Perf Audit Manual Es

ES
TRIBUNAL
DE CUENTAS
EUROPEO
Manual de auditora
de gestin
2015
MANUAL DE AUDITORA DE
GESTIN
PRESENTACIN
Pginas
CAPTULOS DEL MANUAL DE AUDITORA DE GESTIN
Pgina 2.
Introduccin general
Pgina 6.
Captulo 1 - Marco de referencia de las auditoras de gestin del

Tribunal de Cuentas Europeo
Pgina 13.
Captulo 2 - Enfoque de la auditora de gestin y los principios de

economa, eficiencia y eficacia
Pgina 26.
Captulo 3 - Planificacin de la auditora
Pgina 53.
Captulo 4 - Fase de examen
Pgina 68.
Captulo 5 - Fase de elaboracin de informes
Pgina 89.
ndice detallado
Personas de contacto
Para ms informacin dirjase a:

Tribunal de Cuentas Europeo - Sala CEAD
Unidad SAM (Apoyo y metodologa de auditora)
Correo electrnico: SAM CONTACT/ECA o sam.contact@eca.europa.eu
Aceptamos de buen grado la reproduccin y distribucin del presente manual, por lo que no es necesario solicitar al Tribunal permiso
especfico.
Introduccin general -pgina 1
GESTIN
INTRODUCCIN GENERAL
Captulos del
Manual de auditora de
gestin
NDICE
Introduccin general
Objetivo y contenido del Manual de auditora de gestin
Captulo 1 - Marco de
referencia de las auditoras
de gestin del Tribunal de
Cuentas Europeo
Estructura
Glosario de trminos tcnicos
Captulo 2 - Enfoque de la
auditora de gestin y los
principios de economa,
eficiencia y eficacia
Captulo 3 - Planificacin de
la auditora
Captulo 5 - Fase de
elaboracin de informes

OBJETIVO Y CONTENIDO DEL MANUAL DE AUDITORA DE GESTIN

El Manual de auditora de gestin forma parte de un conjunto de
procedimientos y orientaciones establecidos por el Tribunal, y tiene por objeto:
Objetivo - Calidad
contribuir a la realizacin de auditoras de gestin de alta calidad;

fomentar la competencia profesional de los auditores en este mbito.
Contenido
Atender a las necesidades de los auditores y de la auditora de gestin.

Explica en trminos generales cmo debe llevarse a cabo la planificacin y
ejecucin de las auditoras de gestin, as como la elaboracin de los informes
correspondientes.
Funcin esencial del juicio

profesional
Est basado en los principios generalmente aceptados de la auditora de

gestin, segn las directrices de aplicacin de las normas de auditora de
1
gestin, preparadas por la INTOSAI y en las buenas prcticas vigentes.
Propugna el ejercicio del juicio profesional en todas las fases de la auditora,
que resulta esencial por las numerosas opciones que se presentan al elegir los
temas, los objetivos y los mtodos de obtencin y anlisis de datos en la
auditora de gestin.
y carcter obligatorio de los

enunciados que contienen verbos
como deber, tener que o
haber de
Los procedimientos de la auditora de gestin (que se enuncian empleando

verbos como deber, tener que o haber de) derivan de las polticas y
normas de auditora del Tribunal y son obligatorios.
ISSAI 300 Principios fundamentales de auditora de desempeo e ISSAI 3000 Directrices de aplicacin sobre auditora de desempeo:
Normas y directrices para la auditora de gestin Principios fundamentales
ESTRUCTURA
El manual consta de cinco captulos. Los dos primeros proporcionan el
material de base necesario, mientras que los captulos tercero, cuarto y quinto
ofrecen orientaciones ms detalladas sobre cada fase de la auditora de
gestin: la planificacin, el examen y la elaboracin de informes. El manual se
estructura de la manera siguiente:
CAPTULO 1: Expone el contexto de la auditora de gestin en las
instituciones de la UE, as como el mandato del Tribunal y sus objetivos en
este mbito.
CAPTULO 2: Describe el enfoque de la auditora de gestin, la aplicacin de
los conceptos de economa, eficiencia y eficacia en el mbito de la UE, y las
cualidades esenciales de unas buenas auditoras de gestin.
CAPTULO 3: Expone el proceso de planificacin de la auditora, incluido el
plan de fiscalizacin.
CAPTULO 4: Describe la fase de examen de la auditora: su ejecucin, la
comunicacin de las constataciones de la auditora, la direccin de la misma y
las disposiciones en materia de control de calidad.
CAPTULO 5: Trata el proceso de elaboracin de informes, en el que se lleva
a cabo la planificacin, la redaccin, la revisin, la aprobacin, la distribucin y
el seguimiento del informe.
GLOSARIO DE TRMINOS TCNICOS

Algunas de las siguientes definiciones estn basadas en las que figuran en el
volumen 6 de la Coleccin MEANS de la Comisin Europea, que establece el
marco metodolgico para las evaluaciones en el mbito de las polticas
estructurales. Estos conceptos tambin son aplicables a otros mbitos, en los
que pueden emplearse diferentes terminologas.
DESTINATARIO DIRECTO
Persona o entidad directamente afectada por la intervencin. Tambin se emplea

con frecuencia el trmino beneficiario. Los destinatarios directos reciben
apoyo, servicios e informacin, y utilizan las estructuras creadas con la ayuda de
la intervencin (p.ej., utilizacin por los agricultores de una red de regado creada
por un proyecto de desarrollo).
FACTOR EXGENO
Factor independiente de una intervencin pblica que es en parte o totalmente la

causa de los cambios (resultados e impactos) observados entre los destinatarios
(p.ej., las condiciones climticas, la evolucin en la situacin econmica, la
actuacin de los contratistas o el comportamiento de los beneficiarios).
IMPACTO
Consecuencias socioeconmicas a largo plazo que pueden observarse una vez

transcurrido un determinado perodo al trmino de una intervencin, que puede
afectar bien a los destinatarios directos de la intervencin, o a los destinatarios
indirectos que quedan fuera del mbito de la misma, que pueden verse
beneficiados o perjudicados.
DESTINATARIO INDIRECTO
Persona o entidad que no tiene un contacto directo con una intervencin, pero
que se ve afectada por esta a travs de los destinatarios directos, bien de
manera positiva (p.ej., una persona que consigue un empleo por haberse
concedido a otra la jubilacin anticipada en virtud de una intervencin) o negativa
(p.ej., empresas que pierden contratos en beneficio de otras empresas que han
utilizado redes de transferencia de tecnologas establecidas por una intervencin
con fines de innovacin).
RECURSOS
Medios financieros, humanos y materiales que se movilizan para la aplicacin de

una intervencin.
INTERVENCIN
MEDIDA
NECESIDAD
Toda accin u operacin llevada a cabo por autoridades pblicas u otras

instancias, con independencia de su naturaleza (poltica, programa, medida o
proyecto). Los medios de intervencin utilizados son las subvenciones,
prstamos, bonificaciones de inters, garantas, participacin en el capital y
regmenes de capital riesgo u otras formas de financiacin.
En el marco de una poltica, la unidad bsica de gestin de programas, que
consiste en un conjunto de proyectos similares con un presupuesto definido con
precisin. Cada medida tiene, por lo general, un mecanismo de gestin particular.
Problema o dificultad que afecta a los grupos interesados, que la intervencin
pblica trata de resolver o superar.
OBJETIVO
Declaracin inicial de los efectos que se pretende obtener a travs de una

intervencin. Debe establecerse una distincin entre objetivos globales,
intermedios, inmediatos y operativos:
un objetivo global corresponde al impacto global de una intervencin y por
lo general est definido por la legislacin de la UE en trminos muy amplios
(p.ej. alcanzar el nivel de desarrollo); suele ser traducido por la Comisin y los
Estados miembros en objetivos intermedios que corresponden a los impactos
intermedios que se espera que tengan los programas financiados (p.ej.,
refuerzo de la competitividad de las empresas);
los objetivos inmediatos se refieren a los resultados de una intervencin
en los destinatarios directos y suelen ser definidos por los Estados miembros
en el marco de la ejecucin de los programas financiados (p.ej., aumentar en
un 20 % el volumen de negocios de las empresas que reciben apoyo
tecnolgico);
los objetivos operativos especifican las realizaciones que han de
producirse (p.ej., prestar 500 horas de servicios de asesora a pequeas y
medianas empresas).
EFECTO
REALIZACIN
POLTICA
Cambio derivado de la ejecucin de una intervencin que generalmente va

relacionado con los objetivos de sta. Los efectos incluyen los resultados y los
impactos. Pueden ser esperados o inesperados, positivos o negativos (p.ej., una
nueva autopista que atrae a inversores a una regin, pero que da lugar a unos
niveles de contaminacin inaceptables en las zonas que atraviesa).
Lo que se produce o consigue con los recursos asignados a una intervencin
(p.ej. subvenciones distribuidas a los agricultores, cursos de formacin impartidos
a parados o una carretera construida en un pas en desarrollo).
Conjunto de distintas acciones y operaciones (programas, procedimientos,
legislacin, normativa) orientado hacia un mismo fin u objetivo general (p.ej. la
poltica europea de cohesin econmica y social). Estas actividades con
frecuencia se acumulan de manera gradual a lo largo de los aos.
PROCESOS
Procedimientos y actividades empleados con el fin de convertir los recursos en

realizaciones (p.ej. procedimientos para entregar las subvenciones o seleccionar
proyectos para su financiacin). El concepto tambin abarca la elaboracin de
informacin de gestin y su utilizacin por los responsables.
PROGRAMA
Conjunto organizado de recursos financieros, organizativos y humanos

movilizados para alcanzar un objetivo o serie de objetivos en un plazo
determinado. Un programa se delimita en trminos de calendario y de
presupuesto, y sus objetivos estn definidos de antemano. Siempre se desarrolla
bajo la responsabilidad de una autoridad o de un grupo de autoridades que
participan conjuntamente en el proceso decisorio. Los programas suelen
desglosarse en medidas y proyectos.
PROYECTO
Operacin no divisible, delimitada en trminos de calendario y presupuesto, que

se desarrolla bajo la responsabilidad de un organismo que ejecuta, con la mayor
proximidad al lugar donde se lleva a cabo el proyecto, los recursos asignados a la
intervencin.
RESULTADO
Cambios inmediatos que se producen para los destinatarios directos tras su

participacin en una intervencin (p. ej., mejor acceso a una zona debido a la
construccin de una carretera, o becarios que han encontrado empleo).
GESTIN
CAPTULO 1
MARCO DE REFERENCIA DE LAS AUDITORAS
DE GESTIN DEL TRIBUNAL DE CUENTAS EUROPEO
Captulos del
gestin
NDICE
Introduccin general
1.1 Introduccin
Cuentas Europeo
1.2 Auditora de gestin y buena gestin financiera en la Unin

Europea
1.2.1 Auditora de gestin
1.2.2 Buena gestin financiera: Tratado y Reglamento Financiero
Captulo 2 - El enfoque de la
la auditora
1.2.3 Mtodos de gestin de la ejecucin del presupuesto

1.2.4 Sistema de control interno para lograr una buena gestin
financiera
1.2.5 Relacin entre auditora de gestin y auditora financiera y de
cumplimiento
1.2.6 Relacin entre auditora de gestin y evaluacin
1.3 Misin y objetivos del Tribunal en las auditoras de gestin
1.3.1 Obligaciones jurdicas del Tribunal
Captulo 5 - Fase de
1.3.2 Objetivos del Tribunal

Captulo 1: Marco de referencia de las auditoras de gestin del Tribunal de Cuentas Europeo - pgina 7
1.1 INTRODUCCIN
En el presente captulo se ofrece un marco de referencia para las auditoras
de gestin efectuadas por el Tribunal, exponiendo el contexto de estas
auditoras en la Unin Europea y el mandato y los objetivos del Tribunal al
respecto.
El texto del manual se refiere en su mayor parte al presupuesto general de la
Unin Europea (el Presupuesto y a la Comisin, puesto que constituyen el
principal mbito de la auditora del Tribunal, aunque este marco es aplicable a
todas las auditoras de gestin practicadas por el Tribunal, incluidas las
relativas a los Fondos de Desarrollo Europeo, las Agencias y el Banco Central
Europeo.
1.2 AUDITORA DE GESTIN Y BUENA GESTIN FINANCIERA EN LA UNIN EUROPEA

Una auditora de gestin consiste en un examen independiente, objetivo y
fiable de si las iniciativas, sistemas, operaciones, programas, actividades u
organizaciones funcionan con arreglo a los principios de economa, eficiencia
2
y eficacia, y si existe margen de mejora .
Definicin

El artculo 317 del texto consolidado del Tratado de Funcionamiento de la
Unin Europea (TFUE) dispone que La Comisin, bajo su propia
responsabilidad, (...) ejecutar el Presupuesto (...) conforme al principio de
buena gestin financiera y que Los Estados miembros cooperarn con la
Comisin para garantizar que los crditos autorizados se utilizan de acuerdo
con el principio de buena gestin financiera.
Tratado
Con arreglo al artculo 30 del Reglamento Financiero (2012) aplicable al

3
Presupuesto General de las Unin (el Reglamento Financiero), el concepto
de buena gestin financiera se basa en los principios de economa, eficiencia
y eficacia, que se definen del modo siguiente:
Reglamento Financiero
El principio de ECONOMA prescribe que los medios utilizados por las

instituciones para llevar a cabo sus actividades se pondrn a disposicin
en el momento oportuno, en la cantidad y calidad apropiada y al mejor
precio.
El principio de EFICIENCIA se refiere a la ptima relacin entre los medios
4
empleados y los resultados obtenidos.
El principio de EFICACIA se refiere a la consecucin de los objetivos
especficos fijados y a la obtencin de los resultados previstos.
Polticas y Normas de Auditora del Tribunal de 2015 e ISSAI 300.
DO L 298 de 26 de octubre de 2012.
En el presente contexto, el trmino "resultados", que debe interpretarse en sentido amplio, abarca las realizaciones, los resultados y el
impacto (vase el Glosario en las pginas 4 a 5).

Si bien la ejecucin global de presupuesto corresponde a la Comisin, el
Reglamento Financiero (artculo 58, 2012) prev tres diferentes mtodos de
gestin:
Gestin directa
Gestin compartida (artculo 59 del

Reglamento Financiero)
Gestin indirecta (artculo 60 del

Reglamento Financiero)
El mtodo influye de manera

determinante en la auditora
de modo centralizado; este mtodo se emplea principalmente en el

mbito de las acciones exteriores y el gasto administrativo, y supone la
5
gestin directa por parte de las direcciones generales de la Comisin .
mediante gestin compartida o descentralizada; la gestin compartida
entraa la delegacin de competencias de ejecucin a Estados miembros
y afecta principalmente al gasto en acciones agrcolas y estructurales.
mediante gestin indirecta con terceros pases y con organismos
designados, organismos internacionales, el Banco Europeo de
Inversiones, el Fondo Europeo de Inversiones y otros organismos, con
arreglo al artculo 58.1.quater (Reglamento Financiero, 2012); este mtodo
supone la delegacin de las tareas de ejecucin del presupuesto a
organizaciones internacionales, en general del mbito de las acciones
exteriores, o a agencias de la UE y a organismos pblicos o privados,
sobre todo en el mbito de las polticas internas.
Cada mtodo implica una asignacin distinta de funciones y cometidos en la
ejecucin del presupuesto; esto debe tenerse muy en cuenta en la
planificacin, ejecucin y elaboracin del informe correspondiente de una
auditora de gestin.
La Comisin puede encomendar las tareas de preparacin y ejecucin de las actividades a las delegaciones de pases terceros.
1.2.4 Sistema de control interno para lograr una buena gestin financiera
Para obtener garantas razonables de la consecucin del objetivo de buena
gestin financiera, la Comisin y otras entidades fiscalizadas deben
6
establecer un sistema de control interno adecuado .
Los sistemas de tecnologa de la informacin (TI) estn integrados en el
sistema de control interno de la Comisin, que sigue el modelo propuesto por
7
el COBIT respecto de la gobernanza de la TI en la gestin de la informacin
y los recursos informticos.
COSO, gestin por actividades y
presupuestacin por actividades
La Comisin cuenta con un sistema de control interno basado en los cinco

componentes de control interrelacionados reconocidos por el COSO y en los
conceptos de gestin por actividades y presupuestacin por actividades:
COMPONENTE DE
CONTROL
Entorno de control
Cinco componentes de control
OBJETIVOS
Proporcionar la estructura organizativa, la disciplina y los valores
fundamentales de la Comisin en el contexto de los tres diferentes
mtodos de ejecucin presupuestaria ya descritos, creando as el marco
adecuado para garantizar la buena gestin de los recursos que se le
confan.
Evaluacin de
riesgos
Identificar y analizar los riesgos internos y externos para lograr los

objetivos de la Comisin. Dentro del sistema de control interno de la
Comisin, Resultados y gestin de riesgos incluye el establecimiento de
objetivos desde el punto de vista estratgico, operativo y tctico segn el
enfoque de la gestin por actividades. Todas las actividades debern
tener objetivos SMART es decir, especficos, medibles, realistas,
pertinentes y delimitados en el tiempo, as como anlisis del riesgo y
gestin del riesgo de las principales actividades.
Actividades de
control
Definir las polticas y los procedimientos especficos aplicados por la

Comisin para garantizar que los riesgos identificados se gestionan
adecuadamente. Comprenden, entre otras, actividades tan diversas como
aprobaciones, autorizaciones, verificaciones, exmenes de resultados
operativos, informacin sobre las excepciones y supervisin.
Informacin y
comunicacin
Procurar un marco adecuado para fijar los objetivos, efectuar un

seguimiento de los mismos e informar sobre su consecucin. Este
componente incluye el sistema de informacin sobre la gestin necesario
para establecer indicadores de rendimiento, tanto financieros como no
financieros, para evaluar la consecucin de objetivos, y tambin para
sentar las bases del informe anual de actividad.
Seguimiento
Asegurar la evaluacin continua del rendimiento, lo que abarca la auditora

interna y la evaluacin, as como la revisin anual del control interno.
El Comit COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission: comit de organizaciones patrocinadoras de la
comisin Treadway) define el control interno como un proceso llevado a cabo por el consejo de administracin, la direccin y dems
personal de una entidad, cuyo objeto es ofrecer garantas razonables sobre la consecucin de objetivos en las siguientes categoras:
eficacia y eficiencia de las operaciones
fiabilidad de la informacin financiera
cumplimiento de la legislacin y la normativa aplicables.
COBIT (Control Objectives for Information and related Technology: objetivos de control para la informacin y tecnologas afines).
1.2.5 Relacin entre auditora de gestin y auditora financiera y de cumplimiento

La auditora de gestin se diferencia en muchos aspectos de la auditora
financiera; en el siguiente cuadro se ofrece una sntesis de las principales
diferencias:
ASPECTOS
Auditora de gestin
Auditora financiera y de
cumplimiento
Objeto
Evaluar si los fondos

comunitarios han sido utilizados
con economa, eficiencia y
eficacia.
Evaluar si las operaciones financieras

se han ejecutado de manera legal y
regular y si las cuentas son fiables.
mbito de
aplicacin
Polticas, programas,
organizaciones, actividades y
sistemas de gestin.
Operaciones financieras, contabilidad

y procedimientos de control clave.
Base acadmica
Economa, Ciencias Polticas,

Sociologa, etc.
Contabilidad y Derecho.
Varan en funcin de cada

fiscalizacin.
Formato estndar.
Criterios de
fiscalizacin
Mayor libertad de criterio para el

auditor.
Un criterio nico para cada
auditora.
Menor libertad de criterio para el

auditor.
Criterios normalizados establecidos
por la legislacin y la reglamentacin
aplicable a todas las auditoras.
Informes
Publicacin de informes
especiales ad hoc.
Estructura y contenido variables
en funcin de los objetivos.
Informe anual.
Ms o menos estandarizado.
Mtodos
Algunos aspectos de la auditora financiera y de cumplimiento , y ciertas

consideraciones medioambientales en el contexto del desarrollo sostenible
9
tambin tienen cabida en una auditora de gestin . La auditora que combina
estos aspectos se denomina auditora global. La decisin de practicar una
auditora de gestin o una auditora global depende del criterio profesional y
ha de adoptarse en funcin de cada caso. Los auditores deben tener presente
que, si llevar a cabo una auditora de gestin pura constituye ya de por s
una tarea difcil, la auditora global es todava ms compleja.
Auditora global
Por tanto, la auditora global siempre deber meditarse cuidadosamente y

abordarse slo en aquellos casos en los que sea claramente posible obtener
pruebas de auditora suficientes, pertinentes y fiables, y emitir informacin
clara, til y oportuna en la fase de elaboracin del informe que satisfaga tanto
los objetivos de la auditora de gestin como los de la financiera. Estos
debern quedar netamente diferenciados en el plan de fiscalizacin y en el
programa de auditora, de modo que el equipo fiscalizador distinga claramente
los diversos objetivos de la fiscalizacin y los tenga debidamente en cuenta en
la tarea de fiscalizacin.
debe ser muy meditada.
Cuando exista una superposicin entre otros tipos de auditora y la auditoria

de desempeo, la clasificacin de una auditora en particular debera
10
depender del propsito principal de dicha auditora .
Normas de Auditora ISSAI serie 4000.
Norma de Auditora ISSAI 3100.
10
Norma de Auditora ISSAI 3100.


La evaluacin es un importante elemento del sistema de control interno de la
11
Comisin , segn la cual, la evaluacin es la valoracin de las
intervenciones segn sus resultados y repercusiones, sin perder de vista las
necesidades que aspiran a satisfacer.
Los principales objetivos de las evaluaciones son:
contribuir al diseo de las intervenciones y al establecimiento de
prioridades polticas,
colaborar en la asignacin eficiente de los recursos,
mejorar la calidad de la intervencin,
notificar los logros de la intervencin (obligacin de rendir cuentas).
Similitudes
Entre la auditora de gestin y la evaluacin existen similitudes y diferencias.

Ambas actividades implican el examen de las polticas y los procesos de
ejecucin, as como de las consecuencias de stos, en la evaluacin de la
economa, la eficiencia y la eficacia de una entidad o actividad. Ambas
requieren conocimientos, habilidades y experiencia similares y se sirven de
mtodos afines para la recopilacin y anlisis de datos. Su principal diferencia
radica en el contexto en el que se llevan a cabo y en el objetivo de cada una
de ellas.
Diferencias
La auditora de gestin se encuadra en un marco de rendicin de cuentas, lo

cual implica que la Comisin y las restantes instituciones y organismos
interesados han de responder de la administracin de los fondos de la UE y
deben facilitar informacin significativa y fiable para determinar cmo ha sido
la gestin y para asumir su responsabilidad en ella a la luz de las expectativas
acordadas. Las auditoras de gestin son llevadas a cabo por auditores que
mantienen su independencia al elegir y determinar la manera en que realizan
su trabajo y en que comunican sus resultados a la autoridad de aprobacin de
la gestin (Parlamento Europeo, previa recomendacin del Consejo).
Por tanto, las auditoras de gestin del Tribunal no tienen por objeto
proporcionar evaluaciones globales de las actividades comunitarias; ese
cometido corresponde a la Comisin, los Estados miembros y otros gestores
de las actividades comunitarias. Sin embargo, normalmente se incluirn en las
auditoras de gestin elementos evaluadores de determinadas materias y se
tendrn en cuenta los sistemas de evaluacin y la informacin que de stos se
obtenga con objeto de valorar su calidad y, en caso de que stos se
consideren satisfactorios y pertinentes, se utilizar la informacin obtenida de
la evaluacin como evidencia de la auditora.
11
Comunicacin de la Comisin sobre evaluacin (SEC(2000) 1051).

1.3 MISIN Y OBJETIVOS DEL TRIBUNAL EN LAS AUDITORAS DE GESTIN

Tratado
El Tratado establece el marco jurdico de las auditoras de gestin del Tribunal

respecto de las actividades de la UE. El apartado 2 del artculo 287 del texto
consolidado del Tratado establece que El Tribunal de Cuentas examinar (...)
y garantizar una buena gestin financiera.

Misin del Tribunal de Cuentas Europeo:
Misin
El auditor externo independiente de la UE
En su calidad de auditor externo independiente de la UE, el TCE contribuye a
mejorar la gestin financiera de la UE, fomenta la transparencia y la rendicin
de cuentas, y asume el papel de guardin independiente de los intereses
financieros de los ciudadanos de la Unin. El TCE comprueba si el
presupuesto de la Unin Europea se ha ejecutado correctamente, y si los
fondos de la UE se obtienen y se gastan de forma legal y conforme con los
principios de la buena gestin financiera. En un momento en que Europa se
enfrenta a desafos cada vez mayores y a presiones crecientes sobre las
finanzas pblicas, el papel del TCE gana importancia.
Cometido
Auditor externo
Misin
En las sociedades democrticas es indispensable contar con informacin

completa, precisa y que pueda obtenerse fcilmente sobre la ejecucin
presupuestaria y poltica para lograr eficacia en el control y la toma de
decisiones. Esta informacin contribuye al desarrollo de la buena gestin
financiera y sirve de base a la rendicin de cuentas. Al igual que los Estados
miembros, la UE necesita contar con un auditor externo que pueda ejercer de
guardin independiente de los intereses financieros de los ciudadanos.
Guardin financiero de la UE
En un momento en que Europa se enfrenta a desafos cada vez mayores y a
presiones crecientes sobre las finanzas pblicas, el papel del TCE gana
importancia. El TCE advierte de los riesgos, proporciona garantas y ofrece
orientacin a los responsables polticos de la UE sobre cmo mejorar la
gestin de las finanzas pblicas y garantizar que os ciudadanos europeos
sepan cmo se emplea su dinero. Esta es la esencia de la contribucin del
TCE al fortalecimiento de la legitimidad democrtica y de la sostenibilidad de
la Unin Europea.
acceso a los sistemas y

procedimientos de los Estados
miembros
El trabajo de auditora de sistemas del Tribunal en los Estados miembros solo

podr consistir en la evaluacin de los sistemas y procedimientos para la
gestin de los ingresos y los gastos de la Unin. Es ajena al mandato del
Tribunal la auditora de los procedimientos meramente nacionales financiados
de forma exclusiva por el presupuesto nacional y no relacionados con la
gestin de los ingresos y los gastos de la Unin. Sin embargo, el Tribunal
puede realizar visitas de investigacin a los Estados miembros, aunque solo si
dichas visitas son necesarias para comprobar cmo desempea la Unin su
funcin de gestor de los ingresos y los gastos de la UE.
acceso a los sistemas y

procedimientos de terceros pases
consiste en proporcionar
informacin independiente
sobre los principios de economa,

y formular recomendaciones.
No existen fundamentos jurdicos claros relativos al acceso del Tribunal a los

sistemas de terceros pases, aunque el Reglamento Financiero de la UE
otorga a la Comisin de encomendar a expertos tareas de actividades de
control, como, por ejemplo, controles sobre el terreno. Los reglamentos
relativos a las distintas polticas deben estudiarse individualmente, aunque el
Tribunal puede pedir a la Comisin que est presente durante los controles
sobre el terreno. Esta participacin deber contar con el acuerdo de la
Comisin.
Como se indicaba anteriormente, las auditoras de gestin del Tribunal se
encuadran en un marco de rendicin pblica de cuentas. Por lo tanto, el
objetivo del Tribunal es proporcionar informacin independiente a la autoridad
de aprobacin de la gestin y a la totalidad de la opinin pblica europea
sobre:
la economa, eficiencia y eficacia con que la Comisin y otras
entidades fiscalizadas han utilizado los recursos comunitarios;
la eficacia de los sistemas de gestin de resultados de la Comisin y
otras entidades fiscalizadas, as como la fiabilidad de sus declaraciones
sobre la gestin.
El objetivo del Tribunal es contribuir a la mejora de la gestin financiera de los
fondos comunitarios mediante la formulacin de recomendaciones. Entre
dichas mejoras cabe destacar:
ahorro financiero;
mejores mtodos de trabajo;
prevencin del despilfarro;
mayor economa en la consecucin de los objetivos fijados.
La perspectiva que tienen los ciudadanos, relacionada con el desempeo de la
entidad auditada, tambin debiera ser tomada en cuenta, cuando sea
12
apropiado .
12
Norma de Auditora ISSAI 3100, apartado 10.

GESTIN
CAPTULO 2 EL ENFOQUE DE LA AUDITORA DE GESTIN
Y LOS PRINCIPIOS DE ECONOMA, EFICIENCIA Y EFICACIA
Captulos del
gestin
NDICE
2.1 Introduccin
Introduccin general
2.2 Enfoque de auditora centrado en el rendimiento alcanzado

2.2.1 Fiscalizacin directa de la gestin
2.2.2 Fiscalizacin de los sistemas de control
Cuentas Europeo
2.3 Aplicacin de los principios de economa, eficiencia y eficacia

2.3.1 Uso de modelos lgicos en las auditoras de gestin
2.3.2 Aplicacin de los conceptos
Economa
Eficiencia
la auditora
Captulo 5 - Fase de
Eficacia
2.4 Cualidades esenciales de una correcta auditora de gestin
2.4.1 Proceso de fiscalizacin basado en un criterio vlido
2.4.2 Uso y combinacin de las metodologas adecuadas para recabar un conjunto
de datos
2.4.3 Planteamiento de preguntas de auditora de las que se puedan extraer
conclusiones
2.4.4 Anlisis y gestin de los riesgos asociados a la elaboracin del informe de
auditora
2.4.5 Utilizacin de los instrumentos necesarios para facilitar la correcta
realizacin de la fiscalizacin
2.4.6 Obtencin de pruebas suficientes, pertinentes y fiables para apoyar los
resultados de la fiscalizacin
2.4.7 Las posibles conclusiones y recomendaciones del informe definitivo se
consideran desde la fase de planificacin
2.4.8 Transparencia (enfoque sin sorpresas) respecto de la entidad controlada y
de otros destinatarios de nuestros trabajos
2.5 Control de calidad

Captulo 2: Enfoque de la auditora de gestin - pgina 15
2.1 INTRODUCCIN
Se emplear el enfoque de auditora que permita obtener los resultados ms
significativos con la mayor economa. En cada auditora especfica podrn
combinarse varios enfoques.
2.2 ENFOQUE DE AUDITORA CENTRADO EN EL RENDIMIENTO ALCANZADO

Las auditoras de gestin proporcionarn informacin relativa a las
realizaciones, de inters primordial para el Parlamento Europeo, el Consejo, la
Comisin y otros organismos fiscalizados. Esto significa que, en lugar de
ocuparse de las cuestiones relativas al control y a los procesos, las auditoras
de gestin del Tribunal se centrarn en las realizaciones y evaluarn las
repercusiones de las conclusiones de la fiscalizacin en trminos de
economa, eficiencia y eficacia. Las auditoras de gestin combinarn los
enfoques que se enumeran a continuacin, incidiendo ms en uno u otro en
funcin de las circunstancias especficas de la fiscalizacin:
Enfoque
mbito de aplicacin
Fiscalizacin directa de
los resultados
Recursos, realizaciones, resultados e impacto.
Fiscalizacin de los
sistemas de control
Idoneidad de las polticas y los procedimientos

aplicados por los gestores para fomentar,
supervisar y evaluar la gestin realizada.

Este enfoque se ocupa directamente de la gestin realizada y se centra en los
recursos, las realizaciones, los resultados y el impacto, partiendo de la
siguiente hiptesis: si la gestin es satisfactoria, no hay grandes riesgos de
que existan problemas graves en la concepcin o ejecucin de las actividades
o de los sistemas de control. Estas auditoras pueden valorar, por ejemplo, si
las polticas adoptadas se han aplicado adecuadamente y han alcanzado los
objetivos planteados, o si, en cambio, las decisiones con respecto a las
polticas han tenido consecuencias financieras y econmicas no deseadas.
Es imprescindible contar con

criterios adecuados
El examen directo de la gestin es oportuno cuando se cuenta con criterios

adecuados para medir la cantidad, la calidad y el coste de los recursos, las
realizaciones, los resultados y el impacto. Si se llega a la conclusin de que la
gestin realizada no es satisfactoria, las actividades y los sistemas de control
han de someterse a los exmenes necesarios para identificar las causas.
Verificar la concepcin y aplicacin

de los sistemas,
incluidos los sistemas de

informacin.
Este enfoque tiene por objeto determinar si la Comisin y otras entidades

fiscalizadas han creado y aplicado sistemas de gestin y de seguimiento que
permitan optimizar la economa, eficiencia y eficacia dentro de las limitaciones
impuestas. En el curso de los trabajos de fiscalizacin se analizarn,
examinarn y sometern a prueba los componentes clave de dichos sistemas.
Con frecuencia, en el control se examinar si las medidas seleccionadas son
coherentes con los objetivos de las polticas, y si estas ltimas se han
traducido en programas operativos que contengan objetivos operativos, cuya
consecucin se evala posteriormente.
Se tendr asimismo en cuenta si los sistemas existentes proporcionan
informacin pertinente, fiable y oportuna sobre el desarrollo de medios
financieros, humanos y de otro gnero (recursos), la ejecucin de actividades
(procesos) y la consecucin de realizaciones, que se compararn con los
objetivos operativos mediante indicadores de resultados. Se examinar,
adems, si, en caso de discrepancias, se adoptan medidas correctoras
idneas en el momento oportuno para ajustar el plan de accin, el despliegue
de recursos y la ejecucin de actividades. Con frecuencia, este enfoque
incluir un examen del sistema de evaluacin y de la informacin
correspondiente con objeto de valorar su calidad y, en caso de considerarse
satisfactoria y pertinente para los objetivos de la fiscalizacin, utilizar los
resultados, conclusiones y recomendaciones de las evaluaciones como
pruebas de auditora.
2.3 APLICACIN DE LOS PRINCIPIOS DE ECONOMA, EFICIENCIA Y EFICACIA

Establecer la lgica de la
intervencin
Independientemente de su naturaleza (poltica, programa, medida o

proyecto), una intervencin pblica puede analizarse como un conjunto de
recursos financieros, organizativos y humanos movilizados para lograr, en un
perodo de tiempo determinado, un objetivo o conjunto de objetivos, con la
finalidad de resolver o superar un problema o dificultad que afecta a grupos
especficos. El uso de modelos lgicos puede ayudar al equipo fiscalizador a
identificar y establecer la relacin entre las necesidades socioeconmicas a
las que debe atender la intervencin y sus objetivos, recursos, procesos,
realizaciones y efectos, entre los que se cuentan los resultados (cambios
inmediatos que se producen para los destinatarios directos tras su
participacin en una intervencin) y los impactos (consecuencias de la
intervencin a largo plazo). En el siguiente grfico se ofrece un ejemplo de
modelo lgico de programa.
Tericamente, las auditoras de gestin deberan examinar todos los

componentes y relaciones de estos modelos concentrndose en los principios
de economa, eficiencia y eficacia.
Servirse de los riesgos potenciales

para la consecucin de la
economa, la eficiencia y la eficacia
en la elaboracin de preguntas de
auditora.
Los auditores identificarn los riesgos que pueden afectar a la consecucin

de la economa, la eficiencia y la eficacia, y, a partir de ellos, elaborarn
preguntas de auditora. La importancia de estos tres conceptos es
bsicamente la misma y las prioridades especficas se determinarn en cada
caso. No obstante, se insta a los auditores a considerar la eficacia como
elemento del anlisis siempre que sea posible Una auditora de gestin no
tiene ni debe tener por objeto el examen simultneo y exhaustivo de todos los
aspectos de la economa, la eficiencia y la eficacia; antes bien, examinar
determinadas cuestiones relacionadas con estos principios o con una
combinacin de los mismos, basndose en los potenciales riesgos
significativos que se hayan identificado. La aplicacin de este criterio selectivo
reduce el riesgo de que la auditora sea demasiado ambiciosa.
A continuacin se exponen, para cada uno de los conceptos de economa,
eficiencia y eficacia:
los riesgos generales para la buena gestin financiera
las cuestiones que deben abordarse en una auditora
ejemplos de riesgos en el contexto de la UE
ejemplos de preguntas de auditora relacionadas con cada concepto
el centro de inters de la auditora en cada mbito
Economa
Se plantean cuestiones de economa cuando en una entidad o actividad es
posible reducir significativamente los costes de los recursos para un
determinado nivel de realizaciones o resultados. Entre los riesgos generales
en este mbito cabe destacar los siguientes:
derroche, es decir, utilizacin de recursos innecesarios para la
consecucin de las realizaciones o resultados deseados;
Mantener unos costes bajos
pagos excesivos, o sea, obtencin de recursos que se utilizan pero que

podran haberse obtenido a un coste menor;
gastos superfluos, es decir, adquisicin de recursos de calidad superior
a la necesaria para lograr las realizaciones o resultados deseados.
logrando los objetivos fijados
Una auditora de la economa ha de determinar si se han elegido los recursos

ms apropiados y al menor coste para lograr los objetivos establecidos.
Examinar, entre otras cosas si:
la entidad controlada adquiere, con un coste mnimo, recursos de tipo,
calidad y cantidad adecuados;
la entidad controlada gestiona sus recursos con objeto de reducir al
mnimo el coste global;
la intervencin podra haber sido concebida o ejecutada de manera
menos costosa.
Ejemplo de riesgo - Rgimen de la pensin de invalidez de las
instituciones europeas
Salvo contadas excepciones, los expedientes examinados no contenan
ninguna indicacin de que se hubiera dado ningn paso importante para
ofrecer con tiempo una solucin alternativa; tampoco se haban aceptado casi
nunca las sugerencias del mdico de la institucin, sobre todo las referentes a
un posible cambio de puesto. Rara vez se haba ofrecido una alternativa a la
pensin de invalidez o el ofrecimiento haba llegado demasiado tarde. Un
cuarto de los beneficiarios de la pensin de invalidez que integraban la
muestra habra podido continuar trabajando si la institucin hubiera detectado
y tratado su caso en una fase temprana. Esto queda confirmado por las
respuestas recibidas al cuestionario: el 20 % de los antiguos miembros del
personal pensaban que habran podido seguir trabajando si se les hubiera
ofrecido una solucin alternativa. A partir de estos resultados, el Tribunal
estima que, en principio, se podran ahorrar alrededor de 10 millones de euros
sobre el coste neto de las pensiones de invalidez concedidas anualmente si se
aplicara una poltica de deteccin y tratamiento precoz a las personas que se
ausentan por enfermedad de forma reiterada o durante un tiempo prolongado.
Ejemplos de preguntas de auditora relacionadas con la economa
Fiscalizacin directa de los resultados
Se han obtenido los mejores precios en los servicios de asesora para
los programas de ayuda a las pymes?
Existe la posibilidad de reducir equitativamente el coste de las bajas
por enfermedad?
Fiscalizacin de los sistemas de control
Incluye la gestin que realiza la Comisin del rgimen de ayuda a la
produccin de algodn la consideracin y seguimiento de los costes,
incluidos los de los consumidores?
Se han establecido procedimientos para garantizar que los gastos de
transporte de la ayuda alimentaria son los ms bajos posibles y menores
que los gastos efectuados por otros donantes? Son adecuados estos
procedimientos? se aplican correctamente?
y a menudo relativas a la
contratacin.
Teniendo en cuenta los criterios de economa, los auditores examinan con

frecuencia los procesos y decisiones de gestin internos de las entidades
fiscalizadas relativos a la adjudicacin de contratos de suministro de bienes,
obras y servicios. Concretamente, el auditor determinar si el proceso de
contratacin ha permitido obtener el mejor rendimiento. Deber fiscalizarse,
por ejemplo, el establecimiento de las necesidades precisas de los usuarios
para determinar lo que se espera lograr a travs de la adquisicin de bienes,
obras y servicios; la identificacin de la calidad necesaria para los resultados
exigidos, y la determinacin de los plazos deseados para el suministro de los
bienes, las obras y los servicios. Con frecuencia, el auditor tambin examinar
la definicin y ejecucin de los criterios de seleccin y adjudicacin.
Eficiencia
La cuestin de la eficiencia se plantea cuando, en una entidad o intervencin,
podra incrementarse la cantidad de realizaciones o resultados y su calidad sin
emplear ms recursos. Entre los riesgos generales en este mbito cabe
destacar los siguientes:
fugas, es decir, que los recursos utilizados no produzcan los resultados
deseados;
Aprovechar plenamente los
recursos disponibles
coeficientes de recursos/produccin insatisfactorios (por ejemplo, bajos

coeficientes de eficiencia de la mano de obra);
lentitud en la ejecucin de la intervencin;
ausencia de identificacin y control de factores externos, como, por
ejemplo, los costes impuestos a individuos o entidades ajenos a la
intervencin o a la organizacin.
para maximizar la productividad,
Por tanto, la fiscalizacin de la eficiencia consiste en valorar si existe una

relacin ptima entre los recursos empleados y las realizaciones o resultados
producidos. La eficiencia est ntimamente ligada al concepto de
productividad, y la cuestin clave radica en determinar si las realizaciones o
resultados se han maximizado en trminos de cantidad, calidad y oportunidad
en el tiempo para el nivel de recursos disponible. Mediante la auditora se
determinar si:
las realizaciones o los resultados se han producido de manera
rentable;
existen obstculos salvables o solapamientos innecesarios.
Ejemplo de riesgo - Medidas forestales en el marco de la poltica de
desarrollo rural
Respecto del objetivo de aumentar las superficies forestales, existen
diferentes tipos de tierras que pueden ser forestadas. El reglamento dispone
que la ayuda para la forestacin de tierras agrarias emprendida por
autoridades pblicas slo cubrir los costes de establecimiento, es decir, no se
abonar ninguna compensacin por prdidas de ingresos ni gastos de
mantenimiento, al contrario que en el caso de las tierras privadas. As pues, en
teora, la concentracin de esta accin en las tierras pblicas sera mucho ms
eficaz, ya que, de este modo, con la misma financiacin, se podra forestar
una superficie considerablemente mayor.
Ejemplos de preguntas de auditora relacionadas con la eficiencia

Cmo podra compararse el coste por empleo creado por el programa
de formacin de la UE en favor de las personas en situacin de paro
prolongado y con otros costes por empleo en el marco de iniciativas
similares?
Podran haberse ejecutado los proyectos de otra manera, con
mejores resultados en trminos de respeto de los plazos y calidad?
Existen procedimientos adecuados para priorizar y seleccionar
proyectos de infraestructuras de transporte con objeto de obtener el
mximo impacto de los fondos de la UE? Son apropiados los criterios
empleados y se estn aplicando de la manera prevista?
En el proceso de adopcin de decisiones, poseen y utilizan de forma
coherente las instituciones de la UE informacin de gestin clave
adecuada relativa al tamao, estado, uso y coste de su espacio de
oficinas?
y poder tener en cuenta las

realizaciones
Cuando el objetivo de auditora de eficiencia se basa en las realizaciones, el

auditor suele examinar los procesos mediante los cuales la organizacin
transforma los recursos en realizaciones. En la evaluacin se puede calcular el
coste unitario de las realizaciones (por ejemplo, coste medio por hora de
formacin) o los coeficientes de eficiencia laboral (por ejemplo, nmero de
solicitudes de subvencin tramitadas diariamente) para compararlos
seguidamente con criterios aceptados, que pueden obtenerse de
organizaciones similares, perodos anteriores o normas que la entidad
controlada haya adoptado explcitamente.
y los resultados.
Cuando el objetivo de auditora de eficiencia abarca los resultados,

generalmente es preciso contar con instrumentos econmicos que permitan
evaluar la capacidad o potencial de la entidad, intervencin o programa
fiscalizados para lograr ciertos resultados a determinado coste. Por ejemplo,
pueden utilizarse anlisis coste-eficacia para hallar la relacin entre los efectos
netos de una intervencin y los recursos financieros necesarios para producir
dichos efectos; pueden emplearse criterios de valoracin tales como el coste
por unidad de resultado (p. ej., coste por puesto de trabajo creado), que se
compara entonces con el de otras intervenciones seleccionadas como
referencia. En funcin del enfoque de la fiscalizacin, los auditores
examinarn la fiabilidad del anlisis efectuado por el organismo fiscalizado o lo
llevarn a cabo ellos mismos.
Eficacia
Se plantean cuestiones de eficacia cuando una entidad o intervencin no
produce las realizaciones, resultados o impacto esperados. Entre los riesgos
generales en este mbito cabe destacar los siguientes:
Lograr las metas u objetivos

fijados,
deficiencias en la concepcin de las polticas, como, por ejemplo,

inadecuada evaluacin de las necesidades, falta de claridad o de
coherencia de los objetivos, inadecuacin de los medios de intervencin o
imposibilidad prctica de aplicacin;
deficiencias en la gestin, como, por ejemplo, incumplimiento de
objetivos o gestin en la que no se priorice la consecucin de objetivos.
Por lo tanto, una auditora de la eficacia trata de determinar en qu medida se

han logrado los diferentes tipos de objetivos:
ya sean operativos (realizaciones),
se evala en qu medida se han obtenido las realizaciones previstas y

normalmente se examinan las operaciones internas de los organismos
encargados de ejecutar la intervencin;
inmediatos (resultados),
objetivos inmediatos: se evala si la intervencin obtuvo resultados

claros y positivos para los beneficiarios directos al trmino de su
participacin y normalmente se examinan la informacin de seguimiento
facilitada por los organismos de ejecucin y la obtencin de informacin de
los beneficiarios directos;
intermedios o globales (impactos).
objetivos intermedios y globales: el examen trasciende las fronteras de

la entidad controlada con objeto de medir el impacto de la intervencin
pblica: para ello, la fiscalizacin debe tener en cuenta factores exgenos
y proporcionar pruebas de que el impacto observado obedece realmente a
la propia intervencin y no es consecuencia de dichos factores exgenos.
Ejemplo de riesgo - Rgimen de ayuda a la produccin de forrajes
desecados
Este programa permite dos tipos de ayuda: una de baja cuanta para los
forrajes desecados al sol de manera natural, y una de elevada cuanta para los
forrajes desecados a mquina, con el fin de compensar el coste adicional del
combustible.
La diferenciacin de las ayudas por su cuanta ha tenido una gran repercusin
en la forma de desecar los forrajes. En 1986, ao de la adhesin de Espaa a
la Comunidad, slo se desecaban artificialmente 61 000 toneladas de forrajes
al ao; en la campaa1996/97, se desecaron de esta manera 1 414 000
toneladas, ya que los productores descubrieron que era ms rentable la ayuda
de mayor cuanta. El consumo anual de energa de este rgimen slo en
Espaa es suficiente para satisfacer las necesidades de electricidad anuales
de una ciudad del tamao de Alicante (285 000 habitantes). Se necesitan ms
de 200 000 hectreas de bosque para absorber el dixido de carbono
adicional producido por el proceso de desecacin.
Ejemplos de preguntas de auditora relacionadas con la eficacia

Tienen los regmenes de ayuda a la jubilacin anticipada de los
agricultores de edad avanzada y a la instalacin de agricultores jvenes
un impacto claro y positivo en la modernizacin y viabilidad econmica de
las explotaciones agrcolas de zonas desfavorecidas?
Han contribuido los proyectos de infraestructura a aumentar el flujo de
trfico reduciendo a la vez la duracin de los recorridos y mejorando la
seguridad?
Han establecido y aplicado correctamente los Estados miembros
medidas adecuadas para controlar y atenuar el impacto medioambiental
en el sector del azcar?
Han basado la Comisin y los Estados miembros su decisin de
financiar el programa para la prevencin del abandono escolar en una
evaluacin adecuada de las necesidades y posibles beneficios derivados
del mismo?
La fiscalizacin de la eficacia se concentrar, pues, en las realizaciones, los
resultados o el impacto:
Es difcil evaluar el impacto;
La evaluacin del impacto de una intervencin, es decir, determinar la

medida en que se han logrado sus objetivos globales o incluso
intermedios, puede entraar una considerable dificultad. Esta radica en
que los objetivos se expresan en trminos tan generales que no pueden
asociarse a indicadores mensurables, con la consiguiente dificultad para
comprobar hasta qu punto se han cumplido. Asimismo, cuando los
objetivos estn identificados con mayor claridad, la obtencin y el anlisis
de las pruebas de auditora necesarias exigira recursos de auditora
desproporcionados si esta informacin no pudiera obtenerse fcilmente en
la entidad controlada. Adems, es difcil evaluar si el impacto observado
obedece realmente al efecto de la intervencin y no a factores exgenos.
En estos casos, el enfoque de la fiscalizacin deber considerar ante todo
si se dispone de datos de las evaluaciones pertinentes y fiables, y que
puedan utilizarse como pruebas de auditora.
resulta ms sencillo evaluar las

realizaciones o los resultados.
Con frecuencia, un objetivo de la fiscalizacin ms factible es evaluar

las realizaciones o los resultados de una intervencin, esto es, la medida
en que se han logrado los objetivos operativos o inmediatos. Siempre que
los objetivos sean SMART (especficos, medibles, realistas, pertinentes
y delimitados en el tiempo), con arreglo al enfoque basado en los
resultados y en la gestin de riesgos de la Comisin, y que se controle su
consecucin mediante indicadores de rendimiento, es posible obtener una
base de referencia clara y apropiada para evaluar la eficacia.
2.4 CUALIDADES ESENCIALES DE UNA CORRECTA AUDITORA DE GESTIN

El proceso de la auditora de gestin consta de tres fases: planificacin,
examen y presentacin de informes. Para garantizar al mximo la correcta
realizacin de la auditora de gestin, todas las fases deben reunir
determinadas cualidades.
Con objeto de establecer un marco para presentar a su debido tiempo
informes de auditora de alta calidad y evitar actividades innecesarias, las
auditoras de gestin deben abordarse con el enfoque que se expone a
continuacin, denominado, segn su acrnimo ingls, SMARTEST:
El auditor deber garantizar:
Un proceso de fiscalizacin basado en un criterio vlido.
El uso y la combinacin de las metodologas adecuadas para recabar un
conjunto de datos.
El planteamiento de preguntas de auditora de las que se puedan extraer
conclusiones.
Importante en el transcurso de la
fiscalizacin
El anlisis y la gestin de los riesgos asociados a la elaboracin del informe de

fiscalizacin.
La utilizacin de los instrumentos necesarios para facilitar la correcta
realizacin de la fiscalizacin.
La obtencin de pruebas suficientes, pertinentes y fiables para apoyar los
resultados de la fiscalizacin.
Conclusiones y recomendaciones significativas o sustantivas en el informe
definitivo desde la fase de planificacin.
La transparencia (enfoque sin sorpresas respecto de la entidad controlada.
A continuacin se definen los componentes esenciales de estas cualidades:
Determina la calidad del trabajo de

fiscalizacin y de su informe
correspondiente
Las auditoras de gestin tienen una naturaleza amplia y estn abiertas a la

crtica y a la interpretacin; de hecho, todas las facetas de la auditora de
gestin requieren criterio profesional e iniciativa individual. La reputacin y
credibilidad del Tribunal, la relacin coste-eficacia de la fiscalizacin y la
calidad del informe dependen de que todo el proceso de la fiscalizacin se
base en un criterio vlido.
En particular, deber aplicarse un criterio vlido al determinar los objetivos de
la fiscalizacin (conocidos tambin como preguntas de auditora), al definir los
criterios de fiscalizacin pertinentes, al establecer la cantidad y calidad
adecuadas de pruebas de auditora, al inferir los resultados, al extraer
conclusiones y al emitir los informes.
2.4.2 Uso y combinacin de las metodologas adecuadas para recabar un conjunto de datos
La combinacin incrementa la
calidad de las pruebas
Una metodologa es una tcnica de recopilacin o anlisis de datos mediante

la cual se obtienen pruebas que a su vez permiten extraer conclusiones del
trabajo de fiscalizacin. En condiciones ptimas, se emplearn varias
metodologas diferentes para recabar un conjunto de datos y corroborar los
resultados de distintas fuentes, mejorando as la calidad y fiabilidad de los
pruebas de auditora en las que se basan los resultados, conclusiones y
recomendaciones de la fiscalizacin.
y depende de las preguntas de

auditora
Entre las metodologas cabe destacar el examen de expedientes o

documentacin, las entrevistas o las encuestas. Normalmente, las auditoras
de gestin tambin combinarn metodologas para obtener datos cuantitativos
(de naturaleza numrica) y cualitativos (no numricos). En funcin de la
materia y de las preguntas de auditora, se determinar la combinacin de
metodologas ms adecuada.
2.4.3 Planteamiento de preguntas de auditora de las que se puedan extraer conclusiones

En las auditoras de gestin, es conveniente fijar los objetivos de la
fiscalizacin en forma de preguntas que la auditora debe responder. Para
lograr que la fiscalizacin tenga un propsito claro y evitar que el mbito de
trabajo del equipo fiscalizador sea ambicioso en exceso, deber plantearse
una nica pregunta de auditora general y un nmero limitado de preguntas
secundarias de las que se extraigan conclusiones. La formulacin de las
preguntas es decisiva para los resultados de la fiscalizacin: se trata de
cuestiones de investigacin fundamentales para las que los auditores buscan
respuestas, por lo que habr que evitar las formulaciones ambiguas o vagas.
Por lo tanto, las preguntas de auditora deben dividirse en preguntas de nivel
inferior, a cuyo nivel mnimo pueda responderse mediante procedimientos de
fiscalizacin especficos. Todas las preguntas secundarias de la jerarqua
sern mutuamente excluyentes y colectivamente exhaustivas (en conjunto
respondern a la pregunta de nivel superior inmediatamente anterior).
Todas las preguntas de la jerarqua debern poder responderse con un s o
con un no, de modo que el trabajo de fiscalizacin pueda centrarse en un
producto final especfico, aunque esto no significa que la nica opcin posible
sea s o no, pues obviamente la respuesta ser mucho ms explcita.
Lejos de incluir las respuestas s o no en el informe de auditora, la
finalidad de ese planteamiento es nicamente servir de instrumento para dotar
de rigor a las preguntas de auditora y delimitar el propsito del trabajo de
fiscalizacin. En conclusin, la formulacin de las preguntas de auditora no
debe ser imprecisa, como Evaluar en qu medida..., ya que pueden dar
lugar a un trabajo de auditora sin alcance claramente definido y demasiado
amplio y lento.
Para facilitar la creacin de un buen sistema jerrquico de preguntas de
auditora, los equipos auditores debern llevar a cabo un anlisis del tema
13
antes de elaborar el plan de fiscalizacin .
13
CH 324/11 de 30 de septiembre de 2011 sobre Audit Quality management.

2.4.4 Anlisis y gestin de los riesgos asociados a la elaboracin del informe de auditora
El Tribunal ha de garantizar que el perodo transcurrido entre la adopcin del

plan de fiscalizacin y la adopcin del informe especial no exceda en trminos
14
generales de los trece meses . La fecha inicial de dicho perodo es la de la
adopcin del plan de fiscalizacin (o una fecha posterior en la que se prevea el
inicio de la auditora con arreglo al plan de fiscalizacin), y la fecha final es la
15
de la adopcin del informe especial APC ms cinco das para el
procedimiento de freno de emergencia.
Entre los riesgos inherentes a la puntual elaboracin de informes de auditora
de calidad se cuentan las dificultades para obtener datos, la ausencia de
personal y la falta de cooperacin de la entidad controlada. El equipo auditor
podr afrontar mejor los riesgos, y responder con eficacia a los problemas que
puedan surgir, si prepara una estrategia de gestin de riesgos, la distribuye
entre sus miembros y la utiliza como referencia en el curso de la fiscalizacin.
En todas las fases de la fiscalizacin, el equipo deber identificar:
lo que puede ir mal;
cules son las posibilidades de que vaya mal;
cules seran las repercusiones si fuera mal;
qu hacer para minimizar las posibilidades de que vaya mal;
cmo gestionar el riesgo en caso de que se manifieste.
2.4.5 Utilizacin de los instrumentos necesarios para facilitar la correcta realizacin de la fiscalizacin
La utilizacin de instrumentos adecuados contribuir al desarrollo de un plan
realista y facilitar el seguimiento y examen de los logros alcanzados respecto
del plan.
El instrumento bsico de planificacin (plan de fiscalizacin) es un contrato
celebrado entre el Miembro competente y la Sala de fiscalizacin. El plan de
fiscalizacin define la auditora que se realizar, el producto resultante, los
recursos que se han de emplear y la fecha de presentacin, y se compone de
una evaluacin de los riesgos para la buena gestin financiera, las preguntas
de auditora, los criterios de auditora, las pruebas que han de recabarse o
generarse, y la metodologa que se ha de emplear.
14
En el Reglamento Financiero, artculo 163, apartado 1, aplicable a partir del 1 de enero de 2016, se establece que los informes especiales
del Tribunal se elaborarn y aprobarn en un plazo de tiempo adecuado, que en trminos generales no exceder de los trece meses.
15
APC: Aprs procedure contradictoire (despus del procedimiento contradictorio).

Algunos instrumentos y actividades que contribuyen a una ejecucin eficaz

son los siguientes:
Anlisis del tema y formulacin de conclusiones para producir informes
de calidad que sean claros, breves y rigurosos y que tenga repercusiones;
definicin y atribucin claras de los cometidos;
un programa de trabajo que designe a los miembros del equipo auditor
y el calendario de las principales etapas;
instrumentos de seguimiento que permitan que el trabajo progrese
adecuadamente;
revisiones intermedias y, en su caso, medidas correctoras;
gestin de la documentacin para los archivos en papel y ASSYST;
procedimientos de control de calidad incorporados en todos los
aspectos del proceso de fiscalizacin.
2.4.6 Obtencin de pruebas suficientes, pertinentes y fiables para apoyar los resultados de la fiscalizacin
Las pruebas obtenidas en la fiscalizacin proporcionan una base fctica para
formular observaciones y extraer conclusiones de las preguntas de auditora y
argumentos contundentes para justificar los hechos o los aspectos de que se
trate. Por ello, el contenido de los informes de auditora, en especial todas las
observaciones y conclusiones previas a las recomendaciones, debe basarse
en las pruebas de auditora. Por lo tanto, stas deben ser suficientes (en
cantidad), pertinentes (respecto de las preguntas de auditora) y fiables
(objetivas y fidedignas).
La cantidad y calidad de las pruebas necesarias depende de la materia y de
las preguntas de auditora. Las pruebas sern ms convincentes cuando las
facilite el auditor o se obtengan de fuentes mltiples y sean corroboradas.
2.4.7 Las posibles conclusiones y recomendaciones del informe definitivo se consideran desde la fase de
planificacin
El equipo auditor tiene que evaluar desde el principio las posibilidades de
extraer de su trabajo conclusiones y recomendaciones claras; de este modo,
desde el inicio tendr que reflexionar sobre los mensajes que deber transmitir
a los destinatarios y sobre la manera de maximizar la utilidad y las
repercusiones del informe.
2.4.8 Transparencia (enfoque sin sorpresas) respecto de la entidad controlada y de otros destinatarios
16
de nuestros trabajos
Mantener relaciones correctas y adecuadas con las entidades fiscalizadas es
clave para lograr resultados de las auditoras de gestin eficaces y eficientes.
Dado que normalmente las auditoras de gestin no se llevan a cabo
regularmente (por ejemplo, anualmente) en las mismas entidades fiscalizadas,
es posible que todava no existan canales de comunicacin. Por tanto, los
auditores debern tratar de establecer buenas relaciones profesionales con
todas las partes interesadas en la fiscalizacin, fomentar un flujo de
informacin libre y franco dentro de los lmites de la confidencialidad, y
celebrar conversaciones en un ambiente de respeto mutuo y de comprensin
de las funciones y los cometidos respectivos de cada una de las partes.
El proceso de comunicacin entre el auditor y la entidad auditada se inicia en
la fase de planificacin de la fiscalizacin y se prolonga durante todo el
proceso a travs de la interaccin constructiva, a medida que se evalan las
distintas conclusiones, argumentaciones y perspectivas.
El intercambio de impresiones con la entidad auditada lo antes posible durante
la fase de planificacin disminuye el riesgo de discrepancias en fases
posteriores: la entidad controlada puede as comprender el propsito de la
fiscalizacin; las preguntas de auditora pueden probarse, y los criterios y la
metodologa, ponerse en prctica. Como no siempre se cuenta con criterios de
auditora predeterminados para la cuestin fiscalizada, es precioso realizar un
cambio de impresiones pormenorizado con la entidad fiscalizada. Este
intercambio de impresiones tambin ayudar a determinar desde el principio si
la cuestin es verdaderamente importante y auditable. Este primer contacto
permitir asimismo crear un vnculo de dilogo constructivo que deber
mantenerse durante todas las fases del proceso de fiscalizacin.
Este planteamiento se ajusta a las buenas prcticas de auditora y al enfoque
sin sorpresas del Tribunal. Han de comunicarse, en particular y
preferentemente por escrito, el objetivo, las preguntas, los criterios y el
alcance de la auditora y, en la medida de lo posible, el Miembro responsable y
el correspondiente director general de la Comisin han de alcanzar un acuerdo
al respecto antes de que el plan general de auditora se presente a la Sala
correspondiente.
Cuando se realicen importantes constataciones de auditora, estas debern
comunicarse puntualmente a los responsables del gobierno de la entidad. Sin
perjuicio de lo anterior, los auditores no comunicarn a terceros, verbalmente
o por escrito, ninguna informacin obtenida en su trabajo de auditora salvo
cuando as lo exija el correcto desempeo de las responsabilidades legales y
reglamentarias que el Tribunal tenga asignadas. Cualquier comunicacin de
esta ndole se regir por el Reglamento del Tribunal, si bien los auditores
podrn compartir informacin relativa a deficiencias de gestin con auditores
internos siempre que no sea de ndole confidencial ni afecte a la seguridad de
los datos y con la finalidad de garantizar que las deficiencias sean
subsanadas.
16
ISSAI 300 Principios fundamentales de auditora de desempeo, apartado 29.

2.5 CONTROL DE CALIDAD

Las normas de Auditora ISSAI 40 e ISQC117 establecen los seis elementos
de un sistema de control de calidad:
Liderazgo
Requerimientos de tica aplicables
Aceptacin y continuidad de las relaciones con clientes, y de encargos
especficos
Recursos humanos
Realizacin de auditoras y otros trabajos (vase a continuacin)
Supervisin: En la terminologa del Tribunal, control de calidad anual ex
post efectuado por la Sala CEAD-A.
El elemento 5, Realizacin de auditoras y otros trabajos, consta de dos
funciones principales: supervisin y revisin, por un lado, y revisiones de
control de calidad en los compromisos. La supervisin y la revisin
corresponden al seguimiento jerrquico normal del trabajo llevado a cabo
dentro del equipo auditor. Por tanto, en su nivel ms bsico, el jefe de tarea
realiza un seguimiento del trabajo de los miembros del equipo, y a su vez su
trabajo es controlado por el Miembro ponente. No obstante, el equipo auditor
puede acordar con el equipo de la direccin de la Sala que se otorgue un
apoyo adicional a la actividad de supervisin y revisin, como asesoramiento y
orientacin de un gerente principal o asesoramiento sobre la cuestin tratada
por un experto en la poltica.
La segunda funcin de este elemento del control de calidad es la revisin de
control de calidad en los compromisos (EQCR), que consiste en una
evaluacin objetiva de los juicios significativos formulados por el equipo
auditor y de las conclusiones alcanzadas a efectos de la emisin del informe
de auditora. En las auditoras de gestin, las revisiones de control de calidad
en los compromisos se llevan a cabo en las fases del plan general de auditora
y de las constataciones preliminares. Las realizan agentes ajenos al equipo
auditor y estn concebidas para proporcionar garantas adicionales a la Sala
de que las fiscalizaciones se han llevado a cabo de conformidad con las
normas profesionales y con los requerimientos legales y reglamentarios, y de
que los informes emitidos son adecuados a las circunstancias.
Para ms informacin sobre las revisiones de control de calidad en los
compromisos, vase Vademecum of General Audit Procedures Quality
Management.
17
ISSAI: Normas Internacionales de las Entidades Fiscalizadoras Superiores. ISQC: Norma Internacional de Control de Calidad.
GESTIN
CAPTULO 3
PLANIFICACIN DE LA AUDITORA
Captulos del
gestin
Introduccin general
Cuentas Europeo
la auditora
Captulo 5 - Fase de
NDICE
3.1 Introduccin
3.2 Fase de planificacin de la auditora
3.2.1 Objetivo de la planificacin de la auditora
3.2.2 Trabajo preliminar
3.2.3 Adquirir un conocimiento actualizado del mbito de la fiscalizacin
Identificar los objetivos y la lgica de la intervencin, as como los indicadores
correspondientes
Determinar los recursos puestos a disposicin para la intervencin
Determinar las responsabilidades respectivas de los diferentes actores
Identificar los procesos clave de gestin y control, incluidos los sistemas
informticos
Definir necesidades de informacin para fines de gestin y control
Identificar los riesgos para la buena gestin financiera
3.2.4 Proyectar la auditora
Tener en cuenta las auditoras y evaluaciones anteriores
Sopesar cules pueden ser las preguntas, los criterios, las pruebas, la
metodologa, el alcance y el impacto de la auditora
Calcular el tiempo y los recursos de la auditora propuesta
3.2.5 Evaluar si la auditora es realista, realizable y puede ser til
3.3 Plan de fiscalizacin
3.3.1 Objetivos y contenidos del plan de fiscalizacin
Definir las preguntas de auditora
Establecer el alcance de la auditora
Definir los criterios de auditora que se utilizarn
Determinar las pruebas de auditora necesarias y sus fuentes
Definir la metodologa que se emplear
Considerar las observaciones, recomendaciones y el impacto posibles de la
auditora
Determinar el calendario, los recursos y los mecanismos de supervisin y
revisin
Comunicacin con la entidad controlada
3.3.2 Elaboracin del plan de fiscalizacin
3.4 Informes especiales rpidos
Anexo I: Contenido de un plan de fiscalizacin
Anexo II: Plan de recogida de pruebas
Anexo III: Esbozo del programa de auditora

Captulo 3: Planificacin de la auditora - pgina 31
3.1 INTRODUCCIN
Una buen planificacin es esencial,
Por su variedad, las auditoras de gestin requieren ante todo una buena
planificacin que permita determinar si la auditora es til y realizable,
establecer objetivos razonables, definir un enfoque realista y riguroso y
determinar cules son los recursos necesarios. Si la auditora no est bien
planificada, existe el riesgo de que su realizacin no sea eficiente o eficaz.
La planificacin de auditora consiste en:
y es la base del plan de

fiscalizacin
Consideracin de los riesgos significativos para la buena gestin

financiera y, en su caso, los objetivos, los enfoques y las metodologas de
auditora, y que sirve para determinar si la auditora es realista, realizable
y puede ser til.
El Plan de fiscalizacin, que es aprobado por la Sala, define el
alcance, el objetivo y la metodologa de la fiscalizacin, los recursos
necesarios y las etapas clave que deben lograrse en la auditora
propuesta.
En el siguiente grfico se describe la fase de planificacin de la auditora; la
planificacin de la auditora y el plan de fiscalizacin se describen de forma
pormenorizada en este captulo.
3.2 FASE DE PLANIFICACIN DE LA AUDITORA

Trabajo preliminar
preparacin del plan de
fiscalizacin
El Tribunal exige a las Salas que elaboren propuestas de auditora para todos
18
los temas prioritarios . Estas propuestas contienen la informacin que permite
decidir si la auditora debe incluirse en el programa anual de trabajo. El estudio
preliminar desarrolla y ampla esta informacin, que puede dar lugar a una
nueva valoracin sobre la conveniencia de efectuar la auditora conforme al
plan anual de trabajo.
Uso de la informacin existente
18
El alcance del estudio preliminar necesario depende de los conocimientos

previos que el equipo auditor posea del mbito de la fiscalizacin, pero debe
permitir la preparacin del plan de fiscalizacin. Con el fin de determinar si la
auditora es realista, realizable y puede ser til, los auditores necesitan adquirir
un conocimiento actualizado del mbito de la fiscalizacin. Si el mbito de la
fiscalizacin y las posibles preguntas de auditora son bien conocidos, o el
objeto de la auditora se deriva de fiscalizaciones financieras o de
cumplimiento ya realizadas, es posible que el trabajo preliminar no sea
necesario. En esta fase no se efectuarn controles exhaustivos, sino que se
examinar la disponibilidad de la informacin y la viabilidad de los mtodos.
ECA Programming system Detailed instructions and guidelines CA 073/13

Realizacin del estudio preliminar
ADQUIRIR UN CONOCIMIENTO ACTUALIZADO DEL MBITO DE AUDITORA

correspondientes
Identificar los procesos clave de gestin y control, incluidos los sistemas informticos
Definir las necesidades de informacin para fines de gestin y control
PROYECTAR LA AUDITORA

Sopesar cules pueden ser las preguntas, los criterios, las pruebas, la metodologa, el
alcance y el impacto de la auditora
EVALUAR SI LA AUDITORA ES REALISTA, REALIZABLE Y PUEDE SER TIL
En los apartados siguientes se describe cada una de las etapas mencionadas:
El alcance y las fuentes de

informacin son variados.
Se concede especial importancia a lograr una comprensin suficiente del tema

examinado, para lo cual, se aplicar un enfoque diferente segn el tema y el
grado de conocimiento inicial que posea el equipo auditor, de la informacin
disponible en los expedientes permanentes y de la ya obtenida por los
auditores financieros del Tribunal. Esta etapa puede consistir en una mera
revisin documental y en una nica sesin de intercambio de ideas cuando el
tema se conoce bien o en una recogida de datos mucho ms amplia si el tema
es nuevo o complejo.
La informacin puede obtenerse de terceros (legislacin, puntos de vista de
los expertos en la materia, estudios cientficos e investigacin, y estadsticas
oficiales) o de la entidad controlada (declaraciones de misin, planes
estratgicos y empresariales, informes anuales de actividad y declaraciones
de actividad de las direcciones generales de la Comisin), de organigramas,
de directrices internas y manuales operativos y de debates con la direccin de
la entidad auditada.
Se aconseja a los auditores que ponderen el tiempo y los gastos necesarios
para obtener la informacin frente al valor aadido que sta aporta a la
auditora.
Identificar los objetivos y la lgica de la intervencin, as como los indicadores correspondientes
Los objetivos y los indicadores

relativos a la intervencin
constituyen el punto de partida de
la auditora.
La Comisin gestiona sus recursos administrativos y de funcionamiento

mediante la gestin por actividades, es decir entorno a las actividades por
las que se ejecutan los mbitos de las polticas. Las actividades as
gestionadas constituyen las lneas principales de la rendicin de cuentas de la
Comisin sobre su gestin y su presupuesto. El recurso a la gestin por
actividades como soporte del enfoque de la Comisin para una buena gestin
19
financiera exige que el gasto se base en los objetivos SMART . Adems, la
realizacin de estos objetivos debe ser supervisada por la direccin general
20
pertinente a travs de los indicadores RACER sobre el resultado y el impacto
de cada actividad y mbito de poltica, y los responsables deben encargarse
de tomar medidas para corregir las insuficiencias detectadas en relacin con
los objetivos.
Una buena comprensin de los objetivos y de la lgica de la intervencin
constituye el punto de partida de la planificacin de la auditora de gestin.
Adems, podrn ser puestos a disposicin por la entidad controlada o
concebidos por el auditor diagramas donde figure la lgica de la intervencin
(recursos, procesos y realizaciones y objetivos).

Para confirmar la importancia relativa del mbito de la auditora debern
determinarse los recursos humanos, administrativos y financieros que se
asignan a la auditora, lo cual implica analizar los crditos presupuestarios
concedidos, as como los importes comprometidos y abonados.
19
Los objetivos deben ser especficos, medibles, realistas, pertinentes y delimitados en el tiempo.
20
Los indicadores de rendimiento deben ser: pertinentes, reconocidos, crebles, fciles y rigurosos.
Definir quin es responsable de

gestionar el proyecto,
pues ello influye en cmo y dnde

se realiza la auditora.
Uno de los pilares fundamentales de la auditora de gestin consiste en

considerar a la direccin de la entidad auditada responsable solo de los mbitos
de su competencia, por lo que resulta esencial definir tal entidad, en particular,
cuando la gestin es compartida o indirecta entre la Comisin, por una parte, y
los Estados miembros, los Estados beneficiarios o las organizaciones
internacionales, por otra. En estos casos, la Comisin puede tener una escasa
participacin directa real en el transcurso de la gestin y la ejecucin de las
intervenciones cofinanciadas, aunque siempre sea globalmente responsable de
21
la gestin del presupuesto . En este contexto, el Tribunal exige que sus
auditoras de gestin tengan como punto de partida la gestin de la Comisin,
incluyendo los mtodos aplicados para garantizar que la gestin por parte de los
Estados miembros es adecuada.
El equipo auditor deber identificar a los responsables de la gestin de la
intervencin en la Comisin, los Estados miembros, los Estados beneficiarios y
las organizaciones internacionales mediante la realizacin de entrevistas y el
examen de los organigramas y reglamentos.
El equipo auditor deber determinar los procesos clave de gestin y control
respecto de la actividad o las actividades que tengan que ver con el posible
tema de la auditora. Para ello podrn examinarse los reglamentos y los
manuales de procedimientos internos, as como efectuarse entrevistas. En este
sentido es importante tener en cuenta los sistemas informticos utilizados por la
entidad controlada y el nivel de control interno por medios informticos.

Examinar el seguimiento y los
criterios de seleccin del proyecto.
Tener en cuenta los datos

informticos y su impacto en el
enfoque de auditora.
El equipo auditor deber identificar los tipos de datos y los informes empleados
habitualmente por la entidad auditada para gestionar y controlar sus actividades,
tales como los informes empleados para la supervisin global de la actividad y,
en su caso, los criterios de seleccin de proyectos aprobados para determinar la
base sobre la que se seleccionan los proyectos objeto de financiacin. Es
preciso prestar una atencin especial a la identificacin de los datos que
contienen los sistemas informticos y su impacto en el enfoque de la auditora;
es aconsejable ponerse en contacto con la Sala CEAD-A al principio para
recabar su apoyo en este sentido.
Riesgos inherentes?
Riesgos de control?
21
El riesgo es la probabilidad de que un acontecimiento o una accin

perjudiquen a la organizacin, como por ejemplo una prdida financiera, una
prdida de reputacin o la incapacidad de ejecutar la poltica o el programa de
forma econmica, eficiente o eficaz. La informacin obtenida, como se
describe anteriormente, proporciona a los auditores la base del anlisis de los
riesgos ms significativos para lograr una buena gestin financiera. Estos
riesgos pueden ser inherentes (los factores que dificultan una buena gestin
financiera con independencia de lo bien que est gestionada la entidad
controlada) o los riesgos de control (la calidad de la gestin de la entidad).
Vase el artculo 287 del TFUE.

La informacin sobre los riesgos

puede obtenerse de numerosas
fuentes.
Por otra parte, el equipo auditor necesita familiarizarse con el anlisis y la

gestin de los riesgos relacionados con las principales actividades
desarrolladas por la direccin general pertinente, como lo exigen la normas
ICS 6 Proceso de gestin del riesgo del sistema de control interno de la
Comisin. Los elementos del ciclo de gestin del presupuesto por actividades,
en particular las declaraciones y los informes anuales de actividad, constituirn
una fuente til de informacin sobre los riesgos. Cada direccin general
deber analizar sistemticamente los riesgos ligados a sus actividades
principales al menos una vez al ao, desarrollar planes de accin adecuados
para paliarlos y nombrar agentes que se encarguen de poner en prctica
dichos planes.
El auditor ha de preguntarse:
qu riesgos existen?
cul es la probabilidad de que se materialicen?
cules seran las consecuencias en caso de materializarse?
de qu estrategia dispone la entidad controlada para minimizar o
controlar el riesgo?
Entre los factores de riesgo se encuentran:
el carcter y la complejidad de la poltica, el programa y las
operaciones;
la diversidad, coherencia y claridad de los objetivos y las metas de las
entidad;
la existencia y el uso de medidas de gestin adecuadas;
la disponibilidad de los recursos;
la complejidad de la estructura de la organizacin y la claridad de las
responsabilidades;
la existencia y calidad de los sistemas de control;
la complejidad y calidad de la informacin de gestin.
Centrarse en los riesgos

principales.
En la planificacin de la fiscalizacin, el equipo auditor deber analizar la

importancia relativa de estos riesgos y estudiar la probabilidad de que se
produzcan y de su posible impacto cuantitativo y cualitativo. Se centrar, por lo
general, en los riesgos que tengan mayor probabilidad de materializarse y
cuyo impacto, en el caso efectivo de materializarse, sea ms fuerte. A la vez,
tendr en cuenta las medidas emprendidas por la autoridad auditada para
mitigar tales riesgos (respuesta ante el riesgo).

Tener en cuenta los informes

auditora y de evaluacin.
El equipo auditor debe tener en cuenta las auditoras y evaluaciones

realizadas con anterioridad en el mbito en cuestin, tanto para evitar la
duplicacin del trabajo, como para efectuar el seguimiento de las
constataciones y recomendaciones importantes relacionadas con la pregunta
de auditora potencial. Entre las auditoras anteriores pueden encontrarse las
efectuadas por el Tribunal, por el Servicio de Auditora Interna de la Comisin,
o por las estructuras de auditora interna de las direcciones generales.
Tambin habr que considerar los informes de evaluacin.
Sopesar cules pueden ser las preguntas, los criterios, las pruebas, la metodologa, el alcance y el
impacto de la auditora
Es esencial generar ideas para las

posibles preguntas de auditora.
En el caso de las auditoras de gestin, conviene establecer los objetivos en

forma de preguntas a las que la auditora deber dar respuesta, las cuales se
denominarn en lo sucesivo preguntas de auditora. El anlisis de riesgos
mencionado previamente contribuir a definir tanto las posibles preguntas
como el alcance de la auditora. En la fase del plan de fiscalizacin, podrn
sopesarse diversas preguntas de auditora. El auditor entrevistar a las
personas con un conocimiento especial del tema en cuestin y examinar
documentos de base y otras obras pertinentes.
El equipo auditor deber definir entonces cules de estas preguntas pueden
tener respuesta. Ello se realizar analizando si las preguntas definidas son
auditables, es decir, si existen criterios de auditora o pueden definirse, si
existen pruebas o pueden crearse y si resultan accesibles para el auditor, y si
las metodologas de auditora pueden emplearse con xito para recabar y
analizar estas pruebas. Para facilitar este proceso y determinar preguntas de
auditora que puedan plantearse de manera ms eficiente en una fiscalizacin
independiente, los equipos auditores debern llevar a cabo un anlisis del
22
tema antes de elaborar el plan de fiscalizacin .
No exceder el plazo exigido de

trece meses.
El equipo auditor deber tener en cuenta el calendario de la auditora, el

trabajo preliminar y los recursos disponibles. En este contexto, debe tenerse
en cuenta que el plazo para llevar a cabo una auditora es de trece meses,
desde la adopcin del plan de fiscalizacin (o desde una fecha posterior en la
que se prevea el inicio de la auditora con arreglo al plan de fiscalizacin)
hasta la adopcin del informe APC. La experiencia muestra que el tiempo
necesario para llevar a cabo cada fase de la fiscalizacin debe planificarse con
el mximo realismo sobre la base de los resultados obtenidos en el pasado.
Al mismo tiempo es necesario considerar el posible impacto del informe sobre
las modificaciones previstas en la legislacin. Siempre que sea posible, los
informes deben programarse para que contribuyan a los cambios y han de
tener en cuenta los programas del Parlamento Europeo y del Consejo.
El equipo auditor tambin deber tener en cuenta la disponibilidad de
auditores cualificados y experimentados para realizar la auditora propuesta.
Consultas informales sobre el

trabajo preliminar y, en caso
necesario, presentaciones orales.
Para garantizar la eficiencia del proceso de planificacin, la labor preparatoria

no debe comportar la presentacin de otro informe a la Sala, antes bien,
primarn las consultas informales sobre el trabajo preliminar. Si se considera
necesario, el Miembro responsable podra realizar una presentacin oral ante
la Sala para mejorar la transparencia y enriquecer los subsiguientes debates
sobre el plan de fiscalizacin.
El trabajo preparatorio debera limitarse a lo estrictamente necesario para
realizar las investigaciones y la planificacin de una auditora realista,
realizable y til y para preparar y presentar el plan de fiscalizacin.
22
CH 324/11 de 30 de septiembre de 2011 sobre Audit Quality management.

3.3 PLAN DE FISCALIZACIN

Formato normalizado del plan de

fiscalizacin,
para incluir
un plan de obtencin de pruebas y
esbozar el programa de auditora.
En el plan de fiscalizacin se presenta la planificacin detallada. El plan de

fiscalizacin es el contrato celebrado entre el Miembro responsable y la
Sala de fiscalizacin por el que el primero se compromete a entregar un
producto (los resultados de auditora) conforme a unas normas de calidad,
dentro de los plazos previstos y a cambio de los recursos puestos a
disposicin por la Sala de fiscalizacin. El plan de fiscalizacin deber definir
de forma clara y concisa los trabajos de auditora que se llevarn a cabo, los
recursos y los plazos necesarios y el impacto esperado. Adems, deber ser
sometido por el Miembro responsable a la decisin de la Sala de fiscalizacin
en el formato previsto en el anexo II.
El plan de fiscalizacin deber mostrar (por ejemplo, mediante un plan de
obtencin de pruebas, vase el anexo III) cmo se obtendrn y se analizarn
las pruebas necesarias para responder a las preguntas de auditora y un
esbozo de los procedimientos de auditora requeridos para la recogida y el
anlisis de la informacin que permita a los auditores llegar a conclusiones
23
vlidas (vase el anexo IV Esbozo del programa de fiscalizacin). No es
preciso ahondar hasta el ltimo detalle en esta cuestin, ya que algunos
exmenes se determinarn de manera ms concreta una vez se hayan
iniciado los trabajos de auditora; adems los exmenes minuciosos pueden
variar en el transcurso de la auditora.
Para fomentar la eficiencia en la planificacin y la creatividad y la flexibilidad
en el desarrollo de la auditora de gestin, por norma general, el equipo auditor
deber evitar planes de fiscalizacin excesivamente detallados o complicados.
No se iniciar el trabajo de
fiscalizacin hasta que se haya
aprobado el plan
Las verificaciones de auditora no comenzarn hasta que el plan de

fiscalizacin haya sido aprobado por la Sala de fiscalizacin. Los recursos
previstos para los trabajos de auditora no se comprometern formalmente
antes de que dicho plan haya sido aprobado. Es preciso concebir la auditora
de manera que se respete el calendario y conforme a los recursos concedidos.
En el cuadro siguiente figuran los temas que se abordarn durante el plan de
auditora detallado, cuyos resultados se mostrarn en el plan de fiscalizacin.
23
Vanse en el sitio Intranet de la Sala CEAD ejemplos prcticos de los planes de recogida de datos y programas de auditora relativos a las
auditoras de gestin.
Elaboracin del plan de fiscalizacin:
PLANIFICACIN DETALLADA DE LA AUDITORA - TEMAS QUE DEBERN ABORDARSE
Definir las preguntas de auditora principales y secundarias

Considerar las observaciones, recomendaciones y el impacto posibles de la auditora
Determinar el calendario, las fuentes y las disposiciones en materia de control de calidad
Estar en contacto con la entidad controlada
EVALUAR SI SE HA OBTENIDO UNA BASE SUFICIENTE PARA LA AUDITORA
PROYECTO DE PLAN DE FISCALIZACIN
A continuacin figuran las consideraciones clave relacionadas con cada uno de estos aspectos:

24
Asegurarse de que las preguntas

de auditora pueden tener
respuesta,
En el plan de fiscalizacin deben establecerse las preguntas de auditora a

partir de los resultados del anlisis del tema. El enunciado de las preguntas de
auditora reviste mucha importancia para sta y debe basarse en
consideraciones racionales y objetivas. Si no se acta con rigor en este campo
puede resultar difcil recabar pruebas de auditora suficientes, pertinentes y
fiables para responder a las preguntas.
se centran en un tema,
Para garantizar que los objetivos de auditora estn relacionados desde el

punto de vista temtico y sean complementarios y mutuamente excluyentes,
las preguntas de auditora pueden presentarse como una pirmide de
preguntas con una pregunta de auditora general y un nmero limitado de
preguntas secundarias centradas en un solo tema y muestren con claridad el
objeto de la auditora (por ejemplo, el programa, la poltica o la direccin
general) y los aspectos ligados a la gestin que se auditarn. En teora, el
objeto de la auditora ha de abarcar en la medida de lo posible mbitos
polticos diferenciados o elementos de estos, como una o varias actividades o
acciones definidas en virtud de la presupuestacin o de la gestin basadas en
actividades, u operaciones individuales, como en el caso de las agencias de la
UE. Ello facilitara la auditora y contribuira a asegurar que el informe resulta
prctico y est bien enfocado.
En la definicin de las preguntas de auditora se tendrn en cuenta los
aspectos siguientes:
Pertinencia
de las
preguntas
Es pertinente el tema? Ser pertinente el impacto

potencial de la fiscalizacin? Es importante para las partes
interesadas (incluida la autoridad encargada de la
aprobacin de la gestin y el pblico general)? Existen
riesgos para la buena gestin financiera?
Auditabilidad
Puede responderse a todas las preguntas? Se puede

realizar una auditora y llegar a una conclusin teniendo en
cuenta la disponibilidad de la informacin necesaria, las
metodologas de auditora, los recursos y las competencias
en materia de auditora? Son adecuadas las condiciones
relativas al calendario?
son pertinentes y auditables,
24
La Sala CEAD dispone de directrices para la elaboracin de preguntas de auditora (Guidelines for Developing Audit Questions).
insistiendo de manera especial en

los sistemas de control o la
gestin.
El centro de atencin de las preguntas de auditora puede ser el examen de

los sistemas de control o directamente de la gestin o una combinacin de
ambos:
auditora de los sistemas de control: la mayor parte de las auditoras
de gestin incluir un examen de:
la formulacin de los objetivos de la intervencin, con el fin de

determinar si son realistas, pertinentes y significativos;
los indicadores utilizados, para determinar si permiten medir

correctamente los progresos efectuados en la consecucin de los
objetivos;
los sistemas informticos de apoyo a la gestin de los programas, etc.,

con el fin de determinar si proporcionan datos e informacin real,
exacta y esencial, y para evaluar si tal informacin se utiliza de manera
adecuada;
los datos subyacentes, para determinar la fiabilidad;
los criterios de seleccin de proyectos empleados a la hora de asignar

los recursos.
el examen directo de la gestin se centra en la consecucin de los

objetivos de la entidad controlada. Si estos objetivos estn bien
concebidos constituirn la base para juzgar la gestin de la entidad
controlada. De la misma manera, si los indicadores estn bien concebidos
podrn utilizarse para evaluar los progresos.
De la pregunta de auditora a las
preguntas secundarias.
La pregunta de auditora pueden desglosarse en preguntas secundarias que,

su vez, se dividan en otras preguntas subordinadas. Por lo general, existen
cuatro niveles, en este sentido, desde la pregunta de auditora (nivel 1) hasta
las preguntas detalladas que obtienen respuesta mediante la realizacin de
procedimientos especficos de auditora (nivel 4); este ltimo nivel constituye la
base de la fuente de las pruebas. Las preguntas secundarias de cada nivel
deben diferir entre s (excluyndose mutuamente), pero abarcando en
conjunto los aspectos principales de la pregunta (es decir, resultar
25
globalmente exhaustivas) en el nivel inmediatamente superior .
26
El desglose de cada pregunta de auditora formar una pirmide que

contribuir a imponer un esquema lgico ordenado en la mente del auditor y
asegurar que se tienen en cuenta todos los aspectos de una pregunta o
pregunta secundaria.
25
Para obtener mayor informacin sobre el desarrollo de las preguntas y preguntas secundarias de auditora, pueden consultarse las
directrices para la formulacin de preguntas de auditora (Guidelines on Developing Audit Questions).
26
Minto, B.: The Minto Pyramid Principle, Ed. Minto International, Inc., 2003.
Cmo desglosar las principales preguntas de auditora:

NIVEL 1
Pregunta de auditora
NIVEL 2
Pregunta secundaria
NIVEL 3
Pregunta subordinada
NIVEL 4
Procedimientos de auditora
Fuentes de las pruebas
Ejemplo de una pirmide de preguntas desarrollada, adaptada del plan de fiscalizacin sobre la desconcentracin
Nivel 1:
Pregunta de
auditora
Nivel 2
1. Han estado
bien preparadas
las delegaciones
para una gestin
descentralizada?
Gestiona con xito la Comisin el proceso de desconcentracin?

Nivel 3
1.1 Se evaluaron las

necesidades de las
delegaciones de forma
adecuada para preparar
la descentralizacin?
Se abordaron de
manera adecuada las
necesidades de las
delegaciones durante la
puesta en marcha de la
descentralizacin?
2. Estaban bien
preparados los
servicios centrales
para la gestin
descentralizada?
2.1 Se evaluaron de
manera adecuada las
necesidades de los
servicios centrales para
preparar la
descentralizacin?
2.2 Se atendieron de
forma correcta las
necesidades de los
servicios centrales
durante la puesta en
marcha de la
descentralizacin?
3.1 Tuvo lugar un
seguimiento adecuado
de la descentralizacin
tras la subdelegacin en
las delegaciones?
3. Cuenta la
Comisin con
procedimientos
eficaces para
efectuar el
seguimiento de la
del
funcionamiento de
la gestin
descentralizada?
3.2 Tuvo lugar un

seguimiento adecuado
de la descentralizacin
tras la subdelegacin en
los servicios centrales?
3.3. Fue la gestin del

proyecto eficiente?
Nivel 4
1.1.1
Es clara la definicin de las funciones que deben desempear las delegaciones

descentralizadas?
1.1.2
Es coherente la definicin de las funciones con el principio subyacente?
1.1.3
Se ha transmitido con claridad la definicin al personal y ste la ha entendido?
1.1.4
Se analizaron los recursos existentes en las delegaciones antes de proceder a la

descentralizacin?
1.1.5
Se efectu una evaluacin clara de los recursos necesarios para desarrollar las
futuras actividades y los objetivos de las delegaciones tras la descentralizacin?
1.2.1
Se atendieron con xito las necesidades de las delegaciones, a tiempo y

atenindose el presupuesto?
1.2.2
Respondi claramente la Comisin a la pregunta de si se haban atendido las

necesidades (en materia de personal, formacin, orientacin, edificios, informtica)?
1.2.3
Surgieron dificultades a la hora de atenderse las necesidades y pudieron

superarse los problemas?
2.1.1
Exista una definicin clara de las funciones de seguimiento y apoyo de los

servicios centrales?
2.1.2
Era coherente la definicin con el principio subyacente?
2.1.3
Fue transmitida con claridad al personal de los servicios centrales y las

delegaciones y entendida por aqul?
2.1.4
Se efectu un anlisis claro de los recursos existentes en los servicios centrales?
2.1.5
Se realiz una estimacin clara de los recursos necesarios para las actividades
futuras y los objetivos de los servicios centrales despus de la descentralizacin?
2.2.1
Se atendieron con xito las necesidades de los servicios centrales, a tiempo y

atenindose al presupuesto?
2.2.2
Respondi claramente la Comisin a la pregunta de si se haban atendido las

necesidades antes de la descentralizacin?
2.2.3
Surgieron dificultades a la hora de atenderse las necesidades y pudieron

superarse los problemas?
3.1.1
Garantiza la Comisin que seguirn atendindose las necesidades de las

delegaciones tras la subdelegacin y que las delegaciones funcionarn con eficacia
en el rgimen de descentralizacin?
3.1.2
Asegura la Comisin el respeto del principio subyacente?
3.2.1
Garantiza la Comisin que seguirn atendindose las necesidades de los servicios

centrales tras la subdelegacin?
3.2.2
Asegura la Comisin el respeto del principio subyacente?
3.3.1
Se emplearon herramientas de gestin para dirigir todo el proceso global de

descentralizacin y ello se hizo de forma adecuada y con eficacia?
3.3.2
Se aplicaron las lecciones aprendidas de la primera y la segunda fases de

descentralizacin a la segunda y tercera fases?
3.3.3
Se realiz una estimacin clara y exacta de los costes de la descentralizacin?
3.3.4
Son comparables las estimaciones a los costes reales?
3.3.5
Se efectu un seguimiento y se inform de manera adecuada acerca de los

costes?

El alcance determina los lmites de la fiscalizacin y est directamente
vinculado a las preguntas de auditora. Los auditores tendrn que definir, en
particular:
Delimitar el alcance para asegurar

la realizacin de la auditora
QU
programas, actividad y acciones de la gestin por actividades

y partidas presupuestarias que se auditarn
QUIN
servicios de la Comisin u otras entidades abarcadas por la

auditora
DNDE
mbito geogrfico de la auditora
CUNDO
perodo de tiempo que abarcar
El auditor tendr que considerar el fundamento de las decisiones relativas al

alcance. Dado que no es prctico ni eficiente cubrir todos los aspectos
posibles en una sola auditora, hay que restringir el carcter, el alcance y el
calendario de los procedimientos a un nmero limitado de cuestiones
significativas. Estas cuestiones estarn relacionadas con las preguntas de
auditora, podrn tratarse con los recursos y la experiencia disponibles y sern
esenciales para obtener los resultados pretendidos en relacin con el tema de
la auditora. Cuando las leyes, regulaciones y otros requerimientos de
cumplimiento correspondientes al ente fiscalizador tengan el potencial de
impactar de manera significativa las cuestiones de auditora, entonces la
auditora debe disearse para atender dichos asuntos con el objeto de emitir
27
conclusiones para las cuestiones de auditora
Unos criterios de auditora

adecuados son esenciales para
evaluar la gestin
Los criterios de auditora son normas en las que basar la comparacin o la

evaluacin de la actuacin real (el carcter adecuado de los sistemas y las
prcticas, as como la economa, eficiencia y eficacia de las actividades) y son
necesarios para evaluar las condiciones existentes y elaborar los resultados
de auditora (comparar la situacin real con lo que debera ser). Es importante
que los criterios de auditora sean lo ms objetivos posible, de manera que el
margen de interpretacin subjetiva sea mnimo.
Como los conceptos generales de economa, eficiencia y eficacia deben
interpretarse en relacin con el tema examinado, los criterios de auditora
variarn de una auditora de gestin a otra y sern elegidos de manera
relativamente libre por el auditor. No obstante, los criterios de auditora
debern definirse partiendo de fuentes reconocidas y ser objetivos,
pertinentes, razonables, y alcanzables.
27
Norma de auditora ISSAI 3100, apartado14.

Las fuentes de los criterios de auditora determinan el esfuerzo que se necesita para
garantizar su carcter adecuado:
Deben ser objetivos, pertinentes,
razonables y alcanzables, y
obtenidos de fuentes reconocidas
los criterios basados en la legislacin, los reglamentos o las normas

profesionales reconocidas se encuentran entre los menos controvertidos. Los
criterios generalmente aceptados pueden obtenerse tambin de otras fuentes
como asociaciones profesionales, entidades profesionales de expertos y
publicaciones universitarias;
las dems fuentes principales de criterios para las auditoras de gestin son las
normas, las medidas y los compromisos contrados por la entidad auditada en
materia de resultados, incluidos los objetivos especficos o los requisitos
establecidos por la Comisin en el contexto de la gestin y el presupuesto por
actividades;
Si no se cuenta con unos criterios basados en las fuentes mencionadas, el
auditor puede centrarse en los logros alcanzados en organizaciones similares, en
las mejoras prcticas determinadas mediante puntos de referencia o en las normas
desarrolladas por el propio auditor a travs de un anlisis de las actividades.
En los casos en los que la entidad haya adoptado medidas tiles y especficas
para evaluar su propia gestin, debern examinarse las que resulten
pertinentes para la auditora, a efectos de asegurar que son razonables y
completas.
y convenirse, en la medida de los

posible, con la entidad adecuada.
Si los criterios no son obvios y pueden ser cuestionados por los responsables
de la entidad controlada, en la medida de lo posible debern pactarse
atendiendo a su pertinencia y aceptabilidad. Este enfoque demuestra que la
auditora no consiste simplemente en buscar deficiencias sobre las que
informar. Si no se pueden determinar criterios adecuados, habr que
reconsiderar la pregunta de auditora detallada. De persistir el desacuerdo,
ser preciso explicar en el informe de auditora los criterios utilizados. En
ningn caso podr realizarse una auditora recurriendo a criterios que puedan
conducir a unos resultados sesgados o engaosos.

Deber determinarse qu pruebas son necesarias para responder a las
preguntas de auditora, y de qu fuentes se obtendrn. Tambin se
establecer si su naturaleza permite recabarlas y analizarlas con facilidad.
Identificar pruebas suficientes,
pertinentes y fiables...
Las pruebas debern ser:

SUFICIENTES para permitir responder ntegramente a la pregunta
principal de auditora.
PERTINENTES para responder a la pregunta formulada.
FIABLES por su naturaleza imparcial y convincente.
y recordar las observaciones

sobre la proteccin de datos al
recabar datos personales
28
En las tareas de auditora, deber prestarse especial atencin cuando se

utilicen datos personales como evidencia de auditora. Segn el artculo 25 del
Reglamento n 45/2001, el responsable del tratamiento de los datos
personales notificar previamente al responsable de la proteccin de datos
toda operacin de tratamiento. En el plan de fiscalizacin deber mencionarse
28
el tratamiento de los datos personales .
Por ejemplo: Se confirma que no se tratarn datos personales durante la fiscalizacin o Se confirma que los datos personales de X
(como, por ejemplo, la poblacin de datos receptora de una subvencin cofinanciada por la UE), se utilizar durante la fiscalizacin. Se ha
realizado una notificacin al responsable de la proteccin de datos el da (fecha), que fue registrada con el n de tratamiento de datos XXX.
El responsable de la proteccin de datos acept la notificacin sin formular comentarios/con los siguientes comentarios XXX
Fuentes de pruebas.
En caso de duda ser preciso sopesar el impacto potencial en la auditora si

no pueden obtenerse pruebas a un coste razonable y si es necesario
plantearse el recurso a otras fuentes probatorias. Ante un riesgo elevado de
que resulte imposible obtener las pruebas requeridas, habr que revisar la
pregunta de auditora.

Para recabar y analizar los elementos probatorios, las auditoras de gestin
pueden recurrir a una gran variedad de mtodos, comnmente utilizados en
las ciencias sociales, como encuestas, entrevistas, observaciones y
documentacin escrita. Al seleccionar estos mtodos, los auditores habrn de
guiarse por el objetivo de la auditora y las preguntas especficas a las que se
debe responder. Debern identificarse metodologas claras y slidas, con el
fin de obtener pruebas de auditora suficientes, pertinentes y fiables, que
permitan extraer conclusiones con una seguridad razonable.
Tcnicas cualitativas y
cuantitativas
Se podrn emplear enfoques metodolgicos diferentes en las distintas fases

de auditora y para fines diversos (vanse las distintas directrices de
auditora). Las tcnicas cualitativas son especialmente tiles en las fases
iniciales de una auditora para identificar las cuestiones importantes,
desarrollar las ideas preliminares y formular hiptesis. Estas tcnicas tambin
resultan particularmente adecuadas ante problemas complejos. El anlisis
cuantitativo, que implica un examen de los datos numricos, constituye una de
las herramientas ms tiles para la elaboracin de conclusiones basadas en
elementos probatorios. Este anlisis aporta un valor considerable a los
trabajos de auditora, pues permite cuantificar claramente los costes, los
beneficios y los resultados.
La combinacin de los mtodos

depende de las preguntas de
auditora
Una buena auditora de gestin se servir, por lo general, de diferentes

metodologas para recabar un gran abanico de datos y corroborar las
constataciones a partir de fuentes distintas, y combinar la informacin
cuantitativa y cualitativa. Esta combinacin de metodologas es necesaria para
obtener una base slida de apoyo a las conclusiones y recomendaciones, ya
que la informacin cuantitativa permite al Tribunal demostrar la importancia de
sus observaciones y recomendaciones. Puede ser conveniente probar varios
mtodos para asegurarse de que pueden aportar las pruebas necesarias para
responder a las preguntas.
Anticipar resultados.
Debern considerarse las posibles observaciones y recomendaciones, no solo

para perfilar la estructura del informe, sino tambin para determinar si las
preguntas de auditora concebidas permitirn obtener conclusiones
constructivas. Ante todo, el equipo fiscalizador ha de ser consciente de que la
auditora puede generar recomendaciones prcticas. Hay que incitarle a mirar
siempre hacia el futuro teniendo en cuenta la fase del ciclo de planificacin del
programa de la Comisin en la que se publicar el informe de auditora, pues
as se podr calibrar el impacto y la utilidad del informe final.
Determinar el calendario, los recursos y los mecanismos de supervisin y revisin

Los auditores necesitan efectuar una estimacin realista de los recursos
humanos y financieros que requerir la auditora, asegurarse de que el equipo
fiscalizador posea los conocimientos y la experiencia necesarios, y prever la
necesidad de recurrir a expertos externos cuando proceda. En el plan de
fiscalizacin debe preverse un equipo auditor central estable mientras dure la
fiscalizacin, con jefe de equipo permanente y un subjefe y un Miembro
responsable. Hay que considerar la posibilidad de obtener un mayor grado de
eficiencia y de reducir la duracin de las fiscalizaciones incrementando el
nmero de integrantes del equipo.
Equipo auditor central
Necesidad de un plan realista
La fiscalizacin deber ser planificada y gestionada como un proyecto nico

desde la fase del plan de fiscalizacin hasta la del Comit de Seguimiento de
las Auditoras empleando para ello los instrumentos de gestin y
documentacin de auditora del Tribunal: el sistema de gestin de auditoras
(AMS) y ASSYST II. Deber elaborarse un plan realista, indicando los
recursos y los cometidos en relacin con cada una de las tareas principales a
lo largo del ciclo de auditora. En el plan deber detallarse la cantidad de
recursos necesarios, las competencias y conocimientos especializados del
equipo auditor en la materia y el posible asesoramiento externo cuando sea
necesario. Proporcionar asimismo el calendario detallado de cada fase del
proceso de la misma (incluida la publicacin del informe), con plazos
establecidos en cada fase para la informacin y centrndose en fechas
externas cuando sea pertinente (por ejemplo, la publicacin de nuevos
reglamentos en el mbito auditado).
Como norma general, durante una auditora no se visitarn ms de cinco
Estados miembros (o pases beneficiarios). La seleccin de los Estados
miembros debe incluir automticamente uno menor (desde el punto de vista
de la poblacin, el tamao geogrfico o el apoyo financiero recibido). Cuando
se considere necesario desviarse de estas normas generales, debern
explicarse los motivos en el plan de fiscalizacin.
que prevea un plazo de trece

meses entre la aprobacin del plan
de fiscalizacin y la adopcin del
informe.
que considere los riesgos para la

realizacin de los trabajos,
En el plan de fiscalizacin se fijar el calendario completo de la auditora,

desde los trabajos preliminares que se consideren necesarios hasta la fecha
prevista de publicacin del informe. En este contexto, el plazo para llevar a
cabo una auditora desde la aprobacin del plan de fiscalizacin hasta la
adopcin del informe especial (despus del procedimiento contradictorio) es
de trece meses. La experiencia muestra que el tiempo necesario para llevar a
cabo cada fase de la fiscalizacin debe planificarse con el mximo realismo
sobre la base de los resultados obtenidos en el pasado. En casos
excepcionales, cuando se solicite una prrroga, la ampliacin del plazo deber
justificarse ante la Sala de fiscalizacin y ser aprobada por esta.
Es preciso identificar los riesgos importantes para la realizacin efectiva de la
auditora y la mejor manera de gestionarlos. En la planificacin del camino
crtico de la auditora, puede ser til identificar los posibles puntos con mayor
probabilidad de riesgo de que surjan dificultades que impliquen retrasos o
comprometan la calidad del trabajo. Hay que sopesar siempre las limitaciones
previsibles con respecto a la disponibilidad de los auditores (que pueden ser
solicitados para otras tareas de auditora) y las consecuencias de los retrasos
en la presentacin de los resultados y el informe de auditora.
Puede resultar conveniente acelerar los trabajos sobre el terreno recurriendo a

un equipo mayor para recabar la informacin con rapidez, mientras que un
equipo mucho menor se encarga de la redaccin y el esclarecimiento de los
hechos (en especial del procedimiento contradictorio). Si se comprueba que el
nmero de semanas previsto para cada auditor es el adecuado, se obtendr
mayor seguridad de que dicho nmero es realista con respecto al calendario
propuesto.
e integre el control de calidad,
Debern establecerse disposiciones en materia de control de calidad (vase

el Vademecum of General Audit Procedures Quality Management) para la
asignacin y comprensin de las responsabilidades en lo que se refiere a la
direccin, supervisin y revisin de los trabajos de auditora, a la formulacin a
tiempo de valoraciones y a un seguimiento regular.
adems de un informe sobre los

progresos realizados.
Con el fin de permitir a la Sala de fiscalizacin efectuar una reflexin adecuada

y de obtener valor aadido mediante la consideracin de sus diferentes
perspectivas, deber preverse un informe sobre los progresos realizados,
presentado de forma oral o escrita por el Miembro responsable a la Sala. El
plazo de presentacin de este informe puede variar de una auditora a otra,
pero preferiblemente se prev para el final de una fase clave (por ejemplo una
vez realizado el primer bloque de misiones). En el informe figurarn, en la
medida de lo posible, las principales observaciones y las conclusiones que ya
se hayan obtenido de la auditora, y un esquema del informe final.
El plan de fiscalizacin har referencia a los sistemas de documentacin y
gestin de los procesos de auditora y a los procedimientos de control de
calidad.

El dilogo permanente y la compresin mutua entre los auditores y el personal
de la entidad controlada, (aspectos destacados en el enfoque sin sorpresas
del Tribunal) son esenciales para garantizar una buena acogida de las
conclusiones y recomendaciones del informe de auditora.
Es esencial mantener un contacto
continuo con la entidad controlada
Habr que mantener programar contactos con el personal de la entidad

controlada durante la auditora para mantenerlos al tanto de la evolucin de
los trabajos. A continuacin figuran los momentos en los que es habitual
contactar con la entidad controlada y las cuestiones sobre las que se suele
informar:
Momento del
establecimiento
del contacto
Objeto
Inicio
Los auditores explican a los responsables de la entidad

controlada las razones para llevar a cabo la auditora,
las preguntas, el alcance, los criterios y la metodologa
propuestos, el calendario y los procedimientos de
trabajo. Tambin puede ser til clarificar de forma
explcita lo que no ser controlado, a efectos de evitar,
en la medida de lo posible, los malentendidos o las
falsas expectativas de la entidad controlada.
Antes de las
visitas de control
Los auditores explican al personal de la entidad

controlada el objeto de la visita, la informacin que se
les podr exigir, las reuniones que se organizarn, y el
calendario.
A lo largo de la
visita de control
Los auditores debaten sobre los procedimientos de

auditora con el personal de la entidad controlada, los
mantienen informados sobre la evolucin de los trabajos
y les comunican las constataciones en una reunin de
recapitulacin.
Notificacin de
constataciones
preliminares
Las constataciones derivadas de la auditora se

documentan y se comunican a la entidad auditada
(vase el captulo 4).
Procedimiento
precontradictorio
y contradictorio
Para garantizar el acuerdo sobre los hechos (vase el

captulo 5).

El Miembro responsable deber asegurarse de que se ha desarrollado una
base suficiente para proponer la realizacin de una auditora realista,
realizable y con valor aadido.
Las preguntas y los criterios de auditora debern ser transmitidos y, en la
medida de lo posible, acordados entre el Miembro responsable y el director
general competente de la Comisin con anterioridad a la presentacin del plan
de fiscalizacin a la Sala.
El plan de fiscalizacin presentado a la Sala se somete a una revisin de
control de calidad en el marco de control de calidad del Tribunal (vase el
apartado 2.5). Los procedimientos detallados de las revisiones de control de
calidad figuran en el Vademecum of General Audit Procedures Quality
Management y en las modalidades prcticas publicadas por las Salas.
3.4 INFORMES ESPECIALES RPIDOS

Abordar temas de auditora muy
especficos
En ocasiones puede ser necesario realizar auditoras que no estn incluidas

en el programa anual de trabajo en un plazo breve y con rapidez. Estas
fiscalizaciones que requieren un examen y un informe inmediatos pueden
surgir porque las circunstancias lo exijan, como, por ejemplo, una solicitud del
Parlamento Europeo o del Consejo. Su finalidad es abordar temas de
auditora muy especficos en poco tiempo para comunicar inmediatamente los
resultados a las entidades auditadas y a las partes interesadas. Los objetivos
y el alcance de la tarea de auditora sern por tanto de naturaleza limitada
(por ejemplo, a una nica cuestin).
Productos excepcionales
Por sus orgenes especficos, los informes especiales rpidos han de

considerarse como un producto excepcional dentro de los informes especiales
del Tribunal y, por tanto, ajenos al proceso normal de auditora del Tribunal.
Por el carcter puntual de estos informes, la decisin de elaborar uno de ellos
suele implicar la reorganizacin de otras tareas y deber ser tomada por una
Sala o por el Tribunal.
no precisan un plan de
fiscalizacin ni trabajo preliminar
pero se notifican a la entidad

auditada
Sin misiones de auditora
Por su carcter expeditivo, no precisan de presentacin, informes sobre los

resultados del trabajo preliminar, ni de un plan de fiscalizacin, pero el
Miembro ponente presentar a la Sala una carta de encargo explicando de
manera clara y concisa la necesidad del tratamiento expeditivo, el trabajo de
auditora que se llevar a cabo, los recursos y plazos necesarios y el impacto
previsto de la auditora. En la carta de encargo se indicar asimismo si para
la auditora se aplica alguna disposicin administrativa diferente y si estas han
sido debatidas previamente con los servicios de la Comisin afectados.
29
Con arreglo a las Polticas y Normas de Auditora del Tribunal , se

comunicar a la entidad auditada un resumen del alcance y el plazo previstos
de la auditora y se garantizar una comunicacin recproca eficaz durante la
auditora.
Aunque las misiones a los Estados miembros son poco factibles en un
proceso de auditora rpido, todo depender en ltima instancia de las
circunstancias especficas de cada caso.
Puesto que las auditoras rpidas requiere un estrecho seguimiento, tambin
deben utilizar obligatoriamente los instrumentos ASSYST y AMS. Tambin se
aplicar, como en las otras auditoras, la revisin del control de calidad, pero
podr iniciarse cuando el trabajo de auditora est en curso.
Comunicacin rpida de los

resultados
Elaboracin del informe
Adopcin
Publicacin
Aunque la entidad auditada no recibe una notificacin oficial de las

constataciones de auditora, antes de la adopcin del informe, debe
ofrecrsele a esta la oportunidad de formular comentarios sobre las
constataciones, las conclusiones y las recomendaciones. Las constataciones
son formalmente autorizadas mediante procedimientos contradictorios u otras
vas, y las observaciones preliminares y el informe especial han de ser
aprobadas por la Sala (o por el Tribunal, en caso necesario).
Para evitar retrasos innecesarios, la fase de informacin debe programarse
previamente con la Direccin CEAD-A. A fin de determinar los mensajes clave
que se transmitirn en el informe, se celebrar una reunin en la que el equipo
auditor, el director, los miembros del gabinete del Miembro ponente (o el
propio Miembro ponente), y posiblemente la CEAD-A extraern las
conclusiones.
Los informes especiales rpidos podrn ser adoptados por escrito sin
necesidad de que la Sala celebre una reunin formal. El plazo establecido
para que la decisin de la Sala adquiera carcter definitivo (procedimiento de
freno de emergencia) tambin se reduce a dos das.
Los informes especiales rpidos pueden publicarse en Internet en la lengua
original una vez aprobados y cuando se hayan recibido las respuestas de la
entidad auditada. Normalmente no se publican en papel.
Se calcula que el tiempo total necesario para elaborar un informe rpido,
desde la aprobacin de la carta de encargo hasta la publicacin, oscila entre
los seis y los ocho meses.
29
Polticas y Normas de Auditora del Tribunal, seccin 3.1 Comunicacin de asuntos de auditora a los encargados de la gobernanza
ANEXO I: CONTENIDO DE UN PLAN DE FISCALIZACIN 30

Resumen
El resumen, de una pgina de extensin, actualiza y ampla la propuesta de
auditora, elaborada para el plan de trabajo anual, con nueva informacin u
observaciones recogidas durante la fase de preparacin del plan de
fiscalizacin. Sintetiza las razones para llevar a cabo la auditora,
incluyendo los antecedentes, la pregunta de auditora, el enfoque y
alcance, as como el impacto esperado, los recursos previstos y el
calendario para la elaboracin del informe.
Qu mbito queremos examinar y por qu motivo?

Descripcin del mbito de
auditora
Se exponen con claridad los motivos por los que se haya seleccionado el
objeto de la auditora. Breve presentacin de informacin pertinente sobre
el objeto de la auditora (por ejemplo la poltica, el programa, la direccin
general), en la que pueden figurar las actividades principales, datos
financieros, leyes y reglamentos, los fines perseguidos por el objeto de la
auditora (que podrn figurar en un modelo lgico de programa), as como
las funciones y responsabilidades de los actores principales.
Importancia relativa y riesgos

para la buena gestin financiera
Se describirn los importes monetarios en juego y los riesgos principales

de la buena gestin financiera detectados durante la fase de planificacin
de la auditora.
Relevancia
Hay que identificar el inters del Parlamento, el Consejo, la Comisin, los

ciudadanos, los medios de comunicacin u otras partes en el objeto de la
auditora, pues sta dar lugar a un cambio positivo si los distintos
interesados estn afectados por el tema.
Impacto potencial
Entre los impactos potenciales que se identifiquen pueden encontrarse la

influencia en las polticas y programas futuros, las posibilidades de ahorro y
la preconizacin de las buenas prcticas.
Cules son las preguntas y el alcance de la auditora?

Preguntas de auditora
Las preguntas de auditora se definirn con la mayor precisin posible, a

efectos de delimitar el tema central de la misma, evitar trabajos
innecesarios y costosos y permitir al equipo fiscalizador extraer
conclusiones.
Se determinarn las preguntas de auditora y, cuando haya solo una, se
dividir en preguntas secundarias. Se resumirn las razones de su
seleccin, as como de la exclusin de otras posibles preguntas.
30
El modelo para la elaboracin del plan de fiscalizacin se encuentra en el sitio Intranet de la CEAD.
Captulo 3: Planificacin de la auditora - Anexo I - pgina 53
Alcance de la auditora
La determinacin del alcance de la auditora permite definir y explicar las

partes de la organizacin, del programa o de la poltica objeto de la
auditora y delimita el perodo y los mbitos geogrficos que sta debe
abarcar.
Tambin se indicarn los mbitos considerados susceptibles de formar
parte del alcance de la auditora, pero finalmente rechazados (por requerir,
por ejemplo, demasiado tiempo o no resultar de inters esencial).
Cmo obtendremos las respuestas?

Enfoque de auditora
El enfoque de auditora se definir con claridad, es decir, se determinar la

importancia que se conferir a la auditora directa de la gestin, siendo
prioritarios, en el inicio, las realizaciones y los efectos, frente a la auditora
de los sistemas de control, centrada inicialmente en los controles y los
sistemas.
Criterios de auditora
Los criterios de auditora, que constituyen la referencia para juzgar la

situacin real, se establecern con claridad, indicando la legislacin
aplicable u otras fuentes en las que se basen dichos criterios.
Metodologa de auditora
Efecto probable de la auditora
Se redactar un breve prrafo describiendo cmo deben utilizarse cada

recogida de datos y mtodo de anlisis en el contexto de la auditora.
Podr aadirse informacin detallada sobre la metodologa en el anexo al
plan de fiscalizacin.
La parte dedicada al efecto probable permitir identificar los mbitos en los
que se pueden establecer constataciones, elaborar conclusiones y formular
recomendaciones. En ella se tratarn las preguntas de auditora y no
resultar demasiado detallada ni crear falsas expectativas sobre el calado
de las consecuencias de la auditora.
Cmo se efectuar la dotacin de recursos, la supervisin y el seguimiento de la auditora?

Recursos, costes y calendario
Se identificar al equipo fiscalizador por el nombre, el grado y el tiempo

asignado de sus miembros y se especificar el presupuesto, incluidos los
31
gastos de consultora y de misiones. Se establecer un calendario con las
fechas de inicio y finalizacin de la auditora, as como de las misiones,
indicndose tambin el lugar de las mismas; figurarn las fechas de
finalizacin de todas las etapas clave (sealando unos plazos realistas,
teniendo en cuenta las vacaciones, los cursos de formacin, etc.); la fecha
del informe sobre los progresos realizados y la fecha de su publicacin
definitiva.
Es obligatorio el uso del sistema electrnico de gestin de las auditoras
(AMS) en la planificacin de la secuencia de tareas y la elaboracin de los
correspondientes informes en cada parte del proceso de auditora. Este
instrumento constituye una representacin grfica de la duracin de los
trabajos en funcin del tiempo transcurrido que permite identificar las
relaciones entre las distintas partes del proceso. Proporciona asimismo un
anlisis del camino crtico, con el fin de calcular el tiempo mnimo requerido
para realizar la auditora e identificar las actividades que tendrn
preferencia para poder finalizar la auditora en los plazos previstos.
31
Las solicitudes de provisiones presupuestarias para expertos externos debern presentarse a la CEAD-A e cuanto se planifiquen.
Riesgos para la presentacin

del informe con arreglo a los
plazos y al presupuesto
Se identificarn los riesgos principales para presentar el informe de

auditora dentro del plazo exigido y con los recursos y gastos previstos,
adems del grado de probabilidad de que los riesgos se materialicen y, en
este caso, su impacto potencial; tambin se incluirn las propuestas para
gestionar cada uno de los riesgos.
Disposiciones en materia de
control de calidad
En el plan de fiscalizacin figurar la elaboracin, por el Miembro

responsable, de un informe dirigido al grupo de fiscalizacin sobre los
progresos realizados. Adems, se har referencia a la informacin sobre la
evolucin de los trabajos de auditora mediante el sistema de elaboracin
de informes de las Salas de fiscalizacin, y a la documentacin relativa a
las constataciones y los documentos de trabajo localizados en ASSYST.
Se ha informado a la entidad controlada?

Referencia al debate
Se mencionar si se han debatido las preguntas y los criterios de auditora

con la direccin de la entidad controlada durante la elaboracin del plan de
fiscalizacin y si se han tenido debidamente en cuenta sus reacciones.
Adems, se especificarn en el plan de fiscalizacin (mediante un breve
plan de comunicacin que indique quines son los responsables de cada
comunicacin, en qu consistir, y cuando se producir) los contactos
previstos con la entidad auditada y con los expertos externos a lo largo de
la auditora (as como las presentaciones previstas de informes ante el
Parlamento, el Consejo y los medios de comunicacin).
Conclusin
Proponemos realizar la auditora. Con ello se solicitar a la Sala de
fiscalizacin la autorizacin para proceder a la auditora como se ha
explicado anteriormente, con los recursos y dentro de los plazos indicados.
ANEXO II: PLAN DE RECOGIDA DE PRUEBAS

Preguntas de
auditora
Preguntas
de nivel 2
Preguntas
de nivel 3
QU QUEREMOS SABER?
Preguntas
de nivel 4
Criterios
Pruebas
EN QU
NORMA NOS
BASAMOS?
QU PRUEBAS
DARN
RESPUESTA A
LA PREGUNTA?
Fuentes de las
pruebas
Mtodos de
obtencin de datos
Mtodos de anlisis
de datos
DE DNDE
OBTENDREMOS
LAS PRUEBAS?
CMO
OBTENDREMOS
LAS PRUEBAS?
QU HAREMOS
CON ELLAS UNA
VEZ OBTENIDAS?
- Directamente
(observacin,
examen de
documentos,
entrevistas, grupos
focales)
- Legislacin,
reglamentos,
normas
profesionales.
- Las
respuestas
pueden ser
s, no,
s pero o
no pero.
- Admite
respuesta
- Lgico
Normas, medidas
o compromisos
adquiridos por la
entidad
controlada en
materia de
resultados.
- Hechos
(pruebas
numricas;
pruebas
descriptivas,
informacin
cualitativa)
- Gestin de
organizaciones
similares, buenas
prcticas o
normas
desarrolladas por
el auditor.
- Experiencias /
Percepciones /
Opiniones
- La entidad,
otras entidades
pblicas, trabajos
de investigacin
publicados,
beneficiarios,
proveedores,
grupos de inters
- Por correo, telfono

o correo electrnico
(solicitud de
documentos,
cuestionarios)
- Encuestas por
muestreo (que
podran efectuarse
directamente, por
correo o por correo
electrnico)
- Pruebas
cuantitativas (por
ejemplo, tendencias,
comparaciones,
coeficientes)
- Pruebas cualitativas
(codificacin,
matrices)
- Anlisis de sistemas
(por ejemplo,
organigramas)
- Estudios de casos
- Evaluaciones
comparativas entre
entidades
comparables
Captulo 3: Planificacin de la auditora - Anexo II - pgina 56
ANEXO III: ESBOZO DEL PROGRAMA DE AUDITORA
Tarea de auditora:
Preparada por:
Revisada por:
Aprobada por:
Fecha:
Fecha:
Fecha:
Preguntas de auditora
Procedimientos de auditora
Comentarios
Referencia al
programa de
trabajo
Captulo 3: Planificacin de la auditora - Anexo III - pgina 57
GESTIN
CAPTULO 4
FASE DE EXAMEN
Captulos del Manual de

auditora de gestin
NDICE
4.1 Introduccin
Introduccin general
4.2 obtencin de pruebas de auditora suficientes, pertinentes y fiables

4.2.1 Objeto y enfoque de la fase de examen
4.2.2 Carcter de las pruebas en las auditoras de gestin
Cuentas Europeo
4.2.3 Pruebas suficientes, pertinentes y fiables

4.2.4 Origen de las pruebas
4.2.5 Tipos de pruebas
4.3 Obtencin y anlisis de datos
4.3.1 Objeto y enfoque de la obtencin y el anlisis de datos
4.3.2 Proceso de obtencin de datos

4.3.3 Utilizacin de los trabajos de terceros
4.3.4 Obtencin de datos y tica
4.3.5 Anlisis de datos
la auditora
4.4 Deducir constataciones de auditora vlidas

4.4.1 Necesidad de una base slida
4.4.2 Redaccin de las constataciones de auditora
4.5 Comunicacin de las constataciones de auditora
4.6 Documentacin de la auditora

4.6.1 Objetivo y enfoque
Captulo 5 - Fase de
4.6.2 Sistema de referencias para la documentacin de auditora

4.7 Auditora de gestin y disposiciones en materia de control de calidad
4.7.1 Gestin de la auditora, incluidas la supervisin y la revisin
Anexo I: Mtodos de obtencin y analisis de datos

Captulo 4: Fase de examen - pgina 58
4.1 INTRODUCCIN
De la aprobacin del plan de

fiscalizacin a la aclaracin de las
constataciones,
La fase de examen de la auditora comienza al iniciarse los trabajos de

auditora, una vez aprobado el plan de fiscalizacin, y se prolonga hasta que
comienza la elaboracin del informe final. As, durante esta fase se procede a
la ejecucin de los procedimientos de auditora destinados a recabar y analizar
informacin, contrastar los hechos con los criterios determinados de forma
previa y redactar y explicar las constataciones de auditora. La representacin
grfica de este proceso figura ms adelante.
El examen de auditora tiene lugar a partir de la planificacin previa de la
misma y los documentos de planificacin desarrollados en ese momento (plan
de fiscalizacin, plan de obtencin de pruebas y esbozo del programa de
auditora). Deber seguirse el plan, siempre que sea posible, en lo que se
refiere a los trabajos que es preciso realizar, los recursos, los plazos y la
calidad. No obstante, si el auditor tropieza con dificultades para obtener
elementos probatorios, habr que reconsiderar algunas de las partes de la
auditora durante la fase de examen. En general, la organizacin de la
auditora tambin tiene que cumplir los requisitos de la buena gestin de
32
proyectos .
Con los elementos esenciales de la

objetividad y el buen juicio.
Es indispensable que los auditores consideren la actividad controlada desde

perspectivas diferentes y mantengan una actitud imparcial ante la informacin
obtenida, mantenindose, al mismo tiempo, abiertos a los distintos puntos de
vista y argumentos.
En particular, es necesario aplicar un buen juicio profesional a la hora de
valorar si la cantidad y la calidad de las pruebas permitirn elaborar
conclusiones adecuadas respecto de las preguntas de auditora, y determinar
la importancia de las constataciones correspondientes.
32
Norma de Auditora ISSAI 3100, apartado 10. 24.

4.2 OBTENCIN DE PRUEBAS DE AUDITORA SUFICIENTES, PERTINENTES Y FIABLES

La bsqueda de pruebas
para llegar a una constatacin de

auditora
El objeto de la fase de examen es recabar pruebas de auditora suficientes,

pertinentes y fiables, que permitan al auditor extraer conclusiones sobre las
preguntas de auditora y dotar de una base al conjunto de declaraciones
formuladas en el informe de auditora.
Durante la fase de examen se aplican los procedimientos de auditora para
obtener y analizar los datos, se contrastarn las pruebas o hechos as
obtenidos (lo que es) con los criterios de auditora determinados
previamente (lo que debera ser), para llegar a las constataciones de
auditora, y se determinarn las causas y los efectos de las constataciones.
Por tanto, las constataciones de auditora se obtienen comparando las
pruebas con la norma (expresada como pregunta o criterio de auditora) y
realizando un anlisis de esta comparacin. Las constataciones preliminares
se comunican a la entidad controlada, la cual debe responder por escrito
indicando su conformidad o las razones de su desacuerdo. .
La ejecucin de los trabajos de auditora abarca tanto un aspecto de anlisis
como de comunicacin. El proceso analtico se refiere a la obtencin de
pruebas, al anlisis y a la evaluacin de datos, mientras que el proceso
relativo a la comunicacin, iniciado en el momento de presentar por primera
vez la auditora a la entidad controlada, prosigue su curso a medida que se
van evaluando las diferentes constataciones, los argumentos y las
perspectivas que surgen en el transcurso de la auditora.

Los datos, la informacin y las pruebas de auditora se interrelacionan como
sigue:
DIAGRAMA: De los datos a las pruebas de auditora
si la evidencia es
insuficiente,
obtener ms datos
EVIDENCIA DE
AUDITORA
DATOS
recopilados
y analizados
utilizada como
prueba
INFORMACIN
El carcter de las pruebas vara y

tiende a ser convincente
El carcter de las pruebas de auditora necesarias obedece de forma exclusiva

al objeto y a las preguntas de auditora, que tienden a variar de manera
significativa en la auditora de gestin. Adems, estas auditoras se basan en
mayor medida en el sentido comn, de manera que los elementos probatorios
suelen ser ms de tipo convincente (apunta a la conclusin de que... ) que
concluyente (verdadero/falso). La combinacin de estos factores obliga a
los auditores a ser creativos y flexibles en la bsqueda de las pruebas
adecuadas.
La evaluacin detallada de las necesidades de informacin deber llevarse a
cabo tanto en la fase de planificacin como de examen de la auditora para
evitar que los auditores no se vean desbordados por una cantidad excesiva de
datos. Adems de facilitar la eliminacin de elementos superfluos y de
enfoques no pertinentes, ello contribuir tambin a clasificar y estructurar la
informacin obtenida. Puede ser de utilidad mantener, de antemano, debates
con expertos sobre el carcter de los datos que es preciso obtener y la
manera en que deben ser analizados e interpretados por el auditor. Ello
reducir el riesgo de malos entendidos y permitir acelerar el proceso.
Las pruebas deben apoyar los

contenidos del informe de auditora
Debern obtenerse pruebas suficientes, pertinentes y fiables para responder a

las preguntas de auditora y apoyar las constataciones y conclusiones de la
misma, asegurando que los contenidos del informe resistan un anlisis crtico.
Los conceptos de cantidad (carcter suficiente) y de calidad (pertinencia y
fiabilidad) de las pruebas de auditora deben considerarse juntos, dada la
relacin inversa que existe entre ellos. A veces disponer de numerosas
pruebas puede resultar ms convincente, pero no siempre, pues no cada
prueba es de calidad elevada. Es indispensable aplicar un buen juicio
profesional en este sentido porque no existen orientaciones precisas para
medir el nivel necesario de las pruebas.
y caracterizarse por su cantidad y

calidad
Las pruebas de auditora sern suficientes cuando su cantidad permita

convencer a una persona razonable de que las constataciones y conclusiones
de la fiscalizacin son vlidas y las recomendaciones apropiadas; sern
pertinentes si estn relacionadas de forma clara y lgica con las preguntas, los
criterios y las constataciones de la auditora; sern fiables si se efectan las
mismas constataciones cuando se repiten los controles y cuando se obtiene
informacin de diferentes fuentes.
Aunque los conceptos siguientes se utilizan a menudo para valorar la calidad

de las pruebas de auditora, en su aplicacin prctica pueden existir algunas
limitaciones:
las pruebas documentales originales tienen ms valor que las
fotocopias, faxes, etc.;
Limitaciones prcticas de las

pruebas
las pruebas documentales son preferibles a las orales. No obstante, la

correspondencia, las anotaciones y los informes pueden estar
incompletos, resultar ambiguos o incluso ser incorrectos, mientras que las
entrevistas pueden contribuir a una mejor comprensin no solo de los
hechos sino tambin de las limitaciones y el entorno. Ahora bien, las
pruebas obtenidas mediante las mismas necesitan ser corroboradas por
otras fuentes;
Las pruebas procedentes de terceros son mejores que las obtenidas en
el seno de la entidad controlada. Pese a ello, en las auditoras de gestin
conviene hacer un uso limitado de las confirmaciones exteriores, pues los
datos pueden estar nicamente disponibles en la entidad controlada. Por
otra parte, con unos controles internos ms intensos en sta puede
mejorarse la informacin obtenida;
las pruebas derivadas de la observacin, la inspeccin y el clculo
efectuado directamente por los auditores tienen ms valor que las
obtenidas de forma indirecta.
Al evaluar la cantidad y la calidad de las pruebas de auditora, el auditor tendr
que tener en cuenta las necesidades siguientes:
Los criterios que permiten

identificar si las pruebas
son suficientes, pertinentes
y fiables
propsito
de las pruebas
los elementos probatorios en los que

se sustentan las constataciones de
auditora deben caracterizarse por un
nivel ms elevado de precisin que
los destinados a la informacin de
base contenida en el informe de
auditora
nivel de materialidad
en trminos monetarios o
importancia de las constataciones de
auditora
por lo general, cuanto ms elevado

sea el nivel de materialidad o de
importancia, ms elevado habr de
ser el nivel de las pruebas.
grado de independencia
del origen de las pruebas
las pruebas procedentes de fuentes

externas sern ms fiables
el coste
de la obtencin de pruebas
suplementarias deber estar en
relacin con los beneficios probables
al efecto de apoyar las
constataciones y conclusiones
en un momento dado, el coste de

obtener ms pruebas debe ir en
relacin con la mejora del carcter
convincente del conjunto de las
pruebas
el riesgo
que implica la elaboracin de
constataciones incorrectas o de llegar
a conclusiones invlidas
cuanto mayor sea el riesgo de accin

legal, controversia o sorpresa al
formular una constatacin de
auditora, ms elevado habr de ser
el nivel de las pruebas
el rigor
en la obtencin y anlisis de datos
incluyendo el alcance de las

competencias del auditor en estos
mbitos
Con frecuencia, en las auditoras de gestin los hechos importantes no son de

carcter individual, sino que ms bien abarcan varios componentes
relacionados entre s. Al evaluar la cantidad y calidad de las pruebas, el
auditor debe tener en cuenta tambin que la fuerza probatoria de la
combinacin de tales componentes puede ser incluso ms importante que la
de los hechos aislados.
Adems, el auditor debe obtener la seguridad de que la cantidad y calidad de
las pruebas minimizan el riesgo de efectuar constataciones, conclusiones o
recomendaciones carentes de validez o inapropiadas. Si el proceso de
obtencin de pruebas no aporta datos probatorios suficientes, pertinentes y
fiables, no deben formularse constataciones ni conclusiones de auditora.
Diversas fuentes proporcionan

mejores pruebas
Al recabarse las pruebas deber recurrirse a diferentes fuentes, con el fin de

corroborarlas, aumentado as la fiabilidad de las constataciones de auditora
correspondientes, y garantizar que se tienen en cuenta las distintas
perspectivas. Existen tres fuentes de informacin en el contexto de las
auditoras de gestin:
Fuentes
generadas
directamente por
los auditores
aportadas por la
entidad
controlada
proporcionada
por terceros
mediante entrevistas, encuestas efectuadas con

cuestionarios, grupos seleccionados, e inspeccin y
observacin directas.
Los auditores pueden determinar los mtodos que
aporten la mejor calidad de pruebas en cada auditora.
Ahora bien, dicha calidad depender de sus facultades
para concebir y aplicar los mtodos seleccionados.
se trata de la informacin procedente de las bases de
datos, la documentacin, las declaraciones de actividad
y los expedientes (por ejemplo, los informes de las
estructuras de auditora interna, las valoraciones sobre
el impacto y las evaluaciones posteriores).
Los auditores determinarn la fiabilidad de los datos que
revistan importancia para las preguntas de auditora
revisndolos y corroborndolos, examinando los
controles internos de la entidad controlada, incluyendo
los controles generales y los controles de aplicacin
sobre la informacin tratada por medios informticos.
que puede haber sido verificada por terceros o cuya
calidad es de sobra conocida, como por ejemplo la
informacin estadstica nacional.
Hasta qu punto puede utilizarse esta informacin como
prueba de auditora depender de la medida en que se
pueda establecer su calidad y su importancia con
respecto a las constataciones de auditora.

Las pruebas de auditora derivadas de las fuentes mencionadas pueden
clasificarse en cuatro tipos: fsicas, documentales, orales o analticas, y
obtenerse y registrarse de la manera siguiente:
TIPOS
Combinar diferentes tipos de

pruebas para obtener argumentos
ms convincentes
PROCEDIMIENTOS
DE AUDITORA
PARA OBTENER
PRUEBAS
DOCUMENTACIN
Inspeccin u
observacin directa
de personas,
propiedades o
acontecimientos
Notas, fotografas,
grficos, mapas,
dibujos, muestras o
material
audiovisual.
FSICA
Si bien se trata del

tipo de prueba ms
convincente, el
auditor ha de
recordar que con su
presencia puede
alterarse la
evolucin normal,
reducindose as la
calidad de la prueba
DOCUMENTAL
Este tipo de
pruebas puede
presentarse en
formato electrnico
o en papel. Ahora
bien, no siempre se
halla documentada
la informacin til,
por lo que tambin
habr que recurrir a
otros enfoques.
Examen de
documentos,
informes, manuales,
literatura, Internet,
encuestas por correo
postal o en lnea.
Informes sobre la
gestin de los
responsables,
polticas y
procedimientos,
descripcin de los
sistemas,
correspondencia,
contratos,
resultados de
encuestas.
ORAL
Las pruebas orales

son, por lo general,
importantes en las
auditoras de
gestin, ya que la
informacin
obtenida por estos
medios es de
actualidad y puede
no encontrarse de
otra forma. No
obstante, habr que
corroborarla y
confirmar las
declaraciones si se
van a utilizar como
elemento
probatorio.
Pedir informacin o
entrevistar al
personal de la
entidad controlada o
externo, a grupos de
expertos.
Resumen de la
informacin
obtenida mediante
estos mtodos.
ANALTICA
Las pruebas
analticas se
obtienen aplicando
el buen juicio
profesional en la
evaluacin de las
pruebas fsicas,
documentales y
orales.
Anlisis mediante
razonamiento,
reclasificacin,
clculo y
comparacin.
El resumen de los
datos analticos,
anlisis de ratios,
anlisis de
regresin, los
puntos de
referencia y la
codificacin.
La obtencin de pruebas mediante algunos de estos mtodos aumentar su

calidad de forma considerable. Deber utilizarse un gran abanico de mtodos,
siempre que stos sean coherentes con las preguntas y el objeto de la
auditora, sin perder de vista los costes y el tiempo requeridos.
4.3 OBTENCIN Y ANLISIS DE DATOS

33
Si bien en este proceso el anlisis de datos tiene lugar, cronolgicamente, tras

su obtencin, los auditores necesitan saber antes de obtenerlos las tcnicas
que utilizarn para analizarlos, por ejemplo cuando se recurre a encuestas. De
lo contrario, puede ocurrir que el anlisis no sea factible. Las tcnicas
analticas que se empleen podrn ser cuantitativas (por ejemplo, anlisis de
tendencias, anlisis de regresin) o cualitativas (por ejemplo, el anlisis y la
interpretacin de entrevistas o documentos).
Comprender, evaluar, documentar.
Los datos, ya sean cuantitativos o cualitativos, pueden obtenerse con distintos

fines, bien para adquirir una mejor comprensin del tema de la auditora, para
evaluar y medir la gestin, o para documentar errores o problemas ya
conocidos (constatados por ejemplo, en la fase de planificacin).
El carcter de la obtencin de datos suele variar a medida que avanza la
auditora. Al principio, por ejemplo durante la fase de planificacin, el auditor
tiene ms inters en la informacin general, pero, a medida que se va
ejecutando la auditora, los datos necesitarn ser ms concretos.
Evaluar el sistema de control

interno.
Con anterioridad a la obtencin de datos deber procederse a una valoracin

general del sistema de control interno, incluido el control por medios
informticos, con el fin de identificar los riesgos que pudieran perjudicar la
integridad de la informacin.
Proceso iterativo,
33
La obtencin de pruebas sigue un proceso iterativo de toma de decisiones, por

el que los auditores obtienen la informacin, examinan su carcter completo y
adecuado, la analizan y deciden si es preciso obtener pruebas suplementarias.
con mtodos determinados por el

tema y las preguntas de la
auditora,
Los mtodos de obtencin de datos (vase el anexo I) se clasifican por orden

desde los que proporcionan una imagen global de una situacin o poblacin
(por ejemplo las encuestas) hasta aquellos que se adentran en una serie de
cuestiones (como los estudios de casos), pasando por otros como las
entrevistas, los exmenes documentales y los grupos seleccionados. Los
mtodos que se decida utilizar en una auditora determinada de gestin
dependern del tema de la auditora y de las preguntas tratadas, as como de
los recursos y el tiempo disponibles.
utilizando, cuando sea posible,

tcnicas de auditora asistida por
ordenador.
Se anima a los auditores a utilizar tcnicas de auditora asistida por ordenador

para obtener y analizar las pruebas de auditora siempre que ello aumente la
eficiencia de la misma.
Vanse en el sitio Intranet del CEADE-A las directrices relativas a los distintos mtodos de obtencin y anlisis de datos.

Emplense slo cuando sea
pertinente
Los auditores podrn utilizar los trabajos de otros siempre que sea posible y
pertinente con respecto a las preguntas de auditora. Los auditores del
Tribunal podrn servirse de los datos y constataciones procedentes del
servicio de auditora interna y de los informes de evaluacin de la Comisin.
Cuando el Tribunal subcontrata trabajo a terceros (auditores o expertos),
deber comunicarles su poltica tica y sus procedimientos de control de
calidad y confirmar que cuenten con un sistema de control de calidad eficaz.
Deber comprobar asimismo que poseen las competencias necesarias para
desempear el trabajo y que estn sujetos a acuerdos de confidencialidad
adecuados.
y se hayan evaluado y
corroborado.
Cuando se utilicen trabajos de los auditores internos o de los evaluadores

como apoyo a determinadas constataciones, debern evaluarse y
corroborarse los trabajos en los que los auditores tengan previsto apoyarse, a
efectos de comprobar que renen las condiciones para constituir una prueba
de auditora suficiente, pertinente y fiable. Ello puede hacerse valorando la
reputacin, las cualificaciones y la independencia de las personas que hayan
ejecutado tales trabajos, as como examinando sus informes y documentos de
trabajo. La naturaleza y el alcance de este examen dependern de la
importancia de los trabajos para las preguntas de auditora y la medida en que
34
los auditores se vayan a apoyar en ellos . Si van a incluirse en el informe de
auditora, deber indicarse la fuente de las constataciones.
Adems, podrn contratarse expertos externos para que realicen los trabajos
tcnicos que vayan ms all del mbito de conocimientos del auditor o cuando
resulte ms econmico recurrir a ellos. Debern seguirse los procedimientos
apropiados para contratar a estos expertos, tales como: evaluar su
independencia, objetividad y competencia profesional antes de contratarlos;
garantizar la idoneidad de su mandato y del alcance de su trabajo, y evaluar y
corroborar el trabajo especfico que los auditores tomarn como pruebas de
auditora. Un dilogo permanente con los expertos durante el transcurso de
sus trabajos permite que el auditor se mantenga informado de las cuestiones
que surjan.
34
Para ms informacin vanse las directrices en materia de evaluacin (Sitio Intranet de la CED-A).

A lo largo de los trabajos de auditora, el auditor podr obtener o toparse con
informacin delicada. Esta informacin deber tratarse de manera
confidencial, observando la normativa relativa a la proteccin de datos.
Los auditores debern intercambiar impresiones y mantenerse alerta ante las
situaciones, las debilidades de control, los errores y las operaciones inusuales
que puedan indicar actos ilegales o abusos, como el fraude, la falta de
rectitud, la corrupcin o las irregularidades. Al llevar a cabo procedimientos y
actividades relacionadas con la evaluacin de riesgos, debern determinar
cmo y dnde puede producirse fraude y la medida en que este tipo de actos
35
afectan al resultado de la fiscalizacin . De darse uno de estos casos,
debern seguirse los procedimientos habituales del Tribunal respecto de las
irregularidades y el fraude.
El auditor tendr una actitud inquisitiva y de escepticismo profesional.
Independientemente de su experiencia anterior sobre la honradez e integridad
de los gestores de la entidad, el auditor deber ser consciente de que puede
existir una situacin de irregularidad o fraude. Al planificar la auditora,
debern preverse tiempo y recursos para imprevistos.
Conceder tiempo al anlisis,
sirvindose de las diferentes

tcnicas disponibles
Los datos necesitan un anlisis que explique lo que se ha observado y permita

relacionar la causa con el efecto. Los auditores deben saber que recabar
informacin no tiene sentido si no puede ser analizada de forma adecuada.
Por tanto, es preciso sopesar el tiempo y los recursos necesarios para
efectuar el anlisis y evaluar los resultados. Las tcnicas de auditora asistida
por ordenador son esenciales para estos anlisis.
El trmino anlisis de datos se utiliza, por lo general, para incluir tanto la
compilacin (codificacin y tabulacin) como el anlisis de los datos. Este
ltimo, cualitativo o cuantitativo, exige que los resultados sean tenidos en
cuenta desde perspectivas diferentes o junto con otros datos. Para el anlisis
cuantitativo puede recurrirse a tcnicas sencillas (por ejemplo, el clculo de
frecuencia) o ms sofisticadas (como por ejemplo el anlisis de la tendencia,
el anlisis de la regresin o el anlisis de la varianza) - vase el anexo II. El
anlisis cualitativo puede utilizarse para estudiar e interpretar entrevistas o
documentos o para identificar material descriptivo que pueda emplearse en el
informe de auditora.
La etapa final del anlisis de los datos implica combinar los resultados de las
diferentes fuentes, por ejemplo combinar los resultados de las encuestas con
los arrojados por los estudios de casos, etc. No existe un mtodo global para
ello, pero por lo general hay que cotejar los argumentos y consultar a expertos
cuando sea necesario.
35
Norma de auditora ISSAI (NIA 240, apartados 15 a 24).

4.4 DEDUCIR CONSTATACIONES DE AUDITORA VLIDAS

Evaluar las pruebas a partir de los

criterios,
y comprender las deficiencias.
El auditor utiliza la informacin obtenida para efectuar una valoracin objetiva

de la gestin real a partir de los criterios de auditora. Cuando la gestin no
rene los criterios, es preciso seguir investigando para obtener garantas de
que las constataciones y conclusiones de auditora producidas tienen un
carcter significativo y estn bien fundadas.
Quiz sea preciso reunir pruebas suplementarias o debatir la cuestin con los
responsables de la entidad controlada para determinar si la deficiencia
consiste en un caso aislado o si representa un problema sistemtico,
identificar la causa de la deficiencia, determinar si el problema puede ser
abordado por la entidad controlada o se sita fuera de su control y evaluar su
posible efecto. En muchos casos, el efecto de una constatacin puede
cuantificarse, por ejemplo cuando se trata de recursos o procesos costosos,
estructuras improductivas, retrasos, etc. No obstante, los efectos cualitativos,
como pueden observarse por falta de control, las malas decisiones o una falta
de cultura de servicio son tambin importantes y es preciso tenerlos en
consideracin.
Deber mantenerse un dilogo activo con la entidad controlada y debatir las
posibles constataciones de auditora cuando surjan. El debate constructivo con
la entidad controlada sobre las constataciones iniciales contribuye a establecer
la cantidad y la calidad de las pruebas.
Marco lgico claro
Las constataciones de auditora debern ser formuladas con claridad en un

marco lgico, con el fin de facilitar la comprensin de los criterios aplicados,
los hechos constatados por las pruebas y el anlisis por el auditor del carcter,
la materialidad y las causas del problema o de una gestin realizada mejor de
lo esperado. Es preciso tener en cuenta tambin el impacto en trminos de
economa, eficiencia y eficacia, ya que ello proporciona la base para
demostrar la necesidad de una accin correctora.
Al formular la constatacin de auditora, el auditor debe apreciar el grado de
fiabilidad de la constatacin, basndose en el carcter convincente de las
pruebas. La apreciacin debe quedar netamente reflejada en la redaccin de
la constatacin, con palabras que la sustenten (como por ejemplo, "por lo
general", "con frecuencia").
Las auditoras de gestin deben ofrecer, en primer lugar, una visin
equilibrada del tema, mostrando no slo las deficiencias sino tambin, en su
caso, las constataciones positivas y las seales de buenas prcticas. En
conjunto habr que intentar formular las constataciones de auditora de forma
constructiva y equilibrada.
con constataciones constructivas y

equilibradas.
Adems, el auditor tendr que determinar si los responsables de la entidad

controlada estn al tanto del asunto en cuestin. Si ya conocen el problema y
han tomado medidas correctoras, habr que tenerlo en cuenta, con vistas a
incluirlo en el informe.
4.5 COMUNICACIN DE LAS CONSTATACIONES DE AUDITORA

Como se expone en el apartado 2.4.8, el proceso de comunicacin entre el
auditor y la entidad auditada se inicia en la fase de planificacin de la
fiscalizacin y se prolonga durante todo el proceso de fiscalizacin a travs de
la interaccin constructiva, a medida que se evalan las distintas
conclusiones, argumentaciones y perspectivas. Asimismo, como se indica en
la seccin anterior, es necesario que el auditor ponga en conocimiento de la
entidad auditada las constataciones de auditora para determinar y verificar si
ya se han aplicado medidas correctoras y, en caso afirmativo, tenerlo en
cuenta en los futuros informes. La comunicacin de las constataciones
preliminares (normas, hechos y anlisis) tambin sirven para confirmar que los
hechos y las constataciones son exactos. La confirmacin (por ejemplo, por
las autoridades del Estado miembro) puede aportar otras pruebas de auditora
o informacin que no estaba disponible o no se haba percibido durante la
visita de auditora. Las constataciones preliminares de auditora deben ser
analizadas a la luz de las respuestas de la entidad controlada. Los resultados
de esta comunicacin y confirmacin debern documentarse como parte del
proceso de auditora.
En principio, tras este proceso no deber subsistir desacuerdo alguno sobre el
contenido de los hechos. Por otra parte, los temas que pueden ser objeto de
contestacin durante el procedimiento contradictorio posterior con la Comisin
deben identificarse de la forma debida y analizarse con el rigor debido. Es
preciso considerar con atencin las diferencias de puntos de vista relativos a
los criterios de auditora aplicados o el anlisis. Adems, las constataciones
finales deben incluir siempre las razones por los que no se han aceptado los
argumentos de la entidad controlada. En el informe final, nicamente debern
figurar las constataciones transmitidas a la entidad controlada.
4.6 DOCUMENTACIN DE LA AUDITORA

Permite la comprensin de las

pruebas,
Un principio rector de la documentacin de las pruebas de auditora es que tal

documentacin debe permitir al auditor experimentado que no haya tenido una
relacin previa con esa auditora, establecer y comprender, a partir de los
documentos de la auditora, las pruebas en las que se basan las valoraciones
y conclusiones significativas. Todo el trabajo de auditora deber
documentarse en ASSYST.
Es esencial contar con una documentacin adecuada, que deber estar
completa antes de que se clarifiquen las constataciones de auditora, para
contribuir, de esta forma, a garantizar que dichas constataciones se basan en
pruebas. Es necesario que los expedientes de auditora y los documentos de
trabajo contengan informacin sobre el enfoque empleado y el trabajo llevado
a cabo para responder a las preguntas de auditora, y que estn estructurados
con lgica, a efectos de proporcionar un acceso directo a las pruebas de
auditora. En los expedientes no debern figurar documentos no pertinentes o
innecesarios.
Una buena documentacin de las pruebas de auditora contribuye a garantizar

que:
constituye la base de las

formulaciones del informe,
las constataciones y el proyecto de informe final se asientan sobre una

base defendible (lo que reviste una importancia particular durante el
procedimiento contradictorio);
pueden explicarse las constataciones, conclusiones y
recomendaciones de la auditora;
existe una base adecuada para la realizacin de controles de calidad
tanto durante la auditora como en revisiones posteriores (garanta de
calidad, revisiones inter pares).
y, en su caso, incluye las actas
El auditor debe redactar actas de todas las reuniones en las que participe
personal de la entidad controlada y sobre las que tiene previsto apoyarse para
obtener elementos probatorios. La cuestin de estimar necesario que la
entidad controlada firme el acta de cada reunin para aumentar su calidad
como prueba depender del juicio del auditor, al igual que el grado de
exhaustividad de dicha acta. En muchos casos, basta con una nica nota que
resuma los puntos clave de varias reuniones. No obstante, se recomienda
que, al inicio de la auditora, el auditor informe a la entidad controlada de que
las actas de algunas reuniones podrn utilizarse como prueba de auditora y
de que, en ese caso, ser necesaria la aprobacin del acta por dicha entidad.
Enlazar los trabajos con las

constataciones
Dado que la mayora de las auditoras de gestin da lugar a enormes

cantidades de pruebas en papel, es importante disponer de un sistema de
referencias de la documentacin, que permita enlazar los trabajos realizados
con las constataciones resultantes. Deber existir una pista simple que
conduzca hasta las pruebas, siendo el elemento clave de la misma unas
referencias cruzadas a dichas pruebas, antes de presentarse al revisor o a la
persona que deba dar su aprobacin. Podra aadrsele, si se desea, un breve
resumen explicando cmo se ha utilizado la metodologa de auditora, el
carcter de las pruebas obtenidas y el anlisis al que fueron sometidas. El
resumen podra realizarse en forma de matriz, articulada en torno a cada una
de las constataciones principales.
Sern registrados y contrastados documentos clave como: decisiones
importantes que repercutan en el trabajo de auditora y en su gestin,
correspondencia y otras comunicaciones con la entidad auditada que revistan
importancia, los principales elementos de prueba, sus fuentes y los anlisis
efectuados, y las pruebas recogidas en el proceso de supervisin.
4.7 AUDITORA DE GESTIN Y DISPOSICIONES EN MATERIA DE CONTROL DE CALIDAD

Los responsables de la auditora y el jefe de tarea debern garantizar que:
los trabajos de auditora son objeto de una buena supervisin;
los trabajos de auditora responden al nivel de calidad necesaria y
estn debidamente documentados;
los avances de los progresos se cotejan con los plazos y los recursos
asignados;
se han tomado medidas correctoras a tiempo en los casos necesarios.
Tambin es esencial que los responsables estn informados de la evolucin
de las circunstancias (por ejemplo, nueva legislacin, propuesta de reforma
importante), con el fin de reconsiderar la pertinencia de la auditora, la validez
de su enfoque y, en determinadas circunstancias, el inters en proseguir con
ella.
Supervisin adecuada del

personal.
La supervisin implica tener en cuenta el trabajo del personal asignado a la

auditora, a efectos de asegurar que se responde a las preguntas de auditora.
Consiste en proporcionar orientacin suficiente a los miembros del equipo, en
mantenerse informado sobre los problemas significativos observados y en
revisar el trabajo realizado. Con personal experimentado, los supervisores
pueden delimitar el alcance de los trabajos y dejar los detalles para los
agentes. Si el personal tiene menos experiencia, los supervisores
especificarn los procedimientos de auditora que es preciso ejecutar, as
como las tcnicas de obtencin y anlisis de datos.
Seguimiento en varios niveles.
Es preciso efectuar un seguimiento continuado de los progresos para

asegurar, en la medida de lo posible, que los trabajos se realizan dentro de los
plazos y con los recursos previstos. El jefe de tarea y el Miembro responsable
efectan dicho seguimiento de manera detallada utilizando el sistema de
gestin de auditoras (AMS). La Sala tambin desempea su funcin en el
seguimiento del rendimiento.
Adopcin de medidas correctoras.
Se decide adoptar medidas correctoras cuando el seguimiento revela que los

trabajos de auditora no responden a la calidad necesaria o los riesgos no se
han cubierto dentro de los plazos y los recursos previstos.
ANEXO I: MTODOS DE OBTENCIN Y ANALISIS DE DATOS
Mtodos de obtencin de datos
Mtodos de anlisis de datos
Entrevistas
Anlisis de ratios
Estudios de casos
Clculo de la frecuencia
Encuestas
Anlisis de regresin
Revisin documental
Anlisis comparativo
Grupos focales
Abstraccin y codificacin
Evaluacin comparativa
Anlisis de la varianza
Inspeccin
Anlisis de las tendencias
Observacin
Investigacin
Captulo 4: Fase de examen - Anexo I - pgina 73
GESTIN
CAPTULO 5
ELABORACIN DE INFORMES
Captulos del Manual de

auditora de gestin
Introduccin general
Cuentas Europeo
la auditora
Captulo 5 - Fase de
NDICE
5.1 Introduccin
5.2 Calidad del informe
Objetivo
Completo
Claro
Convincente
Pertinente
Exacto
Constructivo
Conciso
5.3 Planificacin del informe
5.3.1 Tener en cuenta a los destinatarios
5.3.2 Enfoque relativo a la planificacin del informe
5.3.3 Elaborar un plan de redaccin
5.4 Redaccin del informe
5.4.1 Enfoque relativo a la redaccin del informe
5.4.2 Estructura y presentacin
Resumen
Introduccin
Alcance, enfoque y metodologa de la fiscalizacin
Observaciones
Conclusiones y recomendaciones
5.4.3 Lgica y razonamiento
Especial hincapi en las preguntas de auditora
Recurso a los ejemplos
Mencin nominal de terceros en los informes del Tribunal
5.4.4 Tipos de informacin y datos que deben incluirse
5.4.5 Estilo
5.4.6 Utilizacin de informacin no textual
Cuadros, organigramas y grficos
Mapas e ilustraciones
Cifras y porcentajes
5.5 Revisin del informe
5.6 Aprobacin del informe
5.7 Difusin del informe
5.8 Seguimiento del informe
5.8.1 Seguimiento de las recomendaciones del informe
5.8.2 Seguimiento de las reacciones que ha suscitado el informe de auditora

Captulo 5: Fase de elaboracin del informe - pgina 74
5.1 INTRODUCCIN
La fase de elaboracin de informes de una auditora de gestin se inicia con la
redaccin de las observaciones preliminares y finaliza, en la mayor parte de
36
los casos, con la publicacin de un Informe Especial u, ocasionalmente,
37
con la emisin de una carta del Presidente . As, comprende la redaccin, la
aprobacin de las observaciones preliminares por el grupo de fiscalizacin y el
Tribunal, el procedimiento contradictorio con la Comisin, la aprobacin del
informe final por la Sala, traduccin, presentacin a la autoridad de aprobacin
38
de la gestin y publicacin. Ms adelante se muestra una representacin
grfica de la fase de elaboracin de informes.
Comunicacin eficaz
Los informes especiales tienen por objeto comunicar los resultados de la

fiscalizacin a la autoridad de aprobacin de la gestin, a la entidad controlada
y al gran pblico. La clave para obtener un buen informe reside en una
comunicacin eficaz, as como en la presentacin clara y objetiva de las
principales constataciones y conclusiones relativas a las preguntas de
auditora, que permitir al lector comprender cules fueron las acciones
realizadas, por qu y cmo se llevaron a cabo, y contendr adems
recomendaciones prcticas. Es importante sealar que las preguntas de
auditora formuladas en el informe especial deben ser las preguntas que den
lugar a las conclusiones del informe, pero no tienen que ser idnticas a las
39
preguntas de auditora originales recogidas en el plan de fiscalizacin .
que da lugar a cambios
La publicacin contribuye a garantizar que los trabajos del Tribunal dan lugar a
verdaderos cambios y proporciona transparencia en cuanto a la gestin de los
fondos de la UE. La reputacin y credibilidad del Tribunal en el mbito de la
auditora de gestin se basan en gran medida en la publicacin de informes
especiales claros, tiles y realizados a su debido tiempo, lo que contribuye a
mejorar la economa, eficiencia y eficacia del gasto de la UE. Dado que los
informes del Tribunal estn destinados tanto a las instituciones europeas como
al gran pblico, a travs de los medios de comunicacin, constituyen la base a
partir de la cual las autoridades legislativas y presupuestarias, as como el
gran pblico, pueden juzgar las realizaciones del Tribunal.
y se basa en una buena

fiscalizacin
El informe de auditora constituye el producto final de todo el proceso de

fiscalizacin. Una fiscalizacin planificada y realizada de forma adecuada es la
base de un buen informe; en cambio, resulta poco probable que una
fiscalizacin mediocre d lugar a un buen informe.
36
Un informe especial constituye el instrumento informativo generalmente utilizado para comunicar los resultados de las auditoras de
gestin.
37
Una carta del Presidente comprende el informe, acompaado de una carta de cobertura del Presidente del Tribunal, que se enva a la
entidad controlada. No se traduce o publica necesariamente. El Tribunal toma la decisin de publicar una carta del Presidente caso por
caso.
38
El Parlamento Europeo, a travs de su Comisin de Control Presupuestario (CONT). Los informes especiales tambin se presentan a la
Comisin de Presupuestos, y pueden presentarse a otros comits especializados del Consejo y del Parlamento Europeo.
39
Si bien el trabajo de auditora tiene por objeto responder a las preguntas de auditora del plan de fiscalizacin, sucede a menudo que
dichas preguntas no constituyen la base ms adecuada para presentar las conclusiones del Tribunal en un informe especial, por lo que, en
dichos informes, no se exige a los equipos auditores que se cian estrictamente a las preguntas del plan de fiscalizacin.
5.2 CALIDAD DEL INFORME

Basndose en las normas de auditora y en las directrices de aplicacin de las
normas de auditora del rendimiento de la INTOSAI, as como en las polticas y
normas de auditora del Tribunal, los informes de ste debern ser objetivos,
completos, claros, convincentes, pertinentes, exactos, constructivos y
concisos. Se precisa un sistema de control de calidad eficaz que contribuya a
garantizar que los informes presentan estas cualidades, como se especifica a
continuacin:
Objetivo
Equilibrado, neutro, imparcial
Los informes de auditora han de elaborarse manteniendo un punto de vista

independiente e imparcial, y debe juzgarse la gestin real a partir de criterios
objetivos y preferentemente acordados. El informe deber ser equilibrado en
su contenido y de estilo neutro, imparcial e inequvoco; adems, los resultados
de la fiscalizacin debern presentarse en su contexto.
Los informes objetivos reconocen adecuadamente los aspectos positivos de la
gestin, y son representativos de los hechos realmente constatados, en lugar
de subrayar o exagerar una gestin deficiente. Las interpretaciones tienen que
basarse en el conocimiento y la comprensin de los hechos y las condiciones;
de este modo, se lograr que la entidad auditada acepte mejor el informe.
Completo
Toda la informacin pertinente
En el informe debern figurar todos los datos y argumentos necesarios para

contestar a las preguntas de auditora planteadas y para favorecer una
comprensin adecuada y correcta de las cuestiones y condiciones
comunicadas. La relacin entre las preguntas de auditora, los criterios, las
observaciones y las conclusiones deber seguir una lgica que facilite la
comprensin, siendo necesario un vnculo claro entre las constataciones, las
conclusiones y las recomendaciones.
Claro
Un mensaje claro
Fcil de comprender
En aras de la claridad, el informe tendr que resultar fcil de leer y de

comprender, y el lenguaje utilizado, en la medida de lo posible, ser directo y
no tcnico; se debern explicar las siglas y cualquier trmino tcnico que se
estime necesario, y se evitarn las ambigedades. Los principales mensajes
debern ser claros, pertinentes y fcilmente identificables (claridad del
mensaje), y no debern prestarse a confusin.
La organizacin lgica del material, y la exactitud en la exposicin de los
hechos y en la formulacin de conclusiones, resultan esenciales para la
claridad y la comprensin. El uso eficaz de los ttulos y epgrafes facilita la
lectura y la comprensin del informe. Para aumentar la probabilidad de que los
informes del Tribunal sean fcilmente identificados por los motores de
bsqueda de Internet y as incrementar su visibilidad e impacto, siempre que
sea posible, los ttulos de todos los informes debern contener la palabra
Europa o sus derivados europeo, europea, europeos y europeas. Pueden
utilizarse ayudas visuales (como las ilustraciones, grficos, esquemas y
mapas) para ilustrar y sintetizar un material complejo. Unos ejemplos bien
seleccionados tambin contribuyen a aportar mayor claridad al texto.
Convincente
Convencer al lector del contenido
Resulta esencial que los resultados de fiscalizacin puedan inferirse de las

preguntas de auditora, que las observaciones se presenten de forma
convincente y que estn acompaadas de datos y explicaciones suficientes
para que el lector pueda comprender la amplitud y significado de las mismas, y
que las conclusiones y recomendaciones se deriven de forma lgica de los
hechos y argumentos presentados. La informacin aportada deber
convencer al lector de la validez de las constataciones, del carcter razonable
de las conclusiones y de los beneficios que representa la puesta en prctica
de las recomendaciones.
Un mtodo para desarrollar argumentos lgicos y convincentes es el
razonamiento inductivo, que establece relaciones entre las constataciones y
las recomendaciones preguntando por qu se formulan las recomendaciones
del modos siguiente:
Recomendacin
Necesitamos ventanas
de cristal reforzado y
hermtico
Constataciones relacionadas
- El ruido penetra en la oficina con las
ventanas cerradas
POR
QU?
- Las corrientes de aire penetran en la

oficina con las ventanas cerradas
- Los gases penetran en la oficina con las
ventanas cerradas
Pertinente
Oportunidad y valor aadido
El contenido del informe deber referirse a las preguntas de auditora, resultar

de importancia e inters para los lectores, y representar un valor aadido, por
ejemplo al aportar nuevos elementos sobre el tema tratado. Un aspecto
importante de la pertinencia del informe es su oportunidad; para ser lo ms til
posible y contribuir a aportar cambios, el informe de auditora deber
proporcionar informacin pertinente y actualizada, a su debido tiempo, para
responder a las necesidades de los usuarios. Los auditores debern planificar
sus trabajos de forma que la publicacin del informe tenga lugar dentro del
plazo y llevar a cabo la fiscalizacin teniendo esto en cuenta.
Exacto
Exactitud de los elementos

probatorios
Los elementos probatorios presentados debern ser verdicos y todas las

constataciones debern estar correctamente presentadas. Ello se basa en la
necesidad de garantizar a los lectores que la informacin comunicada es
verosmil y fiable, ya que una inexactitud en un informe puede suscitar dudas
sobre la validez y credibilidad de ste en su conjunto y desviar la atencin de
los aspectos esenciales. Adems, las inexactitudes pueden perjudicar a la
credibilidad del Tribunal y reducir el impacto de sus informes.
Constructivo
Asistir y alentar
El informe deber contribuir a que los responsables puedan superar o evitar

problemas en el futuro, determinando claramente en quin recae la
responsabilidad de las debilidades constatadas y formulando
recomendaciones prcticas de mejora. No resulta apropiado criticar a los
responsables por cuestiones que escapan a su control. Una presentacin
equilibrada, que reconoce debidamente los aspectos positivos de la gestin,
puede contribuir a que la entidad controlada acepte mejor el informe.
Conciso
No ms extensos de lo necesario
El informe no deber extenderse ms de lo necesario para transmitir y

fundamentar el mensaje. Los detalles superfluos o las constataciones que no
resulten significativas pueden restarle inters, distorsionar el mensaje real, as
como confundir o distraer al lector. Los informes especiales que sean tan
concisos como permita el tema tratado podrn lograr un mayor impacto.
5.3 PLANIFICACIN DEL INFORME

Los informes del Tribunal tienen una amplia gama de destinatarios, como la
40
autoridad de aprobacin de la gestin, la entidad controlada y el gran
pblico.
Autoridad de aprobacin de la
gestin
La autoridad de aprobacin de la gestin (Parlamento Europeo, por

recomendacin del Consejo) constituye un grupo destinatario decisivo, que
utiliza los informes del Tribunal de forma directa y prctica para evaluar la
gestin financiera, fundamentar sus decisiones de aprobacin de la gestin y
formular recomendaciones.
Entidades auditadas
Las entidades auditadas administran el presupuesto y son especialistas en

este mbito. Puesto que las constataciones detalladas se comunican a la
entidad controlada durante el proceso de fiscalizacin, el informe puede
centrarse en comunicar las constataciones generales y los principales
mensajes.
Ciudadanos europeos
Los ciudadanos de la Unin tienen acceso a los informes del Tribunal,

principalmente a travs de su distribucin por los medios de comunicacin.
Este grupo objetivo es rara vez experto en el tema de la auditora.
Para responder a las necesidades de los destinatarios, los informes debern
dirigirse a un lector interesado en el tema, pero no experto, y tampoco
necesariamente familiarizado con el entorno de la UE o de la auditora; por
tanto, no es necesario recurrir al sensacionalismo para atraer su atencin, ni a
explicaciones prolijas de hechos bsicos, pero hay que presentar el texto de
forma interesante y describir el contexto y el impacto de las constataciones
con claridad.
40
Por lo general una institucin, agencia u rgano europeos, ms que los beneficiarios individuales o los Estados miembros.

La planificacin del informe deber comenzar al realizarse la planificacin
global de la fiscalizacin. Las preguntas de auditora debern plantearse de
forma que faciliten la elaboracin de un informe pertinente e interesante. Por lo
general, en la fase de planificacin el auditor ya tendr una idea de la
estructura y contenido del informe.
Esbozar un esquema del informe al

inicio de la fiscalizacin
En auditora de gestin, constituye una buena prctica la elaboracin, en una

fase temprana de la fiscalizacin, de un esquema del informe basado en las
preguntas de auditora, en el que se haga mencin de las principales
constataciones y de las conclusiones provisionales. Este esquema, que suele
ser elaborado por el jefe de tarea, deber revisarse peridicamente durante la
fiscalizacin.
que se presentar en el informe de

situacin.
En el marco del seguimiento de los controles por la Sala, deber prepararse

un informe de situacin, previsto en el plan de fiscalizacin, del que
habitualmente se encargar el jefe de tarea y que se presentar a la Sala.
Este informe de situacin deber indicar, siempre que sea posible, las
principales observaciones y conclusiones que ya puedan extraerse de la
fiscalizacin y facilitar un esquema preliminar del informe final. Para ello,
puede ser necesario un examen crtico de las preguntas de auditora que han
dado lugar a conclusiones, de los trabajos realizados, de las constataciones,
de las conclusiones y de las modalidades de comunicacin de los principales
mensajes.

Antes de terminar el trabajo de auditora y de redactar el informe, los equipos
41
auditores deben centrarse en la extraccin de conclusiones .
Una vez finalizada la fiscalizacin,
elaborar un plan de redaccin
que se centre en los mensajes

clave
41
Una vez finalizados los trabajos de fiscalizacin, el esquema del informe

deber desarrollarse dando lugar a un plan de redaccin ms detallado. Por lo
general, el jefe de tarea elabora el plan de redaccin, basndose en las
principales constataciones y conclusiones de auditora. El plan establece la
estructura, el estilo y los mensajes clave del informe, centrndose en un
nmero limitado de elementos significativos. Deber ser breve y especfico.
El plan de redaccin se basa en los trabajos de control realizados con
respecto a las respuestas a las preguntas de auditora, en las pruebas
obtenidas, en las conclusiones clave y en la necesidad de presentar al lector
profano las observaciones significativas de la forma ms til y pertinente
posible. El proceso de planificacin del informe contribuye as a constatar y
eliminar las conclusiones que no hayan sido corroboradas. Los mensajes
clave deben ser explcitos, tiles y estar basados en pruebas. En esta fase
debe tambin considerarse la formulacin de recomendaciones prcticas y
tiles.
CH 324/11 de 30 de septiembre de 2011 sobre Audit Quality management. Para obtener mayor informacin sobre el proceso vanse las
directrices sobre anlisis de problemas y extraccin de conclusiones.
y haya sido debidamente aprobado
El jefe de tarea y el Miembro debern examinar el plan de redaccin y

aprobarlo, comprobando si las observaciones y conclusiones son
significativas, y si las pruebas en las que se basan las observaciones, las
conclusiones y las recomendaciones son suficientes, pertinentes y fiables. La
redaccin detallada solo se iniciar una vez aprobado el plan de redaccin.
5.4 REDACCIN DEL INFORME

Centrado en las cuestiones

significativas y pertinentes,
Un informe de auditora no tiene por objeto registrar todas las constataciones

de auditora, contrariamente a los expedientes (tanto en forma electrnica
como en papel). El informe debe exponer las observaciones y conclusiones
significativas y pertinentes, y establecer claramente el vnculo entre ambas.
Ello contribuir a que el informe pueda redactarse de forma clara, centrndose
en los principales mensajes y basndose en las preguntas de auditora.
basado en el plan de redaccin,
El informe completo deber seguir la estructura del plan de redaccin, aunque

en el momento de la elaboracin efectiva pueda resultar necesario modificarlo.
Cabe sealar que la redaccin constituye un proceso iterativo, lo que implica
que el proyecto debe ser revisado y han de aportarse cambios y mejoras.
El jefe de tarea se encargar de velar por que se redacten las observaciones
preliminares y se introduzcan las modificaciones preconizadas por el Miembro
ponente, los Miembros de las Salas y el Tribunal.
Antes de elaborar las observaciones preliminares y, a efectos de asegurar que
los resultados de auditora son de la calidad adecuada, debern tenerse en
cuenta las preguntas que figuran en el Vademecum of General Audit
Procedures Quality management checklist Apndices 1.2.a) a c).
y referido a las constataciones de

auditora
El proyecto de observaciones preliminares deber acompaarse de un

documento que remita cada observacin (por entidad controlada) a las
constataciones de auditora correspondientes. Este documento permite al
equipo auditor garantizar que todas las constataciones se basan directamente
en las constataciones de auditora; adems, resulta necesario para preparar
las reuniones previas al procedimiento contradictorio.

Los informes debern presentarse siguiendo una estructura normalizada, que
contar con cinco secciones principales, como se muestra a continuacin, y se
organizarn de forma que el lector pueda seguir y entender los argumentos
presentados. En general, ello significar que el informe tendr que centrarse
en las preguntas de auditora (o en las preguntas secundarias cuando haya
una pregunta principal), con el fin de facilitar un hilo conductor lgico entre el
propsito, las observaciones y las conclusiones de la fiscalizacin. La
argumentacin se desarrollar de manera lgica y se organizar claramente
en epgrafes y subepgrafes.
Las cinco secciones principales de los informes de auditora del Tribunal
son las siguientes:
1. Resumen
2. Introduccin
3. Alcance, enfoque y metodologa de la fiscalizacin
4. Observaciones
5. Conclusiones y recomendaciones
Resumen
Refleja el contenido del informe,
El resumen constituye uno de los elementos ms importantes de un informe ya

que es el ms ledo; adems, a menudo sirve de base para redactar la nota
informativa (comunicado de prensa). As pues, resulta fundamental que tenga
el impacto adecuado. El resumen deber reflejar de forma exacta y completa
el contenido del informe, y orientar al lector sobre el significado de las
preguntas de auditora y de las correspondientes respuestas.
haciendo hincapi en las

principales conclusiones y
recomendaciones,
Las partes descriptivas del informe debern limitarse al mnimo necesario

para la comprensin del texto. El alcance y enfoque de la fiscalizacin slo
precisan una breve descripcin, as como las principales observaciones.
Deber hacerse hincapi en las principales conclusiones de la fiscalizacin y
en la presentacin sucinta de las recomendaciones. Para ello, deber incluir
frases claras como El objetivo de la fiscalizacin era, La fiscalizacin
abarc el perodo..., En la fiscalizacin se examin..., En la fiscalizacin
se hall... y En la fiscalizacin se recomida.... Es preferible que el texto no
sea demasiado extenso (dos pginas aproximadamente). El lector se siente
ms atrado por un estilo fluido y ameno, por lo que debern evitarse los
prrafos de gran extensin y darse prioridad, cuando proceda, a los guiones
para presentar las distintas cuestiones tratadas.
y debe ser equilibrado
Con el fin de evitar modificaciones superfluas y de reducir el riesgo de

desviarse del tema, es preferible escribir el resumen una vez que el texto de
los resultados y conclusiones haya sido redactado y revisado. Deber
prestarse una atencin especial a que el resumen sea equilibrado y no haga
excesivo hincapi en las constataciones negativas.
Introduccin
La introduccin del informe expone el contexto de la fiscalizacin, por lo que
ayuda al lector a entender tanto sta como las observaciones. Adems,
abarca una descripcin del mbito de fiscalizacin, en la que se hace mencin
de los aspectos siguientes:
Describe el mbito de fiscalizacin
los objetivos de la intervencin y sus principales caractersticas;

los principales reglamentos;
las disposiciones presupuestarias y su impacto;
los principales sistemas y procesos;
la descripcin de los tipos de proyectos o de los programas
financiados.
de forma sucinta
La introduccin no deber ser demasiado extensa ni detallada. Deber

contener una declaracin pero no observaciones de auditora. En caso de que
otras precisiones se consideren de utilidad para el lector, stas podrn
facilitarse en un anexo; por otro lado, tambin es posible indicar la forma de
obtener informacin suplementaria (por ejemplo, referencias de Internet).
Clave para la comprensin
las finalidades de la fiscalizacin
El alcance y enfoque de la fiscalizacin resultan claves para que el lector sepa

de qu tipo de informe se trata, y, por tanto, cmo pueden explotarse los
resultados y conclusiones, as como el grado de fiabilidad que se les puede
conceder. Cada lector tiene sus propias necesidades y expectativas.
Probablemente, los lectores de primera lnea, como la autoridad de
aprobacin de la gestin y los medios de comunicacin, solo leern el
resumen, mientras que los lectores pertenecientes al mundo acadmico y de
la auditora buscarn normalmente los detalles, especialmente los
relacionados con el alcance y la metodologa del trabajo de auditora en el que
se basa el informe especial. Por tanto, la parte principal del texto deber
ofrecer, de manera concisa y sin descripciones innecesarias, los siguientes
elementos: el objeto de la auditora, el motivo de la auditora, las preguntas de
auditora que deben ser contestadas, el alcance de la auditora, los criterios de
auditora, la metodologa y el enfoque de auditora, la fuentes de datos y las
limitaciones de los datos utilizados. Los pormenores se aadirn a
continuacin mediante anexos.
Al facilitar informacin detallada, el texto debe centrarse en las finalidades
que persegua la fiscalizacin y no simplemente en los hechos. Establecer el
alcance y enfoque de la fiscalizacin resulta particularmente importante en el
caso de las auditoras de gestin, ya que stas son mucho ms variadas que
las auditoras financieras.
Observaciones
Estructura basada en los objetivos

de la fiscalizacin,
La seccin correspondiente a las observaciones constituye la parte principal

del informe, y engloba las constataciones y las pruebas de auditora. Las
observaciones debern organizarse - en la medida de lo posible - centrndose
en las preguntas de auditora, ya que stas sirven de punto de referencia para
la fiscalizacin y sus conclusiones. Este enfoque permite al lector tener
presente el propsito de la fiscalizacin, y hacerse una idea realista del
informe, as como encuadrar las observaciones, conclusiones y
recomendaciones en un contexto adecuado.
progresin de los argumentos,
No obstante, dentro de este marco, es ms importante que los resultados se

presenten de modo que ayuden al lector a seguir la sucesin de argumentos.
Por ejemplo, las observaciones seran ms comprensibles para el lector si se
presentasen por etapas de gestin (por ejemplo, seleccin y aprobacin de los
proyectos), en lugar de por niveles administrativos (por ejemplo, Comisin,
nivel central del Estado miembro, nivel local del Estado miembro).
Por regla general, este enfoque permite presentar conjuntamente las
observaciones conexas (por ejemplo, aplicacin de las disposiciones del
reglamento) y evita la necesidad de repetir el marco reglamentario a cada
nivel, contribuyendo a mejorar la claridad y progresin de los argumentos.
Con respecto a las observaciones de fiscalizacin, los siguientes elementos
debern presentarse claramente al lector:
y presentacin de determinados
elementos
normas
base que sirvi de referencia para juzgar la

situacin real: disposiciones normativas, prcticas
habituales, o normas establecidas por la direccin o
por el auditor;
trabajos
realizados
qu se ha examinado y por qu: alcance y mbito

de las verificaciones;
hechos
situacin constatada (sus causas e importancia

relativa) presentando claramente la fuente y mbito
de las pruebas;
impacto y
consecuencias
significado de la constatacin y sus consecuencias

para el presupuesto de la UE, y por qu es
importante;
Aportar respuestas claras a las

preguntas de auditora
Formular recomendaciones
relativas a los principales
problemas
que sean prcticas
El principal propsito de esta seccin es proporcionar respuestas claras

(conclusiones) a las preguntas de auditora y formular las correspondientes
recomendaciones para mejorar la situacin. Por consiguiente, las
conclusiones, basadas en las observaciones significativas, debern referirse a
las preguntas de auditora y debern responder a las preguntas planteadas,
en lugar de limitarse a resumir las observaciones.
El informe deber formular recomendaciones sobre cambios que pueden
realizarse para solventar graves deficiencias constatadas siempre que las
observaciones de auditora demuestren la posibilidad de mejorar
significativamente las actividades y la gestin. Constituye una buena prctica
sealar las medidas correctoras que ya se hayan aplicado.
Las recomendaciones solo deben formularse cuando la fiscalizacin haya
determinado soluciones prcticas para las debilidades constatadas. Estas
recomendaciones deben derivarse de la conclusin correspondiente y
especificar a qu instancias corresponde obrar en consecuencia. Aunque
describan las medidas que deben tomarse, no incluirn planes de accin
detallados, de cuya concepcin se encarga la direccin. Para que sean
constructivas, las recomendaciones han de indicar los principales
componentes de los cambios necesarios.
Las recomendaciones lograrn un mayor impacto si su estilo y contenido son

positivos, si tienen un enfoque orientado a los resultados (aportando algunas
indicaciones sobre los efectos esperados), si tienen en cuenta el factor coste
y, por ltimo, si han sido examinadas y acordadas con la entidad controlada.
Normalmente, no se espera que el auditor proporcione una opinin global
sobre el logro de la economa, eficiencia y eficacia de un ente auditado, en la
42
misma forma que lo hace el dictamen de estados financiero . Cuando por la
naturaleza de la auditora esto sea posible en relacin a reas especficas de
actividades de una entidad, el auditor debe ofrecer un informe en el cual se
describan las circunstancias y contexto para llegar a una conclusin especifica
43
en lugar de una declaracin estandarizada .
y positivas

Presentar las preguntas a las que

se ha contestado
Las preguntas de auditora constituyen el elemento clave del informe porque

establecen el propsito de la fiscalizacin, estructuran la seccin de
observaciones y sirven de referencia a las preguntas a las que las
conclusiones deben responder. Tambin ayudan al lector a comprender la
fiscalizacin y sus constataciones. Las preguntas que deben presentarse en el
informe son aquellas a las que realmente se haya respondido, es decir, las
que sirvieron para extraer conclusiones, y no las inicialmente aprobadas en el
plan de fiscalizacin que no obtuvieron respuesta.
Los auditores debern recoger todos los casos significativos de
44
incumplimiento y los casos significativos de abuso que hayan encontrado
durante la fiscalizacin o en relacin con la misma. Cuando estos casos no se
relacionan con las cuestiones de la auditora, se prev, no obstante, que
deberan ser comunicadas al auditado, preferiblemente por escrito, y dirigidos
45
al nivel jerrquico apropiado .
Ejemplos: esclarecedores y
concretos
Los ejemplos constituyen una forma eficaz de ilustrar y de explicar de forma

prctica las constataciones tcnicas o tericas (tanto positivas como
negativas) para ayudar al lector profano a comprender las ideas expuestas.
Sin embargo, es esencial utilizarlos con moderacin y precaucin, ya que un
lector parcial podra sacarlos fcilmente de su contexto. Dado que se
analizarn con la mayor atencin, los ejemplos debern ser racionales y las
constataciones tendrn que estar plenamente justificadas mediante pruebas.
Tambin debern redactarse con claridad, limitarse al asunto de que se trate y
no dar una profusin de detalles.
42
Norma de auditora ISSAI 400/23.
43
44
Norma de auditora ISSAI 1240/6: Se entiende por abuso toda conducta deficiente o impropia en comparacin con la que una persona
prudente considerara razonable....
45

Asumir un mayor nivel de

vigilancia
En cuanto al hecho de mencionar nominalmente a terceros en los informes del

46
Tribunal, la sentencia en el asunto Ismeri precisaba que en ciertos casos, el
Tribunal de Cuentas poda mencionar nominalmente a terceros directamente
implicados en disfunciones graves de las instituciones de la UE. Las
observaciones formuladas, en las condiciones mencionadas, a propsito de
las personas afectadas pueden generar la responsabilidad extracontractual de
la UE [Comunidad] si los hechos en que se basan no se recogen de manera
exacta o se interpretan incorrectamente. Por consiguiente, es fundamental
que se asuma un mayor nivel de vigilancia en la verificacin de los hechos y
en su interpretacin, siempre que se mencione directamente a terceros en los
informes del Tribunal o cuando puedan ser fcilmente identificados por el
lector.
y permitir a terceros formular

observaciones
Cabe sealar que los mencionados terceros tambin tienen el derecho de

rplica. La sentencia expuso que la publicacin de los informes del Tribunal
de Cuentas (...), las consecuencias que pueden tener para estas personas son
tales que los interesados deben tener la oportunidad de formular
observaciones sobre los puntos de los mencionados informes en que se los
mencione nominalmente, antes de su adopcin definitiva. Los auditores
debern velar por que los terceros implicados tengan la oportunidad de
formular tales observaciones antes de la aprobacin del informe.
nicamente si resulta
indispensable para la comprensin,
tambin en el caso de los gastos

presupuestarios
46
Un informe de auditora solo debe presentar los datos e informacin

esenciales para que el lector pueda comprender el contexto de la fiscalizacin
o sus resultados. Los datos no deben ser exhaustivos, sino ilustrar un tema
especfico puesto de relieve. En caso de que se proporcionen datos, stos
deben ser descritos y analizados en el propio texto de forma que el lector
pueda conocer su objeto. La tecnologa moderna, as como la mejora y mayor
transparencia de los mtodos contables de la Comisin, han facilitado en gran
medida el acceso a los datos por parte de los lectores. Por consiguiente, a
menudo bastar con proporcionar referencias detalladas a fuentes de datos
(por ejemplo, enlaces Internet), en lugar de mencionar dichos datos en el
informe.
Conviene situar la fiscalizacin en su contexto proporcionando informacin
sobre gastos presupuestarios (compromisos y pagos), as como precisando su
alcance y cobertura. Sin ser extremadamente detallados, los datos deben
presentarse de modo que sea posible establecer una correlacin con su fuente
(por ejemplo, la nomenclatura presupuestaria) y mantenerlos tan actualizados
como sea posible.
Sentencia del Tribunal de Primera Instancia de 15 de junio de 1999 - Asunto T-277/97 Ismeri Europa contra Tribunal de Cuentas de las
Comunidades Europeas sobre las crticas a Ismeri formuladas por el Tribunal en el Informe Especial n 1/96 relativo a los programas MED.
5.4.5 Estilo
Accesible,
Un informe bien redactado conferir la debida relevancia a las constataciones,

mientras que un informe mal presentado no retendr la atencin del lector y
quiz puede plantearle dudas sobre la calidad de las constataciones. Los
informes del Tribunal deben ser interesantes, fciles de leer y tienen que
transmitir una imagen positiva de los trabajos de la institucin. Pese a que su
naturaleza tcnica resulta inevitable, es ms probable que el lector ocasional
se sienta incitado a proseguir su lectura si el informe es accesible.
coherente,
Un informe redactado con distintos estilos tanto en su enfoque como en la

expresin resulta difcil de leer. Se recomienda que se designe a una persona
para velar por la coherencia del texto en su globalidad, incluso si varios
agentes participan en la elaboracin de las distintas partes del informe.
libre de ambigedades
El estilo ha de ser claro y estar exento de ambigedades. El significado del

texto deber resultar inmediatamente comprensible y no exigir ningn esfuerzo
de interpretacin por parte del lector. En particular:
los prrafos extensos resultan difciles de abordar y deben evitarse;
las frases largas y complicadas, con muchas subordinadas, dificultan la
lectura, comprensin y traduccin. Se recomienda utilizar frases cortas
siempre que sea posible;
la utilizacin de verbos activos y de sujetos reales contribuye a evitar
toda ambigedad en cuanto a "quin" hace "qu";
los guiones en vez de un texto continuo - pueden ser utilizados (sin
excesos) para presentar listas de elementos;
el uso correcto de la puntuacin puede ayudar al lector y evitar
confusiones;
el lenguaje empleado debe ser profesional, aunque se evitar el uso de
jerga. No obstante, el texto debe ser lo suficientemente preciso para que
se pueda comprender y utilizar a nivel operativo.
y concluyente
El lector espera de los informes del Tribunal que sean concluyentes. Los
enunciados deben ser afirmativos, y no plantear preguntas, suposiciones o
dudas. Adems, es importante que se acompaen de pruebas, y que no se
utilicen frases como "es posible que" o "parece que", a menos que se
completen con una explicacin que indique los motivos por los que el Tribunal
no puede alcanzar una conclusin definitiva. Cuando una afirmacin
representa la opinin del Tribunal, ello deber ser indicado, junto con la base
de esta opinin. Si la afirmacin procediese de otra fuente, como un informe
de evaluacin, deber mencionarse explcitamente.
Mejorar la presentacin del informe
Unos diagramas, grficos, datos e ilustraciones cuidadosamente

seleccionados pueden mejorar la presentacin de un informe y ayudar al lector
a comprender el contexto y las constataciones. La CEAD-A puede facilitar
asistencia tcnica para la utilizacin de las representaciones grficas, y los
informes recientes, tanto del Tribunal como de las Entidades Fiscalizadoras
Superiores nacionales, tambin pueden servir como fuente de inspiracin.

Los cuadros y los organigramas se emplean para reforzar los mensajes
importantes o para presentar de forma simple una informacin compleja, como
las relaciones organizativas o financieras.
Presentar informacin compleja
Cuando es preciso explicar en un informe la relacin entre dos o ms

variables, generalmente resulta preferible utilizar grficos, que permiten ilustrar
visualmente dicha relacin. Los grficos deben comportar anotaciones claras y
no sobrecargarse de datos y variables. Es importante que los grficos del
mismo informe se presenten de forma coherente y comparable.
Ms interesante y atrayente.
Los informes pueden resultar ms accesibles, en caso necesario, si se

completan con ilustraciones y mapas. Aunque algunos informes se prestan
ms que otros al uso de ilustraciones que capten la atencin o de mapas
informativos, todos sern ms interesantes y atrayentes para el lector si
utilizan estos recursos. En efecto, las fotografas pueden constituir un tema
visual recurrente a lo largo de un informe, adems de utilizarse para ilustrar
puntos especficos. La informacin no textual como ilustraciones y mapas
forman parte del informe, por lo que dicho material debe incluirse en todas las
fases de aprobacin y adopcin de las observaciones preliminares y del
informe especial, incluido el procedimiento contradictorio.
Las cifras y los porcentajes deben presentarse con un nivel de precisin
adecuado y ser coherentes en una misma frase o apartado. Por regla general,
la lectura de cifras redondeadas resulta ms sencilla. La CEAD-A emite
directrices especficas sobre estas cuestiones.
5.5 REVISIN DEL INFORME
Miembro ponente, equipo auditor y

revisin de control de calidad por
la Sala
El Miembro ponente tiene el cometido de presentar informes de gran calidad a

la Sala, y para ello debe evaluar si estn redactados con claridad y son
equitativos, equilibrados y estn respaldados por pruebas. Tambin ha de
decidir si presentan fielmente los resultados de la fiscalizacin y determinar si
el texto sita la actuacin de la entidad auditada en su contexto.
Para contribuir a que el Miembro ponente logre un informe de gran calidad es
especialmente importante la eficacia de la supervisin y la revisin en el
equipo auditor (apartado 2.5).
La primera vez que se presenta a la Sala el proyecto completo de informe de
auditora (observaciones preliminares), este se somete a una revisin de
control de calidad. Adems de la autoevaluacin del equipo auditor, la revisin
de control de calidad se distribuye entre el director de la Sala (para las
cuestiones relativas a las pruebas) y la CEAD-A (para lo relacionado con la
presentacin.
Para ms informacin sobre los procedimientos de las revisiones de control de
calidad, vase Vademecum of General Audit Procedures Quality
Management.
Sala de fiscalizacin.
A continuacin, la Sala de fiscalizacin debe revisar el proyecto de

observaciones preliminares.
5.6 APROBACIN DEL INFORME
Desde la primera lectura hasta la

aprobacin final,
El proceso de aprobacin abarca el perodo desde la primera presentacin

del proyecto de observaciones preliminares a la Sala hasta la aprobacin final
por el Tribunal, pasando por las lecturas de ste ltimo y el procedimiento
contradictorio con la Comisin, hasta la aprobacin final de la Sala.
Una vez que la Sala ha aprobado el proyecto de observaciones preliminares,
este se transmite a la entidad controlada para su discusin. Con el fin de
garantizar en la medida de lo posible la eficiencia y eficacia del proceso de
aprobacin del proyecto de informe conjuntamente con la entidad controlada,
es esencial que:
se mantenga una buena comunicacin durante la fiscalizacin,
basndose en el enfoque "sin sorpresas" del Tribunal;
comunicacin oportuna y eficaz de las constataciones preliminares a la
entidad auditada.
El Reglamento Financiero (RF) establece en su artculo 163 que El Tribunal
de Cuentas transmitir a la institucin u organismo afectados cualquier
observacin que, en su opinin, deba figurar en un informe especial. Tales
observaciones sern confidenciales y estarn sujetas a un procedimiento
contradictorio. La institucin o el organismo comunicar, a su vez, al Tribunal
de Cuentas, en un plazo de dos meses y medio a partir de la transmisin de
dichas observaciones, las respuestas que puedan suscitar esas
observaciones.
pasando por el procedimiento

contradictorio
y la reunin previa,
El perodo de dos meses y medio abarca lo que en general se conoce como el

procedimiento contradictorio, durante el cual se organiza una reunin entre la
institucin de que se trate y el Tribunal. El principal objetivo de esta reunin
consiste en resolver, en primer lugar, cualquier desacuerdo sobre los hechos
y, en segundo lugar, las posibles diferencias de parecer entre el Tribunal y la
Institucin (u otro rgano) sobre la interpretacin de las pruebas. La reunin
tambin permite establecer la versin definitiva de las respuestas de las
instituciones a las observaciones. La CEAD-A desempea un papel de
intermediario al organizar y presidir tales reuniones.
Con el fin de garantizar el buen desarrollo de la reunin de procedimiento
contradictorio, es conveniente organizar una reunin previa a este
procedimiento entre el equipo fiscalizador y la entidad controlada.
Los cambios introducidos en el texto del proyecto de informe especial tras el
procedimiento contradictorio debern figurar claramente en el proyecto final
presentado a la Sala para su lectura, as como los motivos que justifican las
principales modificaciones.
en cumplimiento de los
procedimientos establecidos en el
Reglamento financiero
El citado artculo del Reglamento Financiero tambin dispone que El Tribunal

de Cuentas adoptar la versin definitiva del informe especial en el mes
siguiente a la recepcin de las respuestas formuladas por la institucin o el
organismo de que se trate. Los informes especiales, junto con las respuestas
de las instituciones u organismos afectados, sern comunicados sin demora al
Parlamento Europeo y al Consejo, los cuales determinarn, en su caso en
colaboracin con la Comisin, las actuaciones consecutivas a dichos informes.
El Tribunal de Cuentas adoptar todas las medidas necesarias para que las
respuestas de las instituciones u organismos de que se trate a sus
observaciones sean publicadas junto con el informe especial.
Una vez adoptada por la Sala la versin definitiva del informe especial, sta se
transmitir a la Direccin de Traduccin del Tribunal para ser traducida a los
idiomas oficiales.
5.7 DIFUSIN DEL INFORME

Los informes especiales se publican y se distribuyen conforme a los
procedimientos del Tribunal. stos consisten en poner el informe a disposicin
del pblico en el sitio web del Tribunal, adems de publicar una nota
informativa destinada a los medios de comunicacin. Por lo general, el
Miembro ponente presenta el informe en una reunin subsiguiente de la CONT
(Comisin de Control Presupuestario del Parlamento Europeo), y, en su caso,
celebra una conferencia de prensa.
5.8 SEGUIMIENTO DEL INFORME

La evaluacin y la medicin del impacto de los informes de auditora de
gestin del Tribunal constituyen un elemento necesario del proceso de
rendicin de cuentas. Deber llevarse a cabo un seguimiento de las
recomendaciones de los informes especiales con el fin de determinar qu
medidas se han adoptado y de evaluarlas. Efectivamente, la mera existencia
del proceso de seguimiento puede contribuir a la aplicacin efectiva de las
recomendaciones del informe por las entidades auditadas.
El seguimiento de las recomendaciones de un informe tiene cuatro objetivos
principales:
incrementar la eficacia de los informes de auditora - la principal razn
del seguimiento de los informes consiste en reforzar la probabilidad de
aplicacin de las recomendaciones;
Seguimiento de las
recomendaciones con distintos
propsitos
asistir a las autoridades legislativas y presupuestarias (incluida la

autoridad de aprobacin de la gestin) - el seguimiento de las
recomendaciones puede ser til para orientar sus acciones;
evaluar la gestin del Tribunal - el seguimiento proporciona una base
para medir y evaluar la gestin de la institucin;
crear incentivos en materia de aprendizaje y desarrollo - las
actividades de seguimiento pueden contribuir a mejorar los
conocimientos y las prcticas.
El seguimiento se realiza mediante revisiones limitadas llevadas a cabo por

las Salas, en las que se valora cmo ha aplicado la entidad auditada
(generalmente la Comisin) las constataciones y recomendaciones de los
informes especiales, pero no evala la eficacia de las medidas adoptadas por
la entidad auditada, pues ello requerira una auditora detallada. En cualquier
caso, si lo consideran necesario, las Salas pueden llevar a cabo un examen
profundo de un informe especial determinado mediante una auditora de
seguimiento detallada.
Por lo general, el seguimiento se lleva a cabo transcurridos dos o tres aos de
la publicacin de un informe especial, y puede basarse en los informes de
seguimiento presentados por la Comisin y otras instituciones al Parlamento,
si estn disponibles, o en la base de datos de seguimiento de la Comisin
denominada RAD (Recommendations, Actions, Discharge). El Tribunal informa
sobre el seguimiento de sus informes especiales en un informe anual de
seguimiento o a travs de otros informes especiales independientes. El
informe anual de seguimiento contiene los resultados del trabajo llevado a
cabo por el Tribunal para evaluar las medidas correctoras adoptadas por la
entidad auditada para tener en cuenta las constataciones y recomendaciones
del Tribunal.
Seleccin de los informes
sometidos a seguimiento
En el proceso de planificacin anual del trabajo, las Salas seleccionan los

informes especiales que se sometern a seguimiento dentro de sus tareas
47
anuales . Los informes se seleccionan aplicando dos criterios: que hayan
transcurrido ms de dos o tres aos para que la entidad auditada pueda
aplicar las recomendaciones y que las recomendaciones sigan siendo
pertinentes.
Planificacin del trabajo
El trabajo, menor del necesario en una auditora destinada a la obtencin de

garantas razonables, se lleva a cabo basndose en un breve documento de
planificacin y no en un memorndum de planificacin exhaustivo. En
circunstancias normales, para el seguimiento de un informe especial no sern
necesarios ms de diez auditores/semanas.
El examen llevado a cabo por las Salas es un seguimiento de las
constataciones de auditora (insuficiencias) y de las recomendaciones
formuladas en los informes especiales, y consta de las siguientes fases:
1) un examen de la base de datos RAD de la Comisin como fuente de datos
preliminar sobre los informes de auditora controlados;
2) un examen documental de los informes, planes de accin, documentos de
poltica e informes especficos anuales y del anlisis de los mismos;
3) obtencin de pruebas documentales orales, escritas y de otro tipo en la
entidad auditada;
4) evaluacin de la adecuada aplicacin de las constataciones de auditora
(insuficiencias) y de los avances logrados en la aplicacin de las
recomendaciones del Tribunal;
5) redaccin y esclarecimiento de las constataciones de auditora con la
entidad auditada antes de remitirlas a la CEAD-A.
47
DEC 006/10 y GA 234/10

En su examen, los equipos auditores debern verificar lo siguiente:

a) los avances logrados en la aplicacin de las recomendaciones del
Tribunal (aplicadas plenamente, aplicadas mayoritariamente, aplicadas
en algunos aspectos, inaplicadas, ya no aplicables o pruebas
insuficientes);
b) la puntualidad de la aplicacin de las recomendaciones;
c) las cuestiones pendientes y aquellas nuevas que haya que resolver.
Alcance y enfoque
Al verificar la aplicacin de las recomendaciones del Tribunal, es posible que

el equipo auditor desee examinar la situacin de los planes de accin de la
Comisin respecto de las peticiones formuladas por la autoridad de
aprobacin de la gestin (como exige la Norma de Control Interno de la
Comisin n 9) como fuente de informacin complementaria.
La CEAD-A se encarga de coordinar la tarea y de redactar y aprobar el
informe especial en estrecha colaboracin con los equipos auditores. El
Miembro ponente es miembro permanente de la CEAD.
Para ms informacin sobre el seguimiento, puede consultarse el Vademecum
of General Audit Procedures.

Cuando se ha finalizado una auditora de gestin, existen varias posibilidades
para obtener informacin sobre la forma en que sta ha sido recibida, por
ejemplo observando las reacciones de las entidades auditadas, del
Parlamento y de los medios de comunicacin. Adems, podra solicitarse a
expertos externos que analicen los informes de auditora de gestin o que den
su opinin sobre la calidad de los trabajos realizados.
Dado que la mayor parte de las auditoras de gestin ofrecen una ocasin real
de aprendizaje, tanto para los equipos participantes como para el Tribunal en
su conjunto, puede resultar til que el equipo fiscalizador lleve a cabo un
anlisis tras la publicacin del informe, con el fin de determinar:
Sirve de herramienta de
aprendizaje
qu aspectos funcionaron bien y por qu;
qu aspectos tuvieron menos xito y por qu motivos;
los conocimientos adquiridos para el futuro y la posible ampliacin

de sus aplicaciones a todas las auditoras de gestin.
GESTIN
NDICE DETALLADO
PRESENTACIN
INTRODUCCIN GENERAL
Objetivo y contenido del Manual de auditora de gestin
Estructura
Glosario de trminos tcnicos
CAPTULO 1 MARCO DE REFERENCIA DE LAS AUDITORAS DE GESTIN DEL TRIBUNAL

DE CUENTAS EUROPEO
1.1 Introduccin
1.2 Auditora de gestin y buena gestin financiera en la Unin Europea

1.2.4 Sistema de control interno para lograr una buena gestin financiera
1.2.5 Relacin entre auditora de gestin y auditora financiera y de cumplimiento
8
8
8
9
10
11
12
1.3 Misin y objetivos del Tribunal en las auditoras de gestin

13
13
13
CAPTULO 2 EL ENFOQUE DE LA AUDITORA DE GESTIN Y LOS PRINCIPIOS DE

ECONOMA, EFICIENCIA Y EFICACIA
15
2.1 Introduccin
16
2.2 Enfoque de auditora centrado en el rendimiento alcanzado

16
16
17
2.3 Aplicacin de los principios de economa, eficiencia y eficacia

Economa
Eficiencia
Eficacia
17
17
19
19
21
22
2.4 Cualidades esenciales de una correcta auditora de gestin

2.4.2 Uso y combinacin de las metodologas adecuadas para recabar un conjunto de datos
2.4.3 Planteamiento de preguntas de auditora de las que se puedan extraer conclusiones
2.4.4 Anlisis y gestin de los riesgos asociados a la elaboracin del informe de auditora
25
25
26
26
27
2.4.5 Utilizacin de los instrumentos necesarios para facilitar la correcta realizacin de la

fiscalizacin
2.4.6 Obtencin de pruebas suficientes, pertinentes y fiables para apoyar los resultados de la
fiscalizacin
2.4.7 Las posibles conclusiones y recomendaciones del informe definitivo se consideran
desde la fase de planificacin
2.4.8 Transparencia (enfoque sin sorpresas) respecto de la entidad controlada y de otros
destinatarios de nuestros trabajos
27
28
28
29
2.5 Control de calidad
30
CAPTULO 3 PLANIFICACIN DE LA AUDITORA
31
3.1 Introduccin
32
3.2 Fase de planificacin de la auditora

correspondientes
Sopesar cules pueden ser las preguntas, los criterios, las pruebas, la metodologa, el
alcance y el impacto de la auditora
34
34
34
36
36
36
37
37
37
37
38
38
39
39
39
3.3 Plan de fiscalizacin

Determinar el calendario, los recursos y los mecanismos de supervisin y revisin
40
40
42
46
46
47
48
48
49
50
51
3.4 Informes especiales rpidos
51
Anexo I: Contenido de un plan de fiscalizacin
53
Anexo II: Plan de recogida de pruebas
56
Anexo III: Esbozo del programa de auditora
57
CAPTULO 4 FASE DE EXAMEN
58
4.1 Introduccin
59
4.2 obtencin de pruebas de auditora suficientes, pertinentes y fiables

61
61
61
62

64
65
4.3 Obtencin y anlisis de datos

66
66
66
67
68
68
4.4 Deducir constataciones de auditora vlidas

69
69
69
4.5 Comunicacin de las constataciones de auditora
70
4.6 Documentacin de la auditora

70
70
71
4.7 Auditora de gestin y disposiciones en materia de control de calidad

72
72
Anexo I: Mtodos de obtencin y analisis de datos
73
CAPTULO 5 ELABORACIN DE INFORMES
74
5.1 Introduccin
75
5.2 Calidad del informe

Objetivo
Completo
Claro
Convincente
Pertinente
Exacto
Constructivo
Conciso
77
77
77
77
78
78
78
79
79
5.3 Planificacin del informe

79
79
80
80
5.4 Redaccin del informe

Resumen
Introduccin
Observaciones
5.4.5 Estilo
81
81
82
82
83
83
83
84
85
85
85
86
86
87
87
88
88
88
5.5 Revisin del informe
88
5.6 Aprobacin del informe
89
5.7 Difusin del informe
90
5.8 Seguimiento del informe

90
90
92
NDICE DETALLADO
93

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CAPTULOS DEL MANUAL DE AUDITORA DE GESTIN

Captulo 1 - Marco de referencia de las auditoras de gestin del

Captulo 2 - Enfoque de la auditora de gestin y los principios de

Captulo 3 - Planificacin de la auditora

Captulo 4 - Fase de examen

Captulo 5 - Fase de elaboracin de informes

Para ms informacin dirjase a:

Introduccin general -pgina 1

Objetivo y contenido del Manual de auditora de gestin

Glosario de trminos tcnicos

Captulo 4 - Fase de examen

Para ms informacin dirjase a:

Introduccin general -pgina 2

OBJETIVO Y CONTENIDO DEL MANUAL DE AUDITORA DE GESTIN

contribuir a la realizacin de auditoras de gestin de alta calidad;

Atender a las necesidades de los auditores y de la auditora de gestin.

Funcin esencial del juicio

Est basado en los principios generalmente aceptados de la auditora de

y carcter obligatorio de los

Los procedimientos de la auditora de gestin (que se enuncian empleando

Introduccin general -pgina 4

GLOSARIO DE TRMINOS TCNICOS

Persona o entidad directamente afectada por la intervencin. Tambin se emplea

Factor independiente de una intervencin pblica que es en parte o totalmente la

Consecuencias socioeconmicas a largo plazo que pueden observarse una vez

Medios financieros, humanos y materiales que se movilizan para la aplicacin de

Toda accin u operacin llevada a cabo por autoridades pblicas u otras

Introduccin general -pgina 5

Declaracin inicial de los efectos que se pretende obtener a travs de una

Cambio derivado de la ejecucin de una intervencin que generalmente va

Procedimientos y actividades empleados con el fin de convertir los recursos en

Conjunto organizado de recursos financieros, organizativos y humanos

Operacin no divisible, delimitada en trminos de calendario y presupuesto, que

Cambios inmediatos que se producen para los destinatarios directos tras su

Introduccin general -pgina 6

1.2 Auditora de gestin y buena gestin financiera en la Unin

Captulo 4 - Fase de examen

1.2.3 Mtodos de gestin de la ejecucin del presupuesto

1.3.2 Objetivos del Tribunal

Para ms informacin dirjase a:

1.2 AUDITORA DE GESTIN Y BUENA GESTIN FINANCIERA EN LA UNIN EUROPEA

1.2.2 Buena gestin financiera: Tratado y Reglamento Financiero

Con arreglo al artculo 30 del Reglamento Financiero (2012) aplicable al

El principio de ECONOMA prescribe que los medios utilizados por las

Polticas y Normas de Auditora del Tribunal de 2015 e ISSAI 300.

DO L 298 de 26 de octubre de 2012.

1.2.3 Mtodos de gestin de la ejecucin del presupuesto

Gestin compartida (artculo 59 del

Gestin indirecta (artculo 60 del

El mtodo influye de manera

de modo centralizado; este mtodo se emplea principalmente en el

La Comisin cuenta con un sistema de control interno basado en los cinco

Cinco componentes de control

Identificar y analizar los riesgos internos y externos para lograr los

Definir las polticas y los procedimientos especficos aplicados por la

Procurar un marco adecuado para fijar los objetivos, efectuar un

Asegurar la evaluacin continua del rendimiento, lo que abarca la auditora

eficacia y eficiencia de las operaciones

fiabilidad de la informacin financiera

cumplimiento de la legislacin y la normativa aplicables.

1.2.5 Relacin entre auditora de gestin y auditora financiera y de cumplimiento

Evaluar si los fondos

Evaluar si las operaciones financieras