26-T-98

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE

JUSTICIA: San Salvador, a las nueve horas del da veintiuno de enero del ao dos mil.
El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por el seor Salvador
Juan Miguel, conocido por Salvador Miguel, de sesenta y siete aos de edad a la poca en
que se inici el juicio, Industrial y de este domicilio, en carcter de representante legal de la
Sociedad TUBOS Y PERFILES PLASTICOS, S.A. DE C.V., por medio del cual impugna
los actos administrativos que se detallan as: a) resolucin pronunciada por la Direccin
General de Impuestos Internos, a las nueve horas del da veinticuatro de julio de mil
novecientos noventa y cinco, en la parte relativa a la determinacin de la cuota
complementaria de Impuesto sobre la Renta e imposicin de multa por evasin no
intencional; y, b) resolucin dictada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos
Internos, a las diez horas diecinueve minutos del da veintiuno de septiembre de mil
novecientos noventa y ocho, en cuanto confirm la resolucin antes citada.
Han intervenido en el juicio adems de la parte actora, la Direccin General de Impuestos
Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, como autoridades
demandadas, y la Licenciada Ana Cecilia Galindo Santamara, mayor de edad, Abogado y
de este domicilio, en carcter de Agente Auxiliar y en representacin del seor Fiscal
General de la Repblica.
LEIDO EL JUICIO; Y,
CONSIDERANDO:
I.- En la demanda presentada el representante legal de la parte actora esencialmente expuso:
el informe pericial -de fecha veintitrs de noviembre de mil novecientos noventa y cuatroque rindieron los Auditores de la Direccin General de Impuestos Internos, en base al cual
dicha oficina pronunci el acto de determinacin e impuso multa por evasin no
intencional, no puede servir de fundamento para la tasacin del impuesto en cuestin, ya
que en dicho informe manifiestan que la Sociedad Tubos y Perfiles Plsticos, S.A. de C.V.,
se haba deducido 800.000.oo en concepto de indemnizacin concedida a seores que
desempean cargos gerenciales en dicha empresa, quienes adems son accionistas de la
contribuyente, y que por ser el monto de la indemnizacin mayor que la debida, -y en
atencin a la opinin brindada por la Divisin Jurdica de la Direccin Generalconsideraron que segn el Art. 58 inciso 2 del Cdigo de Trabajo, la obligacin de la
empresa con sus empleados sobre el pago de indemnizaciones, llega hasta el mximo
sealado en tal disposicin, por lo que aplicacin a la misma y Art. 28 inciso 1 LIR en
relacin con el Art. 36 No. 11 de su Reglamento, reconocieron la suma de 60.000.oo como
gastos deducibles en concepto de indemnizacin y objetaron el excedente de 740.000.oo
del valor provisionado, sobre el cual dicha oficina determin cuota complementaria de
Impuesto sobre la Renta; que el fundamento legal -contina la parte actora- para la
aplicacin del Art. 58 del Cdigo de Trabajo, base legal para rechazar la suma antes
relacionada deriva del Art. 4 No. 3 inciso 2 de la LIR, el cual por no hacer referencia al
monto deducible de las indemnizaciones la autoridad demandada considera que debe

aplicarse el Cdigo de Trabajo, especficamente el citado Art. 58 el cual seala -para

efectos de indemnizacin- el equivalente al monto bsico de treinta das por cada ao de
servicio y "en ningn caso la indemnizacin ser menor del equivalente al salario bsico de
quince das.", de lo cual slo derivan cifras mnimas y de modo alguno cifras mximas
en dicho concepto, por lo que la aplicacin del citado artculo -a criterio de la parte actoraresulta improcedente, ya que no se pueden aplicar disposiciones laborales a situaciones
estrictamente tributarias, sobre todo si la Ley Tributaria no autoriza tal aplicacin; que la
aplicacin del referido precepto laboral para establecer montos de indemnizaciones
deducibles y rechazar el excedente de la cifra reclamada, genera inseguridad jurdica y por
ende violacin al Principio de Seguridad Jurdica. Sostiene la parte actora que el
Administrador Unico de la Sociedad es la persona llamada legalmente para establecer los
montos a indemnizar y a las personas que gozarn de tal prestacin laboral, de ah que el
fundamento legal -en el presente caso- para establecer una infraccin no es aplicable a la
realidad objetiva. Que la Direccin General al aceptar la cantidad deducible con base en el
Art. 58 C.T. y Art. 28 inciso 1o. LIR y Art. 36 No. 11 de su Reglamento y rechazar el
excedente de la suma reclamada no puntualiza si las indemnizaciones pagadas no son
gastos necesarios para la conservacin de la fuente de ingresos o la conservacin de la
misma, por lo que aplic dichas disposiciones en forma discrecional. La parte actora
tambin sostiene que la resolucin emitida por la Direccin General de Impuestos Internos,
a las nueve horas del dia veinticuatro de julio de mil novecientos noventa y cinco, adolece
de una serie de irregularidades que vician de nulidad dicho acto. En la referida resolucin cita la demandante- se hace referencia a "los informes periciales de fecha veintitrs de
noviembre del ao recin pasado, emitidos por los auditores Ernesto Enrique Mendoza y
Rhina Elizabeth Garca de Navarro, agregados en los expedientes de renta y patrimonios de
la contribuyente", sin embargo solo se recibi copia de un informe, por lo que la omisin de
la entrega del segundo informe ocasion restriccin al derecho de defensa e incumplimiento
a lo dispuesto en el Art. 115 inciso 3 LIR; tambin se hace constar que "la Sociedad Tubos
y Perfiles Plsticos, S.A. de C.V., se reclam 800.000.oo en concepto de indemnizacin
excediendo el lmite establecido por la Ley Laboral, por lo que de conformidad con el Art.
58 C.T. se harn los ajustes correspondientes y la multa por evasin intencional que
corresponde, segn Art. 104 LIR", pero no relaciona que lo objetado fueron 740.000.oo;
se consigna que se impondr multa por evasin intencional y al determinarla se califica
como evasin no intencional. Que al margen de tal incongruencia, no se cumpli con lo
dispuesto en el Art. 108 LIR, es decir, no se razonan los criterios para imponer la multa
respectiva, con lo cual se viola el principio de legalidad; se hace constar que sirvi de base
para la determinacin de impuestos el Art. 119 LIR, lo que implica que utilizaron indicios
sin dar cumplimiento al Art. 116 LIR, por lo que de conformidad con el Art. 110 de la
citada ley, la anterior resolucin acarrea nulidad. Con relacin al acto del Tribunal de
Apelaciones, la demandante manifiesta que el referido Tribunal "sostiene que las
indemnizaciones se encontraban como provisin del monto a pagar a sus socios o
empleados y que a partir del principio general tributario de que las deducciones
consistentes en que todo gasto para ser deducible como tal debe estar debidamente
comprobado y adems debe ser necesario para la obtencin de la renta o preservacin de la
fuente generadora de esos ingresos"; Sobre lo expuesto por dicho Tribunal, la contribuyente
alega que la erogacin efectuada est debidamente comprobada en el respectivo informe
pericial y en lo relativo a "que no es posible aceptar como deducibles para la contribuyente
lo erogado por la misma, sea que se haya provisionado o pagado directamente, por razn de

no estar contemplada su deducibilidad, no siendo por su naturaleza tal erogacin

constitutiva de un gasto necesario para la produccin de la renta o conservacin de su
fuente" para desestimar el pago de las indemnizaciones como un gasto necesario,
argumenta que ese criterio resulta ilgico ya que generalmente los contribuyentes incluyen
dentro de sus gastos las indemnizaciones, y se deducen para efectos de Impuesto sobre la
Renta por considerar que es la parte laboral la principal fuente de recursos de la empresa;
que es acertado que las prestaciones que los trabajadores o empleados gozan son deducibles
para efectos del referido impuesto, independientemente que sea una motivacin econmica
o social; la indemnizacin es una prestacin por los servicios que el trabajador ha prestado
a la empresa, ms an cuando se otorga con base a los resultados financieros obtenidos.
Reitera que los gastos efectuados en ese concepto, son necesarios para la conservacin de la
fuente de ingresos, ya que se pagan como una parte accesoria del servicio que los
trabajadores han prestado al patrono. Por tanto no puede verse aisladamente como un pago
consecuencia de la finalizacin o terminacin de la relacin laboral, ni desestimarlas por
aducir que no califica como deducible por no permanecer la relacin de trabajo y por tomar
en cuenta que todo pago efectuado por servicios recibidos la relacin de servicio ha
terminado y que son prestaciones que se hacen efectivas hasta que se ha prestado el servicio
que es donde se configura el hecho generador de la obligacin. Que no puede mantenerse
esa posicin con la simple afirmacin de que no son deducibles por haber finalizado la
relacin laboral y que se requiere de legislacin laboral expresa para ello. Finalmente
menciona, que el Tribunal de Apelaciones desestima los argumentos planteados por la
Sociedad Tubos y Perfiles Plsticos, S.A. de C.V., aduciendo que para aceptar las
indemnizaciones como gastos deducibles del Impuesto sobre la Renta, se requiere de
previsin legal expresa, la cual no existe en la ley, sin embargo acepta el fundamento legal
de la Direccin General -Art. 58 C.T.- para objetar la deduccin de gastos en el referido
concepto el cual tampoco est regulado en la ley de la materia. Con las anteriores
actuaciones considera violados los derechos contenidos en los Arts. 29, 30, 110, 113, 114 y
116 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y Arts. 29 y 30 de su Reglamento.
II.- Admitida que fue la demanda, se tuvo por parte al seor Salvador Juan Miguel,
conocido por Salvador Miguel, en el carcter que compareci, se decret la suspensin
provisional del acto imputado al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, y se
solicit informe a las autoridades demandadas sobre la existencia de los actos atribuidos
respectivamente, los que rindieron en forma afirmativa; se confirm la suspensin del acto
impugnado pronunciado por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, y se
pidi un nuevo informe a dichas autoridades en los que a su juicio expresaran las razones
de legalidad de los actos adversados, y adems, se orden notificar al seor Fiscal General
de la Repblica la existencia de este proceso.
Al contestar el informe justificativo la Direccin General de Impuestos Internos,
bsicamente manifest:
La contribuyente demandante parte de que el dictamen pericial no puede servir de
fundamento debido a que la aplicacin del Art. 58 C.T. en base al cual slo se acept como
deducibles la suma de 60.000.oo en concepto de gastos de indemnizacin y se rechaz en
consecuencia el excedente de 740.000.oo del monto provisionado, se fundamenta en el
Art. 4 No. 3 inc. 2 LIR; que segn dicho precepto legal, las indemnizaciones y

bonificaciones y otros no son gravables para el trabajador o empleado que las perciba, ya
que la finalidad del legislador tributario es la de favorecer a la persona que por cualquier
motivo se quede sin trabajo reciba la indemnizacin ntegra y sirva para sufragar sus gastos
econmicos mientras se incorpora a otro trabajo remunerado. En el presente caso, la
deduccin que se discute es la del gasto hecho por la contribuyente segn Partida No. 12
227 del treinta de diciembre de mil novecientos noventa y dos, por medio del cual
provision la cifra de 800.000.oo para el pago de indemnizacin concedida a sus
ejecutivos por la suma de 200.000.oo a cada uno y que el Tribunal de Apelaciones
consider no deducibles, mientras que esta Direccin General admiti como deducibles la
cuanta limitada conforme el Art. 58 del Cdigo de Trabajo; que an cuando -las
indemnizaciones- no se encuentran especficamente sealadas como deducibles en los Arts.
29 al 33 de la ley de la materia, segn el Art. 28 inc. 2 y Art. 29 nmero 13 son deducibles
de la renta obtenida los gastos y costos no especificados que sean indispensables o
necesarios para la produccin del ingreso gravable y conservacin de su fuente. Como
estamos ante un tipo de gasto, es de tomar en cuenta que los gastos de conservacin de una
fuente de rentas son aquellos que se erogan necesariamente para mantenerla en condiciones
de trabajo, de servicios o produccin sin que adquiera aumento de valor por razn de las
mejoras hechas, tales gastos de conservacin deben ser necesarios, no suprfluos; es decir,
los gastos deducibles deben ser gastos necesarios para mantener el bien en condiciones de
servicio, de produccin o de trabajo; debe limitarse a poner el bien en condiciones de
trabajo y no a incrementar su valor. En cuanto a los gastos de produccin, son erogaciones
indispensables para obtener los productos, los que hay que hacer antes de percibir la
ganancia y no los que se hagan con posterioridad a su obtencin motivados por el empleo o
destino que se d a la renta despus de percibida. Por lo que en el caso de autos se
concluye, que las indemnizaciones fijadas para los niveles gerenciales y que a su vez son
los principales accionistas de la Sociedad, no son gastos deducibles como sostiene el
Tribunal de Apelaciones. En cuanto a la aplicacin del Art. 58 C.T., para determinar el
impuesto complementario y que a juicio de la demandante es improcedente por no estar
autorizada su aplicacin en la ley tributaria y porque slo hace referencia a cifras mnimas
y no mximas, alegando con ello violacin al Principio de Seguridad Jurdica. Sobre ese
aspecto -expresa la Direccin General- las diversas leyes tributarias en sus respectivos
textos establecen la posibilidad de recurrir a normas del Derecho comn en los supuestos
que puedan servir de complemento a la norma tributaria; para el caso, tratndose de
indemnizaciones, se recurri por su naturaleza a normas de carcter laboral, y en atencin a
que se detect mediante la fiscalizacin pertinente que las indemnizaciones a los dems
empleados se calcularon con base en el Art. 58 C.T., mientras que a los empleados de
niveles gerenciales que a su vez son principales accionistas de la sociedad, los montos de la
indemnizacin fueron asignados por el Administrador Unico. Es importante destacar, que a
la fecha de la fiscalizacin tales indemnizaciones no se haban pagado, ya que se
encontraban provisionadas, situacin que tambin ratific la Sociedad contribuyente
mediante nota de fecha seis de julio de mil novecientos noventa y cuatro, y que se confirm
adems en el incidente de apelacin, en donde se advirti que la referida indemnizacin se
encontraba en el ejercicio en estudio como provisin del monto a pagar a sus accionistas y a
la vez empleados de la contribuyente social, por los aos trabajados segn dictamen
elaborado por el perito de ese Tribunal. De lo expuesto se colige, que en realidad lo que
encubre la sociedad demandante, es una distribucin de utilidades o dividendos, las que han
sido revestidas bajo la figura de una generosa indemnizacin para los mismos accionistas,

procurando con ello una evasin en el pago del impuesto correspondiente, ya que si
realmente se pretendiera una indemnizacin para los accionistas y a la vez empleados,
debi hacerse razonablemente y tal prestacin debi tambin efectuarse oportunamente y
no en la forma que lo hizo la contribuyente, quien mediante escrito de fecha seis de julio de
mil novecientos noventa y cuatro, manifest que las indemnizaciones an no haban sido
pagadas sino que estaban provisionadas. Respecto a que la demandante nunca tuvo
conocimiento del segundo informe alegando que con ello que se restringe el derecho de
defensa, se aclara, que la resolucin de esta oficina se fundamenta en dos informes
periciales de fecha veintitrs de noviembre de mil novecientos noventa y cuatro, el primero
que consta a fs. 195 al 204 del expediente, base para la liquidacin de oficio de la cuota
complementaria de Impuesto sobre la Renta del ejercicio correspondiente a mil novecientos
noventa y dos, ms multa por evasin no intencional; el segundo informe agregado de
folios fs. 206 y 207 que la parte actora afirma desconocer sirvi de fundamento para
imponer las multas relativas al pago a cuenta y agravantes por reiteracin en la misma
infraccin respecto de los perodos de julio a diciembre de mil novecientos noventa y dos,
resolucin que en dicho aspecto revoc el Tribunal de Apelaciones, lo cual demuestra que
la contribuyente s tuvo oportunidad de defenderse de lo contrario cmo fue que el
Tribunal de Apelacin revoc la resolucin en ese aspecto?. La peticionaria hace referencia
a que se reclam 800.000.oo y que en la resolucin no se hace constar la objecin de
740.000.oo. Es pertinente sealar sobre ese aspecto, que cuando el dictamen es aprobado
por la Direccin General, la substancia del mismo se torna obligatoria, no por obra del
dictamen en s, sino como congruencia del acto administrativo que emite la Administracin
Tributaria como consecuencia del dictamen; es decir, se reconoce la legitimidad de la
investigacin practicada y al pronunciar la resolucin, los hechos constatados asumidos por
esta Direccin General se revisten de una presuncin de legitimidad simple. Cuando se
comunic al interesado el acto de liquidacin oficioso de impuesto y multas
correspondientes tambin se dio a conocer el informe de auditora. Por lo que para su
comprensin armnica debe atenerse al informe de auditora relativo al Impuesto sobre la
Renta, el cual se consign como base de la resolucin. En lo referente a que en la
resolucin se menciona que se impondr multa por evasin intencional y al final se impone
como evasin no intencional, es consecuencia de un error material de digitacin, siendo lo
correcto evasin no intencional calculada en un 10% del impuesto omitido con base en el
Art. 103 LIR, pues la multa por evasin intencional oscila entre el 25% al 75% del
impuesto evadido o tratado de evadir segn el Art. 104. LIR. Tambin seala, que no
razonan los criterios de imposicin de la multa como establece el Art. 108 LIR. Sobre este
punto, el razonamiento que se llev a cabo tomando como parmetro que la multa no
excediera del 25% del impuesto omitido, ya que en base a que la contabilidad y
documentacin probatoria de la sociedad demandante se encontr la prueba relativa a la
deduccin en concepto de indemnizacin a los accionistas que ocupan cargos gerenciales,
objetando parcialmente como ya se mencion la suma de 740.000.oo, por excederse de los
lmites establecidos en la Legislacin laboral. Finalmente manifiesta, que segn la
resolucin impugnada se utilizaron indicios y que no se di cumplimiento al Art. 116 LIR.
Ciertamente se consign en la parte resolutiva, las normas 103 relativa a la imposicin de la
multa por evasin no intencional y Arts. 113 al 119 relativos a la facultades de
fiscalizacin, pero para ser preciso el Art. 119 no se aplic ya que no se utilizaron indicios
para objetar deducciones en concepto de indemnizaciones, pues estaban contabilizadas.

El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, en lo pertinente manifest:

La Sociedad contribuyente aplica como deducibles de su renta imponible las
indemnizaciones a otorgar a personal ejecutivo que sobrepasa a los lmites establecidos en
materia laboral que objet la Direccin General. En esta instancia se advirti que en el
ejercicio fiscalizado, el monto se encontraba como provisin de las sumas a pagar a sus
accionistas y a la vez empleados de la misma; de manera que este Tribunal procur
dilucidar la procedencia de la referida deduccin a la luz del principio tributario plasmado
en los artculos 28 y 29 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en cuanto a que todo gasto es
deducible si est debidamente comprobado y si es necesario para la produccin de la renta
o conservacin de la fuente generadora.
En la mencionada ley existe deduccin de erogaciones que el legislador define por razones
de poltica econmica y social y otras que atienden a la capacidad tributaria como sujeto del
impuesto, segn artculos 30, 31, 32 y 33 de la ley antes citada. De toda esta gama de
deducciones expresamente sealadas, las indemnizaciones no califican en el primer grupo, necesarias para la obtencin de los ingresos- ya que por otra parte son signos de trmino de
la relacin laboral y menos an son necesarias si stas tienen carcter de voluntarias en
donde no media coercibilidad alguna para su otorgamiento, por lo que se analiz desde el
punto de vista de la poltica tributaria que requiere disposicin expresa, la cual no existe en
la ley vigente, de manera tal que si el receptor de la indemnizacin goza de no gravabilidad
o exencin del impuesto por permitirlo el Art. 4 de la ley, no implica que por simple
inferencia a contrario sensu tambin resulten con igual tratamiento para el dador como
pretende ubicarse la sociedad demandante; ese razonamiento interpretativo no es posible,
toda vez que conceptualmente el gasto en ningn momento se justifica ni para producir
renta ni para preservar la fuente, que de existir motivos justificativos, el despido tambin lo
hubiere sido por va judicial, en tal sentido sin responsabilidad patronal. Debe advertirse
por lo dems que con tales despidos lo que se busca es la quiebra del derecho de retiro,
pues el resultado en muchas veces es evitar que la acumulacin de aos se produzca,
entonces qu clase de poltica laboral es sta?, simplemente, el gasto no redunda ni en
necesidad para la empresa ni en un derecho econmico propiamente hablando para el
empleado. As las cosas, tales erogaciones no califican como gastos deducibles de la renta
obtenida por la demandante, primero por no encontrarse expresamente establecida por la
ley como deducibles y por no responder al carcter de ser gastos necesarios para la
obtencin de la renta ni la conservacin de su fuente, an cuando se haya pagado o
provisionado las mismas, como se trata en el presente caso.
III.- Se tuvo por agregados el escrito y la credencial presentados por la licenciada Ana
Cecilia Galindo Santamara, a quien se dio intervencin en este proceso en carcter de
Agente Auxiliar y en representacin del seor Fiscal General de la Repblica.
Posteriormente, el juicio se abri a prueba por el trmino de ley, en el que la Direccin
General de Impuestos Internos present documentacin la cual se tuvo por agregada.
En esta fase del proceso, la parte actora present escrito de fecha once de junio del ao
recin pasado, por medio del cual reiter los argumentos expuestos en la demanda,
aduciendo que la oficina tributaria al afirmar que las indemnizaciones llevadas a cabo a
favor de los accionistas de la sociedad, en realidad lo que encubren son una distribucin de

utilidades revestidas con aquella figura, procurando con ello una evasin del impuesto, que
se fundamenta en una presuncin. Por lo que no basta afirmar que se ha cometido una
infraccin, sin comprobarse la conducta ilcita y hacerla constar en forma clara y precisa en
el informe pericial, base legal en la tasacin -sobre este aspecto anexa recibos y partidas
contables que amparan el pago efectuado-; insiste en que los gastos realizados en concepto
de indemnizacin, fueron necesarios para la conservacin de la fuente de ingresos, ya que
se pagan como una prestacin o parte accesoria del servicio que los trabajadores o
empleados prestaron en determinado perodo de tiempo al patrono, por lo que no puede
verse aisladamente como un pago consecuencia de la finalizacin o determinacin de la
relacin laboral, ni desestimar su deduccin por considerar que las indemnizaciones no
califican como deducible, tomando en cuenta que el pago es efectuado por los servicios
recibidos y no porque la relacin entre el prestador y el prestatario del servicio ha
terminado y que se hacen efectivas hasta que ha finalizado la prestacin del mismo y donde
se configura el hecho generador que da origen al pago de la indemnizacin. La anterior
posicin no puede mantenerse con la afirmacin que no son deducibles. Finalmente
manifiesta, que la Direccin General viol la garanta de audiencia, ya que dentro del
procedimiento de fiscalizacin solo notific el auto de nombramiento de peritos para
determinar pericialmente la renta, luego el inicio de la investigacin; concluida la
investigacin los auditores elaboraron el dictamen o informe pericial, con base al cual se
determin el impuesto complementario y multa a la contribuyente, notificndole en seguida
la respectiva resolucin con el dictamen pericial, condenndola a pagar, sin que previo a
ello se le hiciera del conocimiento dicho dictamen que contiene la supuesta infraccin
imputada, lo cual le limit ejercer en su oportunidad -ante la misma Direccin General- su
derecho de defensa.
De conformidad con el Art. 28 L.J.C.A., se corrieron los traslados respectivos, en los que,
al rendirlo la Direccin General de Impuestos Internos ratific lo manifestado en el informe
justificativo.
Por su parte, el Tribunal de Apelaciones en relacin a los gastos deducibles para determinar
la renta neta seal puntualmente que la Ley de Impuesto sobre la Renta, califican los que
son necesarios para la obtencin de la renta o preservacin de la fuente (Art. 29 y 30 LIR) y
los que no encajan propiamente en el concepto de la renta pero que se deducen por razones
de poltica tributaria, ya sea por motivaciones econmicas o sociales de parte del legislador,
(Arts. 31 y 32 LIR) y por ltimo, aquellas erogaciones que definen la capacidad econmica
del sujeto individual (Art. 33 del mismo cuerpo legal). Tratar de ubicar el gasto reclamado
por la demandante como gasto necesario para preservar la fuente generadora de la renta es
totalmente errneo, ya que se necesitara haber iniciado los juicios correspondientes para
que en base a la sentencia respectiva se determinara la necesidad del gasto para conservar la
fuente de la misma, situacin no alegada en el presente proceso, ni en sede administrativa.
Tratar de ubicar la cantidad reclamada como gasto necesario para la obtencin de la renta,
indudablemente no califica, ya que el pago hecho en concepto de indemnizacin para nada
ayuda en la obtencin de la renta. As las cosas, para acoplar la conducta observada dentro
de los supuestos hipotticos de los Arts. 31 y 32 de la Ley de la materia, requiere de
previsin legal taxativa, la cual no est presente en la ley respectiva. Que si el receptor de la
indemnizacin goza de exencin conforme al Art. 4 de la misma ley, no puede interpretarse
a contrario sensu el mismo tratamiento para quien paga la indemnizacin. Y es que la tesis

planteada por la parte demandante es inapropiada bajo una ptica de interpretacin histrica
del cuerpo legal en comento, bastando citar el Decreto Legislativo 472 del diecinueve de
diciembre de mil novecientos sesenta y tres, publicado en el Diario Oficial nmero 241,
Tomo 201 del veintiuno del mismo mes y ao, y que especficamente el Art. 26 nmero 6
dispona " al computarse la renta se admitirn como deducciones de la renta bruta las
siguientes: las cantidades pagadas a titulo de salario, sueldos, sobresueldos, honorarios,
comisiones, viticos, primas, aguinaldos, gratificaciones, participacin en las utilidades u
otras remuneraciones o compensaciones, por los servicios prestados directamente en la
produccin de ingresos computables; asimismo las indemnizaciones y dems prestaciones
laborales realmente pagadas a los trabajadores dentro del ejercicio ". El referido artculo
tiene su equivalente en la actualidad en el Art. 29 nmero 2 de la ley que derog la antes
mencionada, y a todas luces se desprende la "intentio legis" de la actual ley de la materia al
no incluir indemnizaciones, lo que evidencia que las deducciones en tal concepto no
proceden en la actual legislacin. En cuanto al reclamo hecho por el demandante respecto a
las multas, este Tribunal os solicita declaris sin lugar tal peticin por ser objeto de una
pretensin imposible, en virtud de haberse revocado dicha resolucin en cuanto a ese rubro.
La parte actora al presentar su respectivo alegato, reiter los argumentos expuestos en el
escrito de fecha once de junio del ao recin pasado, y agreg que las actuales reformas a la
Ley de Impuesto sobre la Renta, sustituye el inciso 2 por el No. 3 del Art. 4, en el sentido
que "las indemnizaciones y bonificaciones .siempre que no excedan de un salario bsico
de treinta das por cada ao de servicio. Para estos efectos, ningn salario podr ser
superior al salario promedio de lo devengado en los ltimos doce meses, siempre y cuando
estos salarios hayan sido sujetos de retencin". Que lo anterior confirma que la actuacin de
la Direccin General en relacin a las indemnizaciones no tiene base legal para su
aplicacin, ya que el fundamento legal que aplic para cuantificar la indemnizacin
deducible y rechazar el excedente de la cifra reclamada no estaba vigente para aquella
poca, lo cual denota exceso en la aplicacin de la ley que raya con lo ilegal y que adems
viola el principio de Seguridad Jurdica, por establecer montos deducibles en concepto de
indemnizacin con base en el Cdigo de Trabajo.
Finalmente la representacin Fiscal present su alegato en los trminos siguientes: la
primera resolucin est conforme a Derecho por que si bien es cierto que los Arts. 28 y 29
de la Ley de Impuesto sobre la Renta no es muy claro en que las indemnizaciones sean
deducibles, stas cabran en el trmino de remuneraciones y compensaciones establecidas
en el Art. 29 nmero 2 de la citada ley, por ser un gasto en el que incurren las empresas que
adoptan la poltica de indemnizar anualmente a sus trabajadores como en el presente caso,
si bien la indemnizacin no es indispensable para la conservacin de su fuente, s implica
un incentivo para los trabajadores para un mayor estmulo en el desempeo de sus labores,
y representa por el lado de la empresa el tener que evitarse indemnizaciones futuras, cuando
le sean requeridas ante la posibilidad de un despido posterior de los trabajadores
indemnizados actualmente, que de no hacerlo en este momento, implicara un gasto que
tendra que erogar con un monto superior al que se diere en el hecho del supuesto despido y
siempre dicha cantidad sera deducible de sus ingresos gravables de conformidad al No. 13
del Art. 29 de la ley de la materia, en virtud de lo cual la suscrita es del criterio que la
indemnizacin hecha a los trabajadores por la empresa es deducible del Impuesto sobre la
Renta. En relacin a la aplicacin del Art. 58 del Cdigo de Trabajo, considera que es

procedente por ser materia especial que regula el concepto de las indemnizaciones
laborales, relacionndose dicho cuerpo legal con las leyes tributarias en cuanto al monto de
la deduccin que realmente debi deducir la Sociedad demandante, por lo que dicha
empresa no debi excederse del lmite establecido en dicho cuerpo legal. En relacin a la
multa impuesta por evasin no intencional y el pago a cuenta, la suscrita no se pronuncia
por haber revocado dichos actos el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos.
Sobre la resolucin del referido Tribunal de Apelaciones, es del criterio que dicho acto est
emitido conforme a derecho, pues confirm la resolucin de la Direccin General de
Impuestos Internos, en cuanto a la cuota complementaria de Impuesto sobre la Renta del
ejercicio de mil novecientos noventa y dos. En conclusin sostiene que los actos
impugnados se dictaron dentro del marco legal correspondiente.
IV.- El juicio se encuentra en estado de dictar sentencia. Se requiri a las autoridades
demandadas la remisin de los respectivos expedientes administrativos, relacionados con el
caso que se debate en el presente proceso, los cuales se han tenido a la vista.
De los alegatos expuestos en el desarrollo del juicio, entre otros puntos, el argumento
central a dilucidar gira alrededor de la objecin de los 740.000.oo que efectuaron las
autoridades demandadas sobre el gasto de 800.000.oo, que la Sociedad Tubos y Perfiles
Plsticos, S.A. de C.V., incorpor como gastos necesarios deducibles para efectos del
Impuesto sobre la Renta en concepto de indemnizacin concedida a empleados gerenciales
y a la vez sus principales accionistas en el ejercicio de mil novecientos noventa y dos.
Con relacin a dicho punto, la Direccin General de Impuestos Internos, por considerar que
la Ley de Impuesto sobre la Renta no hace referencia al monto deducible en concepto de
indemnizacin, aplic el Art. 58 del Cdigo de Trabajo, en base al cual acept como
deducibles la suma de 60.000.oo y rechaz el excedente de 740.000.oo, sobre los cuales
tas el impuesto complementario respectivo e impuso multa por evasin no intencional.
El Tribunal de Apelaciones al conocer en el recurso de apelacin, estableci que el gasto
reclamado en concepto de indemnizacin no es deducible ya que la ley de la materia no
contempla disposicin expresa que califique su deducibilidad y porque dicho pago
voluntario en ningn momento se justifica que sea necesario para producir renta o preservar
la fuente de ingresos.
La parte actora refuta la tesis de las autoridades demandadas, en su orden:
i. La aplicacin del Art. 58 del Cdigo de Trabajo, -que slo seala cifras mnimas y de
modo alguno cifras mximas en concepto de indemnizacin- en consideracin a que el Art.
4 de la Ley de Impuesto sobre la Renta no hace referencia al monto deducible en dicho
concepto y otros, viola el Principio de Seguridad Jurdica, debido a que la mencionada Ley
Tributaria no regula tal aplicacin.
ii.
iii.

Que la cifra de 800.000.oo en concepto de indemnizacin es deducible, por ser la

parte laboral la principal fuente de recursos de la empresa. Las prestaciones -como
la indemnizacin- de que gozan los trabajadores por los servicios que ha prestado a

la empresa son deducibles independientemente que sean motivaciones econmicas o

sociales, ms an cuando se otorgan en base a resultados financieros obtenidos.
En conclusin afirma que los gastos por indemnizacin son necesarios para la conservacin
de la fuente de ingresos, debido a que se pagan como una parte accesoria al servicio que los
trabajadores han prestado al patrono y que no puede verse aisladamente como un pago a
consecuencia de la finalizacin o terminacin de la relacin laboral.
Para resolver el asunto en cuestin, debe tenerse en cuenta que la Ley de Impuesto sobre la
Renta, en relacin a las deducciones de los gastos para efectos de computar la Renta Neta,
se inspira en el principio universal de que los gastos efectuados para ser deducibles, deben
adems de estar debidamente comprobados ser necesarios para la produccin y la
conservacin de su fuente.
Sobre este principio, el tratadista Carlos M. Giuliani Fonrouge seala, cmo debe
entenderse el trmino gastos necesarios y cita que desde el punto de vista gramatical, gastar
proviene del latn vastare, destruir, y consiste en "emplear dinero en algo"; en tanto que las
normas tributarias asignan a la palabra gasto el significado genrico de "detraccin", o sea,
aquello que se sustrae, resta o aparta, y que no slo incluye gastos propiamente dichos sino
tambin costos y cargas e importes apartados para ciertas eventualidades, siempre que sean
inherentes al rendimiento.
En cuanto a los gastos propiamente dichos, menciona que para su consideracin a los fines
del balance fiscal es menester que renan los siguientes requisitos:
a.
b. Que sean necesarios, es decir, aquellos cuya finalidad econmica les atribuye tal
carcter para obtener y mantener la fuente;
c.
d. Que estn destinados a obtener y mantener la fuente. Este requisito incorpora
aquellos gastos efectuados en el mismo perodo de obtencin del rdito y en cuanto
hayan servido a la intencin indicada; y,
e.
f. Que estn documentados. Significa que la erogacin debe estar individualizada y
documentada. (Impuesto a la Renta, pgs. 95 y siguientes, Editorial Depalma,
Edicin 1973).
Por otra parte, la Ley de Impuesto sobre la Renta -aplicable al caso concreto- en el Art. 28
inciso 1 seala, que la renta neta se determinar deduciendo de la renta obtenida los costos
y gastos necesarios para su produccin y la conservacin de su fuente, y adems agrega: "y
los que esta ley determina". Estos ltimos son aquellos -como acertadamente expone el
Tribunal de Apelaciones- que por razones de poltica tributaria, ya sean por motivaciones
econmicas o sociales (Arts. 31 y 32 LIR) el legislador los califica como deducibles,
incluyendo tambin los gastos que definen la capacidad econmica del sujeto persona
natural (Art. 33 LIR).

Las deducciones de la renta obtenida se encuentran literalmente definidas en los Arts. 29 al

33 de la ley antes citada; sin embargo, en aplicacin del citado principio general tributario
sobre los gastos deducibles y Art. 29 nmero 13 del referido cuerpo legal, pueden tambin
considerarse deducibles aquellos gastos que an cuando no estn expresamente sealados
tengan el carcter de indispensables para la produccin del ingreso gravable o conservacin
de su fuente.
De lo antes expuesto resulta claro, que los gastos en que incurran por los contribuyentes,
que no estn expresamente sealados en la ley como deducibles y/o que carezcan de la
categora de esencial o indispensable para la produccin de ingresos gravables y la
conservacin de su fuente, an cuando se encuentren debidamente documentados
lgicamente no son deducibles.
En el caso de autos, la Sociedad Tubos y Perfiles Plsticos, S.A. de C.V., pretendi deducir
como gastos necesarios para efectos del Impuesto sobre la Renta del ejercicio fiscal de mil
novecientos noventa y dos, la cantidad de 800.000.oo en concepto de indemnizaciones
concedidas a un grupo de empleados ejecutivos y que a la vez son sus principales
accionistas.
Como es sabido, la indemnizacin se define como el "resarcimiento econmico del dao o
perjuicio causado, desde el punto de vista del culpable; y del que se ha recibido, enfocado
desde la vctima. En general, reparacin de un mal, compensacin, satisfaccin de ofensa o
agravio". (Diccionario Dr. Guillermo Cabanellas, pg. 384).
En su hiptesis normal, la indemnizacin en materia laboral procede en caso de despido o
retiro sin causa justificada. Se origina como una consecuencia de la conducta arbitraria del
patrono, en la que sin causa legal deja sin ocupacin al trabajador. (Arts. 53, 55 y 56 del
Cdigo de Trabajo).
Justamente la ruptura de la relacin laboral es la que origina el agravio al trabajador y es
precisamente el agravio ocasionado el que se trata de resarcir con el pago de la
indemnizacin de parte del patrono. En consecuencia, para que surja el derecho al pago de
una indemnizacin, resulta imprescindible el rompimiento de la relacin laboral sin justa
causa imputable al patrono.
Sin perjuicio de lo antes expuesto, la realidad en nuestro medio empresarial es que
generalmente se pagan indemnizaciones al personal al final de cada ao con el objeto de
evitar por un lado, situaciones que en el futuro puedan dificultar a los patronos al pago de la
acumulacin por antigedad laboral, debido a que las empresas pudiesen estar en
condiciones financieras crticas que impidan el cumplimiento de dichos pagos.
Por otro lado, es una liberalidad de los patronos pagar al final de cada ao, con el propsito
de ir interrumpiendo los plazos para evitar el pago de indemnizacin por antigedad
laboral, por lo que el patrono no est en la obligacin legal de volver a contratar al
trabajador para el futuro, ser su voluntad si quiere o no contratarlo nuevamente. En este
ltimo caso implica un nuevo inicio de la relacin laboral.

Es de hacer notar que segn dispone el referido Cdigo de Trabajo, para que haya
rompimiento de la relacin laboral, debe existir separacin de labores de parte del
trabajador hacia la empresa por un lapso de tres das consecutivos.
De acuerdo al informe de auditora que contiene el resultado de la fiscalizacin ordenada
por la Direccin General de Impuestos Internos contra la Sociedad Tubos y Perfiles
Plsticos, S.A. de C.V., el cual corre agregado a fs. 196 y siguientes del expedientes de
dicha oficina, en relacin al gasto reclamado se manifiesta en sntesis:
1.
2. Que al revisar la cuenta Gastos de Administracin - Subcuenta Indemnizaciones - se
detect que segn la partida contable nmero 12 227 del treinta de diciembre de mil
novecientos noventa y dos se carg con 800.000.oo y se abon la cuenta
denominada Acreedores Varios con el mismo valor, acreditndose la suma de
200.000.oo a cada uno de los seores: Salvador Juan Miguel, Gabriela Miguel de
Zabaneh, Victoria Miguel de Miguel y Gerardo Miguel Miguel. El concepto de la
anterior Partida de Diario se define "Provisin pago de Indemnizaciones concedidas
a los seores administradores de la Empresa".
3.
2. En atencin al monto provisionado para el pago de indemnizaciones, los auditores
de la Direccin General requirieron -segn nota de fecha cinco de julio de mil
novecientos noventa y cuatro- a la refeirda sociedad, para que indicara: "la poltica
de la empresa referente a la concesin de indemnizaciones al personal, incluyendo
niveles gerenciales, a cuntos aos de servicios equivale la indemnizacin
concedida en mil novecientos noventa y dos a los seores Gerardo Miguel, Gabriela
de Zabaneh, Salvador Juan Miguel y Victoria Miguel de Miguel; fotocopia de
contratos de trabajos vigentes hasta la fecha de indemnizacin de las personas
sealadas; y, fotocopia de cheques con el que se cancel la indemnizacin a las
personas antes citadas". (Ver. fs. 105).
3.
4. Sin aportar documentacin alguna, la mencionada contribuyente por medio del
escrito de fecha seis de julio de mil novecientos noventa y cuatro, literalmente
manifest: "que la poltica de la empresa en la concesin de Indemnizacin al
Personal, incluyendo niveles gerenciales, se ha hecho efectiva desde mil
novecientos ochenta y tres con el objeto de beneficiar al empleado, dndole su
indemnizacin anual de acuerdo con la ley. Para los niveles gerenciales el
Administrador Unico fija la cantidad que se les asignar como indemnizacin, y que
en el caso especfico - ao mil novecientos noventa y dos- se hizo con base a los
aos de servicio de cada uno de ellos segn detalle: Sr. Salvador Miguel desde 1978
hasta mil novecientos noventa y dos, seora Victoria Miguel de Miguel desde 1978
hasta mil novecientos noventa y dos, Ingeniero Gerardo Miguel Miguel desde 1986
hasta mil novecientos noventa y dos y licenciada Gabriela M. de Zabaneh desde
1990 hasta mil novecientos noventa y dos. Por ser Directores Ejecutivos no procede
la contratacin de s mismos. Referente a la fotocopia de cheques de las
indemnizaciones de los seores antes mencionados, an no se les ha efectuado pago
alguno, nicamente estn provisionados".

Por reparar los referidos auditores que segn lo expuesto por la contribuyente, la
indemnizacin de 200.000.oo a favor de cada una de las personas que desempean cargos
gerenciales y a la vez son accionistas principales de la empresa, se acredit con base en los
resultados financieros obtenidos por la empresa y cuyos montos los fij el Administrador
Unico de la Sociedad, y comprobar que las indemnizaciones pagadas al resto del personal
fueron calculadas de acuerdo a la ley, es decir, con base en el Art. 58 del Cdigo de
Trabajo, evidenciaron con ello la aplicacin de un tratamiento desigual en cuanto al pago
de indemnizaciones. En otros trminos advirtieron que no se aplic un trato igual en el
clculo de las indemnizaciones.
En consideracin al tratamiento diferente aplicado por la empresa, y teniendo en cuenta que
la Ley de Impuesto sobre la Renta no hace referencia sobre la cuanta a deducir en concepto
de indemnizacin, los auditores se remitieron al Cdigo de Trabajo -cuerpo legal que regula
dicho aspecto- en base al cual, especficamente en el citado Art. 58 procedieron a
determinar las sumas que en concepto de indemnizacin correspondan a cada uno de los
empleados gerenciales.
Dentro de ese marco legal, nicamente se admitieron de dicha partida contable la suma de
60.000.oo como deducibles en el referido concepto, y objetaron el excedente de
740.000.oo por considerarlos gastos no necesarios, sobre los cuales, segn resolucin
dictada a las nueve horas del da veinticuatro de julio de mil novecientos noventa y cinco,
la Direccin General de Impuestos Internos, determin cuota complementaria de Impuesto
sobre la Renta e impuso multa por evasin no intencional, contra la cual la contribuyente, por no estar de acuerdo con la objecin realizada al monto de las indemnizaciones
reclamadas - interpuso recurso de apelacin ante el Tribunal de Apelaciones de los
Impuestos Internos.
En la tramitacin del referido recurso, el Tribunal de Apelaciones nombr al seor Pablo
Roberto Rivas Castro, perito adscrito a ese Tribunal para que previa investigacin en las
oficinas de la contribuyente social, verificara la naturaleza y dems circunstancias
relacionadas con el gasto objetado para el Impuesto sobre la Renta correspondiente al
ejercicio de mil novecientos noventa y dos, as como si se provision Deuda Cierta o
Reserva Laboral.
A fs. 29 y siguientes del Incidente de Apelacin corre agregado el informe de fecha tres de
febrero de mil novecientos noventa y ocho, rendido por el seor Pablo Roberto Rivas
Castro, Asesor Econmico Tributario, quien con base en la documentacin proporcionada
por la contribuyente ratific que el gasto objetado deriva de la Partida de Diario nmero 12227 del treinta de diciembre de mil novecientos noventa y dos, en la que se aplicaron las
siguientes cuentas:
Partida No. 12 227 DEBE HABER
"GASTOS DE ADMINISTRACION 800.000.oo
Indemnizaciones

ACREEDORES VARIOS 800.000.oo

Salvador Miguel 200.000.oo
Gabriela Miguel 200.000.oo
Victoria de Miguel 200.000.oo
Gerardo Miguel 200.000.oo
Provisin pago de indemnizaciones concedidas a los seores administradores de la
empresa".
Cabe sealar que de fs. 41 a 45 del referido incidente de apelacin, corre agregada la
Partida de Diario en referencia con los correspondientes recibos extendidos por cada una de
las personas que se mencionan, quienes en su orden manifiestan: que el da treinta y uno de
diciembre de mil novecientos noventa y dos recibieron la suma de 200.000.oo en concepto
de pago de indemnizacin, por servicios prestados a la empresa como: Administrador de
Fbrica, Administrador Unico, Gerente Administrativo y Gerente General, respectivamente.
Segn el expresado informe, la Provisin de 800.000.oo, con la finalidad de indemnizar a
los principales ejecutivos de la contribuyente, se cancel a travs de las siguientes partidas:
A- Partida No. 05105 por medio de la cual fueron cancelados a los seores Victoria Miguel
de Miguel, Salvador Miguel, Gabriela Miguel de Zabaneh y Gerardo Miguel Miguel, segn
cheques nmeros 7139, 7140, 7141 y 7142, todos de fecha veintiocho de mayo de mil
novecientos noventa y tres, las sumas que en su orden se detallan: 129,914.24;
132,253.57; 122,590.29 y 152,590.29; cuyo total asciende a 537,348.62.
B.
C. Partida No. 08065 de fecha diecinueve de agosto del mencionado ao, en la que se
cancel a cada una de las referidas personas la cifra de 50.000.oo, por medio de los
cheques nmeros 7501, 7500, 7502 y 7503, y que en total suman 200.000.oo.
D.
E. Partida No. 09081 de fecha veintids de septiembre de ese mismo ao, la que segn
cheques nmeros 5638, 5640, 5639 y 5637 se cancel la cantidad de 25.000.oo
individualmente, haciendo un total de 100.000.oo.
Las anteriores partidas fueron contabilizadas aplicando las siguientes
cuentas:
1.- Partida No. 05105 DEBE HABER
"ACREEDORES VARIOS 537,348.62
Documentos y Cuentas por Pagar

BANCOS 537,348.62
Banco Agrcola Comercial.
En concepto de abono a cuenta pendiente".
2.- Partida No. 08065
"ACREEDORES VARIOS 200.000.oo
Documentos y Cuentas por Pagar
BANCOS 200.000.oo
Banco Agrcola Comercial.
En concepto de abono a la cuenta que la empresa tiene con l".
3.- Partida No. 09081
"ACREEDORES VARIOS 100.000.oo
Documentos y Cuentas por Pagar
BANCOS 100.000.oo
Banco Cuscatln.
En concepto de abono a cuenta que la empresa le adeuda"
De acuerdo con los datos antes transcritos, sustentados en la informacin que proporcion
la empresa, el Asesor Econmico Tributario nombrado por el Tribunal de Apelaciones, ste
estableci que las cantidades recibidas por cada ejecutivo en concepto de indemnizacin y
otros, ascendieron a los totales siguientes:
Sra. Victoria Miguel de Miguel 204,914.47
Sr. Salvador Miguel ..207,253.57
Lic. Gabriela Miguel de Zabaneh .. 197,590.29
Ing. Gerardo Miguel Miguel 227,590.29
total 837,348.62

Finalmente el referido Asesor Econmico Tributario hace referencia en dicho informe, que
segn el Catlogo de Cuentas y su Manual de Aplicacin del Sistema Contable que
proporcion la contribuyente en la cuenta Acreedores Varios, se registran "..las operaciones
relativas a sueldos pendientes de pagar, retenciones a empleados y otras retenciones de las
cuales acta la empresa como Agente de Retencin". Dicha cuenta se carga con la remesa a
la oficina gubernamental, bancaria, o privada o cualquier otra por cuenta de quien se ha
operado la retencin y se abona con la cantidad retenida. Su saldo ser Acreedor.
Por tanto, la referida cuenta de pasivo es para registrar: sueldos pendientes de pago y para
efectos recaudatorios a nombre de terceras personas, cuando la empresa acta como agente
retenedor; que la Subcuenta Documentos y Cuentas por Pagar funciona cuando la empresa
tiene adeudos con terceras personas que son pagaderos dentro del ciclo normal del
ejercicio, ya sea por la adquisicin de bienes y servicios al crdito para consumo o
beneficio de la misma empresa.
Dentro de ese contexto, dicho profesional fue de la opinin, que la cuanta objetada de
800.000.oo y que la contribuyente reclama en concepto de indemnizacin, no constituye
una retencin o deduccin, ni tampoco una obligacin mercantil que la empresa tuviera con
los ejecutivos de la misma. Que en el caso concreto se trata de resarcir una prestacin
laboral, en consideracin a la calidad de empleados que tienen los accionistas beneficiados
con tal prestacin, en la que debi aplicarse el tratamiento contable adecuado segn el
Sistema Contable adoptado por la empresa, es decir, afectar directamente la Reserva para
Responsabilidad Laboral, sobre la que el citado Manual seala "En cumplimiento al
rgimen laboral, la empresa reservar de sus utilidades la cantidad para poder responder al
personal de la misma su derecho a indemnizacin en un caso as lo demandaran o aquella
que la ley respectiva seale". Que en tal sentido la empresa est obligada a reservar la
cantidad estipulada por la entidad rectora o provisionar contablemente mediante la Reserva
Laboral para hacer frente a cualquier contingencia laboral.
Los informes de auditoras -que rindieron los Auditores de la Direccin General de
Impuestos Internos con fecha veintitrs de noviembre de mil novecientos noventa y cuatro,
y el que present el Asesor Econmico Tributario adscrito al Tribunal de Apelaciones de
los Impuestos Internos, de fecha tres de febrero de mil novecientos noventa y ocho,presentan la siguiente contradiccin:
En el primer informe los auditores de la Direccin General afirman, que al da veintitrs de
noviembre de mil novecientos noventa y cuatro, fecha del informe pericial, las
indemnizaciones no se haban pagado pues an se encontraban provisionadas. En cambio,
el perito que nombr el Tribunal de Apelaciones sostuvo que la cifra de 800.000.oo
provisionada en concepto de indemnizacin, se cancel junto con otros conceptos a travs
de los cheques relacionados en las Partidas contables nmeros 05105, 08065 y 09081
Por otra parte, el Asesor Econmico Tributario del Tribunal de Apelaciones se contradice a
s mismo, pues a fs. 34 del Incidente de Apelacin hace referencia a las cantidades
recibidas por cada ejecutivo en concepto de indemnizacin y otros, y a fs. 39 concluye, que
"los montos discutidos -en concepto de indemnizacin- no corresponden al pago en exceso
de la prestacin laboral a los principales accionistas de la misma en calidad de empleados".

En otros trminos, establece las cantidades que cada uno de los referidos seores recibi en
concepto de indemnizacin y otros, pero a su vez manifiesta que esas cifras no
corresponden al pago en exceso de la prestacin laboral a los principales accionistas, en
calidad de empleados de la demandante.
No obstante las anteriores incongruencias, ambos informes de auditoras reflejan suficientes
elementos de juicio para decidir sobre el fondo del asunto.
Al comparar la Partida de Diario nmero 12 227 de fecha treinta de diciembre de mil
novecientos noventa y dos mediante la cual se registr la PROVISION de 800.000.oo para
el pago de las indemnizaciones a los seores administradores de la empresa, en relacin a
las partidas contables nmeros 05105, 08065 y 09081, resulta claro:

Que los valores totales entregados a los seores Victoria Miguel de Miguel,
Salvador Miguel y Gerardo Miguel Miguel, por medio de los cheques
contabilizados en dichas partidas, exceden a los 200.000.oo acreditados en la
Provisin como indemnizaciones en la precitada partida No. 12 227, y en el caso de
la seora Miguel de Zabaneh, quien se desempe como Gerente Administrativo, el
monto del valor recibido no alcanza lo provisionado a su favor.
El concepto reflejado en la Partida de Diario No. 12 227 de fecha treinta de
diciembre de mil novecientos noventa y dos, se define como: "provisin pago de
indemnizaciones concedidas a los seores administradores de la empresa" . Los
recibos que soportan dicha partida -agregados de fs. 42 a 45 del Incidente de
Apelacin- extendidos por las personas antes mencionadas, en su orden expresan
que el treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y dos, recibieron la
suma de 200.000.oo en concepto de pago de indemnizacin por servicios prestados
a la empresa.
En ninguno de los conceptos incorporados en las partidas nmeros 05105, 08065 y
09081 de fechas diecinueve de mayo, diecinueve de agosto y veintids de
septiembre todas de mil novecientos noventa y tres, se hace referencia que dichos
pagos corresponden a la indemnizacin provisionada, pues consisten en "abono a
cuenta pendiente", "abono a la cuenta que la empresa tienen con l" y "abono a
cuenta que la empresa le adeuda". Las cantidades consignadas en dichas partidas
fueron pagadas en esos mismos conceptos, segn consta en las copias de los
respectivos cheques y recibos agregados a fs. 52, 54, 56, 58, 66, 68, 70, 72, 78, 80,
82 y 84 del Incidente de Apelacin.

De los datos que anteceden, se deduce que las sumas que percibieron las personas antes
mencionadas por medio de los cheques registrados en las Partidas nmeros 05105, 08065 y
09081 cuyo monto total asciende a 837,348.62 constituyen pagos por otras deudas que
tena la empresa con los citados empleados gerenciales, a la vez sus principales accionistas
distintos al de la supuesta indemnizacin.

Cabe destacar que cuando la Direccin General de Impuestos Internos requiri a la

contribuyente para que presentara las fotocopias de los cheques con los que cancel la
indemnizacin de los 800.000.oo, sta fue categrica en manifestar -segn escrito de fecha
seis de julio de mil novecientos noventa y cuatro- "Referente a la fotocopia de los cheques
de las indemnizaciones de los seores antes mencionados, an no se les ha efectuado pago
alguno, nicamente estn provisionados". Tal declaracin viene a confirmar que la
provisin de la indemnizacin de 800.000.oo no ha sido pagada.
En consecuencia, al no existir pruebas que demuestren haber liquidado o consumado el
pago de la Provisin registrada en la Partida No. 12 227 del treinta de diciembre de mil
novecientos noventa y dos, es evidente que esa operacin se elabor con otros fines e
inclusive con el objeto de disminuir el pago del impuesto sobre la renta del ejercicio fiscal
de mil novecientos noventa y dos, y que al haberse realizado tomando como base los
excelentes resultados financieros logrados en las operaciones realizadas en el citado
ejercicio, dicha Provisin se traduce en una distribucin de utilidades a favor de los
accionistas y no como un gasto de indemnizacin.
En abono a lo antes expuesto, resulta extrao observar que la contribuyente pag
oportunamente las indemnizaciones al resto del personal y slo provision el pago de las
mismas al personal gerencial; por otro lado, no pasa desapercibido el hecho que un
trabajador acepte emitir un comprobante manifestando que ya recibi valores en concepto
de indemnizacin cuando en la realidad no le han sido pagados.
La anterior situacin contradice totalmente lo argumentado por la parte actora, quien
sostiene que la poltica de la empresa en la concesin de indemnizaciones al personal
incluyendo al nivel gerencial, es la de beneficiar al empleado, dndole su indemnizacin
anual conforme con la ley. Cabe preguntarse entonces Porqu a los empleados gerenciales
se les indemniza pero su pago est sujeto a una Provisin, cuando stas deben pagarse
oportunamente? Como expresa el Tribunal de Apelaciones, qu clase de poltica laboral es
sta.
Es trascendente puntualizar, que independientemente de que la Provisin de la suma
reclamada haya sido o no pagada, en el presente proceso no se ha demostrado la gnesis del
pago de indemnizaciones que la parte actora alega haber concedido, ya que como se
mencion en anteriores prrafos, la indemnizacin en materia laboral slo procede en caso
de despido o retiro del empleado sin causa justificada; y, para que surja el derecho al pago
de indemnizacin resulta imprescindible el rompimiento de la relacin laboral sin justa
causa imputable al patrono.
Sobre este aspecto, la parte actora se limita a manifestar que las indemnizaciones se pagan
como una prestacin o parte accesoria del servicio que los trabajadores o empleados
prestaron en determinado perodo al patrono.
Si bien es cierto lo expuesto por la demandante, resultan insuficientes sus argumentos para
probar que tales desembolsos constituyen pagos de indemnizacin.

Ante la inexistencia de los supuestos que configuran el derecho al pago de la

indemnizacin, no cabe duda que la objecin de 740.000.oo sobre los cuales recae la
tasacin del impuesto, y que la parte actora reclama como un gasto deducible del impuesto
sobre la renta, no constituye una indemnizacin sino un reparto de los ingresos obtenidos
en dicho ejercicio bajo la apariencia de indemnizacin.
Por concluirse en este proceso que la suma provisionada en la partida nmero 12 227 de
fecha treinta de diciembre de mil novecientos noventa y dos, adems de no haber sido
pagada, no constituye una indemnizacin, resulta improcedente la pretensin que se acepte
como deducible la cifra de 740.000.oo por cuanto no constituye un gasto necesario para la
produccin y conservacin de la fuente de ingresos.
En razn de la anterior conclusin, este Tribunal considera innecesario pronunciarse sobre
si los gastos en concepto de indemnizacin son o no deducibles del Impuesto sobre la
Renta, y si para determinar las cuanta a deducir debe o no aplicarse el Cdigo de Trabajo,
pues como ya se estableci, la objecin efectuada por la Direccin General no puede
considerarse deducible de la renta obtenida por no constituir un gasto necesario segn el
Art. 28 inc. 1 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.
Otros de los argumentos en que la parte actora hace recaer la ilegalidad de la resolucin de
la Direccin General, son los siguientes:
-Afirma que la mencionada autoridad restringi su derecho de defensa al omitir la entrega
del segundo informe pericial en que sustent la resolucin adversada.
Se aclara, que el segundo informe en referencia, sirvi de base para la imposicin de la
multa y reiteracin sancionada por pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de los meses
de julio a diciembre de mil novecientos noventa y dos, cuyo total ascendi a 99,060.15;
pero resulta que al conocer en recurso el Tribunal de Apelaciones revoc la resolucin en
dicho aspecto, actuacin con la cual subsan el vicio alegado.
En razn de lo anterior resulta que el referido Tribunal, al corregir la irregularidad en que
incurri aquella autoridad, simultneamente hizo desaparecer el agravio ocasionado a la
parte actora, por lo que el argumento expuesto por la demandante para declarar la ilegalidad
del acto pronunciado por la autoridad ltimamente citada, carece de fundamento.
-Que la Direccin General de Impuestos Internos, al consignar en su resolucin que
impondra la multa por evasin intencional y al momento de calcularla aplic la no
intencional, viol el principio de legalidad.
Esta situacin no constituye una violacin al principio de legalidad, y por otra parte, no ha
producido concordancia con los requisitos de legitimacin- una afectacin real y concreta
en la esfera jurdica de la demandante.
En este caso la Direccin General consider que impondra la multa por evasin intencional
y al final aplic la no intencional; tal incongruencia si bien existe, no perjudic la esfera

patrimonial de la contribuyente; por el contrario le favoreci, pues el porcentaje de la multa

por el primer concepto oscila entre el 25% al 75% sobre el monto del impuesto omitido,
mientras la multa determinada fue la del 10% del valor del impuesto omitido. Por lo tanto,
es improcedente la alegacin formulada en ese sentido.
-En relacin a que dicha oficina no se aplic el criterio adoptado -segn el Art. 108 LIRpara la imposicin de la multa, es evidente que si la Direccin General rechaz por
improcedente la supuesta indemnizacin en exceso, es lgico que con dicha conducta la
contribuyente pretendi omitir el pago del impuesto correspondiente, por lo que tampoco
existe ilegalidad sobre ese aspecto.
-Tambin aduce la parte actora que la Direccin General hizo constar que la determinacin
de impuestos se sustenta entre otras disposiciones, en el Art. 119 LIR lo cual a criterio de la
contribuyente significa que la Direccin General aplic indicios sin dar cumplimiento al
Art. 116, por lo que de conformidad con el Art. 110 de la citada ley dicho acto es nulo.
Sobre este aspecto es importante mencionar, que en el desarrollo de esta sentencia se ha
establecido que la suma sobre la cual la Direccin General tas el Impuesto sobre la Renta
cuestionado, es la registrada en la Partida nmero 12 227 del treinta de diciembre de mil
novecientos noventa y dos y no del resultado de la aplicacin de indicios, por lo que resulta
impropia la alegacin planteada.
Con base en lo antes expuesto y por establecerse en este proceso que la provisin de
800.000.oo para pagar indemnizaciones concedidas a los seores administradores de la
empresa, no ha sido pagada y que las sumas a otorgar no constituyen indemnizacin, sino
un reparto de los ingresos obtenidos en dicho ejercicio bajo la figura de indemnizacin, es
inaceptable que la cantidad de 740.000.oo que objet la Direccin General y que confirm
el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos sea deducible de la renta obtenida del
ejercicio fiscal de mil novecientos noventa y dos, en razn que no constituye un gasto
necesario para la produccin y conservacin de la fuente de ingresos.
POR TANTO, con fundamento en lo expuesto y artculos 421, 427 Pr.; 31, 32 y 53 de la
Ley de la Jurisdiccin Contencioso Administrativa, a nombre de la Repblica, esta Sala
FALLA: a) Declrase legal la resolucin emitida por la Direccin General de Impuestos
Internos a las nueve horas del da veinticuatro de julio de mil novecientos noventa y cinco;
b) Declrase legal la resolucin dictada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos
Internos, a las diez horas diecinueve minutos del da veintiuno de septiembre de mil
novecientos noventa y ocho; c) Condnase en costas procesales a la parte actora conforme
al Derecho comn; d) Remtase los expedientes administrativos a sus respectivas oficinas
de origen; y, e) En el acto de la notificacin, entrguese certificacin de esta sentencia a las
autoridades demandadas y la representacin Fiscal. NOTIFQUESE.---J. N. R. R.--ARONETTE DIAZ---E. CIERRA---F. J. RETANA---PRONUNCIADA POR LOS
SEORES MAGISTRADOS QUE LA SUSCRIBEN---J. E. ESCALANTE DIAZ--RUBRICADAS.