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Casos Prcticos
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n
TAX
ADVISORY
con la colaboracin de
Casos Prcticos
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2008 KPMG Auditores S.L., sociedad espaola de responsabilidad limitada, miembro de la red
KPMG de firmas independientes, miembros de la red KPMG, afiliadas a KPMG International,
sociedad suiza. Todos los derechos reservados.
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circunstancias concretas de personas o entidades. Si bien procuramos que la informacin que
ofrecemos sea exacta y actual, no podemos garantizar que siga sindolo en el futuro o en el
momento en que se tenga acceso a la misma. Por tal motivo, cualquier iniciativa que pueda tomarse
utilizando tal informacin como referencia, debe ir precedida de una exhaustiva verificacin de su
realidad y exactitud, as como del pertinente asesoramiento profesional. Las opiniones incluidas en
los artculos que se incluyen pertenecen al autor y no representan posiciones de KPMG.
Fascculo 8
Edicin: Enero 2008
Edita: Unidad Editorial Informacin Econmica
Diseo de la cubierta: ZAC Diseo Grfico
Maquetacin: KPMG
Impresin: RODESA
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12
19
33
59
73
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Caso 8 - Subvenciones, donaciones y legados otorgados por terceros distintos a los socios
o propietarios
93
100
Contactos
112
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Agradecimientos
Este fascculo forma parte de la coleccin "Reforma Contable 2008",
resultado del trabajo realizado por el equipo de profesionales de KPMG a lo
largo de los ltimos meses, con la colaboracin de Expansin y de la
Asociacin Espaola de Contabilidad y Administracin de Empresas (AECA)
La preparacin de los casos que contiene este fascculo octavo, ha sido
posible gracias a la colaboracin, en representacin de AECA, de D. Jos Luis
Alfonso Lpez, asimismo profesor de la Universidad Autnoma de Madrid, en
coordinacin con un equipo de profesionales del rea de Prctica Profesional
de KPMG en Espaa. Queremos agradecer su esfuerzo y dedicacin.
www.kpmg.es/reformaContable
www.aeca.es - info@aeca.es
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Apartado 2.1.
Amortizacin:
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Comentario
El tratamiento contable contemplado en el PGC2007 sobre los costes de
las grandes reparaciones es bastante diferente del considerado por el
PGC1990.
Segn el PGC1990, se proceda a reconocer una provisin para grandes
reparaciones para atender a revisiones o reparaciones extraordinarias de
inmovilizado material. La dotacin se iba realizando con cargo a resultados
en concepto de reparaciones y conservacin, hasta que alcanzara un saldo
aproximado al importe de los trabajos realizados por otras empresas que
motivaban dichas grandes reparaciones. Bajo este punto de vista, el
inmovilizado se amortizaba todo en su conjunto como un nico elemento, a
lo largo de la vida til de dicho conjunto.
La dotacin a la provisin para grandes reparaciones traa consigo una
retencin de recursos financieros generados a travs de los ingresos,
periodo a periodo, hasta que fueran aplicados cuando se realizara la gran
reparacin.
El PGC2007 trata la cuestin de otra manera; el valor del bien del
inmovilizado material ha de ser desglosado por componentes de valor
significativo y se amortizar por componente atendiendo a su respectiva
vida til o a lo largo del periodo en que tarda en renovarse.
En base a lo expuesto en el apartado 2.1. de la NRV 2, se debe separar del
valor del inmovilizado en su conjunto, el correspondiente al coste atribuido a
la gran reparacin, denominado Inmovilizado material - gran reparacin o
revisin. Por ejemplo, cuando se separan diversos componentes de un
avin de cuanta significativa y que deben ser renovados una o ms veces a
lo largo de la vida del fuselaje del avin, tales como motores, asientos, tren
de aterrizaje, etc.
En cuanto a la asignacin del importe de la gran reparacin o revisin, se
atender a lo que facturaran las empresas encargadas de realizar una gran
reparacin similar del elemento del inmovilizado material de que se trate, e
incluso, el propio fabricante o constructor puede fijar ese importe si l
mismo realiza actividades de gran reparacin o renovacin.
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CASO
La empresa armadora CRISTODOPOULOS S.A., ha adquirido un buque,
de nombre "Egeo" construido por ASTILLEROS NOVANTA S.A., siendo el
coste de adquisicin 6.000.000 .
La propia empresa constructora ASTILLEROS NOVANTA comunica que
debe someter el buque a una gran reparacin consistente en neutralizar
la futura corrosin, con una secuencia de 5 aos. El coste que supondra
dicha gran reparacin en el momento de "botar" el buque o momento
inicial ascendera a 900.000 .
Fecha de inicio de la actividad 01-01-2X10.
La empresa armadora aplica como criterio de amortizacin el lineal. La
vida til de buque se estima en 40 aos. No se prev ningn valor
residual, ni costes futuros a asumir por desguace.
Se pide:
Contabilizar los asientos hasta la fecha de la realizacin de la reparacin
teniendo en cuenta que en 30-06-2X14, el barco atraca en los astilleros
para acometer la gran reparacin y revisin, ya que se han detectado
desperfectos en el casco y la cubierta que merecen ser subsanados sin
ms demora. Consideremos que en 20-07-2X14, el buque vuelve a
navegar y el importe de la gran reparacin asciende a 940.500 (+ IVA
16%) la cual es satisfecha al contado. Se prev que la prxima gran
reparacin debe hacerse cada 4,5 aos.
EJERCICIO 2X10
01-01-2X10: Entrada en funcionamiento
El coste de la gran reparacin del buque debe registrarse como un
componente independiente del barco, dado que tiene vida til diferente. Sin
embargo, en las cuentas anuales las dos partidas deben presentarse
conjuntamente como Elementos de transporte (218). En consecuencia, el
coste original del buque "Egeo" (6.000.000 ) se divide en la parte de los
elementos de transporte propiamente dichos, Elementos de transporteprincipal (2180), por importe de 5.100.000 y en la reparacin o revisin,
Elementos de transporte-gran reparacin o revisin (2181), por los restantes
900.000 . A efectos del caso prctico hemos simplificado la contabilizacin
del coste de la reparacin en una nica cuenta, dado que habra que
descomponer dicho coste entre los epgrafes del inmovilizado material, tales
como, maquinaria, mobilario, etc.
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127.500
180.000
127.500>
180.000>
Se procede del mismo modo al trmino de los ejercicios 2X11, 2X12, 2X13.
La gran reparacin o revisin ha de hacerse antes de la fecha prevista; en vez
de finales del 2X14, a mediados de dicho ao.
30-06-2X14: Amortizacin hasta la fecha de parada obligatoria:
(180.000 / 2 = 90.000 )
90.000
90.000>
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810.000
90.000
900.000>
150.480
104.500>
127.500>
A modo de conclusin
El tratamiento de las provisiones para grandes reparaciones ha experimentado
un cambio significativo en el nuevo marco contable, las amortizaciones no
tienen que establecerse en funcin del elemento del inmovilizado en su
conjunto. Aquellos componentes del inmovilizado que tengan un coste
significativo en relacin con el coste total del elemento y una vida til distinta,
se amortizarn de forma separada, aplicando aquel mtodo de amortizacin que
refleje la autntica prdida de valor sistemtica de cada componente.
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Comentario
Hoy en da, para poder competir y sobrevivir en mercados en continua
evolucin resulta necesaria la inversin de recursos en actividades de
investigacin y desarrollo (I+D), con la finalidad de obtener nuevos productos,
nuevos servicios o nuevos mtodos de produccin y, de ese modo, asegurar
la obtencin de ingresos y beneficios futuros.
El PGC 2007 define Investigacin (200) como la indagacin original y
planificada que persigue descubrir nuevos conocimientos y superior
comprensin de los existentes en el mbito cientfico y tecnolgico1.
1
Definicin establecida por las normas internacionales NIC 38Activos intangibles, prrafo 8: se
entiende por investigacin a todo aquel estudio original y planificado, que se emprende con la
finalidad de obtener nuevos conocimientos cientficos y tecnolgicos.
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Definicin establecida por las normas internacionales NIC 38 Activos intangibles ,prrafo 8:se
entiende por desarrollo a la aplicacin de los resultados de la investigacin o de cualquier otro
conocimiento cientfico, a un plan o diseo en particular para la produccin de materiales, productos,
mtodos, procesos o sistemas nuevos, o sustancialmente mejorados, antes del comienzo de su
produccin o utilizacin comercial.
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2.
Tener motivos fundados del xito tcnico y de la rentabilidad econmicocomercial del proyecto o proyectos de que se trate.
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CASO
La empresa de laboratorios APOTT S.A. ha iniciado en 2X09 el proyecto
de I+D denominado ANTIVIRUS con el objetivo de elaborar una vacuna
que logre la inmunizacin contra el virus. La empresa cuenta con los
medios humanos, materiales y equipos para desarrollar dicho proyecto.
La primera fase es propia de Investigacin para descubrir posibles
antgenos, ya que las mezclas de frmacos retrovirales no logran alcanzar
la eliminacin del virus.
A lo largo de los ejercicios 2X09 y 2X10 se acometen diversas lneas de
investigaciones especficas para encontrar antgenos. A finales de 2X10
se obtienen cuatro antgenos: KPP, KPU, KKK y PSO.
La etapa de Desarrollo se inicia en marzo de 2X11cuando se logra aislar
el antgeno KPU tras pruebas realizadas en roedores con bastante xito y
se opta por dicho antgeno.
A continuacin, a partir del 01-04-2X11, se hacen pruebas en humanos
que voluntariamente se han ofrecido: a lo largo de un ao y medio,
desde el 01-04-2X11 hasta 30-09-2X12, el porcentaje de personas que
han logrado curarse ha ido incrementndose, conforme se ha venido
perfeccionando la composicin del medicamento VIRUSTOP, hasta
alcanzar el grado de curacin del 90%.
A la vista de los anlisis tcnicos y del proyecto, la gerencia de la
empresa consider que desde el inicio del ejercicio 2X11 existan razones
suficientes para asegurar el xito cientfico del proyecto, que existan
recursos suficientes para iniciar la explotacin (se adquirirn equipos
auxiliares para hacer frente a altos volmenes de ventas), y en cuanto al
xito econmico-comercial y su distribucin, que no iban a existir
dificultades, ya que los grandes distribuidores-mayoristas se han
ofrecido para su suministro.
La fecha de inicio de la explotacin comercial del medicamento
VIRUSTOP est prevista que sea el 01-01-2X13.
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2X10
(I)
(I)
PERIODOS
2X12
(D)
100
130
40
95
100
Gastos de personal
400
400
120
360
520
Servicios exteriores
40
45
15
30
30
20
20
25
30
60
60
15
45
60
6
620
655
195
555
746
Solucin al Caso:
2X09 y 2X10:
Los gastos incurridos en los ejercicios 2X09 y 2X10, por importe de 620 y 655
miles de euros se consideran gastos del ejercicio en que se han incurrido,
debido a la falta de certeza del buen fin del proyecto. Su presentacin en la
cuenta de prdidas y ganancias ser conforme a la naturaleza de los gastos
relacionados.
31-12-2X11:
En base al anlisis realizado por la empresa que concluye que el proyecto es
viable desde el 1-1-2X11 cientfica y comercialmente, en el ejercicio 2X11
deben activarse todos los gastos de desarrollo incurridos relacionados con el
proyecto, y se opta adicionalmente por activar los gastos de investigacin
relacionados incurridos en el ejercicio (195+555 = 750 miles de euros),
conforme a la Norma de Registro y Valoracin 6 del PGC2007.
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16
750
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31-12-2X12:
Dado que no hay ningn indicio que nos haga dudar del xito tcnico y
comercial del proyecto, en el ejercicio 2X12, se deben activar todos los gastos
de desarrollo incurridos a lo largo del ejercicio relacionados con el proyecto
(746 miles de euros)
746
746
1.496
1.496
A modo de conclusin:
La activacin de los gastos de investigacin y desarrollo se inicia cuando se
prev que el proyecto tiene viabilidad tcnica y econmico-financiera, sin
posibilidad de considerar como mayor valor del activo los gastos que fueron
imputados a resultados con anterioridad.
Los gastos de desarrollo que cumplen con las condiciones para su activacin
deben ser activados mientras que los gastos de investigacin relacionados
pueden ser capitalizados, si bien con carcter general se registran como
gastos del ejercicio en que se incurren.
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c)
d)
e)
f)
g)
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Comentario:
De la lectura del apartado 1.1. de la Norma de Registro y Valoracin anterior se
desprende, que se contempla la existencia de contratos de arrendamiento
financiero adicionales a los considerados en la Resolucin de 21 de enero de
19921, sobre Normas de valoracin del inmovilizado inmaterial (Norma 8), que
complementa y desarrolla la Norma de Valoracin 4 del PGC-1990.
En Espaa, el tratamiento contable de un arrendamiento como financiero
estaba sujeto de acuerdo con el PGC1990 a que el contrato incluyese una
opcin de compra y que el arrendatario ejerciese la opcin de compra con
total seguridad y as quedaba establecido en la Norma octava antes
mencionada que expresaba en su apartado 1 que el arrendamiento financiero
es un contrato por el cual una empresa puede disponer de la utilizacin de un
bien a cambio de unas cuotas peridicas, incluyndose necesariamente en dicho
contrato la posibilidad de que al finalizar el mismo pueda ejercitarse la opcin de
compra del bien utilizado. En el apartado 2, estableca que si a lo largo del
periodo de vigencia del contrato de arrendamiento se garantizaba el ejercicio de
la opcin de compra, la operacin deba registrarse como una compraventa a
plazo y por ltimo en el apartado 3 determinaba que cuando por las condiciones
econmicas del arrendamiento financiero no existan dudas razonables de que se
iba a ejercitar la opcin de compra el arrendatario deba registrar en su balance
un activo inmaterial aplicando la norma de valoracin 5 f) del PGC de 1990.
Adicionalmente mencionaba dos circunstancias, respecto al valor de la opcin
de compra, que hacan disipar las dudas razonables en cuanto al ejercicio de
la opcin de compra: a) ha de ser inferior al valor residual estimado del bien al
trmino del contrato, momento en que se ejercita la opcin de compra; y b)
que el valor de la opcin de compra, fijado en el contrato en el momento
inicial, sea insignificante o simblico respecto al valor total del contrato de
arrendamiento financiero. Si se cumplan las condiciones a) y b) anteriores, se
entenda que no existan dudas razonables de que iba a llevarse a cabo el
ejercicio de la opcin de compra.
1
BOICAC N 8 : Resolucin del ICAC de 21 de enero de 1992, sobre Normas de valoracin del
inmovilizado inmaterial. Norma 8. (BOE de 7 de abril de 1992).
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que el periodo de alquiler coincida con la vida til del bien, o, en caso de
que el periodo de alquiler sea menor, existe evidencia clara de que
finalmente ambos periodos van a coincidir, no siendo significativo su valor
residual al trmino del periodo de utilizacin, y siempre que de las
condiciones pactadas se desprenda la racionalidad econmica del
mantenimiento de dicho arrendamiento (el valor presente o actual de los
pagos a realizar, trasladados al momento inicial, comienzo del periodo de
arrendamiento, suponga la prctica totalidad del valor del activo objeto de
arrendamiento);
b)
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Tratamiento contable:
Norma de Registro y Valoracin 8 del PGC2007, sobre Arrendamientos y otras
operaciones de naturaleza similar:
1.2. Contabilidad del arrendatario
El arrendatario, en el momento inicial, registrar un activo de acuerdo con su
naturaleza, segn se trate de un elemento del inmovilizado material o del
intangible, y un pasivo financiero por el mismo importe, que ser el menor entre
el valor razonable del activo arrendado y el valor actual, calculado al inicio del
arrendamiento, de los pagos mnimos acordados durante el plazo del
arrendamiento -incluido el pago por la opcin de compra, cuando no existan dudas
razonables sobre su ejercicio-, con exclusin de las cuotas de carcter
contingente y del coste de los servicios e impuestos repercutibles por el
arrendador. A estos efectos, se entiende por cuotas de carcter contingente
aquellos pagos por arrendamiento cuyo importe no es fijo sino que depende de la
evolucin futura de una variable. Adicionalmente, los gastos directos iniciales
inherentes a la operacin en los que incurra el arrendatario debern considerarse
como mayor valor del activo. Para el clculo del valor actual se utilizar el tipo de
inters implcito del contrato y si ste no se puede determinar, el tipo de inters
de mercado para operaciones similares.
La carga financiera total se distribuir a lo largo del plazo del arrendamiento y se
imputar a la cuenta de prdidas y ganancias del ejercicio en que se devengue,
aplicando el mtodo del tipo de inters efectivo. Las cuotas de carcter
contingente sern gastos del ejercicio en que se incurra en ellos.
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Comentario:
Se desprende del apartado 1.2. de la citada Norma que desde el punto de
vista del arrendatario-usuario, se aplicarn los siguientes criterios:
A. En el momento inicial:
a.1.) Al comienzo del plazo de arrendamiento, - fecha a partir de la cual el
arrendatario-usuario podr disponer del bien objeto del contrato-, el
arrendatario-usuario debe dar de alta el bien como una inversin o activo
en funcin de su naturaleza (inmovilizado material o intangible) y,
simultneamente, el pasivo por la financiacin recibida por el mismo
importe.
a.2.)En cuanto a la valoracin del activo y la financiacin recibida, se registrar
por el MENOR entre:
a.2.1.) El valor razonable del bien arrendado - importe por el que, entre
dos partes con inters y debidamente informadas, se intercambian
un activo, o cancelan un pasivo o deuda, mediante una operacin
realizada con independencia mutua-, o
a.2.2.) El valor actual de los pagos mnimos a realizar o acordados,
durante el plazo del arrendamiento y calculados al inicio del plazo del
arrendamiento.
Los pagos mnimos que ha de realizar el arrendatario se
corresponden con los requeridos por el arrendador, excluyendo los
pagos por otros conceptos, tales como cuotas contingentes, costes
de servicios e impuestos satisfechos por el arrendador repercutibles
al arrendatario.
Se entiende por cuotas contingentes, aquellos pagos relacionados
con el arrendamiento cuyos importes no son fijos sino que depende
de la evolucin de alguna variable (por ejemplo, kilmetros a realizar,
unidades de produccin fabricadas, u otras medidas de utilizacin del
bien).
En cuanto a la tasa de descuento, para determinar el valor actual de
los pagos mnimos, se ha de utilizar el tipo de inters implcito del
contrato de arrendamiento, y, si no pudiera determinarse, se ha de
tomar como tipo de referencia el tipo de inters de mercado para
operaciones similares.
a.2.3.) Si el arrendatario-usuario incurriera en costes directamente
atribuibles a la operacin de arrendamiento: gestin, servicios de
profesionales, conceptos notariales, etc.., tales costes se incorporan
al activo como mayor valor del bien.
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Informacin adicional:
a)
1
31-12-2X08
31-12-2X09
9.900
Pagos:
9.900
18.000 =
(9.900+100)
J donde ie = 0,069468
+
(1 + ie)
(1 + ie)2
Periodo
1
(2X08)
2
(2X09)
Deuda viva
inicial [1]
Intereses devengados al
tipo de inters implcito
[2]=[1]*0,069468
9.350
9.350*0,069468 = 650
Total 1.900
Pago de
intereses
(efectivos ) [3]
Reembolso de
deuda inicial [5]
Pagos
[6]=[3]+[5]
Deuda viva
final [7]=[1]+[5]
1.250
8.650
9.900
9.350
650
9.350
10.000
Total 1.900
= 18.000
= 19.900
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18.000
8.650
9.350
80
580
31-12-2X08:
Respecto al registro del arrendamiento financiero al cierre del primer ejercicio,
deberemos tener en cuenta los siguientes aspectos:
a)
b)
c)
1.250
8.650
1.584
26
<Tesorera-Bancos (572)>
tabla de
11.484
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2.312,5
2.312,5
9.350
9.350
31-12-2X09:
Respecto al registro del arrendamiento financiero al cierre del segundo
ejercicio, deberemos tener en cuenta los siguientes aspectos:
a)
b)
c)
650
9.350
1.600
11.484
116
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2.312,5
b)
1.000
intereses +
recuperacin del valor de la inversin
8.380,26
800
10.180,26
c)
d)
e)
f)
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Periodo
financiero
Deuda viva
inicial
[1]
Intereses
Pago de
Tipo de inters
Reembolso de
devengados al tipo intereses
semestral
deuda inicial
de inters nominal (nominales)
[2]
[6]=[7]-[4]
[3] = [1]*[2]
[4]
Pagos
[7]=[4]+[6]
Deuda viva
final
[8]=[1]-[6]
57.000
0,060000
3.420
3.420
4.960
8.380
52.040
52.040
0,060000
3.122
3.122
5.258
8.380
46.782
46.782
0,060000
2.807
2.807
5.573
8.380
41.209
41.209
0,060000
2.473
2.473
5.908
8.380
35.301
35.301
0,060000
2.118
2.118
6.262
8.380
29.039
29.039
0,060000
1.742
1.742
6.638
8.380
22.401
22.401
0,060000
1.344
1.344
7.036
8.380
15.365
15.365
0,060000
922
922
7.458
8.380
7.907
7.907
0,060000
473
473
7.907
8.380
18.421
18.421
57.000
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01-01-2X10:
Al comienzo del contrato de arrendamiento financiero se realizarn los
siguientes apuntes contables:
*
57.000
10.218
46.782
30-06-2X10:
Previo al pago de la primera cuota ha de tenerse en cuenta el devengo de
intereses del primer semestre: 3.420 (vase tabla anterior)
3.420
3.420
1.000
4.960
3.420
1.629
30
11.809
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Pgina 31
5.573
5.573
6.333
6.333
A modo de conclusin:
El PGC1990 tena un concepto restrictivo y formalista del arrendamiento
financiero. Sin embargo, de acuerdo con el PGC 2007 el aspecto que
diferencia un arrendamiento financiero de uno operativo es que en el primero
se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios del bien
objeto de arrendamiento. El anlisis del acuerdo debe realizarse en
consecuencia, bajo la premisa de la realidad econmica que subyace en el
mismo, es decir dando importancia al fondo econmico con independencia
de la forma jurdica del acuerdo. Para facilitar la identificacin de
arrendamientos financieros, el PGC2007 establece condiciones econmicas
que con independencia de que exista o no una opcin de compra
presuponen, salvo prueba en contrario, que existe transferencia de riesgos y
beneficios. Otro aspecto a comentar y novedoso en el PGC2007 es que el
bien objeto de arrendamiento financiero se registra como activo de acuerdo
con su naturaleza y no como inmovilizado inmaterial, que era lo que
estableca el PGC1990 con independencia del activo de que se tratase.
31
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Pgina 32
32
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b)
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Pgina 33
Activos financieros:
Q
33
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Pgina 34
2.
3.
4.
5.
6.
34
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Pgina 35
35
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Pgina 36
36
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Pgina 37
- Co = - 92.000
01-01-2X09
0
Cobros:
1
31-12-2X09
6.000 (int.)
2
31-12-2X10
6.000 (int.)
3
31-12-2X11
6.000 (int.)
+ 50.000 (reintegro)
4
31-12-2X12
3.000 (int.)
+ 50.000 (reintegro)
92.000 = 6.000 / (1+ ie) + 6.000 / (1+ ie)2 + 56.000 / (1+ ie)3 + 53.000 / (1+ ie)4 J ie = 8,75903% anual
92.000
0,0875903
8.058
6.000
2.058
94.058
94.058
0,0875903
8.239
6.000
2.239
96.297
96.297
0,0875903
8.435
6.000
2.435
50.000
48.732
48.732
0,0875903
4.268
3.000
1.268
50.000
37
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c)
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28-12-2X08: Suscripcin.
92.000
92.000
8.058
5.100
900
2.239
8.239
51.490
38
51.490
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Pgina 39
5.100
900
50.000
3.925
4.510
3.925
51.490
De modo desglosado:
a)
5.100
900
50.000
4.510
51.490
3.925
39
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16:03
Pgina 40
48.732
48.732
450
52.550
4.268
48.732
b)
c)
40
Volumen 8 Elena.qxp
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16:03
Pgina 41
14.014
162
900
41
Volumen 8 Elena.qxp
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16:03
Pgina 42
42
Volumen 8 Elena.qxp
b)
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16:03
Pgina 43
600
600
2.900
2.900
43
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Pgina 44
3.396,60
3,40
Tesorera-Bancos (572)
Otros gastos financieros (pyg)(669)
<Inversiones financieras a corto plazo en instrumentos
de patrimonio (540)>
A
3.200
200
b)
44
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Pgina 45
Pasivos financieros:
Q
2.
3.
45
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Pgina 46
b)
46
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Pgina 47
Informacin adicional:
Clculo del tipo de inters efectivo de la operacin financiera, que iguala en el
momento inicial, los pagos futuros descontados a ese tipo con el importe
recibido, neto de gastos de formalizacin (costes de transaccin).
47
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a)
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01-01-2X09
1
31-12-2X09
3.300
Pagos:
2
31-12-2X10
3.100
3.300
3.100
2.900
2.700
(1+ie)
(1+ie)2
(1+ie)3
(1+ie)4
3
31-12-2X11
2.900
4
31-12-2X12
2.700
Jdonde ie = 0,08946123
9.800.000 =
Pagos
[6]=[3]+[5]
Deuda viva
efectiva
acumulada
inal
[7] = [1]+[2][3]-[5] = [1]
+[4]-[5]=[1]
9.800 9.800*0,08946 =
877
800
877-800 = 77
2.500
3.300
9.800+877800-2.500=
7.377
7.377 7.377*0,08946 =
660
600
660-600 = 60
2.500
3.100
7.377+660600-2.500=
4.937
4.937 4.937*0,08946 =
441
400
441-400 = 41
2.500
2.900
4.937+441400-2500=
2.478
2.478 2.478*0,08946 =
222
200
222-200 = 22
2.500
2.700
2.478+222200-2.500 = 0
Total 2.000
Total 200
Total 2.200
48
Intereses
Reembolso
devengados no
de deuda
Pago de
liquidados y
efectiva
Intereses
acumulados a la
acumulada
(nominal)
deuda
inicial
[3]
(nominales)
[5]
[4]=[2]-[3]
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Pgina 49
10.000
200
3.029
31-12-2X09: fin del ejercicio 2X09, coincidente con el trmino del primer periodo
anual financiero: devengo de intereses totales y reembolso de parte de la deuda.
Al valor de la deuda considerada a largo plazo, 6.771 , agregamos el incremento
por los gastos por intereses devengados sobre la deuda a largo plazo, (6.771 *
0,0894612 = 606 ) J se llega a una deuda a largo final de 7.377 , que ser la
inicial para el periodo financiero anual siguiente.
877
3.029
3.300
606
49
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Pgina 50
2.845
2.845
31-12-2X10: fin del ejercicio 2X10, coincidente con el trmino del segundo
periodo anual financiero: devengo de intereses totales y reembolso de parte de
la deuda. Al valor de la deuda considerada a largo plazo, 4.532 , agregamos el
incremento por los gastos por intereses devengados sobre la deuda a largo
plazo, (4.532 * 0,0894612 = 405 ) J se llega a una deuda a largo final de
4.937 , que ser la inicial para el periodo financiero anual siguiente.
660
2.845
<Tesorera-Bancos (572)>
3.100
405
2.662
50
2.662
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31-12-2X11: fin del ejercicio 2X11, coincidente con el trmino del tercer periodo
anual financiero: devengo de intereses totales y reembolso de parte de la
deuda. Al valor de la deuda considerada a largo plazo, 2.275 , agregamos el
incremento por los gastos por intereses devengados sobre la deuda a largo
plazo, (2.275 * 0,0894612 = 203 ) se llega a una deuda a largo final de
2.478 , que ser la inicial para el periodo financiero anual siguiente.
441
2.662
<Tesorera-Bancos (572)>
2.900
203
2.478
31-12-2X12: fin del ejercicio 2X12, coincidente con el trmino del cuarto y
ltimo periodo anual financiero: devengo de intereses totales y reembolso del
resto de la deuda.
a)
b)
Reembolso del resto del prstamo, en otros 2.500 , junto con los
intereses nominales explcitos, en 200 .
222
2.478
<Tesorera-Bancos (572)>
2.700
51
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55
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Los activos financieros disponibles para la venta son activos financieros que
no se mantienen con la intencin de negociar a corto plazo, ni se
corresponden con participaciones en el capital en empresas del grupo,
multigrupo y asociadas, tampoco se asocian a crditos concedidos y otras
partidas a cobrar, ni a las inversiones financieras mantenidas hasta el
vencimiento.
Contabilizacin de las operaciones:
AA, SA puede esperar, de forma prospectiva, que las disminuciones en el
valor razonable de las acciones de BB, SA (atribuibles a variaciones en la
cotizacin del ttulo) sern compensadas casi completamente por los cambios
en el valor razonable de las opciones put.
AA, SA designa formalmente el incremento de valor razonable de las acciones de
BB, S.A. comprendido entre 40,5 /accin y 44 /accin como partida cubierta y
al elemento intrnseco de las opciones put como instrumento de cobertura. El
elemento intrnseco de una opcin de venta es la diferencia entre el precio de
ejercicio de la opcin y el precio de cotizacin del activo subyacente (en este
caso las acciones de BB, S.A.). Los cambios de valor en el elemento intrnseco
de la opcin proporcionan proteccin contra la variabilidad en el precio de
cotizacin de la accin. Si el precio de cotizacin de la accin supera el precio de
ejercicio de la opcin, la opcin est "fuera del dinero" y su valor intrnseco es
cero. Por lo tanto, las ganancias sobre el elemento cubierto si el precio de
cotizacin supera los 44 / accin no se atribuyen al riesgo cubierto a efectos de
su contabilizacin y de evaluar la eficacia de la cobertura.
01/12/2X08:
Pago de primas por la compra de 10.000 opciones sobre acciones de BB, SA
* 0,75 /accin = 7.500 , a ejercitar
7.500
56
7.500
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Tal y como establece la nueva redaccin del art.15, apartado 1, del Texto
Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades: "Los elementos
patrimoniales se valorarn de acuerdo con los criterios establecidos en el
Cdigo de Comercio; no obstante, las variaciones del valor originadas por
aplicacin del criterio de valor razonable no tendrn efectos fiscales mientras
no deban imputarse a la cuenta de prdidas y ganancias"
El beneficio anterior no se imputar a prdidas o ganancias hasta que las
acciones de BB, SA causen baja del balance o se deterioren. De acuerdo con
la Norma de Registro y Valoracin 13 Impuestos sobre beneficios, apartado
2.1, existe una diferencia temporaria, y debe reconocerse el pasivo por
impuestos diferidos correspondiente al no ser aplicables las excepciones
previstas en el apartado 2.2 de la misma norma. Puesto que el pasivo por
impuestos diferidos se relaciona con una transaccin reconocida
directamente en una partida del patrimonio neto, se reconocer con cargo a
dicha partida (apartado 4 de la NRyV 13). Luego, 0,30 * 35.000 = 10.500 :
10.500
31/12/2X08:
Para la valoracin al cierre de las acciones de BB, S.A. tenemos los siguientes
datos: a) cotizacin final (43 /accin) 10.000 acciones * 43 /accin =
430.000 ; b) Valor contable anterior: 10.000 acciones * 44 /accin =
440.000 ; Disminucin del valor razonable: 440.000 - 430.000 = 10.000 .
Los cambios de valor razonable de la partida cubierta en una relacin de
cobertura de valor razonable se registran en prdidas y ganancias.
10.000
10.000
57
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31/12/2X08:
Ajuste de la prima por adquisiciones de las opciones de venta (puts):
La variacin en el valor razonable de la opcin de venta se descompone en el
efecto de los elementos intrnseco y temporal. La parte de la variacin del
valor razonable de la opcin de venta atribuible al elemento temporal puede
excluirse de la relacin de cobertura, pese a lo cul su impacto tambin se
registra en prdidas y ganancias, de acuerdo con el tratamiento contable
previsto para los activos financieros mantenidos para negociar en la NRyV 9,
apartado 2.3.
1-12-20X8
31-12-20X8
Accin
44
43
Opcin
0,75
1,5
*valor intrnseco (44 - precio spot)
1
*valor temporal (total - intrnseco)
0,75
0,5
En resumen, en el mes de diciembre de 20X8 el valor intrnseco/opcin ha
aumentado en 1 , mientras que el valor temporal ha disminuido en 0,25 ,
con lo que el incremento neto en el valor de la opcin ha ascendido a 1 - 0,25
= 0,75 ;*10.000 opciones = 7.500 .
7.500
10.000
Ejercicio 2X09:
Llega la fecha de vencimiento del contrato de opciones de venta, 15-11-2X09,
y la cotizacin en el momento de la venta es de 42 /accin siendo los gastos
de intermediacin, un 1,5 por mil; AA, SA ejerce las opciones de venta a 44
/accin.
15-11-2X09: Para la valoracin al 15-11-20X9 de las acciones de BB, S.A.
tenemos los siguientes datos: a) cotizacin (42 /accin) 10.000 acciones *
42 /accin = 420.000 ; b) Valor contable anterior: 10.000 acciones * 43
/accin = 430.000 ; Disminucin del valor razonable: 430.000 - 420.000 =
10.000 Los cambios de valor razonable de la partida cubierta en una relacin
de cobertura de valor razonable se registran en prdidas y ganancias.
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10.000
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10.000
10.500
59
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Pgina 60
60
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b)
Comentario:
El PGC1990 no haca distincin entre partidas monetarias y no monetarias.
En cuanto a las partidas no monetarias, el PGC1990 haca referencia a los
inmovilizados, existencias y valores de renta variable, que se convertan, en
moneda nacional, al tipo de cambio vigente en el momento en que dichos
bienes fueron incorporados al patrimonio, y slo se tenan en cuenta los tipos
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Pgina 63
63
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Pgina 64
2)
3)
111.111
102.218
64
16.355
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16:03
Pgina 65
31.550
31.550
3.500
3.500
El crdito en $ USA:
11.111
11.111
2)
Proveedores en $ AUSTRAL:
65
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2.596
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Pgina 66
3)
Clientes en yenes:
2.596
1.250
1.250
01-03-2X09:
a)
104.814
66
103.000
1.814
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Pgina 67
b)
32.800
200
c)
6.300
350
3.150
3.500
67
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Pgina 68
68
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Pgina 69
2.294.250
**
2.296.800
---------------
---------------
6.200 onzas
4.591.050
381.498
381.498
69
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Pgina 70
70
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Pgina 71
1.576.087
Partidas no monetarias
71
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24.286,20
72
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Pgina 73
13,80
13,80
73
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Valoracin inicial:
Los bienes comprendidos en el inmovilizado material se valorarn por su
coste, ya sea ste el precio de adquisicin o el coste de produccin.
Los impuestos indirectos que gravan los elementos del inmovilizado material
slo se incluirn en el precio de adquisicin o coste de produccin cuando no
sean recuperables directamente de la Hacienda Pblica.
Asimismo, formar parte del valor del inmovilizado material, la estimacin
inicial del valor actual de las obligaciones asumidas derivadas del
desmantelamiento o retiro y otras asociadas al citado activo, tales como los
costes de rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta, siempre que estas
obligaciones den lugar al registro de provisiones de acuerdo con lo dispuesto
en la norma aplicable a stas (NRV 15 sobre Provisiones y contingencias que
desarrollamos a continuacin).
En los inmovilizados que necesiten un periodo de tiempo superior a un ao
para estar en condiciones de uso, se incluirn en el precio de adquisicin o
coste de produccin los gastos financieros que se hayan devengado antes de
la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y que
hayan sido girados por el proveedor o correspondan a prstamos u otro tipo
de financiacin ajena, especfica o genrica, directamente atribuible a la
adquisicin, fabricacin o construccin.
Reconocimiento:
La empresa reconocer como provisiones los pasivos que, cumpliendo la
definicin y los criterios de registro o reconocimiento contable contenidos en
el Marco Conceptual de la Contabilidad, resulten indeterminados respecto a
su importe o a la fecha en que se cancelarn. Las provisiones pueden venir
determinadas por una disposicin legal, contractual o por una obligacin
implcita o tcita. En este ltimo caso, su nacimiento se sita en la
expectativa vlida creada por la empresa frente a terceros, de asuncin de
una obligacin por parte de aqulla.
En la memoria de las cuentas anuales se deber informar sobre las
contingencias que tenga la empresa relacionadas con obligaciones distintas a
las mencionadas en el prrafo anterior.
74
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2.
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Valoracin:
De acuerdo con la informacin disponible en cada momento, las provisiones
se valorarn en la fecha de cierre del ejercicio, por el valor actual de la mejor
estimacin posible del importe necesario para cancelar o transferir a un
tercero la obligacin, registrndose los ajustes que surjan por la actualizacin
de la provisin como un gasto financiero conforme se vayan devengando.
Cuando se trate de provisiones con vencimiento inferior o igual a un ao, y el
efecto financiero no sea significativo, no ser necesario llevar a cabo ningn
tipo de descuento.
El apartado 6.4 Criterios de valoracin del Marco conceptual establece que el
valor actual es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar en el curso
normal del negocio, segn se trate de un activo o de un pasivo,
respectivamente, actualizados a un tipo de descuento adecuado.
Comentario:
Una de las novedades significativas respecto a la normativa contable
contenida en el PGC1990 y resoluciones posteriores, hace referencia al
tratamiento de los costes estimados por obras del desmantelamiento y retiro
del inmovilizado, as como la rehabilitacin del lugar de emplazamiento de
dicho inmovilizado.
El PGC2007 (NRV 2.1 relativa a valoracin inicial del Inmovilizado material)
establece que formar parte del valor del inmovilizado material, la estimacin
inicial del valor actualizado de las obligaciones asumidas derivadas del
desmantelamiento o retiro y otras asociadas al citado activo, tales como los
costes de rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta, siempre que estas
obligaciones den lugar al registro de provisiones, de acuerdo con lo dispuesto
en la norma de valoracin aplicables a stas.
El PGC2007 prev el registro de dichas obligaciones asumidas mediante la
constitucin de una Provisin por desmantelamiento, retiro o
rehabilitacin del inmovilizado (143).
75
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Se abonar:
a)
b)
Por el importe de los ajustes que surjan por la actualizacin de valores, con
cargo a la cuenta 660.
Se cargar:
a)
b)
b)
Por el importe de los ajustes que surjan por la actualizacin de valores, con
cargo a la cuenta 660.
Se cargar:
a)
b)
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77
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CASO
En 1-1-2X08, la empresa CELULOSA S.A. ha satisfecho por la
adquisicin, montaje y pruebas de una subestacin elctrica, adjunta a la
fbrica, 300.000 (+ IVA 16%). La vida til de dicha subestacin se
estima en 10 aos y el valor residual es cero. La empresa ha llegado a un
acuerdo con el Ayuntamiento del municipio por el que la propia empresa
debe responsabilizarse del desmantelamiento de la subestacin
elctrica. La subestacin elctrica entra en funcionamiento a pleno
rendimiento en 01-01-2X08.
El importe estimado actual de los costes de desmantelamiento asciende
a 36.262 . La tasa de incremento de los precios en el sector de
demolicin, derribos, etc., es de un 4,5% anual.
Se considera que el tipo de inters efectivo de las deudas o pasivos
financieros a largo plazo se encuentran en torno al 6,5% anual. No se
prevn alteraciones significativas de los tipos de inters en los prximos
aos.
El 31-05-2X18, finalizan las obras de desmantelamiento y CELULOSA
liquida a la empresa DERRIBOS S.A..: a) 55.000 (+ IVA 16%) b) 58.000
(+ IVA 16%).
36.262
1,55297
56.314
30.000
78
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Pasivo al 1/1
Devengo
Pasivo al 31/12
2X08
30.000
1.950
31.950
2X09
31.950
2.077
34.027
2X10
34.027
2.211
36.238
2X11
36.238
2.356
38.594
2X12
38.594
2.509
41.103
2X13
41.103
2.672
43.775
2X14
43.775
2.845
46.620
2X15
46.620
3.030
49.650
2X16
49.650
3.227
52.877
2X17
52.877
3.437
56.314
300.000
48.000
30.000
estimado
de
los
348.000>
costes
de
30.000>
79
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30.000
30.000>
3.000
3.000>
1.950
1.950>
EJERCICIO 2X09
31-12-2X09: 2 Amortizacin anual de la instalacin-subestacin
30.000
80
30.000>
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3.000>
2.077>
EJERCICIO 2X17
31-12-2X17: 10 Amortizacin anual de la instalacin-subestacin
30.000
30.000>
3.000>
3.437>
81
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EJERCICIO 2X18
31-05-2X18: Liquidacin por el servicio de desmantelamiento:
Alternativa a): Pago: 55.000 (+ IVA 16%)
56.314
8.800
63.800>
1.314>
56.314
9.280
1.686
67.280>
A modo de conclusin
Se observa que el tratamiento contable expuesto es como si adquiriera otro
activo valorado por el valor actual del pasivo financiero a liquidar despus de
varios aos, con la caracterstica de que dicho pasivo es por importe
estimado. Se desprende de este tratamiento, que el coste estimado del
desmantelamiento, retiro o rehabilitacin del lugar debe ser considerado
como otro componente de coste necesario para realizar la actividad de
explotacin a lo largo de varios aos, y, por consiguiente debe formar parte
del coste de la produccin de la empresa mediante el reconocimiento del
coste de amortizacin del valor actual del futuro pago por desmantelamiento,
derribo o rehabilitacin.
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Reconocimiento:
La empresa reconocer, por un lado, los bienes o servicios recibidos como
un activo o como un gasto atendiendo a su naturaleza, en el momento de su
obtencin y, por otro, el correspondiente incremento en el patrimonio neto si
la transaccin se liquidase con instrumentos de patrimonio, o el
correspondiente pasivo si la transaccin se liquidase con un importe que est
basado en el valor de instrumentos de patrimonio.
Si la empresa tuviese la opcin de hacer el pago con instrumentos de
patrimonio o en efectivo, deber reconocer un pasivo en la medida en que la
empresa hubiera incurrido en una obligacin presente de liquidar en efectivo
o con otros activos; en caso contrario, reconocer una partida de patrimonio
neto. Si la opcin corresponde al prestador o proveedor de bienes o
servicios, la empresa registrar un instrumento financiero compuesto, que
incluir un componente de pasivo, por el derecho de la otra parte a exigir el
pago en efectivo, y un componente de patrimonio neto, por el derecho a
recibir la remuneracin con instrumentos de patrimonio propio.
En las transacciones en las que sea necesario completar un determinado
periodo de servicios, el reconocimiento se efectuar a medida que tales
servicios sean prestados a lo largo del citado periodo.
2.
Valoracin:
En las transacciones con los empleados que se liquiden con instrumentos de
patrimonio, tanto los servicios prestados como el incremento en el patrimonio
neto a reconocer se valorarn por el valor razonable de los instrumentos de
patrimonio cedidos, referido a la fecha del acuerdo de concesin.
Aquellas transacciones liquidadas con instrumentos de patrimonio que
tengan como contrapartida bienes o servicios distintos de los prestados por
los empleados se valorarn, si se puede estimar con fiabilidad, por el valor
razonable de los bienes o servicios en la fecha en que se reciben. Si el valor
razonable de los bienes o servicios recibidos no se puede estimar con
fiabilidad, los bienes o servicios recibidos y el incremento en el patrimonio
neto se valorarn al valor razonable de los instrumentos de patrimonio
cedidos, referido a la fecha en que la empresa obtenga los bienes o la otra
parte preste los servicios.
83
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b)
84
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Comentario:
El PGC1990 no contemplaba los pagos basados en instrumentos de
patrimonio neto, como contraprestacin de bienes y servicios a favor de la
empresa. Las retribuciones e incentivos a favor de los administradores y
empleados (stocks options) comenzaron a tener importancia en las grandes
empresas a partir de mediados y finales de la dcada de los 1990. El ICAC
emiti una consulta sobre el registro contable de determinadas opciones
sobre acciones de la propia empresa a entregar a sus empleados (Consulta n
2 del BOICAC n 45 de marzo de 2001).
La empresa puede adquirir bienes y recibir servicios, considerados activos o
gastos, prestados por terceros o por el propio personal, y, como
contraprestacin, ser liquidados todo o en parte con instrumentos de
patrimonio neto o en efectivo conforme a la evolucin del valor del
instrumento de patrimonio neto propio (accin).
b)
85
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2)
3)
Se pide:
Registrar los asientos contables correspondientes, ignorando los efectos
fiscales.
01-04-2X09: Adquisicin de acciones propias.
La adquisicin de acciones propias se registra por el coste de adquisicin:
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2.
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3.
500.000
80.000
256.000>
288.000>
36.000>
87
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140.000
22.400
22.400>
120.000>
20.000>
b)
88
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Pgina 89
c)
1)
2)
3)
89
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90
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31-12-2X08:
Valor estimado de mercado de la accin al trmino del ejercicio 2X10: 21
/accin
Precio de la opcin o valor de referencia en la fecha del acuerdo: 12 /accin
Diferencia: 9 /accin, se corresponde con la provisin que debe alcanzar al
trmino del periodo de fidelizacin o de permanencia (a dos aos vista). A 3112-2X08 corresponde dotar como gasto de personal 1/3 de la diferencia
anterior, es decir, 3 , actualizada al tipo de inters del 6%.
2,67
2,67>
31-12-2X09:
Se procede a actualizar el saldo inicial o final del ejercicio anterior de la
provisin, aplicando el tipo de inters del 6%:
Provisin al 31-12-2X08: 2,67
Provisin al 31-12-2X09: 2,67 * (1 + 0,06) = 2,83
Defecto de provisin: 0,16 . Dicho importe coincide con los intereses del
pasivo financiero estimado inicial (0,06 *2,67)
0,16
0,16>
91
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2,83
2,83>
0,34
0,34>
3,5
92
3,5>
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9,5
0,5
6>
4>
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94
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/
Cuando proceda la incorporacin a prdidas y ganancias, se dar de baja del
patrimonio neto la porcin correspondiente, reconocindose el ingreso
Subvenciones transferidas al resultado del ejercicio (746).
Comentario
A veces, las instituciones u organismos pblicos, as como entes privados
(asociaciones, fundaciones, empresas, etc...), suministran recursos
financieros materializados en dinero a la empresa para financiar la adquisicin
o elaboracin propia de inmovilizado material. Asimismo, se consideran
subvenciones las entregas o cesiones de inmovilizados para que sean
explotados por la empresa receptora. La caracterstica de esta financiacin es
"a fondo perdido", esto es, la empresa receptora no tiene la obligacin de
reintegro o reembolso.
Estos recursos no se presentan bajo el epgrafe de propios porque no son
suministrados por accionistas a ttulo de capital; Sin embargo tampoco son
recursos ajenos o deudas, puesto que no existe la devolucin, salvo que se
incumplan los requisitos que han dado lugar a la concesin de la subvencin
de capital.
Nos encontramos ante un regalo, gratificacin o bonificacin materializado en
dinero que se aplicar en la adquisicin o elaboracin de un inmovilizado o
materializado en el propio inmovilizado que el ente concedente hace acto de
la entrega para su explotacin por parte de la empresa subvencionada.
La primera cuestin que subyace hace referencia al momento en que se
reconoce ese regalo, gratificacin o bonificacin en la cuenta de resultados o
prdidas y ganancias.
Para ello, nos atenemos al criterio de correlacin de ingresos y gastos,
contemplado en el prrafo final del apartado 5 del Marco Conceptual de la
Contabilidad (I Parte), relativo a Criterios de registro o reconocimiento
contable de los elementos de las cuentas anuales, que dice: "Se registrarn
en el periodo a que se refieren las cuentas anuales, los ingresos y gastos
devengados en ste, establecindose en los casos que sea pertinente, una
correlacin entre ambos, que en ningn caso puede llevar al registro de
activos o pasivos que no satisfagan la definicin de stos".
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EJERCICIO 2008
20-12-2X08: Recepcin de la subvencin de capital
92.800
Bancos
A <Ingresos de subvenciones oficiales de capital
(940) (PN)
92.800>
27.840
400.000
64.000
98
27.840>
464.000>
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92.800
27.840>
64.960>
EJERCICIO 2009
01-12-2X09: Por la anotacin contable o asiento formal de apertura, abonamos
o damos de alta, junto con los activos, componentes del patrimonio neto y
pasivos iniciales:
/.
A
40.000
40.000>
9.280
9.280>
2.784
2.784>
99
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2.784
6.496
9.280>
A modo de conclusin
El tratamiento contable sobre las subvenciones recibidas y relacionadas con
los inmovilizados contemplado en el PGC2007 facilita uno de los aspectos
relacionados con el anlisis de estados financieros; con el PGC1990 al calcular
la rentabilidad sobre los recursos propios, coeficiente de endeudamiento y
otros ratios en los que entra en juego la cifra de recursos propios o patrimonio
neto de la empresa, haba que establecer hiptesis sobre los ingresos a
distribuir en varios ejercicios que se encontraban a "caballo" entre los
recursos no exigibles y los exigibles. Algunos analistas, lo reducan o
"neteaban" del activo y otros, repartan los saldos entre el patrimonio neto y
exigible al 65% y 35%, considerando como tipo de gravamen por el impuesto
sobre sociedades el 35%. Con el nuevo tratamiento contable se resuelve
este problema.
100
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b)
c)
d)
Otras operaciones o sucesos cuyo resultado es que una empresa, que posee
o no previamente participacin en el capital de una sociedad, adquiere el
control sobre esta ltima sin realizar una inversin.
Comentario:
La empresa para sobrevivir debe acometer nuevas lneas de actividad,
evolucionar en nuevos mercados, establecer una determinada estrategia de
investigacin y desarrollo que facilite la innovacin continua creando nuevos
productos y servicios.
El crecimiento de la actividad empresarial implica aumentar el tamao de la
empresa y existen varios procedimientos para conseguirlo:
1)
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2)
3)
b)
c)
d)
e)
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Fecha de adquisicin.
Uno de los conceptos clave que ha de tenerse en cuenta en cualquier
combinacin de negocios hace referencia a la fecha de adquisicin; Dicha
fecha debe corresponderse con aqulla en la que la empresa adquirente
adquiere el control sobre el negocio o entidad adquirida, independientemente
del momento en que se perfecciona la operacin de adquisicin desde el
punto de vista jurdico-mercantil. Se entiende por control el poder de dirigir las
polticas financieras y de inversin sobre la entidad o negocios adquiridos con
el fin de obtener beneficios. La fecha de control es sumamente importante al
objeto de la asignacin de valores razonables sobre los activos y pasivos de la
entidad o negocios adquiridos, determinacin de la diferencia que surja en la
combinacin de negocios, momento en que la entidad o empresa adquirente
comienza a registrar los gastos e ingresos realizados por la entidad o
negocios adquiridos, etc.
Empresa o entidad adquirente.
Otro de los conceptos clave hace referencia a la empresa o entidad
adquirente. Se considera como entidad adquirente a aquella que obtiene el
control sobre los negocios adquiridos; asimismo, empresa adquirente es
aquella parte de una empresa constitutiva de un negocio, que se escinde de
la empresa en la que se integraba, y obtiene el control sobre otros negocios.
En la identificacin de la empresa o entidad adquirente se atender a la
realidad econmica; como regla general, se considerar empresa adquirente
la que entregue la contraprestacin para obtener uno o varios negocios.
Tambin se tendrn en cuenta otros criterios para determinar qu empresa es
la que obtiene realmente el control, como son los establecidos en:
Norma de Registro y Valoracin n 19, 2.1.
a)
b)
c)
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Pgina 104
b)
c)
En ningn caso formarn parte, los gastos relacionados con la emisin de los
instrumentos de patrimonio o de los pasivos financieros entregados a cambio de
los elementos patrimoniales adquiridos, que se contabilizarn de acuerdo con lo
dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros.
/
104
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Pgina 106
a)
b)
c)
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Inmovilizado material
20.000
Capital social
12.000
(4.000)
Reservas
(8.000)(*)
Existencias
6.000
Clientes
6.000
8.000
Tesorera
6.000
Proveedores
6.000
TOTAL
34.000
TOTAL
34.000
PASOS A SEGUIR:
1.
2.
3.
4.
22.000
- 4.000
6.000
6.000
6.000
900
36.900
8.000
6.000
600
14.600
(*)
La relacin con el cliente activada puede ser valorada con fiabilidad y surge como consecuencia de un vnculo
contractual con lo que el inmovilizado intangible es identificable. Por lo tanto, se cumple el criterio para su
reconocimiento.
(**)
Por la revalorizacin contable del inmovilizado material que no tiene efectos sobre la base fiscal del activo.
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5.
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4.000
8.000
6.000
600
28.000
200
28.000
228,80
150
* * * * * *
111
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