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2015
FORMAO DISTNCIA
ENCERRAMENTO DE CONTAS
Aspetos Contabilsticos
DIS0515
Ana Cristina Pinto Ferreira
Lus Antnio Rodrigues
Rui Alberto Machado de Sousa
www.otoc.pt
FICHA TCNICA
Ttulo: ENCERRAMENTO DE CONTAS - Aspetos Contabilsticos
Autores: Ana Cristina Pinto Ferreira; Lus Antnio Rodrigues; Rui Alberto Machado de Sousa
Capa e paginao: DCI - Departamento de Comunicao e Imagem da OTOC
Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas, 2015
No permitida a utilizao deste Manual, para qualquer outro fim que no o indicado, sem
autorizao prvia e por escrito da Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas, entidade que detm
os direitos de autor.
NDICE
SIGLAS
3. A PRESTAO DE CONTAS
11
3.1. ENQUADRAMENTO
11
12
12
13
13
14
14
14
14
16
17
20
21
21
22
24
27
27
3.6.1.2. Sociedade annima, com convocatria, com gratificao de balano e com MEP
27
29
31
33
34
36
37
38
40
42
44
46
51
51
53
54
55
58
6. OPERAES DE ENCERRAMENTO
63
72
77
81
84
6.6. INVENTRIOS
87
91
94
6.9. RDITO
98
100
6.11. FUNDO DE COMPENSAO DO TRABALHO (FCT) E FUNDO DE GARANTIA DE COMPENSAO DO TRABALHO (FGCT)
102
104
107
111
113
114
115
63
117
SIGL A S
Art. Artigo
BADF Bases de apresentao das demonstraes financeiras
CC Cdigo dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurana Social
CIRC Cdigo do imposto sobre rendimentos pessoas coletivas
CIVA Cdigo do imposto sobre o valor acrescentado
CIS Cdigo do imposto do selo
CLC Certificao legal das contas
CMVM Comisso de Mercado de Valores Mobilirios
CNC Comisso de Normalizao Contabilstica
CRC Cdigo do registo comercial
CSC Cdigo das sociedades comerciais
DL Decreto-lei n.
DR Decreto regulamentar n.
EC Estrutura conceptual
ESNL Entidades do setor no lucrativo
FAQ Frequently asked questions (respostas a perguntas frequentes)
FCT Fundo de compensao do trabalho
FGCT Fundo de garantia de compensao do trabalho
IAS International accounting standard
IASB International Accounting Standard Board
IES Informao empresarial simplificada
IFRS International financial reporting standards
IRC Imposto sobre rendimento pessoas coletivas
ME Microentidades
MEP Mtodo de equivalncia patrimonial
NC-ME Norma contabilstica para microentidades
NCM Normalizao contabilstica para microentidades
NCRF Normas contabilsticas e de relato financeiro
NCRFPE Norma contabilstica e de relato financeiro para pequenas entidades
NCRFESNL Norma contabilstica e de relato financeiro para as entidades do setor no lucrativo
OTOC Ordem dos Tcnicos Oficiais de Contas
ROC Revisor Oficial de Contas
SNC Sistema de normalizao contabilstica
TOC Tcnicos Oficiais de Contas
te s atividades operacionais, para melhoria de processos de produo, definir preos, otimizar os recursos,
ou ainda informao estratgica para apoio tomada de decises, por exemplo, para novos investimentos ou
expanso para novos mercados.
Para que a informao seja til, tem que ser, simultaneamente, consistente, verdadeira, resumida, fcil de
obter e estar disponvel atempadamente, mesmo que, por vezes, o pormenor ou detalhe seja sacrificado. Por
outro lado, o custo para a obter essa informao no deve exceder o benefcio que se espera obter.
De referir ainda que no basta a uma entidade dispor dos meios mais avanados para obter informao ou
dispor de toda a informao se, depois, no a utilizar.
A prestao de contas a principal fonte de informao financeira das entidades. Assim, uma entidade deve
preocupar-se em que as suas demostraes financeiras sejam completas, fiveis e compreensveis sem, no
entanto, perder de vista o objetivo de serem atuais.
De acordo com a Estrutura Conceptual do SNC, o objetivo das demonstraes financeiras o de proporcionar
informao acerca da posio financeira, do desempenho e das alteraes na posio financeira de uma entidade que seja til a um vasto leque de utentes na tomada de decises econmicas.
Para que a informao financeira seja compreensvel e comparvel, tornou-se indispensvel regular a forma
de organizar e de prestar a informao financeira, tendo surgido assim os vrios planos e normativos contabilsticos.
O Plano Oficial de Contabilidade (POC) surgiu em 1977 tendo registado diversas alteraes e atualizaes,
algumas das quais para dar cumprimento harmonizao exigida pela Unio Europeia. No entanto, no final
de 2009, e para aproximar a normalizao contabilstica portuguesa da normalizao contabilstica internacional, foi revogado o POC, tendo sido aprovado o Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), baseado nas
Normas Internacionais de Contabilidade adotadas pela Unio Europeia, cuja entrada em vigor se deu em 01
de Janeiro de 2010.
No caso das microentidades, a publicao da normalizao contabilstica ocorreu em maro de 2011, tendo
entrado em vigor para as demonstraes financeiras reportadas ao perodo findo em 31 de dezembro de 2010.
A normalizao contabilstica para as entidades do setor no lucrativo, que faz parte integrante do SNC, publicada em maro de 2011, entrou em vigor em 01 de janeiro de 2012, para as demonstraes financeiras de
2012, podendo, por opo aplicar-se ao perodo de 2011.
Quanto aos utilizadores internos da informao contabilstica, destacam-se os rgos governativos, uma vez
que so eles que tm que garantir que a continuidade e os objetivos de lucro das entidades so atingidos.
As decises devem ser baseadas em informao atempada e credvel. Como a maioria das decises chave so
baseadas nos dados contabilsticos, os gestores so assim os primeiros e os mais importantes utilizadores da
informao contabilstica.
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3. A PRESTA O DE CONTA S
3.1. ENQUADR AMENTO
A prestao de contas o meio pelo qual uma entidade apresenta aos seus detentores de capital e terceiros a
atividade desenvolvida e os resultados obtidos durante o perodo de relato, bem como a posio financeira no
final desse perodo, apresentando ainda os valores obtidos no perodo anterior.
O Cdigo Comercial, nos poucos artigos que ainda mantm em vigor, refere no seu art. 18. que os comerciantes so obrigados a dar balano e a prestar contas.
Este cdigo vem ainda referir, no seu art. 62., que todos os comerciantes so obrigados a dar balano anual
ao seu ativo e passivo nos trs primeiros meses do ano imediato.
J no Cdigo das Sociedades Comerciais (CSC), no art. 65. - Dever de relatar a gesto e apresentar contas,
destacam-se os seguintes aspetos:
- Os membros da administrao devem elaborar e submeter aos rgos competentes da sociedade o relatrio de gesto, as contas do exerccio e demais documentos de prestao de contas previstos na lei no
prazo de trs meses a contar da data do encerramento de cada exerccio, ou no prazo de cinco
meses a contar da mesma data quando se trate de sociedades que devam apresentar contas consolidadas ou que apliquem o mtodo da equivalncia patrimonial;
- O relatrio de gesto e as contas do exerccio devem ser assinados por todos os membros da administrao; a recusa de assinatura por qualquer deles deve ser justificada no documento a que respeita
e explicada pelo prprio perante o rgo competente para a aprovao, ainda que j tenha cessado as
suas funes;
- O relatrio de gesto e as contas do exerccio so elaborados e assinados pelos gerentes ou administradores que estiverem em funes ao tempo da apresentao, mas os antigos membros da administrao devem prestar todas as informaes que para esse efeito lhes forem solicitadas, relativamente
ao perodo em que exerceram aquelas funes.
O Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), a Normalizao Contabilstica para Microentidades (NCM)
bem como o Plano Oficial de Contabilidade, ainda em vigor para determinadas entidades, elencam as peas
que compem as contas a apresentar em cada perodo.
Salienta-se que a Informao Empresarial Simplificada (IES), exigida nos termos do Cdigo do IRC e
do Cdigo do IVA, a submeter no portal das finanas at julho, no substitu a elaborao do relatrio de gesto e das contas das entidades, de elaborao obrigatria, devendo pelo contrrio refletir o
contedo destes documentos.
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Conforme refere a Comisso de Normalizao Contabilstica no seu site, na resposta FAQ 19, importa ter em
ateno que no se deve confundir o cumprimento das obrigaes para finalidades tributrias e outras com o das
obrigaes de ndole contabilstica para efeitos societrios.
Normalmente, o cumprimento das obrigaes em matria de normalizao contabilstica para fins societrios deve
preceder o cumprimento das obrigaes para finalidades tributrias e outras.
Acresce que a quantidade e detalhe das informaes exigidas para essas duas finalidades, no so justapostas.
Assim, a CNC entende que os documentos que constituam o dossier fiscal e a declarao da IES no substituem os
documentos exigidos pelo art. 11. do Decreto-Lei n. 158/2009, de 13 de julho.
Este raciocnio aplica-se tambm s microentidades, bem como s entidades do setor no lucrativo.
A informao contida nos documentos de prestao das contas (designadamente nas demonstraes financeiras), aprovados em Assembleia Geral, informao base para a elaborao da IES, num momento futuro.
Ou seja, a IES dever ser preparada com base em documentos de prestao das contas, j aprovados ou no em
Assembleia Geral, no podendo em caso algum substituir esses documentos.
Relatrio de gesto
Balano
Anexo
Artigo 9. do Decreto-Lei 158/2009, de 13 de julho, alterado pela Lei 20/2010, de 23 de agosto - sociedades que estejam
sujeitas a certificao legal de contas ou que ultrapassem dois dos trs limites:
- Total do balano: 1.500 000;
- Total de vendas lquidas e outros rendimentos: 3 000 000;
- Nmero de trabalhadores empregados em mdia durante o exerccio: 50.
2
12
Relatrio de gesto
Balano
Demonstrao das alteraes nos fundos patrimoniais - por opo ou por exigncia de entidades
pblicas financiadoras;
Anexo
Pagamentos e recebimentos;
Patrimnio fixo;
Entidades que no apliquem a normalizao para as microentidades nem apliquem a norma do setor no lucrativo, que
no estejam sujeitas a certificao legal de contas nem integrem o permetro de uma consolidao, e no ultrapassem dois
dos trs limites:
- Total do balano: 1.500 000;
- Total de vendas lquidas e outros rendimentos: 3 000 000;
- Nmero de trabalhadores empregados em mdia durante o exerccio: 50.
3
Decreto-Lei n. 36-A/2011, de 09 de maro, art. 5. - Entidades que prossigam a ttulo principal uma atividade sem fins
lucrativos e que no possam distribuir aos seus membros ou contribuintes qualquer ganho econmico ou financeiro direto,
designadamente associaes, fundaes e pessoas coletivas pblicas de tipo associativo. Exceptuam-se as cooperativas e
as entidades que apliquem as normas internacionais de contabilidade.
4
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Relatrio de gesto
Balano
Balano
Anexo
Decreto-Lei n. 36-A/2011, de 09 de maro, art. 2. e 3. - Entidades que no estejam sujeitas a certificao legal de contas, nem integrem o permetro de uma consolidao e no ultrapassem dois dos trs limites:
- Total do balano: 500 000;
- Volume de negcios lquido: 500 000;
- Nmero mdio de empregados durante o exerccio: cinco.
5
14
Parecer do rgo de fiscalizao previsto na al. d) do n. 2 do artigo 70. do Cdigo das Sociedades
Comerciais
Reconciliao bancria
Mapa das relaes financeiras com a(s) entidade(s) pblica(s) participante(s) e empresas locais
Identificao de fornecedores com os quais tenham sido efetuadas, no exerccio a que as contas
15
Relatrio de boas prticas de governo societrio a que se refere o artigo 54. da Lei n. 133/2013, de 3
de outubro
As empresas locais integradas no setor pblico administrativo, de acordo com a Lei de Enquadramento Oramental, que a 31 de dezembro do ano a que as contas respeitam tenham pagamentos em atraso, nos termos da
Lei n. 8/2012, de 21 de fevereiro, devem ainda remeter os seguintes documentos identificados:
Os primeiros documentos de prestao de contas das empresas locais a apresentar de acordo com a presente
instruo so os reportados ao exerccio de 2013, a prestar em 2014.
Nos casos de dissoluo ou liquidao das empresas locais, os responsveis liquidatrios devem remeter, no
prazo de 45 dias a contar da data do registo de dissoluo e do registo do encerramento da liquidao, nos
servios de registo competentes, respetivamente:
a.
b. As contas finais, o relatrio completo da liquidao e, se for o caso, o mapa de partilha do ativo, bem
como o comprovativo do registo da liquidao.
16
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s condies em que tenha sido autorizado o pagamento prestacional da dvida segurana Social.
O artigo 2. do DL 534/80, de 07 de novembro, dispe que nos relatrios de gerncia das empresas pblicas
e nos relatrios de administrao das sociedades annimas, de publicao obrigatria, dever constar a indicao do montante global dos dbitos ao setor estatal, cujo pagamento esteja em mora, devendo ainda ser
discriminado no anexo.
O relatrio de gesto no transcrito para a IES. No entanto, requerida alguma informao sobre o mesmo,
designadamente quanto sua elaborao e assinaturas:
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Nmero de aes e de obrigaes da sociedade de que so titulares, e bem assim todas as suas
aquisies, oneraes ou cessaes de titulares por qualquer causa, e de aes e de obrigaes da
mesma sociedade com as quais aquela esteja em relao de domnio ou de grupo;
A informao a prestar deve fazer meno dos factos enumerados anteriormente, ocorridos durante o
exerccio a que o relatrio respeita, especificando montante das aes ou obrigaes negociadas ou oneradas, a data do facto e a contrapartida paga ou recebida.
2 Lista dos acionistas que, data de encerramento, forem titulares de aes ao portador no registadas
representativas de, pelo menos, um dcimo, um tero ou metade do capital de uma sociedade, bem como
dos acionistas que tenham deixado de ser titulares das referidas fraes do capital.
Para apuramento dos limites referidos, incluem-se igualmente as aes detidas pelas pessoas referidos
nas alneas a), b), c) e d) do ponto anterior.
Anexo
Para alm das informaes que resultam do SNC e que esto incorporadas nas NCRFs e nas minutas publicadas do Anexo, de acordo com o art. 66.-A do CSC, o anexo dever conter a seguinte informao:
1 - As sociedades devem prestar informao, no anexo s contas:
a) Sobre a natureza e o objetivo comercial das operaes no includas no balano e o respetivo impacto financeiro,
quando os riscos ou os benefcios resultantes de tais operaes sejam relevantes e na medida em que a divulgao de tais riscos ou benefcios seja necessria para efeitos de avaliao da situao financeira da sociedade;
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b) Separadamente, sobre os honorrios totais faturados durante o exerccio financeiro pelo revisor oficial
de contas ou pela sociedade de revisores oficiais de contas relativamente reviso legal das contas
anuais, e os honorrios totais faturados relativamente a outros servios de garantia de fiabilidade, os
honorrios totais faturados a ttulo de consultoria fiscal e os honorrios totais faturados a ttulo de
outros servios que no sejam de reviso ou auditoria.
2 - As sociedades que no elaboram as suas contas de acordo com as normas internacionais de contabilidade
adotadas nos termos de regulamento comunitrio devem ainda proceder divulgao, no anexo s contas, de
informaes sobre as operaes realizadas com partes relacionadas, incluindo, nomeadamente, os montantes
dessas operaes, a natureza da relao com a parte relacionada e outras informaes necessrias avaliao
da situao financeira da sociedade, se tais operaes forem relevantes e no tiverem sido realizadas em condies normais de mercado.
20
1.
Introduo
2.
3.
Rendimentos e gastos
3.2.
3.3.
Investimento
3.4.
Participaes financeiras
3.5.
3.6.
4.
Questes ambientais
5.
6.
Existncia de sucursais
7.
8.
9.
Perspetivas futuras
Participao dos membros dos rgos de Administrao e de Fiscalizao no Capital Social da empresa
Nos termos do Artigo 447, do Cdigo das Sociedades Comerciais, informa-se que a participao dos rgos
de Administrao e de Fiscalizao no Capital Social a seguinte:
- Conselho de Administrao
Xxxx Xxxx Xxxx
___ aes
(Se existir movimento no perodo, incluir quadro com ttulos iniciais, movimento ocorrido no perodo e ttulos
finais)
2. Relao dos Acionistas com aes representativas de, pelo menos, um dcimo, um tero ou metade do Capital
Social.
Nos termos do Artigo 448, do Cdigo das Sociedades Comerciais, informa-se os Acionistas titulares de, pelo
menos, um dcimo do Capital Social:
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dos registos de designao e cessao de funes, por qualquer causa que no seja o decurso do tempo, dos membros dos rgos de administrao e de fiscalizao;
bem como do arresto, arrolamento e penhora de quotas ou direitos sobre elas, outros atos ou providncias que afetem a sua livre disposio; e
www.estatisticasempresariais.mj.pt/
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A falta de registo durante dois anos consecutivos motivo para ser instaurado oficiosamente pelo Conservador um procedimento administrativo de dissoluo da empresa/entidade.
24
A partir do dia em que seja expedida a convocatria nas sociedades por quotas, ou nos 15 dias anteriores data
da assembleia nas sociedades annimas, devem ser facultados aos scios ou acionistas os documentos de prestao de contas, incluindo a certificao legal das contas e outros pareceres, quando aplicvel. Se a sociedade
tiver site da internet, devem tambm estar a disponveis a partir da mesma data (art.s 263. e 289. do CSC).
3 Quem deve estar presente
Tratando-se de uma assembleia geral universal nos termos do art. 54. do CSC, devem estar presentes os
scios/acionistas representantes da totalidade do capital social da entidade.
Para alm dos scios/acionistas devem tambm estar presentes, de acordo com o n. 4 do art. 379. do CSC, os
administradores, os membros do conselho fiscal ou do conselho geral e de superviso e, na assembleia anual,
os revisores oficiais de contas que tenham examinado as contas.
Nas sociedades por quotas, conforme dispe o n. 4 do art. 248. do CSC, salvo disposio diversa do contrato
de sociedade, a presidncia de cada assembleia geral pertence ao scio nela presente que possuir ou representar maior frao de capital, preferindo-se, em igualdade de circunstncias, o mais velho.
Nas sociedades annimas, de acordo com o art. 374. do CSC, a mesa da assembleia geral constituda, pelo
menos, por um presidente e um secretrio. No silncio do contrato, na falta de pessoas eleitas nos termos
do nmero anterior ou no caso de no comparncia destas, serve de presidente da mesa da assembleia geral
o presidente do conselho fiscal, da comisso de auditoria ou do conselho geral e de superviso e de secretrio um acionista presente, escolhido por aquele. Se todos faltarem, preside assembleia geral um acionista,
por ordem do nmero de aes de que sejam titulares; caso se verifique igualdade de nmero de aes, deve
atender-se, sucessivamente, maior antiguidade como acionista e idade.
4 Elaborao das atas das assembleias gerais
Deve ser lavrada uma ata de cada reunio da assembleia geral. De acordo com o disposto no n. 2 do art. 63.
do CSC, as atas devem conter, pelo menos:
a) A identificao da sociedade, o lugar, o dia e a hora da reunio;
b) O nome do presidente e, se os houver, dos secretrios;
c) Os nomes dos scios presentes ou representados e o valor das quotas ou aes de cada um, salvo nos casos em que a lei mande organizar lista de presenas (sociedades annimas), que deve ser anexada ata;
d) A ordem do dia;
e) Referncia aos documentos e relatrios submetidos assembleia;
f) O teor das deliberaes tomadas;
g) Os resultados das votaes;
h) O sentido das declaraes dos scios, se estes o requererem.
Nas sociedades por quotas as atas devem ser assinadas por todos os scios que nelas tenham participado (n.
6 do art. 248. do CSC).
Nas sociedades annimas, as atas das reunies da assembleia geral devem ser redigidas e assinadas por quem
nelas tenha servido como presidente e secretrio. (art. 388. do CSC).
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Lista de presenas
De acordo com o disposto no art. 382. do CSC, nas assembleias gerais das sociedades annimas, o presidente
da mesa da assembleia geral deve mandar organizar a lista dos acionistas que estiverem presentes e representados no incio da reunio.
A lista de presenas deve indicar:
a) O nome e o domiclio de cada um dos acionistas presentes;
b) O nome e o domiclio de cada um dos acionistas representados e dos seus representantes;
c) O nmero, a categoria e o valor de emisso das aes pertencentes a cada acionista presente ou representado.
Informao da ata que consta da IES
A ata de aprovao das contas do exerccio e da aplicao dos resultados, um dos elementos necessrios para
efetuar o depsito das contas, conforme dispe o art. 42 do CRC.
No entanto esta informao no transcrita na ntegra para a IES, sendo prestada alguma informao quanto ata:
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3.6.1.2. SOCIEDADE ANNIMA, COM CONVOC ATRIA, COM GR ATIFIC A O DE BAL ANO E COM MEP
ATA N. __
Aos __ dias do ms de ____ de 20__, pelas __ horas, na sua sede social sita na ___________________, reuniram em Assembleia Geral Anual os acionistas da sociedade annima _______________,
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gralmente realizado de _____________ euros, de acordo com a convocatria de __ de fevereiro de 20__, publicada no
stio do Ministrio da Justia (www.publicacoes.mj.pt).
A Mesa constituiu-se com o seu Presidente ________________ e Secretrio ______________, verificando-se estarem
presentes os membros do Conselho de Administrao:
Presidente
Vogais
Esteve ainda presente o Fiscal nico, ___________, SROC, representado por ________________.
O Presidente da Mesa verificou estarem presentes e/ou representados os acionistas constantes da lista de
presenas, titulares de _______ aes correspondentes a __% do capital social, s quais cabe igual nmero de votos,
conforme dispe o Artigo __. dos estatutos, pelo que, rubricando a lista de presenas que parte integrante desta
ata, declarou que a assembleia se encontra regularmente constituda e em condies de validamente deliberar sobre
a matria constante da ordem de trabalhos que do seguinte teor:
Ponto um: Deliberar sobre o relatrio de gesto e as contas do exerccio de 2014;
Ponto dois: Deliberar sobre a proposta de aplicao de resultados;
Ponto trs: Proceder apreciao geral da administrao e fiscalizao da Sociedade;
Ponto quatro: Proceder eleio do rgos sociais para o quadrinio ___ a ___.
Iniciando na ordem de trabalhos, o Presidente da Mesa deu a palavra ao Presidente do Conselho de Administrao
que, entrando no primeiro ponto da ordem de trabalhos, procedeu leitura e apresentao dos relatrios apresentados pelo Conselho de Administrao e pelo Fiscal nico, que depois de analisados e comentados foram postos
votao juntamente com as contas do exerccio de ________. Em consequncia, foram aprovados por unanimidade
o relatrio de gesto e as contas do exerccio de ________;
Relativamente ao segundo ponto da ordem de trabalhos, foi analisada a proposta apresentada pelo Conselho de
Administrao sobre a aplicao dos resultados do exerccio, que do seguinte teor:
Proposta de Aplicao de Resultados
Tendo-se verificado no exerccio um desempenho que proporcionou um resultado que justifica conceder uma gratificao aos trabalhadores, o Conselho de Administrao prope que seja atribuda uma gratificao de balano no
montante de _________ euros.
Desta forma, prope aos Senhores Acionistas a seguinte aplicao de resultados:
- Que seja atribuda uma gratificao de balano aos Trabalhadores, no montante de ____ (_____ euros)
e aos Administradores no montante de ____ (_____ euros), j deduzida ao resultado lquido do exerccio; e que
- Ao resultado lquido do exerccio no montante de _____ (______ euros), que inclu o montante de ____
(_______euros) resultante da aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial (MEP) seja dada a seguinte aplicao:
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- Ajustamentos em ativos financeiros, no montante de ___ (____ euro);
- Reservas legais, o montante de ____ (_____ euros);
- Reservas livres, o montante de ____ (__________euros);
- Reserva especial lucros retidos e reinvestidos, ________ (______________ euros);
- Dividendos, o montante de ____________ Euros.
O Presidente da Mesa ps a proposta de aplicao de resultados votao, tendo a mesma sido aprovada por
unanimidade.
Quanto ao terceiro ponto da ordem de trabalhos - apreciao geral da Administrao e Fiscalizao da Sociedade, deu o Presidente da Mesa a palavra ao acionista _____________, o qual props Assembleia Geral a aprovao
de um voto de confiana ao do Conselho de Administrao e do Fiscal nico ao longo do exerccio de _______.
Tendo a proposta sido apresentada votao, foi a mesma aprovada por unanimidade.
Relativamente ao quarto ponto da ordem de trabalhos, o Presidente da Mesa, deu a palavra ao Presidente do
Conselho de Administrao que props que fossem designados para o mandato de ____ a ____ os seguintes rgos
sociais:
Mesa da Assembleia Geral:
Conselho de Administrao:
Fiscal nico:
Suplente:
Tendo a proposta sido apresentada votao, foi a mesma aprovada por unanimidade.
Nada mais havendo a tratar foi encerrada a Assembleia Geral quando eram ______ horas, passando a lavrar-se a
presente ata, que depois de lida e considerada conforme, vai ser assinada nos termos legais.
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De outra forma, a cronologia do processo de prestao de contas, para entidades que adotem o perodo econmico coincidente com o ano civil e no tenham disposio diversa nos estatutos a seguinte:
Contas individuais
sem MEP
Soc. quotas
Soc. annima
Soc. quotas
Soc. annima
31-12-2014
31-12-2014
31-12-2014
31-12-2014
01-03-2015**
01-03-2015
01-05-2015**
01-05-2015
15-03-2015
15-03-2015
15-05-2015
15-05-2015
Convocatria da assembleia
15-03-2015
28-02-2015
15-05-2015
30-04-2015
31-03-2015
31-03-2015
31-05-2015
31-05-2015
15-07-2015
15-07-2015
15-07-2015
15-07-2015
*Data indicativa. Os documentos de prestao de contas devem estar disponveis com antecedncia suficiente para o ROC ou rgo de Fiscalizao se pronunciar (emitir CLC ou parecer) at data em que as
contas tm que estar disponveis para consulta dos scios/acionistas.
** No caso de a sociedade no estar sujeita a CLC, a data do relatrio e contas pode ser coincidente com
a data de disponibilizao dos documentos aos scios.
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4. NORMATIVOS CONTABILSTICOS
Em Portugal, continuam em vigor diversos normativos contabilsticos, os quais so aplicveis em funo da
dimenso, do tipo ou do setor de atividade em que a entidade se enquadra, designadamente:
31
10
Aprovado pelo Decreto-Lei 158/2009, de 13 de julho, alterado pela Lei n. 20/2010, de 23 de agosto.
11
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32
Plano de Contas para as Empresas de Seguros e Plano de Contas para o Sistema Bancrio
No que respeita ao setor segurador e bancrio, continuam em vigor o Plano de Contas para as Empresas de Seguros e o Plano de Contas para o Sistema Bancrio que no adotem as normas internacionais de contabilidade.
13
14
33
15
34
Assim, tem que haver um balanceamento ou um compromisso apropriado entre o rigor e fiabilidade da informao e o tempo e o custo que essas caratersticas acarretam, de forma a ir ao encontro das necessidades dos
utentes das contas.
Elementos das demonstraes financeiras
Os elementos que permitem mensurar a posio financeira de uma entidade num dado momento so:
- Ativo, definido como um recurso controlado pela entidade como resultado de acontecimentos passados
e do qual se espera que fluam para a entidade benefcios econmicos futuros;
- Passivo, definido como uma obrigao presente da entidade proveniente de acontecimentos passados,
da liquidao da qual se espera que resulte um exfluxo de recursos da entidade incorporando benefcios econmicos; e
- Capital prprio, definido como o interesse residual nos ativos da entidade depois de deduzir todos os
seus passivos.
Reconhecimento dos elementos das demonstraes financeiras
O reconhecimento consiste no processo de incorporar no balano e na demonstrao dos resultados um determinado item.
Um item deve ser reconhecido se:
a) for provvel que qualquer benefcio econmico futuro flua para ou da entidade, e
b) o item tiver um custo ou um valor que possa ser mensurado com fiabilidade.
Mensurao dos elementos das demonstraes financeiras
A mensurao o processo de determinar as quantias monetrias pelas quais os elementos das demonstraes financeiras devam ser reconhecidos e inscritos no balano e na demonstrao dos resultados.
a) Custo histrico Os ativos so registados pela quantia paga ou pelo justo valor da retribuio dada
para os adquirir no momento da sua aquisio.
b) Custo corrente Os ativos so registados pela quantia que teria que ser paga se o mesmo fosse adquirido e pago correntemente. Os passivos so registados pela quantia que seria necessria para liquidar
correntemente a obrigao.
c)
Valor realizvel (de liquidao) Os ativos so registados pela quantia que possa ser correntemente
obtida ao vender o ativo numa alienao ordenada. Os passivos so escriturados pelos seus valores
de liquidao; isto , as quantias que se espera que sejam pagas para liquidar os passivos no decurso
normal dos negcios.
d) Valor presente Os ativos so escriturados pelo valor presente descontado dos fluxos de caixa futuros
que se espera que o item gere. Os passivos so escriturados pelo valor presente descontado dos fluxos
de caixa futuros que se espera que sejam necessrios para liquidar os passivos.
e) Justo valor Quantia pela qual um ativo pode ser trocado ou um passivo liquidado, entre partes conhecedoras e dispostas a isso, numa transao em que no exista relacionamento entre elas.
35
16
Definidas no artigo 9. do Decreto-Lei 158/2009, de 13 de julho, alterado pela Lei n. 20/2010, de 23 de agosto.
Conforme confirma a CNC na resposta pergunta 16, das perguntas frequentes, disponvel no site: http://www.cnc.min-financas.pt/faqs_empresarial.html
17
36
A Normalizao Contabilstica para Entidades do Sector no Lucrativo (NC-ESNL) composta pelos seguintes
instrumentos:
19
37
Balano
Demonstrao das alteraes nos fundos patrimoniais - por opo ou por exigncia de entidades
pblicas financiadoras;
Anexo.
Pagamentos e recebimentos;
Patrimnio fixo;
A NCRF-ESNL segue a mesma estrutura da NCRF-PE, sendo uma adaptao desta norma s entidades do
setor no lucrativo. O cdigo de contas e notas de enquadramento publicadas reportam-se apenas s contas
especficas deste setor, sendo as restantes comuns ao SNC.
Tal como na NCRF-PE, sempre que a NCRF-ESNL no responda a aspetos particulares em matria de contabilizao ou relato financeiro e a lacuna em causa seja relevante, aplica-se, supletivamente e pela ordem indicada:
a)As NCRF e Normas Interpretativas (NI);
b)As Normas Internacionais de Contabilidade aprovadas pela Unio Europeia;
c)As Normas Internacionais de Contabilidade aprovadas pelo IASB;
20
38
Ficam excludas deste regime as entidades que tenham as suas demonstraes financeiras sujeitas a certificao legal de contas ou integrem o permetro de consolidao de uma entidade que apresente demonstraes
financeiras consolidadas, sendo opcional para as restantes.
Em relao s microentidades, as demonstraes financeiras a apresentar, cujos modelos reduzidos foram
publicados na Portaria n. 104/2011, de 14 de maro, so:
Balano
Demonstrao dos resultados por naturezas
Anexo
As principais diferenas para o SNC so:
Demonstraes financeiras reduzidas, destacando-se o anexo com apenas 16 notas;
No permite o uso do justo valor;
No permite a revalorizao de ativos fixos tangveis ou ativos intangveis;
No permite capitalizao de encargos com financiamentos (permitido em determinadas
circunstncias no SNC);
Os ativos biolgicos consumveis e os produtos agrcolas so reconhecidos como inventrios;
Os ativos biolgicos de produo so tratados como ativos fixos tangveis.
No permite o reconhecimento de impostos diferidos;
No permite a aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial nas participaes;
No prev a rubrica de propriedades de investimento, pelo que os investimentos em imveis
para rendimento so tratados como ativos fixos tangveis.
A estrutura e contedo das demonstraes financeiras a apresentar pelas microentidades est prevista na
norma contabilsticas para as microentidades (NC-ME). Contudo, esta Norma acolhe alguns dos conceitos,
definies e procedimentos contabilsticos enunciados no Sistema de Normalizao Contabilstica, tendo
como base de referncia a estrutura conceptual.
A informao que consta no balano e demonstrao dos resultados publicados reporta-se informao mnima, conforme referem os pontos 4.11. e 4.13. da NC-ME. Assim, e conforme consta da resposta FAQ 21 da
Comisso de Normalizao Contabilstica21, desde que relevante/material, podem/devem ser acrescentadas
nas demonstraes financeiras outras rubricas, assim como devem ser eliminadas linhas de itens relativamente aos quais no existam quantias a apresentar.
Regime simplificado de IRC
Apenas as microentidades que adotem a NCM podem optar pelo regime simplificado de IRC. Uma entidade
que cumpra todos os requisitos para se enquadrar no regime simplificado de IRC previsto no artigo 86-A do
21
http://www.cnc.min-financas.pt/faqs_empresarial.html
39
Cdigo do IRC, mas adote, por opo, a NCRF-PE ou as NCRF completas, no pode enquadrar-se neste regime,
conforme j sancionado na ficha doutrinria da Autoridade Tributria - Processo 2014 002575, com Despacho
de 2014-10-09, do Diretor-Geral.
Capital prprio;
f)
g) Fluxos de caixa
Continuidade
As demonstraes financeiras devem ser apresentadas no pressuposto da continuidade, a menos que o rgo
de gesto pretenda liquidar a entidade ou, face situao econmico e financeira da entidade, no tenha alternativa realista sua liquidao. Ao avaliar o pressuposto da continuidade deve ser considerado pelo menos
um perodo de doze meses a partir da data do balano.
Devem ser divulgadas incertezas ou acontecimentos que coloquem em dvida a continuidade de uma entidade
e quando as demonstraes financeiras no sejam preparadas no pressuposto da continuidade, esse facto deve
ser divulgado juntamente com os respetivos fundamentos.
Regime de periodizao econmica ou de acrscimo
Os elementos das demonstraes financeiras (ativos, passivos, capital prprio, rendimentos e gastos) so reconhecidos quando satisfaam as definies e os critrios de reconhecimento contidos na estrutura conceptual e NCRF, independentemente das datas de recebimento, pagamento ou de emisso dos documentos.
Consistncia de apresentao
Uma entidade deve manter as suas polticas contabilsticas de classificao e de apresentao, de um perodo
para o outro, para que a comparabilidade das demonstraes financeiras no seja prejudicada.
A consistncia de apresentao s deve ser derrogada se, aps uma alterao significativa da natureza das
operaes ou uma reviso das demonstraes financeiras, se concluir que outra apresentao ou classificao
mais adequada ou se uma NCRF o determinar.
22
40
Materialidade e agregao
Cada classe material de itens semelhantes deve ser apresentada separadamente nas demonstraes financeiras. Por outro lado, se uma linha de item no for individualmente material, ela deve ser agregada a outros
itens.
Um item que no seja suficientemente material para ser apresentado separadamente na face das demonstraes financeiras pode ser material para ser apresentado separadamente no anexo.
Compensao
Os ativos e passivos, e os rendimentos e gastos no devem ser compensados, exceto quando tal for exigido ou
permitido por uma NCRF, como por exemplo a apresentao das mais-valias contabilsticas, que poder ser
compensada com menos-valias contabilsticas.
A compensao de saldos, quando tal no reflita a substncia da transao ou outro acontecimento, prejudica
a informao prestada aos utentes e a capacidade destes compreender os acontecimentos passados e avaliar
os fluxos de caixa futuros.
Informao comparativa
Deve ser divulgada informao comparativa em relao ao perodo anterior de todas as quantias relatadas nas
demonstraes financeiras, a menos que uma NCRF permita o contrrio.
Quando a apresentao e a classificao de itens nas demonstraes financeiras sejam emendadas, as quantias comparativas devem ser reclassificadas, a menos que tal seja impraticvel.
Quando as quantias comparativas sejam reclassificadas, uma entidade deve divulgar:
a) A natureza da reclassificao;
b) A quantia de cada item ou classe de itens que tenha sido reclassificada;
c) A razo para a reclassificao.
Quando for impraticvel reclassificar as quantias comparativas, a entidade deve divulgar o motivo da no
reclassificao e a natureza dos ajustamentos que teriam sido efetuados se as quantias fossem reclassificadas.
Apresentao na demonstrao dos resultados de juros e dividendos recebidos
Na estrutura da demonstrao dos resultados, que consta da legislao especfica, existe uma linha para apresentar a informao sobre Juros e rendimentos similares obtidos.
No sentido de esclarecer a informao que se pretende ver inscrita nesta linha, podemos consultar, na resposta FAQ 26 da Comisso de Normalizao Contabilstica, que consta do seu site23 e que refere:
No modelo da demonstrao de resultados por natureza adotado no SNC pretendeu-se proporcionar informao
quanto s diferentes fases de formao do resultado lquido do perodo, identificando mtricas geralmente usadas
na anlise financeira. Tem-se, consequentemente: o resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento e im-
23
http://www.cnc.min-financas.pt/faqs_empresarial.html
41
postos (correspondente sigla anglo saxnica EBITDA), resultado operacional - antes de gastos de financiamento
e impostos - (correspondente sigla anglo saxnica EBIT) e resultado antes de impostos (correspondente sigla
anglo saxnica EBT).
O resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento e impostos, um indicador que, ao eliminar os efeitos
das decises de financiamento, permite analisar e comparar o desempenho/rentabilidade entre empresas.
O resultado operacional um indicador que permite comparaes sem ter em conta os efeitos derivados de diferentes estruturas de capital e taxas de imposto.
O resultado antes de impostos permite estabelecer comparaes entre entidades sujeitas a diferentes jurisdies fiscais.
Nas mtricas supra, sempre se utilizou a expresso gastos de financiamento (e no a de resultados financeiros)
para identificar o gasto lquido de financiamento, ou seja, o gasto respeitante ao financiamento contrado pela
empresa, deduzido de eventuais rendimentos financeiros anteriores sua utilizao. Esta mesma posio j havia
sido expressa pela CNC quando no seu site divulgou no documento Modelo de demonstraes financeiras Observaes e ligaes s NCRF24 que a rubrica Juros e rendimentos similares obtidos compreende as quantias de
rendimentos obtidos relacionados com o financiamento da entidade.
Assim, a CNC entende que sob a rubrica de Juros e rendimentos similares obtidos da demonstrao de resultados
por natureza sero inscritas, primordialmente, as quantias que figurem na conta 7915 Juros, dividendos e
outros rendimentos similares Juros obtidos De financiamentos obtidos, devendo nessa rubrica da Demonstrao de resultados por naturezas ser tambm considerados outros rendimentos (por exemplo diferenas de
cmbio ou outros) que se relacionem/derivem do financiamento da entidade, de forma a garantir que se respeite o
princpio subjacente ao apuramento do resultado operacional (antes de gastos de financiamento e impostos).
Ou seja, nos casos dos juros obtidos em resultado de aplicaes financeiras efetuadas pela empresa, bem
como os dividendos recebidos, estes apesar de contabilizados numa subconta da conta 79 Juros, dividendos
e outros rendimentos similares, devem ser apresentados na Demonstrao dos Resultados na linha dos outros
rendimentos e ganhos.
Desta forma, apuramos o Resultados antes de gastos de financiamento e impostos, conforme prope a estrutura da Demonstrao dos Resultados aprovada na portaria 986/2009, de 07 de setembro.
24
42
(http://www.cnc.min-financas.pt/SNC_projecto/SNC_MDF_observacoes.pdf)
NCRF
NCRF-PE(1)
ME(2)
ESNL
Limites
(dois dos trs)
Balan.
> 1.500.000
Rend.
> 3.000.000
Trab.
> 50
Ou com CLC
Ativo
1.500.000
Rend.
3.000.000
Trab.
50
Ativo
500.000
V.Neg. 500.000
Trab.
5
Rend.
> 150.000
Balano
Dem. Resultados
Dem. Fluxos
Caixa
Dem. Alterao
Capital Prprio
Anexo
X(3)
X(3)
43
44
O ciclo operacional de uma entidade o tempo entre a aquisio de ativos para processamento e sua realizao em caixa ou seus equivalentes. Quando o ciclo operacional normal da entidade no for claramente identificvel, pressupe-se que a sua durao seja de doze meses.
Ativos correntes
Um ativo deve ser classificado como corrente quando satisfizer qualquer dos seguintes critrios:
a) se espera que seja realizado, ou se pretende que seja vendido ou consumido, no decurso normal do ciclo
operacional da entidade;
b) seja detido essencialmente para a finalidade de ser negociado;
c) se espera que seja realizado num perodo at doze meses aps a data do balano; ou
d) caixa ou equivalente de caixa, a menos que lhe seja limitada a troca ou uso para liquidar um passivo
durante pelo menos doze meses aps a data do balano.
Todos os outros ativos devem ser classificados como no correntes.
Passivos correntes
Um passivo deve ser classificado como corrente quando satisfizer qualquer um dos seguintes critrios:
a) se espere que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade;
b) seja detido essencialmente para a finalidade de ser negociado;
c)
deva ser liquidado num perodo at doze meses aps a data do balano; ou
d) a entidade no tenha um direito incondicional de diferir a liquidao do passivo durante pelo menos
doze meses aps a data do balano.
Todos os outros passivos devem ser classificados como no correntes.
Demonstrao dos resultados
Todos os itens de rendimentos e de gastos reconhecidos num perodo devem ser includos nos resultados a
menos que uma Norma o exija de outro modo.
Uma entidade no deve apresentar itens de rendimento e de gasto como itens extraordinrios, quer na face da
demonstrao dos resultados quer no anexo.
Os itens a apresentar na demonstrao dos resultados devero basear-se numa classificao que atenda sua
natureza, podendo, adicionalmente, ser apresentada uma demonstrao de resultados em que a classificao
dos itens se baseie na sua funo dentro da entidade.
Demonstrao das alteraes no capital prprio (apenas se aplica s entidades que utilizem o SNC integral, ou seja composto pelas 28 normas)
As alteraes no capital prprio de uma entidade entre duas datas de balano refletem o aumento ou a reduo
nos seus ativos lquidos durante o perodo.
45
Com a exceo das alteraes resultantes de transaes com detentores de capital prprio, a alterao global no capital prprio durante um perodo representa a quantia total de rendimentos e gastos gerados pelas
atividades da entidade (quer esses itens de rendimentos e de gastos sejam reconhecidos nos resultados ou
diretamente como alteraes no capital prprio).
Esta demonstrao financeira introduz o conceito de resultado integral que resulta da agregao direta do
resultado lquido do perodo com todas as variaes ocorridas em capitais prprios no diretamente relacionadas com os detentores de capital, agindo enquanto tal.
Anexo
O anexo deve:
a) Apresentar informao acerca das bases de preparao das demonstraes financeiras e das polticas
contabilsticas usadas;
b) Divulgar a informao exigida pelas NCRF; e
c) Proporcionar informao adicional que no seja apresentada na face do balano, na demonstrao dos
resultados, na demonstrao das alteraes no capital prprio ou na demonstrao dos fluxos de caixa,
mas que seja relevante para uma melhor compreenso de qualquer uma delas.
As notas do anexo devem ser apresentadas de uma forma sistemtica, eliminando-se as notas no aplicveis.
As notas de 1 a 4 (1 a 3 no modelo reduzido) so obrigatrias, destinando-se identificao da entidade, referencial contabilstico, principais polticas contabilsticas e fluxos de caixa.
Cada item na face do balano, na demonstrao dos resultados, na demonstrao das alteraes no capital
prprio e na demonstrao dos fluxos de caixa, que tenha merecido uma nota no anexo, deve ter uma referncia cruzada.
Principais fontes de incerteza das estimativas
Uma entidade deve divulgar, no anexo, informao acerca dos principais pressupostos relativos ao futuro, e
outras principais fontes da incerteza das estimativas data do balano, que tenham um risco significativo de
provocar um ajustamento material nas quantias escrituradas de ativos e passivos durante o perodo contabilstico seguinte.
46
47
2 A dispensa da obrigao de elaborar contas consolidadas s ocorre quando dois dos limites definidos no
nmero anterior se verifiquem durante dois exerccios consecutivos.
3 No obstante o disposto nos nmeros anteriores, ainda dispensada da obrigao de elaborar contas consolidadas qualquer empresa me que seja tambm uma subsidiria, quando a sua prpria empresa me esteja
subordinada legislao de um Estado membro da Unio Europeia e:
a) Seja titular de todas as partes de capital da entidade dispensada, no sendo tidas em considerao as
partes de capital desta entidade detidas por membro dos seus rgos de administrao, de direo, de
gerncia ou de fiscalizao, por fora de uma obrigao legal ou de clusulas do contrato de sociedade;
ou
b) Detenha 90 %, ou mais, das partes de capital da entidade dispensada da obrigao e os restantes titulares do capital desta entidade tenham aprovado a dispensa.
4 A dispensa referida no nmero anterior depende da verificao das seguintes condies:
a) A entidade dispensada, bem como todas as suas subsidirias, serem consolidadas nas demonstraes
financeiras de um conjunto mais vasto de entidades cuja empresa me esteja sujeita legislao de um
Estado membro da Unio Europeia;
b) As demonstraes financeiras consolidadas referidas na alnea anterior, bem como o relatrio consolidado de gesto do conjunto mais vasto de entidades, serem elaborados pela empresa me deste conjunto e sujeitos a reviso legal segundo a legislao do Estado membro a que ela esteja sujeita, adaptada
Diretiva n. 83/349/CEE, de 13 de junho;
c) As demonstraes financeiras consolidadas referidas na alnea a) e o relatrio consolidado de gesto
referido na alnea anterior, bem como o documento de reviso legal dessas contas, serem objeto de
publicidade por parte da empresa dispensada, em lngua portuguesa.
5 As dispensas referidas no se aplicam caso uma das entidades a consolidar seja uma sociedade cujos
valores mobilirios tenham sido admitidos ou estejam em processo de vir a ser admitidos negociao num
mercado regulamentado de qualquer Estado membro da Unio Europeia.
6 ainda dispensada de elaborar contas consolidadas a empresa me que apenas possua subsidirias que
no sejam materialmente relevantes.
Excluses da consolidao
O art. 8. do referido diploma dispe:
1 Uma entidade pode ser excluda da consolidao quando no seja materialmente relevante para a realizao do objetivo de as demonstraes financeiras darem uma imagem verdadeira e apropriada da posio
financeira, do desempenho financeiro e dos fluxos de caixa do conjunto das entidades compreendidas na
consolidao.
2 Quando duas ou mais entidades estejam nas circunstncias referidas no nmero anterior, mas sejam, no
seu conjunto, materialmente relevantes para o mesmo objetivo devem ser includas na consolidao.
3 Uma entidade pode tambm ser excluda da consolidao sempre que:
48
a) Restries severas e duradouras prejudiquem substancialmente o exerccio pela empresa me dos seus
direitos sobre o patrimnio ou a gesto dessa entidade;
b) As partes de capital desta entidade tenham sido adquiridas exclusivamente tendo em vista a sua cesso
posterior, e enquanto se mantenham classificadas como detidas para venda.
4 Uma subsidiria no excluda da consolidao pelo simples facto de as suas atividades empresariais
serem dissemelhantes das atividades das outras entidades do grupo.
5 O disposto nos nmeros anteriores no se aplica quando as demonstraes financeiras consolidadas sejam preparadas de acordo com as normas internacionais de contabilidade adotadas pela UE.
Entidades do setor no lucrativo - ESNL
Em relao s entidades do setor no lucrativo (ESNL) a obrigatoriedade, dispensa e excluso da consolidao
de contas, est prevista nos art.s 7., 8. e 9. do Decreto-Lei n. 36-A/2011, de 9 de maro, ocorrendo, genericamente, no termos previstos no Decreto-Lei n. 158/2009, de 13 de julho, referido anteriormente, com as
necessrias adaptaes.
Os limites para a dispensa da elaborao de contas consolidadas so:
a) Total do balano: 5 000 000;
b) Total das vendas lquidas e outros rendimentos: 10 000 000;
c) Nmero de trabalhadores empregados em mdia durante o exerccio: 250.
49
50
Mapa resumo das aplicaes financeiras mensuradas pelo justo valor e impacto nos resultados (Ver
mapa anexo 2);
51
Identificao das faturas (ou saldos) em aberto nas contas de terceiros (clientes, fornecedores, outros), principalmente se o seu saldo for relevante para a entidade;
Anlise dos saldos de terceiros estveis e da necessidade do reconhecimento de perdas por imparidades (ver mapa anexo 3);
Conferncia das contas correntes do pessoal, dos acionistas, dos financiamentos obtidos, dos emprstimos concedidos e de outras contas a receber e a pagar, incluindo os saldos com entidades
relacionadas;
Conferncia das contas de devedores por acrscimos de rendimentos, de credores por acrscimos de
gastos e de diferimentos, incluindo a regularizao dos saldos de abertura;
Conferncia das contas relacionadas com subsdios recebidos ou a receber, designadamente, o investimento/despesa realizada, o subsdio recebido, o rendimento a imputar ao perodo e o imposto
diferido associado;
Conciliao do cadastro de bens do ativo no corrente com os valores da contabilidade (Ver mapas
anexos 4 e 5);
Comparao entre os imveis e veculos constantes no portal das finanas e os constantes na contabilidade;
Verificao da sequncia numrica dos documentos emitidos pela entidade, tais como faturas, notas
de dbito, notas de crdito, bem como dos valores resultantes do programa de faturao (ou SAF-T),
e comparar com os valores registados na contabilidade;
Para as entidades que tm contabilidade analtica, confirmao de que todos os gastos e rendimentos tm reflexo na contabilidade analtica.
Neste processo de conferncia de saldos o TOC pode consultar informao, que tem ao seu dispor, entre a qual
destacamos:
52
53
Por consulta s instrues de preenchimento da Informao Empresarial Simplificada (IES), podemos referir
que este quadro se destina a dar cumprimento ao n. 7 do artigo 63. do CIRC, pelo que dever ser preenchido
sempre que o declarante tenha efetuado operaes com outro sujeito passivo do IRC ou IRS, com o qual esteja
em situao de relaes especiais.
Por outro lado, este quadro deve ainda ser preenchido quando o declarante exera simultaneamente atividades
sujeitas e no sujeitas ao regime geral do IR. Neste caso o campo relativo ao N. de Identificao Fiscal no deve
ser preenchido, devendo, no entanto inscrever o cdigo da relao especial, H ou H1 ou H2, no respetivo campo.
Este quadro flexvel permitindo, assim, utilizar tantas colunas quanto as necessrias.
54
55
c)
Descrio do bem
Ano de aquisio
Custo de aquisio
Quantia escriturada
Para concretizar este abate de mercadorias destinadas a venda / matrias destinadas a consumo/ bens no seu ativo
(eliminar o que no interessa), a empresa ir proceder sua destruio/ enviar os bens para entidades de reciclagem/ enviar estes bens para entidades que recolham sucatas, enviar estes bens para entidades que recolham estes
desperdcios(outro processo).
56
Descrio do bem
Ano de aquisio
Custo de aquisio
Quantia escriturada
Para concretizar este abate de mercadorias destinadas a venda/ matrias destinadas a consumo/ bens no seu ativo
(eliminar o que no interessa), a empresa procedeu sua destruio/ enviou os bens para entidades de reciclagem/
enviou estes bens para entidades que recolham sucatas, enviou estes bens para entidades que recolham estes desperdcios (outro processo).
Testemunharam a este ato as seguintes pessoas:
1 (identificao com nome completo e cargo na empresa)
2 (identificao com nome completo e cargo na empresa)
Assinaturas:
1 _______________________________________________
2 _______________________________________________
Pela empresa,
O Gerente/Administrador/ CA
57
58
PERODO:
NOME DO BANCO:
ELABORADO POR:
DATA:
N DA CONTA:
DATA DA CONCILIAO:
DESCRIO
DATA
DOC.
MONTANTES
DEB. (+)
CRED. (-)
0,00
0,00
sub-total / transporte
Registado pela empresa e no pelo banco
sub-total / transporte
0,00
DEB. (+)
CRED. (-)
0,00
0,00
0,00
0,00
0,00
59
PERODO:
Empresa:
DESCRIO
Quantidade
Cotao/JV
Justo Valor
Contabilidade
Diferena
Conta
Resultados
Anexo 3 - Exemplo de mapa para anlise de saldos estveis e clculo de imparidades (critrio fiscal).
CONTAS COM SALDOS ESTV EIS
PERODO:
FEITO POR: DATA:
Empresa:
CLIENTES
Cdigo
(Valores em euros)
Dbito Crdito
Cliente
Saldo
< 0,5
>0,5 e
>=1 e
>=1,5 e
>= 2 anos /
anos
anos
< 1 ano
<1,5
<2
outros
21111 Cliente A
1,000.00
1,000.00
0.75
21112 Cliente B
1,000.00
1,000.00
1.00
21113 Cliente C
1,000.00
1,000.00
1.75
21114 Cliente D
1,000.00
1,000.00
>2
1,000.00
1,000.00
0.25
1,000.00
TOTAL
5,000.00
0.00 5,000.00
Taxa
60
Mora
3,500.00
Imparidade existente
0.00
Imparidade a c riar
3,500.00
1,000.00
1,000.00
1,000.00
2,000.00
0.00
0.25
0.50
0.75
1.00
0.00
250.00
500.00
750.00
2,000.00
Empresa :
M ovimentos
Saldo Razo
Descrio
Ano n-1
Aumentos
Abates
Revalorizao
Saldo
Saldo Razo
1+2-34+5
Ano n
Total
Diferena
Empresa :
Descrio
Saldo Razo
Ano n-1
M ovimentos
Reforo
Abates
Revalorizao
Saldo
Saldo Razo
1+2-34+5
Ano n
Total
Diferena
61
62
Mensurao
Um item do ativo fixo tangvel ou do ativo intangvel deve ser mensurado inicialmente pelo seu custo, sendo
que este o valor de aquisio ou de produo.
Para a mensurao subsequente, uma entidade deve optar pelo modelo de custo, ou seja, o seu custo menos as depreciaes acumuladas e quaisquer imparidades acumuladas. No entanto, se existirem diferenas
significativas entre a quantia escriturada e o justo valor do bem, uma entidade pode optar pelo modelo de
revalorizao.
Para os ativos intangveis, esta opo apenas est disponvel para as entidades que apliquem o SNC integral
com 28 normas, e em condies especficas que devero ser verificadas na NCRF 6 Ativos intangveis.
As entidades que adotem a NCRF-PE ou a NCRF-ESNL e optem pelo modelo de revalorizao ficam obrigadas
a aplicar na integra a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento, ou seja estas entidades ficam obrigadas a aplicar os impostos diferidos.
As microentidades no tm opo pela adoo do modelo de revalorizao, pelo que os seus ativos fixos tangveis e ativos intangveis devem ser mensurados pelo seu custo de aquisio ou de produo.
Regularidade das revalorizaes
Optando pelo modelo de revalorizao, as entidades devem efetuar revalorizaes com suficiente regularidade de forma a assegurar que a quantia escriturada no difira materialmente daquela que seria determinada
pelo uso do justo valor data do balano.
63
De acordo com as normas, nos casos em que os itens do ativo sofrem alteraes significativas e volteis no
justo valor, necessitam de revalorizao anual.
Por outro lado, tais revalorizaes frequentes so desnecessrias para itens do ativo apenas com alteraes insignificantes no justo valor. Nestes casos, pode ser necessrio revalorizar o item apenas a cada trs ou cinco anos.
Obteno da informao
Num processo de revalorizao, quando se est perante terrenos e edifcios, o justo valor deve ser determinado, sempre, a partir de avaliaes realizadas por avaliadores profissionalmente qualificados e independentes,
a partir de provas com base no mercado.
No da responsabilidade do TOC proceder a esta avaliao, devendo o TOC ter acesso aos relatrios emitidos
pelos avaliadores independentes, e proceder sua leitura e anlise, com sentido crtico, para posteriormente
retirar destes relatrios os elementos necessrios mensurao daqueles ativos.
No caso dos restantes ativos, tais como instalaes e equipamentos, o seu justo valor geralmente o seu valor
de mercado determinado por avaliao.
No existindo provas com base no mercado do justo valor devido natureza especializada do item do ativo
fixo tangvel ou se o item for raramente vendido, exceto como parte de um negcio em continuao, uma entidade no pode utilizar o mtodo de revalorizao.
Pressupostos e Clculo
Quando um item do ativo fixo tangvel, ou ativo intangvel, for revalorizado, qualquer depreciao acumulada
data da revalorizao tratada de uma das seguintes formas:
a.
Reexpressa proporcionalmente com a alterao na quantia escriturada bruta do ativo a fim de que a
quantia escriturada do ativo aps a revalorizao iguale a quantia revalorizada.
b. Eliminada contra a quantia escriturada bruta do ativo, sendo a quantia lquida reexpressa para a
quantia revalorizada do ativo. Este mtodo muitas vezes usado para edifcios.
A diferena entre o valor contabilstico do ativo data da revalorizao e o valor da revalorizao deve ser
reconhecido:
a.
Se a quantia escriturada de um ativo for aumentada como resultado de uma revalorizao, o aumento
deve ser creditado diretamente ao capital prprio numa conta com o ttulo de excedente de revalorizao. (Contudo, o aumento deve ser reconhecido nos resultados at ao ponto em que reverta um
decrscimo de revalorizao do mesmo ativo previamente reconhecido nos resultados.)
b. Se a quantia escriturada de um ativo for diminuda como resultado de uma revalorizao, a diminuio deve ser reconhecida nos resultados. Contudo, a diminuio deve ser debitada diretamente
ao capital prprio at ao ponto de qualquer saldo de crdito existente no excedente de revalorizao
com respeito a esse ativo.
Impostos Diferidos
As entidades que adotem o SNC completo, com 28 normas, ou as entidades que adotem a NCRF-PE, e que
procedam revalorizao do seu ativo, devem reconhecer passivos por impostos diferidos, conforme dispe a
64
65
Divulgao dos critrios de mensurao usados para determinar a quantia escriturada bruta Existindo revalorizao, esta informao deve ser prestada
Um quadro que apresente uma reconciliao da quantia escriturada no comeo e fim do perodo que
mostre as adies, as revalorizaes, as alienaes, os ativos classificados como detidos para venda,
as amortizaes, as perdas de imparidade e suas reverses e outras alteraes.
Se os itens do ativo fixo tangvel forem expressos por quantias revalorizadas, deve ser divulgado o
seguinte:
a) A data de eficcia da revalorizao;
b) Se esteve ou no envolvido um avaliador independente;
c) A medida em que o justo valor dos itens foi determinado diretamente por referncia a
preos observveis num mercado ativo ou em transaes de mercado recentes numa
base de no relacionamento entre as partes; e
d) O excedente de revalorizao, indicando a alterao do perodo e quaisquer restries
na distribuio do saldo aos acionistas.
66
Um quadro que apresente uma reconciliao da quantia escriturada no comeo e fim do perodo que
mostre as adies, as revalorizaes, as alienaes, os ativos classificados como detidos para venda,
as amortizaes, as perdas de imparidade e suas reverses e outras alteraes.
Se os ativos intangveis forem contabilizados por quantias revalorizadas, uma entidade deve divulgar:
No caso de ser necessrio agregar as classes de ativos revalorizados em classes maiores para finalidades de divulgao, esta agregao no possvel se a classe em causa incluir quantias mensuradas
tanto segundo o modelo de custo como o de revalorizao.
Exemplo Prtico
1 Revalorizao, reexpressando proporcionalmente as depreciaes acumuladas
A entidade X, por entender que o valor contabilstico do seu equipamento bsico se encontrava desajustado
face ao seu valor de mercado, decidiu, no incio de janeiro de 2014, alterar o modelo de mensurao do seu
equipamento bsico, passando do modelo de custo para o modelo de revalorizao. Para esse efeito, contratou
uma empresa de avaliaes, especializada naquele tipo de equipamentos, para proceder avaliao das suas
mquinas.
Valor aquisio do equipamento:
1.000.000
Taxa de depreciao:
10%
600.000
Valor escriturado:
400.000
Valor da avaliao:
500.000
Excedente de revalorizao:
100.000
23%
21%
Pedido:
Quais os lanamentos a efetuar na contabilidade na data da revalorizao e no final o ano?
Resoluo:
Na data da revalorizao (janeiro de 2014):
67
25%
250.000
150.000
100.000
23.000
Lanamento da revalorizao:
433 Equipamento bsico
250.000
150.000
100.000
Impostos diferidos
23.000
23.000
No final do ano:
- Depreciao do ano de 2014 (1.250.000 * 10%):
125.000
100.000
125.000
125.000
5.750
5.750
5.750
68
25.000
56 Result. transitados
25.000
56 Result. transitados
5.750
5.750
Ajustamento do Imposto diferido, face a alterao da Taxa de IRC de 23% para 21%:
- Saldo da conta 2742 - Passivos por impostos diferidos:
23.000 - 5.750 = 17.250 , ou (100.000 - 25.000 ) * 23% = 17.250 .
- Passivo por impostos diferidos, com a nova taxa de imposto:
(100.000 - 25.000 ) * 21% = 15.750
- Correo a efetuar: 17.250 - 15.750 = 1.500
- Lanamento contabilstico:
1.500
1.500
Resoluo - Microentidades:
As entidades que apliquem a normalizao contabilstica das microentidades no podem aplicar o modelo de
revalorizao na mensurao dos seus ativos fixos tangveis.
Assim, neste exemplo, teriam apenas que contabilizar as depreciaes no final do ano pelo modelo do custo.
- Valor da depreciao de 2014 (1.000.000*10%)
100.000
100.000
100.000
Duodcimos
Com o clculo das depreciaes por duodcimos (obrigatrio de acordo com o disposto no SNC), as depreciaes do exerccio devem ser registadas at data da revalorizao, se diferente do incio do ano, com base no
valor anterior revalorizao e, a partir dessa data, como base nos valores revalorizados.
2 Revalorizao, eliminando as depreciaes acumuladas
A entidade Y passou a usar o modelo de revalorizao para os seus edifcios a partir do incio do ano de 2014.
Para esse efeito, contratou uma empresa de avaliaes de imveis, a qual realizou uma avaliao ao seu edifcio da qual resultou os seguintes valores:
Valor aquisio do edifcio:
Taxa de depreciao:
2.000.000
5%
1 000.000
Valor escriturado:
1.000.000
Valor da avaliao:
1.500.000
69
23%
21%
Pedido:
Quais os lanamentos a efetuar na contabilidade na data da revalorizao e no final do ano de 2014?
Resoluo:
Na data da revalorizao (incio de 2014):
- Eliminao das depreciaes acumuladas:
1.000.000
- Excedente de revalorizao:
500.000
115.000
Lanamentos contabilsticos:
Revalorizao:
4382 Depreciaes acumuladas - Edifcios
1.000.000
432 Edifcios
500.000
500.000
Impostos diferidos
115.000
115.000
20 anos
10 anos
(1.000.000/2.000.000*20)
- Vida til remanescente
- Nova taxa depreciao (10/100)
10 anos
10 %
150.000
100.000
70
150.000
150.000
11.500
11.500
11.500
50.000
56 Result. transitados
50.000
56 Result. transitados
11.500
11.500
Ajustamento do Imposto diferido, face a alterao da Taxa de IRC de 23% para 21%
Lanamento contabilstico:
2742 Passivos impostos diferidos
9.000
9.000
Resoluo - Microentidades:
As entidades que apliquem a normalizao contabilstica das microentidades no podem aplicar o modelo de
revalorizao na mensurao dos seus ativos fixos tangveis.
Assim, neste exemplo teria apenas que contabilizar as depreciaes no final do ano.
- Valor da depreciao do ano (2.000.000 * 5%)
100.000
100.000
100.000
71
25
26
27
72
Neste caso, a depreciao resulta num reconhecimento de um gasto constante durante a vida til do
ativo se o seu valor residual no se alterar.
Neste mtodo do saldo decrescente resulta num dbito decrescente durante a vida til.
Apenas possvel alterar o mtodo de depreciao utilizado de um perodo para outro se ocorrer alguma
alterao significativa no modelo esperado de consumo dos futuros benefcios econmicos associados a esse
ativo.
Duodcimos
De acordo com o sistema de normalizao contabilstica, as depreciaes/amortizaes, iniciam-se a partir
do momento em que o bem se encontra disponvel para uso, ou seja, quando estiver na localizao e condio
necessrias para que seja capaz de operar na forma pretendida. Assim, no ano de aquisio ou produo de
um ativo, a depreciao ou amortizao apenas deve corresponder ao perodo a partir do qual o bem se encontrava disponvel para uso.
Cessao depreciaes
Contrariamente ao incio das depreciaes, que exige a disponibilidade do bem para funcionamento, a depreciao de um ativo no cessa quando o ativo se tornar ocioso ou for retirado do uso a no ser que o ativo esteja
totalmente depreciado.
A depreciao de um ativo cessa na data que ocorrer mais cedo entre:
a data em que o ativo for classificado como detido para venda (ou includo num grupo para alienao
que seja classificado como detido para venda) de acordo com a NCRF 8 Ativos no correntes detidos para venda e unidades operacionais descontinuadas
Microentidades Para as entidades que adotem a norma das microentidades, apenas est previsto o mtodo
de depreciao da linha reta. No restante, no h divergncias a referir.
Divulgaes no Anexo
No que respeita s depreciaes, existem as seguintes divulgaes no anexo:
Notas sobre ativos intangveis:
Divulgao para cada classe de ativos intangveis, distinguindo entre os ativos intangveis gerados
internamente e outros ativos intangveis:
73
a) Se as vidas teis so indefinidas ou finitas e, se forem finitas, as vidas teis ou as taxas de amortizao usadas;
b) Os mtodos de amortizao usados para ativos intangveis com vidas teis finitas;
c) A quantia bruta escriturada e qualquer amortizao acumulada (agregada com as perdas por imparidade acumuladas) no comeo e fim do perodo;
d) Os itens de cada linha da demonstrao dos resultados em que qualquer amortizao de ativos
intangveis esteja includa;
e) Uma reconciliao da quantia escriturada no comeo e fim do perodo que mostre separadamente
as adies, as alienaes, os ativos classificados como detidos para venda, as amortizaes, as perdas por imparidade e outras alteraes.
Depreciao, reconhecida nos resultados ou como parte de um custo de outros ativos, durante um
perodo.
74
450.000
- Componente secundrio
100.000
10 anos
2 anos
50.000
0
Aps a receo da mquina, a empresa concluiu a sua instalao, estando disponvel para ser utilizada, no
incio de julho de 2012. No entanto, apenas comeou a utiliz-la em janeiro de 2013, para uma encomenda de
um novo cliente.
No final de junho de 2014, procedeu substituio do componente secundrio, sendo que o novo teve um
custo de 120.000 .
Pedido:
Lanamentos contabilsticos a efetuar em 2014.
Resoluo:
Apesar da mquina ter sido adquirida em janeiro de 2012, a sua instalao apenas ficou concluda no final de
junho do mesmo ano. Assim, as depreciaes iniciaram-se em julho de 2012. O facto de apenas ter sido utilizada em janeiro de 2013, no releva para efeito do incio da depreciao da mquina.
a) Final de junho de 2014 depreciao e substituio do componente secundrio.
Depreciao componente secundrio:
75
100.000
2 anos
25.000
(100.000 / 4 semestres)
25.000
25.000
Substituio componente
Abate do antigo:
100.000
100.000
120.000
120.000
450.000
50.000
10 anos
Clculo depreciao:
O valor residual deve ser deduzido ao custo de aquisio para clculo da depreciao.
Assim, ser: (450.000 - 50.000 ) * 10% = 40.000
40.000
40.000
Componente secundrio:
- Custo aquisio - julho 2014
- Valor residual
- Vida til
Clculo da depreciao 2 semestre: 120.000 * 50% / 2 = 30.000
76
120.000
0
2 anos
30.000
30.000
Resumo:
Valor total das depreciaes no ano: 25.000 + 40.000 + 30.000 = 95.000
Mais valia abate: 0 .
Imparidades em ativos, no mbito da NCRF 12 Imparidades em ativos, que se reporta a ativos fixos
tangveis, ativos intangveis, propriedades de investimento, quando mensuradas pelo mtodo do
custo, a ativos no correntes detidos para venda.
77
O credor, por razes econmicas ou legais relacionados com a dificuldade financeira do devedor,
oferece ao devedor concesses que o credor de outro modo no consideraria;
d) Torne-se provvel que o devedor ir entrar em falncia ou qualquer outra reorganizao financeira;
e) O desaparecimento de um mercado ativo para o ativo financeiro devido a dificuldades financeiras do
devedor;
f)
Informao observvel indicando que existe uma diminuio na mensurao da estimativa dos fluxos de caixa futuros de um grupo de ativos financeiros desde o seu reconhecimento inicial, embora
a diminuio no possa ser ainda identificada para um dado ativo financeiro individual do grupo, tal
como sejam condies econmicas nacionais, locais ou setoriais adversas.
A perda por imparidade a diferena entre a quantia escriturada e a melhor estimativa dos fluxos de caixa a
receber ou do justo valor do ativo.
Divulgaes no anexo
No anexo devem ser efetuadas as seguintes divulgaes relativamente s imparidades em instrumentos financeiros:
Nota sobre os instrumentos financeiros
Quantia escriturada de cada uma das categorias de ativos financeiros e passivos financeiros, no total
e para cada um dos tipos significativos de ativos e passivos financeiros de entre cada categoria.
78
Ativos financeiros para os quais foi reconhecida imparidade, com indicao, para cada uma das
classes, separadamente, i) a quantia contabilstica que resulta da mensurao ao custo ou custo
amortizado e ii) a imparidade acumulada.
Quantia de perda por imparidade reconhecida para cada uma das classes de ativos financeiros.
Exemplo Prtico
1 Imparidade em dvidas a receber
No final de 2014, aps anlise aos saldos de clientes em mora (aps a data de vencimento da fatura), uma empresa apurou os seguintes valores:
Saldo
200.000
165.000
100.000
50.000
50.000
25.000
50.000
10.000
200.000
50.000
650.000
250.000
Tem sido efetuado diligncias para cobrar os saldos, mantendo em arquivo os comprovativos dessas tentativas de cobrana, tendo os valores que a empresa espera recuperar sido calculados com base no histrico das
cobranas anteriores.
O valor j reconhecido, em anos anteriores, de:
- clientes de cobrana duvidosa, ascende ao montante de
400.000
300.000
35.000
Pedido:
Lanamentos contabilsticos a efetuar com esta operao.
Resoluo:
a)
Como a contabilidade j reflete saldos de cobrana duvidosa no montante de 400.000 (saldo inicial), necessrio um reforo de 250.000 (650.000 400.000).
250.000
250.000
Apesar de contabilisticamente o SNC no obrigar a esta reclassificao, importante ter este controlo.
Por outro lado, apenas so aceites fiscalmente os crditos de cobrana duvidosa reconhecidos como tal na
contabilidade.
b)
400.000
(650.000 250.000 )
79
-300.000
a
c)
100.000
100.000
100.000
Uma vez que a perda a por imparidade reconhecida no aceite na totalidade como gasto de IRC28, haver a
necessidade do reconhecimento de um ativo por impostos diferidos.
Sendo o ativo por impostos diferidos para utilizar em perodo(s) futuro(s), no momento em que a imparidade
for aceite fiscalmente, deve mensurar-se este ativo pela taxa de IRC que se espera que esteja em vigor
nesse(s) perodo(s), designadamente, 21% - taxa para 2015.
Se existirem ativos por impostos diferidos constitudos em anos anteriores, estes ativos devem ser ajustados para
a taxa de 21%, que corresponde taxa prevista para os anos de 2015, e seguintes.
Clculo:
Perda imparidade aceite fiscalmente:
Saldo
% aceite
Valor aceite
200.000
0%
100.000
25%
25.000
50.000
50%
25.000
50.000
75%
37.500
200.000
100%
200.000
50.000
100%
650.000
50.000
337.500
Valor do ativo por impostos diferidos no final 2014, taxa IRC 21%:
Perda por imparidade contabilstica acumulada
400.000
-337.500
Diferena
62.500
13.125
35.000
Assim, tem que se registar uma reduo do ativo por impostos diferidos no montante de 21.875 :
28
80
21.875
21.875
reas de aplicao
Existem vrias normas que permitem a opo pela mensurao ao justo valor ou que referem a obrigatoriedade de mensurao de determinados ativos ao justo valor.
Para as propriedades de investimento, o critrio de mensurao o modelo de justo valor existido possibilidade de opo pelo modelo do custo.
No entanto, para outros casos existe obrigatoriedade de mensurao pelo justo valor, tais como:
Instrumentos financeiros,
Uma entidade deve mensurar ao justo valor, atravs de resultados, instrumentos financeiros, tais
como:
(a) Investimentos em instrumentos de capital prprio com cotaes divulgadas publicamente;
(b) Derivados, se cotados;
(c) Instrumentos de dvida perptua ou obrigaes convertveis;
(d) Ativos financeiros ou passivos financeiros classificados como detidos para negociao, ou seja se for:
(i) Adquirido ou incorrido principalmente para a finalidade de venda ou de recompra num
prazo muito prximo;
(ii) Parte de uma carteira de instrumentos financeiros identificados que sejam geridos em
conjunto e para os quais exista evidncia de terem recentemente proporcionado lucros reais.
Ativos biolgicos
Para as entidades que apliquem a NCRF-PE e para as entidades do setor no lucrativo, apenas para
a mensurao dos instrumentos financeiros vlida e obrigatria, a mensurao pelo mtodo do
justo valor. Nestas entidades, as propriedades de investimento so tratadas como sendo Ativos fixos
tangveis.
As microentidades esto obrigadas a mensurar todos os seus ativos pelo modelo do custo.
81
Pressupostos e Clculo
Para mensurar os ativos pelo seu justo valor, as entidades tm que ter conhecimento do valor de mercado
desses ativos, por recurso cotao, por exemplo.
Se estivermos perante propriedades de investimento, a NCRF 11 incentiva, mas no exigido, que as entidades
determinem o justo valor das propriedades de investimento (para mensurao, ou divulgao) na base de uma
valorizao de um avaliador independente que tenha uma qualificao profissional relevante e reconhecida e que
tenha experincia recente na localizao e na categoria da propriedade de investimento que esteja a ser valorizada.
Regularidade dos ajustamentos para o justo valor
Como estamos a falar de ativos cuja mensurao, por opo ou no, o mtodo do justo valor, ento estes
ativos devero ser apresentados pelo seu justo valor em cada data de relato, no existindo qualquer exceo
a esta frequncia.
Os critrios de verificao do justo valor so os mesmos que foram definidos no momento de adoo deste
mtodo, ou seja, devero existir avaliaes efetuadas por peritos independentes para as propriedades de investimento, e provas do valor de mercado (cotaes), para os restantes.
Depreciaes e perdas por imparidade
Estando estes ativos mensurados pelo justo valor, estes ativos no sero depreciados, nem devero estar sujeitos a testes de imparidade, isto porque os efeitos devero ser todos refletidos na alterao do justo valor
dos ativos.
Exemplo prtico
1- Propriedades de investimento
A entidade X proprietria de um imvel industrial, cujo custo de aquisio ascendeu a 250.000 . A finalidade desse imvel o arrendamento, estando o mesmo arrendado e reconhecido no ativo da empresa em
propriedades de investimento ao justo valor.
O justo valor deste imvel em 2013 ascendia a 275.000 e, no final de 2014, o valor de mercado do imvel, de
acordo com uma avaliao efetuada por um avaliador independente, aumentou para 325.000 .
A taxa de IRC para 2014 de 23% e para 2015 de 21%.
Pedido:
Quais os registos contabilsticos a efetuar no final de 2014?
Resoluo:
Mensurao do imvel para justo valor em dezembro de 2014
- Ganho resultante do aumento do justo valor do imvel: 325.000 -275.000 = 50.000
82
422 PI - Edifcios PI
50.000,00
50.000,00
Impostos diferidos
O ganho por aumento de justo valor no tributvel em IRC. Adicionalmente, de acordo com o n. 2 do artigo 45.-A do CIRC, redao em vigor a partir de 01-01-2014, o custo de aquisio, as grandes reparaes e
beneficiaes e as benfeitorias das propriedades de investimento que sejam subsequentemente mensuradas
ao justo valor, aceite como gasto para efeitos fiscais, em partes iguais, durante o perodo de vida til que se
deduz da quota mnima de depreciao que seria fiscalmente aceite caso esse ativo permanecesse reconhecido
ao custo de aquisio.
Assim, como o valor escriturado contabilstico difere do valor fiscal da PI, h lugar ao registo de ativos ou
passivos por impostos diferidos.
Clculo do valor do imposto diferido:
Aumento do Justo Valor:
50.000
62.500
187.500
4.687
54.687
11.484
11.484
11.484
O lanamento a efetuar deve ter em considerao o saldo inicial da conta 274 Ativo/Passivo por impostos
diferidos, devendo o saldo no final do ano refletir a diferena entre o valor escriturado na contabilidade e o
valor fiscal da P. Investimento.
Em 2014 havia ainda que efetuar o acerto do saldo inicial do imposto diferido, decorrente da alterao da taxa
de IRC de 23% para 21%: ((275.000 - 250.000 ) * 2% = 500 ).
Este exemplo apenas se aplica s entidades que adotem as 28 NCRF, uma vez que a NCRF-PE no prev Propriedades de Investimento e, de acordo com a resposta n. 16 da CNC s Perguntas Frequentes sobre o SNC29,
deve ser aplicado o captulo 7 da NCRF-PE Ativos Fixos Tangveis.
O mesmo se aplicar s entidades que apliquem a NCRF-ESNL.
No caso das microentidades, estes imveis sero mensurados pelo custo, na conta de Ativos fixos tangveis.
2- Instrumentos financeiros - aes
Uma entidade detm 10.000 aes da empresa Y, cotada no PSI20. Em 2013 a cotao das aes era de 5 e em
2014 de apenas 4 .
29
http://www.cnc.min-financas.pt/faqs_empresarial.html
83
Pedido:
Registos contabilsticos em 31 de dezembro de 2014.
Resposta:
Justo valor em 31.12.13
50.000
40.000
Variao JV
-10.000
10.000,00
10.000,00
Microentidades
Nas microentidades, os instrumentos financeiros so mensurados ao custo, pelo que no havia lugar a qualquer registo contabilstico.
Nas contas individuais das empresas com participaes financeiras, desde que estas correspondam a participaes com influncia significativa superior a 20%, direta ou indiretamente, ou 20 % ou mais do poder de voto
na investida, estas devero ser mensuradas de acordo com o mtodo da equivalncia patrimonial.
As participaes financeiras cuja influncia significativa seja inferior a 20%, devero ser mensuradas pelo
mtodo do custo ou pelo justo valor se cotadas em mercado organizado, conforme disposto na NCRF 27
Instrumentos financeiros.
Caso existam restries severas e duradouras que prejudiquem significativamente a capacidade de transferncia de fundos para a empresa detentora, as participaes financeiras devero ser mensuradas pelo mtodo
do custo, devendo ser divulgadas as restries que impediram a utilizao do mtodo da equivalncia patrimonial.
O mtodo da equivalncia patrimonial aplica-se, pelo sistema superao de lacunas previsto na legislao,
s entidades que adotem a NCRF-PE bem como s entidades do setor no lucrativo.
No se aplica s microentidades, que devero manter, sempre, as suas participaes mensuradas ao custo,
independentemente da participao detida.
84
Obteno de informao
Para calcular os ajustamentos a efetuar nas participaes financeiras, para que estas sejam mensuradas pelo
mtodo da equivalncia patrimonial, o TOC dever ter acesso s demonstraes financeiras, emitidas para
publicao, de todas as participadas.
Assim, e por necessitar desta informao, as empresas que detm participaes financeiras podero aprovar
as suas contas30 no prazo de cinco meses a contar da data de encerramento de cada perodo.
Na mensurao das participaes financeiras pelo mtodo da equivalncia patrimonial, podero ser necessrios outros elementos, tais como informaes sobre polticas contabilsticas, preos e margens, que devero
ser solicitadas s participadas.
Procedimentos para adoo do mtodo de equivalncia patrimonial
Sempre que uma entidade adote o mtodo de equivalncia patrimonial na mensurao das suas participaes
financeiras, dever ter em ateno os seguintes procedimentos:
Proceder aos ajustamentos nas contas individuais, tendo em considerao as variaes no capital
prprio da participada.
Cdigo de contas
O cdigo de contas apresentado na portaria 1011/2009, de 09 de setembro, de aplicao obrigatria, mas no
exaustivo. No que respeita s mensurao das participaes financeiras pelo mtodo da equivalncia patrimonial, consideramos ser importante desagregar as seguintes contas, para a contabilidade fornecer todos os
elementos de informao e divulgao necessrios:
41 Investimentos financeiros
411 Investimentos em subsidirias
4111 Participaes de capital mtodo de equivalncia patrimonial
4111 1 Participada ABC, Lda
4111 11 Aquisio participada
4111 12 Resultados participada
4111 13 Excedentes de revalorizao participada
4111 14 Outras variaes capital participada
.
N 5 Art 65 CSC O relatrio de gesto, as contas do exerccio e demais documentos de prestao de contas devem
ser apresentados ao rgo competente e por este apreciados, salvo casos particulares previstos na lei, no prazo de trs meses a contar da data do encerramento de cada exerccio anual, ou no prazo de cinco meses a contar da mesma data quando
se trate de sociedades que devam apresentar contas consolidadas ou que apliquem o mtodo da equivalncia patrimonial.
30
85
Divulgaes no Anexo
No que respeita s participaes financeiras, independentemente dos critrios de mensurao, so que constam dos pargrafos 64 a 70 da NCRF 13 - Interesses em Empreendimentos Conjuntos e Investimentos em
Associadas.
Exemplo prtico
Aplicao do mtodo da equivalncia patrimonial
Em 31 de dezembro de 2014, a empresa X detinha 55% do capital social da empresa Y.
O capital social da participada, empresa Y, de 50.000 .
O capital prprio em 2013 era de 120.000 e em 2014 ascende ao montante de 235.000 .
Em 2014, esta participada registou resultados positivos, no montante de 20.000 , no tendo qualquer transao comercial com a detentora do capital.
A participada, seguindo as instrues da empresa me, mensurou os seus imveis pelo modelo de revalorizao, tendo registado um excedente de revalorizao no capital prprio de 130.000,00 euros.
A participada corrigiu saldos de terceiros, que tendo sido considerada uma correo relevante, foi efetuada na
conta de resultados transitados. Esta correo ascendeu a 5.000 euros.
Em 2014, a participada distribuiu ainda resultados de anos anteriores. O montante total dos resultados distribudos ascendeu a 30.000 , e o valor que a empresa X recebeu foi de 16.500 (30.000*55%).
Pedido:
Lanamentos contabilsticos a efetuar em 2014, na empresa X.
Resoluo:
Variao no capital prprio da participada:
Capital prprio inicial:
120.000
20.000
Resultados distribudos:
-30.000
Excedente de revalorizao
130.000
Outras variaes:
Capital prprio final:
86
2.750
2.750
a
c)
71.500
71.500
11.000
11.000
12 Depsitos ordem
16.500
16.500
Neste exemplo, partiu-se do pressuposto de que as polticas contabilsticas usadas nas duas entidades eram
semelhantes, no havendo necessidade de proceder harmonizao de polticas contabilsticas.
Microentidades
Este exemplo no se aplica s entidades que apliquem a normalizao contabilstica para as microentidades,
uma vez que as participaes financeiras so mensuradas ao custo.
6.6. INVENTRIOS
A contabilizao dos inventrios encontra-se essencialmente regulada na NCRF 18 Inventrios. De acordo
com esta norma, os inventrios so ativos:
a) que se destinam a ser vendidos no decurso normal da atividade;
b) que se encontram no processo de produo para tal venda; ou
c)
na forma de materiais ou consumveis a serem incorporados ou consumidos no processo de produo ou na prestao de servios.
Os inventrios englobam ainda os produtos agrcolas a partir da data da colheita, nas condies previstas na
NCRF 17 Agricultura.
Mensurao
Os inventrios devem estar mensurados no balano ao custo ou, se inferior, ao valor realizvel lquido.
O custo inclui:
- o preo de compra, deduzido de descontos comerciais ou outros abatimentos;
- os gastos adicionais, tais como impostos no dedutveis ou despesas de transporte;
87
- os custos de converso, tais como materiais incorporados, mo-de-obra e outros gastos gerais de fabrico; e
- pode ainda incluir encargos financeiros no caso dos inventrios que requeiram um perodo alargado de
tempo para a sua construo ou para estarem em condies de venda (NCRF 10).
Os gastos gerais de produo fixos devem ser imputados ao custo dos inventrios com base na capacidade
normal de produo das instalaes, definida como a produo mdia que, em condies normais, se espera
obter durante alguns perodos.
Produtos agrcolas
Os produtos agrcolas so mensurados, na data da colheita, pelo justo valor deduzido dos custos de vender
(NCRF 17). O valor encontrado o custo para o reconhecimento inicial destes inventrios.
Frmulas de custeio dos inventrios
Esto previstas trs frmulas de custeio dos inventrios:
- Identificao especfica;
- FIFO primeira entrada, primeira sada (first in, first out);
- Custo mdio ponderado.
A escolha do custeio de mensurao deve ser idntica para todos os itens da mesma natureza e uso semelhante, independentemente da sua localizao.
Valor realizvel lquido/Imparidade
Por valor realizvel lquido entende-se o preo estimado de venda deduzido dos custos previsveis de acabamento e de venda.
Se o valor realizvel lquido de um inventrio for inferior ao seu custo, o seu custo deve ser reduzido para esse
montante.
O valor da imparidade a reconhecer corresponde diferena entre o custo do inventrio e o seu valor realizvel lquido e deve ser reconhecida no perodo em que ocorre.
A estimativa do valor realizvel lquido deve basear-se nas melhores estimativas existentes data do seu
clculo, incluindo os acontecimentos aps a data do balano, na medida em que estes confirmem as condies
existentes data da estimativa.
As estimativas do valor realizvel lquido devem ser revistas pelo menos uma vez por perodo. No caso de
ter sido registado uma imparidade (ou ajustamento) no perodo anterior, deve verificar-se se as condies se
mantm e se preciso reforar ou reverter a imparidade.
Divulgaes no Anexo
No que respeita s participaes financeiras, independentemente dos critrios de mensurao, so que constam dos pargrafos 36 a 38 da NCRF 18 - Inventrios.
Sistema de Inventrio
Existem dois sistemas de inventrio: o sistema de inventrio permanente e o sistema de inventrio intermitente ou peridico.
88
Obrigatoriedade
O Decreto-Lei 158/2009, de 13 de julho, que aprovou o SNC, no seu art. 12., no seguimento do que j dispunha o POC (Decreto-Lei 44/1999, de 12 de fevereiro), obriga as entidades que apliquem o sistema de normalizao contabilstica ou as normas internacionais de contabilidade e ultrapassem dois dos trs limites
indicados no n. 2 do art. 262. do Cdigo das Sociedades Comerciais a adotarem o sistema de inventrio
permanente.
Ficam dispensadas da aplicao do sistema de inventrio permanente, em termos gerais, as atividades relacionadas com a agricultura, silvicultura, explorao florestal, pesca, pontos de venda a retalho e entidades
cuja atividade predominante consista na prestao de servios.
Exemplo Prtico
1 Valorizao dos inventrios
Em 31 de dezembro, uma empresa tinha nos seus armazns as seguintes quantidades do produto x:
- 100 unidades acabadas
- 50 unidades em curso, com 50% de acabamento
Ficha tcnica do produto x:
- Matria-prima y
100
- Matrias subsidirias
10
- Mo-de-obra
25
15
- Gastos administrativos
- Encargos financeiros
Total 158
150
24.000
89
Produtos em curso:
- Matria-prima y (100 * 100%)
100
12,5
7,5
Total
125
18.750
Salienta-se que a valorizao dos produtos acabados ou em curso retirando uma margem, valor ou percentagem ao preo de venda no cumpre as disposies previstas no SNC. A valorizao destes artigos deve estar
suportada por fichas tcnicas onde constem detalhadamente as matrias incorporadas bem como todos os
outros gastos necessrios sua produo.
2 Ajustamentos em inventrios
Na data de relato, uma entidade mantm no seu armazm diversas matrias-primas obsoletas, no havendo perspetiva da sua utilizao na produo. Estes artigos esto valorizados ao custo, pelo montante de 10.000 . A empresa ainda no decidiu o destino a dar s referidas matrias, embora reconhea que estas no tm valor comercial.
Assim, foi decidido considerar uma perda por imparidade/ajustamento para aqueles inventrios, ainda que
no tenha qualquer prova sobre o valor realizvel liquido, que a empresa assumiu ser de 100 , valor pago por
empresa de recolha daquelas matrias.
Pedido:
Registo contabilstico da imparidade
Resoluo:
Uma vez que aqueles artigos no tero valor comercial, exceto o valor pago pelo envio para sucata, dever ser
reconhecida uma perda por imparidade do seu valor, deduzido do valor atribudo.
a) Reconhecimento da perda por imparidade
9.900
9.900
2.079
2.079
90
9.900
9.900
saldos de clientes;
saldos de fornecedores;
depsitos bancrios;
numerrio em caixa.
Sendo itens monetrios, que o caso dos exemplos do pargrafo anterior, no final do perodo deve atualizar-se saldo do item, convertendo-se o saldo na moeda original para a moeda de relato (euros), utilizando o cmbio da data de fecho do perodo (31/12). A diferena, se existir, deve ser reconhecida em diferenas de cmbio.
91
Cdigo de contas
O cdigo de contas apresentado na portaria 1011/2009, de 09 de setembro, de aplicao obrigatria, mas
no exaustivo. Considerando tambm o referido no site da CNC (FAQ 10), o cdigo de contas sugerido para
registos das diferenas de cmbio ser o seguinte:
68 Outros gastos e perdas
6928 Outras
78 Outros rendimentos e ganhos
31
92
http://www.cnc.min-financas.pt/faqs_empresarial.html
Divulgaes no Anexo
No que respeita s participaes financeiras, independentemente dos critrios de mensurao, so que constam dos pargrafos 50 a 53 da NCRF 23 - Os Efeitos de Alteraes em Taxas de Cmbio.
Exemplo Prtico
Uma empresa, em 31 de dezembro, apresentava os seguintes saldos em moeda estrangeira:
-
5.000 $
10.000 $
7.500
Resoluo:
Saldo Contab.
(EUR)
4.000
7.000
8.000
Moeda Original
5.000 $
10.000 $
7.500
Cmbio
31/12
1,3791
1,3791
0,8337
Valor ()
31/12
3.625
7.250
8.996
Diferena
-375
250
-996
Contabilizao
Depsitos ordem:
375
12 Dep. Ordem
375
Clientes:
211 Clientes
250
250
Fornecedores:
996
221 - Fornecedores
996
93
32
94
Contratos onerosos
Se uma entidade tiver contratos onerosos, definidos como contratos em que os custos inevitveis sua realizao excedem os rendimentos que se espera receber, deve reconhecer a obrigao presente (diferena entre
os custos totais previstos e o valor da receita prevista no contrato) como uma proviso.
Reestruturao
A reestruturao de uma entidade, resultante por exemplo da venda, do fecho ou da deslocalizao de uma
unidade de negcio ou de uma reorganizao fundamental com efeito material nas operaes da entidade,
pode originar uma proviso para custos diretos de reestruturao.
Uma proviso para reestruturao apenas reconhecida quando, antes da data do balano, a entidade tenha
iniciado a implementao do plano de reestruturao ou tenha anunciado as principais caratersticas do plano aos interessados de forma suficientemente especfica.
Se tiver iniciado ou anunciado a implementao da reestruturao aps a data do balano, deve apenas divulgar o facto no anexo.
Como exemplo de situaes que podem levar ao reconhecimento de provises podem referir-se:
- Garantias a clientes
- Processos judiciais em curso
- Acidentes no trabalho e doenas profissionais (NCRF 28)
- Matrias ambientais (NCRF 26)
- Contratos onerosos
- Reestruturaes
Na preparao das demonstraes financeiras os TOC devem questionar os rgos governativos sobre a existncia de situaes que possam originar o reconhecimento ou divulgao de provises, passivos contingentes
ou ativos contingentes.
No mbito desse trabalho podem ser consultadas as atas das reunies da administrao ou solicitada informao aos advogados no caso de haver processos judiciais ou litgios em curso.
O processo de deciso previsto no anexo A da NCRF 21, dos principais requisitos de reconhecimento de provises e passivos contingentes, o seguinte:
95
Exemplos prticos
Exerccio 1 Contrato oneroso
Uma empresa celebrou no incio de 2014 um contrato para construo de uma obra no montante de 1.100.000
. Os custos estimados para a realizao dessa obra ascendiam a 1.000.000 .
No final de 2014, ao reavaliar a evoluo deste contrato, devido a alguns custos no estimados no projeto
inicial e a atrasos provocados por condies climatricas adversas, os custos estimados deste contrato ascendiam j a 1.200.000 . Estes custos adicionais no sero suportados pelo cliente.
Pedido:
Registos contabilsticos relacionados com a proviso do contrato oneroso em 2014.
Resoluo:
Constituio da proviso:
1.200.000 - 1.100.000 = 100.000 (custos estimados deduzidos preo venda)
Contabilizao:
100.000
100.000
96
As provises para contratos onerosos no esto previstas no CIRC, pelo que devero ser registados os impostos diferidos correspondentes.
- Reconhecimento do imposto diferido (taxa de IRC 21% - para 2015):
21.000
21.000
100.000
100.000
No momento em que a empresa tiver que pagar a indemnizao, deve fazer o seguinte lanamento:
100.000
12 Bancos
100.000
O registo de provises pode originar a contabilizao de impostos diferidos. Assim, deve ser analisado o enquadramento fiscal de cada proviso e, no caso de haver uma diferena fiscal temporria (em IRC), registar os
correspondentes impostos diferidos.
97
6.9. RDITO 33
O rdito um rendimento que provm da atividade corrente ou ordinria de uma entidade devendo ser reconhecido quando tenha surgido um aumento de um ativo ou uma diminuio de um passivo, quando possa ser
quantificado com fiabilidade e tenha um grau suficiente de certeza.
Estamos perante rdito quando registamos o rendimento de vendas de bens, prestaes de servios, ou juros,
royalties e dividendos pelo uso por outros de ativos da entidade.
O Rdito deve ser mensurado pelo justo valor da retribuio recebida ou a receber, tendo em considerao
eventuais descontos comerciais ou de quantidade concedidos.
Se o seu recebimento for diferido por um prazo anormalmente alargado, o rdito ser mensurado pelo valor
descontado. A diferena resultante deve ser reconhecida como rdito de juros.
Venda de Bens
O reconhecimento do rdito proveniente da venda de bens ocorre quando se verificarem, cumulativamente,
as seguintes situaes:
a) tenham sido transferidos para o comprador os principais riscos e vantagens da propriedade
dos bens;
b) a entidade no mantenha envolvimento continuado de gesto nem controlo efetivo sobre os
bens vendidos;
c) o rdito possa ser fiavelmente mensurado;
d) seja provvel que os benefcios econmicos futuros fluam para a entidade; e
e) os custos incorridos ou a incorrer referentes transao possam ser mensurados com fiabilidade.
No encerramento do perodo deve ser efetuada uma anlise s ltimas faturas de venda, e primeiras do no
seguinte, para verificar se, na data do balano, os bens foram expedidos para o cliente e se foram transferidos
os principais riscos e vantagens associados aos bens. Assim, se apesar de ter sido emitida uma fatura, os bens
continuarem no armazm da entidade, sob a sua responsabilidade, nenhum rdito deve ser reconhecido.
Prestao de Servios - Fase de acabamento
O reconhecimento do rdito, na data do balano, das prestaes de servios que transitam de um perodo para
outro incide sobre a sua fase de acabamento, tambm designado como mtodo da percentagem de acabamento.
O reconhecimento do rdito depende da mensurao com fiabilidade da fase de acabamento e dos custos incorridos e a incorrer at o desfecho da transao.
O mtodo da fase de acabamento, ou percentagem de acabamento, consiste no reconhecimento dos rditos e
dos gastos no perodo em que os servios so executados. Isto , em funo dos servios j realizados (gastos
incorridos) determina-se a fase de acabamento e o rdito a imputar ao exerccio.
33
98
NCRF 20 Rdito
Assim, no encerramento do perodo, deve ser apurada a fase da acabamento em que a prestao de servios se
encontra, a qual pode ser obtida atravs da percentagem dos custos j incorridos face aos custos totais previstos, e ajustado o rdito imputado ao perodo.
Se for esperado que os custos do contrato sejam superiores ao rdito (contrato oneroso), a diferena deve ser
reconhecida de imediato como gasto mesmo que o trabalho ainda no se tenha iniciado (ver exemplo ponto
anterior).
Exemplo Prtico
1 - Venda de bens
Uma empresa celebrou, em dezembro de 2014, um contrato para uma venda de bens. O valor do contrato de
100.000 e a entrega dos artigos est prevista para 2015.
No entanto, o cliente solicitou a fatura com data de 2014, pelo que foi emitida e contabilizada, em dezembro
de 2014, uma fatura no montante de 100.000 .
Pedido:
Registos contabilsticos relacionados com esta operao.
Resoluo:
Uma vez que os bens ainda no foram enviados para o cliente e os riscos da sua propriedade continuam na
posse do vendedor, o rdito da venda dos bens deve ser anulado.
Contabilizao:
71 - Vendas
100.000
21 Clientes
100.000
1- Prestao de Servios
Em 31 de dezembro de 2014, uma entidade que se dedica reparao de automveis, mantinha obras em curso
no montante de 80.000 (mo-de-obra, peas e outros encargos). O valor a faturar associado aos servios j
realizados, face s margens praticadas para aqueles clientes, ascendia ao montante de 100.000 .
Pedido:
Registos contabilsticos no final do perodo.
Resoluo:
Neste caso, uma vez que os servios so faturados ao cliente em funo dos gastos incorridos, no necessrio calcular a percentagem de acabamento para determinar o rdito a imputar ao perodo. Assim, o rdito a
imputar ao perodo de 100.000 (no devem ser reconhecidos produtos e trabalhos em curso/variao da
produo uma vez que os bens no so propriedade da empresa).
99
Contabilizao:
100.000
72 Prestaes de Servios
100.000
100
Ano 2
Ano 3
Total
Custos incorridos
1.000.000
2.240.000
1.260.000
4.500.000
Faturao
1.500.000
2.000.000
1.500.000
5.000.000
Pedido:
Registos contabilsticos no final de cada perodo.
Resoluo:
Clculo da percentagem de acabamento, do rdito a reconhecer, dos acrscimos de rendimentos e dos rendimentos a diferir:
Ano 1
Ano 2
Ano 3
1.000.000
3.240.000
4.500.000
4.000.000
4.500.000
4.500.000
25%
72%
100%
1.250.000
3.600.000
5.000.000
1.250.000
2.350.000
1.400.000
Faturao emitida
1.500.000
2.000.000
1.500.000
Diferena
+250.000
-350.000
+100.000
1.500.000
2.000.000
1.500.000
250.000 d
350.000 c
100.000 d
100.000 d
100.000 c
250.000 c
250.000d
Resumindo:
No final do ano 1, teramos a faturao emitida superior ao rdito a reconhecer em 250.000 , logo, o registo
contabilstico seria:
101
72 Prest. Servios
250.000
250.000
No final do ano 2, teramos a faturao emitida inferior ao rdito a reconhecer em 350.000 , logo, o registo
contabilstico seria:
100.000
72 Prest. Servios
350.000
No final do ano 3, na concluso do contrato, teramos a faturao emitida superior ao rdito a reconhecer em
100.000 . O registo contabilstico seria:
72 Prest. Servios
100.000
100.000
para o Fundo de compensao do trabalho (FCT) o montante correspondente a 0,925 % da retribuio base e diuturnidades devidas a cada trabalhador abrangido.
12 Depsitos ordem
34
102
http://www.fundoscompensacao.pt
Ou
c)
Impostos diferidos nas variaes de justo valor do ativo referente s entregas mensais para o FCT
Haver lugar ao reconhecimento de impostos diferidos, uma vez que a quantia da eventual valorizao gerada
pelas aplicaes financeiras dos valores do FCT s considerada rendimento para efeitos tributrios no momento do reembolso entidade empregadora.
Assim, no caso de estarmos perante uma valorizao de JV, devemos registar um passivo por impostos diferidos:
Estando perante uma desvalorizao de JV, devemos considerar um ativo por impostos diferidos:
No que respeita s entidades que apliquem o regime das pequenas entidades e para as entidades do setor no lucrativo, consignado no SNC, o disposto anteriormente aplica-se, sem as consideraes para os impostos diferidos.
As entidades que apliquem a Normalizao Contabilstica para Microentidades:
-
As entregas mensais para o FCT, efetuadas pela entidade empregadora, devem ser reconhecidas
como um ativo financeiro dessa entidade, mensurado ao custo;
A eventual valorizao gerada pelas aplicaes financeiras dos valores do FCT ser reconhecida como
rendimento na data em que ocorrer o reembolso entidade empregadora.
12 Depsitos ordem
35
Aconselha-se a criao de uma subconta apropriada com o ttulo Fundo de garantia de compensao do trabalho.
103
104
Valores recebidos no ano 2014 e que se reportam a rendimentos de 2015 (adiantamentos de subsdios
recebidos, rendas recebidas).
Estimativa com frias e subsdio de frias
De acordo com a legislao em vigor, designadamente o art. 237 do Cdigo do Trabalho, os empregados ganham o direito s frias e ao subsdio de frias, no dia 01 de janeiro de cada ano, por terem prestado servios
numa entidade durante o ano (ou parte do ano) anterior.
O processamento das frias em duodcimos, corresponde s frias do ano anterior (2013), pagas em 2014.
Assim a entidade dever reconhecer esta responsabilidade assumida com os empregados como gasto do ano
em que estes prestaram servio e ganharam o direito s frias e ao subsdio de frias.
Se a entidade preparar contas intercalares deve ainda estimar o encargo com o subsdio de natal j vencido.
A contrapartida desta responsabilidade ser uma conta do passivo 2722 Outras contas a receber e a pagar
Credores por acrscimos de gastos.
Estimativa de gratificaes
No que respeita ao reconhecimento da participao nos lucros de uma entidade (gratificaes de balano),
esta deve reconhecer o custo esperado dos pagamentos de participao nos lucros e bnus, s quando:
a)
A entidade tenha uma obrigao presente legal ou construtiva de fazer tais pagamentos em
consequncia de acontecimentos passados; e
b)
Exemplos Prticos
1 Estimativa de frias e subsdio de frias
Uma empresa, no processamento de vencimentos de dezembro, apresentou os seguintes valores:
Vencimento base
50.000
Prmios de produtividade
10.000
Subsdio de refeio
Contribuies para a Segurana Social (23,75%)
500
14.250
TSU (11%)
6.600
2.500
Pedido:
Admitindo que apenas o vencimento base pago 14 meses e os funcionrios a trabalhar em dezembro tero
direito, em 2015, s frias e ao subsdio de frias por completo, pede-se o clculo e a contabilizao, em 2014,
da estimativa com as frias e subsdio de frias a pagar em 2015.
105
Resoluo:
Clculo:
- Frias:
50.000
- Subsdio de frias
50.000
23.750
Para o clculo dos encargos com as frias e o subsdio de frias a pagar no ano seguinte, devem ser consideradas apenas as remuneraes que so processadas e pagas (e os trabalhadores tem direito) nesses meses (pagas
14 vezes por ano). Assim, os valores pagos para alm do vencimento base, tm que ser analisados caso a caso,
para efeito do clculo destas responsabilidades.
Os encargos por conta dos trabalhadores (IRS e TSU) no entram para este valor.
Devem tambm ser analisadas as situaes de faltas, de incapacidade temporria ou de contratos de trabalho
recentes, para efetuar o clculo dos encargos com frias e subsdio de frias a pagar no ano seguinte.
Reconhecimento na contabilidade, em 2014, da responsabilidade com as frias e subsdio de frias a pagar em 2015
632 Gastos Pessoal - Encargos com frias
100.000
23.750
123.750
106
25.000
200.000
225.000
Reembolsveis;
No reembolsveis.
Ao investimento;
explorao.
Um subsdio do Governo no deve ser reconhecido, at que haja segurana razovel de que:
No entanto o recebimento de um subsdio no proporciona ele prprio prova conclusiva de que as condies
associadas ao subsdio tenham sido ou sero cumpridas.
Subsdio reembolsveis Vs Subsdio no reembolsveis
Os subsdios do Governo reembolsveis so contabilizados como passivos. No caso de estes subsdios adquirirem a condio de no reembolsveis, devero passar a ter o tratamento definido para os subsdios no
reembolsveis, mas unicamente a partir desse momento.
Os subsdios do Governo no reembolsveis relacionados com ativos fixos tangveis e intangveis (subsdios
ao investimento) devem ser inicialmente reconhecidos nos capitais prprios e, subsequentemente:
a. Quanto aos que respeitam a ativos fixos tangveis depreciveis e intangveis com via til definida, imputados numa base sistemtica como rendimentos durante os perodos necessrios para
balance-los com os gastos relacionados que se pretende que eles compensem;
b. Quanto aos que respeitem a ativos fixos tangveis no depreciveis e intangveis com vida til indefinida, mantidos nos Capitais Prprios, exceto se a respetiva quantia for necessria para compensar qualquer perda por imparidade.
107
No caso dos subsdios explorao, que pretendem compensar as entidades pela realizao de despesas
elegveis com carter de gasto, por exemplo, subsdios formao (POPH), internacionalizao, na parte em
que comparticipam gastos, ou incentivos contratao de pessoal, devero ser reconhecidos nos resultados,
conta 75 - Subsdios explorao, no mesmo perodo em que os gastos associados so incorridos.
Impostos diferidos
De acordo com a informao constante no site da CNC, na resposta revista em 15-04-2013 (resposta FAQ
13)36, e considerando que a forma de reconhecimento dos subsdios relacionados com ativos (em capital prprio) que foi acolhida no SNC se diferencia das normas internacionais de contabilidade, suscitando dificuldades de enquadramento em matria de impostos diferidos e considerando que, no caso de subsdios no reembolsveis relacionados com ativos fixos tangveis depreciveis e intangveis com vida til definida, o perodo
de reconhecimento contabilstico do subsdio como rendimento e o momento da sua tributao coincidem,
decidiu a CNC reanalisar a questo, e rever o seu entendimento, nos seguintes termos:
Quanto aos subsdios no reembolsveis relacionados com ativos fixos tangveis depreciveis e intangveis com vida til definida, os subsdios esto sujeitos a tributao, por fora do registo do rendimento com a imputao de subsdios para investimentos (conta 7883), o valor registado no capital
prprio apenas se circunscreve quantia do subsdio, deduzida da quantia do imposto que lhe est
associado.
Assim, a quantia escriturada dos ativos com que os subsdios se relacionam igual base fiscal desse
ativo (vide 5 da NCRF 25).
Por conseguinte, no existe qualquer diferena temporria tributvel e, logo, no h lugar ao reconhecimento de qualquer passivo por impostos diferidos.
Quanto aos subsdios no reembolsveis relacionados com ativos fixos tangveis no depreciveis e
intangveis com vida til indefinida, estes sero reconhecidos nos capitais prprios e, subsequentemente, ser mantidos nos capitais prprios, exceto se a respetiva quantia for necessria para compensar qualquer perda por imparidade ou se requererem o cumprimento de alguma obrigao, caso em
que sero reconhecidos como rendimento durante os perodos que suportam o custo de satisfazer tal
obrigao.
O subsdio reconhecido como rendimento nas demonstraes dos resultados dos perodos que suportam
o custo de satisfazer tal obrigao, ou nos perodos em que se torne necessrio compensar qualquer perda
por imparidade.
No perodo do reconhecimento inicial do subsdio e seguintes, h lugar ao reconhecimento de imposto
nos termos do art. 22. do CIRC, independentemente de o subsdio ser reconhecido como rendimento na
demonstrao dos resultados.
Significa isto que, aquando do registo inicial do subsdio em capital prprio, haver tambm que registar
no capital prprio e passivo o imposto que lhe est associado.
Desta forma, e uma vez que os subsdios esto sujeitos a tributao, o aumento do capital prprio apenas
se circunscreve quantia do subsdio deduzida da quantia do imposto que lhe est associado.
Face ao referido nos pargrafos anteriores, ocorrer uma diferena temporria tributvel sempre que o
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http://www.cnc.min-financas.pt/faqs_empresarial.html
rendimento relevante para fins fiscais seja diferente do rendimento contabilstico. Apenas nesses casos
haver lugar ao reconhecimento de um passivo por impostos diferidos.
Cdigo de contas
O cdigo de contas apresentado na portaria 1011/2009, de 09 de setembro, de aplicao obrigatria, mas
no exaustivo. Considerando tambm o referido no site da CNC (FAQ 13), o cdigo de contas sugerido para
registos dos subsdios ao investimento ser o seguinte:
59 Outras variaes no capital prprio
25.000
- FSE 2014
25.000
- Equipamento bsico
100.000
10.000
23%
21%
Pedido:
Clculos e registos contabilsticos associados a esta operao
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Resoluo:
Uma vez que a empresa tem perspetivas de cumprir as condies/clusulas do contrato e de receber o subsdio
correspondente, deve ser reconhecido o subsdio ao investimento (no capital prprio), bem como o subsdio
explorao correspondente.
a) Reconhecimento do subsdio a receber
278 Outros devedores e credores subsdios
45.000
30.000
75 Subsdios explorao
15.000
6.900
6.900
3.000
3.000
690
690
110
540
540
Existncia de prejuzos fiscais, acumulados ou do perodo, para os quais a entidade tem perspetivas
de utilizar no prazo prescrito na legislao fiscal;
http://www.cnc.min-financas.pt/faqs_empresarial.html
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Os impostos diferidos, e a NCRF 25 Impostos sobre o rendimento, na parte dos impostos diferidos aplicam-se a:
Entidades que apliquem a NCRF-PE, e que optem pelo modelo de revalorizao dos ativos fixos tangveis;
Entidades do setor no lucrativo, e que optem pelo modelo de revalorizao dos ativos fixos tangveis;
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Pedido:
Quais os lanamentos a efetuar?
Resoluo:
a) Imposto diferido
4.200
4.200
4.000
4.000
O imposto corrente, neste caso, igual s tributaes autnomas. Os PECs no entram para o clculo da estimativa do imposto corrente ou diferido.
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+/-
Variaes patrimoniais
+/-
Taxa IRC
Coleta
IRC Liquidado
Resultado da liquidao
Derramas
Tributaes autnomas
ESTIMATIVA IRC
114
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- Dvidas correntes vs dvidas no correntes em termos simples, so correntes as dvidas que se vencem
no prazo de um ano. Por exemplo, num contrato de locao financeira, relevado em financiamentos
obtidos, a amortizao da dvida prevista para o ano seguinte, deve ser relevada no passivo corrente. A
restante deve ser relevada no passivo no corrente.
- Sempre que uma linha no balano ou demonstrao no tenha valor, ou uma nota no anexo no tenha
aplicao, deve ser eliminada. Apenas no anexo das microentidades est previsto que as notas no
aplicveis se mantenham, com a designao de no aplicvel.
- Materialidade / agregao os modelos de balano e restantes demonstraes constantes nas diversas
Portarias contm a informao mnima a apresentar. Assim, desde que relevante/material, podem/devem ser acrescentadas nas demonstraes financeiras outras rubricas, assim como devem ser eliminadas linhas de itens relativamente aos quais no existam quantias a apresentar. Esta situao tambm
se aplica s microentidades.
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Microentidades
Simplificao das normas e informaes contabilsticas para as microentidades, Lei n. 35/2010, de 02 de
setembro
Regime de normalizao contabilstica para as microentidades (NCM), Decreto-Lei n. 36-A/2011, de 9 de
maro
Modelos de demonstraes financeiras para microentidades, Portaria n. 104/2011, de 14 de maro,
Cdigo de contas para microentidades, Portaria n. 107/2011, de 14 de maro
Norma contabilstica para microentidades, Aviso n. 6726-A/2011, de 14 de maro
ESNL
Regime da normalizao contabilstica para as entidades do setor no lucrativo (ESNL), Decreto-Lei n. 36A/2011, de 9 de maro
Modelos de demonstraes financeiras para as ESNL, Portaria n. 105/2010, de 14 de maro
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Legislao
Cdigo das Sociedades Comerciais
Cdigo Comercial
Cdigo do Registo Comercial
Cdigo do IRC
Cdigo do IVA
Cdigo do Imposto do Selo
Adaptao do Cdigo do IRC ao SNC, Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de julho, alterado pela Declarao de
Retificao n. 67-B/2009, de 11 de setembro
Decreto Regulamentar 25/2009, de 14 de setembro
Declarao de rendimentos modelo 22 em vigor a partir de janeiro de 2012
Sites consultados
Comisso de Normalizao Contabilstica. http://www.cnc.min-financas.pt.
Rolle, Hans; Zietzke, Julian. Limitaciones de Sistema Contable. Consultado em: http://www.monografias.
com/trabajos10/sistcont/sistcont.shtml.
Fundo de compensao: http://www.fundoscompensacao.pt
Outra
Teixeira, Ana Bela de Sousa Delicado. 2009. A Contabilidade como Sistema de Informao nas Instituies do
Ensino Superior Pblico em Portugal O Caso da Escola Superior de Cincias Empresariais. Tese de Doutoramento em Gesto Contabilidade. Universidade Aberta.
Sarmento, Maria Manuela; Duarte, Maria Manuela. A Contabilidade Financeira como um Sistema de Informao Ambiental nas Organizaes. Proelium Revista da Academia Militar, N. 3.
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