Web Soares

Caderno de Direito Tributrio - 2006
Jos Eduardo Soares de Melo
ESCOLA DA MAGISTRATURA DO
TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 4 REGIO
Direo
Desembargador Federal Luiz Carlos de Castro Lugon
Conselho
Desembargador Federal Paulo Afonso Brum Vaz
Desembargador Federal Antnio Albino Ramos de Oliveira
Coordenador Cientfico do Mdulo de Direito Tributrio
Juiz Federal Leandro Paulsen
Assessoria
Isabel Cristina Lima Selau
__________________________________________
CADERNO DE DIREITO TRIBUTRIO - 2006
Organizao e Reviso Diviso de Ensino

Maria Luiza Bernardi Fiori Schilling
Reviso Diviso de Publicaes
Arlete Hartmann
Leonardo Schneider
Maria Aparecida Corra de Barros Berthold
Maria de Ftima de Goes Lanziotti
Capa e Editorao Diviso de Editorao e Artes
Alberto Pietro Bigatti
Artur Felipe Temes
Marcos Andr Rossi Victorazzi
Rodrigo Meine
Apoio
Seo de Reprografia e Encadernao
Contatos:
E-mail: emagis@trf4.gov.br
Assessoria: (51) 3213-3040
Diviso de Ensino: (51) 3213-3041
Diviso de Publicaes: (51) 3213-3043
Diviso de Editorao e Artes: (51) 3213-3046
www.trf4.gov.br/emagis

Apresentao
O Currculo Permanente criado pela Escola da Magistratura do

Tribunal Regional Federal da 4 Regio - EMAGIS - um curso realizado em
encontros mensais, voltado ao aperfeioamento dos juzes federais e juzes federais
substitutos da 4 Regio, que atende ao disposto na Emenda Constitucional n
45/2004. Tem por objetivo, entre outros, propiciar aos magistrados, alm de uma
atualizao nas matrias enfocadas, melhor instrumentalidade para conduo e
soluo das questes referentes aos casos concretos de sua jurisdio.
O Caderno do Currculo Permanente fruto de um trabalho conjunto

desta Escola e dos ministrantes do curso, a fim de subsidiar as aulas e atender s
necessidades dos participantes.
O material conta com o registro de notveis contribuies, tais como

artigos, jurisprudncia selecionada e estudos de ilustres doutrinadores brasileiros e
estrangeiros compilados pela EMAGIS e destina-se aos magistrados da 4 Regio,
bem como a pesquisadores e pblico interessado em geral.

COMO CITAR ESTA OBRA:
MELO, Jos Eduardo Soares de.

Base de Clculo das Contribuies
Previdencirias. Porto Alegre: TRF 4 Regio, 2006 (Currculo Permanente.
Caderno de Direito Tributrio: mdulo 1)

NDICE
BASE DE CLCULO DAS CONTRIBUIES PREVIDENCIRIAS
Ministrante: Jos Eduardo Soares de Melo
Ficha Tcnica........................................................................................................................
Apresentao.........................................................................................................................
02
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Texto: Contribuies Sociais. Seguridade Social/Previdenciria. Base de Clculo

Autor: Jos Eduardo Soares de Melo
I-
Sistemtica Constitucional..............................................................................................
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II - Estrutura Normativa........................................................................................................
1. Aspectos pessoal, material, alquota, temporal e espacial.........................................
2. Base de clculo (quantificao)..................................................................................
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III - Contribuies Sociais Genricas.....................................................................................

1. Fundo de Garantia por Tempo de Servio..................................................................
2. Sistema "S".................................................................................................................
3. Salrio-Educao........................................................................................................
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IV - Contribuies Interventivas no Domnio Econmico.......................................................

1. AFRMM.......................................................................................................................
2. Programa de Estmulo Integrao Universidade-Empresa para Apoio Inovao.
3. Importao e Comercializao de petrleo, derivados, gs natural e derivados, e
lcool etlico combustvel................................................................................................
4. Fundo de Universalizao dos Servios de Telecomunicaes (FUST)....................
5. Fundo para o Desenvolvimento das Telecomunicaes (FUNTTEL).........................
6. CONDECINE...............................................................................................................
7. SEBRAE......................................................................................................................
8. Pesquisa e desenvolvimento do setor eltrico e para o programa de eficincia
energtica no uso final....................................................................................................
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V - Contribuies de Interesse das Categorias Profissionais ou Econmicas......................
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VI- COSIP.............................................................................................................................
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VII- Contribuies Sociais da Seguridade Social...................................................................

1. PIS...............................................................................................................................
2. PASEP........................................................................................................................
3. PIS-PASEP e COFINS-Importao.............................................................................
4. CPMF..........................................................................................................................
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VIII- Contribuies Sociais da Seguridade Social/Previdenciria..........................................

1. COFINS.......................................................................................................................
2. Lucro...........................................................................................................................
3. Receita de Concursos de Prognsticos......................................................................
4. Folha de Salrios e Rendimentos do Trabalho...........................................................
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CONTRIBUIES SOCIAIS. SEGURIDADE SOCIAL/PREVIDENCIRIA. BASE DE

CLCULO
JOS EDUARDO SOARES DE MELO

Doutor e Livre Docente em Direito. Professor Associado da Faculdade de Direito da PUC-SP.
Visiting Scholar da Universidade da Califrnia (Berkeley). Consultor Tributrio
I - SISTEMTICA CONSTITUCIONAL
O conceito, a qualificao, a compreenso e as espcies de contribuies sociais demandam

anlise sistemtica da Constituio Federal com o objetivo de assentar os fundamentos primordiais
dessa categoria jurdica a serem observados na instituio da legislao ordinria.
O ordenamento constitucional contm diretrizes dogmticas, compreendendo verdades
normativas que devem ser rigorosamente obedecidas por todos os destinatrios e perseguidas at
suas ltimas conseqncias.
Constitui-se de princpios e regras especficas, sendo a matria tributria/previdenciria
disciplinada em captulo prprio da CF (arts. 145 a 156) e em normas esparsas (7, III; 195, 201, 202,
212, 5, 239, 1 e 4, 240 e no Ato das Disposies Transitrias relativo EC 42/03). Os
contornos, as balizas e os limites da tributao encontram-se estatudos na Constituio. Trata-se de
lei fundamental e suprema do Estado, conferindo poderes e estabelecendo direitos e garantias
individuais.
A CF no cria tributos (inclusive contribuies da seguridade/previdencirias), mas outorga
competncias s pessoas jurdicas de direito pblico, relativamente a diversas materialidades
(negcios, atos, estados e situaes) para instituir a devida obrigao (de dar) imputada aos
particulares e pertinente ao recolhimento da quantia devida aos cofres pblicos.
Embora as diversificadas obrigaes atribudas s pessoas privadas tenham como sujeito de
direito o Estado e decorram de lei ou contrato tambm submetido lei, as de natureza compulsria
contm uma ndole coativa, independente da vontade do seu devedor. Para tanto, basta a ocorrncia
concreta do pressuposto de fato previsto hipoteticamente na lei para gerar a obrigao fiscal.
Essa a razo pela qual o STF decidiu que a contribuio confederativa (art. 8, IV, da CF)
no tem carter tributrio e nem compulsria para os empregados no-filiados ao respectivo
sindicato (Smula n 666), em face do que no necessria a edio de lei para fix-la, mas apenas
resoluo de assemblia geral. Distingue-se da contribuio sindical de interesse das categorias
profissionais, de natureza tributria, prevista no art. 149 da Constituio.
A tributao tem como raiz a sistemtica constitucional, de cujos princpios e regras se
permite conhecer a sua essncia e distingui-la de demais obrigaes, alm de delinear as
caractersticas de cada espcie de tributo.

Essa situao consubstancia o "regime jurdico", caracterizado por um conjunto de princpios,

normas e categorias que informam o funcionamento do instituto jurdico tributrio/previdencirio,
compreendendo um complexo lgico de postulados interligados no plano vertical e horizontal.
Tem como contedo os princpios constitucionais genricos (federativo, republicano,
legalidade, anterioridade, irretroatividade e igualdade); princpios tributrios (capacidade contributiva
e vedao ao confisco); princpios da seguridade social (universalidade, uniformidade, equidade na
forma de participao no custeio e solidariedade); princpios pertinentes administrao pblica
(moralidade, impessoalidade, publicidade e eficincia); normas de competncia; diplomas normativos
(leis complementares, ordinrias, medidas provisrias, resolues, decretos legislativos, convnios);
imunidades e desoneraes fiscais.
Considera-se tributo a receita pblica de carter compulsrio prevista em lei e devida
consoante as materialidades e respectivas competncias constitucionais, e pautada por princpios
confirmadores de peculiar regime jurdico.
A sistemtica constitucional abrange as figuras tributrias seguintes:

a) impostos (arts. 153, 155 e 156) concernem a fatos, atos, situaes, inerentes ao particular
(negcios mercantis, operaes financeiras, prestaes de servios, importaes, exportaes, etc.),
indicadores de capacidade contributiva, no vinculados a um comportamento estatal;
b) taxas (art. 145, II) decorrentes de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao
contribuinte, ou postos sua disposio (licena, servio judicirio, fiscalizao de obras, limpeza,
etc.), ou relativos ao exerccio regular do poder de polcia, caracterizando a remunerao de uma
atividade do poder pblico, regido pelo princpio da retributividade;
c) contribuies de melhoria (art. 145, III) relativas valorizao imobiliria decorrente de
obra pblica realizada, fundada no princpio da proporcionalidade ao benefcio especial recebido pelo
titular do imvel;
d) emprstimo compulsrio (art. 148) em razo de calamidade pblica, guerra externa ou
sua iminncia e investimento pblico de carter urgente e de relevante interesse nacional, tendo
como nota caracterstica a restituibilidade;
e) contribuies sociais, corporativas, interventivas e de seguridade social (arts. 7, III;
149; 149-A; 195; 212, 5; 239; 240; e EC 42/03), fundadas em atos vinculados e no vinculados
atuao estatal, tendo como nota distintiva sua destinao constitucional (fundos, entidades,
categorias profissionais, verba oramentria especfica, etc.), beneficiando diretamente a terceiros e
indiretamente aos seus contribuintes.
A parafiscalidade representa a autorizao para que as normas relativas s contribuies

disponham sobre a legitimidade dos rgos destinatrios para exigi-las e ficarem com o produto de
sua arrecadao como legtimos titulares (SENAI, SENAC, SENAR, Conselho Regional de Medicina,
Fundo Nacional de Educao, Fundo Nacional de Desenvolvimento Cientfico e Tecnolgico,
CONDECINE, INSS, etc.).

O STF consagrara a natureza tributria das contribuies sociais (RE 138.284-CE - Rel. Min.
Carlos Velloso, j. 1.7.1992 - DJU 28.8.1992), ressaltando-se o voto vencedor do Ministro Relator, no
sentido de que as contribuies parafiscais tm carter tributrio, tendo o art. 149 da CF institudo
trs tipos de contribuies: a) contribuies sociais; b) de interveno; c) corporativas. As primeiras,
as contribuies sociais, desdobram-se, por sua vez, em: a.1) contribuies de Seguridade Social;
a.2) outra de Seguridade Social; e a.3) contribuies sociais gerais.
II - ESTRUTURA NORMATIVA
1. ASPECTOS PESSOAL, MATERIAL, ALQUOTA, TEMPORAL E ESPACIAL
A hiptese de incidncia das figuras tributrias/previdencirias, como o caso das

contribuies, deve compreender os elementos de natureza pessoal, material, quantitativo, temporal
e espacial.
O aspecto pessoal concerne s pessoas envolvidas na relao jurdica e que se vinculam
obrigao tributria, tendo de um lado os titulares da competncia impositiva (Unio e Municpios), de
conformidade com as partilhas de receitas previstas na CF; e, de outro, as pessoas que mantm
relao com a materialidade tributria.
Nas contribuies sociais, os sujeitos ativos sero as entidades parafiscais (fundos, etc.),
enquanto que a CF faz indicao expressa de determinados sujeitos passivos, como o caso do
empregador, empresa, entidade equiparada, trabalhador, segurados da previdncia, produtor,
parceiro, meeiro, arrendatrio rural, pescador, etc., tambm revelando implicitamente demais
contribuintes (entidades econmicas, pessoas filiadas a categorias profissionais, etc.).
O aspecto material consiste em determinados negcios jurdicos, estados, situaes e
servios dispostos na CF, que representem fenmeno revelador de riqueza e que sejam praticados
ou pertinentes ao prprio contribuinte.
Nas contribuies h plena estipulao de "faturamento ou receita", decorrente de negcios
mercantis ou civis, rendimentos do trabalho, lucro, como resultado positivo de atividade empresarial,
etc.
A alquota representa um determinado percentual aplicvel sobre a base de clculo
(examinado em tpico especfico), compondo o aspecto quantitativo do tributo.
O aspecto temporal consiste na fixao de um determinado momento em que se deve reputar
acontecida a materialidade do tributo, tendo em vista que a norma deve conter a circunstncia de
tempo certo. Embora a materialidade possa ser composta por diversos acontecimentos, tem que ser
considerada una e incindvel, razo pela qual inadequada a classificao de fatos geradores
simples ou complexos, instantneos e continuados.
A incidncia tributria ataca o resultado da materialidade, que - enquanto no verificada - no
faz eclodir o tributo, desencadeando os efeitos que lhes so pertinentes. Como o nascimento da
obrigao tributria/previdenciria deve guardar efetivo vnculo com a matria da qual decorre, o

legislador elege diversificados momentos em que o tributo passa a ter nascimento. Nas contribuies
sociais, o legislador fixa um determinado perodo de tempo (faturamento mensal, lucro trimestral, etc.)
conclusivo do fato imponvel.
O aspecto espacial significa que, por uma situao natural, os fatos tributrios ocorrem em
um determinado lugar, cumprindo ao legislador estabelecer o local em que, uma vez ocorrida a
situao material, se reputa devida a obrigao. Compreende tanto o mbito territorial da validade da
lei, quanto um local especfico (estabelecimento, etc.). Nas contribuies sociais, a incidncia
abrange todos os fatos realizados no territrio nacional, no caso das exaes de competncia do
rgo federal.
2. BASE DE CLCULO (QUANTIFICAO)
O aspecto quantitativo constitui a dimenso da obrigao tributria, positivando o montante

devido pelo contribuinte/responsvel, ou seja, o efetivo valor a ser recolhido aos cofres pblicos, ou
fundos, rgos, etc., sendo certo que a circunstncia de a CF no indicar seus elementos (base de
clculo e alquota, como regra geral) no significa que o legislador esteja livre para determin-las
como melhor entender.
A grandeza contida no tributo constitui aspecto fundamental da estrutura de qualquer tipo
tributrio, caracterizando o quantum debeatur, apontando incisivamente que a importncia da base
imponvel nuclear, j que a obrigao tributria tem por objeto sempre o pagamento de uma soma
em dinheiro, que somente pode ser fixada em referncia a uma grandeza prevista em lei e nsita no
fato imponvel, ou dela decorrente, ou com ela relacionada (Geraldo Ataliba, Hiptese de Incidncia
Tributria, Malheiros, So Paulo, 1993, p.10 e 105).
A materialidade de cada tributo, por si s, suficiente para medir normativamente o quantum
a ser devido pelo sujeito passivo da obrigao. Os fatos, atos, operaes, situaes e estados
constituidores das materialidades contm nsitas grandezas econmicas que passam a ser
reveladas pelo editor da norma impositiva.
natural, lgica e imprescindvel a vinculao da matria tributria com a base imponvel,
pois esta, simplesmente, limita-se a medi-la, razo pela qual Juan Ramallo Massanet ensina que "la
desvinculacin entre objeto del tributo y presupuesto de hecho produce una distorsin en el sistema
tributrio" ("Hecho Imponible Y Cuantificacin de La Prestacin Tributaria", RDT vols. 11/12, p. 29).
A base imponvel deve manter considerao ntima no s com o objeto tributrio, mas
correlao com a capacidade econmica do contribuinte, inerente ao seu aspecto pessoal e
intimamente vinculada ao fato tributrio previsto normativamente.
III - CONTRIBUIES SOCIAIS GENRICAS
1. FUNDO DE GARANTIA POR TEMPO DE SERVIO
10

O FGTS (art. 7, III) incorpora a sistemtica anteriormente disciplinada em lei ordinria, sendo
constitudo por saldo de contas bancrias, vinculadas em nome dos trabalhadores, decorrentes de
depsitos efetuados por seus empregadores, correspondentes a percentuais de remunerao pagas,
ou devidas, em ms anterior.
A Lei Complementar n 110, de 29.6.01 (regulamentada pelo Decreto federal n 3.913, de
11.9.01), criou uma nova contribuio devida pelos empregadores em caso de despedida de
empregado sem justa causa (a ttulo de multa), alquota de 10% (dez por cento) sobre o montante
de todos os depsitos devidos referentes ao Fundo, durante a vigncia do contrato de trabalho,
acrescido das remuneraes aplicveis s contas vinculadas a partir de 29.09.01.
Tambm instituiu contribuio alquota de 0,5% (cinco dcimos por cento) sobre a
remunerao devida, passando de 8% (oito por cento) para 8,5% (oito e meio por cento) pelo prazo
de 60 (sessenta) meses at novembro de 2006.
Essas contribuies so criticadas porque no privilegiam determinada categoria profissional
e nem intervm no domnio econmico; constituem fundo indenizatrio (despesa no prevista pela
CF) para propiciar recursos Caixa Econmica Federal em face de condenaes judiciais em razo
de aplicar correo com ndices defasados; alm de inexistir correlao lgica entre os beneficirios
dos recursos (pessoas que no tiveram a integral correo) e os contribuintes (empregadores atuais).
O STF decidiu o seguinte:
Ementa.
Ao direta de inconstitucionalidade. Impugnao de artigos e
de expresses contidas na Lei Complementar federal n 110,
de 29 de junho de 2001. Pedido de liminar.
- A natureza jurdica das duas exaes criadas pela lei em causa,
neste exame sumrio, a de que so elas tributrias,
caracterizando-se como contribuies sociais que se enquadram na
subespcie contribuies sociais gerais, que se submetem
regncia do artigo 149 da Constituio e no a do artigo 195 da
Carta Magna.
- No-ocorrncia de plausibilidade jurdica quanto s alegadas
ofensas aos artigos 145, 1, 154, I, 157, II, e 167, IV, da
Constituio.
- Tambm no apresentam plausibilidade jurdica suficiente para a
concesso de medida excepcional, como a liminar, as alegaes
de infringncia ao art. 5, LIV, da Carta Magna e ao artigo 10, I, de
seu ADCT.
- H, porm, plausibilidade jurdica no tocante argio de
inconstitucionalidade do artigo 14, caput, quanto expresso
produzindo efeitos, e seus incisos I e II da Lei Complementar
objeto desta ao direta, sendo conveniente, dada a sua relevncia,
a concesso da liminar nesse ponto.
- Liminar deferida em parte, para suspender ex tunc e at final
julgamento, a expresso produzindo efeitos do caput do artigo 14,
11

bem como seus incisos I e II, todos da Lei Complementar federal n

110, de 29 de junho de 2001".
(Med. Caut. em Ao Direta de Inconstitucionalidade 2.556-DF,
Plenria, Rel. Min. Moreira Alves, j. 9.10.02, DJU 1 de 8.8.03, p. 87).
2. SISTEMA "S"
As contribuies relativas aos Servios Sociais Autnomos referem-se s exaes

compulsrias dos empregadores sobre a folha de salrios, destinadas s entidades privadas de
servio social e de formao profissional vinculadas ao sistema sindical (SENAI, SESI, SESC e
SENAC).
Essas contribuies foram institudas na vigncia da CF-46 e expressamente recepcionadas
pela CF-88 (art. 240), enquadrando-se no mbito do art. 149.
Consoante a legislao ordinria, por exemplo, o SESC (Servio Social do Comrcio) tem por
finalidade planejar e executar, direta ou indiretamente, medidas pertinentes ao bem-estar social e
melhoria do padro de vida dos comercirios (Decreto-Lei n 9.853 de 13.9.46); enquanto o SENAC
(Servio Nacional de Aprendizagem Comercial) tem por escopo organizar e administrar escolas de
aprendizagem comercial e cursos de especializao na rea do comrcio (Decreto-Lei n 8.621 de
10.1.46).
Questionou-se a respeito da legitimidade de exigncia dessas especficas contribuies de
pessoas que no tivessem natureza comercial, como o caso das empresas prestadoras de
servios, sob o fundamento de que tais verbas teriam destinao especfica ao mbito comercial.
O STJ firmou a diretriz seguinte:
Ementa.
Tributrio. Contribuio para o SESC e Senac. Entidade
Hospitalar. Entidade Vinculada Confederao cuja
Integrao Pressuposto da Exigibilidade da Exao.
Recepo do art. 577 da CLT e seu Anexo pela Constituio
Federal. Contribuio Compulsria Concretizadora da
Clusula Ptrea de Valorizao do Trabalho e Dignificao do
Trabalhador. Empresa Comercial. Autoqualificao, merc
dos Novos Critrios de Aferio de Ocorrncia de Violao da
Lei Luz do Princpio de Supradireito determinando a
Aplicao da Norma aos Fins Sociais a que se destina, Luz
de seu Resultado. Regras Maiores de Hermenutica e
Aplicao do Direito.
1. As empresas prestadoras de servios mdicos e
hospitalares esto includas dentre aqueles que devem
recolher, a ttulo obrigatrio, contribuio para o SESC e para
o Senac, porquanto enquadradas no plano sindical da
Confederao Nacional do Comrcio, consoante a
classificao do artigo 577 da CLT e seu anexo,
12

recepcionados pela Constituio Federal (art. 240) e

confirmada pelo seu guardio, o STF, a assimilao no
organismo da Carta Maior, ...
3. As contribuies referidas visam a concretizar a promessa
constitucional insculpida no princpio ptreo da valorizao do
trabalho humano, encartado no artigo 170 da Carta Magna,
verbis: A ordem econmica, fundada na valorizao do
trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a
todos existncia digna, conforme os ditames da justia social,
(...).
4. Os artigos 3 do Decreto-Lei 9.583, de 1946, e 4 do
Decreto-Lei 8.612/46 estabelecem como sujeitos passivos da
exao em comento os estabelecimentos integrantes da
Confederao a que pertence e sempre pertenceu a
recorrente (antigo IAPC; DL 2.381/40) conferindo legalidade
exigncia tributria.
5. Os empregados do setor de servios dos hospitais e casas
de sade, ex-segurados do IAPC, antecedente orgnico das
recorridas, tambm so destinatrios dos benefcios
oferecidos pelo SESC e pelo Senac.
6. As prestadoras de servios que auferem lucros so,
inequivocamente, estabelecimentos comerciais, quer por fora
do seu ato constitutivo, oportunidade em que elegeram o
regime jurdico prprio a que pretendiam se submeter, quer
em funo da novel categorizao desses estabelecimentos,
luz do conceito moderno de empresas.
7. O SESC e o Senac tm como escopo contribuir para o
bem-estar social do empregado e a melhoria do padro de
vida do mesmo e de sua famlia, bem como implementar o
aprimoramento moral e cvico da sociedade, beneficiando
todos os seus associados, independentemente da categoria a
que pertenam. ...
9. Consectariamente, a natureza constitucional e de cunho
social e preventivo do empregado, das exaes sub judice,
implica que o empregador contribuinte somente se exonere do
tributo, quando integrado noutro servio social, visando a
evitar relegar ao abrigo os trabalhadores do seu segmento,
em desigualdade com os demais, gerando situao
antieconmica e injustia.
10. A pretenso da exonerao dos empregadores quanto
contribuio
compulsria
em
exame
recepcionada
constitucionalmente em benefcio dos empregados encerra
arbtrio patronal, merc de gerar privilgio abominvel aos que
atravs da via judicial pretende dispor daquilo que pertence
aos empregados, deixando calva a ilegitimidade da
pretenso deduzida".
13

(Resp 431.347-SC - Primeira Seo - Rel. Min. Luiz Fux, j.

23.10.02, DJU de 25.11.02, p. 180).
3. SALRIO-EDUCAO
A CF (art. 212, 5) estabelece que o ensino fundamental pblico ter como fonte adicional
de financiamento o salrio-educao, tendo as leis federais n 9.424, de 24.12.96, e n 9.766, de
18.12.96 (regulamentadas pelo Decreto n 3.142, de 16.8.99), disposto o seguinte:
a) a contribuio devida pelas empresas calculada com base na alquota de 2,5% (dois
inteiros e cinco dcimos por cento), incidente sobre o total das remuneraes pagas ou creditadas, a
qualquer ttulo, aos segurados-empregados, ressalvadas as excees legais, sendo que, no caso de
remunerao de empregados contratados por prazo determinado, a alquota de 1,25% (um inteiro e
vinte cinco centsimos por cento);
b) a empresa entendida como qualquer firma individual ou sociedade que assume o risco de
atividade econmica, urbana ou rural, com fins lucrativos ou no, bem como as empresas e demais
entidades, pblicas ou privadas, vinculadas Seguridade Social;
c) considera-se entidade pblica a sociedade de economia mista, a empresa pblica, bem
assim as demais sociedades institudas e mantidas pelo poder pblico;
d) os empregados so os segurados obrigatrios da Seguridade Social;
e) integram a receita do salrio-educao os acrscimos legais a que esto sujeitos os
contribuintes em atraso, como o caso da atualizao monetria dos juros de mora e da multa.
O STF decidiu que " constitucional a cobrana do salrio-educao, seja sob a Carta de
1969, seja sob a Constituio Federal de 1988, e no regime da Lei 9.424/96" (Smula n 732).
IV - CONTRIBUIES INTERVENTIVAS NO DOMNIO ECONMICO
Para a sua instituio (art. 149 da CF) devem ser considerados os princpios gerais da
atividade econmica, previstos nos arts. 170 a 181 da CF, especialmente no que tange preservao
da soberania nacional, propriedade privada, funo social da propriedade, livre concorrncia, defesa
do consumidor, defesa do meio ambiente, reduo das desigualdades regionais e sociais, busca do
pleno emprego, tratamento favorecido para as empresas de pequeno porte, etc.
Essas contribuies tm por mbito o domnio econmico, cujo conceito no de fcil
compreenso e delimitao, devendo ser examinadas na CF as inmeras ingerncias do Estado na
esfera econmica, desconsiderando os servios pblicos, o poder de polcia, as obras pblicas, as
atividades monopolizadas, a excepcional explorao direta da atividade econmica, a regulao da
atividade econmica, contrapostas s situaes em que se outorga liberdade para a atuao dos
particulares.
14

A expresso "domnio econmico" (mbito de atuao das pessoas privadas) distingue-se da

"ordem econmica" (campo de atividade estatal). No tem sentido lgico entender que o Estado
possa, ou deva, intervir em rea que lhe privativa e exigir contribuio dos particulares para regular
as atividades que so de sua exclusiva competncia.
1. AFRMM
O Adicional ao Frete para a Renovao da Marinha Mercante fora institudo para atender os
encargos da interveno da Unio nas atividades de apoio ao desenvolvimento da marinha mercante
e da indstria de construo e reparao naval brasileira.
A incidncia ocorre na entrada no porto de descarga, sendo cobrado das
empresas
brasileiras e estrangeiras de navegao que operam em porto brasileiro, de acordo com o

conhecimento de embarque e o manifesto de carga, decorrente do transporte de carga de qualquer
natureza.
Deve ser calculado sobre o frete, considerado como a remunerao do transporte mercante
porto a porto, includas as despesas porturias com a manipulao de carga, constantes do
conhecimento de embarque, anteriores e posteriores a esse transporte, e outras despesas de
qualquer natureza pertinentes ao transporte.
O Adicional ser recolhido pelo consignatrio da mercadoria transportada, ou por seu
representante legal, em prazo contado do incio efetivo do descarregamento da embarcao, e
destinado ao Fundo de Marinha Mercante, a empresa brasileira de navegao.
Trata-se de tributo de estranha denominao e impreciso normativa, notadamente pelo fato
de ter ingressado no mundo jurdico sob a gide da anterior CF (Decretos-Leis n 2.404, de 23.12.87,
e n 2.414, de 12.2.88), poca em que o STF havia decidido que no era tributo, mas contribuio
parafiscal, no sendo abrangido pela imunidade prevista na alnea d do inciso III do art. 19 da
Constituio Federal (Smula n 553).
Na CF/88 no h dvida de que o Adicional contm notas genricas de imposto (ICMS - art.
155, II) prestao de servio de transporte (exao no vinculada atividade estatal) pelo que
no reuniria as condies jurdicas para ser recepcionado pela vigente CF, porquanto se mostra
incompatvel com o apontado tributo estadual, revelando as mesmas materialidades e quantificaes
econmicas.
O STF dirimiu a controvrsia na forma seguinte:
Constitucional. Tributrio. Adicional ao Frete para Renovao

da Marinha Mercante - AFRMM. Contribuio Parafiscal ou
Especial de Interveno no Domnio Econmico, CF, art. 149,
art. 155, 2, IX; ADCT, art. 36.
15

I - O Adicional ao Frete para Renovao da Marinha Mercante

- AFRMM - uma contribuio parafiscal ou especial;
contribuio de interveno no domnio econmico, terceiro
gnero tributrio, distinta do imposto e da taxa (CF, art. 149).
II - O AFRMM no incompatvel com a norma do art. 155,
2, IX, da Constituio. Irrelevncia, sob o aspecto tributrio
da alegao no sentido de que o Fundo de Marinha Mercante
teria sido extinto, na forma do disposto no art. 36, do ADCT.
III - RE no conhecido.
(RE n 177.137-2-RS - Pleno - Rel. Min. Carlos Velloso, j.
25.5.95).
O acrdo ressaltou que, como contribuio de interveno no domnio econmico, foi
recebido pela CF 88, art. 149, destinando-se a atender aos encargos da interveno da Unio nas
atividades de navegao mercante. Afastou a aplicabilidade das diversas limitaes previstas na CF
( 2 do art. 145, arts. 153, 155 e 156), sublinhando que as vedaes expressas na CF (arts. 1250,
151 e 152) no so aplicveis.
2. PROGRAMA DE ESTMULO INTEGRAO UNIVERSIDADE-EMPRESA PARA APOIO

INOVAO
Esta contribuio devida pela pessoa jurdica detentora de licena de uso ou adquirente de
conhecimentos tecnolgicos, bem como por aquela signatria de contratos que impliquem
transferncia de tecnologia, firmados com residentes ou domiciliados no exterior (Leis federais n
10.618, de 29.12.2000, e n 10.332, de 19.12.01, e Decretos n 3.949, de 30.10.01, e n 4.195, de
11.04.02).
A contribuio incidir sobre os valores pagos, creditados, entregues, empregados ou
remetidos, a cada ms, a residentes ou domiciliados no exterior, a ttulo de remunerao decorrente
das mencionadas obrigaes, aplicando-se a alquota de 10% (dez por cento).
Dever ser recolhida ao Tesouro Nacional e destinada ao Fundo Nacional de
Desenvolvimento Cientfico e Tecnolgico (FNDCT).
Fica estabelecida a concesso de crdito incidente sobre a contribuio aplicvel s
importncias pagas, creditadas, entregues, empregadas ou remetidas para o exterior, a ttulo de
royalties de qualquer natureza, mediante utilizao de determinados percentuais. Referido crdito
ser utilizado, exclusivamente, para fins de deduo da contribuio incidente em operaes
posteriores, relativas a royalties.
Fundamenta-se no art. 218 da CF (captulo da cincia e tecnologia) e,

considerando que compete ao Estado promover e incentivar o desenvolvimento
16

cientfico, a pesquisa e a capacitao tecnolgica, no teria cabimento a referida

interveno.
Argumenta-se que a lei no favorece a livre iniciativa. A liberdade de escolha que orienta as
empresas quanto aquisio de tecnologia ou de quaisquer outros insumos, mas no a existncia de
um programa de cooperao entre as universidades e elas mesmas, principalmente quando os
recursos sairo de seu prprio caixa.
3. IMPORTAO E COMERCIALIZAO DE PETRLEO, DERIVADOS, GS NATURAL E

DERIVADOS E LCOOL ETLICO COMBUSTVEL
A EC 33/01 estatuiu que as contribuies de interveno no domnio econmico ( 2, III)

"podero incidir sobre a importao de petrleo e seus derivados, gs natural e seus derivados, e
lcool combustvel".
Ampliando o art. 177 da CF disps que essa nova contribuio dever atender aos seguintes
requisitos: (I) a alquota poder ser diferenciada por produto ou uso; reduzida ou restabelecida por ato
do Poder Executivo, no se aplicando o princpio da anterioridade; (II) os recursos arrecadados sero
destinados (a) pagamento de subsdios ou preos ou transporte de lcool, combustvel, gs natural, e
seus derivados e derivados de petrleo; (b) ao financiamento de projetos ambientais relacionados
com a indstria de petrleo e do gs; (c) ao financiamento de programas de infra-estutura de
transportes.
Esta especfica contribuio deixou de ter a exclusiva validao finalstica, para contemplar
tambm a causa; alm de distorcer o mbito de aplicao das respectivas verbas (como o caso do
financiamento de projetos e infra-estrutura de transportes referentes a atividade estranha ao domnio
econmico, relativo a empresas vinculadas a petrleo, gs e lcool).
A Lei federal n 10.336, de 19.12.01, instituiu a contribuio incidente sobre operaes com
petrleo, gs natural (e seus derivados) e lcool combustvel, tendo como contribuintes o produtor, o
formulador e o importador (pessoa fsica ou jurdica) dos combustveis lquidos.
Tem como fatos geradores as operaes realizadas pelos referidos contribuintes, de
importao e de comercializao no mercado interno de (I) gasolinas e suas correntes; (II) diesel e
suas correntes; (III) querosene de aviao e outros querosenes; (IV) leos combustveis (fuel-oil); (V)
gs liquefeito de petrleo, inclusive derivado de gs natural utilizados em mistura mecnica para a
produo de gasolinas ou de diesel, de conformidade com as normas estabelecidas pela Agncia
Nacional de Petrleo (ANP).
A base de clculo corresponde a determinadas unidades de medida e alquotas especficas,
sendo que do valor da CIDE incidente na comercializao, no mercado interno, de gasolinas, diesel,
querosene, gs liquefeito de petrleo e lcool etlico combustvel, poder ser deduzido do valor da
CIDE (I) pago na importao daqueles produtos; (II) incidente quando da aquisio daqueles produtos
de outro contribuinte. Essa deduo ser efetuada pelo valor global da CIDE pago nas importaes
17

realizadas no ms, considerado o conjunto de produtos importados e comercializados, sendo

desnecessria a segregao por espcie de produto.
O contribuinte poder, ainda, deduzir o valor da CIDE, pago na importao ou na
comercializao, no mercado interno, dos valores da contribuio para o PIS/PASEP e da COFINS
devidos na comercializao, no mercado interno, dos produtos indicados no pargrafo anterior, at
determinados limites.
4. FUNDO DE UNIVERSALIZAO DOS SERVIOS DE TELECOMUNICAES (FUST)
Tem por finalidade proporcionar recursos destinados a cobrir parcela do custo atribuvel ao
cumprimento das obrigaes de universalizao de servios de telecomunicaes, que no possa ser
recuperada com a explorao eficiente do servio (Lei federal n 9.998, de 17.8.2000, e Decreto n
3.624 de 5.10.2000).
As prestadoras de servios de telecomunicaes so contribuintes alquota de 1% (um por
cento) sobre o valor da receita operacional bruta de cada ms civil, decorrente da prestao dos
mencionados servios, com pagamento previsto at o dcimo dia do ms seguinte ao de apurao.
O produto da arrecadao deve destinar-se a distintas finalidades, como o segmento de
telefonia para aparelhar instituies de sade, estabelecimentos de ensino e bibliotecas, fornecimento
de terminais de computador, etc. Considerando que objetiva beneficiar pessoas desvinculadas das
prestadoras de servios de telecomunicaes, argumenta-se no sentido de sua inconstitucionalidade
pela inexistncia de especfica referibilidade.
5. FUNDO PARA O DESENVOLVIMENTO DAS TELECOMUNICAES (FUNTTEL)
Tem por finalidade estimular o processo de inovao tecnolgica, incentivar a capacitao de

recursos humanos, fomentar a gerao de empregos e promover o acesso de pequenas e mdias
empresas a recursos de capital, da indstria brasileira de telecomunicaes (Lei federal n 10.052, de
28.11.00, regulamentada pelo Decreto n 3.737, de 30.01.01).
Incidir 0,5% (meio por cento) sobre a receita bruta das prestadoras de servios de
telecomunicaes.
Considerando que Unio compete explorar diretamente, ou mediante concesso, os
referidos servios (art. 21, IX e XII, da CF), no caberia a interveno nesta atividade econmica.
6. CONDECINE
A Contribuio para o Desenvolvimento da Indstria Cinematogrfica tem como fato gerador

a veiculao, a produo, o licenciamento e a distribuio de obras cinematogrficas com fins
comerciais, por segmento de mercado a que forem destinadas (Medida Provisria n 2.228-1, de
6.9.01, Lei federal n 10.454, de 12.5.02, e Instrues Normativas SRF nos 4 e 5 de 29.5.02).
18

A contribuio ser devida pelo detentor dos direitos de explorao da obra ou de seus
direitos de licenciamento no Pas, uma nica vez a cada cinco anos para cada segmento do mercado,
e nos valores constantes de especficas tabelas, por ttulo ou captulo de obra cinematogrfica ou
videofonogrfica destinada aos seguintes segmentos de mercado: (I) salas de exibio; (II) vdeo
domstico em qualquer suporte; (III) servio de radiodifuso de sons e imagens; e (IV) outros
mercados.
As contribuies so apuradas mediante (a) aplicao de valor fixo sobre ttulos ou captulos
de obras veiculadas, produzidas, licenciadas ou distribudas; e (b) sobre a receita bruta dos
produtores, distribuidores ou intermedirios no exterior, alquota de 11% (onze por cento)
7. SEBRAE
O Servio de Apoio s Micro e Pequenas Empresas, institudo pela Lei federal n 8.209, de
12.4.90 (alterada pela Lei n 8.154 de 28.12.90), tem por objeto planejar, coordenar e orientar
programas tcnicos, projetos e atividades de apoio s micro e pequenas empresas, em conformidade
com as polticas nacionais de desenvolvimento.
Argumenta-se que o adicional destinado ao SEBRAE fora institudo aps a entrada em

vigor do novo Sistema Tributrio Nacional e de Seguridade Social, razo pela qual
revestiria juridicidade por se destinar a entidade privada, no se enquadrando no mbito do
art. 240 da CF (Servios Sociais Autnomos).
O STF decidiu que a contribuio do SEBRAE contribuio de interveno no domnio
econmico, no obstante a lei a ela se referir como adicional s alquotas das contribuies sociais
gerais relativas s entidades de que trata o art. 1 do Decreto-Lei 2.318/1986, SESI, SENAI, SESC,
SENAC. No se inclui, portanto, no rol do art. 240 da CF, sendo plenamente constitucional (RE 396.
266-3 - Pleno - Rel. Min. Carlos Velloso - j. 26.11.2003, DJU 1 de 27.2.2004, p. 22).
8. PESQUISA E DESENVOLVIMENTO DO SETOR ELTRICO E PARA O PROGRAMA DE

EFICINCIA ENERGTICA NO USO FINAL
As empresas concessionrias e permissionrias de servios pblicos de distribuio de

energia eltrica, as concessionrias de gerao e as empresas autorizadas produo independente
de energia eltrica, e concessionrias de servios pblicos de transmisso de energia eltrica ficam
obrigadas a aplicar anualmente determinadas percentagens de sua receita operacional lquida em
pesquisa e desenvolvimento do setor eltrico e programas de eficincia energtica no uso final, de
forma estabelecida especificamente (Lei federal n 9.991 de 24.7.2000, alterada pela Lei n 10.438,
de 26.4.2002).
Referidos encargos sero destinados ao Fundo Nacional de Desenvolvimento Cientfico e
Tecnolgico (FNDCT) e para a Agncia Nacional de Energia Eltrica (ANEEL) e sero aplicados em
projetos de pesquisa e desenvolvimento, em especial, nas regies Norte, Nordeste e Centro-Oeste,
19

sob a condio de que as entidades receptoras obtenham reconhecimento junto ao Ministrio do

Ministrio da Cincia e Tecnologia e credenciamento junto ao Ministrio da Educao, atendidas
exigncias especficas.
Encontra-se embasada nos arts. 170, VII, e 218 da CF, mas, embora seja vlida como
instrumento interventivo, critica-se a exao porque no foram fixados parmetros determinados com
referncia base de clculo (receita operacional lquida); h indefinio do aspecto temporal, bem
como com relao ao tempo para pagamento, inexistindo vinculao entre o elemento material e a
finalidade da contribuio.
V - CONTRIBUIES DE INTERESSE DAS CATEGORIAS PROFISSIONAIS OU ECONMICAS
Estas contribuies (art. 149 da CF) destinam-se a custear as pessoas jurdicas de direito
pblico ou privado, que tm por escopo fiscalizar e regular o exerccio de determinadas atividades,
bem como representar, coletiva ou individualmente, categorias profissionais, defendendo seus
interesses. Enquadram-se nesta categoria as contribuies que os mdicos pagam ao Conselho
Regional de Medicina.
A jurisprudncia entende que essas contribuies (a Conselhos Regionais de Farmcia,
Contabilidade, de Administrao e de Enfermagem) tm natureza tributria (decises publicadas nas
RDDT 29/179, 25/204 e 11/17-171).
As contribuies pagas pelos filiados Ordem dos Advogados do Brasil no tm natureza
tributria, porque, embora definida como autarquia profissional de regime especial ou sui generis, a
OAB no se confunde com as demais corporaes incumbidas do exerccio profissional, no estando
subordinada fiscalizao contbil, financeira, oramentria, operacional e patrimonial realizada pelo
Tribunal de Contas da Unio (STJ - Ediv no Resp 503.252-SC - Primeira Seo - Rel. Min. Castro
Meira - j. 25.8.2004 - DJU 1 de 18.10.2004, p. 181).
A contribuio anual devida Bolsa de Valores, instituda por instruo do Presidente da
Comisso de Valores Mobilirios, nada tem a ver com o Cdigo Tributrio Nacional. A Bolsa
entidade de natureza privada, cabendo aos seus associados decidir a forma de gesto da mesma
(STJ - Resp 409.122-PE - 2. T. - Rel. Min. Eliana Calmon - j. 17.6.2004, DJU 1 D 13.9.2004, PP.
194-195).
VI - COSIP
A Emenda Constitucional n 39, de 19.12.02, introduziu preceito CF-88 (art. 149-A)

dispondo sobre a contribuio para o custeio do servio de iluminao pblica, de competncia dos
Municpios. Entretanto, esta esdrxula contribuio no se compadece com a sistemtica
constitucional tributria, porque reveste a fisionomia da malsinada taxa de iluminao pblica, com
inconstitucionalidade decretada pelo STF, na forma seguinte:
20

Tributrio - Municpio de Niteri - Taxa de iluminao pblica Arts. 176 e 179 da Lei municipal n 480, de 24.11.1983, com a
redao dada pela Lei n 1.244, de 20.12.1993.
Tributo de exao invivel, posto ter por fato gerador servio
inespecfico, no mensurvel, indivisvel e insuscetvel de ser
referido a determinado contribuinte, a ser custeado por meio
do produto da arrecadao dos impostos gerais.
Recurso
no
conhecido,
com
declarao
de
inconstitucionalidade dos dispositivos sob epgrafe que
instituram a taxa no Municpio.
(RE 231.764-6 - Pleno - Rel. Min. Ilmar Galvo - j. 10.3.1999 DJU 1 de 21.5.1999, p. 25)
"O servio de iluminao pblica no pode ser remunerado mediante taxa" (Smula 670 do
STF).
Tendo o STF caracterizado a espcie tributria como "imposto" (exao no vinculada
atuao do poder pblico), no h fundamento constitucional para travesti-lo em outra espcie "contribuio" - como se a simples denominao pudesse alterar sua essncia jurdica.
Desnecessrio reproduzir os conceitos e as distintas caractersticas das referidas figuras
tributrias, mostrando a nova contribuio, prima facie, que no atende aos pressupostos para sua
previso normativa, uma vez que no se direciona a um grupo determinado de pessoas (ao contrrio,
atende a um nmero infinito de pessoas); no causa benefcio especial ao contribuinte (mas
coletividade); e nem se vincula a uma determinada entidade. Continua sendo caracterizado como
imposto com destinao especfica, de notria inconstitucionalidade.
VII CONTRIBUIES SOCIAIS DA SEGURIDADE SOCIAL
1. PIS
A contribuio para o Programa de Integrao Social (criado pela Lei Complementar n 7, de

7.9.70) encontra-se prevista na CF (art. 239) e destina-se a financiar o "programa do segurodesemprego" e o "abono" para empregados (at um salrio mnimo anual).
Incide sobre as operaes realizadas pelas empresas, considerando a Lei federal n 9.718/98
a "totalidade das receitas auferidas", como base de clculo, tendo legislao superveniente tambm
procedido a especficas excluses, na mesma forma prevista para a COFINS.
A MP n 1.858-11, reiterada diversas vezes (a ltima de n 2.158 de 24.8.01), estabelece que
as alquotas devidas pelas pessoas jurdicas que podem proceder a excluses na base de clculo (
1 do art. 22 da Lei n 8.212/81), fica reduzida para 0,65% em relao aos fatos geradores ocorridos a
partir de 01.02.99.
21

Entretanto, ser considerada a alquota de 1% sobre a folha de salrios das entidades

seguintes: (I) templos de qualquer culto; (II) partidos polticos; (III) instituies de educao e de
assistncia social; (IV) instituies de carter filantrpico, recreativo, cultural, cientfico e as
associaes a que se refere o art. 15 da Lei n 9.532/97; (V) sindicatos, federaes e confederaes;
(VI) servios sociais autnomos, criados ou autorizados por lei; (VII) conselhos de fiscalizao de
profisses regulamentadas; (VIII) fundaes de direito privado; (IX) condomnios de proprietrios de
imveis residenciais ou comerciais; e (X) Organizao das Cooperativas Brasileiras - OCB e as
Organizaes Estaduais de Cooperativas (art. 105, e seu 1, da Lei n 5.764 de 15.12.91).
Pelo fato das regras estruturadoras do PIS observarem identidade com as normas da
COFINS, o STF analisou diversos aspectos jurdicos, que foram solucionados da forma seguinte:
a) Bitributao com o PIS, por incidir sobre a mesma base de clculo (faturamento).
Inaplicvel a vedao do inciso I do art. 154, pelo fato da COFINS no ser imposto novo, tendo
ambos sede constitucional (arts. 195, I, e 239).
b) Cumulatividade com outros impostos. A eventual cumulatividade no tem obstculos
constitucionais, eis que a sua origem e fonte de validade situam-se no inciso I do art. 195, e no no
4 do art. 195.
c) Arrecadao pela Receita Federal. Trata-se de medida objetivando racionalizar o controle
da exao, no alterando sua natureza e destinao dos respectivos valores.
d) Imposto inominado, de competncia residual da Unio. Caracteriza a espcie de
"contribuio social", transmudada de imposto, segundo o novo ordenamento constitucional, afetada
a finalidade especfica.
E conclui na forma contida na ementa seguinte:
Ao declaratria de constitucionalidade. Arts. 1, 2, 9 (em

parte), 10 e 13 (em parte) da Lei Complementar n 70, de
30.12.91. COFINS.
Improcedncia das alegaes de inconstitucionalidade da
contribuio social instituda pela Lei Complementar n 70/91
(COFINS).
Ao de que se conhece em parte, e dela se julga
procedente, para declarar-se, com os efeitos previstos no 2
do art. 102 da Constituio Federal, na redao da Emenda
Constitucional n 3, de 1993, a constitucionalidade dos arts.
1, 2 e 10, bem como das expresses A contribuio social
sobre o faturamento de que trata esta Lei no extingue as
atuais fontes de custeio da Seguridade Social, contidas no
art. 9, e das expresses Esta Lei Complementar entra em
vigor na data de sua publicao, produzindo efeitos a partir do
primeiro dia do ms seguinte nos 90 dias posteriores, quela
publicao (...), constantes do art. 13, todos da Lei
Complementar n 70, de 30.12.91.
22

(ADC 1-DF - Braslia, 1 de dezembro de 1993, DJU 1 de

16.6.95, p. 18.213, Octavio Gallotti, Presidente, Moreira Alves,
Relator).
As contribuies foram disciplinadas pelo Decreto federal n 4.542, de 17.12.02, tendo a Lei
federal n 10.637, de 30.12.02 (alterada pelas Leis n 10.684, de 30.5.03, n 10.833, de 29.12.03, n
10.865, de 30.4.04, n 10.996, de 15.12.04, e n 11.116, de 18.5.05), disposto que a base de clculo
o valor total do faturamento (total a receitas auferidas), a alquota de 0,65% (sistemtica
cumulativa), e de 1,65% (no-cumulativividade, descontando especficas verbas aplicveis a
especficos contribuintes).
2. PASEP
A Lei Complementar n 8, de 3.12.70 instituiu o Programa de Formao do Patrimnio do

Servidor Pblico, mediante contribuio da Unio, Estados, Municpios e Distrito Federal, de
especficos percentuais aplicveis sobre receitas correntes, deduzidas e transferncias feitas a outras
entidades da administrao pblica.
Com o advento da CF-88 a contribuio passou a ter natureza tributria, tornando-se
obrigatria (STF, ADIn 1.417, rel. Min. Seplveda Pertence, j. 2.8.99), tendo sua destinao por
objeto o financiamento do seguro-desemprego e o abono devido aos empregados menos favorecidos
(CF, art. 239, 3).
Sendo contribuio instituda pela prpria Carta da Repblica, no se confunde com aquelas
que a Unio pode criar na forma dos arts. 149 e 155, nem se lhe aplicam quaisquer dos princpios ou
restries constitucionais que regulam as contribuies em geral (STF, ACOR 580-6-MG - Pleno Rel. Min. Maurcio Corra, j. 15.8.02, DJU 1 de 25.10.02, p. 23).
A Unio, os Estados, o DF e os Municpios e suas autarquias so contribuintes do PASEP
incidentes sobre as receitas correntes e arrecadadas, e transferncias correntes, e de capital
recebidas. A contribuio obrigatria e independe de ato de adeso aos Programas de Integrao
Social e de Formao do Patrimnio do Servidor Pblico.
A Secretaria do Tesouro Nacional, na qualidade de responsvel, efetua a reteno do PASEP
incidente sobre o valor das transferncias correntes e de capital, efetuadas para as pessoas jurdicas
de direito pblico, excetuadas a hiptese de transferncias para as fundaes. No incidir sobre as
transferncias mais de uma contribuio.
Na base de clculo no devem ser includas as receitas das autarquias, os recursos
classificados como receitas do Tesouro Nacional nos Oramentos Fiscal e da Seguridade Social da
Unio.
Nas receitas correntes sero includas quaisquer receitas tributrias, ainda que arrecadadas,
no todo ou em parte, por outra entidade da administrao pblica, e deduzidas as transferncias
efetuadas a outras entidades de direito pblico.
23

O Banco Central do Brasil deve apurar a contribuio para o PASEP com base no total das
receitas arrecadadas, e consideradas como fonte para atender s suas dotaes constantes do
Oramento Fiscal da Unio.
As fundaes pblicas contribuem com base na folha de salrios, que corresponde
remunerao paga, devida ou creditada.
A alquota de 1% quando aplicvel sobre a folha de salrios e sobre as receitas
arrecadadas e as transferncias recebidas.
3. PIS-PASEP COFINS - IMPORTAO
A Lei federal n 10.865, de 30.4.04 disps sobre as contribuies devidas na importao de

bens estrangeiros ou servios do exterior, prestados por pessoa fsica ou jurdica, residente ou
domiciliada no exterior, que sejam executados no pas; ou executados no exterior, cujo resultado se
verifique no pas. As hipteses de no-incidncia e de iseno esto indicadas em situaes
especficas.
O fato gerador ser (I) a entrada de bens estrangeiros no territrio nacional; e (II) o
pagamento, o crdito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a residentes domiciliados no
exterior como contraprestao por servio prestado.
Para efeito de clculo das contribuies, considera-se ocorrido o fato gerador: I) na data do
registro da declarao de importao de bens submetidos a despacho para consumo; II) no dia do
lanamento do correspondente crdito tributrio, quando se tratar de bens constantes do manifesto
ou de outras declaraes de efeito equivalente, cujo extravio ou avaria for apurado por autoridade
aduaneira; III) na data do vencimento do prazo de permanncia dos bens em recinto alfandegado, se
iniciado o respectivo despacho antes de aplicada a pena de perdimento; IV) na data do pagamento,
do crdito, da entrega, do emprego ou da remessa de valores.
Os servios tributados so os provenientes do exterior prestados por pessoa fsica, ou pessoa
jurdica residente ou domiciliada no exterior, nas seguintes hipteses: I) executados no pas; ou II)
executados no exterior, cujo resultado se verifique no pas.
So contribuintes: I) o importador (pessoa fsica ou jurdica que promova a entrada de bens
estrangeiros no territrio nacional); II) a pessoa fsica, ou jurdica, contratante de servios de
residente ou domiciliado no exterior; e III) o beneficirio do servio na hiptese em que o contratante
tambm seja residente ou domiciliado no exterior.
So responsveis solidrios: I) o adquirente de bens estrangeiros, no caso de importao
realizada por sua conta e ordem, ou por intermdio de pessoa jurdica importadora; II) o
transportador, quando transportar bens procedentes do exterior ou sob controle aduaneiro, inclusive
em percurso interno; III) o representante, no pas, do transportador estrangeiro; IV) o depositrio,
assim considerado qualquer pessoa incumbida da custdia de bem sob controle aduaneiro; e V) o
expedidor, o operador de transporte multimodal ou qualquer subcontratado para a realizao do
transporte multimodal.
24

A base de clculo ser: I) o valor aduaneiro que servir ou serviria para o clculo do imposto
de importao, acrescido do montante desse imposto, do ICMS devido e do valor das prprias
contribuies; II) o valor pago, creditado, entregue, empregado ou remetido para o exterior, antes da
reteno do IR, acrescido do ISS e do valor das prprias contribuies.
As contribuies sero calculadas mediante a aplicao, sobre a base de clculo, das
alquotas de 1,65% para o PIS/PASEP e 7,6% para a COFINS, salvo os casos de especficas
situaes (alquotas diferenciadas). Sero pagas: I) na data do registro da declarao de importao
dos bens; II) na data do pagamento, crdito, entrega, emprego ou remessa, na hiptese de
importao dos servios; e III) na data do vencimento do prazo de permanncia do bem no recinto
alfandegado.
As pessoas jurdicas sujeitas s contribuies referidas, nas operaes internas, podero
descontar crdito, para fins de determinao dessas contribuies em hipteses especficas.
4. CPMF
A contribuio provisria sobre a movimentao ou transmisso de valores e de crditos e

direitos de natureza financeira encontra-se prevista na Emenda Constitucional n 42/03, com
vencimento para 31.12.07, prorrogando a vigncia da Lei n 9.311, de 24.10.96, e suas alteraes,
mediante a utilizao da alquota de 0,38%.
Considera-se "movimentao ou transmisso" de valores e de crditos, e de direitos de
natureza financeira, qualquer operao liquidada ou lanamento realizado pelas entidades
financeiras, bancos comerciais, bancos mltiplos e caixas econmicas, que representem circulao
escritural ou fsica de moeda, e que resulte ou no transferncia da titularidade dos mesmos valores,
crditos e direitos.
O fato gerador :
I) o lanamento a dbito, por instituio financeira, com contas-correntes de depsito, em
contas-correntes de emprstimo, em contas de depsito de poupana, de depsito judicial e de
depsito em consignao em pagamento;
II) o lanamento a crdito, por instituio financeira, em contas-correntes que apresentem
saldo negativo, at o limite de valor da reduo do saldo devedor;
III) a liquidao ou pagamento, por instituio financeira, de quaisquer crditos, direitos ou
valores, por conta e ordem de terceiros, que no tenham sido creditados, em nome do beneficirio,
na contas referidas nos incisos anteriores;
IV) o lanamento e qualquer outra forma de movimentao ou transmisso de valores e de
crditos e direitos de natureza financeira, no relacionados nas alneas anteriores, efetuados pelos
bancos comerciais, bancos mltiplos com carteira comercial e caixas econmicas;
V) qualquer outra movimentao ou transmisso de valores e de crdito e direitos de
natureza financeira que, por sua finalidade, reunindo caractersticas que permitam presumir a
existncia de sistema organizado para efetiv-la; produza os mesmos efeitos previstos nas alneas
25

anteriores, independentemente da pessoa que a efetue, da denominao que possa ter e da forma
jurdica ou dos instrumentos utilizados para realiz-la.
So contribuintes: a) os titulares das contas referidas nos incisos I e II, ainda que
movimentadas por terceiros; b) o beneficirio referido no inciso III; c) as instituies referidas no inciso
IV; d) os comitentes das operaes referidas no inciso V; e) aqueles que realizarem a movimentao
ou a transmisso referida no inciso VI.
atribuda responsabilidade pela reteno e recolhimento a) s instituies que efetuarem os
lanamentos e as liquidaes ou os pagamentos de que tratam os incisos I, II e III do art. 3); b) s
instituies que intermediarem as operaes a que se refere o inciso V do art. 3; c) queles que
intermediarem operaes a que se refere o inciso VI do art. 3.
Constitui base de clculo: a) nas hipteses dos incisos I, II e IV, o valor do lanamento e de
qualquer outra forma de movimentao ou transmisso; b) na hiptese do inciso III, o valor da
liquidao ou do pagamento; c) na hiptese do inciso V, o resultado, se negativo, da soma algbrica
dos ajustes dirios ocorridos no perodo compreendido entre a contratao inicial e a liquidao do
contrato; e d) na hiptese do inciso VI, o valor da movimentao ou da transmisso.
O produto de sua arrecadao ser destinado parcela correspondente alquota de: I) vinte
centsimos por cento ao Fundo Nacional de Sade para financiamento das aes e servios de
sade; II) dez centsimos por cento ao Fundo de Combate Erradicao da Pobreza.
VIII CONTRIBUIES SOCIAIS DA SEGURIDADE SOCIAL/PREVIDENCIRIA
1. COFINS
O art. 195, I, b, da CF (com a redao da Emenda Constitucional n 20, de 15.12.98) disps

sobre a contribuio do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada, na forma de lei,
incidente sobre a "receita ou faturamento".
A contribuio sobre o faturamento no incide sobre a existncia de fatura, e nem deflui do
mero resultado de seu somatrio (faturamento), uma vez que esses elementos representam
unicamente o registro documental e a quantificao de negcios jurdicos realizados pelo contribuinte.
Seria muito estranho exigir-se esta contribuio somente dos contribuintes que emitissem
referido documento ("fatura"), porque o empresrio que realizasse vendas vista, mediante simples
recibos, notas fiscais (ou at mesmo sem emisso de documento), estaria desonerado da carga
tributria, o que no teria nenhum propsito jurdico.
Na verdade, esta contribuio decorre da realizao de "operaes", que constituem o
elemento cardeal para estabelecer o real significado de "faturamento". No pelo fato da CF
mencionar esse vocbulo para alguns parcos impostos (arts. 153, V, e 155, II) que no possa ser
implicitamente considerado para as demais espcies tributrias.
26

A substncia "operaes" configura o verdadeiro sentido do fato juridicizado, compreendendo

a prtica de negcio jurdico, como a transmisso de um direito (posse ou propriedade). Trata-se de
contratos de compra e venda ou prestao de servios.
Em conseqncia, seria questionvel incluir-se os negcios de ndole imobiliria no mbito da
incidncia pelo fato que os imveis no so mercadorias (acepo legal), alm de no implicarem
efetivo faturamento, mas escritura pblica.
Entretanto, o STJ fixou entendimento de que "a empresa que comercializa imveis
equiparada a empresa comercial e, como tal, tem faturamento com base nos imveis vendidos, como
resultado econmico da atividade empresarial exercida" (Emb. Div. Em Resp 147.680-PR - Primeira
Seo - Rel. Min. Jos Delgado - j. 14.12.00 - DJU 1-E de 13.8.01, p. 39).
A receita bruta compreende verbas ingressadas no patrimnio da empresa, em razo de
diversificadas atividades, tais como rendimentos brutos de aplicaes financeiras, lucros, dividendos,
juros e descontos, aluguis, variaes monetrias, prmio de resgate de ttulos.
Contabilmente, o Instituto Brasileiro de Contadores (IBRACON) emitiu os conceitos seguintes:
2. Receita corresponde a acrscimo nos ativos ou

decrscimos nos passivos, reconhecidos e medidos em
conformidade com princpios de Contabilidade geralmente
aceitos, resultantes dos diversos tipos de atividades e que
possam alterar o patrimnio lquido. Receita e despesa, como
conceituadas
neste
pronunciamento,
se
restringem
genericamente s atividades de empresas comerciais e
industriais, no abrangendo, conseqentemente, as empresas
que exploram recursos naturais, transportes e outras
entidades, inclusive as sem fins lucrativos.
3. Acrscimos nos ativos e decrscimos nos passivos,
designados como receita, so relativos a eventos que alteram
bens, direitos e obrigaes. Receita, entretanto, no inclui
todos os acrscimos nos ativos ou decrscimos nos passivos.
Recebimento de numerrio por venda a dinheiro receita,
porque o resultado lquido da venda implica alterao do
patrimnio lquido. Por outro lado, o recebimento de numerrio
por emprstimo tomado ou o valor de um ativo comprado a
dinheiro no so receita, porque no alteram o patrimnio
lquido. Nem sempre a receita resulta, necessariamente, de
uma transao em numerrio ou seu equivalente, como, por
exemplo, a correo monetria desses valores.
4. Receita um termo demasiadamente genrico. Os
seguintes
termos
podero
ser
empregados
indiscriminadamente como sinnimos de receita, os quais tm
estes significados.
5. Receita operacional - Corresponde ao evento econmico
relacionado com a atividade ou atividades principais da
empresa, independentemente de sua freqncia. Neste
contexto, consequentemente, o conceito de receita de
27

elemento bruto, e no lquido, correspondendo em ltima

anlise ao valor pelo qual a empresa procura se ressarcir dos
custos e despesas e auferir o crdito.
6. Receita no operacional - Corresponde aos eventos
econmicos aditivos ao patrimnio lquido, no associados
com a atividade ou atividades principais da empresa,
independentemente da sua frequncia. O conceito de receita
no-operacional de elemento lquido, ou seja, ela
considerada pelo lquido dos correspondentes custos. Como
casos comuns desse tipo de receita temos os ganhos de
capital, correspondentes s transaes com imobilizados ou
com investimentos de natureza permanente, desde que no
relacionados com a atividade principal da empresa.
7. Ganho - Corresponde ao evento econmico aditivo ao
patrimnio lquido, no associado com atividades relacionadas
com a acesso ou emprstimos ou aluguel de bens ou
direitos.
8. Receita (ou lucro) extraordinria - o evento econmico
aditivo ao patrimnio lquido que no resulta das operaes
tpicas da empresa no perodo contbil, sendo,
conseqentemente, de natureza inusitada e apresentando
algo grau de anormalidade. O conceito de receita (ou lucro)
extraordinria tambm de elemento lquido, excluindo
tambm a correspondente parcela do Imposto de Renda
(IBRACON, Princpios Contbeis, 2. Ed., So Paulo, Atlas, p.
112).
O Conselho Federal de Contabilidade expediu resoluo (n 750/1993) estabelecendo "os
princpios fundamentais da Contabilidade" e, em especial (art. 9) o seguinte:
3. As receitas consideram-se realizadas: I - nas transaes

com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou
assumirem compromisso firme de efetiv-lo, quer pela
investidura na propriedade de bens anteriormente
pertencentes entidade, quer pela fruio de servios por
esta prestados; II - quando do desaparecimento, parcial ou
total, de um passivo, qualquer que seja o motivo; III - pela
gerao natural de novos ativos, independentemente da
interveno de terceiros.
Um resumo dos conceitos firmados nos mbitos contbil e jurdico permitira firmar o
entendimento de que receita um plus jurdico, de qualquer natureza ou origem, que agrega um
elemento positivo ao patrimnio, dependendo de especfico tratamento legal; e que no atribua a
terceiro qualquer direito contra o adquirente, nem represente simples direito devoluo de direito
anteriormente existente, capital social ou reserva de capital (Ricardo Mariz de Oliveira, "Conceito de
receita como hiptese de incidncia das contribuies para a Seguridade Social para efeito da
28

COFINS e da contribuio ao PIS", Repertrio IOB de Jurisprudncia 1, So Paulo, IOB, 1.quinzena

de janeiro/2001, Caderno 1.).
No ser redundante enfatizar que, tendo a Emenda Constitucional 20/1998 acrescentado s
contribuies sociais uma nova e distinta base de clculo "receita" fica caracterizado o
entendimento de que, at ento, a legislao que contemplasse a receita como base de clculo
estaria carente de fundamento constitucional.
certo que o STF explicitou o conceito plasmado na expresso "faturamento", como sendo a
receita bruta, no sentido estrito, decorrente da venda de mercadorias e prestao de servios (RE
150.755, RTJ 149/259; ADIn 1-DF, RTJ 156/722; ADIn 1.103-DF).
O STJ proferiu a deciso seguinte: "A Lei n 9.718/1998, buscando tributar outras receitas,
alm daquelas representativas da atividade operacional da empresa, criou novo conceito para o
termo 'faturamento', afrontando, assim, o art. 110 do CTN (Resp 501.628-SC - 2. T. - Rel. Min. Eliana
Calmon - j. 10.2.2004).
Promovendo distino da receita com renda, lucro, ganho de capital, alocao de capital e
investimentos, movimentao financeira, primorosa doutrina firma o conceito seguinte: "receita
qualificada pelo ingresso de recursos financeiro no patrimnio da pessoa jurdica, em carter
definitivo, proveniente dos negcios jurdicos que envolvam o exerccio da atividade empresarial, que
corresponda contraprestao pela venda de mercadorias, pela prestao de servios, assim como
pela remunerao de investimentos ou pela cesso onerosa e temporria de bens e direitos a
terceiros, aferido instantaneamente pela contrapartida que remunera cada um desses eventos" (Jos
Antnio Minatel, Contedo do Conceito de Receita e Regime Jurdico para sua Tributao, MP/APET,
2005, 124).
Esclarece que no constituem receita o valor recebido antecipadamente; o ressarcimento ou
recuperao de despesa e de custo anteriormente suportado pela pessoa jurdica; a recuperao de
tributo; as mercadorias recebidas em bonificao e descontos obtidos na liquidao de obrigaes; os
ajustes intermedirios e peridicos realizados antes da efetiva liquidao do contrato de cmbio; os
ingressos provenientes de doaes, contribuies e patrocnios; a subveno governamental, o
perdo da dvida; a troca (permuta de bens e direitos); e a reverso de provises" (Jos Antonio
Minatel, ob. Cit., pp. 201-249).
A Lei federal n 10.833 de 29.12.03 (alterada pelas leis federais n 10.865, de 30.4.04, n
10.925, de 23.7.04, e n 10.996, de 15.12.04) disps que a COFINS, com a incidncia no
cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas
auferidas, independentemente de sua denominao ou classificao contbil, compreendendo a
receita bruta da venda de bens e servios nas operaes em conta prpria ou alheia e todas as
demais receitas auferidas pela pessoa jurdica.
A base de clculo o valor do faturamento, que no deve ser integrado pelas receitas: I)
isentas ou no alcanados pela incidncia da contribuio ou sujeita alquota (zero); II) no
29

operacionais, decorrentes da venda de ativo permanente; III) auferidas pela pessoa jurdica
revendedora, na revenda de mercadorias em relao s quais a contribuio seja exigida da empresa
vendedora, na condio de substituta tributria; IV) de venda dos produtos de que tratam as Leis n
9.990, de 21.7.00; n 10.147, de 21.12.00; n 10.485, de 3.7.02 e n 10.560, de 13.11.02, ou
quaisquer outras submetidas incidncia monofsica da contribuio; V) referentes a a) vendas
canceladas e aos descontos incondicionais concedidos; b) reverses de provises e recuperaes de
crditos baixados como perda que no representem ingresso de novas receitas o resultado positivo
da avaliao de investimentos pelo valor do patrimnio lquido e os lucros e dividendos derivados de
investimentos pelo valor do patrimnio lquido e os lucros e dividendos derivados de investimentos
avaliados pelo custo de aquisio que tenham sido computados como receita.
Diversos valores no mantm conexo com a quantia acordada como forma de remunerao
de servios, podendo tratar-se de simples recebimentos temporrios, ou ingressos de distinta
natureza, uma vez que s pode ser considerada como receita aquele valor que integra o patrimnio
do contribuinte.
Argutamente fora observado que os contribuintes "tm o direito de no considerar como
receitas prprias valores que apenas transitam por seus livros fiscais, sem representar, entretanto,
acrscimo patrimonial. Tal o caso, v. g. dos montantes a eles repassados para satisfao de
despesas incorridas por conta e ordem de terceiros, ou para pagamento aos efetivos prestadores, por
servios por eles apenas intermediados" (Eduardo Domingos Bottallo, "Base imponvel do ISS e das
contribuies para o PIS e COFINS", Repertrio IOB de Jurisprudncia 23/667).
No clculo do tributo no deveriam ser includos os valores pertinentes a seguros, juros e
quaisquer outras importncias recebidas ou debitadas - como multas e indenizaes - pois tais
verbas tm natureza diversa do respectivo faturamento ou receita bruta de natureza operacional.
Confira-se a jurisprudncia do STJ:
Tributrio - COFINS/PIS - Lei n 9.718/1998 - Shopping center

- Administrao - Base imponvel - Inocorrncia.
No h base imponvel para a incidncia do PIS e da COFINS
pela empresa que administra shopping center sobre o valor
pago pelos lojistas a ttulo de aluguel percentual pela
ocupao das unidades comerciais - Precedente da Turma:
(Resp 178.908-CE, Rel. Min. Eliana Calmon - DJU
11.12.2000, Resp 662.978-R - 2. T. - Rel. Min. Joo Otvio
Noronha - j. 16.12.2004, DJU 16.12.2005, p. 354).
Contribuinte a pessoa jurdica que auferir receitas. Para determinao do valor da COFINS,
ser aplicada sobre a base de clculo a alquota de 3% (trs por cento), na incidncia cumulativa, e
de 7,6% (sete inteiros e seis dcimos por cento) na sistemtica no cumulativa (salvo excees). Do
valor apurado poder descontar crditos calculados em relao a inmeros bens, servios, energia
eltrica, aluguis, despesas financeiras, mquinas, edificaes e benfeitorias, etc.
30

A contribuio, a cargo da empresa, arrecadada, normatizada, fiscalizada e cobrada pela

Secretaria da Receita Federal (Regulamento da Previdncia Social - Decreto federal n 3.048 de
6.5.99, art. 195, I; pargrafo nico, VI; e art. 204).
2. LUCRO
A contribuio (art. 195, I, c, da CF) poderia ser concebida como figura assemelhada ou
equiparada ao imposto de renda, at mesmo como adicional deste, em razo de se vislumbrar a
mesma base de clculo (resultado societrio positivo formado ao final de um determinado perodo de
tempo). Entretanto, embora o constituinte tenha estabelecido a incidncia do IR (art. 153, III),
considerando a figura do lucro, no h de confundir ou mesclar essas duas entidades, uma vez que
suas bases de clculo podem apresentar-se de formas diversificadas.
O lucro societrio base de clculo da contribuio social - no significa inexoravelmente o
lucro (ou a renda) pertinente ao imposto, uma vez que as bases de clculo no so necessariamente
as mesmas. Conquanto possa representar uma aspirao da cincia contbil, a realidade jurdica
outra, visto que o legislador do IR determina ao contribuinte que proceda a diversos ajustes (adies,
excluses ou compensaes) ao seu resultado societrio (lucro lquido de natureza contbil), para
apurar o lucro real tributvel (este a base de clculo do IR); enquanto a contribuio social atm-se
ao lucro contbil, sem proceder a tais ajustes.
Esta contribuio (CSLL) foi instituda pela Lei federal n 7.689, de 15.12.88, com diversas
alteraes, regulada pela IN-SRF n 390, de 30.1.04, mediante a estipulao dos elementos bsicos
seguintes:
a) contribuintes - as pessoas jurdicas domiciliadas no pas e as que lhe so equiparadas pela
legislao do IRPJ;
b) materialidade - lucro das pessoas jurdicas e equiparadas;
c) base de clculo - resultado ajustado, presumido ou arbitrado, correspondente ao perodo
de apurao. A periodicidade de apurao e pagamento adotados pela pessoa jurdica face o IRPJ,
determina a periodicidade de apurao e pagamento da CSLL (mensal, trimestral ou anual);
d) alquota - 9% (nove por cento) sobre o resultado ajustado, presumido, ou arbitrado;
e) pagamento - nos mesmos prazos fixados para o pagamento do IRPJ.
Relativamente base de clculo, inmeras situaes implicam sua composio, tais como: a)
perodo de apurao: 31 de dezembro do ano-calendrio, no caso de resultado ajustado anual,
trimestral, mensal estimado; b) dedues, suspenso e reduo; c) resultado ajustado (adies,
excluses, compensaes), despesas operacionais, depreciao, amortizao e exausto, provises,
perdas, perdas no recebimento de crditos, tributos e contribuintes, imposto de renda, da CSLL, do
PIS/PASEP e COFINS, aquisio de bens do ativo permanente, multas por infraes fiscais e
diversos gastos com pesquisas tecnolgicas e desenvolvimento, seguros e planos de sade e
benefcios, fundo de aposentadoria programada individual, contribuies e doaes, despesas com
31

alimentao, avaliao de ttulos e valores mobilirios, ativos financeiros a preo de mercado,

participao societria integralizada, receitas e despesas financeiras, variaes monetrias,
investimentos em sociedades coligadas ou controladas, rendimentos e ganhos de capital auferidos no
exterior, resultados no operacionais, compensao de bases de clculo negativas, e mudana
societrias); d) resultado presumido e arbitrado; e) disposies comuns ao resultado ajustado,
presumido e arbitrado (operaes com veculos usados e devoluo de capital em bens e direitos,
devoluo do patrimnio de entidade isenta, incorporao, fuso e ciso de empresas, sociedade em
conta de participao, omisso de receita, atividade rural, bnus de adimplncia fiscal).
A contribuio destinada seguridade social arrecadada, normatizada, fiscalizada e
cobrada pela Secretaria da Receita Federal (Regulamento da Previdncia Social - Decreto federal n
3.048 de 6.5.99, art. 195, II, e pargrafo nico VI; e 204).
3. RECEITA DE CONCURSOS DE PROGNSTICOS
Constitui receita da Seguridade Social a renda lquida dos concursos de prognsticos (art.
195, III, da CF), excetuado-se os valores destinados ao Programa de Crdito Educativo
(Regulamento da Previdncia Social - Decreto federal n 3.048, de 6.5.99, art. 194, nico, VII; e art.
212).
Consideram-se concurso de prognsticos todo e qualquer concurso de sorteio de nmeros ou
quaisquer outros smbolos, loterias e apostas de qualquer natureza no mbito federal, estadual, do
Distrito Federal, ou municipal, promovidos por rgos do Poder Pblico ou por sociedades comerciais
ou civis.
Enquadram-se nessa categoria a Loteria Esportiva Federal, entidades turfsticas, jogos de
bingo, Loto X - Loteca e Loto XI - Lotogol, Loto III - Quina, Loto V - mega-Sena, Loto VIII - Lotomania,
Loto IX - Dupla Sena e Loto XII - Lotofcil.
A contribuio constitui-se de (I) renda lquida dos concursos de prognsticos realizados
pelos rgos do Poder Pblico, destinada seguridade social de sua esfera de governo; (II) cinco por
cento sobre o movimento global de apostas em prado de corridas; e (III) cinco por cento sobre o
movimento global de sorteio de nmeros ou de quaisquer modalidades de smbolos.
Para tanto, so considerados os conceitos seguintes:
I - renda lquida - o total da arrecadao, deduzidos os valores destinados ao pagamento de
prmios, de imposto e de despesas com administrao;
II - movimento global das apostas - total das importncias relativas s vrias modalidades de
jogos, inclusive o de acumulada, apregoadas para o pblico no prado de corrida, subsede ou outra
dependncia da entidade; e
III - movimento global do sorteio de nmeros - o total da receita bruta, apurada com a venda
de cartelas, cartes ou quaisquer outras modalidades, para sorteio realizado em qualquer condio.
32

4. FOLHA DE SALRIOS E RENDIMENTOS DO TRABALHO
A CF (art. 195, I, "a", com a redao da EC n 20/98) estabeleceu a contribuio do

empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada legalmente, sobre a folha de salrios e
demais rendimentos do trabalho, pagos ou creditados a qualquer ttulo, pessoa fsica que lhe preste
servio, mesmo sem vnculo empregatcio.
A primeira modalidade de contribuio deve levar em conta o conceito de "salrio", como a
remunerao do empregado como contraprestao dos servios (art. 457 da Consolidao das Leis
do Trabalho), em razo do que a inexistncia de vnculo laboral efetivo afastaria a caracterstica do
empregado (prestao de servios de modo contnuo e permanente e sob subordinao hierrquica),
no contexto empresarial.
A vinculao indireta do empregados com os benefcios e a vantagem especial inerente
contribuio, fruvel de modo concreto e potencial pelos seus empregados, que constituir aspecto
relevante para precisar o mbito do art. 195, I, da CF, adstrita ao prisma "salrio".
Considerando a controvrsia jurisprudencial decorrente do amplo conceito de "folha de
salrios" - abrangendo o total das remuneraes pagas a quaisquer tipos de trabalhadores
(empregados, empresrios, avulsos, autnomos) - o STF cristalizou a diretriz seguinte:
Interpretao - Carga construtiva - Extenso. Se certo que

toda interpretao traz em si carga construtiva, no menos
correta exsurge a vinculao ordem jurdico-constitucional.
O fenmeno ocorre a partir das normas em vigor, variando de
acordo com a formao profissional e humanstica do
intrprete. Descabe inserir regra de Direito o prprio juzo por mais sensato que seja - sobre a finalidade que 'conviria'
fosse por ela perseguida - Celso Antnio Bandeira de Mello,
em parecer indito. Sendo o Direito uma cincia, o meio
justifica o fim, mas no este quele.
Constituio - Alcance poltico - Sentido dos vocbulos Interpretao. O contedo poltico de uma Constituio no
conducente ao desprezo do sentido vernacular das palavras,
muito menos ao do tcnico, considerados institutos e os
vocbulos que a revelam - conceito estabelecido com a
passagem do tempo, quer por fora de estudos acadmicos
quer, no caso do Direito, pela atuao dos pretrios..
Seguridade Social - Disciplina - Espcies - Constituies
Federais - Distino. Sob a gide das Constituies Federais
de 1934, 1946 e 1967, bem como da EC 1/69, teve-se a
previso geral do trplice custeio, ficando aberto campo
propcio a que, por norma ordinria, ocorresse a regncia das
contribuies. A Carta da Repblica de 1988 inovou.
Em preceito exaustivos - incisos I, II e III do art. 195 - imps
contribuies, dispondo que a lei poderia criar novas fontes
destinadas a garantir a manuteno ou expanso da
33

seguridade social, obedecida a regra do art. 154, inciso I, nela

inserta ( 4, do art. 195, em comento).
Contribuio Social - Tomador de servios - pagamento a
administradores e autnomos- Regncia. A relao jurdica
mantida com administradores e autnomos no resulta de
contrato de trabalho e, portanto, de ajuste formalizado luz da
Consolidao das Leis do Trabalho. Da a impossibilidade de
se dizer que o tomador de servios qualifica-se como
empregador e que a satisfao do que devido ocorra via folha
de salrios. Afastado o enquadramento no inciso I do art. 195
da Constituio Federal ao inciso I do art. 154 nele insculpido,
impe a observncia do veculo prprio - a lei complementar.
Inconstitucionalidade do inciso I, do art. 37 da Lei 7.787/89, no
que abrangido o que pago a administradores e autnomos.
Declarao de inconstitucionalidade limitada pela controvrsia
dos autos, no que no envolvidos pagamentos a avulsos. (RE
n 166.772-9-RS Pleno Rel. Min. Marco Aurlio j.
12.5.94).
O STF tambm decretou a inconstitucionalidade das expresses "empresrios" e
"autnomos", dispostas no inciso I do art. 22 da Lei federal n 8.212 de 25.7.91 (ADIn n 1.102-DF
Pleno Rel. Min. Maurcio Corra j. 5.10.95 DJU de 16.10.95, p. 3457).
A Lei Complementar n 84, de 18.1.96 (posteriormente revogada pela Lei federal n 9.876, de
26.11.99) voltou a dispor sobre a obrigao das empresas e pessoas jurdicas, inclusive cooperativas,
de recolher contribuio previdenciria, no percentual bsico de 15%, calculado sobre o total das
remuneraes ou retribuies por elas pagas ou creditadas, pelos servios que lhes prestem sem
vnculo empregatcio: (a) os segurados empresrios; (b) os trabalhadores autnomos e equiparados;
e (c) os avulsos.
A Emenda Constitucional 20/1998 (art. 195, I) amplia a base de clculo da contribuio,
sendo natural conceber que todas as verbas (em espcie, ou o valor correspondente in natura,
independentemente da espcie ou do efetivo pagamento e do tipo de trabalho) passam a integrar a
base imponvel da contribuio social, embora tenha sido perspicaz a observao seguinte: "(...)
indenizaes (v.g.ajuda-alimentao, habitualmente dada a forma de tquetes, tambm chamados
vales-alimentao, vales-refeio ou vales-supermercado) e pagamentos feitos para custear cursos
do trabalhador no so juridicamente salrios, nem a eles podem ser equiparados. Destarte, no
integram - e nem pode integrar - a base de clculo de tais contribuies sociais" (Roque Carrazza,
Curso de Direito Constitucional Tributrio, 20. Ed, pp. 552-553, nota de rodap 131, Malheiros
Editores, 2004).
O Regulamento Geral da Previdncia Social (Decreto federal n 3.048 de 6.5.99) estabelece

(art. 195, pargrafo nico) que constituem contribuies sociais:
I - as das empresas, incidentes sobre a remunerao paga, devida, ou creditada aos
segurados e demais pessoas fsicas a seu servio, mesmo sem vnculo empregatcio;
34

II - as dos empregadores domsticos, incidentes sobre o salrio-de-contribuio dos

empregados domsticos a seus servios;
III - as dos trabalhadores, incidentes sobre seu salrio-de-contribuio;
IV - as das associaes desportivas que mantm equipe de futebol profissional, incidentes
sobre a receita bruta decorrente dos espetculos desportivos de que participem em todo o territrio
nacional em qualquer modalidade desportiva, inclusive jogos internacionais, e de qualquer forma de
patrocnio, licenciamento de uso de marcas e smbolos, publicidade, propaganda e transmisso de
espetculos desportivos.
A contribuio do segurado empregado, empregado domstico, e trabalhador avulso (art. 198

do RPS) calculada mediante aplicao da correspondente alquota, de forma no cumulativa, sobre
o seu salrio-de-contribuio mensal (observados especficos critrios do art. 214), variando de
conformidade com especficos valores e alquotas.
A contribuio dos segurado contribuinte individual e facultativo (art. 199 do RPS) de vinte
por cento, aplicada sobre o respectivo salrio-de-contribuio, observados especficos limites (art.
214, 3 e 5).
A contribuio do empregador rural pessoa fsica, em substituio contribuio da empresa
(arts. 201, e I e 202), e a do segurado especial, incidente sobre a receita bruta da comercializao da
produo rural, de (I) dois por cento para a seguridade social; e (II) zero vrgula um por cento para o
financiamento dos benefcios concedidos, em razo do grau de incidncia de incapacidade laborativa
decorrente dos riscos ambientais. O preceito trata das verbas que integram a produo, e as que so
excludas da base de clculo, de forma especfica.
A contribuio da empresa e do empregador domstico varia de vinte por cento sobre o (I)
total das remuneraes pagas, devidas ou creditadas, a qualquer ttulo ao segurados empregado e
trabalhador avulso, alm das contribuies nos arts. 202 e 204; (II) vinte por cento sobre o total das
remuneraes ou retribuies pagas ou creditadas ao segurado contribuinte individual; (III) quinze por
cento sobre o valor bruto da nota fiscal ou fatura de prestao de servios, relativamente a servios
que lhes so prestados por cooperados por intermdio de cooperativas de trabalho; (IV) de dois
vrgula cinco por cento sobre o total da receita bruta proveniente da comercializao da produo
rural.
No mbito dessas contribuies devem ser considerados os valores que integram a

remunerao; categorias especficas (condutor autnomo de veculo; sociedade civil de prestao de
servios de profisso regulamentada; entidades financeiras; microempresa ou empresa de pequeno
porte; agroindstria; cooperativa de produo rural; e associaes que mantm equipe de futebol
profissional).
A contribuio da empresa destinada ao financiamento da aposentadoria especial (art. 202), e
dos benefcios concedidos em razo do grau de incidncia de incapacidade laborativa decorrente dos
riscos ambientais do trabalho corresponde aplicao dos seguintes percentuais, incidentes sobre o
35

total da remunerao paga, devida ou creditada a qualquer ttulo, no decorrer do ms, ao segurado
empregado e trabalhador avulso:
I - um por cento para a empresa em cuja atividade preponderante o risco de acidente do
trabalho seja considerado leve;
II - dois por cento para a empresa em cuja atividade preponderante o risco de acidente do
trabalho seja considerado mdio;
III - trs por cento para a empresa em cuja atividade preponderante o risco de acidente do
trabalho seja considerado grave.
As alquotas referidas sero acrescidas de doze, nove ou seis pontos percentuais,

respectivamente, se a atividade exercida pelo segurado a servio da empresa ensejar a concesso
de aposentadoria especial aps quinze, vinte ou vinte e cinco anos de contribuio.
O STF firmou a jurisprudncia seguinte:
Ementa.
Constitucional. Tributrio. Contribuio: Seguro de Acidente
do Trabalho - SAT. Lei 7.787/89, arts. 3 e 4; Lei 8.212/91,
art. 22, II, redao da Lei 9.732. Decretos 612/91, 2.173/97 e
3.048/99. C.F., artigo 195, 4; art. 154, II; art. 5, II; art. 150.
I. Contribuio para o Custeio do Seguro de Acidente do
Trabalho - SAT: Lei 7.787/89, art. 3, II, Lei 8.212/91, art. 22.
Alegao no sentido de que so ofensivos ao art. 195, 4,
c/c art. 154, I, da Constituio Federal: improcedncia.
Desnecessidade de observao tcnica da competncia
residual da Unio. C. F., art. 154, I. Desnecessidade de lei
complementar para a instituio da contribuio ao SAT.
II. O art. 3, II, da Lei 7.787/89 no ofensivo ao princpio da
igualdade, por isso que o art. 4 da mencionada Lei 7.787/89
cuidou de tratar desigualmente os desiguais.
III. A Leis 7.787/89, art. 3, II, e 8.212/91, art. 22, II, definem
satisfatoriamente, todos os elementos capazes de fazer
nascer a obrigao tributria vlida. O fato de a lei deixar para
o regulamento a complementao dos conceitos de 'atividade
preponderante', e 'grau de risco leve, mdio e grave', no
implica ofensa ao princpio da legalidade genrica, C.F., art.
5, II, e da legalidade tributria, C. F., art. 150, I.
IV. Se o regulamento vai alm do contedo da lei, a questo
no de inconstitucionalidade, mas de ilegalidade, matria
que no integra o contencioso constitucional.
V. Recurso Extraordinrio no conhecido.
(RE 343.446-2-SC, Pleno, Rel. Min. Carlos Velloso, j.
20.3.2003, DJU de 4.4.03, p. 40).
36

Em termos operacionais, decidiu que "a alquota da contribuio para o Seguro de Acidente
do Trabalho - SAT - deve corresponder ao grau de risco da atividade desenvolvida em cada
estabelecimento da empresa, mesmo quando esta possui um nico CGC. Possuindo o parque
industrial e o escritrio da administrao inscries prprias no CC/MF (atual CNPJ), o
enquadramento na tabela de risco para fins de custeio do SAT ser compatvel com as tarefas
desenvolvidas em cada um deles" (Emb. de Div. em Resp 353.482-SC, Primeira Seo, Rel. Min.
Jos Delgado, j. 10.11.04, DJU 1 de 18.4.05, p. 210).
O STJ vem decidindo que integram o salrio de contribuio (a) o auxlio-creche, que tem
natureza utilitria em benefcio do empregado, em razo de configurar ganhos habituais (Resp
279.081-RS - 1. T. - Rel. Min. Jos Delgado - j. 15.2.2001, DJU 1-E 9.4.2001, p. 335); (b) o valetransporte (Resp 186.546-PR - 1. T. - Rel. Min. Milton Luiz Pereira - j. 12.6.2001, DJU 1 11.3.2001, p.
335). Mas no integram o salrio de contribuio (c) o valor liberal de distribuio de singelo "lanche"
que no se incorpora ao salrio profissional do empregado (REsp 186.546); (d) o pagamento in
natura do auxlio-alimentao, isto , quando a prpria alimentao fornecida pela empresa (Resp
320.185-RS - 1. T. - Rel. Min. Jos Delgado - j. 12.6.2001 - DJU-1-E 3.9.2001, p. 157); (e) o
ressarcimento de valores correspondentes a despesas realizadas com o transporte e uso de veculo
prprio do empregado, por possuir natureza indenizatria (Resp 417.903-RS - 1. T. - Rel. Min. Garcia
Vieira - j. 27.8.2002, DJU-1- 18.11.2002, p. 163); e (f) a verba de representao paga aos gerentes
pelas funes de representao perante clientes (RESp 371.409-RS - 2. T. - Rel. Min. Eliana Calmon
- j. 1.10.2002, DJU-1 de 28.10.2002, p. 283).
Soares de Melo - Advogados

Rua Pedroso Alvarenga, 1208, 14 andar 04531-004 - So Paulo - Brasil
Tel (55-11) 3073-1661/3073-0112 fax (55-11) 3073-1530
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