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3RUHOODGRGHOQDQFLDPLHQWRRWRUJDGRDOFOLHQWH
de conformidad con el prrafo 29 de la NIC 18:
Ingresos, se debern reconocer como ingreso
siempre que: ) sea probable que la entidad reciED ORV EHQHFLRV HFRQyPLFRV DVRFLDGRV FRQ OD
transaccin, y ii) el importe de los ingresos de
actividades ordinarias pueda ser medido de forPDFRQDEOH(QHVWHVHQWLGRGHDFXHUGRFRQHO
literal a) del prrafo 30 de la NIC 18 los ingresos
por concepto de intereses debern reconocerse
en funcin al tiempo.
Por consiguiente, el ingreso deber reconocerse
mensualmente, as por el mes de junio se reconocer la cifra de S/. 952 y en julio la suma de
S/. 476. A continuacin mostraremos cmo se
reconocer el ingreso para el mes de junio: ver
asiento contable N 1.
3.
$QGHHVWDEOHFHUOD5HQWD1HWDGH
Tercera Categora, denominado tambin
como Renta Neta Empresarial, se deducir
En el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta se sealan determinados gastos, cuya enumeracin, si bien no es taxativa
sino enunciativa(2), sirve en cierto modo de
gua para el establecimiento de gastos deducibles para la determinacin de la renta neta
imponible mediante la realizacin de deducciones, al efectuarse la determinacin anual
del Impuesto a la Renta.
En ese sentido, desarrollaremos los
gastos que enuncia el artculo 37 de la ley,
diferencindolos en gastos sujetos a lmites
y aquellos que no lo estn, lmites que han
sido determinados por la ley, siendo que los
parmetros de estos se sealan expresamente en dicha norma. Ahora bien, respecto
al monto de los parmetros, se puede indicar que ellos, en cierto modo, son arbitrarios
ya que se seala el lmite de manera general sin considerarse el tipo o naturaleza de
la actividad que desarrolla el perceptor de
rentas de tercera categora. Tales parmetros, en su mayora, se han establecido en el
ASIENTO CONTABLE N 1
---------------------------------------- x --------------------------------------49 Pasivo diferido
493
JUNIO
JULIO
952
476
Intereses diferidos
952
476
Rendimientos ganados
(2)
Los gastos no son solamente los que se indican en dicha norma, sino cualquier gasto que cumple con el principio de causalidad,
es decir, sirve para generar renta o mantener la fuente productora de renta.
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WUDQVFXUVRGHODVPRGLFDFLRQHVTXHVHKDQ
efectuado a la Ley del Impuesto a la Renta,
desde la promulgacin del Decreto Legislativo N 774, con base en situaciones que va
VFDOL]DFLyQIXHURQGHWHFWDGDVSRUOD$GPLQLVWUDFLyQ7ULEXWDULDDOYHULFDUODUHDOL]DFLyQ
de ciertos tipos de gastos cuyo control respecto a la certeza de su realizacin es difcil
controlar.
3.1.
GASTOS
Con lmite.
Sin lmites.
Principio de causalidad
En la determinacin de gastos deducibles se establece la existencia de requisitos sustantivos y formales y dentro de los
requisitos sustantivos se encuentra el principio de causalidad del gasto y el devengo de
estos. En esta oportunidad nos ocuparemos
de la causalidad del gasto.
El Texto nico Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto
Supremo N 179-2004-EF, ofrece una lista de
gastos que resultan deducibles a efectos del
Impuesto a la Renta. Cabe sealar que no se
trata de una lista taxativa, en la medida que se
permite la deduccin de otros gastos no establecidos, expresamente, pero que cumplen
con el principio de causalidad estipulado en el
primer prrafo del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta.
Artculo 37:
$QGHHVWDEOHFHUODUHQWDQHWDGHUD
categora se deducir de la renta bruta
los gastos necesarios para producirla y
mantener su fuente; as como los vinculados con la generacin de ganancias de
capital, en tanto su deduccin no est
expresamente prohibida por esta ley.
Por lo tanto, si el gasto cumple con el
principio de causalidad ser un gasto deducible, de lo contrario ser no deducible.
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Gasto imprescindible: debe ser entendido como el gasto que de manera directa genera renta, que es imprescindible su
erogacin, es decir, que no haya posibilidad de sustraerse del gasto. Es en este
sentido que debe entenderse la necesidad del gasto. En este caso la generacin de renta est preestablecida.
Gasto conveniente: entendido como el
gasto que resulta adecuado para la generacin de renta, no obstante, esta ltima
pueda no generarse por circunstancias
ajenas a la empresa. Estos gastos son
GHQLGRV HQ ODV SROtWLFDV LQWHUQDV TXH
establece la empresa en el desarrollo
de sus actividades, siendo que la propia
empresa a travs de su representante
decide su realizacin. La generacin de
renta se establece con posterioridad a la
realizacin del gasto, ya que este puede
o no ocurrir.
Gasto normal: es considerado gasto
normal aquel que es efectuado habitualmente en la realizacin de las operaciones comerciales. En tal sentido, se
evaluar el tipo de operacin que efecta
cada contribuyente para establecer la necesidad del gasto.
De lo expuesto, se desprende que la
necesidad del gasto est vinculada con la
causalidad de este, establecindose un criterio amplio para su determinacin.
Pues, en la prctica no necesariamente el gasto en que se incurre genera renta directamente, ya que puede ocurrir el caso
en el cual se incurre en un gasto a la espera
de la generacin potencial de renta, pero que
este ltimo no se produce por circunstancias
ajenas a la voluntad del contribuyente. Tenemos, por ejemplo, el caso en el que la empresa realiza gastos de representacin para
contactar a clientes que pretenden adquirir
XQ ORWH VLJQLFDQWH GH ORV SURGXFWRV TXH
produce una empresa; sin embargo, dicha
adquisicin no se produce por un cambio en
la direccin o gerencia de comercializacin
o las polticas de comercializacin de la empresa potencialmente compradora.
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Causalidad restringida
Son gastos cuya realizacin es indispensable, no obstante, los gastos recaen sobre bienes que no son de propiedad de la
empresa.
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86
*
JURISPRUDENCIA
RTF N 03320-4-2010
La deduccin de prdida por la venta de participaciones y acciones no constituye un gasto deducible como sostiene la Administracin sino un
resultado negativo que se regula por las normas
de determinacin de renta bruta y que afecta el
FiOFXORQDOGHOUHVXOWDGRGHOHMHUFLFLRHQHVHVHQtido la invocacin del principio de causalidad regulado en el artculo 37 de la Ley del Impuesto a la
Renta no resultaba aplicable al presente caso, al
estar relacionado con la obtencin de renta neta,
que como se ha mencionado, por lo que resulta
RTF N 3961-3-2004
La exhibicin de presupuestos, proformas, cotizaciones del proveedor, la fecha en que se prest
HOVHUYLFLRODLGHQWLFDFLyQGHODVSHUVRQDVTXHOD
brindaron y el tipo de trabajo realizado, el lugar preciso, el tiempo de realizacin del servicio sirven para
acreditar la realizacin efectiva de las operaciones.
RTF N 1275-2-2004
No existe norma en la Ley del IR que obligue a
los contribuyentes a adoptar un determinado criterio tcnico para la participacin en los gastos,
bastando nicamente que se cumpla con el principio de causalidad, que el gasto sea necesario y
que se encuentre sustentado en comprobante de
pago. En ese sentido, teniendo en cuenta que el
QHJRFLR GH &RFD &ROD EHQHFLD WDQWR DO HPERtellador como a la recurrente, resulta lgico y razonable que los gastos de marketing, publicidad
y mercadeo materia del reparo, sean asumidos
por ambas partes, siendo irrelevante el porcentaje acordado por estos.
RTF N 2506-2-2004
RTF N 1275-5-2004
El Tribunal seala que es gasto deducible aquel
que es normal, proporcional, razonable respecto
de la actividad econmica de la empresa incluso
cuando el gasto no produce renta de manera directa e inmediata, sino de manera indirecta o mediata. En tal sentido el Tribunal se adscribe a la
causalidad limpia.
La generalidad debe evaluarse considerando situaciones comunes del personal, lo que no se relaciona necesariamente con la totalidad de los trabajadores de la empresa. Dentro de esta perspectiva,
bien podra ocurrir que dada la caracterstica de un
SXHVWR HO EHQHFLR FRUUHVSRQGD VROR D XQD SHUsona o ms, sin que por ello se incumpla con el
requisito de generalidad.
RTF N 1932-5-2004
RTF N 2230-2-2003
RTF N 6097-2-2004
Cumplen con el principio de causalidad en tanto
permitieron el traslado de personal contratado por
la empresa desde su domicilio (Arequipa) hasta el
GRPLFLOLRVFDO&XVFRDQGHTXHSXGLHUDFXPplir con las funciones propias del servicio contratado. A ello cabe aadir que la fehaciencia de los
servicios no ha sido cuestionada y que adicionalmente los gastos incurridos cumplen con los criterios de razonablilidad y proporcionalidad.
Las condiciones similares se deben evaluar tomando en cuenta la jerarqua, nivel, antigedad,
UHQGLPLHQWRiUHD\]RQDJHRJUiFD
RTF N 05732-5-2003
En el caso de autos, la propia Administracin seala que la recurrente requera realizar dichos gastos
a efectos de acondicionar las carreteras que unen
los centros poblados con su yacimiento minero por
HQFRQWUDUVHHQPDOHVWDGR\GLFXOWDUVXDFFHVR
con lo cual en principio no podra concluirse que
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VHWUDWDGHXQDPHUDOLEHUDOLGDGDQGHEHQHFLDU
a la colectividad con el cumplimiento de tareas
que corresponden al Estado.
Sin embargo, exige que el contribuyente pruebe
que los gastos realizados fueron indispensables
para poder trasladar sus minerales desde el yacimiento minero, supuesto en el cual s considerara
gasto necesario para efecto del impuesto.
RTF N 798-1-2003
Se aceptan los gastos a favor de personal de otra
empresa los que se sustentan en el contrato de
fecha 12/11/1997. La empresa se comprometi
como parte de la contraprestacin a diversos pagos como pasajes areos, transporte, alojamiento,
alimentacin y seguridad de los trabajadores de la
otra empresa. En ese sentido, resulta incorrecWR DUPDU TXH FRQVWLWX\HQ DFWRV GH OLEHUDOLGDG
toda vez que independientemente de la forma
como se haya pactado la contraprestacin, es
decir, se otorgue al propio contratante o a terceros, este se origina en una obligacin como
cumplimiento que se deriva de un contrato.
RTF N 600-1-2001
Los gastos responden a una obligacin de carcter contractual asumida con sus trabajadores por
convenio colectivo de trabajo, por lo que el gasto
cumple con el principio de causalidad, siendo irreOHYDQWHTXHHOEHQHFLRVHDGLUHFWRHVGHFLUSDUD
el propio servidor, o indirecto, para los familiares
que cumplan las condiciones contempladas en el
convenio, porque la relacin causal entre el gasto
y la renta gravada involucra el anlisis de la obligacin asumida por el empleador.
RTF N 646-4-00
Los gastos se acreditan no solo con el comprobante de pago, sino con cualquier documentacin
que permita apreciar la realizacin del evento
HVWDVODHQWUHJDGHORVMXJXHWHVRURSDDIDYRU
de los trabajadores.
RTF N 1210-4-97
El principio de causalidad no solo est referido a un
plano conceptual hipottico, mediante el cual con
su sola invocacin y con el cumplimiento de ciertos
requisitos formales (como el constar en un comprobante de pago) se entiende sustentado y cumplido,
pues necesariamente debe tener su correlato efectivo y comprobable con la realidad.
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#APLICACIN PRCTICA
Caso 1: Identificacin de gastos causales
La empresa Matsuoka S.R.L. ha incurrido
en sus primeros meses de operatividad en
una serie de gastos que desea deducir a
efectos de determinar su renta neta imponible, no obstante tener todos los comprobantes de pago respectivos, nos consulta
si estos cumplen con el principio de causalidad.
El detalle de los gastos es el siguiente:
Concepto
tiles de oficina
Vestidos de gala
Paquete a Disney World
Acciones de inversin
Gastos de asesora legal para
la obtencin del drawback
Total:
Monto S/.
S/. 2,250
S/. 1,400
S/. 9,000
S/. 12,000
S/. 2,000
S/. 26,650
Solucin:
El principio bsico que debe cumplir todo gasto
a efectos de ser deducible es el de causalidad
GHQLGRHQHOSULPHUSiUUDIRGHODUWtFXORFRPR
aquel por el cual los gastos deben ser necesarios para producir la renta gravada y mantener su
fuente, as como los vinculados con la generacin
de ganancias de capital, en tanto la deduccin no
est expresamente prohibida por esta ley.
De esta forma, si una empresa pretende deducir
cualquier gasto deber estar en condicin de demostrar que este es razonablemente necesario
y est destinado a contribuir con la generacin
de las rentas gravadas de dicha empresa ya sea
directa o indirectamente, como con el mantenimiento de su fuente. Siendo ello as, corresponde
evaluar en qu medida los gastos incurridos ayudan a la generacin de rentas gravadas.
5HVSHFWRDORV~WLOHVGHRFLQDUHVXOWDHYLGHQWH
que son gastos necesarios para el funcionamiento administrativo de la empresa y, por consiguiente, para la generacin de rentas propias de sus
actividades, por lo que dichos gastos sern aceptados tributariamente.
En lo que concierne al vestido de gala y al paquete a Disney World no se encuentra grado de relacin alguno, ya sea directo ni indirecto en cmo
puede ayudar a generar renta imponible, pues su
uso, disfrute y consumo son de ndole personal y
no empresarial, por lo que el gasto no ser deducible, debiendo repararse este.
Finalmente, los gastos por compra de acciones de
inversin y asesora legal respecto a la devolucin
del drawback, si bien son necesarios para la generacin de renta, no cumplen con la causalidad requerida, toda vez que dichas rentas (dividendos y
restitucin de los derechos arancelarios) no se encuentran gravadas con el Impuesto a la Renta, por
lo tanto, tampoco podrn deducirse tributariamente.
3.2.
Concepto
S/.
6,550
467,820
43,675
98.62%
43,072
603
Procedimiento N 2
Consiste en aplicar a los gastos
comunes el porcentaje que se obtenga de
dividir la renta bruta gravada entre el total
de rentas brutas gravadas, exoneradas e
inafectas.
Concepto
(A) Renta bruta gravada
(B) Intereses exonerados por crditos de
fomento (Inciso c) del art. 19 del Regl.)
(C) Total renta bruta: (A) + (B)
S/.
467,820
5,670
473,490
43,675
98.80%
43,151
524
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INFORMES DE LA SUNAT
INFORME N 068-2010-SUNAT/2B0000
A efectos del clculo de la prorrata del gasto a que
se refiere el segundo prrafo del inciso p) del
artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el ingreso por concepto de restitucin de derechos arancelarios debe considerarse
como parte de las rentas brutas inafectas.
3.3.
(3)
(4)
(5)
En nuestra legislacin, la vinculacin se determina de acuerdo con lo establecido en el artculo 24 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N 122-94-EF y modificatorias.
Respecto al patrimonio neto, se ha criticado el hecho de que esta est referida al patrimonio neto del ejercicio anterior, debiendo en
su lugar ser el patrimonio neto que corresponde al ejercicio, respecto del cual se aplicar la deduccin del gasto. En: Contadores &
Empresas, primera quincena de agosto de 2008, ao 5, nmero 91.
En el caso de contribuyentes que se constituyan en el ejercicio, se considera el patrimonio inicial.
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