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Fl. 905
S1C4T2
Fl.905
-9
0
1
0
2
/
904
MINISTRIODAFAZENDA
S1C4T2
CONSELHOADMINISTRATIVODERECURSOSFISCAIS
26
03
0
3.0
PRIMEIRASEODEJULGAMENTO
IA
16643.000326/201091
Processon
Voluntrio
Recurson
Sessode
Matria
Recorrente
Recorrida
A
R
E
D
R
C
A
S
ES
C
O
26denovembrode2014PR
F
IRPJ
R
CA
ARCELORMITTALTUBAROCOMERCIALS/A
D
3TurmadaDRJ/SPO
G
P
O
N
O
ASSUNTO:IMPOSTOSOBREARENDADEPESSOAJURDICAIRPJ
D
Acrdon
64
6
1
1402001.8754Cmara/2TurmaOrdinria
Anocalendrio:2005
INDIRETAS.
O DE ANDRADE COUTO
Impresso em 30/06/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA
DF CARF MF
Fl. 906
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.906
Vistos,relatadosediscutidosospresentesautos.
IA
(assinadodigitalmente)
LeonardodeAndradeCoutoPresidenteeRedatoradhoc
(assinadodigitalmente)
FernandoBrasildeOliveiraPintoRedatorDesignado
Participaramdasessodejulgamentoosconselheiros:Participaramdasesso
dejulgamentoosconselheiros:LeonardodeAndradeCouto,FernandoBrasildeOliveiraPinto,
Frederico Augusto Gomes de Alencar, Moiss Giacomelli Nunes da Silva, Paulo Roberto
Cortez.eCarlosPel.
O DE ANDRADE COUTO
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DF CARF MF
Fl. 907
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.907
IA
Relatrio
DOLANAMENTO
O DE ANDRADE COUTO
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DF CARF MF
Fl. 908
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.908
IA
ConformeDIPJ/2006,afiscalizadaCSTdetinhainvestimentosavaliadosem:
R$ 1.192.278.518,36 (Ficha 43), representado por 100% de participao na empresa CST
CorporationBV,sediadanaHolanda.Osresultadosdeequivalnciapatrimonialdacontrolada
no exterior foram registrados no Razo conforme quadro s fls. 617. Os resultados em reais
apurados pela controlada estrangeira foram informados nas DIPJs (Ficha 35) somando R$
219.270.759,85. Contudo, no foram adicionados quaisquer valores a ttulo de lucros
disponibilizadosnoexterior(linhas05dasFichas09Ae17).
CST Corportation BV
(holdingnaHolanda)
100%
SKADDEN
(tradingnaIlhadaMadeira)
100%
CSTOVERSEAS
(IlhasCayman)
O DE ANDRADE COUTO
Impresso em 30/06/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA
DF CARF MF
Fl. 909
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.909
IA
Apsdetidaanlisesobreadocumentaorelativaaolanamentonopassivo
da fiscalizada de emprstimos realizados com a CST BV, a fiscalizao concluiu que, se
tivessehavidodistribuiodedividendos,nohaveriadespesadevariaocambial,indicando
queafiscalizadaassumiuonusdoprejuzomencionadodeliberadamente,namedidaemque,
segundo ela, em virtude do acordo para evitar bitributao entre Brasil e Holanda, receberia
lucrosdaCSTBVsemtributaonoBrasile,ainda,diminuiriaolucronoBrasil,amercda
contabilizaodedespesacomvariaocambial.
A CST BV (Holanda) no possua autonomia plena, eis que a prpria
fiscalizadainformouqueaCSTBVdispedetrsdiretoressendodoisresidentesnoBrasile
um na Holanda. Apenas a diretora holandesa (Dra. Tecla Kamphuijs) remunerada
diretamente pela companhia holandesa, sendo seus servios pagos em conjunto com a
remunerao devida para a empresa Intertrust para a prestao de certos servios
administrativos.Osserviosadministrativosecontbeissoprestadosempartepelocentrode
servioscompartilhadosdoGrupoArcelormittalsituadoemLuxemburgo,emcondies,eem
parte por terceiras empresas especializadas em auditoria e contabilidade situadas na Holanda
(priceWaterhouseCooperseIntertrust)(fl.34)(fl.624).
Damesmaforma,aSkadden,pocadosfatoscontroladapelaCSTBV,no
tinhaautonomiadegestoplena,tendoemvistaquenoperodofiscalizado,aSkaddencontou
com 7 colaboradores, sendo 3 com funes de gerncia, 1 tcnico administrativo, 1 analista
financeiro,1auxiliaradministrativoe1funcionrioencarregadodeserviosdelimpeza.Alm
disso, ostrabalhosadministrativosteriamsidoasseguradosempartepelopessoalempregado
naprpriaempresaeparteporempresaterceirizada.
A fiscalizada informou que as suas exportaes eram obrigatoriamente
destinadas trading CST Overseas, empresa sediada nas Ilhas Cayman e sua controlada
indireta,queporsuavezrevendiaasmercadoriasexportadaspelaCSTmedianteobtenode
direitodecrditosobreosadquirentesfinais,sendoqueessecrditoerautilizadocomolastro
paraaemissodettulosnoexteriorsubscritoporinvestidoresestrangeiros.
Na medida em que iam se encerrando as dvidas contradas no mbito da
operao de securitizao, de natureza exclusivamente financeira, as funes de trading da
CST Overseas foram gradativamente, ao longo do ano de 2008, atribudas para uma nova
empresa,aSkadden(IlhadaMadeira),escolhidapelafiscalizadacomoobjetivodereforara
suapresenanomercadoeuropeu.
Tambm para reforar sua presena no mercado europeu, a fiscalizada
sustentaterconstitudonaHolandaaholdingCSTBV.
Afiscalizadaalegoutambm(fl.628)queoslucrosdaCSTOverseaseda
SkaddensodistribudosCSTBV(Holding)eporelaaplicadosnagestodesuatesouraria.
Uma das possveis aplicaes o financiamento intragrupo atravs de prpagamento de
exportaes contratado com a CST Brasil (fl. 141). Ademais, esclareceu que a gesto
financeiradaempresaCSTOverseasexercidaporprofissionaisdareafinanceiradogrupo,
tendo em vista a sua natureza eminentemente de empresa veculo de operaes financeiras
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estruturadas.
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em 17/06/2015 por FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO, Assinado digitalmente
em 17/06/2015 por FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO, Assinado digitalmente em 18/06/2015 por LEONARD
O DE ANDRADE COUTO
Impresso em 30/06/2015 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA
DF CARF MF
Fl. 910
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.910
IA
O DE ANDRADE COUTO
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DF CARF MF
Fl. 911
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.911
IA
Aempresaholandesanoatendeaoprincpiodapresenasubstancialeno
Beneficial owner (beneficirio efetivo) do tratado celebrado com o Brasil, tanto por no
apresentarprovadocumentalcapazdedemonstrarqueaHolandaabrigaasuasedededireo
efetiva, tanto pelo fato de que os lucros da empresa da Holanda so primordialmente
originadosnascontroladaslocalizadasemparasosfiscais,transladadosparaaHolandaatravs
dedistribuiodedividendoseequivalnciapatrimonial.
NahiptesedesereconheceraaplicaodoTratadointernacionalcelebrado
com aHolanda,oqueadmiteattuloargumentativo,ressaltaqueaconvenonoalcana a
CSLL,porquepocadaassinaturadoacordojexistiaaCSLLeessacontribuionofoi
mencionada.
Considera desnecessria a agregao de emprstimos chamados de pr
pagamentodeexportao,sendoqueaorecursodomtuonarealidadefoiutilizadoparaevitar
queosvaloresfossemrecebidoscorretamenteattulodedividendos.
Conclui na necessidade do lanamento no presente processo sobre os
montantes de R$ 218.984.516,20 referentes aos lucros apurados pela CST Overseas e de R$
1.479.765,80 correspondentes aos lucros da Skadden (Ilha da Madeira), totalizando R$
220.464.282,00, bem como sobre a glosa de despesas referentes a juros (R$ 715.083,84) e
variaocambial(R$9.394.750,00)sobreprpagamentodeexportao.
IntimaacontribuinteaempreenderasdevidasretificaesemseuLalur.
DAIMPUGNAO
A Contribuinte apresentou impugnao s fls. 650/687, na qual alega, em
sntese,oseguinte:
Objeto,contextoefundamentodasautuaes
O DE ANDRADE COUTO
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DF CARF MF
Fl. 912
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.912
Nulidadeformaldosautosdeinfrao
IA
O DE ANDRADE COUTO
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DF CARF MF
Fl. 913
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.913
IA
j)Adeterminaocontidanoartigo7doTratadocomaHolandaderrogaos
artigos 25 da Lei n 9.249/95 e 74 da MP n 2.15835/01, por atribuir competnciatributria
exclusivaHolanda,conformefartajurisprudnciaadministrativa
AplicaodoTratadoparaCSLL
O DE ANDRADE COUTO
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DF CARF MF
Fl. 914
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.914
IA
DADECISODADRJ
Em 27/02/2012, os membros da 5 Turma de Julgamento da DRJ/SPO1
julgaram improcedente a impugnao, mantendo o crdito tributrio exigido nos termos da
ementaaseguirreproduzida(fl.804/834):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA
JURDICAIRPJ
Anocalendrio:2005
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL. ALTERAO E
INCLUSO DE PERODO FISCALIZADO. A cincia pelo
sujeitopassivodoinciodafiscalizaoedemaisalteraesno
curso do procedimento se d por intermdio da Internet,
medianteautilizaodecdigodeacessoconsignadonotermo
queformalizaroinciodoprocedimentofiscal.
PERODO J FISCALIZADO. REEXAME. ORDEM ESCRITA.
O Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) que indica o
contribuinte, o tributo e o perodo a serem fiscalizados e foi
emitido por servidor que recebeu competnciado Delegado da
ReceitaFederaldoBrasilumaordemescritaaqueserefereo
artigo906doRIR/1999.
DISPONIBILIZAO DE LUCROS NO EXTERIOR.
TRIBUTAO. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital
auferidos no exterior sujeitamse incidncia do IRPJ,
observadasasnormasdetributaouniversal.
PLANEJAMENTO TRIBUTRIO. DESCLASSIFICAO DE
EMPRESA SITUADA NO EXTERIOR. Aceitase a
desclassificao de empresa situada no exterior com o fito de
alcanar lucros produzidos por controlada dessa quando h
indcios veementes de que a empresa controladora situada em
pascomtratadoparaevitaraduplatributaoatuacomomera
repassadora dos lucros auferidos por empresas sediadas em
pasescomtributaofavorecida,comofitoexclusivodeevitar
atributaonoBrasil.
BENEFICIRIOEFETIVO.ILCITOSATPICOS.Aconstatao
de que a empresa que reside em pas contratante do Tratado
Internacional para evitar a dupla tributao firmado entre
BrasileReinodosPasesBaixosnoabeneficiriaefetivados
benefcios fiscais pretendidos configura abuso de direito e
Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
fraude lei, ilcitos atpicos, cuja ocorrncia torna invlido o
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em 17/06/2015 por FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO, Assinado digitalmente em 18/06/2015 por LEONARD
O DE ANDRADE COUTO
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10
DF CARF MF
Fl. 915
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.915
IA
DORECURSOVOLUNTRIO
Irresignada, a Contribuinte apresenta recurso voluntrio (fls. 838/883)
sustentandoque,adecisorecorridaaomesmotempoemquereconheceoerrodafiscalizao
em deixar de aplicar as regras da IN 213/02, decidiu, adotando fundamentos jurdicos
inovadores a respeito da desclassificao de empresa situada no exterior e do suposto
cometimentodeilcitosatpicos,manterintegralmenteasexigncias.
Aduz,inovandoerepisandoosargumentosanteriores,que(i)nopossvel
simplesmente se desclassificar uma pessoa jurdica para se atingir o mesmo efeito de uma
desconsiderao da personalidade jurdica (ii) tal desconsiderao, alm de no ter sido
realizadaporiniciativadafiscalizao,tambmnoadmitidanostermosdoTratadoBrasil
Holanda (iii) a CST BV est sujeita ao regime normal de tributao na Holanda (imposto
sobrearendade25%)eadicionalnafontede15%(noBrasil),oqueevidenciaodespropsito
daargumentaofiscalnosentidodequeafinalidadeexclusivadacontroladadiretaeradeixar
depagarIRPJeCSLLnoBrasilparapagarnoexterior(iv)senoexistevedaoexpressaaos
procedimentos adotados pela Contribuinte, no h que se falar em fraude lei (v) o
afastamento da aplicao de um tratado diante de uma acusao de abuso de direito s
poderia ocorrer se houvesse norma que expressamente excepcionasse a sua aplicao, o que
noocorrecomoTratadoBrasilHolanda(vi)atributaopretendidaviolaodispostonoart.
7 do Tratado BrasilHolanda que estabelece a competncia exclusiva deste ltimo pas para
tributar os lucros das empresas domiciliadas em seu territrio (vii) a tributao tal como
pretendidapeloacrdorecorridoestemdesacordocomoart.74daMPn.215835/01esua
regulamentao pela IN n. 213/02, j que despreza os resultados prprios das controladas
diretas,noqualseinseremoslucros
apuradoseosdividendosdistribudos pelascontroladas
Documento assinado
digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
indiretase(viii)nohbaselegalparaaglosadaindedutibilidadedasdespesascomencargos
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O DE ANDRADE COUTO
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11
DF CARF MF
Fl. 916
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.916
IA
orelatrio.
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12
DF CARF MF
Fl. 917
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.917
IA
VotoVencido
ConselheiroLeonardodeAndradeCouto,Redatoradhoc
O DE ANDRADE COUTO
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13
DF CARF MF
Fl. 918
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.918
IA
De outro giro, digase que no houve prejuzo para a Recorrente haja vista
que, no caso concreto, a prpria Recorrente reconhece ter sido, desdeo incio, demandada a
apresentaresclarecimentosedocumentaorelativainclusiveaoanocalendriode2005,tendo
atendido s solicitaes fiscais sem apresentar a menor ressalva em relao ao perodo que
estariaabrangidopeloMPF.
Ademais,menosrazoassisteRecorrentequantoargiodenulidadeem
razodetersidoreexaminadoperodojfiscalizadosemordemescritadoDelegadodaReceita
Federal do Brasil, pois, como afirmou a deciso recorrida, o prprio MPF assinado pela
Delegada da Receita Federal do Brasil representa uma ordem escrita para o reexame,
cumprindoaexignciafeitapeloart.906doRIR/99.
Ressaltese que, efetuando a consulta disponibilizada fiscalizada desde o
incio da ao fiscal, a deciso recorrida constatou que o MPF original foi alterado em
24/11/2010 justamente para incluir no objeto da fiscalizao o anocalendrio de 2005 (fl.
802/803dosautos),antesdalavraturadosautosdeinfraooracontestadoseemobservncia
aoartigo4daPortariaRFBn1.1371/07.
Inovaodosfundamentosjurdicospeloacrdorecorrido
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14
DF CARF MF
Fl. 919
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.919
IA
Assim, uma vez que reconheceu o erro incorrido pelo autoridade fiscal
autuantenaaplicaodalei(MP215835/01),notendoargumentosparasalvaraautuao,
inovou no fundamento jurdico do lanamento, promovendo a desconsiderao de pessoas
jurdicasealegandohaverumplanejamentofiscalcomabusodedireitoefraudelei.
Vale pena transcrever as razes de decidir do acrdo recorrido nesse
ponto:
Aimpugnantesustentaqueaadiodiretaeindividualizadados
lucros obtidos pelas controladas direta e indiretas no exterior,
talcomoefetuadopelafiscalizao,mostrasecontrriaregra
de consolidao vertical e adio do resultado positivo de
equivalnciapatrimonialpreconizadanaINSRFn213/2002.
A autoridade fiscal mostrouse correta no entender que os
lucros do exterior disponibilizados empresa brasileira
tambm alcanam os lucros apurados pelas controladas
indiretas,emconsonnciacomoconceitofornecidopeloartigo
243, pargrafo 2 da Lei 6404/76, introduzido no RIR/99 em
seuartigo384,2.
Por outro lado, assiste razo impugnante em refutar a
interpretao dada pelo fisco ao artigo 74 da MP 2135, que
equivocadamente invoca o artigo 243 da lei societria para
atribuir idnticotratamentocontbilaoslucrosauferidospelas
controladas diretas e indiretas, sem esclarecer o evidente
confrontocomotratamentodisciplinadopelaINSRFn213/02.
Apesar da leitura correta da norma societria, pecou a
fiscalizaoaodefiniromtododeapuraopeloqualdeveser
efetivada a tributao dos lucros auferidos pelas controladas
indiretas, confrontante com a metodologia prevista na IN n
213/02, que estabelece em seu artigo 1 qual o regime de
tributao aplicvel aos lucros auferidos pelas controladas
diretas(5)eaoslucrosauferidospelascontroladasindiretas
(6):
...
Por sua vez, o artigo 7 da IN SRF n 213/2002 determina a
aplicao da equivalncia patrimonial sobre os lucros das
investidasnoclculodaequivalnciapatrimonialdacontrolada
diretanoexterior:
....
Aempresabrasileiratemaobrigaodeoferecertributao
os lucros auferidos tanto pelas afiliadas diretas quanto pelas
Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
indiretas, sendo que os lucros dessas ltimas devem ser
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15
DF CARF MF
Fl. 920
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.920
consolidadosnosresultadosdasempresasquedetmsobreelas
participao direta, observada a apurao individualizada
exigidapeloartigo16,incisoI,daLein9.430/96.
IA
MerecerazoaRecorrentequandoafirmaqueoacrdorecorridoinovouno
fundamentojurdicosustentandoaprticadeplanejamentofiscalcomabusodedireitoefraude
lei,pois,defato,nohqualquermenonoTVFsobreabusodedireitoefraudelei.No
haplicaodemultaqualificadaenohouveadesconsideraodapersonalidadejurdicadas
controladasdireta(Holanda)eindireta(IlhadaMadeira),muitoemboraopropsitonegocial
decadaumadelastenhasidoobjetodequestionamento.
Ocorre que, no necessrio que tenha ocorrido a desconsiderao da
personalidadejurdicadacontroladaouahiptesedeabusodedireitoefraudeleiparaqueos
lucros apurados por elas sejam passveis de disponibilizao, desde que (i) a hiptese esteja
enquadradanostermosdoart.74daMPn.215835/01e(ii)quefiquedemonstradoqueos
resultadosquesepretendetributarsooriundosdeatividadesexercidasporpessoasjurdicas
que no residem no Estado contratante do acordo internacional invocado para afastar a
tributao.oqueseranalisadonomrito.
Ademais,caberessaltarqueadecisorecorridanomereceseranulada,pois
elanoinovoucompletamenteosargumentosoualterouofundamentolegaldaautuao.
Embora ela tenha chegado a concluses para alm daquelas firmadas pela
autoridadeautuante,inovandoemparteosargumentos,elamanteveaautuaovalendosedo
principalargumentosustentadopeloSr.AgenteFiscalautuante,fundamentolegaldaautuao,
no sentido de que os lucros do exterior disponibilizados empresa brasileira tambm
alcanam os lucros apurados pelas controladas indiretas, em consonncia com o conceito
fornecidopeloartigo243,pargrafo2daLei6404/76,introduzidonoRIR/99emseuartigo
384,2.
Mrito
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16
DF CARF MF
Fl. 921
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.921
Paralogo,importadestacarquenoestemdiscussonospresentesautosa
constitucionalidade das normas nacionais que tratam da tributao em bases universais ou a
hierarquiaentreosTratadosInternacionaisealegislaointerna.
IA
Tambmnohnosautosqualquerimputaofiscalrelacionadashipteses
dedolo,fraude,simulao,interposiofictciaeabusodedireito,muitoemboraopropsito
negocial das controladas direta (Holanda) e indireta (Ilha da Madeira paraso fiscal) tenha
sidoquestionadopelaautoridadeautuanteparacorroborarseuentendimentonosentidodeque
a Recorrente, a partir da estrutura adotada, visava valerse do Tratado BrasilHolanda para
deixar de tributar, no Brasil, os lucros da atividade exercida pela controlada indireta sediada
nasIlhasCayman.
Arigor,adiscussoobjetodosautosestemsaber(i)sealegislaonacional
que disciplinatributaoembasesuniversais autorizaatributaodoslucrosauferidos pelas
controladas indiretas da Recorrente no exterior (Skadden e CST Overseas), ainda que tais
resultadosnotenhamsidopreviamenteconsolidadosnacontroladadireta(CSTBV)e (ii)o
alcance da proteo conferida pelo Tratado para Evitar a Dupla Tributao firmado entre o
BrasileRenoUnidodosPasesBaixos(Holanda),aprovadopeloDecreton.355/91.
Ademais, est em saber se (iii) a autoridade fiscal poderia considerar os
lucros das controladas indiretas como auferidos diretamente pela Recorrente, sem antes
procederaconsolidaodosresultadosnacontroladadiretae(iv)seprocedenteaglosade
despesascomencargosfinanceirosevariaesmonetriaspassivasincorridaspelaRecorrente
emoperaodeprpagamentodeexportaescontratadacomaCSTCorporationBV.
Poisbem.
A Lei n. 9.249/95 instituiu a tributao, no Brasil, de lucros auferidos por
filial,coligadaoucontroladadepessoajurdicabrasileirasituadanoexterior.Onovoregimede
tributaoembasesuniversais,conformeredaodoart.25dacitadalei,determinaquelucros,
rendimentos e ganhos decapital auferidos no exterior sero computados na determinao do
lucro real das pessoas jurdicas correspondente ao balano levantado em 31 de dezembro de
cadaano.
Transcrevoanormaemcomento,queexplicitaasistemticadeapuraodos
lucrosauferidosporfiliais,sucursaisoucontroladasnoexterior,demonstrandoqueaadiodo
lucro auferido no exterior no sofre qualquer interferncia dos resultados da avaliao de
investimentos reconhecidos pelo mtodo de equivalncia patrimonial e deve ser feita
integralmentenocasodefiliaisesucursais,naproporodaparticipaodapessoajurdicanos
lucrosdacoligadaoucontrolada:
Art.25.Oslucros,rendimentoseganhosdecapitalauferidosno
exterior sero computados na determinao do lucro real das
pessoasjurdicascorrespondenteaobalanolevantadoem31de
dezembrodecadaano.(VideMedidaProvisrian215835,de
2001)
1 Os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior
sero computados na apurao do lucro lquido das pessoas
jurdicascomobservnciadoseguinte:
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Fl. 922
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S1C4T2
Fl.922
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IIcasoamoedaemqueforauferidoorendimentoouganhode
capital no tiver cotao no Brasil, ser ela convertida em
dlaresnorteamericanose,emseguida,emReais
2Oslucrosauferidosporfiliais,sucursaisoucontroladas,no
exterior, de pessoas jurdicas domiciliadas no Brasil sero
computados na apurao do lucro real com observncia do
seguinte:
I as filiais, sucursais e controladas devero demonstrar a
apurao dos lucros que auferirem em cada um de seus
exercciosfiscais,segundoasnormasdalegislaobrasileira
II os lucros a que se refere o inciso I sero adicionados ao
lucro lquido da matriz ou controladora, na proporo de sua
participaoacionria,paraapuraodolucroreal
III se a pessoa jurdica se extinguir no curso do exerccio,
dever adicionar ao seu lucro lquido os lucros auferidos por
filiais, sucursais ou controladas, at a data do balano de
encerramento
IV as demonstraes financeiras das filiais, sucursais e
controladasqueembasaremasdemonstraesemReaisdevero
sermantidasnoBrasilpeloprazoprevistonoart.173daLein
5.172,de25deoutubrode1966.
3 Os lucros auferidos no exterior por coligadas de pessoas
jurdicasdomiciliadasnoBrasilserocomputadosnaapurao
dolucrorealcomobservnciadoseguinte:
I os lucros realizados pela coligada sero adicionados ao
lucrolquido, naproporodaparticipaodapessoajurdica
nocapitaldacoligada
IIoslucrosaseremcomputadosnaapuraodolucrorealso
os apurados no balano ou balanos levantados pela coligada
nocursodoperodobasedapessoajurdica
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Fl. 923
Processon16643.000326/201091
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S1C4T2
Fl.923
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5Osprejuzoseperdasdecorrentesdasoperaesreferidas
neste artigo no sero compensados com lucros auferidos no
Brasil.
6 Os resultados da avaliao dos investimentos no exterior,
pelo mtodo da equivalncia patrimonial, continuaro a ter o
tratamento previsto na legislao vigente, sem prejuzo do
dispostonos1,2e3.
Comosev,parafinsdodispostonoart.74daMPn2.15835/01,bastaa
apurao do resultado no balano da controlada seja ela direta ou indireta para que se
consideremdisponibilizadososlucrosparaacontroladoraresidentenoBrasil.
Adicionalmente, importa salientar que a redao do dispositivo no fez
qualquerlimitaoquantoaoconceitodepessoajurdicacontrolada,tendoutilizadoapenasa
expressocontroladaoucoligadanoexterior.
Sedvidahquantoaoalcancedanorma,certoquedevemossocorrernos
dodireitosocietrio,jquenocabelegislaotributriaestabelecerconceitosdeinstitutos
tpicosdeoutrosramosdodireito.
Esse foi o entendimento adotado pela deciso recorrida, que utilizou o
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Fl. 924
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
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Annimas).Taldispositivoestabelecequeaexpressocontroladaabrangetantoanoode
domniodiretoquantoindireto.
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Valenotarqueoart.1.098doCdigoCivilde2002manteveaessncia da
concepodeentidadecontroladafixadapelomencionado2doart.243daLein.6404/63.
Assim, foroso concluir que para a legislao civil (Lei das S.A. e Cdigo
Civil) a definio de sociedade controlada possui carter amplo, sem fazer distino entre a
modalidadedecontrolediretoouindireto.
regraelementardehermenuticaqueointrpretedanormanodevefazer
distines onde a norma no fez. Aceitar a aplicao do dispositivo somente para as
controladasdiretassignificariaesvaziarosentidodanorma.
Almdisso,deveseteremconta,conformejfoidito,queanormadoart.
74daMPn.215835/01pretendeucombaterodiferimentoindefinidodoslucrosnoexteriore
os planejamentos tributrios abusivos. Logo, por essa lgica, mais razovel dizer que o
legisladorpretendeualcanartantoascontroladasdiretasquantoascontroladasindiretas.
Sobre o tema, j se debruou a antiga 1 Cmara do 1 Conselho de
Contribuintes,porocasiodojulgamentodocasodaempresabrasileiraEagleDistribuidorade
BebidasS.A,acrdon.10197.070,proferidoem17/12/2008.
Naquele caso, a estrutura societria avaliada era muito parecida com a dos
autos, j que a Eagle possua uma controlada direta na Espanha (a Jalua), que por sua vez
controlavaumasociedadenoUruguai(aMonthiers),responsvelpeloresultadooperacionaldo
grupoeondeficavamconcentradososlucrosdogrupo.Analisandootema,osconselheirosda
E.Cmaraconcluram,pormaioria,queoart.74daMP245835/01permitiaatributaodos
lucrosdacontroladaindiretanoexterior.
Reforandoasrazesjapresentadas,transcrevopartedasrazesdedecidir
dovotovencedordaqueleacrdo:
(...). Desta forma, ao conceituaro termo"controlada" a norma
fiscalabarcaoconceitodedireitocivilecomercial,alcanando
tanto aquelas controladas que a empresa no Brasil possua
controle direto quanto de controle indireto. Assim, para a
legislao societria e fiscal, inclusive para o artigo 25 da Lei
n 9.249/95, que trata de lucros auferidos no exterior por
controladas,nohdistinojurdicaentreasempresasemque
se mantenha controle direito ou indireto, ambas so empresa
controladas.
Nocasoemconcreto,aJalua(Espanha),aMonthiers(Uruguai)
eaCCBA(Argentina)so,todaselas,controladasdaEagleno
Brasil, razo pela qual, devem ser adicionados os lucros por
elas auferidos no exterior ao lucro lquido da investidora no
Brasil,nostermosdoartigo25daLein9.249/95,devendotais
adies ser feitas de forma individualizado, consoante o
comandodoartigooart.16daLein.9.430/96.
(...).Ora,parafinssocietriosaRecorrentenonegaquedeve
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reconhecer
resultados
auferidos
no exterior
por suas
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BRASIL
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S1C4T2
Fl.925
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controladasdiretaseindiretas,oquedefatofezporocasiode
sua demonstrao financeira. Alis, reconhece estes resultados
expressamenteeporforadanormacontidanaInstruoCVM
n 247, de 27 de maro de 1996, com suas posteriores
alteraes,quedetermina,emseuartigo5,quesejamavaliados
pelo mtodo da equivalncia patrimonial "o investimento em
cadacontrolada".
Comefeito,concluoaprimeirapartedaanliseparaafirmarqueoart.74da
MP n 2.15835/01 deve ser aplicado indistintamente s controladas diretas e indiretas, haja
vistaquealegislaotributrianacionaldeterminaaqueoslucrosdascontroladasdevemser
considerados de forma individualizada e que a legislao tributria no fez distino por
modalidadedecontrolediretoouindireto.
Avanando sobre o segundo ponto de discusso, entendo que no h como
considerar ao abrigo do Tratado BrasilHolanda os lucros auferidos em terceiros pases sem
tratado, que tem apenas como passagem um dos Estados contratantes, j que, pela regra
dispostanoart.7doTratado,oslucrosporeleabrangidossoapenasaquelesauferidospelos
residentesdosEstadosContratantes.
A autoridade autuante questionou o propsito negocial da CST BV e a
deciso recorrida afirmou que houve planejamento tributrio para utilizar abusivamente do
TratadoBrasilHolanda.Contudo,taisquestesnoestoemdiscussonospresentesautose
nosorelevantesparaaconclusodequeoTratadoBrasilHolandasdeveseraplicadopara
lucrosauferidosefetivamenteemterritrioholands.
Afirmaro contrrioseriadizerquelucrosproduzidosemqualquerlugar do
mundo, de passagem pela Holanda, estariam ao abrigo do Tratado BrasilHolanda,
estendendoasregrasacordadasapasescomosquaisoBrasilnopossuitratado,oque,por
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certo,nuncafoioobjetivodeBrasileHolanda.
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Fl.926
Alis, sublinhese que a partir do relatrio fiscal restou claro que os lucros
autuadosnoforamproduzidosnaHolanda.
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AtransparnciafiscaloprincpiojurdicoquelegitimaaincidnciadoIRPJ
edaCSLLsobreasempresascontroladasdiretaseindiretasnoexteriorporlucrosfictamente
disponveis. Ela se mostra necessria para se afastar a suspeita de concorrncia danosa no
planodaglobalizao.PoressarazoqueoFiscobrasileirotornatransparentesosresultados
dasempresascontroladasdiretaseindiretasnoexterior.
Mesmosemfazerjuzodevalorquantoconstituiodaholdingholandesa,
possvelafirmarqueocasodosautosseassemelhaaoscasosdetreatyshopping,conhecida
forma de abuso das convenes internacionais para evitar a dupla tributao, estrutura pela
qual uma pessoa jurdica residente em pas que no parte de uma conveno, utilizase de
outra pessoajurdicadentrodeumEstadoqueparte,comoobjetivodeobterasvantagens
dosdispositivosdasconvenes.
Otreatyshoppingformadeabusodedireto,queviolaoespritodotratado.
UmavezqueoslucrosautuadosnosoprpriosdaCSTBV(Holanda),j
quenoforamproduzidosemterritrioholands,mas,sim,nasIlhasCayman,aCSTBVse
mostrameramentecondutoraparaapassagemdesseslucrosaoBrasil.Porviadeconseqncia,
os lucros em questo devem ser vistos como lucros da CST Overseas, sediada nas Ilhas
Cayman,Pasquenofazpartedaconvenoedelanopodesebeneficiar.
Refora esse entendimento o fato de que o Brasil j vem incluindo
dispositivos com regras de clausura em convenes por ele assinadas, na tentativa de
resguardaroefeitodostratadoseaboliracanalizaodebenefciosparaterceiros.
Por tudo isso, reputo correta a cobrana de IRPJ e CSLL sobre os lucros
auferidospelascontroladasindiretasdaRecorrenteSkadden(IlhadaMadeira)eCSTOverseas
(IlhasCayman),quenoestoalcanadospelasnormasdoTratadoBrasilHolanda.
Revisodolanamento
At aqui andou bem a fiscalizao. No entanto, os apelos da Recorrente
merecemamparoquandoafirmamqueseatributaorecaisobrelucrosdecontroladasdiretas
e indiretas, o Sr. Agente Fiscal autuante deveria ter realizado a consolidao vertical dos
resultadosnaCSTBV(Holanda),paraentoapuraromontantedevido.
Mesmo porque, via de regra, necessrio verificar se a controlada direta
possui prejuzos acumulados que possam ser compensados com os lucros por ela apurados a
partir do resultado das controladas indiretas, o que, certamente, reduz a base de clculo dos
tributos.
Destarte, merece razo a Recorrente quando afirma que alm das regras de
consolidaovertical,osautosdeinfraodeveriamterobservadoodispostonoart.7,1da
IN2013/02,quefixouoresultadopositivodeequivalnciapatrimonialcomobasedeclculo
doIRPJedaCSLLnoqueconcernescontroladasnoexterior.
Assim, sendo regra a adio do resultado positivo, superada a questo de
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digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
aplicaodoTratadoBrasilHolanda,ovalormximotributvelattulodelucrodecontrolada
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Fl.927
noexteriorseriadeR$219.270.759,85,queoresultadopositivodeequivalnciapatrimonial
daRecorrentenaCSTBV,conformeDIPJFicha35.
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Nocasoconcreto,emrazodeterconsideradoqueaRecorrentedeveriater
submetidooslucrosdascontroladasindiretasdiretamenteeindividualizadamentetributao
no Brasil,adotoucomo basede clculoovalor deR$220.464.282,00(R$218.984.516,20
CaymaneR$1.479.765,80IlhadaMadeira,conformeTVFfl.645),ultrapassandoolimite
mximofixadopelalegislao.
Portanto,deveserrevistoolanamento,efetuandoseasdevidascorrees.
DeixodeanalisaracontrovrsiarelativaabrangnciadaCSLLpeloTratado
BrasilHolanda(Decreto355/91),postoquedesnecessriaaodeslindedacontrovrsia.
GlosadeDespesas
Avanando,osautosdeinfraoglosaramadeduodedespesasincorridas
pela Recorrente no ano de 2005 com encargos financeiros e variaes monetrias passivas
relativas a uma operao de prpagamento de exportaes contratada com a CST BV, por
entender que a CSTV BV deveria ter repassado os valores a ttulo de distribuio de
dividendosparaaRecorrenteenoattulodeemprstimo.
AsrazesdeconvencimentodaFiscalizaoparaafastaradedutibilidadeda
despesaestoevidenciadassfls.645/646dosautos,noTermodeVerificaoFiscal:
Detudoquefoiarrolado,justificandoatributaodoslucrosde
empresascontroladasnoexterior,percebemosqueaonotrazer
este lucros para a matriz no Brasil, ainda, a CST Corporation
BVemprestouAFiscalizadavaloresU$115.000.000,00,(conta
212.114) equivalente a R$ 269.180.000,00, a titulo de
financiamentodoexteriorprepagamentodeexportaes.
Taisemprstimosredundaramduranteoanode2005emjuros,
contabilizados como proviso para encargos financeiros LP
exteriorprepagamentonovalordeR$715.083,84(conta
212314).
A conta 212.114 do balancete da Fiscalizada corresponde no
balancetedaCSTBVconta112901eosjurosconta112.902.
E esta conta registra os eventos imputveis ao contrato
comercialdevendafuturadecoquecelebradopelaFiscalizada
comaempresaSolCoqueriaTubaroS/A(fl.89)
Este emprstimo, por ser em moeda estrangeira, acarretou
lanamento de despesas de variao cambial /s prepagamento
deR$9.394.750,00,lanadosnaconta491014dafiscalizada.
Assim,reduziuolucrotributvelnosvaloresdcdespesasacima
mencionados,simplesmente,aotraduzirlucrosquepoderiamser
repatriados como emprstimos, prejudicando terceiros
interessadoqueoFiscoBrasileiro.
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Fl. 928
Processon16643.000326/201091
Acrdon.1402001.875
S1C4T2
Fl.928
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Sobreotemadasdedutibilidadedasdespesas,oartigo299doRIR/99dispe
que so operacionais as despesas necessrias, normais e usuais atividade da empresa e
manutenodarespectivafonteprodutora.
vistadisso,anecessidadedadespesacomprovadanamedidaemqueela
empregada na otimizao das operaes ou dos negcios exigidos pela atividade que
constituiuoobjetosocialdapessoajurdica.
Ausualidade,porsuavez,possuirelaocomahabitualidadedadespesana
realizaodoobjetosocial,aindaqueessadespesanosejareiteradamenteincorridanaprtica.
necessrioapenasqueadespesasejustifiquedopontodevistanegocialparaqueelapossase
tornarusual.dizer,noutrostermos,queadespesaserusual,sefornormalaotipodenegcio
docontribuinte,aindaqueocorradeformaexcepcionalouespordica.
Ademais,despesanormalaquelaquepertine realizaodasatividades e
dosnegciosdapessoajurdica.
Conforme os fatos narrados est claro que a natureza da despesa est
diretamenterelacionadasatividadesdaRecorrente.indiscutvelqueadespesacontribuir
com a manuteno da fonte produtora da Recorrente, possuindo relao com o seu objeto
social,tratandosedeatividadestotalmentenormaisnoseuramodeatividade.
O debate maior, reside, portanto, em torno da necessidade da despesa. No
entenderdoSr.AgenteFiscalautuante,questionvelseaRecorrentenecessitavacontrataro
referido emprstimo, j que a CST BV poderia ter repassado os valores para a Recorrente a
ttulodedistribuiodelucros.
Ocorreque,paraquenopermaneanombitodassubjetividades,oconceito
de necessidade no pode estar atrelado a um juzo de valor por parte do contribuinte ou do
Fisco.
Por isso, diversos doutrinadores tm afirmado que a despesa necessria
desdequepagaeefetivamenteincorridapararealizarqualquernegcioexigidopelaatividadee
objetosocialdapessoajurdicacontratante.
O subjetivismo no entendimento fiscal evidente, pois a fiscalizao no
apresentaargumentosparacontestaraoperaodeprpagamentodeexportaesemsiou a
razoabilidadedosvaloresemprestados.
Diante disso, entendo que a despesa tomada pela Recorrente dedutvel e
atendeaoscritriosdenormalidade,usualidadeenecessidade.
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
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Concluso
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VotoVencedor
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ConselheiroFERNANDOBRASILDEOLIVEIRAPINTO,RedatorDesignado
emquesto:
Constataoessencialdesconsideraodepessoasjurdicas
implementadapelaautoridadefiscalaexistnciadeelementosqueconfigurem
afaltadepropsitonegocialououtraformadeabusodedireitocomfinalidade
elisiva. No presente caso, alm de apontar indcios de falta de autonomia, a
fiscalizao confronta os balanos apresentados pela fiscalizada para
demonstrar que os resultados apurados pela CST OVERSEAS transitaram
apenasformalmentepelopatrimniodasempresasmaisprximasfiscalizada
noBrasilnacadeiasocietria.PrincipalmenteaCSTBV,cujoslucrosestariam
protegidos da pretenso fiscal brasileira por tratado internacional firmado
entreBrasileHolanda,seria,noentenderdafiscalizao,apenasumapessoa
jurdica intencionalmente interposta na cadeia societria com o propsito
especficodenoteroslucrosdaCSTOVERSEAStributadosnoBrasil.
A tese da fiscalizao repousa na constatao de que a
fiscalizada no Brasil era a destinatria final dos lucros originados na CST
Overseas(Cayman),osquaiseramrecebidosattulodeemprstimosparafins
deprpagamentodeexportao,contidosnascontas112901/21pelaCSTBV
(contasdeativo)e214114/314pelafiscalizada(contadoativo).Ainterposio
das empresas CST BV e da SKADDEN teria se prestado a transformar esses
lucros em lucros protegidos por tratado internacional firmado entre Brasil e
Reino Unido, que territorialmente no alcana o pas em que efetivamente
auferidososlucrosemquesto(IlhasCayman).[...]
[...]
Em sntese, segundo a fiscalizao, o mesmo planejamento
fiscalteriaservidotantoparaafastaratributaosobreoslucrosapuradospor
controladasediadaemparasofiscal(medianteinterposiodasubsidiriaem
pasbeneficiadoportratadointernacional),quantopara[...]
Esclareasequeaautoridadefiscal,emsuadesconsiderao
para fins fiscais de empresas pertencentes cadeia societria, no apontou
defeito na constituio das controladas mas sim na existncia e desgnio das
empresasCSTBVeSKADDEN.
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S1C4T2
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Portanto,
mostramse
suficientes
os
elementos
caracterizadoresdacondutailegalapresentadapelacontribuinte,evidenciando
claramente a realizao de verdadeiro planejamento tributrio com abuso de
direitoefraudelei(nocaso,aplicaodoartigo74daMP2.15835),que
Documento assinado digitalmente conforme MP n 2.200-2 de 24/08/2001
deveserrechaadopeloFisco.
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Fl.934
Aquestodeveseravaliadapordoisaspectos:onormativoe
oftico.
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Daleituradotextolegalnosevislumbraqualquerdistino
entre controladas diretas ou indiretas para efeito de adio, ao resultado da
controladora, dos lucros auferidos pelas controladas no exterior. Talvez a
principal razo esteja no prprio conceito de sociedade controlada definida
como aquela na qual a controladora, diretamente ou atravs de outras
controladas, titular de direitos de scio que lhe assegurem, de modo
permanente, preponderncia nas deliberaes sociais e o poder de eleger a
maioriadosadministradores(Lein6.404/76,2,doart.243).
Na exposio de motivos do mencionado dispositivo, a
ausnciadedistinoficaaindamaisclara:
" O conceito de sociedade
controladora corresponde ao de
acionista controlador, do pargrafo
nico do art.116, com as adaptaes
necessrias
para
compreender
quaisquer formas de sociedade
controladas (e no apenas a de
companhia) e a possibilidade de
controleindireto,atravsdecadeiaou
pirmide de sociedades. Alm disso,
no se requer, no caso de sociedades,
o efetivo exercciodo poderdedirigir
as atividades das sociedades
controladas, que se presume nas
relaesintersocietrias"
Adefiniodalegislaocivilecomercialfoiabraadapela
legislaotributriacomareproduoliteraldoconceitonotextodo2,do
art.384,doRIR/99.
2 Considerase controlada a
sociedade na qual a controladora,
diretamente ou atravs de outras
controladas, titular de direitos de
scio que lhe assegurem, de modo
permanente, preponderncia nas
deliberaes sociais e o poder de
eleger a maioria dos administradores
(Lein6.404,de1976,art.243,2)
Portanto,paraalegislaosocietriaefiscal,inclusivepara
o artigo 25 da Lei n 9.249/95, que trata de lucros auferidos no exterior por
controladas, no h distino jurdica entreas empresas em que se mantenha
controlediretoouindireto.
Sob essa tica, as empresas controladas pela [...] so
por aquelas
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devemseradicionadosaoresultadodacontroladoranoBrasil.Nostermosda
legislao j mencionada em momento anterior deste voto, a adio deve
ocorrer de forma individualizada levandose em considerao o resultado das
controladasindiretasseparadamentedascontroladasdiretas[...].
IA
NohdvidasdequeostratadosassinadospeloBrasileReinoUnido/Pases
baixosparaevitaraduplatributaojamaistiveramcomoobjetivoimpossibilitaraexaode
resultados auferidos em outros territrios, em especial em pases com tributao favorecida
(parasosfiscais),sobpenadedarseguaridaaoabusodedireitoaplicadoaostratados.
Assimsendo,entendoque,nesseponto,adecisorecorridadevesermantida,
negandoseprovimentoaorecursoemrelaoatalmatria.
(assinadodigitalmente)
FERNANDOBRASILDEOLIVEIRAPINTORedatorDesignado
O DE ANDRADE COUTO
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