ANLISIS Y OPININ

Los hechos u omisiones

asentados en la ltima
acta parcial son meras
opiniones de los
auditores?

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Anlisis de la relevancia del acta

parcial en la auditora, en trminos
de su valor como fundamento
para la emisin de resoluciones

INTRODUCCIN

radicionalmente se ha sostenido que los hechos u omisiones consignados en las actas

parciales de visitas domiciliarias de auditora
constituyen meras opiniones de los auditores y,
por ende, no existe obligacin de fundar y motivar
tales expresiones.
Sin embargo, desde mi punto de vista, esos actos
tienen mayor relevancia que la de meras opiniones,
pues las resoluciones fiscales que derivan del ejercicio de facultades de comprobacin de la autoridad
son determinadas a partir de los elementos obtenidos durante la auditora, es decir, lo asentado en
las actas parciales.

PUNTOS FINOS

DISPOSICIONES LEGALES

Lic. Jos Juan Delgado Ruiz, Asociado

DOCTRINA Junio 2011

Para sustentar tal afirmacin, en primer lugar, hay

que tener en cuenta lo establecido por el artculo 16
de la Constitucin Poltica de los Estados Unidos
Mexicanos (CPEUM), el cual seala lo siguiente:

Como se advierte de la disposicin constitucional

transcrita, las autoridades fiscales podrn realizar
visitas domiciliarias para comprobar que los contribuyentes han cumplido sus obligaciones fiscales,
siempre y cuando se sujeten a las leyes respectivas
y a las formalidades prescritas para los cateos.
Para cumplir con la garanta de legalidad consagrada en el artculo 16 constitucional, los actos de
molestia deben estar fundados y motivados, entendindose por ello que han de expresarse con
precisin las circunstancias especiales, razones
particulares o causas inmediatas que se hayan tomado en consideracin para su emisin, siendo
necesario, adems, que exista adecuacin entre
los motivos aducidos y las normas aplicables, es
decir, que en el caso concreto se configuren las
hiptesis normativas.
Ahora bien, conforme a lo dispuesto por el artculo 46, fraccin IV del Cdigo Fiscal de la Federacin
(CFF), los hechos u omisiones que puedan entraar
el incumplimiento de las disposiciones fiscales, deben consignarse en forma circunstanciada en actas
parciales. Para mayor abundamiento, se transcribe
la disposicin legal citada:
46. La visita en el domicilio fiscal se desarrollar
conforme a las siguientes reglas:

IV. Con las mismas formalidades a que se refieren las fracciones anteriores, se podrn levantar actas parciales o complementarias en
las que se hagan constar hechos, omisiones
o circunstancias de carcter concreto, de los
que se tenga conocimiento en el desarrollo
de una visita. Una vez levantada el acta final,
no se podrn levantar actas complementarias sin
que exista una nueva orden de visita.
Cuando en el desarrollo de una visita las
autoridades fiscales conozcan hechos u omisiones que puedan entraar incumplimiento
de las disposiciones fiscales, los consignarn en forma circunstanciada en actas parciales. Tambin se consignarn en dichas actas
los hechos u omisiones que se conozcan de terceros. En la ltima acta parcial que al efecto
se levante se har mencin expresa de tal
circunstancia y entre sta y el acta final, debern transcurrir, cuando menos veinte das,
durante los cuales el contribuyente podr
presentar los documentos, libros o registros
que desvirten los hechos u omisiones, as
como optar por corregir su situacin fiscal.
Cuando se trate de ms de un ejercicio revisado
o fraccin de ste, se ampliar el plazo por quince
das ms, siempre que el contribuyente presente
aviso dentro del plazo inicial de veinte das.
Se tendrn por consentidos los hechos
consignados en las actas a que se refiere el
prrafo anterior, si antes del cierre del acta
final el contribuyente no presenta los documentos, libros o registros de referencia o no
seale el lugar en que se encuentren, siempre
que ste sea el domicilio fiscal o el lugar autorizado para llevar su contabilidad o no prueba que
stos se encuentran en poder de una autoridad.

Como se advierte de la transcripcin anterior,

las actas parciales son parte del procedimiento de
auditora mediante las cuales se informa al contribuyente sobre los hechos u omisiones que se
hubiesen conocido y entraen incumplimiento de
las disposiciones fiscales, a efecto de que, dentro
del plazo establecido por la propia norma, presente los documentos, libros o registros que desvirten
los hechos u omisiones asentados durante la visita
domiciliaria.
Si dentro del plazo correspondiente el contribuyente no desvirta los hechos u omisiones consignados en las actas parciales, particularmente
en la ltima, la consecuencia ser que se presume que los consinti. Aqu, la mera opinin ya

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PUNTOS FINOS

16. Nadie puede ser molestado en su persona,

familia, domicilio, papeles o posesiones, sino en
virtud de mandamiento escrito de la autoridad
competente, que funde y motive la causa legal
del procedimiento.

En toda orden de cateo, que slo la autoridad

judicial podr expedir, a solicitud del Ministerio
Pblico, se expresar el lugar que ha de inspeccionarse, la persona o personas que hayan de
aprehenderse y los objetos que se buscan, a lo
que nicamente debe limitarse la diligencia, levantndose al concluirla, un acta circunstanciada,
en presencia de dos testigos propuestos por el
ocupante del lugar cateado o en su ausencia o negativa, por la autoridad que practique la diligencia.

La autoridad administrativa podr practicar visitas domiciliarias nicamente para cerciorarse de

que se han cumplido los reglamentos sanitarios
y de polica; y exigir la exhibicin de los libros y
papeles indispensables para comprobar que se
han acatado las disposiciones fiscales, sujetndose en estos casos, a las leyes respectivas y a
las formalidades prescritas para los cateos.

Junio 2011 DOCTRINA

tiene un peso especfico en la auditora y, sobre

todo, en los actos subsecuentes de la autoridad
fiscalizadora.
Por su parte, el artculo 50 del CFF seala:
50. Las autoridades fiscales que al practicar visitas a los contribuyentes o al ejercer las
facultades de comprobacin a que se refiere el
artculo 48 de este Cdigo, conozcan de hechos
u omisiones que entraen incumplimiento de las
disposiciones fiscales, determinarn las contribuciones omitidas mediante resolucin
que se notificar personalmente al contribuyente, dentro de un plazo mximo de seis meses
contado a partir de la fecha en que se levante el
acta final de la visita o, tratndose de la revisin
de la contabilidad de los contribuyentes que se
efecte en las oficinas de las autoridades fiscales,
a partir de la fecha en que concluyan los plazos a
que se refieren las fracciones VI y VII del artculo
48 de este Cdigo.

Retomando lo dispuesto por los artculos 46, fraccin IV y 50 del CFF, resulta que si el contribuyente
no desvirta los hechos u omisiones consignados
en las actas parciales (particularmente el contenido
de la ltima) dentro del plazo correspondiente, se
emitir la resolucin que determine las contribuciones o aprovechamientos omitidos.
IMPORTANCIA DEL ACTA PARCIAL

PUNTOS FINOS

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De conformidad con lo expuesto, las actas parciales (particularmente, la ltima) en las cuales se
asienten hechos u omisiones que pudieran entraar
el incumplimiento de disposiciones fiscales, s causan una afectacin en la esfera jurdica del contribuyente, pues lo obligan a desvirtuar tales omisiones;
de lo contrario, la autoridad fiscal determinar el
crdito fiscal con base en esas afirmaciones (pues
se presumen consentidas).
Al mismo tiempo, cabe recordar que: los actos de molestia que, pese a constituir afectacin a
la esfera jurdica del gobernado, no producen los
mismos efectos que los actos privativos, pues slo
restringen de manera provisional o preventiva un
derecho con el objeto de proteger determinados
bienes jurdicos, los autoriza, segn lo dispuesto por el artculo 16, siempre y cuando preceda
mandamiento escrito girado por una autoridad con
competencia legal para ello, en donde sta funde y
motive la causa legal del procedimiento1
1

En razn de lo anterior, en mi opinin, los hechos

u omisiones que pudieran entraar el incumplimiento de disposiciones fiscales deben estar debidamente fundados y motivados, pues, aun cuando
las actas parciales no constituyen, en s mismas,
la resolucin determinante del crdito fiscal, sirven de sustento y contenido para la emisin de
la resolucin definitiva que afecta jurdicamente al
contribuyente.
Lo anterior cobra mayor importancia si se considera que, a efecto de que el contribuyente pueda
desvirtuar los hechos u omisiones asentados en
las actas parciales, los auditores deben precisar ah
mismo los motivos y fundamentos en los cuales se
basa su afirmacin de que existieron hechos u omisiones, so pena de hacer nugatorio este derecho de
los gobernados, afectando gravemente su defensa.
No debe perderse de vista que, aun cuando el artculo 46, fraccin IV del CFF establezca la opcin para
ejercer un derecho de defensa ofreciendo pruebas
ante la autoridad revisora para aclarar la situacin fiscal observada, y que en todo caso se emita la resolucin de liquidacin correspondiente considerando
los elementos favorecedores que ofrezca el contribuyente, tambin lo es que, en caso de no ofrecerse pruebas o que stas no desvirten lo observado
por la autoridad fiscal, el crdito correspondiente se
determinar nicamente a partir de los elementos
obtenidos en la revisin por parte de los auditores,
lo cual denota que las actas parciales s son verdaderos actos de molestia (no simples opiniones) y,
consecuentemente, deben cumplir con la garanta
de fundamentacin y motivacin contemplada en el
artculo 16 de la CPEUM.
En ese tenor, las actas parciales (particularmente,
la ltima) deben encontrarse debidamente fundadas y motivadas, a fin de no dejar en estado de
indefensin al fiscalizado, de manera que cuente
con los elementos necesarios para sustentar adecuadamente su defensa.
CONCLUSIN
Conforme a lo expuesto, es importante que al
momento de disear la estrategia legal contra un
crdito fiscal, se revise que los auditores hayan
fundado y motivado correctamente los hechos u
omisiones asentados en las actas parciales (particularmente en la ltima), pues ello podra constituir
un importante elemento en la defensa del contribuyente.

Jurisprudencia P./J. 40/96 del Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nacin (SCJN), publicada en el Semanario Judicial
de la Federacin y su Gaceta. Tomo IV. Julio, 1996. Pg. 5

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