VIII Congresso Anpcont, Rio de Janeiro, 17 a 20 de agosto de 2014.

PROCESSO DE INSTITUCIONALIZAO DE HBITOS E ROTINAS A PARTIR

DA ADOO DAS IFRS: UM ESTUDO DE CASO EM UMA INDSTRIA TXTIL
Daniela Viana Mecking
Mestranda do Programa de Ps-Graduao em Cincias Contbeis
da Universidade Regional de Blumenau - FURB
Endereo: Rua Antnio da Veiga, 140 Sala D 202 - Bairro Victor Konder, CEP: 89012-900
Blumenau/SC Brasil, Fone: (47) 3321-0565, E-mail: daniela.mecking@bol.com.br
Roberto Carlos Klann
Doutor em Cincias Contbeis e Administrao pela Universidade
Regional de Blumenau FURB
Professor do Programa de Ps-Graduao em Cincias Contbeis da
Universidade Regional de Blumenau - FURB
Endereo: Rua Antnio da Veiga, 140 Sala D 202 - Bairro Victor Konder, CEP: 89012-900
Blumenau/SC Brasil, Fone: (47) 3321-0565, E-mail: rklann@furb.br
RESUMO
A convergncia s Normas Internacionais de Contabilidade (IFRS) tem provocado mudanas
nas prticas contbeis brasileiras, gerando um processo de alteraes em padres j
institucionalizados nas empresas. O objetivo deste estudo verificar de que forma a
institucionalizao dos hbitos e rotinas relativos ao processo de convergncia contbil
internacional ocorre em uma indstria txtil. A plataforma terica da pesquisa fundamenta-se
na Teoria Institucional, sob a vertente da Velha Economia Institucional (VEI) e no modelo
terico proposto por Burns e Scapens (2000). Pesquisa descritiva, com abordagem qualitativa,
a partir de anlise de contedo, realizada por meio de um estudo de caso. Para coleta de dados
utilizou-se entrevista semi-estruturada, focus group e pesquisa documental. Os resultados
obtidos indicam que as principais alteraes em procedimentos foram referentes ao CPC 01 Reduo ao valor recupervel de ativos, CPC 12 Ajuste a Valor Presente e CPC 27 - Ativo
Imobilizado. Por meio da aplicao do modelo proposto por Burns e Scapens (2000),
identificaram-se as fases do processo para a institucionalizao dos novos hbitos e rotinas
observados na empresa objeto de estudo. Conclui-se, com base na anlise dos dados
coletados, que os novos hbitos e rotinas foram codificados com base no diagnstico
realizado por uma empresa de consultoria externa; sua incorporao ocorreu por meio de
treinamento; a reproduo foi decorrente de sua repetio pelos funcionrios; e, com sua
aceitao, tais hbitos e rotinas foram institucionalizados.
Palavras-chave: Convergncia Contbil; Hbitos e rotinas; Teoria Institucional.
1. INTRODUO
O processo de convergncia contbil internacional foi influenciado por transformaes
polticas e econmicas ocorridas nos ltimos anos, que contriburam para a queda de barreiras
comerciais entre os pases capitalistas, favorecendo a venda de produtos e servios entre eles.
Devido s diferenas de legislao e a diversidade de prticas contbeis existentes entre os
pases, houve a necessidade de implementar uma convergncia contbil. Tal processo vem
sendo liderado pelo International Accounting Standards Board (IASB), com a emisso dos
International Financial Reporting Standards (IFRS). Seu principal objetivo facilitar a
compreenso e a comparabilidade das demonstraes financeiras.
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Nobes e Zeff (2008, p. 281-282), observam que a convergncia com os IFRS um

processo, segundo o qual as normas nacionais e IFRS so gradualmente alinhadas. No Brasil,
a assinatura de um memorando de entendimentos com o IASB e, posteriormente, a criao do
Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) e a promulgao da Lei n 11.638/07
constituram-se no incio do processo de convergncia aos IFRS.
Tal convergncia tem influenciado alteraes em padres j estabelecidos, gerando a
necessidade das empresas se adaptarem para adotar as novas prticas (IGNACIO, 2010). Reis
(2008, p. 48) afirma que quando ocorre a adoo de um processo de mudana, as atividades
passam a ser desenvolvidas de forma contnua, mediante determinaes das normas e do
poder exercido de forma implcita ou explcita, novos hbitos individuais so desenvolvidos
e, posteriormente, esses hbitos so absorvidos por determinados grupos, tornando-se rotinas.
Para possibilitar a anlise de como ocorrem mudanas das regras e rotinas, conforme
Berdejo (2009, p. 20), a Velha Economia Institucional (VEI) particularmente til porque
oferece um foco nas rotinas organizacionais e sua institucionalizao. Nesse sentido, utilizase nesta pesquisa o modelo proposto por Burns e Scapens (2000), em que o processo de
institucionalizao dividido em quatro estgios, sendo: (i) codificao; (ii) incorporao;
(iii) reproduo; e (iv) institucionalizao.
Dessa forma, procura-se responder seguinte questo: De que forma a
institucionalizao dos hbitos e rotinas relativos ao processo de convergncia contbil
internacional ocorre em uma indstria txtil, com base no modelo terico proposto por Burns
e Scapens (2000)?
H na literatura diversos estudos que utilizaram o modelo proposto por Burns e
Scapens (2000) para anlise da institucionalizao de novos hbitos e rotinas, tanto nacionais
como internacionais, podendo-se citar como exemplo os de Soin, Seal e Cullen (2002); Doyle
(2007); Muller (2007); Guerreiro, Pereira e Frezatti (2008); Reis (2008); Berdejo (2009);
Ferreira (2009); e Tammenp (2011).
O objetivo do presente estudo analisar como esto sendo institucionalizados os
hbitos e rotinas referentes adoo das novas prticas contbeis em uma indstria txtil,
quatro anos aps o processo de implementao inicial das Normas e Orientaes emitidas
pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC).
Para viabilizar a realizao da anlise na empresa objeto de estudo, a presente pesquisa
limita-se a verificao da implementao das determinaes do CPC 01 (R1), CPC 03 (R2),
CPC 12, CPC 27 e CPC 38 que, com base na literatura consultada, determinaram alteraes
nas prticas contbeis brasileiras, provocando mudanas em regras e rotinas passveis de
serem observadas e identificadas.
Nesse contexo, justifica-se este estudo teoricamente por relacionar os processos de
institucionalizao de hbitos e rotinas adoo das IFRS na empresa objeto de estudo.
Quanto aplicao prtica, esse estudo contribui para tal discusso, uma vez que pretende
demonstrar em que nvel de institucionalizao de hbitos e rotinas relacionados ao processo
de adoo das novas prticas contbeis se encontra a empresa objeto de estudo.
Outra justificativa para o estudo o fato de haver na literatura diversos trabalhos que
analisam o efeito do processo de convergncia contbil internacional em empresas brasileiras
com abordagem quantitativa, enquanto este prope uma anlise qualitativa, procurando trazer
novos subsdios para a discusso dos efeitos deste processo.
2 REFERENCIAL TERICO
2.1 Teoria Institucional
Na Teoria Institucional, o foco dos estudiosos so as instituies, em que se analisam
os motivos de sua fundao, sobrevivncia, longevidade e crescimento econmico,
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relacionando-os s normas sociais que so estabelecidas (COVALESKI; DIRSMITH;

SAMUEL, 1996; BERDEJO, 2009). Berdejo (2009, p. 15) destaca que alguns outros temas
importantes abordados por estes estudiosos incluem o entendimento das dinmicas da
mudana institucional, o relacionamento entre as instituies, cultura e tecnologia e a
eficincia comparativa de instituies diferentes em diferentes culturas e contextos.
Para Barley e Tolbert (1997), o conceito de instituio se refere s premissas que so
consideradas como certas, ou seja, sem que sejam levantadas quaisquer dvidas e que
permitem a identificao de categorias de atores humanos e de suas atividades e
relacionamentos, considerados como apropriados. Burns e Scapens (2000) complementam
essa definio ao afirmar que tais premissas so construdas a partir de aes sociais. Nesse
contexto, as instituies so as propriedades estruturais que determinam os relacionamentos
entre grupos sociais ou comunidades especficas e suas atividades.
De acordo com Fonseca e Machado-da-Silva (2002, p. 60), para os estudiosos da
abordagem institucional nas organizaes, o comportamento individual modelado por
padres criados e compartilhados na interao, mas incorporados na forma de normas e regras
objetivas, cristalizadas na sociedade como concepes legitimadas. Nesse contexto, as
ideias de hbito e de instituio esto conectadas pelo conceito de rotina. A caracterizao de
hbitos envolve uma predisposio ou tendncia para se engajar em formas de ao
anteriormente adotadas ou adquiridas (ROCHA; GUERREIRO, 2010, p. 27).
A Teoria Institucional composta por sub-ramos. Burns e Scapens (2000) se referem a
esses sub-ramos como vertentes, dividindo-as em trs vertentes, como segue: (i) Nova
Economia Institucional (NEI); (ii) Nova Sociologia Institucional (NSI); e (iii) Velha
Economia Institucional (VEI).
Essas trs vertentes foram utilizadas por diversos autores em pesquisas sobre a
institucionalizao em organizaes, como nos estudos de Dimaggio e Powel (1983); Meyer e
Rowan (1977); Barley e Tolbert (1997); Tolbert e Zucker (1999); Burns e Scapens (2000);
Fonseca e Machado-da-Silva (2002); entre outros.
O modelo conceitual proposto por Burns e Scapens (2000) est estruturado sob a tica
da Velha Economia Institucional (VEI). Os autores consideram que essa vertente da Teoria
Institucional a mais adequada para fundamentar anlises referentes aos processos de
mudanas em rotinas de sistemas de contabilidade, por apresentar foco em rotinas
organizacionais.
2.2 Modelo proposto por Burns e Scapens (2000)
Para conceitualizar as mudanas da contabilidade gerencial, Burns e Scapens (2000)
incorporaram ao modelo de Barley e Tolbert (1997), a partir da viso da Velha Economia
Institucional (VEI), os conceitos de hbitos, rotinas e regras. Os autores consideram que,
dentro das organizaes, existe um conjunto de pressuposies que definem as atividades,
regras e comportamentos que, atravs de sua repetio, adotado e aceito, de forma
inquestionvel, por todos os seus membros.
Ferreira (2009, p. 13) destaca que nesse contexto, a noo de papis que estava
presente no modelo de Barley e Tolbert (1997) d lugar aos conceitos de rotinas e regras no
modelo de Burns e Scapens (2000). Dessa forma, a eficcia na implantao de novos
conceitos em um sistema pr-existente est relacionada ao estabelecimento de novos valores,
hbitos e rotinas e, portanto, institucionalizao dentro da organizao desses novos
conceitos (OLIVER, 1997).
O modelo proposto por Burns e Scapens (2000) est dividido em quatro fases, como
segue: (i) codificao; (ii) incorporao; (iii) reproduo; e (iv) institucionalizao. No
Quadro 1 esto sintetizadas a caractersticas de cada fase do modelo.
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Quadro 1 Caractersticas das fases do modelo proposto por Burns e Scapens (2000)
Fases
Caractersticas
As rotinas existentes iro incorporar (codificar) os novos princpios
(i)
Codificao
institucionais, moldando novas regras que, por sua vez, levaro formao de
novas rotinas e/ou reformulao daquelas j existentes;
As rotinas (e regras) que codificam os princpios institucionais esto sendo
Incorporao
articuladas, nessa etapa a aprovao pode envolver escolha consciente, mas,
(ii)
geralmente, resultam de monitoramento reflexivo e da aplicao do
conhecimento tcito de como as coisas so feitas;
Reproduo
Existe a repetio de comportamentos dos atores individuais, o que conduz a
(iii)
uma reproduo das rotinas;
Institucionalizao das regras e rotinas que foram reproduzidas atravs do
(iv) Institucionalizao
comportamento dos atores individuais, transformando-as no modo de realizar as
aes, ou seja, em instituies.
Fonte: adaptado de Rocha e Guerreiro (2010, p. 31).

Essas quatro fases, ou processos para institucionalizao, esto conectados e formam o

ciclo do processo de institucionalizao. Na dinmica do modelo proposto por Burns e
Scapens (2000), o campo institucional est relacionado com o campo da ao. Dessa forma,
para que sejam realizadas mudanas, em um primeiro momento, o campo institucional
codifica princpios institucionais em regras e rotinas, e, na sequncia, os atores atravs de suas
aes e interaes campo da ao incorporam regras e rotinas que codificam os princpios
institucionais (FERREIRA, 2009, p. 13).
Sintetizando o ciclo do processo de institucionalizadao, em um primeiro momento
as regras e rotinas so codificadas no campo institucional. Em seguida, so disseminadas para
os membros da empresa, sendo gradualmente repetidas diariamente por meio de suas aes,
at serem aceitas pela maioria dos membros da empresa, tornando-se institucionalizadas
(SIMES; RODRIGUES, 2012).
Nesse contexto, ao atingir a quarta fase do modelo, a etapa de institucionalizao, as
novas rotinas estaro internalizadas na empresa, tornando-se a forma de realizar as aes.
Quanto mais ampla for a aceitao dessas rotinas pelos membros da empresa, menor ser a
possibilidade de ocorrerem resistncias ao processo de institucionalizao (BURNS;
SCAPENS, 2000).
Tal processo de institucionalizao pode ocorrer em empresas que passaram ou esto
passando por mudanas em suas prticas contbeis, decorrentes do processo de convergncia
s IFRS. Tammenp (2011) observa que a convergncia s IFRS realizada com base em
um conjunto de procedimentos estabelecido pelos rgos reguladores. A transposio de tais
procedimentos para os processos internos das empresas, de acordo com a autora, est sujeito
ao processo de institucionalizao.
3 ASPECTOS METODOLGICOS DA PESQUISA
Foi realizado um estudo de caso nico, em uma empresa de capital aberto, listada no
segmento do Novo Mercado da BM&FBOVESPA, desde o ano de 2007. A matriz da empresa
est localizada na Regio Sul e suas atividades incluem a indstria txtil e o varejo. Com
atuao concentrada no mercado nacional, a empresa foi classificada pela Revista Exame
Melhores e Maiores, na edio de 2012, entre as 50 maiores empresas da Regio Sul por
volume de vendas.
A matriz da empresa em anlise est localizada na mesma cidade em que reside o
pesquisador, facilitando o acesso aos entrevistados. Nesse sentido, a escolha da empresa
objeto de estudo foi realizada por acessibilidade. De forma a possibilitar a triangulao das
fontes de dados, utilizou-se como tcnicas de coleta de dados a entrevista, o focus group e a
pesquisa documental.
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3.1 Coleta dos dados

Primeiramente foi realizado um estudo de caso piloto em uma indstria do interior da
Regio Sul. Foi realizada uma entrevista, em 4 de janeiro de 2013, com o controller da
empresa piloto. Em 4 de fevereiro de 2013 foi enviado por e-mail aos membros da equipe de
controladoria um roteiro semiestruturado de 24 questes.
Com base nas respostas das questes enviadas por e-mail e na entrevista realizada com
o controller, foi possvel mapear o processo para a implementao da convergncia contbil
internacional conforme as quatro fases do modelo proposto por Burns e Scapens (2000). No
entanto, optou-se por alterar a forma de aplicao do roteiro de 24 questes. Ao invs de
entrevista, como havia sido planejado de incio, considerou-se mais adequado a utilizao do
focus group, a fim de possibilitar ao pesquisador, a partir da observao dos relatos dos
respondentes, oportunidade de solicitar maiores detalhes sobre aspectos abordados referentes
aos CPCs.
Aps o estudo de caso piloto, foi realizada a coleta dos dados na empresa objeto de
estudo. As entrevistas individuais foram realizadas com o controller e com a coordenadora
contbil da empresa em 8 de fevereiro de 2013. Para a realizao da entrevista com o
controller da empresa foi elaborado um roteiro semi-estruturado, composto por 10 questes.
Para o focus group, realizado em 22 de fevereiro de 2013, foram indicadas pelo
controller as pessoas diretamente responsveis pelo processo de adoo das novas prticas
contbeis, como segue: (i) a coordenadora contbil; (ii) o coordenador de planejamento
financeiro; e (iii) o analista de controladoria. No entanto, o responsvel pelas customizaes
no sistema integrado da empresa (ERP) no estava disponvel. Foi elaborado um roteiro
semiestruturado de 24 questes para ser utilizado como guia na conduo do focus group. As
questes esto divididas em blocos de acordo com o CPC a que se referem.
Para possibilitar a triangulao com os dados coletados nas entrevistas e no focus
group, verificou-se a forma como a empresa divulga as informaes referentes convergncia
s IFRS e, tambm, s determinaes do CPC 01, CPC 03, CPC 12, CPC 27 e CPC 38. Os
documentos analisados compreenderam as demonstraes financeiras da empresa, referentes
ao perodo de 2007 a 2012, obtidas no stio eletrnico da BM&FBOVESPA, alm de dois
materiais utilizados durante o processo de convergncia s IFRS. O primeiro, denominado de
diagnstico, foi confeccionado por uma das empresas de auditoria Big Four que, na poca,
prestava servios regulares de auditoria para a empresa. O outro um material utilizado para
treinamento, confeccionado pelas equipes de contabilidade e controladoria da empresa, em
conjunto com a equipe da empresa de auditoria.
3.2 Anlise dos dados
Os dados coletados nas entrevistas e no focus group, por meio de gravao em udio,
foram transcritos detalhadamente para um arquivo texto, a fim de possibilitar a anlise
qualitativa das respostas dos entrevistados e das contribuies dos participantes do focus
group.
Para verificar de que forma a institucionalizao dos hbitos e rotinas relativos ao
processo de convergncia contbil internacional ocorre em uma indstria txtil, com base no
modelo terico proposto por Burns e Scapens (2000), buscou-se realizar a anlise de contedo
dos relatos dos entrevistados e participantes do focus group e dos documentos verificados a
partir da pesquisa documental, com base no referencial terico do estudo e organizar sua
sequncia de acordo com o constructo.
A classificao das mudanas quanto fase de institucionalizao, utilizando o
modelo proposto por Burns e Scapens (2000), ocorreu com base nas seguintes categorias de
anlise:
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Quadro 2 Fase de institucionalizao categorias de anlise

Dimenses
Categorias
Operacionalizao
Codificao:
- identificao da necessidade de
- entrevistas;
Formalizao
realizar mudanas;
intencional de
- focus group;
novas regras e
- planejamento para adoo das
rotinas;
novas regras e rotinas;
- pesquisa documental:
diagnstico realizado por
- especificao do conjunto de
consultores externos;
novas regras e rotinas decorrentes
da convergncia contbil
internacional;
Incorporao:
- treinamento;
- entrevistas;
Disseminao das
novas regras e
- Questionrio
rotinas;
- pesquisa documental: material
elaborado para realizar
treinamento na empresa;
- confeco de manuais
detalhando as novas regras e
rotinas;

- possibilidade de surgimento de
resistncias;
Reproduo:
Repetio das
novas regras e
rotinas;

- reproduo das novas regras e

rotinas, por meio da repetio de
comportamentos;
- monitoramento dessa
reproduo;

Institucionalizao:
Aceitao das
novas regras e
rotinas;

- aceitao das novas regras e

rotinas pelos atores, de forma
inquestionvel;

- aderncia aos novos hbitos e

rotinas relacionados
convergncia contbil
internacional.
Fonte: elaborado pelos autores.

Fonte
Burns e
Scapens
(2000); Muller
(2007);
Guerreiro,
Pereira e
Frezatti
(2008); Reis
(2008);
Burns e
Scapens
(2000);
Berdejo
(2009);

- entrevistas;
- focus group;
- pesquisa documental: manual
para cadastramento de novos itens
do ativo imobilizado;
- entrevistas;
- Questionrio;
- entrevistas;
- focus group
- pesquisa documental:
demonstraes financeiras de
2007 a 2012;
- entrevistas;
- focus group
- pesquisa documental:
demonstraes financeiras de
2007a 2012;

Burns e
Scapens
(2000);

Burns e
Scapens
(2000);
Guerreiro
(2011);
Tammenp
(2011);

4 ANLISE E INTERPRETAO DOS RESULTADOS

Para atender os objetivos especficos do presente estudo e viabilizar a anlise dos
dados obtidos a partir das entrevistas, do focus group e da pesquisa documental, foram
elaboradas dimenses e categorias de anlise, como detalhado a seguir.
4.1 Surgimento de novos hbitos e rotinas relacionados implementao dos CPCs
Para verificar a categoria Surgimento de novos hbitos e rotinas relacionados
implementao dos CPCs 01, 03, 12, 27 e 38, analisou-se os relatos do controller, da
coordenadora contbil e dos participantes do focus group.
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Nesse sentido, com base em tais relatos, foram identificadas sete novas rotinas
decorrentes da adoo das novas prticas contbeis na empresa, como destacado no Quadro 3.
Quadro 3 Novas rotinas decorrentes da adoo das novas prticas contbeis na empresa
Controladoria: envia para cada rea da empresa, anualmente, um formulrio solicitando
informaes referentes aos itens do imobilizado sob a responsabilidade dessas reas;
reas da empresa: anualmente, cada rea fornece informaes sobre os itens do imobilizado sob
CPC 01 sua responsabilidade, ao preencher e retornar o formulrio enviado pela rea de controladoria;
Controladoria: recebe o retorno, anualmente, dos formulrios sobre os itens do imobilizado
preenchidos e analisa se houve ou no reduo do valor recupervel desses ativos e se ser
necessrio ou no realizar o teste de recuperabilidade;
CPC 03 Nenhuma
Realizao, mensalmente, do clculo do ajuste a valor presente para clientes, fornecedores e
CPC 12
incentivos fiscais;
Reviso da vida til dos itens do ativo imobilizado e das taxas de depreciao com base na
avaliao realizada, anualmente, por uma empresa terceirizada;
Para o cadastramento de novos itens do ativo imobilizado no sistema integrado da empresa, as reas
CPC 27 da empresa devem observar os procedimentos que constam de um manual desenvolvido pela
controladoria, com base nas determinaes do CPC 27;
Em caso de dvidas no cadastramento de novos itens de ativo imobilizado no sistema integrado da
empresa, entrar em contato com a equipe de controladoria.
CPC 38 Nenhuma
Fonte: elaborado a partir dos dados coletados na pesquisa.

No focus group a discusso sobre a reduo ao valor recupervel se concentrou nos

itens tangveis do imobilizado. Em seus relatos, a coordenadora contbil afirmou, ainda, que
no so utilizados servios de terceiros para a realizao do teste de recuperabilidade, pois,
este realizado internamente.
Os participantes do focus group destacaram que no houve necessidade de realizar o
reconhecimento de perdas por desvalorizao para itens do ativo imobilizado no perodo de
2008 a 2012. Observou-se tal informao, tambm, nas notas explicativas divulgadas pela
empresa. Alm disso, os participantes do focus group e o controller no relataram mudanas
referentes aos outros ativos da empresa.
Ao verificar as demonstraes financeiras da empresa no perodo de 2008 a 2012,
observou-se, ainda, que a empresa realizou o teste de recuperabilidade, tambm, para os
ativos financeiros e para os ativos no financeiros. Tal fato no foi comentado pelos
entrevistados e pelos participantes do focus group.
Em 2008 e 2009, aps o teste de recuperabilidade, a empresa no registrou proviso
para perdas por reduo ao valor recupervel para os ativos financeiros e para os ativos no
financeiros. No entanto, nas notas explicativas no perodo de 2010 a 2012, identificou-se o
registro de proviso para perda por desvalorizao referente aos recebveis da empresa.
Para Guerreiro et al. (2005, p. 101), quando as prticas contbeis tornam-se rotinas
institucionalizadas, seus papeis no processo organizacional e na tomada de decises so
totalmente aceitos pelos membros da organizao. Nesse contexto, os resultados obtidos
demonstram que as novas rotinas identificadas na empresa relacionadas adoo do CPC 01,
demonstradas no Quadro 2, se originaram da controladoria, com o objetivo de atender sua
necessidade de obter informaes. Foram disseminadas para os demais departamentos da
empresa, utilizando-se monitoramento indireto, por meio do envio de questionrios. Alm
disso, influenciaram o comportamento dos demais funcionrios, que as aceitaram como forma
de realizar suas aes e passaram a reproduzi-las constantemente, ao fornecer informaes
com o preenchimento dos questionrios.
No entanto, verifica-se que o discurso dos entrevistados e participantes do focus group
concentrou-se na verificao de perda por desvalorizao dos itens do ativo imobilizado. Ao
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observar-se os relatos do analista de controladoria, verificou-se que ele relaciona a qualidade

da manuteno dos equipamentos da empresa perda por impairment. Diante disso,
depreende-se que os conceitos do CPC 01 (R1) ainda no foram adequadamente
compreendidos.
Referente s alteraes nas demonstraes financeiras obrigatrias, de acordo com os
entrevistados e com os participantes do focus group, a adoo das determinaes do CPC 03
para divulgao da DFC no requereu alteraes. A empresa j realizava, de forma voluntria,
a divulgao dessa demonstrao. O controller, a coordenadora contbil e o coordenador de
planejamento financeiro afirmaram, ainda, que os procedimentos utilizados para alimentao
do sistema integrado da empresa, que gera as informaes necessrias para emisso e
divulgao da DFC, so anteriores ao processo de convergncia contbil internacional.
Ao abordar o ajuste a valor presente, os participantes do focus group destacaram que o
seu clculo atualmente realizado por meio do sistema integrado da empresa. Tal informao
foi observada tambm nos relatos do controller e da coordenadora contbil, que ratificaram
que a equipe de tecnologia de informao da empresa realizou a configurao no sistema
integrado dos parmetros utilizados pela controladoria para o clculo do ajuste a valor
presente. Alm disso, destaca-se que a empresa no tem como poltica manter valores a
receber ou a pagar de longo prazo.
Diante disso, embora seja possvel identificar como nova rotina do departamento de
controladoria a realizao, mensalmente, da apurao do ajuste a valor presente para os
valores a receber de clientes, a pagar para fornecedores e para incentivos fiscais, observa-se
que os procedimentos para obter os dados foram automatizados, a partir da parametrizao do
sistema integrado da empresa.
Nesse sentido, pressupe-se que no mandatria a reflexo sobre a necessidade ou
no da realizao do clculo do AVP para tais operaes. No entanto, como a equipe de
controladoria realiza, mensalmente, a anlise das informaes alimentadas pelos demais
departamentos da empresa no sistema integrado, antes de efetuar a contabilizao do AVP,
identifica-se que as novas rotinas referentes ao CPC 12 esto institucionalizadas na empresa.
No foram observados, tanto nos relatos dos entrevistados e participantes do focus
group, como nas demonstraes financeiras da empresa, a implementao de novas rotinas
relacionadas ocorrncia de novas transaes, envolvendo realizveis e exigveis de longo
prazo, cujos parmetros sejam diferentes daqueles j cadastrados no sistema integrado da
empresa.
O CPC 27 Ativo Imobilizado estabelece o tratamento contbil para os itens
corpreos, reconhecidos como ativos. Esses itens so consumidos, diminuindo,
gradativamente, sua vida til. Essa vida til definida considerando a utilidade que foi
planejada pela empresa para o ativo, o que pode ser identificado por meio da observao do:
(i) perodo de tempo durante o qual a entidade espera utilizar o ativo; ou no (ii) nmero de
unidades de produo ou de unidades semelhantes que a entidade espera obter pela utilizao
do ativo (IUDCIBUS et al., 2010, p. 251).
Ao verificar as notas explicativas da empresa referentes ao perodo de 2007 a 2012,
observa-se que as taxas de depreciao foram ajustadas de acordo com a nova definio da
vida til dos itens do ativo imobilizado. Alm disso, verifica-se que a partir do exerccio de
2010 houve uma alterao nos percentuais de depreciao. Os itens do ativo imobilizado da
empresa deixaram de ser contabilizados com base nas taxas de depreciao de acordo com
regras fiscais e passaram a ser registrados, desde o incio do processo de compra, utilizandose taxas compatveis com a expectativa de obteno de retornos positivos durante sua vida
econmica til.
Nesse sentido, identifica-se que ocorreu uma quebra do paradigma contbil, deixandose a norma fiscal e adentrando-se em um paradigma de valor justo e verdadeiro (true and fair
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value), com a utilizao do conceito de valor justo (fair value) para mensurar os elementos
patrimoniais.
A institucionalizao de novas regras e rotinas demanda a desinstitucionalizao
daquelas previamente existentes (REZENDE, 2009; IGNACIO, 2010). Ao analisar o discurso
dos entrevistados e participantes do focus group, verifica-se que as novas rotinas decorrentes
da adoo do CPC 27 transformaram-se na forma de realizar as aes na empresa, tornando-se
institucionalizadas. Assim, ocorreu a substituio dos critrios utilizados anteriormente para
os itens do ativo imobilizado, que foram desinstitucionalizados, passando-se a adotar
conceitos de valor residual, novas taxas de depreciao, avaliao da vida til de ativos e
reconhecimento dos bens adquiridos por meio de contratos de arrendamento mercantil.
Em relao ao CPC 38, de acordo com os participantes do focus group, as
determinaes desta norma no estabeleceram mudanas nas regras e rotinas da empresa
referentes ao reconhecimento e mensurao. Durante a entrevista, o controller afirmou que a
empresa deixou de utilizar derivativos, o que foi confirmado pela coordenadora contbil
durante o focus group. Ao analisar as notas explicativas da empresa, observou-se a divulgao
de tal informao.
Em seus relatos, o coordenador de planejamento financeiro enfatizou que o CPC 38
no gerou impactos nas regras e rotinas da empresa referentes ao reconhecimento e
mensurao de instrumentos financeiros. Dessa forma, a anlise referente ao CPC 38 ficou
prejudicada, em virtude da empresa no possuir mais instrumentos financeiros derivativos.
Assim, no foi possvel verificar, na empresa objeto de estudo, a formao e
institucionalizao de novos hbitos e rotinas decorrentes da adoo do CPC 38 Instrumentos Financeiros: reconhecimento e mensurao.
4.2 Fase de institucionalizao das mudanas de acordo com o modelo de Burns e
Scapens (2000)
O segundo aspecto analisado no estudo foi a classificao das mudanas ocorridas na
empresa, decorrentes da convergncia contbil internacional, quanto fase de
institucionalizao, utilizando o modelo terico de Burns e Scapens (2000).
4.2.1 Codificao
A primeira dimenso observada foi a Codificao: Formalizao intencional de novas
regras e rotinas, corresponde primeira fase do modelo proposto por Burns e Scapens (2000).
Nessa fase, as regras e rotinas que j existiam na empresa devero incorporar as novas regras
e rotinas geradas pela adoo das novas prticas contbeis. Essa dimenso foi analisada a
partir de trs categorias: (i) identificao da necessidade de realizar mudanas; (ii)
planejamento para adoo das novas regras e rotinas; e (iii) especificao do conjunto de
novas regras e rotinas decorrentes da convergncia contbil internacional.
A categoria identificao da necessidade de realizar mudanas foi analisada com base
nos relatos das entrevistas, nas quais tanto o controller como a coordenadora contbil
destacaram as atividades desenvolvidas por consultores externos, oriundos de uma das
empresas de auditoria classificadas como Big four. Contratados para dar suporte, inicialmente,
esses consultores realizaram um levantamento da legislao contbil, verificando as principais
diferenas entre as normas contbeis brasileiras (BR GAAP) e as normas contbeis
internacionais (IFRS). Em seguida, a partir das demonstraes financeiras da empresa
referentes ao ano de 2007, prepararam um diagnstico sobre quais mudanas decorrentes da
nova legislao iriam impactar a empresa.
Com base no levantamento da legislao e no diagnstico realizado, foram verificadas
as necessidades de mudanas nos procedimentos da empresa referentes aos CPCs, de forma
individual. Assim, os consultores elencaram quais adequaes deveriam ser realizadas na
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empresa para a implantao do processo de adoo das novas prticas contbeis. Os dados
coletados e as recomendaes dos consultores foram transformados em um relatrio,
denominado apenas de diagnstico, que foi entregue para a empresa. Tal documento foi
utilizado como orientador para o incio e desenvolvimento do processo para a convergncia
contbil da empresa. O trabalho da consultoria foi desenvolvido com o apoio das equipes de
controladoria e contabilidade da companhia.
A segunda categoria analisada na dimenso Codificao foi o planejamento para
adoo das novas regras e rotinas. Com base nos relatos das entrevistas possvel observar
que a empresa realizou um planejamento para a convergncia contbil, que incluiu tambm a
adaptao da infraestrutura. A coordenadora contbil destacou inclusive que foi realizada uma
customizao no sistema integrado da empresa, para incluir as alteraes necessrias para a
gerao de demonstraes financeiras de acordo com as determinaes dos CPCs.
A ltima categoria da dimenso Codificao a especificao do conjunto de novas
regras e rotinas decorrentes da convergncia contbil internacional. As sete novas rotinas
codificadas na empresa, identificadas a partir das entrevistas e do focus group, elencadas no
Quadro 2, esto relacionadas diretamente implementao das determinaes dos CPC 01,
CPC 12 e CPC 27.
No entanto, com base nas anotaes do pesquisador, de comentrios realizados pelo
controller e pela coordenadora contbil aps as entrevistas, foram identificadas mais duas
novas rotinas codificadas, decorrentes da adoo das novas prticas contbeis: a) verificao,
por meio de check list, do cumprimento das determinaes de todos os CPCs referentes
divulgao de informaes nas demonstraes financeiras; e b) utilizao de um colegiado
interno, para esclarecer dvidas referentes aos procedimentos estabelecidos pelas novas
prticas contbeis. Diante disso, observa-se que essas duas novas rotinas esto relacionadas
divulgao de informaes nas demonstraes financeiras da empresa e ao auxlio na
disseminao das novas rotinas para os funcionrios.
4.2.2 Incorporao
A Incorporao a segunda fase do modelo proposto por Burns e Scapens (2000).
Nesta etapa as regras e rotinas que foram codificadas na primeira fase esto sendo
disseminadas. As novas rotinas passam a ser realizadas pelos funcionrios da empresa,
normalmente, por meio de monitoramento. As categorias de anlise para essa dimenso so:
treinamento; confeco de manuais detalhando as regras e rotinas; e possibilidade do
surgimento de resistncias.
Ao observar a categoria treinamento, com base nas entrevistas do controller e da
coordenadora contbil, identificou-se que a disseminao das novas prticas contbeis foi
realizada a partir do diagnstico da consultoria. Com base nesse documento, os consultores
da empresa de auditoria, em conjunto com as equipes de controladoria e de contabilidade da
empresa, confeccionaram um material para treinamento, referente s novas prticas contbeis.
Esse treinamento foi realizado em dois momentos: a) em uma verso sucinta para os membros
da diretoria da empresa, com a participao inclusive de diretores da consultoria; e b) de
forma mais detalhada, para todas as pessoas chaves, de todos os departamentos da empresa,
que foram divididas em quatro grandes grupos. Tais grupos foram organizados em dois dias,
com meio perodo para cada grupo, para assistir a apresentao da equipe da consultoria.
No entanto, verificou-se que no foram realizados treinamentos especficos para as
equipes de controladoria e de contabilidade da empresa, abordando de forma mais detalhada
os CPCs e as alteraes nas prticas contbeis determinadas por eles, de forma a aprofundar
as discusses sobre as novas prticas contbeis e a utilizao de julgamento/subjetividade.
A categoria confeco de manuais detalhando as novas regras e rotinas foi analisada
com base no focus group. Ao observar os relatos dos participantes, verificou-se que o manual
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desenvolvido para orientao dos procedimentos a serem adotados referentes aos itens do
imobilizado foi o nico manual citado.
Para essa subcategoria observou-se, ainda, o relato nas entrevistas individuais do
controller e da coordenadora contbil. Em tais relatos identificou-se que para orientaes e
solicitaes relacionadas a outros pontos do processo para adoo das novas prticas
contbeis, a utilizao de e-mails e de consultas a um colegiado formado internamente na
empresa substituram a confeco de manuais.
A categoria possibilidade de surgimento de resistncias foi analisada a partir dos
relatos dos entrevistados e dos participantes do focus group. Dessa forma, com base em tais
relatos, no foi identificada a ocorrncia de resistncias na implementao das novas regras e
rotinas decorrentes da convergncia contbil internacional. Durante a entrevista, a
coordenadora contbil destacou que faz parte da cultura da empresa a colaborao dos
funcionrios, quando existe a necessidade de realizar a implementao de novos
procedimentos referentes a exigncias legais.
De acordo com Burns e Scapens (2000), a resistncia a mudanas pode ser
representada por trs elementos: (i) resistncia formal e aberta, decorrente de conflito de
interesses; (ii) resistncia por falta de capacidade dos atores, como falta de conhecimento
tcnico ou de experincia; e (iii) resistncia relacionada ao desejo de que as rotinas prexistentes no sofram alteraes.
Nesse contexto, observa-se que no foram identificados na empresa objeto de estudo
elementos de resistncia formal e aberta e de resistncia relacionada ao desejo dos
funcionrios de que as rotinas pr-existentes no sejam alteradas, destacados por Burns e
Scapens (2000).
Referente aos elementos da resistncia por falta de capacidade dos atores, verifica-se
que a implementao das novas regras e rotinas decorrentes da adoo das novas prticas
contbeis foi conduzida e centralizada pelas equipes de contabilidade e de controladoria da
empresa, em conjunto com a equipe da empresa de consultoria contratada. Assim, pela
formao tcnica necessria para compor tais equipes, pressupe-se que as pessoas envolvidas
no processo apresentavam o conhecimento tcnico e a experincia adequados para participar
de sua implantao, o que contribuiu para a aceitao desses novos hbitos e rotinas.
4.2.3 Reproduo
A Reproduo a terceira fase do modelo proposto por Burns e Scapens (2000), na
qual as aes so repetidas pelos funcionrios, fazendo com que as novas rotinas sejam
reproduzidas na empresa. Essa dimenso foi analisada a partir das categorias: reproduo das
novas regras e rotinas; e monitoramento da ocorrncia dessa reproduo.
Na categoria reproduo das novas regras e rotinas, por meio da repetio de
comportamentos, observa-se, com base nos relatos dos participantes do focus group, que as
novas rotinas criadas para atender as determinaes das novas prticas contbeis esto sendo
repetidas na empresa. Como, por exemplo, em um dos relatos da coordenadora contbil sobre
o AVP, verificou-se que a rotina de realizao da quantificao e reconhecimento do AVP
para clientes, fornecedores e incentivos fiscais est sendo repetida, mensalmente.
Nos relatos do analista de controladoria, referente aos itens do ativo imobilizado,
tambm foi possvel observar a repetio de novas rotinas. Como exemplo, pode-se citar as
rotinas de envio do questionrio sobre os itens do ativo imobilizado para as reas da empresa,
que realizam seu preenchimento. Alm disso, a reviso da vida til e das taxas de depreciao
dos itens tangveis do imobilizado, com base na avaliao da vida til realizada, utilizando-se
os servios de uma empresa terceirizada.
Na anlise da categoria monitoramento da ocorrncia dessa reproduo, os
entrevistados e participantes do focus group no relataram formas especficas de
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monitoramento da repetio das novas regras e rotinas pelas reas da empresa. No entanto, a
partir de seus relatos, identificou-se a ocorrncia de formas de monitoramento indireto.
Como exemplo, em um de seus relatos, a coordenadora contbil afirmou que durante a
realizao do treinamento referente implementao das novas prticas contbeis na empresa,
as equipes de controladoria e de contabilidade analisaram as dvidas levantadas pelos
participantes, para identificar dificuldades nos demais departamentos da empresa.
De acordo com os participantes do focus group, cada departamento da empresa
responsvel pelos itens do imobilizado sob sua guarda, inclusive pelo cadastramento no
sistema integrado da empresa e fornecimento de informaes sobre tais itens. Dessa forma, ao
acompanhar o retorno dos questionrios com dados para serem utilizados na anlise da
ocorrncia de perdas por impairment, enviados periodicamente para todas as reas da
empresa, a controladoria est monitorando tanto o cadastro no sistema dos itens do ativo
imobilizado, como a confiabilidade das informaes fornecidas.
Observou-se, ainda, como formas indiretas de monitoramento, a utilizao de check
list para confirmar se as determinaes dos CPCs relacionadas divulgao de informaes
foram cumpridas, antes da publicao das demonstraes financeiras da empresa. Alm disso,
pode-se citar ainda a demanda das outras reas da empresa por orientaes fornecidas pelo
colegiado criado internamente pela controladoria, cuja anlise pode fornecer evidncias de
como esto sendo reproduzidos os novos hbitos e rotinas decorrentes da convergncia
contbil internacional.
4.2.4 Institucionalizao
A ltima fase do modelo proposto por Burns e Scapens (2000) a Institucionalizao.
Nessa fase as novas rotinas que esto sendo reproduzidas tornam-se a escolha consciente dos
funcionrios, como forma de realizar as aes na empresa, transformando-se em instituies.
As categorias de anlise para essa dimenso foram: aceitao das novas regras e rotinas pelos
atores; e aderncia aos novos hbitos e rotinas relacionados convergncia contbil
internacional.
A categoria aceitao das novas regras e rotinas pelos atores, de forma inquestionvel,
foi analisada a partir dos relatos dos entrevistados e das contribuies dos participantes do
focus group. Com base em tais relatos, verificou-se que a aceitao pelos funcionrios da
empresa das novas rotinas decorrentes da convergncia contbil internacional ocorreu de
forma tranquila.
Beuren e Oliveira (2012, p. 177), ao comentar a institucionalizao de regras e rotinas,
destacam que a empresa enquanto sistema composta por indivduos de comportamentos
distintos, os quais so os principais responsveis pelo processo de reproduo das normas e
regras at torn-las rotinas nas organizaes. Nesse sentido, verifica-se que as novas rotinas
foram incorporadas pelos funcionrios, tornando-se a forma de realizar as aes na empresa.
Durante as entrevistas, tanto o controller como a coordenadora contbil comentaram
que a customizao do sistema integrado da empresa influenciou positivamente na adoo das
novas prticas contbeis. Ao abordar a implantao bem sucedida de sistemas, Rocha e
Guerreiro (2010, p. 40-41) observam que a identificao dos princpios institucionais
fundamental para o sucesso da concepo do sistema e deve ser efetuada de forma consciente
pela equipe do projeto [...]. Diante disso, observa-se a importncia da cooperao entre os
responsveis pela adequao do software e os usurios, para que as suas solicitaes e
necessidades sejam contempladas e o sistema se torne realmente til e passe a ser incorporado
nas atividades da empresa, tornando-se legitimado. Alm disso, ao eliminar controles
manuais, normalmente, ocorre tambm a diminuio da possibilidade do surgimento de
resistncias geradas pela necessidade de controles extras e de retrabalho.
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Para verificao da categoria aderncia aos novos hbitos e rotinas relacionados

convergncia contbil internacional, alm dos relatos obtidos nas entrevistas e focus group,
foi analisada ainda a resposta a uma questo especfica aplicada ao controller e
coordenadora contbil.
Ao final da entrevista, quando lhe foi questionado, de forma especfica, em qual fase
se encontram as rotinas referentes convergncia contbil internacional na empresa, o
controller respondeu que, em sua opinio, as novas rotinas se encontram institucionalizadas.
Essa mesma pergunta foi dirigida para a coordenadora contbil, a qual apresentou a mesma
opinio do controller.
Diante disso, observa-se pelos relatos e respostas do controller e da coordenadora
contbil, alm da percepo do pesquisador quando da realizao do focus group, que as
novas rotinas identificadas referentes convergncia contbil internacional esto
internalizadas na empresa.
O Quadro 4 apresenta a sntese do processo de institucionalizao de hbitos e rotinas,
decorrentes do processo de convergncia contbil internacional na empresa objeto de estudo,
identificado durante as entrevistas e o focus group e na pesquisa documental.
Quadro 3 Sntese do processo de institucionalizao de hbitos e rotinas
Categorias
Codificao
Incorporao
Reproduo
- diagnstico realizado
- treinamento;
- repetio das nove
por uma consultoria (Big - confeco de manual referente novas rotinas
four);
aos itens do imobilizado;
identificadas na
- planejamento, definio - utilizao de e-mails para
dimenso Codificao;
de oramento especfico, solicitaes relacionadas ao
- no foi apontada
adaptao de
processo para adoo das IFRS
necessidade de
infraestrutura;
e de um colegiado interno na
monitoramento
- identificadas nove
resoluo de eventuais dvidas;
constante para sua
novas rotinas decorrentes - no foi identificada a
realizao, mas foram
da convergncia contbil ocorrncia de resistncias na
identificadas formas
internacional;
implementao das novas regras indiretas de
e rotinas decorrentes da
monitoramento;
convergncia s IFRS.
Fonte: elaborado a partir dos dados coletados na pesquisa.

Institucionalizao
- aceitao e
reproduo, de forma
automtica, sem
questionamentos, das
nove novas rotinas
identificadas na
dimenso
Codificao.

De acordo com o modelo proposto por Burns e Scapens (2000), na primeira fase as
novas rotinas so codificadas, na segunda fase essas rotinas so incorporadas, na terceira fase
so reproduzidas e na quarta fase as novas rotinas so institucionalizadas. Dessa forma, como
demonstrado no Quadro 4, verifica-se que foi possvel identificar cada uma das quatro fases
do modelo proposto Burns e Scapens (2000) no processo de implementao das novas rotinas
relacionadas convergncia contbil internacional, realizado na empresa objeto de estudo.
5 CONCLUSES
O estudo objetivou verificar de que forma a institucionalizao dos hbitos e rotinas
relativos ao processo de convergncia contbil internacional ocorre em uma indstria txtil,
com base no modelo terico proposto por Burns e Scapens (2000).
Referente adoo do CPC 01 (R1) - Reduo ao Valor Recupervel de Ativos,
identificou-se a criao de trs novas rotinas que envolvem a rea da controladoria e as
demais reas da empresa. Observou-se que essas novas rotinas so referentes apenas aos itens
tangveis do imobilizado. Por se tratar de uma empresa que possui um parque industrial
expressivo e com base no referencial terico, esperava-se identificar um nmero maior de
rotinas referentes aos itens do ativo imobilizado, como a verificao peridica de fontes
externas, para observar, por exemplo, mudanas de base tecnolgica que indiquem
obsolescncia de equipamentos.
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Durante a anlise das demonstraes financeiras da empresa, referentes ao perodo de

2008 a 2012, identificou-se, ainda, a realizao do teste de recuperabilidade para os ativos
financeiros e para os ativos no financeiros, alm do registro de proviso de perda por
desvalorizao referente aos recebveis da empresa e tambm para um item intangvel do
imobilizado.
No entanto, em seus relatos, os entrevistados e participantes do focus group no
abordaram novas rotinas relacionadas aos ativos financeiros e no financeiros, assim como
no fizeram comentrios referentes aos itens do intangvel. Diante disso, depreende-se que
eles podem ter respondido apenas parcialmente as questes relativas ao CPC 01 (R1).
Tal constatao afetou a anlise das mudanas de hbitos e rotinas organizacionais
relacionadas a esse CPC, porque presume-se que no foram identificadas todas as novas
regras e rotinas implementadas na empresa decorrentes do CPC 01 (R1). Dessa forma, no
possvel confirmar, a partir dos dados coletados, se ocorreu ou no, na empresa objeto de
estudo, a institucionalizao de todas as novas regras e rotinas decorrentes do CPC 01 (R1).
Nos relatos dos entrevistados e participantes do focus group sobre a adoo do CPC 12
identificou-se como nova rotina institucionalizada a realizao, mensalmente, do clculo do
AVP para clientes, fornecedores e incentivos fiscais, realizada pela rea de controladoria.
Com base no referencial terico, esperava-se identificar novas regras e rotinas relacionadas ao
clculo do AVP para outros realizveis e exigveis de longo prazo, como, por exemplo,
emprstimos e provises de longo prazo. No entanto, a partir da anlise dos relatos dos
entrevistados e participantes do focus group, alm das demonstraes financeiras da empresa,
isso no ocorreu. Assim, no foram verificadas novas rotinas referentes a novas transaes,
cujos parmetros ainda no foram cadastrados no sistema integrado da empresa.
Ao ser abordado o CPC 27 no foram apontadas mudanas em regras e rotinas. No
entanto, durante o focus group e na anlise das demonstraes financeiras da empresa,
identificou-se a criao de trs novas rotinas. Nesse sentido, observou-se ainda que, aps a
adoo das novas prticas contbeis, a empresa objeto de estudo passou a adotar conceitos de
valor residual, a utilizar novas taxas de depreciao, a realizar, anualmente, a avaliao da
vida til de ativos e tambm o registro dos bens adquiridos por meio de contratos de
arrendamento mercantil. Diante disso, verifica-se que as novas rotinas geradas pela adoo do
CPC 27 foram incorporadas s aes dos atores organizacionais, substituindo as rotinas prexistentes, que foram desinstitucionalizadas.
Quanto classificao dos novos hbitos e rotinas s fases do modelo terico proposto
por Burns e Scapens (2000), (codificao, incorporao, reproduo e institucionalizao),
constatou-se na dimenso codificao, que a necessidade de realizar mudanas foi verificada
por consultores externos. A empresa contratou os servios de uma das empresas de auditoria
classificadas como Big four para realizar um diagnstico e orientar quais mudanas deveriam
ser realizadas.
Verificou-se tambm que a empresa realizou um planejamento prvio para adoo das
IFRS, definindo inclusive um oramento especfico para a implementao do processo e para
realizar adaptaes na infraestrutura, como no sistema integrado da empresa.
Na dimenso Incorporao, identificou-se que foram realizados dois tipos de
treinamentos. No entanto, de acordo com os entrevistados, no foram realizados treinamentos
especficos para as equipes de controladoria e de contabilidade. Segundo o controller, foi
criado um colegiado interno, formado por membros de tais equipes, para estudar e discutir
dvidas, relacionadas adoo dos CPCs.
Constatou-se tambm durante o focus group o desenvolvimento de um manual, com
orientaes sobre o cadastro no sistema integrado da empresa de itens do imobilizado, alm
da utilizao de e-mails e de consultas ao colegiado formado internamente na empresa
apontados pelo controller e pela coordenadora contbil.
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No foi identificada, na empresa objeto de estudo, a ocorrncia de resistncia formal e

aberta e nem de desejo que as rotinas pr-existentes fosse mantidas. Tambm no foi
observada a presena de elementos da resistncia por falta de capacidade dos atores.
O processo para a implantao das novas regras e rotinas foi coordenado pelos
departamentos de contabilidade e de controladoria, com suporte da empresa de consultoria
terceirizada, contratada para este fim. Assim, o conhecimento tcnico e a experincia dessas
pessoas contriburam, de forma positiva, para a adoo e aceitao das novas regras e rotinas
pelos atores organizacionais.
Na fase da Reproduo, verificou-se que as nove novas rotinas decorrentes da
convergncia contbil internacional esto sendo regularmente repetidas na empresa.
Ao abordar o monitoramento dessa repetio, os entrevistados e participantes do focus
group no se referiram necessidade de utilizar procedimentos especficos. No entanto,
observou-se formas indiretas de monitoramento utilizadas pela controladoria.
Na dimenso Institucionalizao, correspondente ltima fase do modelo proposto
por Burns e Scapens (2000), observou-se que as sete novas rotinas referentes ao CPC 01 (R1),
CPC 12 e CPC 27, alm das duas novas rotinas referentes ao processo de convergncia
contbil internacional, constatadas na dimenso Codificao, foram aceitas, de forma
tranquila e incorporadas s aes dos funcionrios da empresa.
Essas novas rotinas esto sendo reproduzidas de forma automtica e sem
questionamentos referentes aos motivos para sua realizao. A opinio do controller e da
coordenadora contbil foi convergente em relao ao sistema integrado da empresa, para
ambos a customizao efetuada contribuiu de forma positiva para a institucionalizao das
novas regras e rotinas criadas na empresa para adoo das novas prticas contbeis.
Como resposta questo de pesquisa, conclui-se, portanto, com base na anlise das
entrevistas realizadas, dos relatos do focus group, dos documentos verificados e do modelo
terico proposto por Burns e Scapens (2000), que os hbitos e rotinas relacionados ao
processo de convergncia contbil internacional foram codificados na empresa objeto de
estudo, com base no diagnstico realizado por uma consultoria externa. Para sua incorporao
foi aplicado um treinamento, elaborado pela consultoria externa, em conjunto com as equipes
de controladoria e de contabilidade da empresa. A reproduo ocorreu por meio de sua
repetio pelos funcionrios. Por fim, com sua aceitao pelos colaboradores da empresa,
essas novas rotinas foram institucionalizadas, tornando-se a forma de realizar as aes na
empresa.
Destaca-se como limitaes da pesquisa, primeiramente, as tcnicas utilizadas,
entrevista e focus group, uma vez que o seu objetivo observar as percepes dos
respondentes a respeito do fenmeno estudado. No se pode afirmar que os entrevistados e os
participantes do focus group tenham lembrado de todos os detalhes relevantes, ou ainda,
tenham compreendido todas as perguntas. Outra limitao refere-se convergncia s IFRS
no Brasil, que um processo recente. Assim, pode ter havido limitaes quanto ao espao de
tempo para a institucionalizao de novos hbitos e rotinas decorrentes da implementao das
novas prticas contbeis.
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