDUCCIN DE UN A AUDITORA, DE ACU
ERDO CON LAS NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORA
Introduccin
Alcance de esta NIA
1. Esta Norma Internacional de Auditora (NIA) trata de las responsabilidades gene
rales del auditor independiente cuando conduce una auditora de estados financiero
s de acuerdo con NIA. Especficamente, expone los objetivos generales del auditor
independiente, y explica la naturaleza y alcance de una auditora diseada para hace
r posible al auditor independiente cumplir con dichos objetivos. Tambin explica e
l alcance, autoridad y estructura de las NIA, e incluye los requisitos que estab
lecen las responsabilidades generales del auditor independiente aplicables en to
das las auditoras, incluyendo la obligacin de cumplir con las NIA. En lo sucesivo,
se referir al auditor independiente como "el auditor".
2. Las NIA estn elaboradas en el contexto de una auditora de estados financieros p
or un auditor. Se adaptarn, segn sea necesario, a las circunstancias cuando se apl
iquen a auditoras de otra informacin financiera histrica. Las NIA no tratan de las
responsabilidades del auditor que puedan existir en la legislacin, regulacin o de
algn otro modo en conexin, por ejemplo, con la oferta de valores al pblico. Esas re
sponsabilidades pueden ser diferentes a las establecidas en las NIA. En consecue
ncia, aunque el auditor puede, en tales circunstancias, encontrar tiles algunos a
spectos de la NIA, es responsabilidad del auditor asegurar el cumplimiento con t
odas las obligaciones legales, de regulacin o profesionales.
Una auditora de estados financieros
3. El propsito de una auditora es incrementar el grado de confianza de los presunt
os usuarios en los estados financieros. Esto se logra con la expresin de una opin
in por el auditor sobre si los estados financieros estn elaborados, en todos los a
spectos importantes, de acuerdo con un marco de referencia de informacin financie
ra aplicable. En el caso de la mayora de los marcos de referencia de propsito gene
ral, esa opinin es sobre si los estados financieros estn presentados, razonablemen
te, respecto de todo lo importante, o dan un punto de vista verdadero y razonabl
e, de acuerdo con el marco de referencia. Una auditora conducida de acuerdo con l
as NIA y los requisitos ticos relevantes, posibilita al auditor a formarse esa op
inin. (Ref. Al.)
4. Los estados financieros sujetos a auditora son los de la entidad, elaborados p
or la administracin de la entidad con supervisin de los encargados del gobierno co
rporativo. Las NIA no imponen responsabilidades sobre la administracin o los enca
rgados del gobierno corporativo y no sobrepasan las leyes y regulaciones que gob
iernan sus responsabilidades. Sin embargo, una auditora, de acuerdo con las NIA s
e conduce sobre la premisa de que la administracin y, cuando sea apropiado, los e
ncargados del gobierno corporativo han reconocido ciertas NIA 200 98
OBJETIVOS GENERALES DEL AUDITOR INDEPENDIENTE Y CONDUCCIN DE UNA AUDITORA, DE ACUE
RDO CON LAS NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORA
responsabilidades que son fundamentales para la realizacin de la auditora. La audi
tora de los estados financieros no releva a la administracin o a los encargados de
l gobierno corporativo de sus responsabilidades. (Ref. A2-A11.)
5. Como base para la opinin del auditor, las NIA requieren que el auditor obtenga
una seguridad razonable sobre si los estados financieros como un todo estn libre
s de representacin errnea de importancia relativa, ya sea por fraude o error. La s
eguridad razonable es un alto nivel de seguridad. Se obtiene cuando el auditor h
a obtenido suficiente evidencia apropiada de auditora para reducir el riesgo de a
uditora (es decir, el riesgo de que el auditor exprese una opinin no apropiada cua
ndo los estados financieros estn representados errneamente en una forma de importa
ncia relativa) a un nivel aceptablemente bajo. Sin embargo, la seguridad razonab
le no es un nivel absoluto de seguridad, porque hay limitaciones inherentes de u
na auditora que dan como resultado que la mayor parte de la evidencia de auditora
sobre la que el auditor funda conclusiones y basa la opinin del auditor sea persu
asiva, ms que conclusiva. (Ref. A28-A52.)
6. El concepto de importancia relativa lo aplica el auditor tanto en la planeacin
y desempeo de la auditora, como en la evaluacin del efecto sobre la auditora de las
representaciones errneas identificadas y de las representaciones errneas sin corr
egir, si las hay, sobre los estados financieros.1 En general, las representacion
es errneas, incluyendo omisiones, se consideran de importancia relativa si, en lo
individual o en agregado, se pudiera, razonablemente, esperar que influyan en l
as decisiones econmicas de los usuarios tomadas sobre la base de los estados fina
ncieros. Los juicios sobre importancia relativa se hacen a la luz de las circuns
tancias del entorno, y los afecta la percepcin del auditor de las necesidades de
informacin financiera de los usuarios de los estados financieros, y el tamao o nat
uraleza de una representacin errnea, o una combinacin de ambos. La opinin del audito
r maneja los estados financieros como un todo y, por tanto, el auditor no es res
ponsable de la deteccin de representaciones errneas que no sean de importancia rel
ativa a los estados financieros como un todo.
7. Las NIA contienen objetivos, requisitos y material de aplicacin y otro materia
l explicativo que se disean para soportar al auditor para obtener seguridad razon
able. Las NIA requieren que el auditor ejerza su juicio profesional y mantenga e
l escepticismo profesional durante la planeacin y desempeo de la auditora y, entre
otras cosas:
Identifique y juzgue los riesgos de representacin errnea de importancia relativa,
ya sea debido a fraude o error, con base en un entendimiento de la entidad y su
entorno, incluyendo el control interno de la entidad. 1 NIA 320, Importancia rel
ativa en la planeacin y realizacin de una auditora y NIA 450, Evaluacin de las repre
sentaciones errneas identificadas durante la auditora. 99 NIA 200
Obtenga suficiente evidencia apropiada de auditora sobre si existen repre-sentaci
ones errneas de importancia relativa, mediante diseo e implementacin de respuestas
apropiadas a los riesgos valorados.
Se forme una opinin sobre los estados financieros con base en conclusiones extrada
s de la evidencia de auditora obtenida.
8. La forma de opinin expresada por el auditor depender del marco de referencia de
informacin financiera aplicable y de cualquier ley o regulacin aplicable. (Ref. A
12-A13.)
9. El auditor puede, tambin, tener otras responsabilidades de comunicacin e inform
acin a los usuarios, administracin, encargados del gobierno corporativo, o partes
fuera de la entidad, en relacin con asuntos que se originen de la auditora: Estas
responsabilidades pueden establecerlas las NIA o la ley o regulacin aplicable.2
Vigencia
10. Esta NIA entra en vigor para auditoras de estados financieros por ejercicios
que comiencen en o despus del 15 de diciembre de 2009.
Objetivos generales del auditor
11. Al conducir una auditora de estados financieros, los objetivos generales del
auditor son:
a) Obtener seguridad razonable sobre si los estados financieros, como un todo, e
stn libres de representacin errnea de importancia relativa, ya sea por fraude o err
or, de esa manera se permite al auditor expresar una opinin sobre si los estados
financieros estn elaborados, respecto de todo lo importante, de acuerdo con un ma
rco de referencia de informacin financiera aplicable; y
b) Dictaminar sobre los estados financieros, y comunicar segn requieren las NIA,
de acuerdo con los resultados del auditor.
12. En todos los casos, cuando no pueda obtenerse seguridad razonable, y una opi
nin con salvedades en el dictamen del auditor sea insuficiente en las circunstanc
ias para fines de informacin a los presuntos usuarios de los estados financieros,
2 Ver, por ejemplo, NIA 260, Comunicacin con los encargados del gobierno corpora
tivo, y prrafo 43 de la NIA 240, Responsabilidades del auditor en relacin con el f
raude en una auditora de estados financieros. NIA 200 100
las NIA requieren que el auditor se abstenga de opinin, se retire (o renuncie)3 d
el trabajo, cuando sea posible el retiro bajo la ley o regulacin aplicable.
Definiciones
13. Para fines de las NIA, los siguientes trminos tienen los significados que se
atribuyen enseguida:
a) Marco de referencia de informacin financiera aplicable. El marco de referencia
de informacin financiera adoptado por la administracin y, cuando sea apropiado, p
or los encargados del gobierno corporativo, en la elaboracin de los estados finan
cieros que sea aceptable en vista de la naturaleza de la entidad y el objetivo d
e los estados financieros, o que sea el que requiere la ley o regulacin.
El trmino "marco de referencia de presentacin razonable" se usa para referirse a u
n marco de referencia de informacin financiera que requiere cumplimiento con los
requisitos del marco referencia y:
i) Reconoce de manera explcita o implcita que, para lograr una presentacin razonabl
e de los estados financieros, puede ser necesario que la administracin proporcion
e revelaciones ms all de las que requiere especficamente el marco de referencia; o
ii) Reconoce de manera explcita que puede ser necesario que la administracin se de
sve de un requisito del marco de referencia para lograr una presentacin razonable
de los estados financieros. Se espera que tales desviaciones sean necesarias sol
o en circunstancias extremadamente raras.
El trmino "marco de referencia de cumplimiento" se usa para referirse a un marco
de referencia de informacin financiera que requiere cumplimiento con los requisit
os del marco de referencia, pero no contiene los reconocimientos segn i) y ii) an
teriores.
b) Evidencia de auditora. Informacin que usa el auditor para llegar a las conclusi
ones sobre las que se basa la opinin del auditor. La evidencia de auditora incluye
la informacin contenida en los registros contables que fundamentan los estados f
inancieros y otra informacin. Para fines de las NIA:
i) Suficiencia de evidencia de auditora es la medida de la cantidad de evidencia
de auditora. La cantidad de la evidencia de auditora que se necesita es afectada p
or la valoracin del auditor de los riesgos de re
3 En las NIA, se usa slo el trmino "retiro". 101 NIA 200
i) presentacin errnea de importancia relativa y tambin por la calidad de dicha evid
encia de auditora.
ii) Propiedad [lo apropiado] de la evidencia de auditora es la medida de la calid
ad de la evidencia de auditora, es decir, su relevancia y confiabilidad para dar
soporte a las conclusiones sobre las que se basa la opinin del auditor.
c) Riesgo de auditora. El riesgo de que el auditor exprese una opinin de auditora i
napropiada cuando los estados financieros estn representados de una manera errnea
de importancia relativa. El riesgo de auditora es una funcin de los riesgos de rep
resentacin errnea de importancia relativa y del riesgo de deteccin
d) Auditor. "Auditor" se usa para referirse a la persona o personas que conducen
la auditora, generalmente, el socio del trabajo u otros miembros del equipo del
trabajo o, segn se aplique, la firma. Cuando una NIA dispone que un requisito o r
esponsabilidad sean cumplidos por el socio del trabajo, se usa el trmino "socio d
el trabajo" que sustituye al de "auditor". Cuando sea relevante, "socio del trab
ajo" y "firma" deben entenderse como referencia a sus equivalentes del sector pbl
ico.
e) Riesgo de deteccin. El riesgo de que los procedimientos desempeados por el audi
tor para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo no detecten
una representacin errnea que exista y que podra ser de importancia relativa, ya se
a en lo individual o en agregado con otras representaciones errneas.
f) Estados financieros. Una representacin estructurada de informacin financiera hi
strica, que incluye notas relacionadas, que se propone comunicar los recursos u o
bligaciones econmicas de una entidad en un momento del tiempo o los cambios corre
spondientes por un periodo de tiempo de acuerdo con un marco de referencia para
informacin financiera. Las notas relacionadas ordinariamente comprenden un resume
n de polticas de contabilidad importantes y otra informacin explicativa. El trmino
"estados financieros", ordinariamente, se refiere a un juego completo de estados
financieros segn determinan los requisitos del marco de referencia de informacin
financiera aplicable, pero puede tambin referirse a un solo estado financiero.
g) Informacin financiera histrica. Informacin que se expresa en trminos financieros,
en relacin con una entidad en particular, derivada, principalmente, del sistema
contable de dicha entidad, sobre hechos econmicos que ocurren en ejercicios del p
asado o sobre condiciones o circunstancias econmicas en momentos del tiempo pasad
o. NIA 200 102
h) Administracin. La(s) persona(s) con responsabilidad ejecutiva sobre la conducc
in de las operaciones de la entidad. Para algunas entidades en algunas jurisdicci
ones, la administracin incluye a algunos o todos los encargados del gobierno corp
orativo, por ejemplo, miembros ejecutivos de un consejo corporativo, o un admini
strador-dueo.
i) Representacin errnea. Una diferencia entre el monto, clasificacin, presentacin o
revelacin de una partida reportada en un estado financiero y el monto, clasificac
in, presentacin o revelacin que se requiere para que la partida est de acuerdo con e
l marco de referencia de informacin financiera aplicable. Las representaciones er
rneas pueden originarse por error o fraude.
Cuando el auditor expresa una opinin sobe si los estados financieros estn presenta
dos razonablemente, respecto de todo lo importante, o si presentan un punto de v
ista verdadero y razonable, las representaciones errneas tambin incluyen los ajust
es de montos, clasificaciones, presentacin o revelaciones que, a juicio del audit
or, son necesarios para que los estados financieros se presenten razonablemente,
respecto de todo lo importante, o presenten un punto de vista verdadero y razon
able.
j) Premisa, relativa a las responsabilidades de la administracin y, cuando sea ap
ropiado, de los encargados del gobierno corporativo, sobre la cual se conduce un
a auditora. Que la administracin y, cuando sea apropiado, los encargados del gobie
rno corporativo hayan reconocido y entiendan que tienen las siguientes responsab
ilidades que son fundamentales para la realizacin de una auditora de acuerdo con N
IA. Es decir, responsabilidad:
i) Sobre la elaboracin de los estados financieros de acuerdo con el marco de refe
rencia de informacin financiera aplicable, incluyendo cuando sea relevante su pre
sentacin razonable;
ii) Sobre el control interno que la administracin y, cuando sea apropiado, los en
cargados del gobierno corporativo determinen que es necesario para facilitar la
elaboracin de estados financieros que estn libres de representacin errnea de importa
ncia relativa, ya sea por fraude o error; y
iii) De proporcionar al auditor:
a. Acceso a toda la informacin de que tengan conocimiento la administracin y, cuan
do sea apropiado, los encargados del gobierno corporativo, que es relevante para
la elaboracin de los estados financieros, tales como registros, documentacin y ot
ros asuntos; 103 NIA 200
b. Informacin adicional que pueda solicitar el auditor a la administracin y, cuand
o sea apropiado, a los encargados del gobierno corporativo para fines de la audi
tora; y
c. Acceso sin restriccin a personas de dentro de la entidad de quienes determine
el auditor que es necesario obtener evidencia de auditora.
En el caso de un marco de referencia de presentacin razonable, se puede reexpresa
r la i) anterior como "para la elaboracin y presentacin razonable de los estados f
inancieros de acuerdo con el marco de referencia de informacin financiera", o "pa
ra la elaboracin de estados financieros que den un punto de visto verdadero y raz
onable, de acuerdo con el marco de referencia de informacin financiera".
La "premisa relativa a las responsabilidades de la administracin y, cuando sea ap
ropiado, de los encargados del gobierno corporativo, sobre la cual se conduce un
a auditora" puede tambin citarse como la "premisa".
k) Juicio profesional. La aplicacin de entrenamiento, conocimiento y experiencia
relevantes, dentro del contexto que dan las normas de auditora, contabilidad y tic
a, para tomar decisiones informadas sobre los cursos de accin que sean apropiados
en las circunstancias del trabajo de auditora.
1) Escepticismo profesional. Una actitud que incluye una mente inquisitiva, esta
r alerta a condiciones que puedan indicar una posible representacin errnea debida
a error o fraude, y una valoracin crtica de la evidencia de auditora.
m) Seguridad razonable. En el contexto de una auditora de estados financieros, un
nivel de seguridad alto, pero no absoluto.
n) Riesgo de representacin errnea de importancia relativa. El riesgo de que los es
tados financieros estn representados en una forma errnea de importancia relativa a
ntes de la auditora. Consiste de dos componentes, que se describen como sigue, al
nivel de aseveracin:
i) Riesgo inherente. La susceptibilidad de una aseveracin sobre una clase de tran
saccin, saldo de cuenta o revelacin a una representacin errnea que pudiera ser de im
portancia relativa, ya sea en lo individual o en agregado con otras representaci
ones errneas, antes de la consideracin de cualesquier controles relacionados.
ii) Riesgo de control. El riesgo de que una representacin errnea que pudiera ocurr
ir en una aseveracin sobre una clase de transaccin, saldo de cuenta NIA 200 104
o revelacin que pudiera ser de importancia relativa, ya sea en lo individual o en
el agregado con otras representaciones errneas, no se prevenga, o detecte o corr
ija, oportunamente, por el control interno de la entidad.
o) Encargados del gobierno corporativo. La(s) persona(s) u organizacin(es) (por e
jemplo, un fiduciario corporativo) con responsabilidad de supervisar la direccin
estratgica de la entidad y obligaciones relacionadas con la rendicin de cuentas de
la entidad. Esto incluye supervisar el proceso de informacin financiera. Para al
gunas entidades en algunas jurisdicciones, los encargados del gobierno corporati
vo pueden incluir personal de la administracin, por ejemplo, miembros ejecutivos
de un consejo de gobierno de una entidad del sector privado o pblico, o un admini
strador-dueo.
Requisitos
Requisitos ticos relativos a una auditora de estados financieros
14. El auditor deber cumplir con los requisitos ticos relevantes, incluyendo los p
ertinentes a independencia, relativos a los trabajos de auditora de estados finan
cieros. (Ref. A14-A17.)
Escepticismo profesional
15. El auditor deber planear y desempear una auditora con escepticismo profesional,
reconociendo que pueden existir circunstancias que causen que los estados finan
cieros estn representados de una manera errnea de importancia relativa. (Ref. A18-
A22.)
Juicio profesional
16. El auditor deber ejercer su juicio profesional al planear y desempear una audi
tora de estados financieros. (Ref. A23-A27.) Suficiente evidencia apropiada de au
ditora y riesgo de auditora
17. Para obtener seguridad razonable, el auditor deber obtener suficiente evidenc
ia apropiada de auditora para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptableme
nte bajo y de esa manera hacer posible al auditor extraer conclusiones razonable
s sobre las cuales basar la opinin del auditor. (Ref. A28-A52.) 105 NIA 200
Realizacin de una auditora de acuerdo con NIA
Cumplimiento con NIA relevantes a la auditora
18. El auditor deber cumplir con todas las NIA relevantes a la auditora. Una NIA e
s relevante a la auditora cuando la NIA est en vigor y existen las circunstancias
a que se refiere la NIA. (Ref. A53-A57.)
19. El auditor deber entender de todo el texto de una NIA, incluyendo su material
de aplicacin y otros documentos explicativos, para entender sus objetivos y apli
car sus requisitos de modo apropiado. (Ref. A58-A66.)
20. El auditor no deber representar cumplimiento con las NIA en el dictamen del a
uditor a menos que el auditor haya cumplido con los requisitos de esta NIA y tod
as las otras NIA relevantes a la auditora.
Objetivos declarados en NIA individuales
21. Para lograr los objetivos generales del auditor, el auditor deber usar los ob
jetivos declarados en NIA relevantes al planear y desempear la auditora, tomando e
n consideracin las interrelaciones entre las NIA, para: (Ref. A67-A69.)
a) Determinar si es necesario algn procedimiento de auditora, adems de los requerid
os por las NIA, para perseguir los objetivos declarados en las NIA y (Ref. A70.)
b) Evaluar si se ha obtenido suficiente evidencia apropiada de auditora. (Ref. A7
1.) Cumplimiento de requisitos relevantes
22. Sujeto al prrafo 23, el auditor deber cumplir con cada requisito de una NIA, a
menos que, en las circunstancias de la auditora:
a) Toda la NIA no sea relevante; o
b) El requisito no sea relevante porque es condicional y no existe la condicin. (
Ref. A72-A73.)
23. En circunstancias excepcionales, el auditor puede juzgar necesario desviarse
de un requisito relevante en una NIA. En tales circunstancias, el auditor deber
desempear procedimientos de auditora alternativos para lograr el objetivo de dicho
requisito. Se espera que la necesidad de que el auditor se desve de un requisito
relevante surja solo cuando el requisito sea para que se desempee un procedimien
to especfico y, en las circunstancias es NIA 200 106
pecficas de la auditora, ese procedimiento no sera efectivo para lograr el objetivo
del requisito. (Ref. A74.)
Falta de logro de un objetivo
24. Si un objetivo en una NIA relevante no puede lograrse, el auditor deber evalu
ar si esto impide al auditor lograr los objetivos generales del auditor y, por t
anto, requiere, de acuerdo con las NIA, modificar la opinin del auditor o retirar
se del trabajo (cuando es posible el retiro bajo la ley o regulacin aplicable). L
a falta de logro de un objetivo representa un asunto importante que requiere doc
umentacin de acuerdo con la NIA 230.4 (Ref. A75-A76.)
Material de aplicacin y otro material explicativo
Una auditora de estados financieros
Alcance de la auditora (Ref. Prr. 3)
Al. La opinin del auditor sobre los estados financieros se refiere a si los estad
os financieros estn elaborados, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el
marco de referencia de informacin financiera aplicable. Esta opinin es comn a toda
s las auditoras de estados financieros. La opinin del auditor no asegura, por lo t
anto, por ejemplo, la viabilidad futura de la entidad ni la eficiencia o efectiv
idad con la que la administracin ha conducido los asuntos de la entidad. En algun
as jurisdicciones, sin embargo, la ley o regulacin aplicable puede requerir que l
os auditores den opiniones sobre asuntos especficos, como la efectividad del cont
rol interno, o la uniformidad de un informe de la administracin por separado con
los estados financieros. Aunque las NIA incluyen requisitos y guas en relacin con
estos asuntos hasta donde son relevantes para formar una opinin sobre los estados
financieros, se requerira que el auditor hiciera un trabajo adicional si el audi
tor tuviera responsabilidades adicionales para dar dichas opiniones.
Elaboracin de los estados financieros (Ref. Prr. 4)
A2. La ley o regulacin puede establecer las responsabilidades de la administracin
y, cuando sea apropiado, de los encargados del gobierno corporativo, en relacin c
on la informacin financiera. Sin embargo, el grado de estas responsabilidades, o
la forma en que se describen, pueden diferir entre jurisdicciones. Pese a estas
diferencias, una auditora de acuerdo con NIA se conduce sobre la premisa de 4 NIA
230, Documentacin de la auditora, prrafo 8c). 107 NIA 200
que la administracin y, cuando sea apropiado, los encargados del gobierno corpora
tivo, han reconocido y entienden que tienen la responsabilidad:
a) Sobre la elaboracin de los estados financieros de acuerdo con el marco de refe
rencia de informacin financiera aplicable, incluyendo cuando sea relevante su pre
sentacin razonable;
b) Sobre el control interno que la administracin y, cuando sea apropiado, los enc
argados del gobierno corporativo, determinen que es necesario para facilitar la
elaboracin de estados financieros que estn libres de representacin errnea de importa
ncia relativa, ya sea por fraude o error; y
c) De dar al auditor:
i) Acceso a toda la informacin de la que la administracin y, cuando sea apropiado,
los encargados del gobierno corporativo, tengan conocimiento de que es relevant
e a la elaboracin de los estados financieros, tales como registros, documentacin y
otros asuntos;
ii) Informacin adicional que el auditor pueda pedir a la administracin y, cuando s
ea apropiado, a los encargados del gobierno corporativo para fines de la auditora
; y
iii) Acceso sin restriccin a personas de dentro de la entidad de quienes al audit
or determine que es necesario obtener evidencia de auditora.
A3. La elaboracin de los estados financieros por la administracin y, cuando sea ap
ropiado, los encargados del gobierno corporativo, requiere:
La identificacin del marco de referencia de informacin financiera aplicable, en el
contexto de cualesquier leyes o regulacin relevantes.
La elaboracin de los estados financieros, de acuerdo con dicho marco de referenci
a.
La inclusin de una descripcin adecuada del marco de referencia en los estados fina
ncieros.
La elaboracin de los estados financieros requiere que la administracin ejerza su j
uicio al hacer estimaciones contables que sean razonables en las circunstancias,
as como para seleccionar y aplicar las polticas contables apropiadas. Estos juici
os se hacen en el contexto del marco de referencia de informacin financiera aplic
able. NIA 200 108
A4. Los estados financieros pueden ser elaborados de acuerdo con un marco de ref
e- rencia de informacin financiera diseado para cumplir con:
Las necesidades comunes de informacin financiera de una amplia gama de usuarios (
es decir, "estados financieros de propsito general"); o
Las necesidades de informacin financiera de usuarios especficos (es decir, "estado
s financieros de propsito especial").
A5. El marco de referencia de informacin financiera aplicable a menudo abarca nor
- mas de informacin financiera que fija una organizacin establecedora de normas au
torizada o reconocida, o por requisitos de legislacin o regulacin. En algunos caso
s, el marco de referencia de informacin financiera puede abarcar tanto normas d
e informacin financiera establecidas por una organizacin establecedora de normas a
utorizada o reconocida como por requisitos legislativos o reguladores. Otras fue
ntes pueden dar direcciones sobre la aplicacin del marco de referencia de informa
cin financiera aplicable. En algunos casos, el marco de referencia de informacin f
inanciera aplicable puede abarcar estas otras fuentes, o puede inclu- so consist
ir de slo esas fuentes. Estas otras fuentes pueden incluir:
El entorno legal y tico, incluyendo estatutos, regulaciones, decisiones de la cor
te, y obligaciones ticas profesionales en relacin con asuntos contables;
Interpretaciones contables publicadas de diversa autoridad emitidas por or- gani
zaciones que establecen normas, profesionales, o reguladoras;
Puntos de vista publicados sobre temas contables emergentes, de diversa au- tori
dad emitidos por organizaciones que establecen normas, profesionales o regulador
as; Prcticas generales y de la industria ampliamente reconocidas y prevale-
cientes; y
Literatura contable.
Cuando existan conflictos entre el marco de referencia de informacin financiera y
las fuentes donde se puedan obtener las direcciones sobre su aplicacin, o entre
las fuentes que abarcan el marco de referencia de informacin financiera, preva- l
ece la fuente con la mayor autoridad.
A6. Los requisitos del marco de referencia de informacin financiera aplicable de-
terminan la forma y contenido de los estados financieros. Aunque el marco de re
ferencia pueda no especificar cmo contabilizar o revelar todas las transac- cione
s o hechos, ordinariamente incorpora suficientes principios amplios que OBJETIVO
S GENERALES DEL AUDITOR INDEPENDIENTE Y CONDUCCIN DE UNA AUDITORA, DE ACUERDO CON
LAS NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORA 109 NIA 200
pueden servir como base para desarrollar y aplicar polticas de contabilidad que s
ean uniformes con los conceptos fundamentales de los requisitos del marco de ref
erencia. A7. Algunos marcos de referencia de informacin financiera son marcos de
referencia de presentacin razonable, mientras que otros son marcos de referencia
de cumplimiento. Los marcos de referencia de informacin financiera que abarcan pr
incipalmente las normas de informacin financiera establecidas por una organizacin
que est autorizada o reconocida para promulgar normas para uso de las entidades p
ara elaborar estados financieros de propsito general a menudo estn diseados para lo
grar una presentacin razonable, por ejemplo, las Normas Internacionales de Inform
acin Financiera (NIIF) emitidas por el Consejo de Normas Internacionales de Conta
bilidad (IASB).
A8. Los requisitos del marco de referencia de informacin financiera aplicable tam
bin determinan qu constituye un juego completo de estados financieros. En el caso
de muchos marcos de referencia, los estados financieros se proponen proporcionar
informacin sobre la posicin financiera, desempeo financiero y flujos de efectivo d
e una entidad. Para tales marcos de referencia, un juego completo de estados fin
ancieros debiera incluir una hoja de balance; un estado de resultados; un estado
de cambios en capital; un estados de flujo de efectivo; y notas relacionadas. P
ara algunos otros marcos de referencia de informacin financiera, un solo estado f
inanciero y las notas relacionadas podran constituir un juego completo de estados
financieros:
Por ejemplo, la Norma Internacional de Contabilidad del Sector Pblico (IP- SAS),
Informacin financiera bajo una base de contabilidad en efectivo, emitida por el C
onsejo de Normas Internacionales de Contabilidad del Sector Pblico declara que el
estado financiero principal es un estado de ingresos y pagos en efectivo cuando
una entidad del sector pblico elabora sus estados financieros de acuerdo con dic
ha IPSAS.
Otros ejemplos de un solo estado financiero, cada uno de los cuales debiera incl
uir notas relacionadas, son:
Balance general.
Estado de resultados o estado de operaciones.
0 Estado de utilidades acumuladas.
Estado de flujos de efectivo.
0 Estado de activos y pasivos que no incluye capital aportado. NIA 200 110
0 Estado de cambios en capital del dueo.
0 Estado de ingresos y egresos
0 Estado de operaciones por lneas de producto.
A9. La NIA 210 establece requisitos y proporciona guas para determinar la aceptab
ilidad del marco de referencia de informacin financiera aplicable.5 La NIA 800 tr
ata de las consideraciones especiales cuando los estados financieros se elaboran
de acuerdo con un marco de referencia de propsito especial.6
A10. Debido a la importancia de la premisa para la realizacin de una auditora, se
requiere que el auditor obtenga el acuerdo de la administracin y, cuando sea conv
eniente, de los encargados del gobierno corporativo, de que reconocen y entiende
n que tienen las responsabilidades expuestas en el prrafo A2 como pre- condicin pa
ra aceptar el trabajo de auditora.7
Consideraciones especficas a auditoras en el sector pblico
A11. Los mandatos para auditoras de los estados financieros de entidades del sect
or pblico pueden ser ms amplios que los de otras entidades. Como resultado, la pre
misa, relativa a las responsabilidades de la administracin, sobre las cuales se c
onduce una auditora de los estados financieros de una entidad del sector pblico pu
ede incluir responsabilidades adicionales, tales como la responsabilidad sobre l
a ejecucin de transacciones y hechos de acuerdo a la ley, regulacin u otra autorid
ad.8
Forma de la opinin del auditor (Ref. Prr. 8)
A12. La opinin expresada por el auditor es sobre si los estados financieros estn e
laborados, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia
de informacin financiera aplicable. La forma de la opinin del auditor, sin embarg
o, depender del marco de referencia de informacin financiera aplicable y de cualqu
ier ley o regulacin aplicable. La mayora de los marcos de referencia de informacin
financiera incluyen requisitos relativos a la presentacin de los estados financie
ros; para tales marcos de referencia, elaboracin de los estados financieros de ac
uerdo con el marco de referencia de informacin financiera aplicable incluye prese
ntacin. 5 NIA 210, Acuerdo de los trminos de los trabajos de auditora, prrafo 6a). 6
NIA 800, Consideraciones especiales-Auditoras de estados financieros preparados
de acuerdo con marcos de referencia de propsito especial, prrafo 8.
7 NIA 210, prrafo 6b). 8 Ver prrafo A57. 111 NIA 200
A13. Cuando el marco de referencia de informacin financiera es un marco de refere
ncia de presentacin razonable, como es generalmente el caso para estados financie
ros de propsito general, la opinin que requieren las NIA es sobre si los estados f
inancieros estn presentados de manera razonable, respecto de todo lo importante,
o dan un punto de vista verdadero y razonable. Cuando el marco de referencia de
informacin financiera es un marco de referencia de cumplimiento, la opinin que se
requiere es sobre si los estados financieros estn elaborados, respecto de todo lo
importante de acuerdo con el marco de referencia. A menos que se declare especfi
camente lo contrario, las referencias en las NIA a la opinin del auditor cubren a
mbas formas de opinin. Requisitos ticos relativos a una auditora de estados financi
eros (Ref. Prr. 14)
A14. El auditor est sujeto a requisitos ticos relevantes, incluyendo los pertinent
es a independencia, relativos a trabajos de auditora de estados financieros. Los
requisitos ticos relevantes ordinariamente comprenden las Partes A y B del Cdigo d
e tica para Contadores Profesionales (el Cdigo de IFAC) relativos a una auditora de
estados financieros junto con requisitos nacionales que sean ms estrictos.
Al5. La Parte A del Cdigo de IFAC establece los principios fundamentales de la tic
a profesional relevantes al auditor cuando conduce una auditora de estados financ
ieros y da un marco de referencia conceptual para aplicar dichos principios. Los
principios fundamentales que el Cdigo de IFAC requiere que cumpla el auditor son
:
a) Integridad;
b) Objetividad;
c) Competencia profesional y debido cuidado;
d) Confidencialidad; y
e) Conducta profesional.
La Parte B del Cdigo de IFAC ilustra cmo ha de aplicarse el marco de referencia co
nceptual en situaciones especficas.
Al6. En el caso de una auditora de estados financieros es en el inters pblico y, po
r tanto, lo requiere el Cdigo de IFAC, que el auditor sea independiente de la ent
idad sujeta a auditora. El Cdigo de IFAC describe la independencia como consistent
e de independencia mental e independencia aparente. La independencia del auditor
respecto de la entidad salvaguarda la capacidad del auditor para NIA 200 112
formar una opinin de auditora sin que lo afecten influencias que podran comprometer
dicha opinin. La independencia enriquece la capacidad del auditor para actuar co
n integridad, ser objetivo y mantener una actitud de escepticismo profesional.
A17. La Norma Internacional de Control de Calidad (NICC) l,9 o requisitos nacion
ales que son cuando menos igual de exigentes,10 tratan de las responsabilidades
de la firma de establecer y mantener su sistema de control de calidad para traba
jos de auditora. La NICC 1 fija las responsabilidades de la firma de establecer p
olticas y procedimientos diseados para proporcionarle seguridad razonable de que l
a firma y su personal cumplen con los requisitos ticos relevantes, incluyendo los
pertinentes a independencia.11 La NIA 220 expone las responsabilidades del soci
o del trabajo con respecto de los requisitos ticos relevantes. Estas incluyen per
manecer alerta, mediante observacin y haciendo investigaciones segn sea necesario,
sobre evidencia de incumplimiento de los requisitos ticos relevantes por parte d
e miembros del equipo del trabajo, determinando la accin apropiada si llegan a at
encin del socio del trabajo asuntos que indiquen que los miembros del equipo del
trabajo no han cumplido con los requisitos ticos relevantes, y formando una concl
usin sobre el cumplimiento de los requisitos de independencia que aplican al trab
ajo de auditora.12 La NIA 220 reconoce que el equipo del trabajo tiene derecho a
confiar en que un sistema de control de calidad de una firma cumpla sus responsa
bilidades con respecto de los procedimientos de control de calidad aplicables al
particular trabajo de auditora, a menos que informacin dada por la firma u otras
partes de la firma sugiera lo contrario. Escepticismo profesional (Ref. Prr. 15)
Al8. El escepticismo profesional incluye estar alerta a, por ejemplo:
Evidencia de auditora que contradice a otra evidencia de auditora obtenida.
Informacin que hace cuestionar la confiabilidad de documentos y respuestas a inve
stigaciones para usarse como evidencia de auditora.
Condiciones que puedan indicar posible fraude.
Circunstancias que sugieran la necesidad de procedimientos de auditora adems de lo
s requeridos por las NIA. 9 Norma Internacional de Control de Calidad (NICC)l, C
ontrol de calidad para firmas que desempean auditoras y revisiones de estados fina
ncieros, y otros trabajos para atestiguar y servicios relacionados. 10 NIA 220,
Control de calidad para una auditora de estados financieros, prrafo 2.
11 NICC 1, prrafos 20-25. 12 NIA 220, prrafos 9-12. 113 NIA 200
Al9. Mantener el escepticismo profesional durante la auditora es necesario si el
auditor tiene que, por ejemplo, reducir los riesgos de:
Pasar por alto circunstancias inusuales.
Sobregeneralizar cuando saque conclusiones de las observaciones de auditora.
Usar de manera inapropiada supuestos para determinar la naturaleza, oportunidad
y extensin de los procedimientos de auditora y evaluar los resultados correspondie
ntes.
A20. El escepticismo profesional es necesario para la evaluacin crtica de la evide
ncia de auditora. Esto incluye cuestionar la evidencia de auditora contradictoria
y la confiabilidad de documentos y respuestas a investigaciones y otra informacin
obtenida de la administracin y de los encargados del gobierno corporativo. Tambin
incluye consideracin de la suficiencia y propiedad de la evidencia de auditora ob
tenida a la luz de las circunstancias, por ejemplo, en el caso cuando existen fa
ctores de riesgo de fraude y un solo documento, de una naturaleza que es suscept
ible a fraude, es la nica evidencia de soporte por un monto de importancia relati
va del estado financiero.
A21. El auditor puede aceptar registros y documentos como genuinos a menos que e
l auditor tenga razn para creer lo contrario. Sin embargo, se requiere que el aud
itor considere la confiabilidad de informacin que se va a usar como evidencia de
auditora.13 En casos de duda sobre la confiabilidad de informacin o indicaciones d
e posible fraude (por ejemplo, si condiciones identificadas durante la auditora c
ausan que el auditor crea que un documento pueda no ser autntico o que los trminos
de un documento puedan haber sido falsificados), las NIA requieren que el audit
or haga una investigacin adicional y determine qu modificaciones o adiciones a los
procedimientos de auditora son necesarias para resolver el problema.14
A22. No puede esperarse que el auditor no tome en cuenta la experiencia pasada s
obre honestidad e integridad de la administracin de la entidad y de los encargado
s del gobierno corporativo. Sin embargo, la creencia de que la administracin y lo
s encargados del gobierno corporativo son honestos y tienen integridad no releva
al auditor de la necesidad de mantener el escepticismo profesional o no permite
al auditor quedar satisfecho con evidencia de auditora menos que persuasiva al o
btener una seguridad razonable. 13 NIA 500, Evidencia de auditora, prrafos 7-9. 14
NIA 240, prrafo 13; NIA 500, prrafo 11, NIA 505, Confirmaciones externas, prrafos
10-11 y 16. NIA 200 114
RDO CON LAS NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORA Juicio profesional (Ref. Prr. 16)
A23. El juicio profesional es esencial para la realizacin apropiada de una audito
ra. Esto es porque la interpretacin de los requisitos ticos relevantes y de las NIA
y las decisiones informadas que se requieren durante la auditora no pueden hacer
se sin aplicar a los hechos y circunstancias un conocimiento y experiencia relev
antes. El juicio profesional es necesario, en particular, respecto de decisiones
sobre:
Importancia relativa y riesgo de auditora.
La naturaleza, oportunidad, y extensin de los procedimientos de auditora usados pa
ra cumplir con los requisitos de las NIA y reunir evidencia de auditora.
Evaluar si se ha obtenido suficiente evidencia de auditora apropiada, y si necesi
ta hacerse algo ms para lograr los objetivos de las NIA y, con eso, los objetivos
generales del auditor.
La evaluacin de los juicios de la administracin al aplicar el marco de referencia
de informacin financiera aplicable de la entidad.
La extraccin de conclusiones con base en la evidencia de auditora obtenida, por ej
emplo, valorar lo razonable de las estimaciones hechas por la administracin al el
aborar los estados financieros.
A24. La caracterstica distintiva del juicio profesional que se espera de un audit
or es que se ejerza por un auditor cuyo entrenamiento, conocimiento, y experienc
ia le han ayudado a desarrollar las competencias necesarias para lograr juicios
razonables.
A25. El ejercicio de juicio profesional en cualquier caso particular se basa en
los hechos y circunstancias que son conocidos por el auditor. Ayuda al auditor a
hacer juicios informados y razonables la consulta sobre asuntos difciles o conte
nciosos durante el curso de la auditora, tanto dentro del equipo del trabajo como
entre el equipo del trabajo y otros al nivel adecuado dentro o fuera de la firm
a, segn requiere la NIA 220.15
A26. El juicio profesional puede evaluarse con base en si el juicio que se alcan
z refleja una aplicacin competente de principios de auditora y contabilidad y es co
nveniente a la luz de, y uniforme con, los hechos y circunstancias que eran cono
cidos al auditor hasta la fecha del dictamen del auditor. 15 NIA 220, prrafo 18.
115 NIA 200
A27. El juicio profesional necesita ejercerse durante la auditora. Tambin necesita
do-cumentarse de manera apropiada. A este respecto, se requiere que el auditor
prepare documentacin suficiente que permita a un auditor con experiencia, que no
tenga conexin previa con la auditora, entender los juicios profesionales important
es hechos para alcanzar las conclusiones sobre asuntos importantes surgidos dura
nte la auditora.16 El juicio profesional no ha de usarse como justificacin para de
cisiones que no se soporten de otro modo por los hechos y circunstancias del tra
bajo o por suficiente evidencia apropiada de auditora. Suficiente evidencia aprop
iada de auditora y riesgo de auditora (Ref. Prr. 5 y 17)
Suficiencia y propiedad de la evidencia de auditora
A28. La evidencia de auditora es necesaria para soportar la opinin y dictamen del
auditor. Es acumulativa en naturaleza y principalmente se obtiene de procedimien
tos de auditora desempeados durante el curso de la auditora. Puede, sin embargo, ta
mbin incluir informacin obtenida de otras fuentes como auditoras previas (siempre y
cuando el auditor haya determinado si han ocurrido cambios desde la auditora pre
via que puedan afectar su relevancia para la auditora actual)17 o los procedimien
tos de control de calidad de una firma para aceptacin y continuidad de clientes.
Adems de otras fuentes dentro y fuera de la entidad, los registros contables de l
a entidad son una importante fuente de evidencia de auditora. Tambin puede usarse
como evidencia de auditora informacin que puede haber sido elaborada por un expert
o empleado o contratado por la entidad. La evidencia de auditora comprende tanta
informacin que soporta y corrobora las aseveraciones de la administracin, as como c
ualquier informacin que contradiga dichas aseveraciones. Adems, en algunos casos,
el auditor usa la falta de informacin (por ejemplo, la negativa de la administrac
in a proporcionar una representacin que se le solicita) y, por tanto, tambin consti
tuye evidencia de auditora. La mayor parte del trabajo del auditor para formar la
opinin del auditor consiste en obtener y evaluar evidencia de auditora.
A29. La suficiencia y propiedad de la evidencia de auditora estn interrelacionadas
. La suficiencia es la medida de la cantidad de evidencia de auditora. La cantida
d de evidencia de auditora que se necesita se afecta por la valoracin del auditor
de los riesgos de representacin errnea (mientras ms altos los riesgos valorados, es
probable que se requiera ms evidencia de auditora) y tambin por la calidad de dich
a evidencia de auditora (a mayor calidad, puede requerirse menos). Sin embargo, o
btener ms evidencia de auditora puede no compensar su falta de calidad.
16 NIA 230, prrafo 8. 17 NIA 315, Identificacin y evaluacin de los riesgos de error
material mediante el entendimiento de la entidad y su entorno, prrafo 9. NIA 200
116
A30. La propiedad es la medida de la calidad de la evidencia de auditora, es deci
r, su relevancia y confiabilidad para dar soporte a las conclusiones sobre las q
ue se basa la opinin del auditor. La confiabilidad de la evidencia est influenciad
a por su fuente y por su naturaleza, y depende de las circunstancias individuale
s bajo las que se obtiene.
A31. Si es que se ha obtenido o no suficiente evidencia apropiada de auditora par
a reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo, y con eso facilit
ar al auditor sacar conclusiones razonables sobre las cuales basar la opinin del
auditor, es un caso de juicio profesional. La NIA 500 y otras NIA relevantes est
ablecen requisitos adicionales y dan lineamientos adicionales aplicables durante
la auditora respecto de las consideraciones del auditor para obtener suficiente
evidencia apropiada de auditora.
Riesgo de auditora
A32. El riesgo de auditora es una funcin de los riesgos de representacin errnea de i
mportancia relativa y del riesgo de deteccin. La valoracin de los riesgos se basa
en procedimientos de auditora para obtener informacin necesaria para tal propsito y
evidencia obtenida durante la auditora. La valoracin de riesgos es un caso de jui
cio profesional, ms que un asunto que pueda medirse de manera precisa.
A33. Para fines de las NIA, el riesgo de auditora no incluye el riesgo de que el
auditor pudiera expresar una opinin de que los estados financieros estn representa
dos errneamente en una forma de importancia relativa cuando no lo estn. Ordinariam
ente, este riesgo es insignificante. Adems, el riesgo de auditora es un trmino tcnic
o relacionado con el proceso de auditar; no se refiere a los riesgos de negocios
del auditor como prdida de un litigio, publicidad adversa, u otros hechos que su
rjan en conexin con la auditora de estados financieros.
Riesgos de representacin errnea de importancia relativa
A34. Los riesgos de representacin errnea de importancia relativa pueden existir a
dos niveles:
A nivel general de estado financiero; y
A nivel aseveracin para clases de transacciones, saldos de cuentas y revelaciones
.
A35. Los riesgos de representacin errnea de importancia relativa a nivel general d
e estado financiero se refieren a riesgos de representacin errnea de importancia 1
17 NIA 200
relativa que se relacionan de manera penetrante (o de saturacin) con los estados
fi-nancieros como un todo y pueden, potencialmente, afectar muchas aseveraciones
.
A36. Los riesgos de representacin errnea de importancia relativa a nivel aseveracin
se valoran para determinar la naturaleza, oportunidad, y extensin de procedimien
tos de auditora adicionales necesarios para obtener suficiente evidencia apropiad
a de auditora. Esta evidencia hace posible al auditor expresar una opinin sobre lo
s estados financieros a un nivel aceptablemente bajo de riesgo de auditora. Los a
uditores usan diversos enfoques para lograr el objetivo de valorar los riesgos d
e representacin errnea de importancia relativa. Por ejemplo, el auditor puede hace
r uso de un modelo que exprese la relacin general de los componentes de riesgo de
auditora en trminos matemticos para llegar a un nivel aceptable de riesgo de detec
cin. Algunos auditores encuentran til este modelo cuando planean los procedimiento
s de auditora.
A37. Los riesgos de representacin errnea de importancia relativa a nivel aseveracin
consisten de dos componentes: riesgo inherente y riesgo de control. El riesgo i
nherente y el riesgo de control son riesgos de la entidad; existen independiente
mente de la auditora de los estados financieros.
A38. El riesgo inherente es ms alto para algunas aseveraciones y clases relaciona
das de transacciones, saldos de cuentas, y revelaciones que para otras. Por ejem
plo, puede ser ms alto para clculos complejos o para cuentas de montos derivados d
e estimaciones contables que estn sujetos a una importante falta de seguridad de
la estimacin. Circunstancias externas que dan origen a riesgos de negocios pueden
tambin influir en el riesgo inherente. Por ejemplo, los desarrollos tecnolgicos p
odran hacer obsoleto un particular producto, causando con eso que el inventario s
ea ms susceptible a exageracin. Factores de la entidad y su entorno que se relacio
nan con varias o todas las clases de transacciones, saldos de cuentas, o revelac
iones pueden tambin influir en el riesgo inherente relacionado con una aseveracin
especfica. Dichos factores pueden incluir, por ejemplo, una falta de suficiente c
apital de trabajo para continuar operaciones o una industria en declive caracter
izada por un gran nmero de fracasos de negocios.
A39. El riesgo de control es una funcin de la efectividad del diseo, implementacin
y mantenimiento del control interno por la administracin para atender a riesgos i
dentificados que amenazan el logro de los objetivos de la entidad relevantes a l
a elaboracin de los estados financieros de la entidad. Sin embargo, el control in
terno, no importa lo bien diseado y operado, puede slo reducir, pero no eliminar,
los riesgos de representacin errnea de importancia relativa en los estados financi
eros, debido a las limitaciones inherentes del control interno. Estas incluyen,
por ejemplo, la posibilidad de errores o equivocaciones humanas, o de controles
que se pasan por alto por colusin o por abuso inapropiado de la administracin. En
consecuencia, siempre existir algn riesgo del control. Las NIA 200 118
NIA dan las condiciones bajo las que se requiere al auditor, o el auditor puede
decidir, poner a prueba la efectividad operativa de los controles para determina
r la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos sustantivos que se
deben desempear.18
A40. Las NIA no se refieren ordinariamente al riesgo inherente y al riesgo de co
ntrol por separado, sino que ms bien a una valoracin combinada de los "riesgos de
representacin errnea de importancia relativa." Sin embargo, el auditor puede hacer
valoraciones separadas o combinadas del riesgo inherente y del riesgo de contro
l dependiendo de las tcnicas o metodologa de auditora preferidas y de consideracion
es prcticas. La valoracin de los riesgos de representacin errnea pueden expresarse e
n trminos cuantitativos, como en porcentajes, o en trminos no cuantitativos. En to
do caso, la necesidad de que el auditor haga valoraciones apropiadas del riesgo
es ms importante que los diferentes enfoques con los que puedan hacerse.
A41. La NIA 315 establece requisitos y proporciona guas sobre la identificacin y v
aloracin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa a los nivel
es de estado financiero y de aseveracin.
Riesgo de deteccin
A42. Para un nivel dado de riesgo de auditora, el nivel aceptable de riesgo de de
teccin produce una relacin inversa a los riesgos valorados de representacin errnea a
nivel aseveracin. Por ejemplo, mientras mayores riesgos de representacin errnea de
importancia relativa crea el auditor que existen, menos el riesgo de deteccin qu
e puede aceptarse y, en consecuencia, ms persuasiva la evidencia de auditora que r
equiere el auditor.
A43. El riesgo de deteccin se relaciona con la naturaleza, oportunidad y extensin
de
los procedimientos del auditor que determina el auditor para reducir el riesgo d
e
auditoria a un nivel aceptablemente bajo. Es, por tanto, una funcin de la efrcti-
vidad de un procedimiento de auditoria y de su aplicacin por el auditor. Ayudan
asuntos como:
Planeacin adecuada;
Asignacin apropiada de personal al equipo del trabajo;
La aplicacin de escepticismo profesional; y
Supervisin y revisin del trabajo de auditora desempeado.
15 NIA 330, Respuestas del auditor a los riesgos evaluados, prrafos 7-17. 119 NIA
200
Lo anterior, para aumentar la efectividad de un procedimiento de auditora y su ap
licacin y reducir la posibilidad de que un auditor pudiera escoger un procedimien
to de auditora inadecuado, aplicarlo mal, o malinterpretar los resultados de la a
uditora.
A44. La NIA 30019 y la NIA 330 establecen requisitos y dan guas sobre la planeacin
de una auditora de estados financieros y las respuestas del auditor a los riesgo
s evaluados. El riesgo de deteccin, sin embargo, puede solo reducirse, no elimina
rse, debido a las limitaciones inherentes de una auditora. En consecuencia, siemp
re existir algn riesgo de deteccin.
Limitaciones inherentes de una auditora
A45. No se espera del auditor, y no puede, reducir el riesgo de auditora a cero y
no puede por tanto obtener absoluta seguridad de que los estados financieros es
tn libres de representacin errnea de importancia relativa debida a fraude o error,
esto es porque hay limitaciones inherentes de una auditora que dan como resultado
que la mayor parte de la evidencia de auditora de la que el auditor extrae concl
usiones y sobre la que basa la opinin el auditor sea persuasiva ms que conclusiva.
Las limitaciones inherentes de una auditora surgen de:
La naturaleza de la informacin financiera;
La naturaleza de los procedimientos de auditora; y
La necesidad de que la auditora se conduzca dentro de un periodo razonable de tie
mpo y a un costo razonable.
La naturaleza de la informacin financiera
A46. La elaboracin de los estados financieros implica juicio de la administracin p
ara aplicar los requisitos del marco de referencia de informacin financiera aplic
able de la entidad a los hechos y circunstancias de la entidad. Adems, muchas par
tidas de los estados financieros implican decisiones o valoraciones subjetivas o
un grado de falta de seguridad, y puede haber una gama de interpretaciones o ju
icios aceptables que pueden hacerse. Consecuentemente, algunas partidas de los e
stados financieros estn sujetas a un nivel inherente de variabilidad que no puede
eliminarse con la aplicacin de procedimientos adicionales de auditora. Por ejempl
o, este es a menudo el caso respecto de ciertas estimaciones contables. No obsta
nte, las NIA requieren que el auditor considere de manera especfica si las estima
ciones contables son razonables en el contexto del marco de referencia de inform
acin financiera aplicable y revelaciones relacionadas, y los aspectos 19 NIA 300,
Planeacin de una auditora de estados financieros. NIA 200 120
cualitativos de las prcticas contables de la entidad, incluyendo indicadores de p
osible sesgo en los juicios de la administracin.20
La naturaleza de los procedimientos de auditora
A47. Hay limitaciones prcticas y legales a la capacidad del auditor para obtener
evidencia de auditora. Por ejemplo:
Hay la posibilidad de que la administracin u otros no puedan proporcionar, intenc
ional o no intencionalmente, la informacin completa que es relevante a la elabora
cin de los estados financieros o que ha sido solicitada por el auditor. En consec
uencia, el auditor no puede tener seguridad de la integridad de la informacin, au
n cuando el auditor haya desempeado procedimientos de auditora para obtener seguri
dad de que se ha obtenido toda la informacin relevante.
El fraude puede implicar esquemas sofisticados y cuidadosamente organizados disea
dos para ocultarlo. Por tanto, los procedimientos de auditora que se usan para re
unir evidencia de auditora pueden no ser efectivos para detectar una representacin
errnea intencional que implica, por ejemplo, colusin para falsificar documentacin
que pueda causar que el auditor crea que la evidencia de auditora es vlida cuando
no lo es. El auditor no est entrenado ni se espera que sea un experto en la auten
ticacin de documentos.
Una auditora no es una investigacin oficial de presuntas faltas. En consecuencia,
no se han otorgado al auditor poderes legales, como el poder de cateo, que puede
n ser necesarios para una investigacin as.
Oportunidad de la informacin financiera y el balance entre beneficio y costo
A48. El problema de dificultad, tiempo, o costos implicado no es en s una base vli
da para que el auditor omita un procedimiento de auditora para el que no hay alte
rnativa o quedar satisfecho con evidencia de auditora que sea menos que persuasiv
a. La planeacin apropiada ayuda para el tiempo suficiente y la disponibilidad de
recursos para la realizacin de la auditora. No obstante esto, la relevancia de la
informacin, y con eso su valor, tiende a disminuir con el tiempo, y se debe busca
r un balance entre la confiabilidad de la informacin y su costo. Esto se reconoce
en ciertos marcos de referencia de informacin financiera (ver, por ejemplo, el M
arco de referencia para la elaboracin y presentacin de estados financieros, de IAS
B). Por tanto, hay una expectativa de los usuarios de estados financieros de que
el auditor forme una opinin sobre los estados financieros dentro de un 20 NIA 54
0, Auditora de estimaciones contables, incluyendo estimaciones contables del valo
r razonable, y revelaciones relacionadas, y NIA 700, Formacin de una opinin y dict
amen sobre los estados financieros, prrafo 12. 121 NIA 200
periodo razonable de tiempo y a un costo razonable, reconociendo que no es facti
ble referirse a toda la informacin que pueda existir o perseguir todos los asunto
s de manera exhaustiva sobre el supuesto de que la informacin est en error o es fr
audulenta hasta que se pruebe lo contrario.
A49. En consecuencia, es necesario que el auditor:
Planee la auditora de modo que se desempee de una manera efectiva;
Dirija los esfuerzos de auditora a reas de las que ms se espera que contengan riesg
os de representacin errnea de importancia relativa, ya sea por fraude o error, y e
n consecuencia con menos esfuerzo dirigido a otras reas; y
Use pruebas y otros medios de examinar poblaciones en busca de representaciones
errneas.
A50. A la luz de los enfoques que se describen en el prrafo A49, las NIA contiene
n requisitos para la planeacin y desempeo de la auditora y requieren que el auditor
, entre otras cosas,
Tenga una base para la identificacin y valoracin de riesgos de representacin errnea
de importancia relativa, a niveles de estado financiero y de aseveracin desempeand
o procedimientos de valoracin de riesgos y actividades relacionadas;21 y
Use pruebas y otros medios para examinar poblaciones de una manera que proporcio
nen una base razonable para que el auditor extraiga conclusiones sobre la poblac
in.22
Otros asuntos que afectan las limitaciones inherentes de una auditora
A51. En el caso de ciertas aseveraciones o materias, son particularmente importa
ntes los efectos potenciales de las limitaciones inherentes sobre la capacidad d
el auditor para detectar representaciones errneas de importancia relativa. Dichas
aseveraciones o materias incluyen:
Fraude, particularmente fraude que implica a la administracin snior o colusin. Ver
NIA 240 para mayor anlisis.
21 IA315, prrafos 5-10. 22 NIA 330, NIA 500; NIA 520, Procedimientos analticos; NI
A 530, Muestreo de auditora. NIA 200 122
La existencia e integridad de las relaciones y transacciones de partes relaciona
das. Ver NIA 55023 para mayor anlisis.
La ocurrencia de incumplimiento de leyes y regulaciones. Ver NIA 25024 para mayo
r anlisis.
Eventos o condiciones futuros que puedan causar que una entidad ya no contine com
o un negocio en marcha. Ver NIA 57025 para mayor anlisis.
Las NIA relevantes identifican procedimientos especficos de auditora para ayudar a
mitigar el efecto de las limitaciones inherentes.
A52. Debido a las limitaciones inherentes de una auditora, hay un inevitable ries
go de que no puedan detectarse algunas representaciones errneas de importancia re
lativa de los estados financieros, aun si la auditora est planeada de manera aprop
iada y desempeada de acuerdo con NIA. En consecuencia, el descubrimiento subsecue
nte de una representacin errnea de importancia relativa de los estados financieros
resultante de fraude o error no indica por s mismo haber dejado de conducir una
auditora, de acuerdo con NIA. Sin embargo, las limitaciones inherentes de una aud
itora no son una justificacin para que el auditor quede satisfecho con evidencia d
e auditora que sea menos que persuasiva. El que un auditor haya desempeado una aud
itora de acuerdo con NIA lo determinan los procedimientos de auditora desempeados e
n las circunstancias, la suficiencia y propiedad de la evidencia de auditora obte
nida como resultado correspondiente y lo adecuado del dictamen del auditor con b
ase en una evaluacin de dicha evidencia a la luz de los objetivos generales del a
uditor.
Realizacin de una auditora de acuerdo con NIA Naturaleza de las NIA (Ref. Prr. 18)
A53. Las NIA, consideradas en conjunto, brindan las normas para el trabajo del a
uditor para cumplir con los objetivos generales del auditor. Las NIA tratan de l
as responsabilidades generales del auditor, as como las consideraciones adicional
es del auditor, relevantes para la aplicacin de dichas responsabilidades a los tpi
cos especficos.
A54. El alcance, fecha de vigencia y cualquier limitacin especfica de la aplicabil
idad de una NIA especfica se aclara en la NIA. A menos que se declare lo 23 NIA 5
50, Partes relacionadas. 24 NIA 250, Consideracin de leyes y regulaciones en una
auditora de estados financieros. 25 NIA 570, Negocio en marcha. 123 NIA 200
contrario en la NIA, se permite al auditor aplicar una NIA antes de la fecha de
entrada en vigor.
A55. Al desempear una auditora, se puede requerir al auditor que cumpla con requis
itos l egales o de regulacin adems de las NIA. Las NIA no sobrepasan la ley o regu
lacin que gobierna una auditora de estados financieros. En caso de que dicha ley o
regulacin difiera de las NIA, una auditora conducida slo de acuerdo con la ley o r
egulacin no automticamente cumplir con las NIA.
A56. El auditor puede tambin conducir la auditora de acuerdo tanto con NIA como co
n normas de auditora de una jurisdiccin o pas especficos. En tales casos, adems de cu
mplir con cada una de las NIA relevantes a la auditora, puede ser necesario que e
l auditor desempee procedimientos de auditora adicionales para cumplir con las nor
mas relevantes de la jurisdiccin o pas.
Consideraciones especficas a auditoras del sector pblico
A57. Las NIA son relevantes para los trabajos del sector pblico. Sin embargo, las
responsabilidades del auditor del sector pblico pueden verse afectadas por el ma
ndato de auditora, o por obligaciones de las entidades del sector pblico originada
s en la ley, regulacin u otra autoridad (como directivas ministeriales, requisito
s de poltica gubernamental, o resoluciones de la legislatura), que puedan abarcar
un alcance ms amplio que una auditora de estados financieros de acuerdo con NIA.
Estas responsabilidades adicionales no se tratan en las NIA. Pueden tratarse en
los pronunciamientos de la Organizacin Internacional de Instituciones Supremas de
Auditora o de los establecedores de normas nacionales, o en guas desarrolladas po
r dependencias de auditora del gobierno. Contenido de las NIA (Ref. Prr. 19)
A58. Adems de objetivos y requisitos (los requisitos se expresan en las NIA con e
l uso de "deber"), una NIA contiene lineamientos relacionados en la forma de mate
rial de aplicacin y otro material explicativo. Puede tambin contener material intr
oductorio que brinde el contexto relevante para un entendimiento apropiado de la
NIA, y definiciones. Todo el texto de una NIA, por tanto, es relevante para un
entendimiento de los objetivos declarados en una NIA y para la aplicacin apropiad
a de los requisitos de una NIA.
A59. Cuando sea necesario, el material de aplicacin y otro material explicativo b
rindan explicacin adicional de los requisitos de una NIA y lineamientos para llev
arlos a cabo. En particular, puede:
Explicar en forma ms precisa qu significa un requisito o que se propone cubrir. NI
A 200 124
Incluir ejemplos de procedimientos que pueden ser conveniente dadas las circunst
ancias.
Si bien estos lineamientos no imponen en s mismos un requisito, son relevantes a
la aplicacin apropiada de los requisitos de una NIA. El material de aplicacin y ot
ro material explicativo pueden tambin dar informacin de antecedentes sobre asuntos
que se tratan en una NIA.
A60. Los apndices forman parte del material de aplicacin y otro material explicati
vo. El propsito y uso planeado de un apndice se explican en el cuerpo de la NIA re
lacionada o en el ttulo e introduccin del apndice mismo.
A61. El material introductorio puede incluir, segn se necesite, asuntos como una
explicacin de:
El propsito y alcance de la NIA, incluyendo cmo se relaciona la NIA con otras NIA.
La materia principal de la NIA.
Las responsabilidades respectivas del auditor y otros en relacin con la materia p
rincipal de la NIA.
El contexto en que se fija la NIA.
A62. Una NIA puede incluir, en una seccin por separado bajo el encabezado "Defini
ciones", una descripcin de los significados atribuidos a ciertos trminos para fine
s de las NIA. Estos se proporcionan para ayudar a la aplicacin e interpretacin uni
formes de las NIA, y no se proponen sobrepasar las definiciones que puedan estab
lecerse para otros fines, ya sea en la ley, regulacin u algn otro medio. A menos q
ue se indique lo contrario, dichos trminos conservarn los mismos significados a lo
largo de las NIA. El Glosario de Trminos relativo a las Normas Internacionales e
mitido por el Consejo de Normas Internacionales de Auditora y Atestiguamiento en
el Manual de Normas Internacionales de Auditora y Control de Calidad publicado po
r IFAC contiene una lista completa de trminos definidos en las NIA. Tambin incluye
descripciones de otros trminos que se encuentran en las NIA para ayudar a una in
terpretacin y traduccin co-mn y uniforme.
A63. Cuando sea conveniente, se incluyen consideraciones adicionales especficas a
auditoras de pequeas entidades y de entidades del sector pblico dentro del materia
l de aplicacin y otro material explicativo de una NIA. Estas consideraciones adic
ionales ayudan a la aplicacin de requisitos de la NIA en la auditora 125 NIA 200
de dichas entidades. Sin embargo, no limitan o reducen la responsabilidad del au
ditor de aplicar y cumplir con los requisitos de las NIA.
Consideraciones especficas a pequeas entidades
A64. Para fines de especificar consideraciones adicionales a auditoras de pequeas
entidades, una "pequea entidad" se refiere a una entidad que, tpicamente, posee ca
ractersticas cualitativas como:
a) Concentracin de propiedad y administracin en un pequeo nmero de personas (a menud
o una sola persona - ya sea una persona natural u otra empresa que posee la enti
dad siempre que el dueo exhiba las caractersticas cualitativas relevantes); y
b) Una o ms de las siguientes:
I. Transacciones directas o no complicadas;
II. Registros sencillos;
III. Pocas lneas de negocios y pocos productos dentro de las lneas de negocios;
IV. Pocos controles internos;
V. Pocos niveles de administracin con responsabilidad de una amplia gama de contr
oles; o
VI. Poco personal, teniendo muchos de ellos una amplia gama de deberes.
Estas caractersticas cualitativas no son exhaustivas, no son exclusivas de las pe
queas entidades, y las pequeas entidades no necesariamente muestran todas estas ca
ractersticas.
A65. Las consideraciones especficas a las pequeas entidades que se incluyen en las
NIA se han desarrollado principalmente teniendo en mente entidades que no cotiz
an en bolsa. Algunas de las consideraciones, sin embargo, pueden ser tiles en aud
itoras de pequeas entidades que coticen en bolsa.
A66. Las NIA se refieren al propietario de una pequea entidad que est involucrado
en manejar la entidad en el da a da como el "administrador-dueo". NIA 200 126
RDO CON LAS NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORA Objetivos declarados en NIA indivi
duales (Ref. Prr. 21)
A67. Cada NIA contiene uno o ms objetivos que brindan un vnculo entre los requisit
os y los objetivos generales del auditor. Los objetivos en las NIA individuales
sirven para enfocar al auditor sobre el resultado deseado de la NIA, a la vez qu
e son bastante especficos como para ayudar al auditor a:
Entender qu necesita lograrse y, cuando sea necesario, los medios apropiados para
hacerlo; y
Decidir si se necesita hacer algo ms para lograrlos en las circunstancias particu
lares de la auditora.
A68. Los objetivos deben entenderse en el contexto de los objetivos generales de
l auditor declarados en el prrafo 11 de esta NIA. Igual que con los objetivos gen
erales del auditor, la capacidad de lograr un objetivo individual est igualmente
sujeta a las limitaciones inherentes de una auditora.
A69. Al usar los objetivos, se requiere al auditor que tenga en consideracin las
interrelaciones entre las NIA. Esto es porque, segn se indica en el prrafo A53, la
s NIA tratan en algunos casos con responsabilidades generales y en otros con la
aplicacin de dichas responsabilidades a tpicos especficos. Por ejemplo, esta NIA re
quiere que el auditor adopte una actitud de escepticismo profesional; esto es ne
cesario en todos los aspectos de la planeacin y desempeo de una auditora pero no se
repite como un requisito de cada NIA. En un nivel ms detallado, la NIA 315 y la
NIA 330 contienen, entre otras cosas, objetivos y requisitos que tratan de las r
esponsabilidades del auditor de identificar y valorar los riesgos de representac
in errnea de importancia relativa y de disear y desempear procedimientos adicionales
de auditora para responder a los riesgos valorados, respectivamente; estos objet
ivos y requisitos aplican en toda la auditora. Una NIA que trata con aspectos esp
ecficos de la auditora (por ejemplo, la NIA 540) puede extenderse sobre cmo han de
aplicarse los objetivos y requisitos de NIA como la NIA 315 y la NIA 330, en rel
acin con la materia de la NIA pero no los repite. As, para lograr el objetivo decl
arado en la NIA 540, el auditor toma en cuenta los objetivos y requisitos de otr
as NIA relevantes.
Uso de los objetivos para determinar la necesidad de procedimientos adicionales
de auditora [Ref. Prr. 21a)]
A70. Los requisitos de las NIA estn planeados para facilitar al auditor lograr lo
s objetivos especificados en las NIA, y, as, los objetivos generales del auditor.
Se espera, por tanto, que la aplicacin apropiada de los requisitos de las NIA po
r el auditor proporcione una base suficiente para el logro de los objetivos del
auditor. Sin embargo, porque las circunstancias de los trabajos de auditora varan
de 127 NIA 200
manera amplia y no pueden anticiparse todas estas circunstancias en las NIA, el
auditor es responsable de determinar los procedimientos de auditora necesarios pa
ra cumplir los requisitos de las NIA y para lograr los objetivos. En las circuns
tancias de un trabajo, puede haber asuntos particulares que requieran que el aud
itor desempee procedimientos de auditora adems de los requeridos por las NIA para c
umplir con los objetivos especificados en las NIA.
Uso de los objetivos para evaluar si se ha obtenido suficiente evidencia apropia
da de auditora [Ref. Prr. 21b)]
A71. Se requiere que el auditor use los objetivos para evaluar si se ha obtenido
suficiente evidencia apropiada de auditora en el contexto de los objetivos gener
ales del auditor. Si como resultado el auditor concluye que la evidencia de audi
tora no es suficiente y apropiada, entonces el auditor puede seguir uno o ms de lo
s siguientes enfoques para cumplir con el requisito del prrafo 21b):
Evaluar si se ha obtenido o se obtendr evidencia de auditora adicional relevante c
omo resultado del cumplimiento con otras NIA;
Extender el trabajo desempeado al aplicar uno o ms requisitos; o
Desempear otros procedimientos que al auditor juzgue como necesarios en las circu
nstancias.
Cuando se espera que ninguno de los anteriores sea factible o posible en las cir
cunstancias, el auditor no podr obtener suficiente evidencia apropiada de auditora
y las NIA requieren que determine el efecto sobre el dictamen del auditor o sob
re la capacidad del auditor para terminar el trabajo.
Cumplir con los requisitos relevantes
Requisitos relevantes (Ref. Prr. 22)
A72. En algunos casos, una NIA y, por tanto, todos sus requisitos pueden no ser
relevantes en las circunstancias. Por ejemplo, si una entidad no tiene una funcin
de auditora interna, nada de la NIA 61026 es relevante.
A73. Dentro de una NIA relevante, puede haber requisitos condicionales. Tal requ
isito es relevante cuando las circunstancias contempladas en el requisito aplica
n y la condicin existe. 26 NIA 610, Uso del trabajo de auditores internos. NIA 20
0 128
En general, la condicionalidad de un requisito ser explcita o implcita, por ejemplo
:
El requisito para modificar la opinin del auditor si hay una limitacin del alcance
27 representa un requisito condicional explcito.
El requisito de comunicar a los encargados del gobierno corporativo28 deficienci
as importantes en el control interno identificadas durante la auditora, el cual d
epende de la existencia de tales deficiencias importantes identificadas; y el re
quisito de obtener suficiente evidencia apropiada de auditora respecto de la pres
entacin y revelacin de informacin de segmentos de acuerdo con el marco de referenci
a de informacin financiera aplicable,29 el cual depende de que dicho marco de ref
erencia requiera o permita dicha revelacin, representan requisitos condicionales
implcitos.
En algunos casos un requisito puede expresarse como condicional de la ley o regu
lacin aplicable. Por ejemplo, se puede requerir al auditor que se retire del trab
ajo de auditora, cuando el retiro es posible bajo la ley o regulacin aplicable, o
se puede requerir al auditor que haga algo, a menos que lo prohba la ley o regula
cin. Dependiendo de la jurisdiccin, el permiso o prohibicin legal o de regulacin pue
de ser explcito o implcito.
Desviacin de un requisito (Ref. Prr. 23)
A74. La NIA 230 establece requisitos de documentacin en las circunstancias especi
ales cuando
el auditor se desva de un requisito relevante.30 Las NIA no piden el cumplimiento
de un
requisito que no sea relevante en las circunstancias de la auditora.
Falta de logro de un objetivo (Ref. Prr. 24)
A75. Determinar si se ha logrado un objetivo es un caso de juicio profesional de
l auditor. Ese juicio toma en cuenta los resultados de procedimientos de auditora
desempeados para cumplir con los requisitos de las NIA, y la evaluacin del audito
r de si se ha obtenido suficiente evidencia apropiada de auditora y de si necesit
a hacerse algo ms en las circunstancias particulares de la auditora para lograr lo
s objetivos declarados en las NIA. En consecuencia, las circunstancias que puede
n dar origen a la falta de logro de un objetivo incluyen las que: 27 NIA 705, Mo
dificaciones a la opinin en el dictamen del auditor independiente, prrafo 13. 28 N
IA 265, Comunicacin de deficiencias en el control interno a los encargados del go
bierno corporativo y a la administracin, prrafo 9. 29 NIA 501, Evidencia de audito
ra-consideracins especficas para partidas seleccionadas, prrafo 13. 30 NIA 230, prraf
o 12. 129 NIA 200
Impiden al auditor cumplir con los requisitos relevantes de una NIA.
Dan como resultado que no sea factible o posible para el auditor llevar a cabo l
os procedimientos adicionales de auditora u obtener evidencia adicional de audito
ra segn se determine necesario con el uso de los objetivos segn el prrafo 21, por ej
emplo, debido a una limitacin en la evidencia de auditora disponible.
A76. La documentacin de auditora que cumple con los requisitos de la NIA 230 y los
requisitos de documentacin especficos de otras NIA relevantes proporciona evidenc
ia de la base del auditor para una conclusin sobre el logro de los objetivos gene
rales del auditor. Aunque no es necesario que el auditor documente por separado
(como una lista de verificacin, por ejemplo) que se han logrado los objetivos ind
ividuales, la documentacin de una falta de logro de un objetivo ayuda a la evalua
cin del auditor

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