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Estgio 2
Imobilizado e outros ativos no
financeiros
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A traduo ao Portugus do Brasil do material de ensino contido nesta publicao no foi aprovada por um comit de reviso nomeado pela Fundao IFRS. A
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Material de aula para ajudar nos requisitos de ensino de IFRS para Imobilizado, isto ,
da IAS 16 Imobilizado e Seo 17 Imobilizado da IFRS para PMEs;
Esta srie de materiais de ensino tambm inclui material separado para o Estgio 1 (por exemplo, para o
primeiro curso de relatrios financeiros para alunos que seguem uma estrutura de ensino que visa a
certificao profissional como contador ao seu trmino) e o Estgio 3 (por exemplo, um curso imediatamente
antes da certificao profissional como contador). O material para cada Estgio desta srie deve ser lido no
contexto da Introduo a uma abordagem de ensino embasado na Estrutura Conceitual para a
contabilizao do imobilizado que acompanha esta srie.
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A Guide through IFRS (que inclui o texto completo consolidado das Normas e
documentos que as acompanham emitidos pelo IASB com extensas referncias cruzadas e
outras anotaes).
IFRS para PMEs (incluindo a Base para Concluses sobre a IFRS para PMEs).
IFRS Foundation: Training Material for the IFRS for SMEs: Module 17 Property, Plant
and Equipment. (Material de treinamento para IFRS para PMEs: mdulo 17Imobilizado).
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A Seo 2 Conceitos e Princpios Abrangentes das IFRS para PMEs contm conceitos retirados da Estrutura
Conceitual.
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Para cada um dos trs cenrios a seguir, quais informaes sobre o imobilizado da entidade
voc acharia til? Por que voc acha que as informaes seriam teis?
Ao discutir cada um dos cenrios, os seguintes pontos gerais devem ser considerados (alm
dos pontos que so especficos para os bens em cada cenrio):
Relatrios financeiros para fins gerais no so desenhados para mostrar o valor de uma
entidade que reporta, mas eles fornecem informaes para ajudar os investidores,
mutuantes e outros credores, atuais e potenciais, a estimar o valor da entidade que reporta
(ver pargrafo OB 7 da Estrutura Conceitual).
Para avaliar as perspectivas de futuros fluxos de entrada de caixa de uma entidade para
investidores, mutuantes e outros credores, existentes e potenciais, estes necessitam de
informaes sobre os recursos da entidade, sobre reivindicaes contra a entidade e sobre
a eficincia e eficcia da administrao e do conselho de administrao da entidade no
cumprimento de suas responsabilidades sobre o uso dos recursos da entidade. Exemplos
dessas responsabilidades incluem proteger os recursos da entidade contra os efeitos
desfavorveis de fatores econmicos, como mudanas de preos e tecnolgicas, e garantir
que a entidade cumpra as leis, regulamentos e disposies contratuais aplicveis. (ver
pargrafo OB4 da Estrutura Conceitual).
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A reduo ao valor recupervel ser abordada em material de ensino separado relativo a esse assunto.
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(a) As decises feitas por investidores existentes sobre venda ou posse dos instrumentos
de capital dependem dos retornos que eles esperam de um investimento nesses
instrumentos, por exemplo, dividendos, pagamentos de principal e juros ou
aumentos nos preos de mercado. Tais expectativas sobre retornos dependem da
avaliao do investidor existente sobre a quantia, o prazo e a incerteza (as
perspectivas) dos futuros fluxos de caixa lquidos para a entidade (ver pargrafo OB
3 da Estrutura Conceitual).
(b) neste cenrio, o investidor existente deve avaliar uma entidade na qual o efeito
financeiro de uma gesto que possivelmente no coloque seu maior ativo (a terra)
em seu maior e melhor uso tenha maiores chances de ser significativo. A mudana
no uso da terra ao redor da agricultura para edifcios altos (um tpico centro
financeiro) sugere que a entidade poderia gerar futuras entradas de caixa lquidas
significativamente maiores, por exemplo, construindo um edifcio de alta classe
sobre o terreno ou vender suas terras para um incorporador imobilirio.
(c) se a entidade usar o mtodo de reavaliao, a nova medio peridica da terra pelo
justo valor refletir seu maior e melhor uso e o investidor ter informaes mais
importantes sobre os recursos da entidade para avaliar seu desempenho e com que
eficincia e eficcia a administrao da entidade cumpriram com suas
responsabilidades ao usar os recursos da entidade.
(d) se a entidade usa o mtodo de custo, o investidor pode no ter todas as informaes
que possam ser importantes para a deciso de posse ou venda, isto , o potencial de
entrada de caixa pela venda da terra para um incorporador (com grande lucro) que
pretende converter a terra parcialmente em um centro financeiro. Nesse cenrio, a
ausncia de informaes de valor atual sem dvida tambm prejudica a capacidade
do investidor de avaliar com que eficcia e eficincia a administrao da entidade
cumpriu com suas responsabilidades ao usar os recursos da entidade.
Cenrio 4: o negcio de agricultura (veja o Cenrio 3) est negociando um emprstimo
com um banco. A terra ser usada como garantia para o emprstimo. Os fundos devem
ser utilizados para expandir as operaes da entidade.
(a) As decises feitas pelos financiadores e outros credores existentes e potenciais sobre
o fornecimento ou liquidao de emprstimos e outras formas de crdito dependem
dos pagamentos de principal e juros ou outros retornos que eles esperam. As
expectativas dos investidores, dos mutuantes e outros credores sobre retornos
dependem de sua avaliao sobre a quantia, o prazo e a incerteza (das perspectivas)
de entradas futuras de caixa lquidas para a entidade. (ver pargrafo OB 3 da
Estrutura Conceitual).
(b) independente do uso da terra, para ser usada como garantia do emprstimo em
potencial. Se a entidade mede a terra usando o mtodo de reavaliao ento a
reavaliao peridica da terra ao valor justo ir refletir seu melhor e maior uso e o
financiador ter informaes mais importantes sobre a garantia no final de cada
perodo de relatrio. 4 Se a entidade medir a terra usando o mtodo de custo, o
financiador pode no ter as informaes relevantes, isto , se a terra garantia
suficiente para a obrigao.
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Pergunta 3: o item de imobilizado est no escopo da IAS 16 (ou Seo 17 de IFRS para
PMEs)?
Para cada um dos exemplos abaixo identifique se a entidade que reporta tem um ativo.
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O acordo no um acordo de concesso de servio conforme definio (ver IFRIC 12 Acordos de Concesso
de Servio ou pargrafo 34.12 da Seo 34 Atividades Especializadas de IFRS para PMEs).
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quais dever resultar em fluxo de caixa (futuros benefcios econmicos) do governo que
deu a licena para a entidade de explorao.
Transferncia de bens de clientes quem controla?
Em algumas circunstncias, um julgamento significativo pode ser necessrio para determinar
se uma determinada operao resulta na transferncia de um item de imobilizado para a
entidade (ver exemplos 1 a 3 previstos nos pargrafos EI1EI9 dos Exemplos Ilustrativos que
acompanham a IFRIC 18, que se concentram em explorar se a definio de um ativo
satisfeita em vrios acordos que transferem um ativo da entidade para um cliente).
A questo fundamental desses exemplos julgar quem controla os ativos nesses acordos.
Segunda pergunta o ativo identificado (Pergunta 1) um item de imobilizado?
A apresentao dos elementos (por exemplo, ativos) na demonstrao da posio financeira e
demonstrao do resultado abrangente envolve um processo de subclassificao. Por exemplo,
ativos e passivos podem ser classificados pela sua natureza ou funo nos negcios da
entidade para exibir informaes da maneira mais til aos usurios para fins de tomada de
decises econmicas (ver pargrafo 4.3 da Estrutura Conceitual). Por exemplo, os ativos de
uma entidade (terra) so classificados como imobilizado 6 (se forem mantidos para uso na
produo ou fornecimento de bens ou servios ou ainda para fins de administrao),
propriedade para investimento 7 (se for mantida para auferir aluguis, para valorizao do
capital, ou ambos) ou estoque 8 (se for mantido para venda no curso normal dos negcios).
Desta forma, a classificao fornece informaes mais relevantes e fielmente representadas e,
conseqentemente, mais teis para os usurios.
E se a terra for adquirida para um uso futuro indeterminado? Essa terra classificada como
propriedade para investimento (ver pargrafo 8(b), da IAS 40) porque uma deciso posterior
em usar essas terras como estoque ou para desenvolvimento como propriedade ocupada pelo
proprietrio (imobilizado) seria uma deciso de investimento (pargrafo B67(b)(ii) da Base
para Concluses sobre a IAS 40).
O ativo da usina no Exemplo 2 um item de imobilizado da geradora de energia (ver
pargrafo 6 da IAS 16) tem forma fsica ( tangvel), usado para gerar eletricidade
(detida para uso na produo) e espera-se que seja usado por cerca de 50 anos (em mais de um
perodo) (ou seja, os ativos da usina ficam no mbito da IAS 16 (e Seo 17 da IFRS para
PMEs) consulte a Pergunta 3).
Imobilizado so itens tangveis que: (a) so mantidos para uso na produo ou fornecimento de bens ou
servios, para aluguel a outros, ou para finalidades administrativas; e (b) devero ser usados durante mais de
um perodo (ver pargrafo 6 da IAS 16).
Estoques so ativos: (a) mantidos para venda no curso normal dos negcios; (b) no processo de produo
para tal venda; ou (c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de produo ou
na prestao de servios (ver pargrafo 6 da IAS 2 Estoques).
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Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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Em conformidade com a IFRS para PMEs, se o valor justo de uma propriedade para investimento puder ser
medida fielmente sem custos ou esforos indevidos em uma base contnua medido pelo seu valor justo.
Outros bens de investimento so contabilizados como imobilizado pelo custo menos depreciao e
deteriorao acumuladas, se for o caso.
12
A atividade agrcola a gesto por uma entidade da transformao biolgica os processos de crescimento,
degenerao, produo e procriao que provocam alteraes qualitativas ou quantitativas em um ativo
biolgico e a colheita de ativos biolgicos para venda ou para converso em produtos agrcolas ou em
ativos biolgicos adicionais (ver pargrafo 5 da IAS 41 Agricultura).
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incio do desenvolvimento com vista venda. A deciso de vender o terreno sem seu
desenvolvimento no resultaria no imobilizado sendo reclassificado como estoque. No
entanto, desde que a entidade est comprometida com um plano para vender o terreno sem
desenvolvimento quando o terreno se tornar disponvel para venda imediata em suas
condies atuais (sujeito apenas aos termos que so usuais e habituais de venda de tais ativos)
e sua venda altamente provvel, ento ele seria reclassificado como um ativo no corrente
detido para venda, porque o seu valor contbil ser recuperado principalmente por meio de
uma transao de venda, em vez do uso continuado (ver pargrafos 6 a 8 da IFRS 5).
Terceira pergunta o imobilizado (Pergunta 2) excludo do escopo da IAS 16 (ou Seo 17
da IFRS para PMEs)?
Alguns itens que satisfazem a definio de imobilizado so explicitamente excludos do
escopo da IAS 16. Essas excees so regras que desviam o princpio da classificao geral
do imobilizado. Essas excees ocorrem quando outra Norma requer ou permite um
tratamento contbil diferente para itens particulares que satisfaam a definio de imobilizado
(ver pargrafo 2 da IAS 16). Por conseguinte, a IAS 16 no se aplica:
(a)
ao imobilizado classificado como mantido para venda13 de acordo com a IFRS 5;14
(b)
(c)
(d)
No entanto, os requisitos da IAS 16 se aplicam aos itens de imobilizado que so usados para
desenvolver ou manter os ativos descritos em (b)(d) (ver pargrafo 3 da IAS 16) porque os
itens do imobilizado que uma entidade usa para estes fins possuem as mesmas caractersticas
que outros itens do imobilizado (ver pargrafo BC 4 da Base para Concluses na IAS 16).
13
Princpio de classificao: um ativo mantido para venda quando seu valor contbil for recuperado
principalmente por meio de uma transao de venda, em vez de por meio de uso continuado (ver pargrafo 6
da IFRS 5). Para conseguir comparabilidade de classificao entre entidades e convergncia com o US
GAAP e para evitar abusos, esse princpio vlido pela orientao prescritiva de aplicao constantes dos
pargrafos 7 14 da IFRS 5 (ver pargrafos BC18BC27 da Base para Concluses na IFRS 5).
14
Fornecer informaes sobre bens a serem alienados dos usurios assistentes na avaliao do prazo, da
quantidade e a incerteza dos fluxos de caixa futuros (ver pargrafo BC17 da Base para Concluses na IFRS
5).
15
16
Atividade agrcola a gesto por uma entidade da transformao biolgica e da colheita de ativos biolgicos
para venda ou para converso em produtos agrcolas ou em ativos biolgicos adicionais (ver pargrafo 5 da
IAS 41).
17
Fornecer informaes sobre os ativos biolgicos relacionados atividade agrcola ajuda os usurios a
avaliar o valor, a poca e a incerteza dos fluxos de caixa futuros. A contabilizao e apresentao separada de
tais ativos resulta em informaes teis, porque "a natureza da atividade agrcola cria incerteza ou conflitos
ao aplicar mtodos contbeis tradicionais, particularmente porque os eventos crticos associados
transformao biolgica (crescimento, degenerao, produo e procriao) que alteram a essncia dos ativos
biolgicos so difceis de tratar em um mtodo contbil baseado no custo histrico e realizao"(ver
pargrafo B4 da Base para Concluses na IAS 41).
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
O ativo da usina no Exemplo 2 est dentro do mbito de aplicao da IAS 16 (e Seo 17). No
entanto, o equipamento de perfurao no Exemplo 3 no est (conforme discutido acima).
Para cada um dos exemplos abaixo identifique itens de imobilizado, se houver e, em seguida,
indique se esse imobilizado deve ser contabilizado em conformidade com a IAS 16 (ou Seo
17 da IFRS para PMEs) ou outra IFRS (ou outra seo da IFRS para PMEs).
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Os ces de guarda atendem a definio de ativos biolgicos uma vida animal (ver
pargrafo 5 da IAS 41) e a definio de imobilizado na IAS 16 porque so bens
tangveis utilizados na prestao de servios de segurana em mais de um perodo
contbil.
A iseno de ativo biolgico do mbito de aplicao da IAS 16 no se aplica aos ces de
guarda porque eles no esto relacionados com a atividade agrcola (ou seja, embora os
ces sejam controlados pela entidade, sua transformao biolgica o processo de
crescimento, degenerao, produo e procriao que provoca alteraes qualitativas ou
quantitativas em um ativo biolgico no gerenciado pela entidade para obteno de
ativos biolgicos para venda ou converso em produtos agrcolas ou em ativos
biolgicos adicionais). Conseqentemente, os ces de guarda esto dentro do escopo da
IAS 16.
Exemplo 7: criador de aves
Uma entidade cria raas de papagaios exticos para venda .
As aves pertencentes a um criador de papagaios exticos atendem a definio de ativos
biolgicos uma vida animal (ver pargrafo 5 da IAS 41). Sem dvida tambm
atendem a definio de imobilizado na IAS 16 porque so bens tangveis utilizados no
fornecimento de bens em mais de um perodo contbil.
A iseno do ativo biolgico do mbito de aplicao da IAS 16 se aplica aos papagaios
porque esto relacionados com a atividade agrcola (ou seja, a transformao biolgica
o processo de crescimento, degenerao, produo e procriao que provocam
alteraes qualitativas ou quantitativas em um ativo biolgico das aves gerida por
uma entidade para venda ou converso em ativos biolgicos adicionais).
Conseqentemente, eles no esto dentro do escopo da IAS 16. Em vez disso, eles esto
dentro do escopo da IAS 41.
Exemplo 8: reprodutor de aves
Uma entidade gera dois fluxos de receitas significativas do mesmo bando de papagaios
exticos em cativeiro: (a) vendas de pssaros que a entidade cria (operao de reproduo de
tpicas aves exticas); e (b) bilhetes vendidos ao pblico em geral para observar as aves (uma
operao de turismo).
As aves atendem a definio de ativos biolgicos uma vida animal (ver pargrafo 5
da IAS 41). Elas tambm atendem a definio de imobilizado da IAS 16 porque so
bens utilizados na proviso de bens e servios em mais de um perodo contbil.
Porque a operao de reproduo no incidental operao de turismo [tendo sido
informados que os dois fluxos de receita so significativos], a iseno do ativo
biolgico do mbito de aplicao da IAS 16 provavelmente se aplica (mesmo que o lado
do turismo tambm seja significativo) porque eles esto relacionados com a atividade
agrcola (ou seja, a transformao biolgica o processo de crescimento, degenerao,
produo e procriao que provocam alteraes qualitativas ou quantitativas em um
ativo biolgico das aves gerenciada pela entidade para venda ou converso em
ativos biolgicos adicionais). Consequentemente, eles provavelmente no esto dentro
do escopo da IAS 16 (ou seja, eles so mais propensos ao mbito de aplicao da IAS
41).
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Nota: se a operao de reproduo for insignificante (por exemplo, apenas incidental para a
operao de entretenimento), ento, na ausncia de evidncias em contrrio, a iseno
provavelmente no seria aplicvel e as aves seriam contabilizadas como imobilizado em
conformidade com a IAS 16. Em algumas operaes zoolgicas, julgamento significativo
pode ser necessrio para determinar se a operao de reproduo significativa.
Exemplo 911: imobilizado mantido para venda
Veja exemplos 1-3 que constam da orientao na implementao da IFRS 5 (que acompanha,
mas no faz parte da IFRS 5), que se concentram na anlise de quando a definio de
mantidos para venda satisfeita em vrias circunstncias. Julgar quando um grupo de ativos
ou grupo de alienao 18 mantido para venda importante porque os ativos detidos para
venda so classificados e mensurados separadamente de outros ativos no-circulantes.
Julgamentos de Classificao
Geralmente no difcil distinguir o imobilizado de outros ativos. No entanto, em alguns
casos um julgamento significativo pode ser necessrio, como no Exemplo 8 acima (o
reprodutor de aves). Outros exemplos incluem:
Propriedades que compem uma parcela que mantida para auferir aluguis ou para
valorizao do capital, e outra parte que mantida para uso na produo ou fornecimento
de bens ou servios ou ainda para finalidades administrativas. Se estas partes puderem ser
vendidas separadamente (ou locadas separadamente sob um contrato de arrendamento
financeiro), a entidade contabiliza as partes separadamente. Se as partes no puderem ser
vendidas separadamente, a propriedade ou propriedade para investimento (e no
imobilizado), se uma parte insignificante for mantida para uso na produo ou
fornecimento de bens ou servios ou ainda para finalidades administrativas; ou , se
nenhuma destas circunstncis se aplicar, imobilizado (ver pargrafo 10 do IAS 40
Propriedades para Investimento).
Em alguns casos, uma entidade proporciona servios auxiliares, por exemplo, segurana e
servios de manuteno para os ocupantes de uma propriedade que detm. Pode ser difcil
determinar se os servios auxiliares so to significativos que uma propriedade no se
qualifica como propriedade para investimento. Na maioria dos casos, os servios de
segurana e manuteno sero insignificantes e, portanto, o edifcio seria classificado
como propriedade para investimento. No entanto, algumas empresas alugam escritrios
totalmente mobiliados, juntamente com toda uma gama de servios, tais como servios de
administrao e sistemas de tecnologia da informao. Essas disposies so da natureza
da prestao de servios e a propriedade seria classificada como ocupada pelo proprietrio
e contabilizada como imobilizado. H vrios casos entre esses extremos, onde pode ser
difcil de avaliar se os servios so insignificantes (ver pargrafos 11 a 13 da IAS 40
Propriedades para Investimento).
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Reconhecimento
O objetivo dos relatrios financeiros para fins gerais fornecer informaes financeiras sobre a entidade que
reporta que sejam teis para os investidores, mutuantes e outros credores atuais e potenciais na tomada de
deciso quanto oferta de recursos entidade. Essas decises envolvem a compra, venda ou manuteno de
instrumentos de dvida e patrimnio e a concesso ou liquidao de emprstimos e outras formas de crdito
(ver pargrafo OB2 da Estrutura Conceitual).
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
satisfazer a definio de um ativo classificado como imobilizado. Em segundo lugar, para ser
reconhecido como um ativo, este deve atender aos dois critrios de reconhecimento.
Provveis benefcios econmicos futuros
O primeiro critrio de reconhecimento (provveis benefcios econmicos) geralmente
atendido quando os gastos atendem primeiro a definio de um ativo da entidade (pargrafo
4.4 da Estrutura Conceitual) porque entidades geralmente adquirem imobilizado com o
objetivo final de gerar receitas diretamente (por exemplo, usando uma mquina para a
fabricao de mercadorias para venda) ou indiretamente (por exemplo, o edifcio sede da
entidade acomoda os funcionrios que administram o negcio que gera entradas de caixa), a
partir de sua utilizao. Em outras palavras, a administrao normalmente no compraria
imobilizado se no fosse provvel que benefcios econmicos futuros fluiriam para a empresa
atravs de seu uso.
Embora a Estrutura Conceitual especifique que a probabilidade usada no critrio de
reconhecimento para se referir ao grau de incerteza com que os futuros benefcios econmicos
associados com o item fluiro para a entidade (ver pargrafo 4.40 da Estrutura Conceitual),
no se define o que ser 'provvel'. Por conseguinte, os critrios de reconhecimento,
determinados pelos requerimentos de normas especficas no so consistentes dentre as IFRSs,
por exemplo, ao aplicar a IAS 37 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes,
'provvel' significa 'mais provvel do que no' (ou seja superior a 50%) que o benefcio
econmico futuro associado ao item fluir de ou para a entidade (por exemplo, determinar se
um passivo reconhecido no caso de uma obrigao presente em particular). Em tais casos, o
resultado binrio se a probabilidade de sada for superior a 50 por cento, um passivo
reconhecido; por outro lado, se a probabilidade da sada for de 50 por cento ou menos, a
obrigao no reconhecida como um passivo, ou seja ela excluda da demonstrao de
posio financeira. Nessas circunstncias em que o custo de um item de imobilizado inclui a
estimativa inicial de gastos com desativao, restaurao e passivos semelhantes, o
reconhecimento de tais responsabilidades afeta a medio do ativo em seu reconhecimento
incial.
Nota: outros requisitos das normas IFRS incluem o reconhecimento de elementos que
atendem a definio de um elemento (por exemplo, como um ativo ou passivo) e refletem as
incertezas associadas probabilidade de fluxos de caixa que ocorrem em relao aos direitos
ou obrigaes em particular na medio desse ativo ou passivo por exemplo, quando, em
conformidade com a IFRS 9, inicialmente reconhecendo um ativo financeiro (ou um passivo
financeiro) pelo seu valor justo.
Exemplo 12: gerador de apoio (equipamento de segurana)
Um hospital privado instalou dois geradores de apoio idnticos. O primeiro gerador de apoio
fornece eletricidade quando a alimentao normal interrompida. O segundo gerador de
apoio ser usado no caso improvvel do primeiro gerador de apoio tambm falhar.
Ambos geradores de apoio so itens de imobilizado. Espera-se que o equipamento que
est de prontido seja usado em mais de um perodo contbil, embora em momentos
imprevisveis. A probabilidade de usar o segundo gerador de apoio pode ser remota. No
entanto, uma probabilidade real da entidade receber benefcios econmicos futuros,
pois ela controla esse equipamento. A legislao em algumas jurisdies pode exigir
que as entidades que atuem com hospitais instalem geradores de apoio.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Mesmo se no houver nenhuma exigncia legal para que o hospital tenha geradores de
apoio de prontido para seu uso, a segurana adicional fornecida aos pacientes em caso
de falta de energia pode resultar em caixa fluindo para a entidade, porque aumentaria o
nmero de pacientes escolhendo esse hospital, ou porque o hospital pode cobrar taxas
mais elevadas por seus servios, ou ambos. Alm disso, os geradores de apoio
protegeriam o hospital de incorrer em perdas financeiras significativas em caso de
sofrimento, prejuzos sade ou morte de seus pacientes em caso de falta de energia.
Em outras palavras, embora os geradores de apoio no aumentem necessariamente e
diretamente os benefcios econmicos futuros, eles permitem entidade derivar
benefcios econmicos futuros superiores relacionados com ativos daqueles aos que
seriam obtidos caso os geradores de apoio no tivessem sido adquiridos. Por
conseguinte, eles atendem ao primeiro critrio de reconhecimento.
Exemplo 13: manuteno cotidiana (reparos e manuteno)
Uma vez por ms, o pessoal de manuteno de uma entidade lubrifica as partes mveis de
cada uma das suas mquinas com leos especializados que reduzem o atrito e,
conseqentemente, permitem que as mquinas operem eficientemente. Os funcionrios
tambm apertam todas as porcas e parafusos, substituem quaisquer arruelas gastas e outras
peas pequenas de valor insignificante e retocam na fbrica da entidade qualquer pintura
desgastada.
Embora os salrios do pessoal de manuteno e o custo dos consumveis e peas
pequenas que eles usam so indiscutivelmente incorridos na busca de benefcios
econmicos futuros, o fluxo desses benefcios econmicos futuros no possui suficiente
certeza para que sejam reconhecidos como um ativo sob o princpio geral de
reconhecimento (ver pargrafo BC12, da Base para Concluses na IAS 16).
Conseqentemente, esses gastos so reconhecidos como uma despesa, pois eles so
efetuados em conformidade com as orientaes de aplicao no pargrafo 12 da IAS 16.
Exemplo 14: peas de reposio
Uma entidade que fabrica produtos qumicos agrcolas obrigada por lei a ter o revestimento
protetor de sua planta de processamento qumico inspecionado para corroso em intervalos de
seis meses. Se uma inspeo revelar danos ao revestimento da entidade necessrio substitulo imediatamente. A experincia demonstrou que os revestimentos exigem substituio, em
mdia, a cada quatro anos. A vida til estimada das outras partes da planta de 20 anos. No
atual perodo contbil a entidade substituiu o revestimento protetor de sua planta.
Os gastos incorridos na substituio do revestimento esto em busca de gerar benefcios
econmicos futuros sem a substituio, a entidade no pode usar sua planta para a
fabricao de produtos qumicos. Em outras palavras, o custo da substituio do
revestimento atende o primeiro critrio de reconhecimento, pois permite o fluxo de
benefcios econmicos futuros da fabricao e venda de produtos qumicos para a
entidade. Por conseguinte, de acordo com o princpio de reconhecimento geral (supondo
que os custos podem ser determinados de maneira confivel) conforme esclarecido na
orientao de aplicao no pargrafo 13 da IAS 16, a substituio do revestimento
reconhecida como um ativo (ou seja a parte do custo de instalao da fbrica de
transformao qumica) (ver pargrafo BC6 das Bases para as Concluses na IAS 16).
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Nota: o valor contbil do revestimento antigo baixada porque foi substitudo (em outras
palavras, a planta tem somente um revestimento o revestimento novo).
Exemplo 15: grandes vistoriasuma condio para continuar a operar um item de
imobilizado
Uma entidade que opera um servio de aviao executiva precisa ter seus avies a jato
vistoriados pelas autoridades aeronuticas nacionais a cada dois anos. Uma dessas vistorias
foi feita no perodo contbil corrente.
Os custos incorridos na vistoria buscam gerar benefcios econmicos futuros sem
vistoria, a entidade no pode usar suas aeronaves na prestao de servios de aviao
comercial. Em outras palavras, o custo da vistoria atende o primeiro critrio de
reconhecimento, pois permite o fluxo de benefcios econmicos futuros dos servios de
aviao executiva de clientes para a entidade. Por conseguinte, de acordo com o
princpio de reconhecimento geral (supondo que os custos podem ser determinados de
maneira confivel) conforme esclarecido na orientao para aplicao no pargrafo 14
da IAS 16, o servio reconhecido como um ativo que faz parte do custo da aeronave
(ver pargrafo BC6 da Base para Concluses na IAS 16).
Nota: o valor contbil remanescente, se houver, atribudo ao servio de vistoria anterior
baixado porque essa parte do ativo foi substituda.
Mensurao confivel
O segundo critrio de reconhecimento tambm usalmente atendido quando o item de
imobilizado atende inicialmente a definio de um ativo da entidade. Em alguns casos, o
custo de um item de imobilizado pode ser medido com preciso (por exemplo, quando uma
entidade adquire uma fotocopiadora para uso por sua equipe de administrao em troca de
UM 1.200 em dinheiro). Em outros casos, o custo deve ser estimado (por exemplo, um item
de imobilizado para o qual no existe um mercado ativo, e que recebido por meio de um
subsdio do governo, ou um item que adquirido em conjunto com outros ativos em uma
combinao de negcios). O custo de um ativo construdo pela prpria empresa pode incluir
muitas estimativas, por exemplo, o custo de uma loja de varejo construda por um fabricante
de tijolos que inclui o custo dos tijolos fabricados pela prpria empresa (o custo desses tijolos
inclui numerosas estimativas, por exemplo, uma alocao de despesas fixas gerais de
produo incluindo depreciao do forno) e custos atribudos em conformidade com o
IAS 23 Custo de Emprstimos. No entanto, importante lembrar que o uso de estimativas
razoveis uma parte essencial da preparao das demonstraes financeiras e no prejudica
a sua confiabilidade (ver pargrafo 4.41 da Estrutura Conceitual). Conseqentemente, o fato
de que tais estimativas sejam necessrias no impede seu reconhecimento como um ativo.
Unidade de conta
A unidade de conta a unidade de medida para reconhecimento de um item, uma coleo de
itens ou uma parte de um item. A IAS 16 no prescreve a unidade de medida para
reconhecimento (ou seja, o que constitui um item de imobilizado). Por conseguinte,
julgamento exigido na aplicao dos critrios de reconhecimento para as circunstncias
especficas da entidade. Pode ser apropriado agregar itens individualmente insignificantes,
tais como moldes, ferramentas e matrizes e aplicar os critrios ao valor agregado (ver
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
pargrafo 9 da IAS 16). Na tomada dessas decises, a gerncia deve ter em mente o objetivo
dos relatrios financeiros para fins gerais (ver acima) e os conceitos que fluem desse objetivo
(por exemplo, as caractersticas qualitativas da informao financeira, particularmente a
pertinncia e a representao fiel).
Nota: a unidade de conta (a unidade de medida para reconhecimento de um item) no deve ser
confundida com a unidade de medida que uma entidade usa para depreciar seus itens de
imobilizado cada parte de um item de imobilizado, com um custo que seja significativo em
relao ao custo total do item deve ser depreciado separadamente (ver pargrafo 43 da IAS
16).
20
Valor justo o preo que seria recebido para se vender um ativo ou pago para transferir um passivo em uma
transao ordenada entre os participantes de mercado data de mensurao (ver pargrafo 9 da IFRS 13).
20
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
um nico item de imobilizado. Alm disso, se o valor agregado dos moldes for
irrelevante (outro julgamento), ento a coleo de moldes no precisa ser identificada
como um item separado de imobilizado.
Determinar se as empilhadeiras so individualmente insignificantes provavelmente
requer mais julgamento. As empilhadeiras mais caras valem UM25.000 cada. Todos os
fatos e circunstncias (no s o valor da empilhadeira em relao ao custo total da
combinao de atividades empresariais) precisam ser considerados ao se fazer esse
julgamento.
Relevncia (tambm conhecida como materialidade)
Ao se avaliar se um item de imobilizado atende os critrios de reconhecimento e, portanto, se
qualifica para reconhecimento nas demonstraes financeiras, a entidade deve avaliar a
relevncia, discutida no Captulo 3 Caractersticas Qualitativas das Informaes Financeiras
teis da Estrutura Conceitual.21 A interrelao entre os elementos significa que um item que
atende os critrios de definio e reconhecimento para um determinado elemento, por
exemplo, um ativo, requer automaticamente o reconhecimento de outro elemento, por
exemplo, uma receita ou um passivo (ver pargrafo 4.39 da Estrutura Conceitual).
21
A informao relevante (ou material) se a sua omisso ou divulgao distorcida puder influenciar as
decises que os usurios tomam com base nas informaes financeiras sobre uma entidade especfica que
reporta. Em outras palavras, a relevncia um aspecto de pertinncia especfico da entidade, com base na
natureza ou magnitudo, ou ambas, dos itens a que as informaes se referem no contexto do relatrio
financeiro de uma entidade individual. Conseqentemente, o IASB no pode especificar um limite
quantitativo uniforme de relevncia ou predeterminar o que poderia ser relevante em uma situao especfica
(ver pargrafo CQ11 da Estrutura Conceitual).
21
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Fatores pertinentes incluem, entre outros, quando o efeito cumulativo da aplicao da poltica
poderia influenciar as decises que os usurios tomam com base nas informaes financeiras
sobre a entidade (por exemplo, se a quantia total dos ativos individualmente irrelevantes
reconhecidos como despesa no exerccio perfaz um valor relevante).
22
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Mensurao
O objetivo dos relatrios financeiros de propsito geral fornecer informaes financeiras sobre a entidade
que reporta que til para os investidores, mutuantes e outros credores atuais e potenciais na tomada de
decises quanto oferta de recursos para a entidade. Essas decises envolvem a compra, venda ou
manuteno de instrumentos de patrimnio e de dvida assim como a oferta ou a liquidao de emprstimos e
outras formas de crdito (ver pargrafo OB2 da Estrutura Conceitual).
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
como determinar em que extenso os custos de emprstimos obtidos foram incorridos (por
exemplo alguns ganhos e perdas de moedas estrangeiras).23
Nota: quando relevantes, a divulgao de tais decises nas notas s demonstraes financeiras
permitem que os efeitos de tais decises sejam compreendidos.
Exemplo 18: desmantelamento de responsabilidade24
Uma entidade tem uma usina nuclear e um passivo de desativao correspondente. A usina
nuclear comeou a operar em 1 de janeiro 2010. A planta tem uma vida til de 40 anos. Seu
custo inicial foi UM120.000, que inclui o valor para a desativao de UM10.000, o que
representou UM70.400 em fluxos de caixa pagveis em 40 anos, descontados a uma taxa de
risco ajustada de 5 por cento. O exerccio financeiro da entidade termina em 31 de dezembro.
Em 31 de dezembro de 2009, a planta tem 10 anos de idade. A depreciao acumulada de
UM30.000 (UM120, 000 10/40 anos). Por conta da reverso do desconto a valor presente
(5%) sobre os 10 anos, a responsabilidade pela desativao aumentou de UM10.000 para
UM16.300.
Em 31 de dezembro de 2009, a taxa de desconto no mudou. No entanto, a entidade estima
que, como resultado de avanos tecnolgicos, o valor presente lquido do passivo de
desativao diminuiu em UM8.000. Nesse sentido, a entidade ajusta a responsabilidade de
desativao de UM16.300 para UM8.300.
Quais os lanamentos contbeis a entidade faria para refletir a mudana?
Em 31 de dezembro de 2009 a entidade faz os seguintes lanamentos:
D
UM8.000
UM8.000
Aps este ajuste, o valor contbil do ativo UM82.000 (UM120.000 menos UM8.000 menos
UM30.000), que ir ser depreciado ao longo dos 30 anos restantes de vida til do ativo,
resultando em um gasto de depreciao para o prximo ano de UM2.733 (UM82.000 30
anos).
Consistente com o princpio de mensurao de custo, a IAS 16 fornece orientaes de
aplicao, incluindo:
(a) se um pagamento para um imobilizado diferido para alm dos termos de crdito normal,
a diferena entre o preo vista em dinheiro e o pagamento total reconhecida como
juros durante o perodo de crdito, salvo que tal juro seja capitalizado em conformidade
com a IAS 23 (veja pargrafo 23 da IAS 16).
(b) se um cliente transfere um item de imobilizado para a entidade e este item satisfaz a
definio de um ativo, nos termos do pargrafo 24 da IAS 16, a entidade mensura seu
custo no reconhecimento inicial pelo valor justo do item (ver pargrafo 11 da IFRIC 18).
(c) se um item de imobilizado for adquirido em troca de um ativo no monetrio, o custo do
item adquirido de imobilizado mensurado pelo valor justo, a menos que:
23
24
27
Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
(i) a transao de troca no tenha essncia comercial (ver pargrafo 25 da IAS 16); 25 ou
(ii) o valor justo do ativo recebido nem do ativo cedido seja mensurvel de maneira
confivel,26 caso em que o seu custo medido ao valor contbil do ativo cedido (ver
pargrafo 24 da IAS 16).
Como a IAS 16 no independente das exigncias de outras IFRSs, ela especifica excees
ao seu princpio de mensurao de custo para o imobilizado. Por exemplo, o custo de um item
de imobilizado, detido por um arrendatrio em um arrendamento financeiro determinado em
conformidade com a IAS 17 Arrendamentos (ver pargrafo 27 da IAS 16). Alm disso, o
valor contbil de um item de imobilizado pode ser reduzido por subsdios do governo em
conformidade com a IAS 20 Contabilizao de Subvenes Governamentais e Divulgao de
Assistncia Governamental (veja pargrafo 24 do IAS 20 Contabilizao de Subvenes
Governamentais e Divulgao de Assistncia Governamental).
Outras IFRSs tambm especificam determinadas mensuraes do custo de imobilizado em
circunstncias especficas quando do seu reconhecimento inicial. Por exemplo, em
conformidade geral com o princpio de mensurao de custo na IAS 16:
(a) o custo de imobilizado adquirido em uma combinao de negcios medido pelo seu
valor justo da data de aquisio (ver pargrafo 18 da IFRS 3 Combinaes de Negcios);
(b) o custo de imobilizado adquirido em uma transao cujo pagamento seja liquidado com
base em instrumentos de patrimnio mensurado pelo valor justo do imobilizado
recebido (ver pargrafo 10 da IFRS 2 Pagamento com base em Aes);27 e
(c) o custo dos imobilizados adquiridos em uma transao de pagamento com base em aes
liquidada vista mensurado pelo valor justo do passivo incorrido (ver pargrafo 30 da
IFRS 2).
Exemplo 19: pagamento diferido
Uma entidade adquiriu uma fbrica por UM1.210.000 por meio de crdito sem juros
pelo prazo de dois anos.
Supondo que uma taxa de desconto apropriada seja 10% ao ano, o custo da fbrica (ou
seja seu equivalente em caixa) pode ser estimado em UM1.000.000 (o valor presente do
pagamento futuro clculo: UM1.210.000 pagamento futuro 1/(1,1)2). Um passivo
correspondente no valor de UM1.000.000 tambm reconhecido.
Nota: a reverso do ajuste de desconto a valor presente resulta no reconhecimento em despesa
de juros no resultado de UM100.000 e UM110.000 no primeiro e segundo exerccio de 12
meses aps a compra, respectivamente. Alm disso, dois anos aps a compra, o passivo de
UM1.210.000 (ou seja UM1.000.000 + UM100,.000 + UM110.000) baixado quando da
liquidao da dvida.
Exemplo 20: passivo de desativao28
25
26
27
Uma transao no tem essncia comercial se no tiver um efeito discernvel sobre a economia da entidade
(ver pargrafo BC21 da Base para Concluses na IAS 16).
Para orientao de aplicao consulte pargrafo 26 da IAS 16.
No caso improvvel de que o valor justo do imobilizado recebido no puder ser estimado de modo confivel,
a entidade mede o custo dos imobilizados com referncia ao justo valor do instrumento do patrimnio
concedido.
Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
28 contidas
nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Uma entidade possui e opera uma usina nuclear a partir de 1 de janeiro 2010. A planta tem
uma vida econmica esperada de 40 anos, durante a qual a entidade pretende operar a planta
continuamente. O custo da planta, UM120.000, inclui UM10.000 em relao obrigao de
desativao da usina no final de sua vida econmica. Quando do seu reconhecimento incial a
obrigao foi mensurada como segue: fluxo de caixa estimado de UM70.400 com
probabilidade ponderada e ajustada ao risco e pagamento em 40 anos, descontado taxa de
5% ao ano.
Questo: que fatores a Administrao da entidade precisaria considerar ao fazer as
estimativas significativas e decises necessrias para medir sua obrigao por
desativao?
Os Pontos de Discusso podem incluir:
(a) o uso de estimativas uma parte essencial da preparao das demonstraes
financeiras e no prejudica a sua confiabilidade. Isto particularmente verdadeiro
no caso de provises, que, por sua natureza, so mais incertas do que a maioria dos
outros itens da demonstrao da posio financeira. Em quase todos os casos as
estimativas podem ser feitas com confiabilidade suficiente para reconhecer uma
proviso.
(b) o princpio de medio para uma proviso o valor que uma entidade
racionalmente pagaria para liquidar a obrigao no final do perodo contbil ou
transferi-lo para uma terceira pessoa nesse momento. Uma entidade se vale de
julgamento para mensurar o valor estimado de liquidao. Neste caso um clculo de
fluxo de caixa descontado foi utilizado para mensurar a proviso. Tendo em conta o
prazo de 40 anos o valor e o prazo de fluxos de caixa futuros esperados para
restaurar o ambiente seriam estimados e ajustes adequados dos fatores de risco e
taxas de desconto seriam determinados.
(c) eventos futuros que podem afetar o valor necessrio para liquidar uma obrigao
(por exemplo, uma futura mudana tecnolgica que reduziria os custos de
restaurao de uma planta) so refletidos no valor da proviso somente quando h
suficiente evidncia objetiva de que os eventos futuros ocorrero.
Consequentemente, por exemplo, uma entidade no se antecipa ao desenvolvimento
de uma tecnologia completamente nova ainda no disponvel.
Exemplo 21: troca de ativos
Uma empresa que opera no setor dos transportes areos recebeu um novo jato executivo de
passageiros em troca de um jato executivo de trs anos de uso e direitos de pouso em um
aeroporto particular. Consequentemente, a companhia area descontinuar a prestao de
servios nesse aeroporto.
Pergunta no.1: a troca tem substncia comercial? Explique seu raciocnio.
A administrao da entidade deve considerar os fatores discutidos no pargrafo 25 da
IAS 16. Com base nas informaes fornecidas, parece que tal transao teria substncia
comercial (a configurao dos fluxos de caixa do ativo recebido difere daquelas do ativo
transferido) e, portanto, tem um efeito discernvel sobre a economia da entidade.
28
Veja o exemplo 1 dos Exemplos Ilustrativos que acompanham, mas no fazem parte da IFRIC 1.
Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
29 contidas
nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Pergunta no. 2: at que ponto a mensurao dos custos do novo jato no seu valor justo
e a baixa do antigo jato e os direitos de pouso, em conformidade com a IAS 16, fornece
aos investidores, mutuantes e outros credores (existentes e potenciais) informaes
financeiras teis?
Mensurar o custo do novo jato pelo seu valor justo data de troca fornece informaes
relevantes para essas decises fazendo uso da informao financeira. Informaes sobre
o valor justo de um ativo podem aumentar o valor preditivo das informaes na
determinao do resultado futuro acerca da capacidade do ativo em contribuir para
entradas futuras de caixa lquidas da entidade.
Da mesma forma, mensurar a contraprestao da baixa pelo valor justo fornece
informaes relevantes s decises tomadas usando a demonstrao financeira.
Adicionalmente, como essa contabilizao consistente com a contabilizao de
imobilizado baixado por venda, a comparabilidade tambm incrementada.
Pergunta 3: quais estimativas e julgamentos a Administrao da entidade
provavelmente precisaria fazer ao medir o valor justo do jato recebido?
A Administrao da entidade precisaria considerar os pressupostos que o mercado
utilizaria ao definir o preo do ativo, incluindo suposies relativas a riscos. Isso
envolveria a determinao do melhor uso dos ativos e sua avaliao com base nessa
utilizao (no presente caso, presumivelmente a utilizao em viagens areas comerciais
ou seja a finalidade dada ao jato pela entidade). A avaliao pode exigir a determinao
de uma tcnica de avaliao adequada e os insumos necessrios para os clculos. Neste
caso, transaes publicamente disponveis para o mesmo ativo em essncia
provavelmente estariam disponveis para a entidade, eliminando assim a necessidade de
muito julgamento.
Exemplo 22: troca de ativos
Em uma transao separada, o operador de avio no exemplo 21 recebeu um jato executivo de
quatro anos de uso em troca de um jato executivo semelhante de quatro anos de uso. O
objetivo da administrao em celebrar esta troca visa aumentar o lucro da entidade para o ano,
reconhecendo um lucro na alienao do jato dado outra parte (o valor contbil do jato
entregue significativamente menor do que o valor justo dos jatos trocados).
Pergunta 1: a troca tem substncia comercial? Dar razes para sua resposta.
A administrao da entidade deve considerar os fatores discutidos no pargrafo 25 da
IAS 16. Com base nas informaes fornecidas, bem provvel que tal transao no
tenha substncia comercial ( improvvel que a configurao dos fluxos de caixa do
ativo recebido sejam diferentes das do ativo transferido).
Pergunta 2: o reconhecimento de um ganho na baixa do imobilizado (conforme
pretendido pela Administrao) viola a IAS 16?
Se a transao no tiver substncia comercial, o ativo cedido deve ser baixado e o ativo
adquirido deve ser reconhecido pelo valor contbil do ativo cedido nenhum ganho
(ou perda) surge na baixa (ver pargrafo 24 da IAS 16). Conseqentemente, o
reconhecimento de um ganho na baixa violaria a IAS 16.
30
Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
29
Consulte o exemplo 3 dos Exemplos Ilustrativos que acompanham, mas no fazem parte da IFRIC 18.
31
Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
32
Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
dada aos jatos pela entidade). A medio pode exigir a determinao de uma tcnica de
avaliao apropriada, considerando os fatos especficos e circunstncias e os insumos
necessrios para a medio (ver pargrafos 61, 67 e 68 da IFRS 13 e pargrafo BC149 e
BC150 da Base para Concluses para IFRS 13). Alm disso, a considerao de diversos
valores indicados por distintas tcnicas pode ser necessria (ver pargrafo 63 da IFRS
13). Neste caso, informaes observveis de transaes para ativos semelhantes
provavelmente estariam disponveis para a entidade, reduzindo a subjetividade da
mensurao.30
Exemplo 25: imobilizado adquirido em uma transao de pagamento com base em aes
Uma empresa area concedeu 1.000.000 de aes prprias a um fabricante de avies em troca
de uma frota de vinte novos jatos executivos.
Pergunta 1: at que ponto a mensurao do custo dos jatos adquiridos por seus valores
justos, em conformidade com a IFRS 2, fornece aos investidores, mutuantes e outros
credores (existentes e potenciais) informaes financeiras teis para tomada de
decises quanto oferta de recursos para a entidade?
Mensurar a transao de pagamento com base em aes pelo valor justo (neste exemplo,
incluindo a 'aquisio' da frota de jatos novos) assegura que as transaes so
representadas fielmente nas demonstraes financeiras e de forma consistente com
outras transaes em que a entidade recebe recursos como contrapartida para a emisso
de instrumentos de capital prprio (ver pargrafo BC85 da Base para Concluses na
IFRS 2).
Pergunta 2: quais estimativas e julgamentos a Administrao da entidade
provavelmente precisaria fazer ao mensurar os valores justos dos jatos recebidos?
Geralmente, a Administrao da entidade precisaria considerar os pressupostos que o
mercado utilizaria ao determinar o preo do ativo, incluindo premissas relativas a risco.
O ativo a ser mensurado pelo valor justo pode ser um recurso autnomo ou um grupo de
ativos, e o valor justo deve ser determinado nesta base. As caractersticas do ativo,
incluindo a condio e a localizao do ativo e quaisquer restries sobre a venda ou
uso do ativo, devem ser consideradas na data de mensurao do valor justo.
Neste caso, como os jatos so novos a entidade deve olhar transaes recentes
envolvendo a venda de jatos novos do mesmo tipo ou semelhantes (ou seja incluindo
customizaes e modificaes semelhantes) aos adquiridos.
Perguntas para discusses mais avanadas qual o custo do item de imobilizado em cada
um dos seguintes casos?
Caso 1
Em 1 de janeiro 2011, uma entidade paga UM1 milho por uma opo transfervel para
adquirir um item de imobilizado por UM100 milhes. A opo deve ser liquidada em
dinheiro. Em 31 de dezembro de 2011 o valor justo da opo UM10 milhes. Em 1 de
janeiro 2012 a entidade recebe UM10 milhes na liquidao do contrato.
30
Consulte pargrafos 9199 pargrafos da IFRS 13 para os requisitos de divulgao relativos ao valor justo.
33
Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Somente se a opo fizer parte de uma relao de cobertura poder (dependendo do tipo de
relao de cobertura) afetar o custo do item de imobilizado. Por exemplo, se a entidade estiver
comprometida com a compra do ativo, a cobertura pode ser designada como uma cobertura de
valor justo de um compromisso firme no reconhecido. Neste caso, o custo inicial do
imobilizado ser ajustado pelo ganho ou perda cumulativo de cobertura reconhecido antes do
reconhecimento do ativo imobilizado.
Se a compra de imobilizado for considerada uma transao de previso altamente provvel, a
cobertura pode ser designada como de fluxo de caixa at o momento em que o imobilizado
reconhecido ou feito um compromisso firme de compra de imobilizado. Neste caso, o valor
acumulado da reserva de cobertura de fluxo de caixa (a parte efetiva da relao de cobertura)
includo no custo inicial do imobilizado.
Nota: A opo atende definio de um derivativo seu valor muda em resposta mudana
no preo de um determinado tipo de mquina, ele no requer nenhum investimento lquido
inicial e estabeleceu-se em uma data futura (ou seja, 1 de janeiro de 20X2). Como o contrato
deve ser liquidado em dinheiro ele deve ser contabilizado de acordo com a IFRS 9
Instrumentos Financeiros (ver pargrafo 2.1 da IFRS 9 e pargrafo 5 da IAS 39).
Consequentemente, a entidade deve reconhecer um ativo financeiro de UM1 milho na data
do compromisso e mensurar novamente esse ativo financeiro para UM10 milho no dia 31 de
dezembro 20X1. A menos que se aplique o caso em especial da contabilidade de coberturas, a
mudana no valor justo da opo em 20X1 seria reconhecida no resultado do ano finalizado
em 31 de dezembro de 20X1.
Caso 2
Em 1 de janeiro de 20X2, uma entidade compra e recebe um item de imobilizado. O acordo
de compra requer um pagamento de 50% (ou seja UM50.000) quando a entidade recebe o
item em 1 de janeiro de 20X2 e um pagamento final de UM55.000 em 31de dezembro de
20X2. Para compensar os efeitos do valor temporal do dinheiro, o pagamento diferido
UM5.000 a mais do que o pagamento final.
Em conformidade com o pargrafo 23 da IAS 16, o preo de custo de um item de imobilizado
o preo vista na data de reconhecimento do item. Se o segundo pagamento for diferido
para alm de condies de crditos normais, consistentemente com os fundamentos
econmicos da transao, o preo vista na data do reconhecimento do ativo UM100
milhes, sendo os UM5 milhes reconhecidos como uma despesa (custo financeiro) em 20X2.
Caso 3
Em 1 de janeiro de 20X1, uma entidade se compromete a comprar um item de imobilizado
com entrega em 31 de dezembro de 20X2. O acordo de compra no-cancelvel requer um
adiantamento de 100%, em 1 de janeiro de 20X1. Para compensar os efeitos do valor do
dinheiro no tempo, o pagamento antecipado de UM100 milhes UM21 milhes menor do
que seria se o compromisso de compra tivesse especificado o pagamento em 31 de dezembro
20X2 (ou seja, UM121 milhes).
Em outras palavras, se, em 1 de janeiro de 20X1, a entidade tivesse entrado em um contrato a
termo para a compra deste item de imobilizado com troca e liquidao em 31 de dezembro de
20X2, o valor de liquidao teria sido UM121 milhes.
Em 31 de dezembro de 20X2, o valor justo do item de imobilizado foi de UM140 milhes.
Em outras palavras, se a entidade no tivesse celebrado um contrato para a compra do item de
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Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Caso 5
Em 1 de janeiro de 20X1, uma entidade paga UM1 milho por uma opo transfervel para
adquirir um item de imobilizado por UM100 milhes. A opo contempla a entrega fsica do
ativo (ou seja, ela no pode ser liquidada em dinheiro). Esse imobilizado altamente
especializado e poucos so produzidos a entidade procurou assegurar que eles seriam
capazes de adquirir o imobilizado atravs da aquisio da opo. Em 31 de dezembro de
20X1 o valor justo da opo de UM10 milhes. Em 1 de janeiro de 20X2 a entidade exerce
a opo e transfere UM100 milhes ao fornecedor em troca do item de imobilizado.
O custo do item de imobilizado :
(a) UM100 milhes em dinheiro pagos pela mquina;
(b) UM101 milhes (ou seja UM1 milho em dinheiro pago pela opo + UM100 milhes em
dinheiro pagos pela mquina); ou
(c) UM110 milhes (ou seja UM10 milhes de valor justo da opo entregue para permtir a
aquisio da mquina + UM100 milhes em dinheiro pago pela mquina)?
Nota: a discusso deste caso talvez seja mais apropriadamente realizada no estgio 3.
Mensurao aps o reconhecimento inicial (mensurao subseqente)
Em conformidade com o pargrafo 29 da IAS 16, uma entidade elege o mtodo de custo ou o
mtodo de reavaliao como sua poltica contbil para cada classe do imobilizado. 31
A IFRS para PMEs requer uso do mtodo do custo (ver pargrafo 17.15 da IFRS para PMEs)
no se permite o uso do mtodo de reavaliao.
Mtodo do custo
Em conformidade com o mtodo do custo, aps o reconhecimento inicial de um ativo, um
item de imobilizado contabilizado por seu custo menos qualquer depreciao acumulada e
eventuais perdas por reduo ao valor recupervel acumuladas (ver pargrafo 30 da IAS 16).
O uso de terras geralmente no consome seu potencial de servio. Assim, com algumas
excees, como pedreiras e aterros sanitrios, a terra tem uma vida til ilimitada e, portanto,
no depreciada (pargrafo 58 da IAS 16). Terra que tem uma vida til indefinida
contabilizada pelo custo menos quaisquer perdas por reduo ao valor recupervel.
Mtodo de reavaliao
Em conformidade com o mtodo de reavaliao, aps o reconhecimento inicial como ativo,
um item de imobilizado com um valor justo que possa ser mensurado confiavelmente
contabilizado por seu valor reavaliado, que o seu valor justo data da reavaliao menos
qualquer depreciao acumulada subsequente e perdas por reduo ao valor recupervel.
As reavaliaes devem ser feitas com regularidade suficiente para assegurar que o valor
contbil no difira materialmente daquele que seria determinado pelo uso do valor justo do
ativo no final do perodo de apresentao de relatrio (ver pargrafo 31 da IAS 16). O
aumento (ou diminuio) por reavaliao reconhecido como receita (ou despesa)
31
Uma classe de imobilizado um agrupamento de ativos de natureza semelhante e uso nas operaes da
entidade.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Outro exemplo mesmo quando uma entidade opta pelo mtodo do custo na contabilizao de propriedades
para investimento, ela deve divulgar o valor justo na data do relatrio de suas propriedades para investimento
(ver pargrafo 79(e) da IAS 40). Conseqentemente, as divulgaes de IAS 40 permitem comparao da
mensurao mais pertinente (ver pargrafos B4 e B50 da Base para Concluses na IAS 40).
Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
38 contidas
nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Depreciao
A depreciao a alocao sistemtica do valor deprecivel de um ativo durante a sua vida
til (ver pargrafo 6 da IAS 16). Ao usar o mtodo de custo, o conceito de depreciao
essencialmente uma tcnica de alocao de custos. Ele representa o consumo do potencial de
servio do ativo. Conseqentemente, uma entidade deduz o valor residual de um ativo de seu
custo histrico (ou valor justo se usar o mtodo de reavaliao) para determinar o valor
deprecivel do ativo (ver pargrafo BC29 da IAS 16). A expectativa de aumento do valor do
ativo da entidade, devido inflao ou outra razo, no substitui a necessidade de depreci-lo.
A depreciao de um ativo comea quando este est na localizao e condio necessrias
para que seja capaz de operar da maneira pretendida pela Administrao. A depreciao de
um ativo pra na data em que o ativo classificado como detido para venda, em conformidade
com a IFRS 5 ou a data em que o ativo baixado, a que ocorrer primeiro. Por conseguinte, a
depreciao no cessa quando o ativo se torna ocioso ou deixa de ser usado ativamente, a
menos que o ativo esteja depreciado totalmente. No entanto, em mtodos de depreciao
baseados no uso a depreciao pode ser zero quando no houver produo alguma.
Exemplo 26: Incio e trmino da depreciao
Em 1 de janeiro de 20X1, uma entidade adquire uma nova mquina.
Em Janeiro, a mquina instalada nas dependncias da entidade.
Em fevereiro, a mquina modificada para fabricar produtos com uma caracterstica especial.
Em maro, a mquina testada e 'aperfeioada'. At 31 de maro, a mquina est pronta para
operar de acordo com as especificaes da entidade.
Em abril, funcionrios da entidade so treinados para usar as novas mquinas.
Em maio a mquina no operada, porque as operaes da entidade so interrompidas o
pessoal sai de frias e contratados externos realizam reparos e manuteno na planta da
entidade.
Em junho, a mquina opera em nveis no-rentveis devido aos baixos volumes de pedidos
iniciais para o produto que fabrica em sua fase inicial de operao.
A administrao espera consumir o potencial de servio da mquina uniformemente por mais
de 10 anos.
Em 31 de dezembro de 20X5 a entidade pra de operar o equipamento de fabricao porque
diminui a demanda para o produto que ela fabrica. No entanto, o equipamento mantido em
um estado vivel e a entidade espera que ele ser trazido de volta ao uso quando o clima
econmico geral melhorar e consequentemente a demanda para os produtos aumentar (ou seja
a entidade no abandona a planta).
Em 1 de janeiro de 20X7 a entidade recomeou a operar o equipamento.
Em 31 de dezembro de 20X8, em resposta a uma oferta no solicitada de um terceiro
independente, a entidade imediatamente vende a mquina.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
pargrafo 6 da IAS 16). A mensurao do valor residual diferente dos UM10 milhes
que a entidade espera que ela poderia vender a nave no final da sua vida til as
expectativas de mudanas futuras no valor residual em vez dos efeitos do desgaste
esperado no afetam a quantia deprecivel (ver pargrafo BC29 da Base para
Concluses na IAS 16).
Nota: consistentemente com o fundamento econmico subjacente, a inteno da
administrao de destruir o ativo no relevante para a medio do valor residual da
nave. Em outras palavras, a destruio da espaonave uma perda por deteriorao do
valor recupervel (despesa) no perodo em que o ativo destrudo.
A vida til definida como:
(a) o perodo durante o qual se espera que um ativo esteja disponvel para uso por uma
entidade; ou
(b) o nmero de unidades de produo ou unidades similares que a entidade espera seja
obtido do ativo.
(ver pargrafo 6 da IAS 16.)33
A depreciao em linha reta resulta em despesa constante durante a vida til, se o valor
residual do ativo no mudar, enquanto que o mtodo baseado nas unidades de produo
resulta em uma carga baseada no uso ou produo esperados (pargrafo 62 da IAS 16). A
entidade seleciona o mtodo que melhor reflete o padro esperado de consumo dos futuros
benefcios econmicos incorporados no ativo. Esse mtodo aplicado consistentemente de
exerccio a exerccio a menos que haja uma mudana no padro esperado do consumo desses
futuros benefcios econmicos (pargrafo 62 da IAS 16).
A vida til o tempo todo que um ativo est disponvel para uso pela entidade.
Conseqentemente, a depreciao de um ativo com vida til limitada comea quando este est
na localizao e condio necessrias para que seja capaz de operar da maneira pretendida
pela Administrao (ver pargrafo 55 da IAS 16). Independentemente de estar inativo ou no,
depreciado de tal sorte que as demonstraes financeiras reflitam o consumo do potencial de
servio do ativo que ocorre enquanto o ativo detido (ver pargrafo BC31 da IAS 16).
Como no caso de um ativo detido para venda seu valor contbil ser recuperado
principalmente por meio de venda, e no por meio de seu uso em operaes futuras, a
contabilizao do ativo mantido para venda um processo de avaliao34 ao invs de ser um
processo de alocao (pargrafo BC29 da Base para Concluses na IFRS 5). Por conseguinte,
o imobilizado detido para venda no depreciado (ver pargrafo 55 da IAS 16). Em vez disso,
se o seu valor justo menos os custos para vender for menor do que o seu valor contbil,
contabilizado pelo menor desses valores (ver pargrafo 15 da IFRS 5).
34
A vida til de um ativo diferente da sua vida econmica. A vida econmica : (a) o perodo durante o qual
um ativo deve ser economicamente utilizvel por um ou mais usurios; ou (b) o nmero de produo ou
unidades semelhantes que se espera obter do ativo por um ou mais usurios (pargrafo 4 da IAS 17
Locaes).
O processo de avaliao especificado na IFRS 5 limitado efetivamente contabilizao da reduo ao valor
recupervel de um ativo detido para venda (e a reverso de perdas por reduo ao valor recupervel); a norma
no permite aumentar o valor contbil de um ativo detido para venda ao seu valor justo menos os custos para
vender.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
8 : 4 : 2 : 1 (isto , um total de 15) reflete o padro de reduo de receitas caindo para metade a cada ano,
durante um perodo de quatro anos (o perodo previsto sobre o qual a entidade espera usar a nave espacial). Por
conseguinte, 8/15 reflete a proporo da renda total que dever ser obtida em 20X1.
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
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Baixa
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aps extenso processo requerido e deliberao.
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Presumindo que esta a data em que todas as seguintes condies tenham sido satisfeitas: (a) a entidade
tenha transferido para o comprador os riscos e vantagens significativos da propriedade dos bens; (b) a
entidade no retenha envolvimento gerencial contnuo como o geralmente presente quando h propriedade,
nem o controle efetivo dos bens vendidos; (c) o valor da receita possa ser mensurado confiavelmente; (d)
provvel que os benefcios econmicos associados com a transao fluiro para a entidade; e (e) os custos
incorridos ou a serem incorridos referentes transao possam ser mensurados confiavelmente (ver pargrafo
69 da IAS 16).
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
37
38
Nota: IFRS 5 no se aplica quando os ativos que so mantidos para venda no curso ordinrio do negcio so
transferidos para estoques.
Nota: o IASB concluiu que os requisitos de divulgao das IASs 2, 16 e 18 conduziriam uma entidade
divulgao de informaes pertinentes aos usurios (ver pargrafo BC35D da Base para Concluses na IAS
16).
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aps extenso processo requerido e deliberao.
Apresentao e divulgao
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O objetivo fornecer informaes financeiras sobre a entidade que reporta que sejam teis para investidores,
mutuantes e outros credores, existentes e potenciais, na tomada de decises quanto oferta de recursos entidade.
Tais decises envolvem a compra, venda ou manuteno de instrumentos de patrimnio e de dvida e a oferta ou
liquidao de emprstimos e outras formas de crdito (ver pargrafo OB2 da Estrutura Conceitual).
40
Reavaliao simultnea (ou uma base rotativa de reavaliao) necessria para evitar a reavaliao seletiva
dentro de uma classe do imobilizado.
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aps extenso processo requerido e deliberao.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
(b)
divulgar informaes sobre as premissas que a entidade faz sobre o futuro, e outras
fontes importantes de incerteza nas estimativas ao final do perodo de relatrio, que
tenham um risco significativo de resultar em um ajuste relevante nos valores contbeis
dos ativos e passivos ao longo do exerccio seguinte (ver pargrafo 125 do IAS 1). Por
exemplo, as premissas utilizadas para estimar os custos iniciais de desativao e
remoo de uma usina nuclear e restaurao do local no qual est localizado,
obrigao contrada quando a planta foi construda, seria divulgada nas notas
explicativas.
(c)
(d)
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adies;
Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
(ii)
(iii)
(iv)
(v)
(vi)
perdas por reduo ao valor recupervel revertidas em lucros ou perdas em
conformidade com a IAS 36;
(vii)
depreciao;
outras mudanas.
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
imobilizado consistentemente de um perodo para outro. No entanto, uma entidade altera uma
poltica contbil apenas se:
(a) a mudana for requisitada por uma IFRS (por exemplo, quando a entidade adota
inicialmente uma nova Norma ou uma alterao a uma Norma); ou
(b) a alterao resultar em demonstraes financeiras fornecendo informao confivel e mais
pertinente sobre os efeitos de transaes, outros eventos ou condies sobre a posio
financeira da entidade, desempenho financeiro ou fluxos de caixa (ver pargrafo 14 da
IAS 8).
Por exemplo, uma mudana para o mtodo de reavaliao do mtodo de custo seria fornecer
uma mensurao mais atual do ativo imobilizado na demonstrao da posio financeira e
uma mensurao mais atual da depreciao.
A fim de permitir que os usurios das demonstraes financeiras possam comparar as
demonstraes financeiras de uma entidade ao longo do tempo, o princpio geral de
contabilizao para alteraes de poltica contbil a aplicao retrospectiva, isto ,
reapresentar dados comparativos como se a nova poltica sempre tivesse sido aplicada pela
entidade (ver pargrafos 19 e 23 do IAS 8). No entanto, a aplicao da restrio de custo (ver
pargrafos CQ35CQ39 da Estrutura Conceitual) frequentemente resulta na especificao
pelo IASB de disposies transitrias especficas nas Normas que criam excees ao princpio
geral da contabilizao de alteraes nas polticas contbil retrospectivamente (ver pargrafo
19(a) da IAS 8). Por exemplo, a adoo inicial de uma mudana de poltica contbil para
imobilizado do mtodo do custo para o mtodo de reavaliao contabilizada como uma
reavaliao de acordo com a IAS 16, e no como uma alterao na poltica contbil (ver
pargrafo 17 da IAS 8). Alm disso, os pargrafos 8081F prescrevem disposies
transitrias e datas efetivas para alteraes na IAS 16.
Os pargrafos 28-31 do IAS 8 especificam requisitos de divulgao para uma alterao de
poltica contbil.
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Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Estgio 2: trabalhos
Trabalho 1
Encontre um relatrio anual consolidado para um grupo com aes na Bolsa de Valores que
tenha o imobilizado e prepare suas demonstraes financeiras em conformidade com as IFRS.
(Relatrios anuais podem ser baixados diretamente de sites de empresas). Prepare um resumo
executivo de uma pgina para o Conselho de Administrao da empresa controladora que
descreva a utilidade das polticas contbeis e de relatrio do grupo no que diz respeito ao
imobilizado.
Trabalho 2
Encontrar exemplos de itens de imobilizado (ou outros bens tangveis) que so difceis de
classificar (ou seja, difcil determinar qual IFRS deve ser aplicada na contabilizao de
ativos identificados). Fontes possveis incluem:
(a)
(b)
(c)
(d)
artigos de imprensa.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
(b)
(c)
se o objetivo do relatrio financeiro para fins gerais seria melhor satisfeito se o IASB
especificasse taxas de depreciao especficas de propsito geral e vidas teis para
cada tipo de imobilizado (por exemplo, 25 por cento do custo histrico de
computadores deve ser reconhecido como uma despesa (depreciao), por ano);
(d)
(e)
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Estgio 2: Tutorial
Abaixo est um exemplo de um tutorial que foi desenhado para desenvolver nos alunos o
conhecimento e a compreenso dos julgamentos e estimativas bsicos necessrios para aplicar
o mtodo de contabilizao pelo custo de acordo com a IAS 16. Na Estgio 2 seria adequado
integrar o material deste tutorial com as exigncias de outras IFRS.
20X1
Em 1 de setembro 20X1 uma entidade adquire um lote de terreno industrial por UM200.000 e
uma mquina para ser instalada no terreno por UM1.000.000.42 A mquina deve ser usada
para fabricar um produto qumico a ser vendido a terceiros.
Antes que a mquina possa ser usada pela entidade, ele deve ser instalada, modificada e
testada. Uma vez testada pela entidade, a entidade reguladora deve vistoriar e testar a mquina
e certific-la como sendo apta para seu propsito, antes que ela possa ser usada para a
produo comercial. Os seguintes custos foram incorridos entre 1 de setembro de 20X1 e 1 de
dezembro 20X1:
(a) instalao: UM25.000 (UM5.000 deste valor equivale ao revestimentover abaixo);
(b) modificao: CU60.000;
(c) teste da mquina da entidade: UM15.000; e
(d) vistoria da mquina por autoridade reguladora: UM100.000.
A autoridade reguladora certificou que a mquina est adequada ao seu uso em 1 de dezembro
20X1.
A entidade espera usar a mquina para produzir 100.000 unidades do produto qumico. No
entanto, a fim de faz-lo, como uma condio legal de continuar a operar a mquina, uma vez
que ela tenha produzido 50.000 unidades, a mquina deve passar por uma grande vistoria
pelas autoridades reguladoras.
Desde que todas as falhas identificadas na vistoria sejam resolvidas, a mquina seria aprovada
para produzir mais de 50.000 unidades (ou seja, 100.000 unidades no total). Depois de
produzir 100.000 unidades (ou seja 50.000 antes da vistoria e 50.000 aps a vistoria), esperase que a mquina seja inservvel e, em conformidade com os regulamentos da indstria, deve
ser removida e o terreno em que foi construda deve ser restaurado condio que estava
antes que a mquina foi erguida sobre ele.
Alm disso, uma condio da entidade reguladora que o revestimento da mquina seja
substitudo aps cada 20.000 unidades produzidas. O forro de substituio deve ser montado
por um tcnico devidamente qualificado, conforme aprovado pela entidade reguladora.
Alm disso, se a mquina for deslocada em qualquer estgio durante sua vida til ela deve
passar por uma grande vistoria para falhas decorrentes do deslocamento. Tal vistoria deve
ocorrer antes que a mquina possa retomar a produo.
42
Alm do terreno e da mquina, a entidade tambm adquire um prdio e tanques de armazenamento, mas para
fins deste tutorial, estes so ignorados.
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Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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aps extenso processo requerido e deliberao.
Perguntas:
Pergunta 1: em 31 de dezembro de 20X1 qual o custo, vida til e valor deprecivel da
mquina e do terreno, mantidos pela entidade? Voc pode supor que todos os itens de custo
so considerados relevantes individualmente.
Pergunta 2: explique como a entidade requerida a contabilizar os custos de vistoria pela
entidade reguladora e a consequente manuteno da mquina em conformidade com a IAS 16
Imobilizado. Voc no precisa sustentar a sua resposta com clculos.
Pergunta 3: explique como a entidade deve contabilizar a sua obrigao de restaurar o
ambiente de acordo com normas do setor. Supor que os efeitos do desconto so irrelvantes e
podem, portanto, ser ignorados. Sustente a sua resposta com clculos.
Pergunta 4: discuta como, em conformidade com a IAS 16, a entidade iria depreciar a
mquina ao longo de sua vida til estimada. Sustente a sua discusso com clculos.
Pergunta 5: discuta como, caso aplicvel, sua resposta pergunta 4 seria diferente se tivesse
sido apropriado para a entidade utilizar o mtodo de depreciao linear. Voc no precisa
sustentar a sua resposta com clculos.
Pergunta 6: discuta como, se aplicvel, suas respostas a perguntas 1 a 5 seriam diferentes se
a entidade preparasse suas demonstraes financeiras em conformidade com a
IFRS para PMEs.
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Pergunta 1 - custo
UM
Mquina
Preo de compra
Custo de Instalao
Custo de Modificao
Custos de ajuste finos
Custos de vistoria inicial - orgo regulador
Obrigao de restaurar o meio
ambiente
Custo da mquina em 31 de
Dezembro de 20X1
1.000.000
25.000
60.000
15.000
100.000
100.000
1.300.000
200.000
Mquina
Custo
Valor residual
Valor
Deprecivel
Vida til
Componente da
vistoria inicial
UM100.000
Componente do
forro
UM140.00044
UM100.000
UM140.000
50.000 unids
20.000 unids
Outros
componentes
UM1.060.000
(UM200.000)
Total
UM1.300.000
(UM200.000)
UM860.000
UM1.100.000
100.000 unids
Terreno
O terreno tem uma vida til indefinida porque seu potencial de servio no consumido no
processo de fabricao. Consequentemente, o terreno no depreciado.
Pergunta 2 - custos de vistoria
1. A vistoria uma condio de funcionamento da mquina. Consequentemente, o custo da
vistoria inicial (ou seja, executada antes que a mquina seja posta em uso) parte do custo
da mquina (ver pargrafos 11 e 14 da IAS 16).
2. Como o custo da vistoria significativo em relao ao custo total da mquina e sua vida
til diferente de outros componentes da mquina, o componente de vistoria
depreciado como um componente separado da mquina em conformidade com o pargrafo
14 da IAS 16 (ver pargrafos 14 e 4345 da IAS 16). A vida til estimada do componente
de vistoria 50.000 unidades, enquanto a vida til estimada do componente forro de
20.000 unidades e dos outros componentes de 100.000 unidades.
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aps extenso processo requerido e deliberao.
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A alterao na estimativa contbil (vida til estimada) ocorreu em 20X6, porque antes de 20X6 a entidade
esperava que a vistoria ocorreria somente aps 50.000 unidades terem sido produzidas pela mquina.
46
Nota: mesmo que a entidade pretenda vender a mquina depois de us-la para fabricar por algum tempo, seu
valor residual ainda provavelmente seria nulo porque o deslocamento da mquina, estando esta venda,
desencadearia a necessidade de uma outra vistoria.
47
Como o valor contbil de um ativo destinado para venda ser recuperado principalmente por meio de venda,
em vez de pelas operaes futuras, sua contabilizao um processo de avaliao, em vez de alocao
(pargrafo BC29 da Base para Concluses na IFRS 5). Por conseguinte, o imobilizado destinado para venda
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62 contidas
nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Supondo-se que a lei no permita que a entidade fabrique mais de 50.000 unidades com a mquina (ou seja,
como a mquina foi vistoriada aps ter produzido apenas 45.000 unidades a sua vida econmica se reduz
para 95.000 unidades).
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aps extenso processo requerido e deliberao.
conseqncia de ter usado a mquina para produzir estoques (ver pargrafo 18 da IAS 16).
Neste exemplo, a entidade inicialmente iria reconhecer a obrigao de recuperao
ambiental incremental de UM1 por unidade produzida como um passivo (proviso) e
como um ativo (parte desse item de estoque).
3. O passivo mensurado ao final de cada perodo de relatrio (de acordo com a IAS 37). Se
o item relacionado de imobilizado (a mquina neste caso) for medido usando o mtodo do
custo, alteraes no valor do passivo so adicionadas49, ou deduzidas, do custo do item de
imobilizado no perodo em que eles so mensurados, salvo se o valor deduzido do custo
do imobilizado exceda o seu valor contbil. Se um decrscimo no passivo exceder o valor
do imobilizado, o valor excedente deve ser reconhecido imediatamente nos lucros ou
perdas. O valor deprecivel ajustado do ativo depreciado durante a sua vida til estimada
restante (veja IFRIC 1). Neste exemplo, em 31 de dezembro 20X8, o passivo
reconhecido na demonstrao da posio financeira por UM165.000 (UM100.000 pela
estimativa original mais UM65.000 relativamente s 65.000 unidades do inventrio
produzidas pela mquina antes dessa data). Como o valor contbil da mquina em 31 de
dezembro de 20X8 maior do que a reduo de UM99.999 (UM100.000 menos UM1) do
passivo em relao a mquina, o valor de UM99.999 integralmente deduzido do valor
contbil da mquina50. Alteraes no passivo que surgiram com relao aos estoques so
contabilizadas em conformidade com a IAS 2, como explicado no primeiro pargrafo BC6
da IFRIC 1. O montante de UM65.000, que guarda relao com a produo de estoques (e
portanto foi custeado nos estoques como contrapartida do aumento original da proviso)
ser portanto baixado dos estoques que ainda no foram vendidos em 31 de dezembro
20X8, taxa de UM1 por unidade de estoque; o saldo51 remanescente (do efeito total
UM65.000) que no for ajustado nos estoques ser reconhecido em lucros e perdas.
Supondo que houvesse 500 unidades de estoque em 31 de dezembro 20X8, UM500
seriam ajustadas (baixadas) dos estoques e UM64.500 seriam creditadas em lucros e
perdas
Pergunta 4 - depreciao
Componentes significativos
1. Cada parte da mquina com um custo que seja significativo em relao ao custo total do
item (e que tenha vida til ou mtodo de depreciao que sejam significativamente
diferentes entre si) depreciado separadamente (ver pargrafo 43 da IAS 16). Contudo,
partes significativas de um item que tem uma vida til e um mtodo de depreciao que
sejam os mesmos podem ser agrupados para determinar a despesa de depreciao (ver
pargrafo 45 da IAS 16). O pargrafo 14 da IAS 16 tambm esclarece que uma vistoria
tratada como um componente separado. Consequentemente, o componente de vistoria
inicial da mquina (unidades de vida til estimado = 50.000 unidades) deve ser depreciado
separadamente do resto da mquina (unidades de vida til estimada = 100.000 unidades).
49
Onde o efeito de desconto a valor presente relevante, qualquer incremento no passivo devido reverso do
ajuste a valor presente pela passagem do tempo seria reconhecido como despesa financeira em lucros e perdas
(ao invs de ser adicionado ao custo da mquina).
50
O valor contbil ser maior sem a necessidade de qualquer clculo, pois o valor residual estimado j maior
que UM99. 999.
51
O montante da alterao da estimativa contbil que atribuvel aos estoques no vendidos no pode ser
determinado com as informaes fornecidas.
Fundao IFRS. Este material foi concebido para servir apenas como um guia e as opinies
64 contidas
nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
Da mesma forma, o revestimento deve ser depreciado separadamente como seu custo
significativo e sua vida til de 20.000 unidades.
Mtodo de depreciao
2. A entidade deve depreciar o componente principal da mquina usando do mtodo das
unidades de produo, porque esse mtodo reflete mais adequadamente o padro em que a
entidade espera consumir o potencial de servio da mquina - a mquina pode ser usada
para produzir um mximo de 100.000 unidades. No entanto, em 20X6, aps a fabricao
de 45.000 unidades, a estimativa foi revista porque naquele momento a administrao
passou a ter uma expectativa de uma produo de mais 50.000 unidades (ou seja, um total
de 95.000 unidades).
3. O mtodo de unidades de produo tambm o mais adequado para o custo de vistoria
inicial, o custo de vistoria subseqentes e de cada forro, como o mtodo que melhor
reflete o padro pelo qual a entidade espera consumir os servios potenciais desses
componentes. Por exemplo, a segunda vistoria obrigatria aps a produo de 50.000
unidades e a capacidade total de 100.000 unidades.
Quando comear e quando parar de depreciar a mquina
4. Embora a mquina esteja pronta para uso, como pretendido pela administrao em 1 de
dezembro 20X1, como o mtodo de depreciao usado pela entidade o de unidades de
produo, a depreciao de todos os componentes comearia somente em 1 de janeiro
20X2 (ou seja, quando a primeira unidade foi fabricada).
5. Da mesma forma, somente porque o mtodo de depreciao utilizado o de unidades de
produo (a despesa de depreciao surge apenas quando cada unidade produzida),
nenhuma depreciao reconhecida enquanto se realiza a manuteno da mquina (ou
seja, a depreciao de fato suspensa por quatro meses em 20X6).
6. Em 1 de setembro 20X9 a entidade cessa a depreciao da mquina quando da sua
reclassificao de imobilizado (IAS 16) para um ativo no-circulante destinado para venda,
posto que a IFRS 5 requer que a mensurao do item reflita a expectativa de que o valor
contbil do ativo no-circulante mantido para venda seja recuperado atravs da venda, e
no por meio da produo de produtos para venda. A mensurao especificada na IFRS 5
ajuda investidores, mutuantes e outros credores existentes ou em potencial a avaliar as
perspectivas de gerao pela entidade de fluxos de caixa lquidos futuros da mquina.
Depreciando o componente de vistoria da mquina
7. Em 20X2-20X5 o valor deprecivel de UM100.000 do componente de vistoria inicial
(veja a pergunta 1 acima) seria depreciado pela produo das 50.000 unidades (ou seja,
UM2 por unidade produzida) porque se espera que 1/50.000 do potencial de servio do
componente de vistoria inicial seja consumido quando cada unidade for produzida.
Consequentemente, em 20X2 quando so produzidas 4.000 unidades, a despesa de
depreciao UM8.000, e em cada um dos anos 20X320X5 quando so produzidas
12.000 unidades, a despesa de depreciao de UM24.000 por ano.
8. Em 20X6 quando a segunda vistoria ocorre o montante de UM10.000 restante do custo da
vistoria anterior baixado (ver pargrafo 14 da IAS 16).
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adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
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contidas nele so de responsabilidade dos autores, os quais no fornecem qualquer garantia quanto
adequao de seu contedo. Posies oficiais da Fundao IFRS e do IASB so determinadas apenas
aps extenso processo requerido e deliberao.
24. Em 20X9, apesar de 1.000 unidades serem produzidas aps a mquina ser classificada
como um ativo no- circulante destinado para venda, no h nenhuma depreciao porque
a mquina classificada como um ativo no- circulante destinado para venda.
25. Em 20Y0, apesar de 2.000 unidades serem produzidas, no h nenhuma depreciao
porque a mquina classificada como um ativo no- circulante destinado para venda.
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aps extenso processo requerido e deliberao.
CLCULOS da depreciao:
Vistoria
Custo 31 Dezembro20X1 (ver
Pergunta 1)
Valor residual estimado
Forro
Demais
Total
100.000
140.000
1.060.000
1.300.000
(200.000)
(200.000)
Valor Deprecivel
100.000
140.000
860.000
1.100.000
Depreciao 20X2
(8.000)
(28.000)
(34.400)
(70.400)
Depreciao 20X3
(24.000)
(84.000)
(103.200)
(211.200)
(24.000)
(85.600)
(103.200)
(212.800)
144.000
144.000
(24.000)
(86.400)
(103.200)
(213.600)
20.000
516.000
536.000
148.000
148.000
Depreciao 20X6
(10.000)
(37.000)
(46.909)
(93.909)
(10.000)
(10.000)
Custo 20X6
100.000
200.000
300.000
Valor Deprecivel em
31/12/20X6
100.000
111.000
669.091
880.091
Depreciao 20X7
(20.000)
(74.000)
(133.818)
(227.818)
80.000
37.000
535.273
652.273
150.000
150.000
Depreciao 20X4
Custo 20X4
Depreciao 20X5
Valor Deprecivel em
31/12/20X5
Custo 20X6
Valor Deprecivel em
31/12/20X7
Custo 20X8
Aumento no valor residual
estimado
Depreciao 20X8
Mudana na estimada contbil
20X8
Depreciao para 20X9
Valor Deprecivel em
31/08/20X9
Valor residual estimado
(100.000)
(100.000)
(20.000)
(74.500) b
(108.818)c
(203.318)
(99.999)
(99.999)
(18.000)
(67.500)
(67.937)
(153.437)
42.000
45.000
158.519
245.519
300.000
300.000
42.000
45.000
458.519
545.519
Depreciao para 20X8 = (CU535.273 menos CU100.000 aumento no valor residual) 40.000 10.000 =
CU108.818.
d
Depreciao para 20X9 apenas com relao as 9.000 unidades. Depois de produzir as 9.000 unidades, a
mquina classificada como destinada para venda de acordo com IFRS 5.
e
Depreciao para 20X9 = (CU535.273 menos CU100.000 aumento no valor residual menos CU108.818
depreciao para 20X8 menos CU9.999 mudana na proviso de restaurao) 30.000 9.000 = CU67.937.
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