EL TDABC y el anlisis de las actividades

Ing. Eduardo Daniel Bendersky MBA

RESUMEN
En su libro de 1987 Relevance Lost. The Obsolescence of Accounting Systems,
Robert S. Kaplan y H. Thomas Johnson, y en Cost & Effect de 1998, Robert S.
Kaplan en colaboracin con Robin Cooper , realizan una crtica a los sistemas
tradicionales de distribucin de los Gastos Generales, particularmente al
realizarlos segn variables relacionadas con el tiempo como la Mano de Obra
Directa.
Sin embargo en noviembre de 2004, se produce un retorno a las fuentes, ya
que a partir de su artculo Time-Driven Activity-Based Costing, Kaplan y
Anderson proponen un regreso a la distribucin de los Gastos Generales a
travs de variables relacionadas con el tiempo.
Este retorno a la distribucin por tiempo, y an ms, en los ejemplos lo hacen
por horas hombre disponibles en cada sector, fue criticado a partir de que las
horas hombre haban sido abandonadas como driver dos dcadas antes, por
Kaplan mismo.
En el presente trabajo se analiza el TDABC, no se discute si el dejar de lado
sus ideas primitivas significa un retroceso para Robert S. Kaplan, pero si se
toma en cuenta, independientemente de los cost drivers, el inmenso aporte que
significa la particin de los procesos en actividades, para la investigacin de
costos y la economa de recursos.
PALABRAS CLAVE
Costos Rentabilidad - Activity Based Costing - Time driven activity based
costing Actividades
DESARROLLO
El presente trabajo se basa en dos investigaciones en paralelo:
a) Una investigacin bibliogrfica crtica sobre el ABC y el TDABC
b) Una investigacin cualitativa en empresas que aplican el ABC y en otras
que asumen su temor a implementarlo
La experiencia acadmica, y la experiencia prctica, que se complementan y
potencian mutuamente han facilitado enormemente la comprensin de estos
temas

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Introduccin
En los ltimos aos, y por un claro enfoque a la satisfaccin del cliente, se
produjo un gran aumento del monto de los Gastos Generales de las empresas,
a la par de una disminucin del monto de las variables directas como la Materia
Prima (MP) o la Mano de Obra Directa (MOD).
En Cost & Effect, escrito en 1998 por Robert S. Kaplan en colaboracin con
Robin Cooper se asuma que los sistemas de distribucin por Mano de Obra
Directa tenan sentido 50 u 80 aos antes, cuando fueron elaborados. (Kaplan
& Cooper, 1998)
Las variables a utilizar como bases de distribucin deben ser de montos
relevantes dentro del sector bajo anlisis. En la medida que el costo de la MOD
(mano de obra directa), por efecto de los desarrollos tecnolgicos, tiende a
disminuir, su utilidad como driver o inductor tambin lo hace.
Revalorizar estos cost drivers o inductores con base temporal diez aos ms
tarde, puede ser o no un retroceso o un retorno a las ideas que Kaplan
abandonara en los 90.
Sin embargo el gran aporte del ABC y que se mantiene en el TDABC, es el de
la particin de los procesos en actividades, para la investigacin de los costos y
la economa de recursos.
Uno de los objetivos primarios de las empresas es el de mejorar su
rentabilidad, y el ABC, originalmente diseado como sistema de Gestin de
Costos ms que como sistema de clculo, permite mediante esta divisin y
posterior anlisis de las actividades, eliminar o minimizar las prescindibles, y
mejorar la realizacin de las imprescindibles.
Esto implica que el ABM (Activity Based Management) permanece, mientras se
cuestiona una parte del ABC, si se pretende hacer una divisin entre ambos
conceptos.
El estudio de la pertinencia y forma de ejecucin de las actividades
involucradas en el anlisis de los procesos, es la mejor contribucin del ABC y
el TDABC lo contina de la misma manera.
Adems ambos sistemas, el ABC y el TDABC son sistemas causales o causaefecto, en el que pueden rastrearse fcilmente los orgenes de los costos de
cualquier objeto de costos.
Lo que debe tomarse en cuenta, como al implementar cualquier sistema de
costos, es su no universalidad. Esto significa que no es aplicable en todas las
empresas y en todos los casos, sino solamente en aquellos sectores en que los
costos dependientes del tiempo son los mayoritarios.
En su afn de mejora de rentabilidad va reduccin de costos, las empresas
buscarn un sistema simple que no incremente los recursos aplicados a la
implantacin y mantenimiento peridico del mismo, y que brinde informacin
fehaciente.
La falla del ABC, es que se trata de un sistema complejo y consecuentemente
caro.
La necesidad de encuestar a los empleados, la doble distribucin necesaria
para implementarlo, y la cantidad de inductores o drivers distintos que obligan a
un conjunto importante de datos a reunir en cada perodo de medicin, solan
provocar gran irritacin en las empresas que intentaban aplicarlo.

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Kaplan y Anderson detectan en 2004 estas irregularidades (Kaplan &

Anderson, 2004), y proponen regresar a un sistema de inductores basados en
el tiempo, principalmente el tiempo de la MOD.
A modo de sntesis podemos decir que existe un mtodo ABM/TDABC,
perfectamente sencillo, consistente y aplicable.
El ABC, abandon la distribucin de Costos Indirectos sobre base de
tiempo.
Cul es el principal problema de asignacin que afrontan los analistas de
Costos y que genera las mayores dificultades: el de asignar los costos
indirectos a los objetos de costos de las empresas.
Respecto a este punto, Kaplan y Jhonson opinaban que la contabilidad de
gestin fracasaba en la obtencin de costos precisos de los objetos de costos
ya que utilizaban una nica variable directa para asignar los costos indirectos
(haciendo referencia a la mano de obra directa, o al tiempo de utilizacin de la
misma), y esa variable no necesariamente es representativa de los recursos
demandados por esos productos o servicios. (Kaplan & Johnson, 1987)
Un ao ms tarde, en 1998, Kaplan y Cooper en la bsqueda de soluciones a
los problemas planteados introducen el concepto del Activity Based Costing
para poder dar respuestas a preguntas como las siguientes:
En qu actividades gasta la organizacin sus recursos?
Cul es el costo de las actividades a nivel organizacin (las que sirven para
sostener toda la estructura organizativa)?
Por qu se necesitan realizar negocios, procesos y/o actividades?
Cunto de cada actividad se necesita para cada producto, o servicio o cliente?
(Kaplan & Cooper, 1998)
Es interesante la opinin siguiente:
Desde la perspectiva de la administracin, un sistema ABC ofrece
ms que una simple informacin exacta del costo de los productos,
proporciona informacin acerca del costo y desempeo de
actividades y recursos, y puede rastrear costos con exactitud a los
objetos diferentes o productos, como clientes y canales de
distribucin; por ejemplo, conocer el costo de las actividades, la
importancia que tienen para la organizacin y con qu eficiencia se
realizan, permite que los administradores se concentren en las
actividades que pudieran ofrecer oportunidades para ahorros en
costo; es decir que se puedan simplificar, desarrollar con mayor
eficiencia, eliminarse y as sucesivamente (Hansen & Mowen, 1996)
Este comentario coloca, ya en 1996, el acento en que las ventajas del sistema
son ms del ABM que del ABC, y que la reduccin de costos proviene del
primero ms que del segundo.
Lo que se vena realizando tradicionalmente, era distribuir el costo de los
recursos (Costos Indirectos) a los Objetos de Costos, en una sola etapa, y con
base en el tiempo. (Figura N 1)

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$
Recursos
1

$
Recursos
2

$
Recursos
n

Objetos de Costos
Productos, servicios, clientes, etc.
Costos Tradicionales Figura 1
NFuente Propia

Figura N2 de (Kaplan & Cooper, 1998)

La propuesta del Activity Based Costing, es asignar el costo de los Recursos a

las Actividades, por medio de los Cost Drivers de Recursos, para luego en una
segunda etapa repartir las actividades en los Objetos de Costos, mediante los
Cost Drivers de Actividades.
La frase ms comn que resumira al ABC es: los productos no consumen
recursos sino actividades y es la realizacin de actividades, la que
consume los recursos.
La modificacin aportada por el ABC, de acuerdo a la Figura N 2 fue la de
distribuir los Recursos en las Actividades y luego stas en los Objetos de
Costos.
Sin embargo, nunca se pudo dejar de lado en forma absoluta las bases de
distribucin temporales. Quienes aplicaban el ABC observaban que las bases
temporales eran muy representativas para los Cost Drivers de Recursos.
El ABC no estuvo exento de problemas. De all la baja repercusin que el
mtodo ha tenido en las empresas a casi 30 aos de su aparicin.
Casi todos los especialistas coinciden en un nico y fundamental problema
como es el de la gran cantidad de recursos que se utilizan para la
implementacin y actualizacin permanente de los datos necesarios para el
ABC.
En noviembre 2004, (Kaplan & Anderson, 2004), reflexionan sobre estas
dificultades de implementacin del ABC.
Citan que en un Banco con 70.000 empleados, hacen falta 14 personas para
recoger los datos, procesar y presentar la informacin segn el criterio ABC.
Esto provocaba que el sistema vaya quedando desactualizado.
Adems sealan que si bien el ABC funciona de manera terica, muchas
empresas fracasaron en su implementacin, incluso provocando clera en sus
empleados, cuando se trataba de organizaciones con gran cantidad de
recursos a analizar.
Asumen que el mtodo de encuestarlos para determinar el porcentaje de sus
tiempos que aplican a cada actividad, y luego promediar los resultados
obtenidos adolece de errores.
Toman como ejemplo la actividad de despachar pedidos de clientes en una
empresa de transportes, que puede ser ejecutada en forma distinta si el
transporte es envo rpido, es envo normal, o nocturno, o a camin completo o
con carga compartida.

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(Garca Mrquez & Ruiz de Arbulo Lpez, 2010), resumen las dudas de las
empresas en la asignacin de los costes indirectos a las actividades, porque
se basa en clculos subjetivos que cada responsable hace sobre el porcentaje
de su tiempo que dedica a cada actividad, y agregan que las operaciones de
las empresas son demasiado complejas y que muy pocos responsables
informan el tiempo ocioso o improductivo, provocando que los costos se
calculen siempre a capacidad plenamente utilizada.
En el mismo sentido, (Tse & Gong, 2009) dicen que a pesar de las ventajas del
ABC sobre los modelos tradicionales, basados en volumen, la tasa de
adopcin del modelo ABC en las organizaciones era decepcionantemente bajo.
Adems remarcan la gran cantidad de recursos que el ABC requiere, la falta de
integracin del ABC con los otros sistemas de gestin que puede tener la
organizacin y las dificultades de mantenimiento del sistema en grandes
organizaciones
Otros autores reflexionan que a pesar de los beneficios del ABC, nunca gan
una amplia aceptacin, entre otras cosas debido al alto costo y alta demanda
de tiempo de las entrevistas con los empleados, y el alto costo, tambin, de la
actualizacin continua, ya que a menudo cambian los procesos, actividades y
lneas de productos. Esto provoca una distorsin por caducidad de los clculos
efectuados. (ker & Adigzel, 2010)
Otro importante autor del tema, Gary Cokins (Cokins, 1996), hace referencia a
que para los Cost Drivers de Recursos las distribuciones se basan en
estimaciones de los empleados de las actividades que consumen su tiempo y
cunto.
A pesar de los dichos de estos autores, consideramos que la subjetividad en la
implementacin de un sistema de costos es imposible de evitar en su totalidad.
En qu se basa el TDABC
Kaplan y Anderson (Kaplan & Anderson, 2004) realizan la bsqueda de nuevos
mtodos, pero sin abandonar la nocin fundamental del ABC, la de las
Actividades.
As lo hacen porque consideran que el ABC, le brind a las empresas algunos
resultados muy significativos, al ahorrar costos va mejora de las actividades.
El TDABC es entonces la continuacin natural del ABC, ya que no reniega del
anlisis a travs de las actividades, pero simplifica enormemente el clculo.
El TDABC opera segn el siguiente clculo
a) Para cada grupo de recursos se requiere determinar el costo por unidad
de tiempo de ese recurso
b) Determinar el tiempo necesario para llevar a cabo una unidad de cada
tipo de actividad
Segn Kaplan y Anderson (Kaplan & Anderson, 2004) este procedimiento
obvia la necesidad de interrogar a los empleados sobre en que gastan sus
tiempos. En 2007 reiteran este concepto (Kaplan & Anderson, 2007)
agregando que el TDABC simplifica el proceso de costeo, eliminando la
necesidad de realizar una encuesta de asignacin de costos de los recursos a
las actividades entre los empleados.
Pero, la subjetividad del mtodo se mantiene, ya que en lugar de interrogar a
los empleados sobre qu realiza (ABC) se debe interrogarlos sobre cunto
tiempo le demanda realizarlo (TDABC)
Si en vez de interrogar a los empleados se decidiera observarlos, no debe
olvidarse que las observaciones de los tiempos de realizacin de cada

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actividad introducirn perturbaciones en el sistema, y los trabajadores se vern

influenciados por las observaciones.
Aparece adems un segundo problema, que es el de estimar la capacidad.
Mientras Kaplan y Anderson hablan de capacidad, Patxi Ruiz de Arbulo Lopez
y Jordi Fortuny-Santos (Ruiz de Arbulo Lopez & Fortuny-Santos, 2011) se
refieren a capacidad normal y Anthony Atkinson (Atkinson, 2007), se refiere a
capacidad prctica, y dependiendo de cul se utilice los costos de las
actividades y de los objetos de costos sern distintos

=

La ecuacin en el TDABC
En el modelo convencional de ABC, el responsable de costes pide a
las personas que respondan a una serie de cuestionarios sobre
cmo reparten su tiempo entre las actividades que realizan. En
TDABC las encuestas se abordan de forma diferente.
El responsable de costes solicita el tiempo necesario para realizar
los pasos concretos de un proceso. Por ejemplo, al analizar el
proceso de introducir un pedido de compras, el responsable de
TDABC solicita el tiempo que supone dar de alta al proveedor y el
tiempo de procesar cada lnea de pedido. (Ruiz de Arbulo Lopez &
Fortuny-Santos, 2011)
Se tendr en este caso 2 trminos de la ecuacin, la cantidad de lneas de
pedido multiplicada por la cantidad de lneas a abastecer y el tiempo de dar de
alta a un proveedor, si es que hubiere necesidad de darlo de alta.
= =
= 0 + 1 1 + 2 2 = 0 +
donde
0
1 y
2
Ejemplo de aplicacin de TDABC
Se trata de una empresa metalmecnica que realiza piezas a pedido de sus
empresas clientes.
En el primer contacto con la empresa, manifiestan sus dificultades de calcular
costos:
nosotros hacemos alrededor de 500 piezas nuevas por ao, nos resulta
imposible realizar un clculo de cada nuevo producto
En este caso se decidi calcular el costo de cada actividad de produccin por
minuto de realizacin de la misma.
Ese costo minuto incluye la depreciacin, el seguro, el mantenimiento, la
energa elctrica consumida, etc. pero no el costo de la mano de obra directa
empleada que se evalu separadamente.
Se adopt este esquema, de costo minuto, dado que en el diseo y posterior
presupuestacin de cada pieza se incluan sus tiempos en cada tipo de
mquinas.
Se tomaron separadamente los recursos para determinar el costo del minuto
mquina del de minuto operario, ya que para determinadas actividades podan
utilizarse uno, dos o hasta tres operadores, y los operarios de cada tipo de
mquina suelen tener salarios distintos.

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El costo sumado de ambos (mquina ms operarios) ms el tiempo ocioso

por el setup, o preparacin de las mquinas, indica el costo de elaboracin en
cada tipo de mquina.

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Aqu puede nuevamente sealarse las dificultades anteriormente mencionadas

de determinacin de la capacidad prctica.
Hay actividades que no pueden tercerizarse porque el traslado de las piezas
implica dificultades, pero que ocupan solamente unas pocas horas por mes.
El dilema es cmo calcular en esos casos la capacidad prctica de las mismas,
su ociosidad y sus costos por minuto.
Revalorizando las virtudes del ABC-ABM que se conservan en el
TDABC
El ABC fue inicialmente desarrollado como un sistema de gestin de
costos, ms que como un sistema de simple clculo de los mismos.
La observacin pormenorizada de las actividades que se realizan
(anlisis con lente de aumento), facilita el logro del objetivo de gestin, a
costa de complicar la tarea.
Este examen detallado, permite la correcta administracin de los Costos,
y puede servir, tal cual indican Govindarajan y Shank, para ubicarnos por
delante de nuestros competidores. (Govindarajan & Shank, 1995).
Ya Kaplan y Cooper escribieron en 1991 (Kaplan & Cooper, 1991) que:
El ABC revela los vnculos entre el rendimiento de actividades
concretas y las demandas esas actividades hacen de los recursos
de la organizacin, lo que da a los administradores una visin clara
de cmo los productos, marcas, clientes, instalaciones, regiones o
canales de distribucin generan ingresos y consumen recursos.
En este prrafo aluden al objetivo de rentabilidad de las compaas al
referirse a generacin de ingresos y consumo de recursos.
Luego afirman:
El ABC pone de manifiesto para los administradores, donde su
accin tendr el mayor impacto en los beneficios
revela a menudo picos inesperados de rentabilidad y crteres de
prdidas en las operaciones de una empresa. Pero los gerentes
no deben usar la informacin ingenuamente para cerrar plantas,
dejar de atender clientes, o eliminar productos. Ellos debe usarlo

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como una gua para cambiar el precio de los productos o clientes o

transacciones, alterar la mezcla producto-cliente, o para llevar a
cabo actividades de manera ms eficiente.
Esta eficiencia defendida por los autores del ABC, redundar secundariamente
en el objetivo de rentabilidad planteado.
El ABC o su derivado el
ABM, son sistemas que
ETAPA 1: Conocimiento preliminar de
no se dedican a analizar
la Estructura de Costos
solamente CUNTO,
sino tambin el QU,
ETAPA 2: Anlisis de los Procesos
CMO y DNDE.
Se debe considerar
ETAPA 3: Anlisis de las Actividades
a) Qu actividades
son las que se realizan,
ABM 4: Anlisis
b) Si es correcto la
ABC 4: Agrupamiento de las
Actividades Valor
Actividades
(agregan o no valor)
forma y la oportunidad
en qu se realizan y
ABM 5: Anlisis
ABC 5: Determinacin de Cost Drivers
Actividades Proceso
c) En qu
de Recursos
(imprescindibles o discrecionales)
Departamento de la
empresa se llevan a
ABM 6: Modelizacin de los Procesos
ABC 6: Determinacin de los Objetos
con y sin las Actividades
de Costos
cabo.
De esta manera, y desde
ABM 7: Anlisis Interno de las
ABC 7: Determinacin de Cost Drivers
el punto de vista
Actividades para mejorarlas
de Actividades
estratgico, se puede
ejercer un mejor control
OBJETIVO ABC: ASIGNACIN DE
OBJETIVO ABM: REDUCCIN DE
COSTOS
COSTOS
del cumplimiento de los
ETAPAS ABC y ABM
Figura N4
objetivos y por lo tanto
Fuente: ABC-ABM Gestin de Costos por Actividades
aplicar mejores y ms
rpidas conductas correctivas.
La observacin analtica y en detalle de las actividades se realiza en 4
etapas, tal como puede verse en la Figura N4.
a) ABM 4.- Estudio desde el punto de vista de valor: Verificar si la actividad
cuestionada agrega o no valor al Objeto de Costos.
b) ABM 5.- Estudio desde el punto de vista de procesos. Analizar si para la
realizacin del proceso, las actividades bajo anlisis son imprescindibles
o no.
c) ABM 6.- Estudio del modelo. En caso de llegarse a la conclusin que
una actividad puede ser eliminada debe modelizarse el proceso sin la
actividad, para verificar que los cambios introducidos, no afectarn al
proceso completo.
d) ABM 7.- Estudio de la mejora de las actividades. La ejecucin de
stas, est siempre bajo un anlisis crtico, lo que implicar un
proceso de mejora y reduccin de costos casi constante.
Carmelo Capasso y Julio Marchione en su artculo presentado en el
XXVIII Congreso Argentino de Profesores Universitarios de Costos,
tambin asignan importancia al management o Gerenciamiento de las
Actividades, citando dos etapas que lo contemplan:
Optimizacin y
Control

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Tambin el Consortium for Advanced Manufacturing-International aporta

un Grfico que suele
denominarse Cruz
CAM-I donde se
observa cmo opera
en vertical el ABC y en
horizontal,
denominado Procesos,
el ABM.
Edward Blocher
(Blocher, 2010)
destaca entre las
ventajas del ABC
1. Mejores
medidas de
rentabilidad.
Procesos
2. Mejora para la
Fuente: Consortium for Advanced Manufacturing-International Figura N5
toma de decisiones.
3. Mejora de la informacin de procesos
4. Mejora de la Planificacin
5. Informacin sobre el costo de la capacidad no utilizada
Cada uno de estos beneficios pueden contribuir de manera
significativa a la competitividad de una empresa por ayudando a la
compaa a tomar mejores decisiones y ejecutar su estrategia.
Esto nos lleva a pensar una vez ms en las ventajas de management que
ofrece el mtodo.
La firma Deloitte, llama al mtodo ABC/M incluyendo las ventajas del
gerenciamiento de las actividades. (Deloitte, 2014)
En su opinin el ABC/M trabaja con mejor precisin de costos para la
toma de decisionea.
Activity Based Costing / Administracin (ABC / M) es una
herramienta que ayuda a explorar las oportunidades para mejorar la
rentabilidad de una empresa. A diferencia de los enfoques
tradicionales de anlisis de costos, ABC / M proporciona informacin
de costos ms precisos para cada actividad, cliente y producto.
A pesar de estas opiniones favorables a la utilizacin del ABM como
sistema para reducir costos, aumentar consecuentemente la rentabilidad y
tomar decisiones sobre productos clientes y mercados, se observa que la
mayora de las empresas se detienen en el ABC, y no avanzan en el
sentido ms importante del mtodo.
Esta subutilizacin del mtodo, al usarlo slo para clculo, es perniciosa y
aumenta los costos visibles del ABC.
La segunda gran ventaja que ofrece el ABC/M y su derivado el TDABC es
que son mtodos causales, por lo que puede hacerse un recorrido desde
los efectos a sus causas.
El IMA Institute of Management Accounting refuerza esta posicin
(Accounting, 2006)
El problema con el costeo tradicional es que cada vez mayor
cantidad de gastos indirectos contina siendo asignado utilizando

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factores de asignacin que suelen ser ajenos a sus causas. El

consumo de recursos necesita ser rastreado y asignado como
costo sobre la base de las relaciones de causa y efecto, y eso es lo
que hace la cadena ABC
Para estas empresas, el nfasis se ha desplazado desde ABC al
ABM, la gestin por actividades. Estas organizaciones utilizan el
conocimiento de sus cost drivers-las medidas de actividad que son
factores causales en la ocurrencia de costos- para mejorar sus
operaciones.
Este recorrido de efectos a causas, es muy similar al que ya se haba
planteado en los Diagramas de Espina de Pescado de Ishikawa causas a
efectos
Permite iniciar el anlisis en el Objeto de Costos a estudiar (Figura N6),
pasando a observar de las actividades que influyen en sus costos, cules
son las de mayor peso (Actividad A) para
RECURSOS
luego revisar si puede realizarse una
economa de recursos (zona marcada ms
oscura.
ACT.
ACT.C
B
Esta labor de estudio de las actividades del
ACTIVIDAD A
ABC/M persiste totalmente intacta y vigente
OBJETO
en el TDABC.
DE
COSTOS
Las claras relaciones entre recursos y
Figura N6
actividades y entre actividades y objetos de
costos, hacen que se simplifiquen los estudios de
estas conexiones.
Este anlisis llevar indefectiblemente a la reduccin de costos, que suele ser
un objetivo mucho ms potente en las compaas que la mera asignacin de
los mismos.
CONCLUSIONES
Se ha visto como la virtud principal del Costeo por Actividades, la posibilidad de
hacer un buen gerenciamiento de las mismas.
El ABM es el que permite la mejora de las mismas, con la consiguiente
economa de recursos, y la baja de costos.
El TDABC cambia las bases de asignacin, de los Recursos a las Actividades
pero mantiene intacta la idea del anlisis de las Actividades.
Se critica, como un retroceso, la reutilizacin de bases temporales para la
asignacin de los costos. Son las mismas bases que Kaplan y Johnson haban
indicado eliminar en 1987.
Sin embargo a la luz de unas dcadas de experiencia y observando una
difusin mediocre del ABC entre las empresas, uno de sus autores (Robert S.
Kaplan) decide que la complejidad de la implementacin y mantenimiento del
ABC hacan necesario este cambio.
Criticar el hecho de volver a utilizar un mtodo de distribucin inicialmente
descartado, es olvidar que se trata de un sistema ms de gestin que de
clculo de actividades, desarrollado para generar mejoras sustanciales en la
operacin y a travs de stas en los costos de los productos o servicios de las
empresas.
A lo largo del anlisis de este Trabajo, hemos hecho algunas reflexiones:
Reflexin 1: Cada vez que se analiza o se desea implementar un nuevo
sistema de costos, se debe tomar en consideracin la no universalidad de los

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mtodos de costeo. Ningn sistema ser apto para todas las empresas ni
quizs en una misma empresa para todos los sectores de sta.
Reflexin 2: Cul fue el mayor aporte del ABC/ABM:
a) Proponer un cambio de bases de asignacin o
b) Introducir el concepto de Actividades, separar los Procesos en
estas unidades mnimas y plantear el anlisis a fondo de las
mismas a travs del ABM.
La profundidad de la segunda afirmacin, y que la primera sea casi una
consecuencia de sta, obviamente deseada y sumamente til, hace que
afirmemos la alternativa del correcto gerenciamiento de las actividades
(ABM Activity Based Management) fue la que cambi los estudios de los
costos.
Reflexin 3: Como conclusin anterior, eEl objetivo del anlisis de las
actividades no es el de determinar exclusivamente su valor econmico, sino
tambin su pertinencia de realizacin, su modo de realizacin y orden dentro
del proceso, y el Departamento donde se realizan.
Reflexin 4: El TDABC no elimina la subjetividad en el clculo de los tiempos
para realizar cada actividad.
Una buena pregunta sera si se considera posible eliminar esta subjetividad en
la implementacin de un sistema de costos.
Si as fuera, todos los analistas llegaramos a resultados idnticos, lo que en la
prctica no sucede.
Reflexin 5: El problema de anlisis en el TDABC aparece en el clculo
de la capacidad, imprescindible para el clculo del Costo de los Recursos
por unidad de tiempo.
Reflexin 6: Todos los sistemas causales (causa-efecto), como lo son
todos los relacionados con Actividades (ABC, ABM, TDABC) son de muy
sencilla comprensin e interpretacin para todo nivel de operadores.

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