Caderno Mod 22-2015-IRC 2014 PDF

APONTAMENTOS DE IRC
CADERNO PRTICO
Perodo de tributao 2014
(1. perodo de tributao aps a reforma de 2014)
Amadeu Fernando Silva e Sousa
Verso fevereiro 2015 - Perodo de tributao 2014
Reproduo proibida, total ou parcialmente, sem autorizao escrita do autor.
Este caderno de apontamentos de IRC pretende, essencialmente, dar um contributo para o

preenchimento do Q.07 da declarao modelo 22 de IRC, modelo em vigor a parir de janeiro
2015, aplicvel ao perodo 2014, para alm de referir outros aspetos relacionados com o
imposto. No entanto a sua utilizao no dispensa a leitura das instrues divulgadas
no site da AT, assim como de outras interpretaes sobre a matria.
O preenchimento da declarao a que este caderno se refere tem por base os

diplomas invocados, com a redao aplicvel ao perodo de tributao 2014, sem
deixar, pontualmente, de referenciar algumas alteraes ocorridas para o perodo
2015.
Quanto ao regime transitrio previsto no art. 5 do DL 159/2009 de 13/07, uma vez que
os seus efeitos se estendem at ao perodo 2014, optou-se por manter os exemplos e
os comentrios aos campos 703, 705, 706, 707 e 754.
Dado tratar-se do primeiro perodo de tributao aps a denominada reforma do IRC 2014,
optou-se por introduzir alguns pontos especficos sobre as principais alteraes derivadas
dessa reforma, designadamente:
O novo regime simplificado;
As alteraes ao enquadramento no regime da transparncia fiscal das sociedades
de profissionais;
O regime da iseno das participaes (participation exemption);
Para alm de algum destaque ao que mudou com a reforma, incluindo as alteraes
declarao modelo 22 do IRC.
NDICE GERAL
NDICE DOS EXEMPLOS PRTIOS .......... 7
NDICE DOS CAMPOS DA MODELO 22 DE IRC COMENTADOS 9
1.
O IRC FACE CONTABILIDADE - QUADROS RESUMO .................................................... 13

1.1. ALGUMAS DIFERENAS DE TRATAMENTO CONTABILSTICO EM FUNO DA NORMA
ADOTADA/IRC .......................................................................................................................... 17
O QUE MUDOU COM A REFORMA 2014 BREVE RESUMO ............................................. 25
2.
2.1. ALTERAES DECLARAO MODELO 22 DO IRC .............................................................. 29

3.
O NOVO REGIME SIMPLIFICADO ........................................................................................ 34
4.
O REGIME DA TRANSPARNCIA FISCAL (Soc.de profissionais) ..................................... 44
5.
O NOVO REGIME DA ISENO DAS PARTICIPAES (PARTICIPATION EXEMPTION).. 48
6.
BREVE REFERNCIA AO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAES E AMORTIZAES ... 61

6.1. TAXAS /QUOTAS PERDIDAS .................................................................................................... 66
7.
APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTVEL (Q.07 DA MOD.22) ............................................ 69

7.1. VARIAES PATRIMONIAIS ............................................................................................ 69
7.2. CAMPOS A ACRESCER .................................................................................................... 86
7.3. CAMPOS A DEDUZIR...................................................................................................... 196
8.
NOVOS CAMPOS NOS Q.S 09 E 10 ................................................................................... 215

8.1. QUADRO 9 APURAMENTO DA MATRIA COLETVEL ............................................... 215
8.2. QUADRO 10 CLCULO DO IMPOSTO.......................................................................... 217
8.3. QUADRO 10-B - (TRANSFERNCIA DE RESIDNCIA DA ATIVIDADE DE E.E./AFETAO
DE ELEMENTOS PATRIMONIAIS (ART 83, 84 E 54-A, N. 11)................................................ 218
9.
DEDUO DE PREJUZOS FISCAIS ................................................................................. 221
10.
DUPLA TRIBUTAO INTERNACIONAL JURIDICA E ECONMICA (Q.14).................. 227
11.
RESULTADO DA LIQUIDAO ART. 92 CIRC .............................................................. 232
12.
TRIBUTAES AUTNOMAS ........................................................................................... 237
12.1. VIATURAS LIGEIRAS DE PASSAGEIROS OU MISTAS ................................................................... 237

12.2. AJUDAS DE CUSTO E COMP. PELA UTILIZAO V. P. TRABALHADOR............................................ 241
12.3. TRIBUTAES AUTNOMAS - GRUPO DE SOCIEDADES ............................................................. 242
12.4. QUADRO RESUMO DAS TRIBUTAES AUTNOMAS DE IRC ..................................................... 242
12.5. OUTRAS TRIBUTAES AUTNOMAS ART. 18. DO E.B.F. ....................................................... 245
13.
PAGAMENTOS POR CONTA DE IRC................................................................................. 246
14.
DECLARAES MOD. 22 DE SUBSTITUIO.................................................................. 248
15.
ANEXOS - TABELA DAS CDT E TAXAS, ATIS, LISTA PASES OFFSHORES E COEF.
ATUALIZAO DA MOEDA ....................................................................................................... 249
NDICE DOS EXEMPLOS PRTICOS

N.
Assunto
Campos Mod. 22
Pg.
Taxas / Quotas perdidas
736 - 769
66
1.1
Taxas / Quotas perdidas
719 767 - 739
68
Subsdios ao investimento
702
70
Doao de um imvel
702
72
Variaes patrimoniais regime transitrio
703 - 705
73
CONTRATOS DE CONSTRUO transio POC/SNC
703 -705
75
Gratificao de gerncia no contabilizada
704
77
Variaes patrimoniais regime transitrio (INVENTRIOS)
705
78
CONTRATOS DE CONSTRUO transio D.C. n. 3
706 - 707
80
Contratos de construo
NCRF 19 / CIRC
82
711 - 757
88
10
Justo valor e quantia nominal da contraprestao (Rdito)
11
Efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial
712 758 - 771
92
12
Efeitos da aplicao do justo valor (NCRF 11)
713 - 759
94
13
Ajustamentos em inventrios
718
100
14
Ajustamentos em inventrios mercadorias
718
100
15
Ajustamentos em inventrios produo
718
101
15.1
Reverso da perda por imparidade
781
103
16
Perdas por imparidade em crditos
718
108
17
Depreciaes, amort., perdas por imp.e mais ou menos valias
719-736-763-769
111
18
Depreciaes, perdas por imparidade e mais ou menos valias

(Ativos N.Corrent. Detidos para Venda) - ANCDV
719 - 763
114
19
Provises alm dos limites garantias a clientes
721
116
20
Realizaes de utilidade social seguros vida
723
122
21
Incumprimento art. 43 n. 10 CIRC
363 (Q.10)
124
22
Contrato de renting
732
134
23
Participao nos lucros (gratificaes)
735
137
24
Mais-valias e menos-valias fiscais (mudanas no modelo de

valorizao)
738 - 768
141
N.
Assunto
Campos Mod. 22
Pg.
25
Mais-valias e menos valias fiscais Imveis (VPT)
739-740-745-772
146
26
Mais-valias e menos valias fiscais Perdas por imparidade
719 739 767
148
27
Mais-valias e menos valias fiscais Viaturas ligeiras de

passageiros ou mistas
736 - 769
149
28
Mais-valias e menos valias fiscais Viaturas ligeiras de

767 - 769
151
29
Acrscimos por no reinvestimento
741
154
30
Correes decorrentes da aplicao do VPT dos imveis
772 745
164
31
Pagamentos a no residentes c/ regime fiscal privilegiado
746
166
32
Imputao de lucros de entidades no residente (art. 66)
747 - 749
171
33
Limitao aos gastos de financiamento (art. 67)
748
175
33.1
748
176
33.2
748
177
749 353 (Q.10)
179
34
Rendimento obtido no estrangeiro e crdito por ret. na fonte
35
Donativos limites e majoraes
751 - 774
184
36
Gastos com Inventrios e FSE com pagamento diferido
782 - 791
187
37
Alienao de PARTES SOCIAIS
786 739 -769
191
38
Despesas ou encargos de projeo econmica plurianual
754 - 705
196
39
Perdas por imparidade no aceites e recuperadas
719 - 763
199
40
Correo pelo adquirente do VPT dos imveis
772
205
41
Gastos com Inventrios e FSE com pagamento diferido
782 - 791
209
42
Deduo de prejuzos
(Q.09)
226
43
Dupla tributao econmica internacional
788 - 375
229
Dupla tributao jurdica econmica
749 - 353
230
43.1
44
Resultado da liquidao art. 92 CIRC (limitao dos BF)
371 (Q.10)
233
44.1
235
44.2
236
45
Tributaes autnomas viaturas lig. passageiros ou mistas
365 (Q.10)
239
46
Pagamentos por conta juros compensatrios
366 (Q.10)
247
NDICE DOS CAMPOS DA MODELO 22 DE IRC COMENTADOS

Campo
Q.
Acrescer
Deduzir
702
07
------
Variaes patrimoniais positivas no refletidas no resultado lquido do perodo (art. 21) e

quota-parte do subsdio respeitante a ativos fixos tangveis no depreciveis e ativos
intangveis com vida til indefinida [art. 22 n. 1, al. b)]
69
703
07
------
Variaes patrimoniais positivas (regime transitrio previsto no art. 5, n. s 1, 5 e 6 do DL

159/2009, de 13/7)
72
704
07
------
Variaes patrimoniais negativas no refletidas no resultado lquido do perodo (art. 24)
76
705
07
------
Variaes patrimoniais negativas (regime transitrio previsto no art. 5, n. s 1, 5 e 6 do DL

159/2009, de 13/7)
78
706
07
------
Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes positivas)
79
707
07
------
Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes negativas)
79
709
07
ACRESCER
Matria coletvel / lucro tributvel imputado por sociedades transparentes, ACE ou AEIE
(art. 6)
86
710
07
ACRESCER
Correes relativas a perodos de tributao anteriores (art. 18, n. 2)
87
711
07
ACRESCER
Vendas e prestaes de servios com pagamento diferido: diferena entre a quantia

nominal da contraprestao e o justo valor (art. 18, n. 5)
87
712
07
ACRESCER
Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial (art. 18, n. 8)
92
713
07
ACRESCER
Ajustamentos no dedutveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18, n. 9)
93
714
07
ACRESCER
Pagamentos com base em Aes (art. 18, n. 11)
95
715
07
ACRESCER
Gastos de benefcios de cessao de emprego, benefcios de reforma e outros benefcios

ps emprego ou a longo prazo dos empregados (art. 18, n. 12)
96
716
07
ACRESCER
Despesas no documentadas [art. 23. -A, n. 1, al. b)]
96
717
07
ACRESCER
Gastos suportados com a transmisso onerosa de partes de capital (ex-art. 23., n.s 3, 4 e
1. parte do n. 5)
97
718
07
ACRESCER
Perdas por imparidade em inventrios para alm dos limites legais (art. 28.) e em crditos
no fiscalmente dedutveis ou para alm dos limites legais (art.s 28. -A a 28. -C)
98
719
07
ACRESCER
Perdas por imparidade de ativos no correntes (art. 31. -B) e depreciaes e amortizaes
(art. 34. , n. 1), no aceites como gastos
109
720
07
ACRESCER
40% do aumento das depreciaes dos ativos fixos tangveis em resultado de reavaliao
fiscal (art. 15, n. 2 do D.R. 25/2009, de 14/9)
114
721
07
ACRESCER
Provises no dedutveis ou para alm dos limites legais (art. s 19, n. 3 e 39) e perdas
por imparidade fiscalmente no dedutveis de ativos financeiros
115
722
07
ACRESCER
Crditos incobrveis no aceites como gastos (art.41)
117
723
07
ACRESCER
Realizaes de utilidade social no dedutveis (art. 43)
120
724
07
ACRESCER
IRC, incluindo as tributaes autnomas, e outros impostos que direta ou indiretamente

incidam sobre os lucros [art. 23. -A, n. 1, al. a)]
125
725
07
ACRESCER
Impostos diferidos [art. 23. -A, n. 1, al. a)]
126
726
07
ACRESCER
Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com NIF inexistente
ou invlido ou por sujeitos passivos cessados oficiosamente [art. 23. -A, n. 1, al. c)]
126
727
07
ACRESCER
Impostos, taxas e outros tributos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo no
esteja legalmente autorizado a suportar [art. 23. -A, n. 1 , al. f)]
127
728
07
ACRESCER
Multas, coimas e demais encargos, incluindo juros compensatrios e moratrios, pela

prtica de infraes [art. 23. -A, n. 1, al. e)]
127
729
07
ACRESCER
Indemnizaes por eventos segurveis [art. 23-A, n. 1, al. g)]
128
Descrio
Pg.
Campo
Q.
Acrescer
Deduzir
Descrio
Pg.
730
07
ACRESCER
Ajudas de custo e encargos com compensao pela deslocao em viatura prpria do

trabalhador [art. 23-A, n. 1, al. h)]
128
731
07
ACRESCER
Encargos no devidamente documentados [art. 23-A, n. 1, al. c)]
131
732
07
ACRESCER
Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art. 23-A, n. 1, al. i)]
132
733
07
ACRESCER
Encargos com combustveis [art. 23-A, n. 1, al. j)]
135
734
07
ACRESCER
Juros de suprimentos [art. 23-A, n. 1, al. m)]
135
735
07
ACRESCER
Gastos no dedutveis relativos participao nos lucros por membros dos rgos sociais
[art. 23-A, n. 1, al. o)]
136
736
07
ACRESCER
Menos-valias contabilsticas
139
737
07
ACRESCER
50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes de capital prprio
(ex-art. 45., n. 3, parte final)
139
738
07
ACRESCER
Mais-valia fiscal resultante de mudanas no modelo de valorizao (art. 46, n. 5, al. b))
140
739
07
ACRESCER
Diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais sem inteno de

reinvestimento (art. 46.)
143
740
07
ACRESCER
50% da diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais com inteno

expressa de reinvestimento (art. 48, n. 1)
143
741
07
ACRESCER
Acrscimos por no reinvestimento ou pela no manuteno das partes de capital na

titularidade do adquirente (art. 48, n. 6)
153
742
07
ACRESCER
Mais-valias fiscais regime transitrio [art. 7, n. 7, al. b) da Lei n. 30-G/2000, de 29 de

dezembro e art. 32, n. 8 da Lei n. 109-B/2001, de 27 de dezembro
155
743
07
ACRESCER
Correes relativas a instrumentos financeiros derivados (art. 49)
157
744
07
ACRESCER
Correes relativas a preos de transferncia (art. 63, n. 8)
160
745
07
ACRESCER
Diferena positiva entre o valor patrimonial tributrio definitivo do imvel e o valor constante
do contrato [art. 64, n. 3 al. a)]
163
746
07
ACRESCER
Importncias pagas ou devidas a entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal

privilegiado [art. 23. -A, n. 1, al. r) e n. 7]
165
747
07
ACRESCER
Imputao de lucros de sociedades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado

(art. 66)
167
748
07
ACRESCER
Limitao dedutibilidade de gastos de financiamento (art. 67)
172
749
07
ACRESCER
Correes nos casos de crdito de imposto por dupla tributao jurdica internacional (art.
68., n. 1)
178
750
07
ACRESCER
Correes resultantes da opo pelo regime especial aplicvel s fuses, cises, entradas
de ativos e permutas de partes sociais (art.s 74 , 76 e 77)
180
751
07
ACRESCER
Donativos no previstos ou alm dos limites legais (art.s 62. e 62.-A do EBF)
183
752
07
ACRESCER
Em branco
185
754
07
Deduzir
Despesas ou encargos de projeo econmica plurianual contabilizados como gasto na

vigncia do POC e ainda no aceites fiscalmente [art. 22 al. f) do D.R 25/2009, de 14/9]
196
755
07
Deduzir
Prejuzo fiscal imputado por ACE ou AEIE (art. 6)
197
756
07
Deduzir
197
757
07
Deduzir
Vendas e prestaes de servios com pagamento diferido: rdito de juros (art. 18, n. 5)
198
10
Campo
Q.
Acrescer
Deduzir
758
07
Deduzir
Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial (art. 18, n. 8)
198
759
07
Deduzir
Ajustamentos no tributveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18, n. 9)
198
760
07
Deduzir
198
761
07
Deduzir
Pag. ou colocao disposio dos beneficirios de benefcios de cessao de emprego,

benefcios de reforma e outros benef. ps emprego ou a longo prazo dos empreg.(art. 18,
n. 12)
198
762
07
Deduzir
Reverso de perdas por imparidade tributadas (art.s 28., n. 3 e 28.-A, n. 3)
199
763
07
Deduzir
Depreciaes e amortizaes tributadas em perodos de tributao anteriores (art. 20 do

D.R. 25/2009, de 14/9)
199
764
07
Deduzir
Reverso de provises tributadas (art. s 19, n. 3 e 39, n. 4)
200
765
07
Deduzir
Restituio de Impostos no dedutveis e excesso da estimativa para impostos
201
766
07
Deduzir
Impostos diferidos [art. 23. -A, n. 1, al. a)]
201
767
07
Deduzir
Mais-valias contabilsticas
201
768
07
Deduzir
50% da menos-valia fiscal resultante de mudanas no modelo de valorizao [art. 46., n.

5., al. b) e ex-art. 45., n. 3, parte final] e 50% da diferena negativa entre as mais e as
menos-valias fiscais de partes de capital ou outras componentes do capital prprio (ex-art.
45., n. 3, 1. parte)
202
769
07
Deduzir
Diferena negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais (art. 46)
202
770
07
Deduzir
202
771
07
Deduzir
Eliminao da dupla tributao econmica de lucros e reservas distribudos (art.s 51. e

51. -D)
202
772
07
Deduzir
Correo pelo adquirente do imvel quando adota o valor patrimonial tributrio definitivo
para a determinao do resultado tributvel na respetiva transmisso [art. 64, n. 3, al. b)]
203
773
07
Deduzir
Correes resultantes da opo pelo regime especial aplicvel s fuses, cises, entradas
de ativos e permutas de partes sociais (art.s 74 , 76 e 77)
206
774
07
Deduzir
Benefcios Fiscais
206
775
07
Deduzir
779
07
ACRESCER
Encargos financeiros no dedutveis (art. 32, n. 2 do EBF)
186
780
07
ACRESCER
Contribuio sobre o setor bancrio [art. 45, n. 1 al.o)]
186
781
07
Deduzir
Perdas por imparidade tributadas em periodos de tributao anteriores (art.s 28., 28. -A,
n. 1 e 31. -B, n. 7)
208
782
07
ACRESCER
Gastos referentes a inventrios e a fornecimentos e servios externos com pagamento

diferido: gastos de juros (art. 18., n. 5)
187
783
07
ACRESCER
Despesas ilcitas [art. 23. -A, n. 1, al. d)]
188
784
07
ACRESCER
Encargos relativos a barcos de recreio e aeronaves de passageiros [art. 23. -A, n. 1, al.
k)]
189
785
07
ACRESCER
Contribuio extraordinria sobre o setor energtico [art. 23.-A, n. 1, al. q)]
189
786
07
ACRESCER
Outras perdas relativas a instrumentos de capital prprio e gastos suportados com a

transmisso onerosa de instrumentos de capital prprio de entidades no residentes
sujeitas a um regime fiscal privilegiado (art. 23. -A, n.s 2 e 3)
190
787
07
ACRESCER
Prejuzos de estabelecimentos estveis situados fora do territrio portugus (art. 54. -A)
193
Descrio
Em branco
Pg.
208
11
Campo
Q.
Acrescer
Deduzir
788
07
ACRESCER
Correes nos casos de crdito de imposto por dupla tributao econmica internacional
(art. 68., n. 3)
193
ACRESCER
Transferncia de residncia, afetao de elementos patrimoniais a estabelecimento estvel

situado fora do territrio portugus, cessao da atividade ou transferncia de elementos
patrimoniais de estabelecimento estvel situado em territrio portugus: saldo positivo
referente aos elementos patrimoniais transferidos para outro Estado membro da UE ou do
EEE ou afetos a estabelecimento estvel a situado (art.s 83., 84. e 54.-A, n. 11)
194
194
789
07
Descrio
Pg.
790
07
ACRESCER

patrimoniais de estabelecimento estvel situado em territrio portugus: saldo positivo
referente aos elementos patrimoniais transferidos para pases fora da UE ou do EEE ou
afetos a estabelecimento estvel a situado (art.s 83., 84. e 54.-A, n. 11)
791
07
Deduzir

diferido: diferena entre a quantia nominal da contraprestao e o justo valor (art. 18., n.
5)
208
792
07
Deduzir
Gasto fiscal relativo a ativos intangveis, propriedades de investimento e ativos biolgicos

no consumveis (art. 45. -A)
209
793
07
Deduzir
50% dos rendimentos de patentes e outros direitos de propriedade industrial (art. 50. -A)
210
794
07
Deduzir
Lucros de estabelecimentos estveis situados fora do territrio portugus (art. 54. -A)
211
795
07
Deduzir
Reporte dos gastos de financiamento lquidos de perodos de tributao anteriores (art.

67.)
213

patrimoniais de estabelecimento estvel situado em territrio portugus: saldo negativo
referente aos elementos patrimoniais transferidos para fora do territrio portugus ou afetos
a estabelecimento estvel a situado (art.s 83., 84. e 54.-A, n. 11)
214
Prejuzos fiscais deduzidos
221
796
07
Deduzir
309
09
-----
395
09
RETGS
Gastos de financiamento lquidos (opo prevista no art 67, n. 5)
215
398
09
RETGS
Quotas-partes dos prejuzos fiscais dedutveis em caso de aquisio de grupos

de sociedades (art71, n. 4 e 5)
216
399
09
-----
COLETIVIDADES DESPORTIVAS Deduo das importncias investidas at

50% da matria coletvel (art 54, n. 2 do EBF)
217
353
10
-----
Dupla tributao jurdica (DTJI art. 91.)
229
360
10
-----
Pagamentos por conta
246
363
10
-----
IRC de perodos anteriores
124
365
10
-----
Tributaes autnomas
237
371
10
-----
Resultado da liquidao (ar. 92.)
232
375
10
-----
Dupla tributao econmica internacional (art. 91.-A)
217
377
10-B
----
TRANSFERNCIA DE RESIDNCIA DA ATIVIDADEDE E.E. / AFETAO DE

ELEMENTOS PATRIMONIAIS (arts 83, 84 e 54-A, n. 11)
227
379
10
----
Dupla tributao jurdica internacional (art 91) Pases com CDT e quando
DTJI >378 (COLETA TOTAL)
227
12
1. O IRC FACE CONTABILIDADE - QUADROS RESUMO

A determinao do lucro tributvel, das pessoas coletivas e outras entidades sujeitas ao seu
apuramento, tem como ponto de partida a contabilidade, conforme se retira do exposto no
n. 1 do artigo 17 do Cdigo do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (CIRC):
O lucro tributvel das pessoas coletivas e outras entidades mencionadas na alnea a) do n1
do artigo 3 constitudo pela soma algbrica do resultado lquido do perodo e das variaes
patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo perodo e no refletidas naquele
resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos
deste Cdigo.
Por outro lado, o n. 1 do artigo 123 do Cdigo do IRC refere que As sociedades comerciais
ou civis sob forma comercial, as cooperativas, as empresas pblicas e as demais entidades que
exeram, a ttulo principal uma atividade comercial, industrial ou agrcola, com sede ou direo efetiva
em territrio portugus, bem como as entidades que, embora no tendo sede nem direo efetiva
naquele territrio, a possuam estabelecimento estvel, so obrigadas a dispor de contabilidade
organizada nos termos da lei comercial e fiscal que, alm dos requisitos indicados no n. 3 do artigo
17, permita o controlo do lucro tributvel.
Contendo os restantes nmeros do mesmo artigo diversas regras relativas execuo da

contabilidade e respetivos suportes.
Por sua vez o n. 3 do artigo 17 refere que, de modo a permitir o apuramento referido no n.
1, a contabilidade deve:
a) Estar organizada de acordo com a normalizao contabilstica e outras disposies legais
em vigor para o respetivo setor de atividade, sem prejuzo da observncia das disposies
previstas neste Cdigo,
b) Refletir todas as operaes realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de modo que
os resultados das operaes e variaes patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam
claramente distinguir-se dos das restantes.
Paralelamente ao que preconizado na contabilidade (Normalizao Contabilstica), vem o

artigo 18 do Cdigo do IRC impor respeito pelo princpio da periodizao econmica
(especializao dos exerccios), que descreve pormenorizadamente.
Segundo o n. 2 do referido artigo 18, As componentes positivas ou negativas consideradas
como respeitando a perodos anteriores s so imputveis ao perodo de tributao quando na data
de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisveis ou
manifestamente desconhecidas.
No prembulo do Decreto-Lei n. 159/2009 de 17 de julho, que procedeu adaptao do

CIRC ao Sistema de Normalizao Contabilstica (SNC), pode ler-se:
13
manuteno do modelo de dependncia parcial determina, desde logo, que, sempre que
no estejam estabelecidas regras fiscais prprias, se verifique o acolhimento do tratamento
contabilstico decorrente das novas normas
Podemos assim concluir que se mantm o modelo de dependncia parcial da fiscalidade em

relao contabilidade e que, sendo cumprido o estipulado no normativo contabilstico
aplicvel, o resultado fiscal ser coincidente com o contabilstico, sempre que o CIRC, no
determine ajustamentos.
O normativo contabilstico aplicado em Portugal poder-se- resumir, esquematicamente, da
seguinte forma:
OBRIGATRIO
- Contas consolidadas de empresas cotadas
IFRS
Dec.-Lei. N. 35/2005
OPCIONAL
- Contas consolidadas de empresas no cotadas

- Contas individuais empresas permetro de consolidao
SNC (NCRF)
Dec. Lei n. 158/2009
Generalidade das empresas
Aviso n. 15655/2009
Norma PE
OPCIONAL
Aviso n. 15654/2009
(c/ excees)
N. C. Microemp.
(Lei n. 35/2010)
Dec.-Lei 36-A/2011
Dispensa
entrega
Portaria n. 104/2011
dos anexos L, M e Q
da IES
- Balano < 1.500.000;

- Total vendas lquidas e out. rend.tos < 3.000.000;
- N. trabalhadores < 50
- Balano < 500.000;

- Volume de negcios lquido < 500.000;
- N. mdio de trabalhadores < 5 (inclui scios gerentes)
Aviso n. 6726-A/2011
- Vendas e outros rendimentos > 150.000
Norma Cont. p/
OBRIGATRIO
ESNL (*)
- ROC sempre que ultrapasse os limites do art. 262 do

CSC, ou Contas consolidadas
Dec-Lei 36-A/2011
OPCIONAL
Aviso n. 6726-B/2011
(c/ excees)
- Vendas e outros rendimentos <= 150.000

- Regime do CAIXA (Pag./Recebimentos, Patrimnio fixo
e Direitos e Compromissos futuros)
(*) Entidades do Setor No Lucrativo
14
Em termos de obrigaes das demonstraes financeiras a apresentar pelas diversas

entidades em funo da sua natureza e das suas caractersticas, apresenta-se um quadro
resumo:
Dimenso / limites
Dem.
D. Fluxos
D. Alter.
Res.
Caixa
Cap. Prop.
Sim
Sim
Sim
Sim
Sim
Sim
Sim
---------
---------
Sim
Sim
Sim
---------
---------
Sim
Rendimentos > 150.000
Sim
Sim
Sim
---------
Sim
Rendimentos < =150.000
-------
-------
-------
-------
-------
NORMAS
Balano
(dois dos trs)
Anexo
T. de balano > 1.500.000

IFRS
NCRF s
T. de rendim. > 3.000.000

N. de trabalhadores > 50
28
ou
NORMAS
Obrigao de Cert. L. Contas
T. do Ativo
NCRF
PE
< 1.500.000
T. de rendim. < 3.000.000

N. de trabalhadores < 50
T. do Ativo
ME
< 1.500.000
T. de rendim. < 3.000.000

N. de trabalhadores < 50
ESNL
Em relao s datas limite para a sua elaborao e apresentao, elaborou-se o seguinte

quadro resumo, tendo em conta o perodo coincidente com o ano civil:
15
Descrio/ Datas limite
Contas individuais
Contas Consolidadas
SEM
ou COM
Mtodo Eq. Patrimonial
Mtodo Eq. Patrimonial
Soc.
Soc. por
annima
Quotas
31-12-2014
31-12-2014
31-12-2014
31-12-2014
01-03-2015
01-03-2015
01-05-2015
01-05-2015
15-03-2015
15-03-2015
15-05-2015
15-05-2015
15-03-2015
28-02-2015
15-05-2015
30-04-2015
31-03-2015
31-03-2015
31-05-2015
31-05-2015
15-07-2015
15-07-2015
15-07-2015
15-07-2015
Soc. por Quotas
Data do fim do perodo
Data do relatrio e contas

(Com C.L.C.) (*)
Data para consulta aos

scio/acionistas (Sem CLC)
Convocatria da
Assembleia
Data Assembleia geral

anual
Depsito das contas
Soc. annima
(*) CLC: Certificao Legal de Contas
Os documentos de prestao de contas devem estar disponveis com antecedncia suficiente para
que o Revisor Oficial de Contas (ROC) ou Orgo de Fiscalizao (OF) possa emitir Certificao Legal
de Contas (CLC) ou parecer at data em que as contas tm que estar disponveis para consulta dos
detentores do capital (scios ou acionistas)
Refira-se por ltimo o Decreto-Lei n. 250/2012, de 23/11 (em vigor a 03 de dezembro), que
introduziu alteraes ao Cdigo do Registo Comercial e ao Regime do Registo Nacional de
Pessoas Coletivas, no tocante ao cumprimento da obrigao de registo de contas, alteraes
essas aplicveis s contas do perodo 2012 e seguintes e que se traduzem, em resumo, no
seguinte:
A entidade que no proceder obrigao de registar a prestao de contas, ficar
impedida de registar outros factos, com exceo dos registos de designao e
cessao de funes, por qualquer causa que no seja o decurso do tempo normal
da funo, dos membros dos rgos de administrao e fiscalizao; das aes,
16
decises, procedimentos e
providncias cautelares, arrestos, arrolamentos,
penhoras; ou outros a efetuar por depsito;

A omisso do registo da prestao de contas durante dois anos consecutivos passa a
constituir causa de dissoluo autnoma da entidade, para efeitos de instaurao
oficiosa de procedimento administrativo de dissoluo.
No tocante eventual dissoluo autnoma por procedimento oficioso de dissoluo, s
produz efeitos em 2014 ou seguintes, uma vez que, para que tal acontea, implica aquele
incumprimento em dois anos consecutivos, com incio em 2012.
1.1. ALGUMAS DIFERENAS DE TRATAMENTO CONTABILSTICO EM

FUNO DA NORMA ADOTADA/IRC
O tratamento contabilstico dos diversos acontecimentos ocorridos nas empresas, depende
em larga medida da poltica contabilstica adotada, designadamente da norma contabilstica
que a entidade seguiu na preparao e organizao da contabilidade, em cada perodo de
tributao. Assim, apresenta-se de seguida um quadro muito resumido com essa indicao,
fazendo tambm referncia ao tratamento fiscal previsto no CIRC.
NOTA: A elaborao destes quadros tem como objetivo facilitar o enquadramento inicial das situaes,
no dispensando uma anlise casustica mais aprofundada.
A. INTANGVEIS
NCRF 6
NCRF-PE
NC-ME
IRC
Mensurao
inicial
Custo
Custo
Custo
Custo
Mensurao
subsequente
Modelo do Custo
ou revalorizao
Modelo do Custo
Modelo do Custo
Custo
Amortizaes
Sim, se vida til

finita
(No h prazos
mximos)
Sim, se vida til

finita
(No h prazos
mximos)
Sim, se vida til

finita
(No h prazos
mximos)
Art.s. 29 a
34. CIRC e
D.Reg.
25/2009
Perdas por
imparidade
Sim
Sim
No
Art. 31.-B
CIRC
Despesas de
instalao
Gasto do perodo
Gasto do perodo
Gasto do perodo
Gasto do
perodo
Despesas de
investigao
Gasto do perodo
Gasto do perodo
Gasto do perodo
Gasto do
perodo
Despesas de
desenvolvimento
Gasto do perodo,
exceto se cumprir os
critrios de
reconhecimento
Gasto do perodo,
exceto se cumprir os
critrios de
reconhecimento
Omisso
Despesas com
atividades de
publicidade
Gasto do perodo
Gasto do perodo
Gasto do perodo
Gasto do
perodo
(art. 32 CIRC)
Gasto do
perodo
17
A. F. TANGVEIS
NCRF 7
Reconhecimento
So
definidos
critrios
mais
apertados para o
reconhecimento
como AFT:
- Probabilidade de
BE
futuros
associados
ao
bem flurem para a
empresa, e;
Puder
ser
mensurado
com
fiabilidade.
Reconhecimento
Mensurao
inicial
(Elementos
custo)
do
- Abordagem por
componentes
- Substituio de
partes de AFT
- Inspees
peridicas
importantes
O custo de um
item
do
AFT
compreende, entre
outros:
Estimativa
inicial
custos
desmantelamento
e remoo do item
e de restaurao
do local em que
est
localizado,
em cuja obrigao
incorre
quando
adquire o item
NCRF-PE
NC-ME
IRC
A NCRF-PE trata
a temtica dos
A NC-ME trata a
temtica dos
ativos fixos
tangveis no seu
ponto 7, 7.1 a
ativos fixos
tangveis no seu
7.18
7.29, no
existindo
diferenas
Custo
ponto 7, 7.1 a
Circular 6/2011
Reconhecimento:
As designadas
propriedades de
investimento
significativas
relativamente
NCRF 7 do
(terrenos e
edifcios), bem
como os ativos
biolgicos de
modelo geral do
SNC.
Regra geral -
produo, so
reconhecidos
como ativos fixos
tangveis
modelo do custo
Para efeitos da
determinao do
valor deprecivel
ou amortizvel
no so
consideradas as
despesas de
desmantelamento
e deduz-se o valor
residual.
(art. 31.
CIRC)
18
A. F. TANGVEIS
Mensurao aps
reconhecimento
Depreciaes
NCRF 7
NCRF-PE
A
mensurao
subsequente pode
ser efetuada pelo
Modelo do Custo
ou pelo Modelo
da Revalorizao
(com base no
Justo Valor)
Nos casos em que
So definidos os
diferentes
elementos a ter
em conta no
clculo das
depreciaes
(quantia
deprecivel, valor
residual, vida
til) bem como os
mtodos de
depreciao a
utilizar:
- Mtodo da linha
reta
- Mtodo do saldo
decrescente
- Mtodo das
unidades de
produo
segundo o
diferenas
Custo
significativas
entre a quantia
escriturada
modelo do custo
e o justo valor
dos AFT, a
entidade poder,
alternativamente,
utilizar o modelo
de revalorizao
como poltica
contabilstica, e
deve aplic-lo a
uma classe inteira
de AFT;
Utilizando o
Revalorizao
Depreciaes:
Incio e perodo
de depreciao
IRC
existam
Modelo de
O incio da
depreciao ser
quando o item
estiver disponvel
para uso.
O mtodo de
depreciao deve
refletir o padro
dos BE futuros
esperados sem
limites de vida
mnima ou
mxima.
NC-ME
No
permite
uso do modelo
de revalorizao
Apenas permite
Art.s. 29 a
34., do
CIRC e
D.Reg.
25/2009
o uso do
mtodo da
linha reta;
No exige a
anlise
de
perdas
por
imparidade
deve seguir o
previsto na
NCRF 7 Ativos
fixos tangveis e
adotar
integralmente a
Art.s. 29 a
34. CIRC e
D.Reg.
25/2009
NCRF 25
Impostos sobre o
rendimento (
7.10)
19
PROP. DE
INVESTIMENTO
Reconhecimento
inicial
Mensurao
inicial
NCRF-PE
NCRF 11
Propriedade
de
investimento
Custo
NC-ME
AFT
AFT
Custo
Custo
IRC
P. INVEST.
ou
AFT
Custo
No aceite o
Justo Valor
Mensurao
subsequente
Modelo do custo
ou Modelo do
justo valor
Modelo do custo
ou modelo da
revalorizao
Modelo do custo
(sem
reconhecimento
de perdas por
imparidade)
No entanto,
aceite
fiscalmente a
quota mnima
como se
reconhecido ao
CUSTO.
Art.s 29, 31.-B,
45.-A.
D.Reg.25/2009
AGRICULTURA
Mensurao
inicial
NCRF 17
REGRA: JUSTO
VALOR deduzido
dos custos
estimados no
ponto de venda
(para AB e
produtos
agrcolas)
Exceco: pelo
CUSTO (permitido
apenas na
mensurao
inicial)
NCRF-PE
Mensurao
subsequente
IRC
A.B consumveis:
- Ativos biolgicos
consumveis e os
produtos agrcolas
OMISSA
devero ser
Superao de
reconhecidos
lacunas ser
como Inventrios;
feita
- Ativos biolgicos
supletivamente
de produo
( 2.3 da NCRF-
sero
PE)
Os ganhos,
perdas e/ou
variaes de justo
valor so includos
em cada perodo
nos resultados
NC-ME
reconhecidos
como ativo fixo
tangvel
(ponto 7.2 e ponto
Aceite o J.Valor
c/ exceo
exploraes
silvcolas
plurianuais;
A.B de Produo:
J.Valor NO
aceite fiscalmente,
mas aceite as
quotas mnimas,
como se
reconhecido a
CUSTO (art. 45.A)
Produto agrcola
no momento da
colheita, ACEITE
o J.Valor;
Se usado o
CUSTO,
sempre aceite
fiscalmente
11.2 da NC-ME)
Art. 26, n. 1.d)
e n. 4
Art. 29;
D.Reg 25/09
20
INVENTRIOS
NCRF 18
NCRF-PE
NC-ME
IRC
Aceite
Sistema de
inventrios
Custeio das
sadas
Subprodutos
Ativos biolgicos
consumveis
Permanente
Permanente
(com excees
(com excees
art. 12 Dec.Lei
art. 12 Dec. Lei
158/2009)
158/2009)
Custo especfico,
custo mdio
ponderado, custo
padro, mtodo
do retalho FIFO
(21 a 27)
Custo especfico,
custo mdio
ponderado, custo
padro, mtodo do
retalho FIFO
(21 a 27)
Custo especfico,
custo mdio
ponderado, FIFO
( 11.10
critrio do lucro
nulo
( 14)
critrio do lucro
nulo
( 11.7)
custo de produo
ou preo de venda
deduzido da
margem normal de
lucro
( 11.6)
Reconhecidos no
mbito
da
NCRF-17
No esto previstos,
mas por recurso
supletivo (cfr. 6.3 do
Anexo ao DL
15/2009 de 13/7)
aplicado o disposto
na NCRF-17
NCRF 13
NCRF-PE
INVESTIMENTOS
FINANCEIROS
NO TRATA
MEP ou
CUSTO se
existirem restries
que prejudiquem
de uma forma
Mensurao
severa e
duradoura a
capacidade de
transferncia de
fundos (42)
Recorrer NCRF 13
Interesses em
empreendimentos
conjuntos e
investimentos em
associadas,
para suprir a lacuna
existente no
normativo das PE.
( 2.3 do Aviso n.
15654/2009), logo
MEP ou CUSTO
Permanente ou
Intermitente
( 11.10)
Reconhecidos
como
inventrios
( 11.2)
NC-ME
A. financeiros
relativos a contas a
receber e a
participaes de
capital so
mensurados ao
custo de
aquisio, sujeito
a correes
subsequentes
derivadas de
eventuais
imparidades.
Nunca aplica o
MEP, porque no
prev aplicao
supletiva
Mas os GASTOS
referentes a
INVENTRIOS e
FSE, so sempre
considerados pela
quantia nominal da
contraprestao,.
(art. 18., n.5)
Aceite
Critrio fiscal
dos inventrios
Segue as
regras fiscais
dos inventrios
Art.s 26 e 28
IRC
Art. 18,
n.s 5, 8 e 9
As imparidades
no tm
relevncia fiscal,
uma vez que
no se
encontram
previstas no
artigo 35. do
CIRC
- Rendimentos
(art. 20. n. 1 c)
- Gastos (art. 23.
n. 1 alnea c)
Art. 49
21
CONTRATOS DE
CONSTRUO
NCRF-PE
NCRF 19
NC-ME
NO TRATA
Aplicam
supletivamente a
NCRF 19 de acordo
com o ponto 6.3 do
anexo ao DL
Mensurao do
Rdito
Critrio da % de
158/2009 no
acabamento
reconhecimento,
mensurao,
apresentao e
divulgao dos seus
NO PREV
Nem prev a
aplicao supletiva
das normas gerais
do SNC.
(Balanceamento admissvel o
critrio do LUCRO
NULO)
Contratos de
Construo
Atender ao Art.
19, n. 3 CIRC
(% de acabamento)
RDITO
NCRF-PE
NCRF 20
NC-ME
IRC
(Art. 19 CIRC)
Prev a % de
acabamento, ou
eventuamente o
balanceamento
(Lucro nulo)
No h diferenas
em relao
contabilidade
NO so
dedutveis as
perdas esperadas
correspondentes a
gastos ainda no
suportados
As GARANTIAS a
Clientes, conforme
PROVISES
(Art. 39)
IRC
No apresenta diferenas
significativas relativamente
MTODO DO
NCRF 20, e est prevista
prevista a
JURO
aplicao supletiva
aplicao
EFETIVO
( 6.3 do anexo ao Decreto
supletiva da
Mtodo de
Lei 158/2009)
NCRF 20
calcular o custo
amortizado de
um ativo ou de
Mensurao
Reconhecimento
No estando
Porm importa salientar que na

mensurao das dvidas e do
norma,
rdito de vendas a prestaes
publicada
um passivo
(NCRF-PE: 12,2):
financeiro,
No est previsto o
imputando o
reconhecimento do rdito de
rendimento ou
juros nas vendas a prestaes
gasto dos juros
(includo no rdito das vendas);
durante o
perodo
relevante
( 2.6.3 da
As dvidas de clientes devem

ser mensuradas ao custo
menos as perdas por
imparidade (ou seja, no
admite o reconhecimento
pelo Decreto
Os rditos
relativos a
Vendas e
Servios so
imputados pela
quantia nominal
da
contraprestao
(Art. 18, n. 5)
Lei 36-A/2011
de 9 maro)
Valor nominal
da
contraprestao
Art. 20
Alm do mais,
so
Rendimentos os
resultantes da
aplicao do
J.Valor em Inst.
Financeiros
N. 1. f)
pelo custo amortizado)
22
PROVISES
NCRF 21
NCRF-PE
NC-ME
IRC
Tratamento das Provises
Sim
Sim
Sim
SIM
Art. 39
Conceito de Ativo contingente e

Passivo contingente
Sim
Sim
No
Omisso
Clculo (atender) ao valor temporal

do dinheiro (se significativo)
Sim
Sim
No
Aceite,
condies
Art.39, n. 3
Provises para garantias a clientes
Sim
Sim
Sim
Aceite com
condies
Art.39
Provises para processos judiciais

em curso
Sim
Sim
Sim
Aceite com
condies
Art.39
Provises para reparao de danos

ambientais
Sim
Sim
Sim
Aceite com
condies
Art. 40
Provises para outros riscos e

encargos (reestruturaes, contratos
Sim
Sim
Sim
NO
previstas
fiscalmente
onerosos, etc.)
BENEFCIOS DOS
EMPREGADOS
NCRF 28
NCRF-PE
NC-ME
IRC
Art. 23 CIRC
Benefcios de curto
prazo
(ordenados, salrios,
contribuies,
ausncias, subsdios,
participao nos
lucros e gratificaes
)
(1 ano)
Mensurados
numa base no
descontada
Um GASTO
(na conta SNC
63) pelos
benefcios que
espera pagar
em troca dos
servios
prestados pelo
empregado
Aborda
especificamente,
os seguintes
tipos de
benefcios:
Gasto fiscal no ano do

reconhecimento
contabilstico, ou seja, no
perodo da prestao do
servio,
independentemente do
pagamento);
Benefcios de
curto prazo,
onde se
incluem as
participaes
nos lucros e
gratificaes;
Benefcios de
cesso de
emprego
A NC-ME
dispe no
mesmo sentido
da NCRF-PE
Gastos com pessoal

considerados rendimentos
do trabalho dependente
tributveis so dedutveis
em IRC;
Art. 23.-A CIRC
participao nos lucros
gasto fiscal no perodo a
que o lucro respeita se
contabilizado como gasto e
se pago at final do
perodo seguinte;
Art. 23.-A CIRC
participao nos lucros
mantm limites para
membros rgos sociais
23
BENEFCIOS DOS
EMPREGADOS
NCRF 28
NCRF-PE
NC-ME
IRC
Art. 23 e 43
CIRC - mantm a
Benefcios psemprego
(fundos de penses)
(IAS 19 Benefcios de
empregados)
Outros benef. de
longo prazo
(licenas e outras
remuneraes,
liquidveis aps 12
meses do balano)
Benefcios de
cesso de emprego
(indemnizaes por
resciso, prmios de
sada)
No so
necessrios
pressupostos
atuariais para
mensurar a
obrigao ou o
gasto e no h
possibilidade de
qualquer ganho
ou perda atuarial
Gasto de servios
passados so
reconhecidos de
imediato na sua
totalidade
Pode ser
reconhecido o
passivo pelo valor
presente
Reconhecer
benefcios de
cessao de
emprego como
um gasto e um
passivo quando,
e somente
quando, a
entidade esteja
comprometida
de uma forma
demonstrvel
De forma idntica
NCRF 28.
Quanto a outro tipo
de benefcios,
nomeadamente,
benefcios psemprego e outros
benefcios a longo
prazo, a NCRF-PE
explicita que sero
regulados pela
NCRF 28
Aborda especific. os
seguintes tipos de
benefcios:
Benefcios de curto
prazo, onde se
incluem as
participaes nos
lucros e
gratificaes;
Benefcios de
cessao de
emprego
De forma idntica
NCRF 28.
Quanto a outro tipo
de benefcios,
nomeadamente,
benefcios a longo
prazo, a NCRF-PE
explicita que sero
regulados p/ NCRF
28
Apenas no
prev a remisso
para a NCRF 28
no caso de
benefcios a
longo prazo,
porque
dificilmente tal
tipo de benefcios
ocorrero numa
micro-entidade
Aborda
especificamente,
os seguintes tipos
de benefcios:
Benefcios de
curto prazo, onde
se incluem as
participaes nos
lucros e
gratificaes;
Benefcios de
cessao de
emprego
De forma idntica
NCRF 28.
Quanto a outro tipo de
benefcios,
nomeadamente,
benefcios a longo
prazo, a NCRF-PE
explicita que sero
regulados pela NCRF
28
No define
tratamento
contabilistico, nem
remete para IFRS 2.
Benefcios de
remunerao em
capital prprio
(IFRS 2 Pagamento
com base em aes)
Fundos de garantia
salarial
Tero de se
socorrer, de
forma supletiva
por omisso no
normativo SNC,
daquela norma
internacional
(IFRS2), adotada
pelo texto original
do Regulamento
(CE) n.
1261/2008 da
Comisso, de 16
de dezembro
Justo Valor (JV)
Relativamente a
Relativamente a
benefcios de
benefcios de
remunerao em
remunerao em
capital prprio
capital prprio
(pagamento com
(pagamento com
base em aes), a
base em aes), a
NCRF-PE omissa
NC-ME omissa
Ao custo
Ao custo
(no h variao)
(no h variao)
ded.das
contribuies
efetivas. Apenas
gasto fiscal aquando
da efetiva realizao
das contrib.ou
dotaes destinadas
a cobrir tais
responsabilidades;
Art. 43 - mantm
limite fiscal de 15%
ou 25% da "massa
salarial
Benef. c/ seguros de
doena ou sade,
extensveis aos
familiares dos
colaboradores
Art. 18, n. 12 aceite fiscalmente no

perodo de tributao
em que os
benefcios sejam
pagos ou colocados
disposio;
Excepto se
abrangidas pelo
regime artigo 43 ou
se tributveis em
IRS;
Regime fiscal j
vinha sendo adotado
na prtica
Art. 18, n. 11 aceite fiscalmente no

perodo de tributao
em que os
respetivos direitos
so liquidados ou as
opes exercidas;
Gasto e variao
patrimonial (ICP) no
concorrem para
formao LT no
exerccio do
reconhecimento
inicial
Regime fiscal j
vinha sendo adotado
na prtica
Ao custo
(corrigir variao do
JV, Q.07)
24
2. O QUE MUDOU COM A REFORMA 2014 BREVE RESUMO

Com a publicao da Lei n. 2/2014, foram alterados vrios dos artigos do CIRC, eliminados
alguns e criados outros. Em resumo, encontramos 68 artigos alterados, 20 artigos revogados
(7 totalmente e 13 parcialmente) e 18 artigos aditados, mantendo-se os restantes 70
inalterados.
Quanto estrutura do Cdigo, sofreu um ligeiro ajustamento decorrente de uma melhor
arrumao do captulo III (Determinao da matria coletvel) separando as provises das
imparidades, ficando estas nas correspondentes subseces dos ativos correntes e no
correntes, criando consequentemente a subseco IV-A com as provises (art.s 39. e 40.)
e revogando os art.s 35. a 38. da subseco IV.
Foi ainda criada a subseco VIII-A, onde foram includos os rendimentos de patentes e
outros direitos de propriedade industrial (art. 50.-A), assim como a seco III-A, que trata
dos lucros e prejuzos de estabelecimento estvel situado fora do territrio portugus, para
alm da seco VII com o novo regime simplificado de determinao da matria coletvel
(art.s 86.-A e 86.-B).
Assim, em resumo, as alteraes com substancial relevncia foram as seguintes: (sendo a
sua anlise mais detalhada efetuada ao longo deste caderno)
Redefinio do conceito de sociedade de profissionais para efeitos de

enquadramento no regime da transparncia fiscal a que se refere o art. 6. do
cdigo;
Alterao de algumas regras relacionadas com a periodizao do lucro tributvel

(art. 18.), acentuando-se as diferenas em relao contabilidade no que respeita
designadamente, quantia nominal da contraprestao relacionada com gastos
referentes a inventrios e a fornecimentos e servios externos, entre outras
alteraes;
No tocante s variaes patrimonias positivas ou negativas, art.s 21. e 24., ficou

expressamente referido no artigo, a no concorrncia para o resultado fiscal dos
prmios de emisso de quotas;
A incluso no lucro tributvel dos subsdios relacionados com ativos no correntes

(art. 22.), sofreu alterao, no sentido de ver alargada para 20 anos essa incluso,
quando relacionados com ativos Intangveis sem vida til definida;
Veio a considerar de forma expressa que, para efeitos de determinao do valor

deprecivel (art. 31.), no so consideradas as despesas de desmantelamento e
deduz-se o valor residual dos ativos;
25
As realizaes de utilidade social (art. 43.) passaram a incluir os contratos de

seguros de doena ou sade em que os beneficirios sejam familiares dos
colaboradores, ficando abrangidos pelo mesmo regime;
No tocante a certos Ativos intangveis, quando sem vida til definida, so aceites
como gasto em partes iguais durante os primeiros 20 perodos de tributao aps o
reconhecimento inicial. As Propriedades de investimento e Ativos biolgicos no
consumveis, quando reconhecidos ao justo valor de acordo com a normalizao
contabilstica, aceite como gasto para efeitos fiscais, em partes iguais, durante o
perodo de vida til que se deduz da quota mnima que seria fiscalmente aceite, caso
esse ativo permanecesse reconhecido ao custo de aquisio (aplicando-se apenas
aos ativos adquiridos em ou aps 01 de janeiro de 2014) (art. 45.-A);
O benefcio previsto no art. 48. relacionado com o reinvestimento dos valores de

realizao, sofreu alteraes no sentido de incluir as mais-valias relacionadas com
Ativos intangveis e a excluir as Propriedades de investimento, passando a exigir um
perodo mnimo de permanncia dos bens objeto de reinvestimento, de um ano.
Tambm a tributao em apenas 50%, das mais-valias de partes de capital
qualificadas com reinvestimento dos valores de realizao desapareceu, j que se
encontram agora no regime de no tributao (iseno das participaes);
Criao de um regime mais favorvel para os rendimentos de patentes e outros

direitos de propriedade industrial (ativos intangveis) gerados internamente, previstos
no art. 50.-A, passaram a concorrer para a formao do lucro tributvel apenas em
metade do seu valor;
Criao do regime da iseno das participaes (Participation exemption), includo

nos art.s 14., 51., 51.-A, 51.-B, 51.-C, 51.-D, 54.-A, 68. e 81., aplicvel
distribuio dos lucros e reservas e s mais-valias, independentemente do pas ou
regio em que se materializa, mediante as condies que adiante veremos em
captulo prprio.
Em coerncia com este regime, foi eliminada a norma que previa a aceitao de
menos-valias em apenas metade do seu valor, j que agora no so aceites na
totalidade, do mesmo modo que as mais-valias tambm no concorrem para a
formao do lucro tributvel.
O alargamento deste regime generalidade das empresas, levou tambm
necessariamente eliminao do art. 32. do Estatuto dos Benefcios Fiscais (EBF)
aplicvel s Sociedades Gestoras de Participaes Sociais (SGPS).
26
Pelos mesmos motivos, foram revogados os n.os 1 e 2 do artigo 32.-A do EBF,

relativamente a sociedades de capital de risco (SCR) e a investidores de capital de
risco (ICR).
A considerao dos prejuzos fiscais (art. 52.) e o seu reporte tambm sofreram
alteraes com significado, designadamente o prazo de reporte que passou de 5 para
12 anos, para alm de alteraes relacionadas com as condies desse reporte,
designadamente o limite que passou de 75% para 70%;
A possibilidade de opo, pela no considerao para efeitos fiscais, dos lucros ou

prejuzos de Estabelecimentos Estveis localizados no estrangeiro, utilizando o
regime da eliminao total da dupla tributao internacional. Esta eliminao total
consiste na no concorrncia para a formao do seu lucro tributvel, desde que no
localizados em parasos fiscais ou em zonas de tributao reduzida (inferior a 60% da
taxa normal do IRC), novo artigo 54.-A;
As condies de enquadramento no conceito de preos de transferncia (art. 63.),

nomeadamente ao nvel das situaes consideradas de relao especial;
Algumas condies relativas limitao dedutibilidade dos gastos de financiamento

lquidos, designadamente o valor absoluto para efeitos dessa limitao, que passou
de 3 milhes de euros para 1 milho (art. 67.);
Alterao de algumas regras de funcionamento do Regime Especial de Tributao de

Grupos de Sociedades (RETGS), artigos 69. a 71.;
Alterao de algumas regras relacionadas com o regime especial aplicvel s fuses,

cises, entradas de ativos e permuta de partes sociais (art.s 73 a 78.);
A considerao sempre como mais-valia ou menos-valia do resultado da partilha,

previsto no art. 81. do cdigo. No caso de a atividade da sociedade liquidada vir a
prosseguir atravs de entidade especialmente relacionada com o scio da sociedade
liquidada, a menos-valia que eventualmente tenha sido deduzida adicionada ao
lucro tributvel desse scio;
Alterao das regras relacionadas com a transferncia de residncia de uma

sociedade para o estrangeiro e cessao de atividade de entidades no residentes,
previtas nos art.s 83. e 84.;
A criao de um novo regime simplificado, previstos nos art.s 86.-A e 86.-B;

As taxas do imposto, a geral, que passou para 23%, para alm da criao de uma
taxa reduzida de 17% aplicvel aos primeiros 15.000 euros de matria coletvel de
sujeitos passivos que exeram a ttulo principal atividade econmica de natureza
27
agrcola comercial ou induatrial e que sejam qualificados como PME. Foi tambm
alterada a taxa de derrama estadual, art.s 87. e 87.-A;
O conceito de PME est definido no anexo ao Decreto-Lei n. 372/2007, de 6/11.
Os sujeitos passivos que tenham solicitado a certificao junto do IAPMEI, I.P, a
mesma constitui prova bastante para atestarem essa qualificao, os que no tiverem
essa certificao devero estar em condies de a comprovar.
Tratando-se de uma empresa que tenha empresas parceiras e associadas, nos
termos definidos no anexo ao referido Decreto-Lei, a determinao dos resultados da
empresa (clculo dos efetivos e dos montantes financeiros) efetuada de acordo
com o disposto no artigo 6. do anexo ao referido decreto-lei.
Assim, ainda que os dados da empresa se encontrem dentro dos limites para poder
ser qualificada como PME, se os dados agregados (da empresa e das suas parceiras
e associadas) ultrapassarem tais limites, as empresas envolvidas no podem obter
a qualificao de PME.
Devem observar-se, ainda, todos os conceitos e critrios a utilizar para aferir o
respetivo estatuto de PME e que constam do anexo ao Decreto-Lei n. 372/2007, de
6 de novembro, alterado pelo Decreto-Lei n. 143/2009, de 16 de junho.
As tributaes autnomas relacionadas com viaturas ligeiras de passageiros (art.

88.), foram agravadas, para alm de deixarem de estar condicionadas ao ano de
aquisio das mesmas, reforando ainda a sua excluso no caso em que,
relativamente a tais viaturas, tenha sido celebrado acordo com o empregado (n. 9,
alnea b) do art. 2. do CIRS);
O crdito de imposto por dupla tributao jurdica internacional (art. 91.), quando
aplicvel, tambm sofreu alteraes, passando a ser possvel o reporte coleta dos 5
perodos de tributao seguintes;
Criao de um crdito de imposto para eliminao da dupla tributao econmica

internacional, at ento inexistente (art. 91.-A), que tem por objetivo assegurar que
Portugal dispe de um regime completo e eficiente de eliminao da dupla tributao
econmica aplicvel generalidade das situaes. Trata-se de um crdito de imposto
de aplicao subsidiria ao mecanismo de eliminao da dupla tributao econmica
de lucros distribudos previsto no artigo 51 do CIRC;
O pagamento especial por conta (art. 93.), passa a poder ser deduzido at ao 6.
perodo de tributao, deixando o reembolso, no final desse perodo, de depender de
inspeo/pagamento;
Passa a ser devida reteno na fonte (art. 94.), no caso de rendimentos em

espcie;
28
Deixam de estar sujeitos a reteno na fonte (art. 97), quando tenha a natureza de
imposto por conta, os rendimentos de juros e outros rendimentos resultantes de
contratos de suprimento, papel comercial ou obrigaes, pagos a detentores diretos
ou indiretos (de modo ininterrupto), de mais de 10% do capital social, durante o ano
anterior data da colocao disposio;
Alterao das condies e provas de acesso e ativao das Convenes para evitar
a dupla tributao (CDT), para efeitos de dipensa de reteno na fonte (art. 98.),
sobre rendimentos auferidos por no residentes;
Os pagamentos especiais por conta (art. 106.), no se aplicam aos sujeitos

passivos que optem pelo regime simplificado, sendo que, cessando o regime, esse
pagamento devido at ao fim do 3. ms do perodo de tributao seguinte;
Ao nvel das obrigaes (art. 123.), o prazo de conservao dos livros, registos
contabilsticos e respetivos documentos de suporte, passou para 12 anos, aplicando
igual prazo para a conservao do processo de documentao fiscal (art. 130.).
2.1. ALTERAES DECLARAO MODELO 22 DO IRC

Consequncia das alteraes referidas no ponto anterior, houve que proceder alterao da
declarao modelo 22 do IRC, modelo em vigor a partir de janeiro de 2015, para ser possvel
dar cumprimento declarativo quelas alteraes, atendendo a que o modelo de dependncia
parcial do IRC face contabilidade no se alterou, como veremos no ponto seguinte.
Assim, no ROSTO da declarao foi acrescentado o Quadro 3-A, para identificar se a
entidade ou no qualificada como PME, atendendo a que essa qualificao vai interessar,
designadamente para efeitos de aplicao das taxas do IRC matria coletvel.
Foi tambm acrescentado o Quadro 4-A, para os casos em que se verifique a transferncia
de residncia/cessao da atividade de estabelecimento estvel (E.E.) ou afetao de
elementos patrimoniais (arts 83, 84 e 54-A, n. 11), com a indicao do espao para onde
se verificou essa transferncia, pases da EU/EEE ou OUTROS.
Foram aditados ao Quadro 07, 9 campos a acrescer e 6 a deduzir, para alm da criao do
novo Anexo E Regime simplificado e de outras alteraes noutros quadros como se
resume de seguida:
29
ROSTO
Anexo Regime SIMPLIFICADO
QUADRO 07 APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTVEL

Campos NOVOS - ACRESCER - 9 Campos
782

783
Despesas ilcitas (art. 23.-A, n. 1, al. d)
784
Encargos relativos a barcos de recreio e aeronaves de passageiros (art. 23.-A, n. 1, al. k)
785
Contribuio extraordinria sobre o setor energtico (art. 23.-A, n. 1, al. q)
786
Outras perdas relativas a instrumenmtos de capital prprio e gastos suportados com a

transmisso onerosa de instrumentos de capital prprio de entidades no residentes sujeitas
a um regime fiscal priveligiado (art. 23.-A, n. 2 e 3)
787
Prejuzos de estabelecimentos estveis situados fora do territrio portugus (art. 54.-A)
788
(art. 68., n. 3)
789
Transferncia de residncia, afetao de elementos patrimoniais a estabelecimento estvel situado

fora do territrio portugus, cessao da atividade ou transferncia de elementos patrimoniais de
estabelecimento estvel situado em territrio portugus: saldo positivo referente aos elementos
patrimoniais transferidos para outro Estado membro da UE ou do EEE ou afetos a estabelecimento
estvel a situado (art.s 83., 84. e 54.-A, n. 11)
790
Transferncia de residncia, afetao de elementos patrimoniais a estabelecimento estvel situado

fora do territrio portugus, cessao da atividade ou transferncia
de elementos patrimoniais de estabelecimento estvel situado em territrio portugus: saldo positivo
referente aos elementos patrimoniais transferidos para pases fora
da UE ou do EEE ou afetos a estabelecimento estvel a situado (art.s 83., 84. e 54.-A, n. 11)
30
QUADRO 07 APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTVEL

Campos NOVOS A DEDUZIR - 6 Campos
791

diferido: diferena entre a quantia nominal da contraprestao e o justo valor (art. 18., n.
5)
792
Gasto fiscal relativo a ativos intangveis, propriedades de investimento e ativos biolgicos

no consumveis (art. 45.-A)
793
50% dos rendimentos de patentes e outros direitos de propriedade industrial (art. 50.-A)
794
Lucros de estabelecimentos estveis situados fora do territrio portugus (art. 54.-A)
795

67.)
796

situado fora do territrio portugus, cessao da atividade ou transferncia de
elementos patrimoniais de estabelecimento estvel situado em territrio portugus: saldo
negativo referente aos elementos patrimoniais transferidos para fora do territrio
portugus ou afetos a estabelecimento estvel a situado (art.s 83., 84. e 54.-A, n. 11)
QUADRO 09 APURAMENTO DA MATRIA COLETVEL

Campos NOVOS
395
Gastos de financiamento lquidos (OPO prevista no art. 67., n. 5)
398
Quotas-partes dos prejuzos fiscais deduzidos em caso de aquisio de grupos de

sociedades (art. 71., n.s 4 e 5)
399
COLETIVIDADES DESPORTIVAS - Deduo das importncias --- at 50% da matria

coletvel (art. 54., n. 2 do EBF)
QUADRO 10 CLCULO DO IMPOSTO

Campos NOVOS
Mudou para permitir a deduo do

crdito de imposto por dupla tributao
internacional
373
Derrama Estadual (art. 87.-A) - MUDOU de posio (Forma de liquidao)
375
Dupla tributao econmica internacional (art. 91.-A)
379
Dupla tributao jurdica internacional (art. 91.) Pases com CDT e quando DTJII > 378
31
Novo QUADRO 10-B:

TRANSFERNCIA DE RESIDNCIA DA ATIVIDADE DE ESTABELECIMENTO ESTVEL
/AFETAO DE ELEMENTOS PATRIMONIAIS (art.s 83., 84., e 54.-A, n. 11)
Modalidade de pagamento do imposto correspondente (art. 83., n. 2)

Campo 1 Imediato (alinea a)
Campo 2 Diferido (alinea b)
Campo 3 Fracionado (alinea c)
377-A
Valor do pagamento diferido ou fracionado, IRC + Derrama estadual
377-B
Valor do pagamento diferido ou fracionado, Derrama municipal
377
Total dos pagamentos diferidos ou fracionados (377-A + 377-B)
430
TOTAL A PAGAR
431
TOTAL A RECUPERAR
QUADRO 11 OUTRAS INFORMAES

Desapareceram os campos relacionados com as TRIBUTAES AUTNOMAS, que
passaram para NOVO Quadro 13
Apenas ficaram os restantes campos que se indicam:
410
Total de rendimentos do perodo
411
Volume de negcios do perodo
416
Diferena positiva entre o valor considerado para efeitos de liquidao do IMT e o valor
constante do contrato, nos casos em que houve recurso ao procedimento previsto no art.
139.
418
Data em que ocorreu a transmisso das partes sociais (art. 51., n. 9 e art. 88., n. 11)
423
Tratando-se de microentidade, indique se opta pela aplicao das normas contabilsticas

previstas no Decreto-Lei 423 n. 158/2009, de 13 de julho (art. 5. da Lei n. 35/2010, de
2/9)
32
Novo QUADRO 13 TRIBUTAES AUTNOMAS

Campos ANTERIORES e NOVOS
414
Despesas de representao (art. 88., n. 7)
415
Encargos dedutveis com ajudas de custo e de compensao pela deslocao em viatura

prpria do trabalhador (art. 88., n. 9)
417
420
421
422
424
425
Lucros distribudos por entidades sujeitas a IRC a sujeitos passivos que beneficiem de
iseno total ou parcial (art. 88., n. 11)
Encargos com viaturas (antiga redao do art. 88., n. 3) (regime em vigor at
31/12/2013)
Encargos com viaturas (ex-art. 88., n. 4) (regime em vigor at 31/12/2013)
Indemnizaes por cessao de funes de gestor, administrador ou gerente [art. 88.,
n. 13, al. a)]
Gastos ou encargos relativos a bnus e outras remuneraes variveis pagas a gestores,
administradores ou gerentes [art. 88., n. 13, al. b)]
Encargos no dedutveis nos termos da al. h) do n. 1 do artigo 23.-A suportados pelos
sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal (art. 88., n. 9)
426
Encargos com viaturas - Se CA < 25.000 [art. 88. , n. 3, al. a)]
427
Encargos com viaturas - Se CA >= 25.000 e < 35.000 [art. 88., n. 3, al. b)]
428
Encargos com viaturas - Se CA >= 35.000 [art. 88., n. 3, al. c)]
Novo QUADRO 14 CRDITO DE IMPOSTO POR DUPLA TRIBUTAO

JURDICA INTERNACIONAL (CIDTJI)
33
3. O NOVO REGIME SIMPLIFICADO

Com a denominada reforma operada para 2014 e seguintes (Lei n. 2/2014), foi ressuscitado
o regime simplificado atravs dos art.s 86.-A e 86.-B.
3.1 Requisitos do regime
Podem optar pelo regime os sujeitos passivos de IRC, residentes, no isentos, nem sujeitos
a regime especial de tributao (designadamente Transparncia fiscal e RETGS), que exeram a
ttulo principal uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrcola e que,
cumulativamente:
Tenham obtido no perodo de tributao imediatamente anterior, montante anual
ilquido de rendimentos <= 200.000;
Total do balano relativo ao perodo imediatamente anterior <= 500.000;
No estejam legalmente obrigados a ROC;
O capital social NO seja detido em mais de 20%, direta ou indiretamente, por
entidades que no preencham alguma das condies anteriores, exceto SCR ou ICR;
Adotem o regime de normalizao das ME Dec.Lei 36.-A/2011;
No tenham renunciado aplicao do regime nos 3 anos anteriores, com
referncia data em que se inicia a sua aplicao.
Ficam assim excludas as Sociedades Annimas e as SGPS, ou seja, as falsas pequenas
entidades.
Relativamente adoo da norma das micro entidades, esta adoo pode ser feita
independentemente do n. de trabalhadores da entidade.
Este regime, ao contrrio do previsto para as pessoas singulares (IRS), opcional, ou seja,
s la entra quem fizer a opo, se no optar nunca tributado pelo regime.
3.2 Opo pelo regime
A opo feita na declarao do incio de atividade ou de alteraes.
No perodo do incio de atividade, o enquadramento faz-se, verificados os demais requisitos,
em conformidade com o VALOR ANUALIZADO do rendimento estimado.
No caso de opo em declarao de alteraes, esta deve ser apresentada at ao fim do 2.
ms do perodo de tributao em que pretenda iniciar o regime (em princpio fevereiro).
Refira-se que em 2014 (primeiro perodo de vigncia do regime), o prazo para a opo foi
prorrogado ate 31 de maro desse ano, atravs do Despacho n. 57/2014-XIX, de 28 de
fevereiro, de Sr. SEAF.
34
3.3 Cessao do regime

O regime cessa quando deixem de se verificar os respetivos requisitos, ou quando o sujeito
passivo renuncie sua aplicao. Cessa tambm quando o sujeito passivo no cumpra as
obrigaes de emisso e comunicao das faturas previstas no CIVA e no Dec. Lei n.
198/2012. Ficou esclarecido atravs da ficha doutrinria (informao vinculativa) Proc. n.
1983/2014, com despacho de 2014/09/09 do Diretor Geral, que:
o atraso no cumprimento da obrigao de comunicao dos elementos das faturas s deve
relevar, para efeitos de cessao do regime simplificado, se no dia seguinte ao termo do prazo de
comunicao das faturas relativas ao ms de Dezembro do respetivo perodo de tributao (caso este
coincida com o ano civil), ou seja, em 26 de Janeiro do ano seguinte, se verificar incumprimento dessa
comunicao em relao a qualquer ms desse perodo de tributao.
Caso se verifique a cessao do regime, esta reporta-se sempre ao 1. dia do perodo de

tributao em que:
Deixe de verificar as condies do regime; ou
Seja comunicada a renncia atravs de declarao de alteraes a apresentar at ao
fim do 2. ms.
3.4 Determinao da matria coletvel
Quanto determinao da matria coletvel prevista no art. 86.-B, foram criados uma
srie de coeficientes, conforme quadro seguinte:
DETERMINAO DA MATRIA COLETVEL
IRC
a)
Vendas de mercadorias e produtos bem como prestaes de servios efetuadas

no mbito de atividades hoteleiras e similares, restaurao e bebidas
4%
b)
Rendimentos das atividades profissionais, constantes da tabela do art. 151 CIRS
75%
c)
Dos restantes rendimentos de prestaes de servios e subsdios destinados

explorao
10%
d)
Subsdios NO destinados explorao
30%
Rendimentos provenientes de contratos que tenham por objeto a cesso ou

utilizao temporria da propriedade intelectual ou industrial ou prestao de
informaes respeitantes a uma experincia adquirida no setor industrial comercial
ou cientfico;
95%
Dos outros rendimentos de capitais;
95%
Do resultado positivo de rendimentos prediais;
95%
Do saldo positivo das mais e menos-valias e dos restantes incrementos

patrimoniais;
95%
e)
f)
Do valor de aquisio dos incrementos patrimoniais a ttulo gratuito (n. 2 do art 21

CIRC).
100%
35
Da aplicao dos coeficientes NO pode resultar um valor inferior a 60% do valor anual da
retribuio mnima garantida.
No perodo do incio de atividade os coeficientes a) e c) e o limite mnimo so reduzidos
em 50%:
a) Vendas mercadorias e produtos, servios hotelaria restaurao ... 2%
c) Restantes prestaes de servios e subsdios explorao 5%
No perodo seguinte ao incio de atividade os coeficientes a) e c) so reduzidos em 25%:

a) Vendas mercadorias e produtos, servios hotelaria restaurao . 3%
c) Restantes prestaes de servios e subsdios explorao .. 7,5%
Nos setores de revenda de combustveis, tabacos, veculos sujeitos a imposto s/veculos, de

lcool e bebidas alcolicas, no se consideram os montantes correspondentes aos impostos
includos.
No caso de transmisso de direitos reais sobre bens imveis, consideram-se as mesmas
regras previstas no art 64, ou seja, o maior dos valores entre o contrato ou o VPT, no
entanto os coeficientes a considerar, sero de 0,04 ou o coeficiente de 0,95, indicados,
respetivamente, nas alineas a) ou e) do n.o 1 do artigo 86.-B, consoante se trate de
inventrios ou de ativos fixos tangveis.
No clculo das Mais e menos-valias, no que respeita aos ativos depreciveis ou
amortizveis:
So consideradas as que tenham sido fiscalmente aceites antes do regime

simplificado e;
So consideradas as quotas mnimas relativamente ao perodo em seja aplicado este

regime;
Aplica os coeficientes de desvalorizao da moeda ao valor de aquisio, nos termos

do art. 47 do CIRC.
O eventual saldo negativo das mais e menos-valias, no reportvel para perodos

seguintes.
Os subsdios relacionados com ativos no correntes seguem as regras do art. 22, embora
sem deixar de considerar as quotas mnimas.
No mbito do regime simplificado, no aplicavel o regime de reinvestimento previsto no
artigo 48. do CIRC. No entanto, quando no mbito do regime geral, tenha havido o benefcio
do reinvestimento dos valores de realizao, e, no sendo concretizado esse reinvestimento
36
at ao fim do 2. perodo seguinte ao da realizao, acresce matria coletvel desse 2.

perodo a parte antes no includa, majorada em 15%. O facto do sujeito passivo ter optado
pelo regime simplificado no o desobriga de reinvestir o valor de realizao no prazo previsto
no n. 1 do artigo 48. do CIRC.
NO aproveita dos prejuzos gerados na vigncia do regime geral de determinao da
matria coletvel, sem prejuzo de os poder vir a aproveitar se voltar ao regime geral, desde
que ainda estejam no prazo de deduo.
Os valores de base de clculo da matria coletvel so suscetveis de eventual estimativa

com recurso a mtodos indiretos, desde que verificados os requisitos da Lei Geral Tributria.
3.5 Apuramento do imposto
Tal como no regime geral, matria coletvel apurada, aplica-se a taxa de 17% aos
primeiros 15.000 e a taxa de 23% ao excedente.
3.6 Pagamentos por conta e especial por conta
As entidades que optarem pelo regime simplificado esto obrigadas a efetuar os
pagamentos por conta nos termos gerais e nos prazos estabelecidos (art. 105. n. 1), mas
esto dispensadas de realizar o PEC - pagamento especial por conta (art. 106. n. 11).
No caso de ter ocorrido a cessao do regime simplificado, por terem sido ultrapassados os
limites (200.000 ou 500.000), tem que efetuar o PEC at ao fim do 3. ms do perodo de
tributao seguinte (art. 106. n. 14).
3.7 Dedues coleta
Ao IRC liquidado, apenas ser deduzido o montante referente a:
Dupla tributao jurdica internacional, e
Retenes na fonte no suscetveis de compensao ou reembolso nos termos da
legislao aplicvel (art. 90., n. 8).
3.8 Tributaes autnomas (art. 88., n. 15)
NO se encontram sujeitos a tributao autnoma:
Despesas de representao (n. 7 do art 88);

Encargos dedutveis relativos a ajudas de custo e compensao pela deslocao
em viatura prpria do trabalhador, ao servio da entidade patronal, no faturados a
clientes, escriturados a qualquer ttulo, .(n. 9 do art 88);
37
Os lucros distribudos por entidades sujeitas a IRC a sujeitos passivos que beneficiam
de iseno total ou parcial (n.11 art 88);
Os gastos relativos a indemnizaes, bnus e outros variveis pagos a

determinados membros dos rgos sociais (n. 13 do art 88).
CONTINUAM sujeitas a tributao autnoma:
Despesas no documentadas;
Encargos relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, motos e motociclos,
exceto os veculos exclusivamente eltricos;
Despesas correspondentes a importncias pagas ou devidas a qualquer ttulo a

pessoas singulares ou coletivas residentes em Offshores, se no puder provar que
correspondem a operaes efetivamente realizadas e no tm carcter anormal ou
montante exagerado , ... .
Obs: Nunca tem o agravamento de 10 pontos percentuais por nunca apresentam prejuzo.
3.9 Exemplos
No inicio de 2014, um sujeito passivo reunia as condies exigidas no n. 1 do artigo 86.-A

do CIRC para ficar abrangido pelo regime simplificado nesse perodo de tributao.
No dia 20 de fevereiro de 2014 formalizou a opo pela aplicao deste regime, na
declarao de alteraes.
Porm, o montante ilquido dos rendimentos constante das demonstraes financeiras
relativas a este perodo de tributao foi de 250.000,00, ultrapassando assim o limite
previsto na allnea a) do n. 1 do referido artigo 86.-A.
Em que regime que fica enquadrado no perodo de tributao 2014?
No perodo de tributao 2014 no pode ficar abrangido pelo regime simplificado, ficando
automaticamente enquadrado no regime geral.

Como tinha optado pelo regime simplificado em fevereiro de 2014, no efetuou o pagamento
especial por conta em maro.
Ficando afinal enquadrado no regime geral, estaria em falta relativamente ao cumprimento
dessa obrigao de pagamento, no entanto, tendo em conta o n. 14 do artigo 106. do CIRC
que vem permitir nestes casos que o pagamento especial por conta seja feito at ao fim do
3. ms do perodo de tributao seguinte, ou seja, neste exemplo esse pagamento, relativo
a 2014, deve ser efetuado at ao fim de maro de 2015, no sendo devidos quaisquer
juros.
38
Regime geral
Reg. Simplificado
Descrio / Perodo
Depreciao fiscal
ANUAL aceite
Depreciao fiscal
ACUMULADA aceite
2011
2012
2013
10.000
10.000
10.000
20.000
30.000
10.000
2014
2015
5.000
5.000
(*)
(*)
35.000
40.000
2016
----
40.000
(*) - O valor de 5.000, corresponde s quotas mnimas (art. 86-B, n. 6 e art. 46, n. 9).
Descrio
Ganho
2016
VR QE =
Perda
CONTABILSTICA
Menos valia FISCAL
50.000 (100.000 - 50.000) = 0,00

(VR-Enc) (VAPI e ocv - DA ) * C.c.m.=
50.000 (100.000 - 40.000 - 0) x 1,06 =
Menos valia
0,00
- 13.600
Como estamos perante uma menos-valia fiscal, neste exemplo, o efeito do coeficiente de
0,95 na matria coletvel NULO.
39
Valor
aquisio
elegvel
40.000
% de
Coeficiente
Quota
comparticipao
Art. 86-A, 1. d)
mnima
60%
0,30
10%
Matria coletvel
720
No perlodo de tributao de 2012 uma empresa apurou uma mais-valia fiscal de

2.000,00 em resultado da venda de uma mquina por 10.000,00.
Nesse perodo de tributao a empresa apenas tributou em 50% a mais-valia fiscal
apurada, beneficiando do regime de reinvestimento do valor de realizao previsto no
artigo 48. do CIRC. Isto porque manifestou na deciarao anual de informao
contabillstica e fiscal (IES) a inteno de reinvestir a totalidade do valor de realizao.
Ate ao fim do perodo de tributao de 2014, a empresa apenas reinvestiu 7.000,00
(70% do valor de realizao).
Neste perodo de tributao a empresa optou pelo regime simplificado.
Em 2014, perodo em que est no regime simplificado, qual o valor que tem de acrescer
materia coletvel?
Em 2014 a empresa tem de acrescer materia coletvel a importncia de 345, assim
calculada:
Parte do valor de
50% da Mais-valia
Parte
realizao NO
fiscal no tributada no
proporcional
reinvestido
perodo da alienao
no reinvestida
30%
1.000
300
Majorao
15%
Matria
coletvel
345
40
3.10 Outras questes e doutrina administrativa

Diversas questes foram entretanto levantadas, tendo sido algumas delas objeto de
esclarecimento por parte dos servios da AT.
Quanto a saber qual o coeficiente a aplicar a algumas atividades exclusivamente de

prestaes de servios-Outros prestadores de servios, a que se refere a cdigo
1519 da tabela do art. 151. do CIRS, a circular n. 6/2014 de 28/03/2014 da DSIRC,
refere expressamente:
Assim, deve entender-se que o coeficiente de 0,75 aplicvel, especificamente, aos
rendimentos das atividades profissionais concretamente previstas na lista anexa ao Cdigo do
IRS, sendo o coeficiente de 0,10 aplicavel, genericamente, aos rendimentos das restantes
prestaes de servios.
Refira-se que, para efeitos de IRS, a circular n. 5/2014 da DSIRS, a propsito da

mesma questo, refere expressamente:
Que se encontram . abrangidos na alnea b) do n. 2 do artigo 31. do CIRS, os
rendimentos auferidos, por conta prpria, de qualquer atividade de prestao de servios que
tenham enquadramento na alnea b) do n. 1 do artigo 3. do CIRS, independentemente da
atividade exercida estar, nos termos do artigo 151. do Cdigo do IRS, classificada de acordo
com Clasificao Portuguesa das Atividades Econmicas (CAE), do Instituto Nacional de
Estatstica, ou de acordo com os cdigos mencionados na tabela aprovada pela Portaria n.
1011/2001, de 21 de Agosto, incluindo a atividade com o cdigo 1519 Outros prestadores de
servios, uma vez que o normativo em causa no remete para as atividades identificadas de
forma especfica na tabela de atividades, ao contrrio do que sucede na alnea b) do n. 1 do
artigo 101. do Cdigo do IRS para efeitos de reteno na fonte.
a) Relativamente ao coeficiente a aplicar pelas empresas de mediao de seguros,
vigora o entendimento fiscal de que os rendimentos derivados dessa atividade,

configuram uma verdadeira atividade de comissionista, atividade essa constante da
tabela de atividades do art. 151. do CIRS, cdigo 1319 Comissionistas, sendo
portanto aplicvel o coeficiente de 0,75% previsto na alnea b) do art. 86.-B do
CIRC.
Quanto a benefcios fiscais, facilmente se depreende, face ao disposto no n. 8 do
art. 90. do CIRC, que os sujeitos passivos abrangidos pelo regime simplificado no
tm direito a benefcios fiscais que operem por deduo coleta. Pela construo do
anexo E, elaborado para dar cumprimento obrigao declarativa, tambm se
verifica que no est prevista a deduo de qualquer benefcio fiscal que opere por
deduo ao rendimento.
Ainda relativamente ao pagamento especial por conta (PEC), verifica-se que o n. 8
do art, 90. do CIRC, indica que, coleta destes sujeitos passivos apenas so de
41
efetuar as dedues relativas a dupla tributao jurdica internacional e as retenes

na fonte no suscetiveis de compensao ou reembolso. Assim, estes estes sujeitos
passivos no deduziro coleta do IRC os PEC, pois enquanto integrados neste
regime esto dispensados de os efetuar.
Relativamente derrama municipal, os sujeitos passivos que optem pelo regime
simplificado no esto sujeitos ao cumprimento dessa obrigao, prevista no n. 1 do
artigo 18. da Lei n. 73/2013, de 3 de setembro, uma vez que esta incide sobre o
lucro tributvel sujeito e no isento de IRC e os sujeitos passivos abrangidos por este
regime no procedem ao apuramento do lucro tributvel mas sim da matria coletvel
(Circular n. 6/2014).
Quanto ao montante dos rendimentos prediais a considerar para efeitos de aplicao

do coeficiente 0,95 previsto na alnea e) do art. 86.-B do CIRC, deve corresponder
aos rendimentos prediais ilquidos, aos quais ser de deduzir o montante dos gastos
diretamente relacionados com estes rendimentos, nomeadamente, os gastos
incorridos com a conservao e manuteno dos imveis que os geraram, os
prmios dos seguros obrigatrios, o imposto municipal sobre imveis e as respetivas
taxas municipais, no podendo desta diferena resultar um valor negativo.
Relativamente aos incrementos patrimoniais obtidos a ttulo gratuto, estes relevam
sempre para efeitos da determinao da matria coletvel, quer sejam reconhecidos
em resultados, quer sejam reconhecidos diretamente no capital prprio, sendo
naturalmente aplicvel o coeficiente 100%. O valor de aquisio (fiscal) destes ativos
o valor de mercado, no podendo ser inferior ao que resultar da aplicao das
regras de determinao do valor tributvel previstas no Cdigo do Imposto do Selo
(cf. n. 2 do artigo 21. do CIRC).
Por ltimo, refira-se que, sempre que o volume de negcios efetivo do perodo tenha
ultrapassado o limite do regime simplificado (200.000), fica logo nesse perodo no
regime geral, uma vez que os efeitos da cesso ou da renuncia do regime se
reportam ao primeiro dia do perodo de tributao em que deixem de se verificar os
respetivos requisitos (Circular n. 6/2014).
Para dar cumprimento aos artigos 86.-A e 86.-B do CIRC e concretizar em declarao
fiscal a aplicao do regime, foi criado o novo Anexo E modelo 22 do IRC, cujo contedo
se reproduz na pgina seguinte:
42
43
4. O REGIME DA TRANSPARNCIA FISCAL (Soc.de profissionais)

Segundo o n. 1 do art. 6. do CIRC:
imputada aos scios, integrando-se, nos termos da legislao que for aplicvel, no seu
rendimento tributvel para efeitos de IRS ou IRC, consoante o caso, a matria colectvel,
determinada nos termos deste Cdigo, das sociedades a seguir indicadas, com sede ou
direco efectiva em territrio portugus, ainda que no tenha havido distribuio de lucros:
a) Sociedades civis no constitudas sob forma comercial;
b) Sociedades de profissionais;
c)Sociedades de simples administrao de bens, cuja maioria do capital social pertena,
directa ou indirectamente, durante mais de 183 dias do exerccio social, a um grupo familiar,
ou cujo capital social pertena, em qualquer dia do exerccio social, a um nmero de
scios no superior a cinco e nenhum deles seja pessoa colectiva de direito pblico.
Ao nvel da transparncia fiscal (art. 6.), a principal alterao para 2014 (e s para 2014,
porque em 2015 voltou a alterar) ocorreu no conceito de sociedade de profissionais,
designadamente no ponto 2 da alnea a) do n. 4 do art. 6. do CIIRC.

Passou a ser considerada sociedade de profissionais, para alm de
A
sociedade
constituda
para
exerccio
de
uma
atividade
profissional
especificamente prevista na lista de atividades a que se refere o artigo 151. do

Cdigo do IRS, na qual todos os scios pessoas singulares sejam profissionais
dessa atividade (subponto 1)
tambm:
A sociedade cujos rendimentos provenham, em mais de 75% do exerccio
conjunto ou isolado de atividades profissionais especificamente previstas na
lista constante do artigo 151. do Cdigo do IRS, desde que, cumulativamente, em
qualquer dia do perodo de tributao, o nmero de scios no seja superior a
cinco, nenhum deles seja pessoa coletiva de direito pblico, e pelo menos 75% do
capital social seja detido por profissionais que exercem as referidas atividades, total
ou parcialmente, atravs da sociedade (subponto 2).
Ou seja, quer as primeiras, quer as segundas, ficam enquadradas no regime da

transparncia fiscal.
Para se avaliar o enquadramento das segundas, h que verificar o cumprimento das
condies cumulativas:
44
1. condio:
Os RENDIMENTOS provenham em MAIS de 75% do exerccio conjunto ou isolado

de atividades da LISTA do art. 151 do CIRS, desde que, CUMULATIVAMENTE, em
qualquer dia do perodo (leia-se em todos os dias do perodo - Informao da DSIRC ):
E
2. condio:
CAPITAL detido por n. de scios no superior a 5;
Nenhum SCIO seja pessoa coletiva de direito pblico;
Pelo menos 75% do CAPITAL seja detido por PROFISSIONAIS daquela LISTA e que
exeram a atividade, total ou parcialmente, atravs da sociedade.
Este conceito de sociedade de profissionais foi alinhado com a Lei n. 2/2013, de 10 de

janeiro, que aprovou o novo regime juridico de criao, organizao e funcionamento das
Associaes Publicas Profissionais, segundo a qual:
Podem ser constitudas sociedades de profissionais que tenham por objeto principal o exerccio de
profisses organizadas numa nica associao pblica profissional, em conjunto ou em separado
com o exerccio de outras profisses ou atividades, desde que seja observado o regime de
incompatibilidades e impedimentos aplicvel. (Art. 27, n. 1)
Outra alterao ocorrida em 2014, foi o aditamento do n. 5 deste art. 6., na parte relativa
s sociedades de simples administrao de bens, segundo o qual:
Para efeitos da alnea c) do n. 1, no se consideram sociedades de simples
administrao de bens as que exeram a atividade de gesto de participaes sociais de
outras sociedades e que detenham participaes sociais que cumpram os requisitos
previstos no n. 1 do artigo 51.
Ficaram assim afastadas as sociedade que exeram atividade de GESTO DE

PARTICIPAES SOCIAIS de outras sociedades e que detenham participaes sociais que
cumpram os requisitos do n.1 do art. 51 CIRC.
As sociedades sujeitas ao regime da transparncia fiscal no so tributadas em IRC, salvo
quanto s tributaes autnomas (art. 12. do CIRC).
Pagamento especial por conta PEC
As sociedades sujeitas ao regime da transparncia fiscal no esto obrigadas a fazer o
pagamento especial por conta (PEC), no sendo o mesmo imputvel aos scios.
Se por lapso ou precauo, for efetuado o PEC, esse imposto deve ser reclamado nos
termos do art. 133. do Cdigo de Procedimento e de Processo Tributario (CPPT).
45
Momento da verificao das condies

As condies de enquadramento no regime da transparncia fiscal, so aferidas na data do
facto gerador do imposto, ou seja, no ltimo dia do perodo de tributao.
Apresentam-se de seguida algumas situaes prticas:
Composio da
Rendimentos
Sociedade
do perodo
Objeto social
Indiferente
Prestaes de
servios
relacionados
com a
atividade
SIM
Prestaes de
servios
relacionados
com a atividade
SIM
6 (seis)
profissionais da
mesma atividade
(mesmo CDIGO)
constante da lista do
art. 151 do CIRS
Indiferente
A - Mdico
ortopedista
50% de A
100%
Servios
50% de B
B - Enfermeiro
3
1 Scio
profissional da
lista anexa ao
art.151 do CIRS
e
Outro no
profissional - CAE
2 Scios
4
a) -2
Geral
a) -2
Regime
n. 4
Geral
a) -2
Prestao de
servios
100%
servios
clnicos
Indiferente
Servios
clnicos
Sociedade
UNIPESSOAL
de um
DENTISTA, Lda
100%
nico scio
Clnica
dentria
SIM
2 Scios
cd. C.1..
70% - S1
40% scio S1
2 Scios
cd. C.3..
10% - S2
40% scio S2
Prestao de
servios .
SIM
20% -Outro
20% Outro
CAE
n. 4
20% Outro
100% capital de
scios da lista
1 Scio-outro
a)-1
n. 4
76% de
atividades da
lista
3 Mdicos e
n. 4
Regime
Prestao de
servios
3 Enfermeiros
7
Prestao de
50% de cada
scio da lista
profissionais da
lista anexa ao
art.151 do CIRS
Obs
80% scio lista

servios
25% de outra
atividade
6. CIRC ?
74% de
atividades da
lista
profissionais da
lista anexa ao
art.151 do CIRS
2 Scios
5
75% de
atividades da
lista
Enquad.to art.
Capital social
SIM
n. 4
a) -2
Regime
n. 4
Geral
a) -2
n. 4
a) -1
n. 4
a) -2
46
Composio da
Rendimentos
Sociedade
do perodo
2 Scios cd. C.2..
100%
Servios do
objeto social
Indiferente
C.1..
50% - S1
70% scio S1
2 Scios cd. C.3..
45% - S2
28% scio S2
1 Scio-outro
CAE
5% -Outro
2% Outro
3 Scios cd. C.1..
60% - S1
1 Scios cd. C.3..
35% - S2
1 Scio
10
11
cd. C.4..
3 Scios cd.
1 Scio-outro
12
CAE
2 Mdicos
1 Clnica Lda
13
1 Scio TOC
1 Scio capital
(No profissional)
14
1 Scio TOC
1 Scio capital
(No profissional)
15
Capital social
1 Scio TOC
1 Scio capital
(No profissional)
5% - Outro
100%
Servios
mdicos
80%
Faturao da
atividade de
TOC
75%
Faturao da
atividade de
TOC
90%
Faturao da
atividade de
TOC
Objeto social
Servios de
contabilidade,
gesto e
reviso
Prestao de
servios .
Enquad.to art.
6. CIRC ?
SIM
28% scio S2
n. 4
a) -2
Regime
n. 4
Geral
a) -2
70% scio S1
Prestao de
servios .
Obs
SIM
n. 4
a) -2
2% Outro
25%
mdico. A
25%
mdico B
Servios
mdicos
Regime
n. 4
Geral
a) -2
50% Clnica
75% do TOC
25% Outro
75% do TOC
25% Outro
10% do TOC
90% Outro
Prestao de
servios .
Prestao de
servios .
Prestao de
servios .
SIM
n. 4
a) -2
Regime
n. 4
Geral
a) -2
Regime
Geral
n. 4
a) -2
47
5. O NOVO REGIME DA ISENO

(PARTICIPATION EXEMPTION)
DAS
PARTICIPAES
A remodelao/reforo deste regime, envolveu a alterao de alguns artigos e a criao de

outros, vejamos quais:
Artigos
relacionados
Epgrafe
Obs.
14
Outras isenes
Alterado
51
Eliminao da dupla tributao econmica de lucros distribudos
Alterado
51-A
Perodo de deteno da participao
Aditado
51-B
Prova dos requisitos de aplicao do regime de eliminao da dupla

tributao econmica de lucros e reservas distribudos
Aditado
51-C
Mais-valias e menos-valias realizadas com a transmisso onerosa de partes

sociais
Aditado
51-D
Estabelecimento estvel
Aditado
54-A
Lucros e prejuzos de estabelecimento estvel situado fora do territrio
Aditado
68
Correes nos casos de crdito de imposto e reteno na fonte
Alterado
81
Resultado da partilha
Alterado
Com este regime pretendeu-se o aprofundamento do princpio da territorialidade, tornando o

sistema fiscal portugus mais competitivo a nvel internacional. Nesse sentido, a Comisso
de Reforma optou por tornar o regime de carter:
Universal tornando-o aplicvel a todo o investimento, independentemente do pas
ou regio em que este se concretize, com exceo de situaes de abuso
OffShores; e
Horizontal aplicvel s distribuies de lucros, reservas e s mais-valias.
Assim, para uma apreciao resumida do regime, vamos dividir a anlise e distinguir, desde
logo, quatro situaes:
A Rendimentos (LUCROS e RESERVAS) pagos por sociedades com sede em Portugal

a entidades com sede noutros pases;
B Rendimentos (LUCROS e RESERVAS) recebidos por entidades com sede em

Portugal oriundos de outras regies do Mundo;
48
C MAIS E MENOS VALIAS de Partes de capital e Instrumentos de capital prprio

(designadamente Prestaes suplementares);
D Rendimentos imputveis a EST. ESTVEL situado dentro ou fora do T. portugus.

Na primeira situao-A (art. 14.), ficam Isentos de IRC em Portugal, ou seja, NO
SUJEITOS a retenes na fonte, os LUCROS e RESERVAS gerados por entidades
residentes em territrio portugus (c sujeitos a IRC ou imposto especial do jogo e no
abrangidas pela transparncia fiscal), PAGOS a entidade que:
Seja residente noutro estado membro da U.E, num estado membro do E.E.E. que
esteja vinculado a cooperao administrativa no domnio da fiscalidade equivalente
estabelecida no mbito da Unio Europeia , ou num Estado com o qual tenha sido
celebrada CDT que preveja cooperao administrativa no domnio da fiscalidade
equivalente estabelecida no mbito da Unio Europeia (art. 14., n. 3.a);
Esteja sujeita e no isenta de um imposto de natureza idntica ou similar ao nosso

IRC e a taxa aplicvel no seja inferior a 60% da taxa normal do IRC portugus,
13,8% para 2014 (art. 14., n. 3.b);
Detenha direta ou direta e indiretamente, nos termos do n. 6 do artigo 69., uma

participao no inferior a 5% do capital social ou dos direitos de voto da entidade
que distribui os lucros ou reservas (art. 14., n. 3.c), de modo ininterrupto, durante
os 24 meses anteriores colocao disposio (art. 14., n. 3.d);
Seja residente na Confederao Suia nas condies do art. 15 do acordo entre a

Comunidade Europeia e a Confederao Sua que prev medidas equivalentes s
previstas na Diretiva n. 2003/48/CE, do Conselho, de 3 de junho, relativa tributao
dos rendimentos da poupana sob a forma de juros, sempre que (i) a sociedade
beneficiria dos lucros tenha uma participao mnima direta de 25% no capital da
sociedade que distribui os lucros desde h pelo menos dois anos e (ii)nos termos das
convenes destinadas a evitar a dupla tributao celebradas por Portugal e pela
Sua com quaisquer Estados terceiros nenhuma das entidades tenha residncia
fiscal nesse Estado terceiro e (iii) ambas as entidades estejam sujeitas a imposto
sobre o rendimento das sociedades sem beneficiarem de uma qualquer iseno e
ambas revistam a forma de sociedade limitada (art. 14., n. 8).
A prova das condies de iseno deve ser feita at ao momento do pagamento, junto da
entidade pagadora, atravs de declarao confirmada e autenticada pela Autoridade Fiscal
competente do Estado de residncia, sendo ainda de observar o disposto no art. 119 CIRS
49
(art. 14, n. 4 do CIRC). Esta comunicao prevista no n. 7 do art. 119. do CIRS, deve ser feita
at ao fim do 2. ms seguinte nas condies a previstas (modelo 30).
O mesmo regime aplicvel quanto aos lucros e reservas colocados disposio de

Estabelecimento Estvel situado noutro membro da EU ou do EEE, cumpridos que sejam os
mesmos requisitos (art. 14, n. 6 do CIRC).
Esquematicamente, poder-se- resumir da seguinte forma:
Na segunda situao - B (art.s 51., 51.-A e 51.-B), NO concorrem para a

determinao do lucro tributvel, os lucros e reservas distribudos a sujeitos passivos
com sede em territrio portugus, desde que se verifiquem cumulativamente os
seguintes requisitos:
O sujeito passivo beneficirio detenha direta ou direta e indiretamente uma
participao >= 5% na entidade que distribui (art. 51., n. 1.a);
Essa participao seja detida ininterruptamente durante os 24 meses anteriores, ou
seja mantida durante o tempo necessrio para completar aquele perodo (art. 51.,
n. 1.b);
O sujeito passivo no seja abrangido pelo regime da transparncia fiscal (art. 51.,
n. 1.c);
A entidade que distribui esteja sujeita e no isenta de IRC, do imposto referido no
artigo 7. (atividade sujeita ao imposto de jogo) ou de um imposto referido no artigo
50
2. da Diretiva n. 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro, ou de um imposto

de natureza idntica ou similar ao IRC e a taxa legal aplicvel entidade no seja
inferior a 60 % da taxa do IRC prevista no n. 1 do artigo 87., ou seja 13,8% em 2014
(art. 51., n. 1.d);
A entidade que distribui os lucros ou reservas no tenha residncia ou domiclio em
pas, territrio ou regio sujeito a um regime fiscal claramente mais favorvel
constante de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsvel pela
rea das finanas (art. 51., n. 1.e).
No caso de enquadramento no regime da transparncia fiscal o regime aplicvel

matria coletvel imputada de sociedades transparentes na parte correspondente aos lucros
e reservas distribudos a uma sociedade sua participada que seja transparente, desde que
cumpra os requisitos j definidos (art. 51, n. 3).
O requisito atrs referido, previsto na alnea d) do n.1 deste art. 51., poder ficar
dispensado quando se verifique o cumprimento cumulativo das condies previstas no n. 6
do artigo 66. CIRC, ou seja:
Os lucros ou rendimentos da entidade participada provenham pelo menos em 75%
de:
1) Atividade agrcola ou industrial no territrio onde se encontra;
2) Atividade comercial ou servios que no esteja dirigida predominantemente ao
mercado portugus.
A atividade principal da entidade no residente no consista na realizao das
seguintes operaes:
1) Operaes prprias da atividade bancria, mesmo que no exercida por instituies de
crdito;
2) Operaes relativas atividade seguradora, quando os respetivos rendimentos resultem
predominantemente de seguros relativos a bens situados fora do territrio de residncia da
entidade ou organismo ou de seguros respeitantes a pessoas que no residam nesse
territrio;
3) Operaes relativas a partes sociais representativas de menos de 5 % do capital social ou
dos direitos de voto, ou quaisquer participaes detidas em entidades com residncia ou
domiclio em pas, territrio ou regio sujeitos a um regime fiscal claramente mais
favorvel, constante de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsvel
pela rea das finanas, ou outros valores mobilirios, a direitos da propriedade intelectual
ou industrial, prestao de informaes respeitantes a uma experincia adquirida no
setor industrial, comercial ou cientfico ou prestao de assistncia tcnica;
4) Locao de bens, exceto de bens imveis situados no territrio de residncia.
O regime ainda aplicvel ao valor atribudo na associao em participao ao associado

que seja sujeito passivo de IRC, com sede ou direo efetiva em territrio portugus,
independentemente do valor da sua contribuio, relativamente aos rendimentos que tenham
51
sido efetivamente tributados, distribudos por associantes residentes no mesmo territrio (art.
51, n. 4).
tambm aplicvel ao reembolso efetuado aos scios em consequncia da amortizao de

participaes sociais sem reduo de capital (art. 51, n. 5).
ainda aplicvel, independentemente da percentagem de participao e do prazo em que

esta tenha permanecido na sua titularidade, aos rendimentos de participaes sociais em
que tenham sido aplicadas as reservas tcnicas das sociedades de seguros e das mtuas de
seguros e, bem assim, aos rendimentos das seguintes sociedades:
a) Sociedades de desenvolvimento regional;
b) Sociedades de investimento;
c) Sociedades financeiras de corretagem (art. 51, n. 6).
No obstante os requisitos exigidos nos n.s 1 e 2 deste artigo 51, o regime a consagrado
aplicvel s agncias gerais de seguradoras estrangeiras, bem como aos estabelecimentos
estveis de sociedades residentes noutro Estado membro da Unio Europeia e do Espao
Econmico Europeu que sejam equiparveis s referidas no nmero anterior (art. 51, n. 7).
No obstante a dispensa do requisito previsto no n. 2 deste artigo (entidade que distribui estar
sujeita e no isenta de IRC ou similar e taxa aplicvel >= 60% da Tx. IRC), e a verificao das
condies cumulativas previstas no n. 6 do art. 66. do CIRC, o presente regime apenas

aplicvel aos lucros e reservas distribudos, que:
a) No correspondam a gastos dedutveis pela entidade que os distribui para efeitos do
imposto mencionado na alnea d) do n. 1; e
b) Sejam distribudos por entidades sujeitas e no isentas a imposto sobre o rendimento ou,
quando aplicvel, provenham de rendimentos sujeitos e no isentos a imposto sobre o
rendimento nas entidades subafiliadas, salvo quando a entidade que distribui os lucros ou
reservas seja residente num Estado membro da Unio Europeia ou de um Estado membro
do Espao Econmico Europeu que esteja vinculado a cooperao administrativa no domnio
da fiscalidade equivalente estabelecida no mbito da Unio Europeia (art. 51, n. 10).
Sempre que no sejam preenchidos os requisitos para beneficiar do regime da iseno das
participaes, podem sempre beneficiar do crdito de imposto por dupla tributao
econmica internacional, nos termos dos arts 91 e 91-A do CIRC (art 51, n. 9).
52
Esquematicamente e de forma simplificada, poder-se- resumir assim:
Quanto ao perodo de deteno da participao (art. 51.-A)

Se a deteno da participao mnima (5%) deixar de se verificar, antes de decorridos 24
meses, corrigir-se- a deduo que tenha sido efetuada, sem prejuzo do crdito de imposto
por dupla tributao internacional a que houver lugar, nos termos do disposto no artigo 91.Crdito de imposto por dupla tributao jurdica internacional.
No caso de transferncia da sede ou direo efetiva para o territrio portugus

Nestes casos, a contagem do perodo de 24 meses mencionado, inicia-se no momento em
que essa transferncia ocorra (art. 51.-A, n. 3).
Quanto PROVA dos requisitos de aplicao de regime (art. 51.-B)

Esta prova efetuada atravs de declaraes ou documentos confirmados e autenticados
pelas autoridades pblicas competentes do Estado, pas ou territrio onde a entidade que
distribui os lucros ou reservas tenha a sua sede ou direo efetiva, documentos esses que
devem integrar o processo de documentao fiscal.
Estas declaraes ou documentos fazem f, sempre que a entidade em causa tenha sede:
a) Estado membro da UE;
b) Estado membro do EEE que esteja vinculado a cooperao administrativa no
domnio da fiscalidade;
c) Estado ou pas com o qual Portugal tenha celebrado CDT,
53
cabendo nestes casos, Autoridade Tributria e Aduaneira demonstrar a falta de veracidade

das declaraes ou documentos mencionados (inverso do nus da prova).
Na ausncia das declaraes ou documentos mencionados, o cumprimento dos requisitos

previstos pode ser demonstrado atravs de quaisquer outros meios de prova.
Havendo fundados indcios da falta de veracidade das declaraes ou documentos
referidos ou das informaes neles constantes, cabe ao sujeito passivo demonstrar o
cumprimento dos requisitos previstos no artigo 51. atravs de quaisquer outros meios de
prova.
Na terceira situao C (art. 51.-C)

Quanto s MAIS E MENOS VALIAS de Partes de capital e Instrumentos de capital
prprio (designadamente Prestaes suplementares) - art. 51.-C
NO concorrem para a formao do lucro tributvel dos sujeitos passivos de IRC com sede
ou direo efetiva em territrio portugus, as mais e menos-valias realizadas mediante
transmisso onerosa, qualquer que seja o ttulo por que se opere e independentemente da
percentagem da participao transmitida, de partes sociais detidas ininterruptamente por
um perodo no inferior a 24 meses, desde que, na data da respetiva transmisso, se
mostrem cumpridos os seguintes requisitos:
Detenha, direta ou direta e indiretamente uma participao > = 5% (art. 51 n. 1.a);
O s.p. no seja abrangido pelo regime Transparncia Fiscal (art. 51 n. 1.c);
Entidade transmitida no tenha a sede em Offshore - portaria (art. 51 n. 1.e);
Entidade transmitida seja sujeita a IRC e a taxa no seja < que 60% da taxa normal
do IRC (13,8%), (art. 51 n. 1.d), embora este requisito seja dispensado quando se
verifique o cumprimento cumulativo das condies previstas no n. 6 do artigo 66., j
atrs explicitadas.
No entanto, tal ausncia de tributao j no se verifica, ou seja, concorrem para o lucro

tributvel:
as mais ou menos valias realizadas mediante transmisso onerosa de partes de
capital, quando o valor dos bens imveis (ou direitos reais s/ bens imveis) situados
em territrio portugus, represente, direta ou indiretamente, mais de 50% do ativo da
transmitida,
a no ser que sejam bens imveis afetos a uma atividade de natureza agrcola, industrial ou
comercial que no consista na compra e venda de bens imveis (art. 51.-C, n. 4).
Para efeitos de clculo daquela percentagem (50%), apenas se consideram os imveis
adquiridos em ou aps 01 de Janeiro de 2014 (art. 12. n. 12 da Lei n. 2/2014).
54
Este regime igualmente aplicvel s mais-valias e s menos-valias resultantes da

transmisso onerosa de partes sociais e de outros instrumentos de capital prprio no mbito
de operaes de fuso, ciso, entrada de ativos ou permuta de partes sociais no
abrangidas pelo regime especial previsto nos artigos 73. e seguintes (Regime especial aplicvel s
fuses, cises, entradas de ativos e permutas de partes sociais) ,
quando realizadas pelas sociedades
fundidas, cindidas ou contribuidoras, ou pelos scios das sociedades fundidas, cindidas ou

adquiridas, desde que estes ltimos sejam sujeitos passivos de IRC com sede ou direo
efetiva em territrio portugus (art. 51.-C, n. 4).
Esquematicamente e de forma simplificada, poder-se- resumir assim:
55
Na quarta situao D (art.s 51.-D e 54.-A)

ESTABELECIMENTOS ESTVEIS situados DENTRO do T. portugus (art. 51.-D)
Beneficiam do mesmo regime da iseno das participaes, os lucros e reservas
distribudos, bem como as mais e menos-valias realizadas nos termos do artigo 51.-C e
nas mesmas condies, imputveis a estabelecimento estvel situado em territrio
portugus:
De uma entidade residente num Estado membro da U.E, desde que esta preencha os
requisitos e condies estabelecidos no artigo 2. da Diretiva n. 2011/96/UE, do
Conselho, de 30 de n ovembro, re
-
sociedades afiliadas de Estados-Membros diferentes, ou seja
<Artigo 2. da Diretiva - Para efeitos da presente diretiva, entende-se por:

a) Sociedade de um Estado-Membro, qualquer sociedade:
i) que revista uma das formas enumeradas na Parte A do anexo I,
ii) que, de acordo com a legislao fiscal de um Estado-Membro, seja considerada como
tendo nele o seu domiclio fiscal e que, nos termos de uma conveno em matria de dupla
tributao celebrada com um Estado terceiro, no seja considerada como tendo domiclio
fiscal fora da Unio,
iii) que, alm disso, esteja sujeita, sem possibilidade de opo e sem deles se encontrar
isenta, a um dos impostos enumerados na Parte B do anexo I ou a qualquer outro imposto
que possa vir a substituir um destes impostos;
b) Estabelecimento estvel, qualquer instalao fixa, situada num Estado-Membro, atravs
da qual uma sociedade de outro Estado-Membro exerce, no todo ou em parte, a sua
actividade, na medida em que os lucros dessa instalao fixa sejam sujeitos a imposto no
Estado-Membro em que estiver situada, por fora da conveno fiscal bilateral aplicvel ou,
na ausncia de tal conveno, por fora do direito interno.>
As formas enumeradas na Parte A do anexo I, correspondem basicamente s

principais sociedades previstas no CSC. Quanto aos impostos enumerados na Parte
B do Anexo I, correspondem ao nosso IRC ou imposto equivalente ou similar.
De uma entidade residente num Estado membro do EEE, sujeita a obrigaes de

cooperao administrativa no domnio da fiscalidade equivalentes s estabelecidas
no mbito da Unio Europeia, desde que esta entidade preencha os requisitos e
condies equiparveis aos estabelecidos no artigo 2. da Diretiva referida;
De uma entidade residente num Estado com o qual tenha sido celebrada CDT e que
preveja cooperao administrativa no domnio da fiscalidade equivalente
56
estabelecida no mbito da Unio Europeia, e que nesse Estado esteja sujeita e no

isenta de imposto similar ao IRC e desde que, NO conste da lista de de pases,
territrios ou regies sujeitos a um regime fiscal claramente mais favorvel, aprovada
por portaria (Offshores).
ESTABELECIMENTOS ESTVEIS situados FORA do T. portugus (art. 54.-A)

O sujeito passivo com sede ou direo efetiva em territrio portugus pode OPTAR pela no
concorrncia para a determinao do seu lucro tributvel dos lucros e dos prejuzos
imputveis a estabelecimento estvel situado fora do territrio portugus, desde que se
verifiquem cumulativamente os seguintes requisitos:
a) Os lucros imputveis a esse estabelecimento estvel estejam sujeitos e no isentos
de um imposto idntico ou similar ao IRC e que taxa legal aplicvel a esses lucros
no seja inferior a 60 % da nossa taxa normal (13,8% em 2014);
b) Esse estabelecimento estvel no esteja localizado em pas, territrio ou regio
Offshore constante da lista aprovada.
Feita a opo, o lucro tributvel do sujeito passivo deve refletir as operaes com os
respetivos estabelecimentos estveis situados fora do territrio portugus e ser corrigido
dos gastos correspondentes aos rendimentos imputveis a esses estabelecimentos
estveis ou aos ativos a estes afetos, por forma a corresponder ao LUCRO que seria obtido
caso estes fossem empresas separadas e independentes (n 3)
A opo NO aplicvel aos lucros imputveis ao estabelecimento estvel, incluindo os
derivados da alienao ou da afetao a outros fins dos ativos afetos a esse
estabelecimento, at ao montante dos prejuzos a ele imputveis que concorreram para a
determinao do lucro tributvel do sujeito passivo nos 12 perodos de tributao anteriores
(n 4).
Em caso de transformao do estabelecimento estvel em SOCIEDADE, o regime da

Iseno de participaes e o resultado da partilha, NO aplicvel aos lucros e reservas
distribudos ao sujeito passivo por esta sociedade, nem s mais-valias decorrentes da
transmisso onerosa das partes de capital ou da liquidao dessa sociedade, at ao
montante dos prejuzos imputveis ao estabelecimento estvel que concorreram para a
determinao do lucro tributvel do sujeito passivo nos 12 perodos de tributao
anteriores (n 5).
57
A opo deve abranger, pelo menos, TODOS os estabelecimentos estveis situados na

mesma jurisdio e ser mantida por um perodo mnimo de trs anos, a contar da data em
que se inicia a sua aplicao (n 6).
Na desafetao de elementos patrimoniais de um estabelecimento estvel situado fora do

T. portugus considera-se valor de realizao o respetivo valor de mercado (n 7).
Feita a opo, NO aplicvel aos lucros e prejuzos imputveis a estabelecimento

estvel situado fora do T. portugus, qualquer eliminao da dupla tributao internacional,
designadamente ao abrigo de conveno para evitar a dupla tributao celebrada por
Portugal (n 8).
Caso deixe de se verificar a OPO:

a) NO concorrem para a determinao do L. tributvel do sujeito passivo os prejuzos
imputveis ao estabelecimento estvel, incluindo os derivados da alienao ou da
afetao a outros fins dos ativos afetos a esse estabelecimento, at ao montante dos
lucros imputveis ao estabelecimento estvel que no concorreram para a
determinao do L. tributvel do sujeito passivo nos 12 perodos de tributao
anteriores;
b) Em caso de transformao do estabelecimento estvel em SOCIEDADE, o regime
da Iseno de participaes, incluindo o resultado da partilha, NO aplicvel aos
lucros e reservas distribudos, nem s mais-valias decorrentes da transmisso
onerosa das partes de capital e da liquidao dessa sociedade, at ao montante dos
lucros imputveis ao estabelecimento estvel que no concorreram para o L.
tributvel do sujeito passivo nos 12 perodos de tributao anteriores (n 9).
Quer a opo, quer a renncia devem ser comunicadas A.T. atravs do envio, por
transmisso eletrnica de dados, da declarao prevista no art. 118., at ao fim do 3. ms
do perodo de tributao em que se pretende iniciar ou cessar a respetiva aplicao (n
10).
CORREES NOS CASOS DE CRDITO DE IMPOSTO E RET. NA FONTE - art. 68
Tal como j se verificava antes, quando seja aplicada a deduo coleta (Q.10 da mod.
22) por dupla tributao jurdica internacional, o rendimento associado deve ser
considerado pela importncia ilquida do imposto pago no estrangeiro (Q.07 mod.22, a
acrescer c.749).
58
No caso de dupla tributao econmica internacional, em que seja exercida a opo

prevista no art 91-A (Crdito por dupla tributao econmica internacional), devem ser
acrescidos matria coletvel os impostos sobre os lucros e reservas pagos pelas
entidades detidas no estado de residncia das entidades detidas direta ou indiretamente, o
que acontecer quando no seja aplicvel o diposto no artigo 51. (Eliminao da dupla
tributao econmica de lucros e reservas distribudos).
RESULTADO DA PARTILHA - art. 81

Ao contrrio do que acontecia anteriormente, todo o resultado da partilha englobado para
efeitos de tributao dos scios, no perodo de tributao em que for posto sua disposio.
Ao valor que for atribudo ao scio em resultado da partilha abatido o valor de aquisio
das correspondentes partes sociais e de outros instrumentos de capital prprio (n. 1). Essa
diferena sempre considerada Mais ou menos-valia, conforme seja positiva ou negativa.
Sendo Mais-valia, pode beneficiar do regime previsto no art. 51.-C (Iseno das
participaes), desde que verificadas as condies a previstas e j referidas neste caderno.
Sendo Menos-valia, NO dedutvel:
nos casos em que a entidade liquidada seja residente em pas, territrio ou regio
com regime fiscal claramente mais favorvel que conste de lista aprovada pela
portaria ou;
quando as partes sociais tenham permanecido na titularidade do sujeito passivo por

perodo inferior a quatro anos (n. 4).
Quando a sociedade liquidada tenha estado abrangida pelo regime da transparncia fiscal,
ao valor que for atribudo aos scios em virtude da partilha ainda abatida:
a parte do resultado de liquidao que, para efeitos de tributao, lhes tenha sido j
imputada;
assim como a parte que lhes corresponder nos lucros retidos na sociedade nos
perodos de tributao em que esta tenha estado sujeita quele regime. (n. 5).
Regra anti abuso

Sempre que, num dos quatro perodos de tributao posteriores liquidao de uma
sociedade, a atividade prosseguida por esta passe a ser exercida:
por qualquer scio da sociedade liquidada, ou
por pessoa ou entidade que com aquele ou com esta se encontre numa situao de
relaes especiais, nos termos previstos no n. 4 do artigo 63.,

est prevista uma PENALIZAO, correspondente menos-valia deduzida, majorada em
15% (n. 6). Essa tributao feita na esfera do referido scio.
59
Esquematicamente, poder-se- resumir da seguinte forma:
Regime anterior
2014
A diferena:
Quando positiva, considerada

como rendimento de aplicao de
capitais at ao limite da
diferena entre o valor que for
atribudo e o que, face
contabilidade da sociedade
liquidada, corresponda a entradas
efetivamente verificadas para
realizao do capital, tendo o
eventual excesso a natureza de
mais-valia tributvel;
Quando negativa, considerada

como menos-valia.
Rendimento tributvel =
VALOR atribudo na
partilha
Se
positiva
Valor de AQUISIO das partes

sociais e de outros instrumento
de Cap. Prp.
Mais valia tributvel

Pode beneficiar do regime de iseno da
participao
Menos valia
Se
negativa
DEDUTVEL na parte que exceder:

A soma dos prejuzos fiscais deduzidos no mbito
do RETGS e
Lucros e reservas distribudos pela liquidada, que

tenham beneficiado do art. 51 , com excees
60
6. BREVE
REFERNCIA
AO
DEPRECIAES E AMORTIZAES
REGIME
FISCAL
DAS
O Cdigo do IRC contm uma subseco prpria (artigos 29 a 34), denominada

Depreciaes, amortizaes e perdas por imparidades em ativos no correntes.
Com a reforma do IRC, esta subseco passou a contemplar tambm as perdas
por
imparidades em ativos no correntes, sendo eliminados os artigos anteriores (35. a 38.) e

introduzidos artigos novos nesta subseco.
Para alm do referido no cdigo, o Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de setembro,
que define mais pormenorizadamente o tratamento fiscal que deve ser adotado.
Nos termos do n. 1 do art. 1 deste decreto regulamentar, podem ser objeto de depreciao
ou amortizao os elementos do ativo sujeitos a deperecimento, considerando-se como tais os ativos
fixos tangveis, os ativos intangveis, os ativos biolgicos que no sejam consumveis e as
propriedades de investimento contabilizadas ao custo histrico que, com carter sistemtico, sofrerem
perdas de valor resultantes da sua utilizao ou do decurso do tempo.
Salienta-se a alterao para 2012 e seguintes do art. 29 do CIRC ( Elementos depreciveis ou

amortizveis) e do art. 1 do Dec. Regulamentar n. 25/2009 ( Condies gerais de aceitao das
depreciaes e amortizaes), segundo a qual passaram a ser aceites como gastos as
depreciaes e amortizaes praticadas sobre os ativos biolgicos que no sejam

consumveis (de produo), contabilizados ao custo histrico que, com carter sistemtico,
sofram perdas de valor resultantes da sua utilizao ou do decurso do tempo.
A considerao fiscal de tais gastos deixou de se verificar com a entrada em vigor do SNC e
a publicao do Decreto-Lei n. 159/2009 de 13 de Julho, em consequncia do tratamento
contabilstico preconizado pela NCRF 17. Com o oramento de estado para 2012 (Lei 64B/2011 de 30 de dezembro), foi reposta a aceitao fiscal nos moldes anteriores (em POC).
Segundo entendimento administrativo no Proc. 2011 004106, com Despacho de 201201-26, as depreciaes das vinhas, contabilizadas como gastos nos perodos de tributao
de 2010 e 2011, no concorrem para a formao do lucro tributvel respeitante a esses
perodos de tributao, dado que a redao do n. 1 do art. 29. do CIRC e do art. 1. do
Decreto Regulamentar n. 25/2009, de 14 de setembro no inclua, no seu mbito, os ativos
biolgicos no consumveis, pelo que os respetivos montantes de 2010 e 2011, tero que ser
acrescidos no campo 719 do quadro 07 daquelas duas declaraes modelo 22 de IRC.
No entanto, uma vez que em 2012 e seguintes, passaram a ser aceites essas depreciaes,
as consideradas dos dois anos anteriores podem ser aceites como gastos fiscais nos
perodos de tributao seguintes, na medida em que no se excedam as quotas mximas de
depreciao fixadas no decreto regulamentar.
61
Nos termos da mesma alterao, a depreciao de tais ativos s aceite a partir da sua
aquisio ou incio de atividade se posterior.
Para dar cumprimento a este decreto regulamentar e para que as depreciaes ou
amortizaes sejam aceites para efeitos fiscais, h que ter em ateno vrias
condies/situaes:
Como regra geral, a taxa utilizada dever ser igual ou inferior taxa prevista nas tabelas
anexas ao decreto regulamentar para o respetivo ativo, sem ser menor que metade
daquela taxa;
Na determinao daquela taxa, dever recorrer-se preferencialmente s taxas

especficas previstas nas tabelas anexas, em funo da atividade desenvolvida (Tabela
1) e s subsidiariamente, s taxas genricas (Tabela II);
O mtodo regra referido no artigo 4 o mtodo das quotas constantes;
Como mtodo alternativo, prev a utilizao do mtodo das quotas decrescentes que
aplicvel aos ativos fixos tangveis novos, adquiridos a terceiros ou construdos ou
produzidos pela prpria empresa, e que no sejam:
a) Edifcios,
b) Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, exceto quando afetas explorao de
servio pblico de transportes ou destinadas a ser alugadas no exerccio da atividade
normal do sujeito passivo,
c) Mobilirio e equipamentos sociais.
Admite-se ainda a possibilidade de utilizao de outros mtodos para efeitos fiscais, que
no o das quotas constantes ou decrescentes, sempre que a natureza do deperecimento
ou a atividade econmica o justifiquem e sejam aceites pela A.T., mediante requerimento
prvio apresentado para o efeito, requerimento este que s ser apresentado no caso do
mtodo em causa conduzir a quotas de depreciao/amortizaes que excedam a quota
mxima prevista no decreto regulamentar.
Salientam-se ainda outros aspetos a destacar na anlise deste decreto regulamentar

25/2009: (a vigorar para 2010 e seguintes)
A dedutibilidade fiscal das depreciaes e amortizaes deixa de estar dependente da

respectiva contabilizao como gasto no mesmo perodo de tributao, passando a permitirse que as mesmas sejam tambm aceites quando tenham sido contabilizadas como gastos
nos perodos de tributao anteriores, desde que, naturalmente, no fossem dedutveis por
excederem as quotas mximas admitidas;
No mesmo sentido, prev-se a incluso, no custo de aquisio ou de produo dos elementos

depreciveis ou amortizveis, de acordo com a normalizao contabilstica especificamente
62
aplicvel, dos custos de emprstimos obtidos, incluindo diferenas de cmbio a eles

associados, quando respeitarem ao perodo anterior sua entrada em funcionamento ou
utilizao, desde que este seja superior a um ano, e elimina-se a exigncia de diferimento,
durante um perodo mnimo de trs anos, das diferenas de cmbio desfavorveis
relacionadas com os activos e correspondentes ao perodo anterior sua entrada em
funcionamento, dos encargos com campanhas publicitrias e das despesas com emisso de
obrigaes;
Elimina-se, igualmente, a exigncia de evidenciar separadamente na contabilidade a parte do

valor dos imveis correspondente ao terreno, transferindo-se essa exigncia para o processo
de documentao fiscal;
Passa ainda a prever-se expressamente a possibilidade de, mediante autorizao da

Direco-Geral dos Impostos, serem praticadas e aceites para efeitos fiscais depreciaes ou
amortizaes inferiores s quotas mnimas que decorrem da aplicao das taxas das tabelas
anexas ao presente decreto regulamentar;
Houve tambm a preocupao de atender s especificidades dos activos no correntes

detidos para venda e das propriedades de investimento. Quanto a estas, se reconhecidas ao
justo valor, no so depreciveis, no entanto, para efeitos fiscais veja-se o art. 45.-A do
CIRC;
Art. 9 (Regime intensivo de utilizao dos ativos depreciveis) A possibilidade de

aplicao de um acrscimo s taxas normais de amortizao, de 25% no caso de laborao
em dois turnos e de 50% no caso de ser superior a dois turnos;
Art. 12 (Ativos revertveis) A definio de um regime de amortizao dos ativos
revertveis, que consiste na amortizao em funo do nmero de anos restantes do perodo
de concesso;
Art. 14 (Peas e componentes de substituio ou de reserva) Possibilidade de
amortizao, antes da sua entrada em funcionamento, de peas e componentes de
substituio ou de reserva;
Art. 17, n. 1 (Projetos de desenvolvimento) As despesas com projetos de
desenvolvimento podem ser consideradas como gasto fiscal no perodo de tributao em que
sejam suportadas;
Art. 19 e Art 33 do CIRC (Elementos de reduzido valor) - Os elementos do ativo sujeitos a
deperecimento, cujos custos unitrios de aquisio ou de produo no ultrapassem 1.000,00
euros, podem ser totalmente depreciados ou amortizados num s perodo de tributao,
devendo constar dos mapas das depreciaes e amortizaes pelo seu valor global, numa
linha prpria para os elementos adquiridos ou produzidos em cada perodo de tributao, com
esta designao, elementos estes cujo perodo mximo de vida til se considera, para efeitos
fiscais, de um ano;
63
A no aceitao como gasto das depreciaes de viaturas ligeiras de passageiros e mistas

cujo custo de aquisio ultrapasse o montante definido na Portaria n. 467/2010, de 7 de julho,
por imposio da alnea e) do n. 1 do artigo 34 do CIRC (25.000,00 euros em 2012, 2013 e
2014).
Nos termos da portaria, aqueles montantes so resumidamente os seguintes:
Perodo de
tributao
anterior a
Perodo de tributao
iniciado em, ou a
partir de
01-01-2010
01-01-2010
01-01-2011
01-01-2012
Viaturas ligeiras de
convencionais
29.927,87
40.000,00
30.000,00
25.000,00
Viaturas ligeiras de
exclusivamente eltricas
29.927,87
40.000,00
45.000,00
50.000,00
Descrio
Perodo de tributao
iniciado em, ou a partir
de
Perodo de tributao
iniciado em, ou a
partir de
Obs.- Refira-se que estes limites continuam a ser aplicados em 2014 para efeitos de clculo das depreciaes
fiscalmente aceites, no entanto para o perodo 2015 sofreram alterao com a publicao da Lei 82-D/2014
(denominada fiscalidade verde), passando a ser os seguintes:
PORTARIA N. 467/2010 Limites das viaturas (art. 34. CIRC)
Alterao com a
Lei 82.-D/2014
(art. 24.)
Viaturas ligeiras de passageiros ou mistas adquiridas nos perodos de tributao que se

iniciem em 1 de janeiro de 2015 ou aps essa data:
Veculos movidos exclusivamente a energia eltrica
62.500
Veculos hbridos plug-in
50.000
Veculos movidos a gases de petrleo liquefeito ou gs natural veicular
37.500
Restantes viaturas no abrangidas nas linhas anteriores
25.000
A aplicao da NCRF 7 (ATIVOS FIXOS TANGVEIS), no tocante quantia deprecivel,

refere no seu pargrafo 53 que A quantia deprecivel de um activo determinada aps
deduo do seu valor residual. Da anlise do Decreto Regulamentar n. 25/2009, podemos
concluir que a deduo do valor residual tambm admitida conforme expressamente prev
o n. 1 do art. 3 ao afirmar: A vida til de um elemento do activo deprecivel ou amortizvel ,
para efeitos fiscais, o perodo durante o qual se deprecia ou amortiza totalmente o seu valor, excludo,
quando for caso disso, o respectivo valor residual.
Refira-se que, para 2014, com a chamada reforma do IRC j ficou expressamente
contemplado no art 31, n. 2 que o valor residual subtrado para efeitos de determinao
do valor deprecivel ou amortizvel. De igual modo, ficou tambm expresso na nova redao
dada ao art. 2. do Dec.Regulamentar n. 25/2009, que as despesas de desmantelamento
no so consideradas no valor fiscal de aquisio, reavaliao ou mercado.
64
No entanto, so depreciveis:
Os componentes;
As grandes reparaes e beneficiaes;
As benfeitorias
Desde que reconhecidos como elementos do ativo sujeitos a deperecimento, sendo as

taxas calculadas com base no perodo de vida til esperada (art. 31., n. 6 do CIRC)
No caso de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, poderemos deparar com situaes
em que, o valor da depreciao ficou aqum dos limites de dedutibilidade fiscal previstos, por
ter sido deduzido o valor residual, o que poder acontecer mais frequentemente nos
contratos de locao financeira (leasing).
Esta situao far baixar o valor do encargo contabilizado com a depreciao e
consequentemente a correspondente tributao autnoma.
Neste tipo de alugueres e no tocante aquelas viaturas, sempre que for celebrado um contrato
de Aluguer Operacional (AOV), o valor da amortizao financeira (capital), ficar
determinado no contrato, sendo este o valor determinante para o enquadramento nos limites
previstos na portaria atrs referida.
Nos casos em que o contrato fixar um valor da amortizao financeira aqum do valor efetivo
do bem, com o objetivo de fazer baixar o valor da viatura para no ultrapassar os limites
daquela portaria, a A.T. poder vir a interpretar de forma diferente e fazer os ajustamentos
fiscais correspondentes.
Refira-se ainda, no tocante s viaturas ligeiras de passageiros ou mistas que sejam usadas
em regime de locao operacional (Renting), que o gasto aceite para efeitos fiscais, dever
ser o previsto no art. 23-A, n. 1, i), segundo o qual no so dedutveis para efeitos da
determinao do lucro tributvel:
h) Os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte
correspondente ao valor das depreciaes dessas viaturas que, nos termos das alneas c) e e) do n. 1 do
artigo 34., no sejam aceites como gastos;
Obs. Em 2015 a Portaria foi alterada/atualizada
Veja-se o comentrio ao campo 732.
Limites definidos na Portaria

467/2010 de 7/7
29.927,87 adquiridas at 2010
40.000,00
em 2010
30.000,00
em 2011
25.000,00
em 2012 e sgts
65
6.1. TAXAS /QUOTAS PERDIDAS

As taxas perdidas acumuladas de um ativo devem ser indicadas na coluna 14 do mapa de
depreciaes e amortizaes modelo 32, conforme imagem seguinte:
No clculo das mais e menos valias realizadas (art. 46 CIRC), estas quotas perdidas no
podero ser compensadas (recuperadas), por determinao da parte final do n. 2 deste
artigo.
Por outro lado, atendendo ao disposto no n. 3 do art. 31.-A do CIRC, no podendo,
no entanto, as quotas mnimas imputveis ao perodo de tributao ser deduzidas para
efeitos de determinao do lucro tributvel de outros perodos de tributao.
Assim, aquando do clculo das mais ou menos valias realizadas, haver que ter em ateno
se o ativo estava totalmente depreciado/amortizado, ou se pelo contrrio, ainda tinha perodo
de vida til remanescente.
Vejam-se os dois exemplos seguintes:
EXEMPLO PRTICO N. 1:
Uma viatura (AFT) adquirida em 2010 por 30.000, foi depreciada na contabilidade pelo mtodo das
quotas constantes, linha reta, taxa de 10%.
Foi alienada em 2014 por 8.000.
Sabendo que a taxa mxima fiscalmente aceite nos termos do Dec. Reg. 25/2009 de 25%, quais as
consequncias fiscais deste tratamento contabilstico?
66
67
EXEMPLO PRTICO N. 1.1:

Um ativo fixo tangvel (AFT) adquirido por 30.000, foi depreciado na contabilidade pelo mtodo das
quotas constantes, linha reta, taxa de 10%.
Foi alienado ao fim de 10 anos por 5.000.
Sabendo que a taxa mxima fiscalmente aceite nos termos do Dec. Reg. 25/2009 de 25%, quais as
consequncias fiscais deste tratamento contabilstico?
68
7. APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTVEL (Q.07 DA MOD.22)

7.1. VARIAES PATRIMONIAIS
Variaes patrimoniais positivas no refletidas no resultado lquido do perodo (art. 21) e

quota-parte do subsdio respeitante a ativos no correntes, no depreciveis/no
amortizveis [art. 22 n. 1, al. b) a al. d)]
702
Por regra, viro para este campo todas as variaes patrimoniais positivas, no refletidas no
resultado lquido do perodo de tributao. No entanto, nos termos do disposto no n. 1 do
artigo 21 do Cdigo do IRC, no concorrem para a formao do lucro tributvel as seguintes
variaes patrimoniais positivas:
a)
b)
c)
d)
e)
As entradas de capital, incluindo os prmios de emisso de aes ou quotas, as coberturas de prejuzos, a qualquer
ttulo, feitas pelos titulares do capital, bem como outras variaes patrimoniais positivas que decorram de operaes
sobre aes, quotas e outros instrumentos de capital prprio da entidade emitente, incluindo as que resultem da
atribuio de instrumentos financeiros derivados que devam ser reconhecidos como instrumentos de capital prprio;
As mais-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade, incluindo as reservas de reavaliao ao
abrigo de legislao de carcter fiscal;
As contribuies, incluindo a participao nas perdas do associado ao associante, no mbito da associao em
participao e da associao quota;
As relativas a impostos sobre o rendimento;
O aumento do capital prprio da sociedade beneficiria decorrente de operaes de fuso, ciso, entrada de ativos ou
permuta de partes sociais, com excluso da componente que corresponder anulao das partes de capital detidas
por esta nas sociedades fundidas ou cindidas
Nos casos em que a variao patrimonial tenha origem em incrementos patrimoniais obtidos
a ttulo gratuito, o valor determinante para efeitos fiscais o seu valor de mercado, no
podendo ser inferior ao que resultar da aplicao das regras de determinao do valor
tributvel previstas no Cdigo do Imposto do Selo (CIS).
Relativamente alnea b), existe um despacho sobre o tratamento das reavaliaes (ou
revalorizaes) no previstas legalmente (Proc. 1794/89, Despacho de 21/12/89), segundo o
qual:
As reavaliaes do ativo imobilizado no enquadrveis em diploma legal so variaes
patrimoniais, que se encontram excludas na alnea b) do artigo 21 do Cdigo do IRC. Assim
sendo, no h lugar tributao das reservas de reavaliao no constitudas ao abrigo de
legislao fiscal. Refira-se, no entanto, que o valor reavaliado no releva, quer para a
determinao das reintegraes, quer para apuramento de uma eventual mais-valia
realizada.
No deveremos no entanto esquecer que, no mbito dos processos de recuperao de

empresas, o n. 2 do artigo 268 do Cdigo da Insolvncia e da Recuperao de Empresas
(CIRE) refere o seguinte:
69
No entram igualmente para a formao da matria coletvel do devedor as variaes

patrimoniais positivas resultantes das alteraes das suas dvidas previstas em plano de
insolvncia ou em plano de pagamentos.
Tambm as prestaes suplementares e as prestaes acessrias de capital previstas no

Cdigo das Sociedades Comerciais (CSC), apesar de variaes patrimoniais positivas, no
concorrem para a determinao do lucro tributvel, por enquadramento na exceo do
prprio art. 21. do CIRC.
J os subsdios relacionados com ativos no correntes (art. 22 do CIRC), no podero
deixar de ser variaes patrimoniais positivas, sendo definido o seguinte enquadramento
fiscal:
Subsdios relacionados com ativos no correntes
Respeitantes a elementos do ativo
depreciveis ou amortizveis
So rendimento tributvel na proporo da depreciao ou

amortizao, tendo como limite mnimo a quota mnima
prevista para esses bens.
Ativos intangveis sem vida til definida
Incluso, em fraes iguais, durante os primeiros 20

perodos de tributao aps o reconhecimento inicial do
ativo
Propriedades de investimento e ativos

biolgicos
no
consumveis,
mensurados ao justo valor
Incluso, em fraes iguais, durante o perodo mximo de

vida til que seria considerado se o ativo premanecesse
reconhecido ao custo de aquisio
Outros ativos
inalienabilidade
sem
perodo
de
So rendimento tributvel em partes iguais, durante 10

anos
Outros ativos
inalienabilidade
com
perodo
de
So rendimento tributvel em fraes iguais durante o

perodo de inalienabilidade.
No entanto, tratando-se de um subsdio para ativos no depreciveis ou com vida til

indefinida (subsdio ao investimento na compra de um terreno, por exemplo), o valor do
subsdio concorre para a formao do lucro tributvel em partes iguais durante os perodos
de tributao em que o ativo seja inalienvel, ou, no sendo conhecido esse perodo de
inalienao, durante 10 anos, sendo o primeiro o do recebimento do subsdio . (art. 22 n. 1,
al. d).
Situaes que sero de incluir no campo 702 (exemplos):
Subsdio no reembolsvel
Em 2014, no mbito de um projeto de investimento com financiamento pblico a fundo perdido, no
valor de 50% do investimento ilegvel, foi adquirido um grande equipamento para o exerccio normal da
atividade da empresa, deprecivel taxa anual (linha reta) de 5%
O valor de aquisio foi de 100.000 e a comparticipao (subsdio) foi de 50.000 atribudo em
2014.
Qual o valor que concorre para a formao do lucro tributvel no perodo 2014 e seguintes?
70
Perodos
CONTABILIDADE - SNC
Descrio/Contas
Valor
FISCALIDADE - mod. 22 IRC

Descrio
Campo
Valor
Clculos
Pelo subsdio:
50.000
12- D.Ordem
a
593- Subsdios
Pela aquisio:
Quota parte do
Nos termos do
subsdio (parte
art. 22. so
2014
43- Ativo fixo tangvel

a
271- Fornecedores
tributveis na
100.000
702
2.500
proporo das
depreciaes
depreciaes:
100.000x5%x50%
Pela depreciao:
642- Ativos fixo tangvel
a
proporcional s
5.000
438-Depreciaes
acumuladas
Pela depreciao:
2015

a
5.000
Nos termos do
art. 22. so
tributveis na
proporo das
depreciaes
5.000
Nos termos do
art. 22. so
tributveis na
proporo das
depreciaes
702
..
......
438- Depreciaes
acumuladas
Pela depreciao:
2016

a
438- Depreciaes
acumuladas
.
2033
..
ltima depreciao
Soma depreciaes
702
5.000
100.000
702
Soma tributao
do subsdio
2.500
Terreno:
100.000x0.25
Tax.depreciao:
5%
(5%x75.000)
2.500
Terreno:
100.000x0.25
Tax.depreciao:
5%
(5%x75.000)
2.500
Completou os
50.000 de
subsdio atribudo
em 2014
50.000
Para as aquisies a ttulo gratuito (doaes) contabilizadas em Outras Variaes no

Capital Prprio, conta 594, de um ativo fixo tangvel, o valor fiscalmente considerado no
termos do n. 2 do art. 21 do cdigo, dever ser o valor de mercado, no podendo ser
inferior ao que resultar da aplicao das regras de determinao do valor tributvel previsto no Cdigo
do Imposto do Selo.
Uma das situaes passveis de enquadrar neste campo so as doaes empresa

contabilizadas em contas do ativo. No caso de a empresa receber um imvel por doao
(por exemplo de um dos seus scios gerentes), este imvel ser contabilizado no ativo por
contrapartida de capitais prprios (conta 594) pelo valor patrimonial tributrio constante da
71
matriz nos termos do CIMI data da transmisso ou o determinado por avaliao nos casos
de prdios omissos ou inscritos sem valor patrimonial (Informao vinculativa no Proc. n..
1446/08 com despacho de 2009-01-21).
Em 2014 a empresa recebeu por doao do scio gerente um prdio constitudo por um armazm que
utiliza na sua atividade normal.
O valor patrimonial tributrio (VPT) no momento da doao foi 100.000 .
Qual o valor que concorre para a formao do lucro tributvel no perodo 2014 e seguintes?
Perodos
CONTABILIDADE SNC
Descrio/Contas
Valor
Pela doao:
432-Edificios
a
100.000

Descrio
Concorre para a
formao do lucro
tributvel
Campo
702
100.000
(n. 2 art. 21.

CIRC)
594- Doaes
Clculos
Valor
Valor de
mercado:
na falta de valor
de mercado
superior, igual ao
VPT
2014
Pela depreciao:
a
3.750
-------
Terreno:
100.000x0.25
Tax.depreciao:
5%
(5%x75.000)
Nada a considerar
-------
Terreno:
100.000x0.25
Tax.depreciao:
5%
(5%x75.000)
Nada a considerar
-------
Nada a considerar
438- Depreciaes cumuladas

Pela depreciao:
2015

a
3.750
438- Depreciaes cumuladas
Variaes patrimoniais positivas (regime transitrio previsto no art. 5, n. s 1, 5 e 6 do DL

159/2009, de 13/7)
703
As variaes nos capitais prprios que resultarem do reconhecimento ou desreconhecimento

de ativos ou passivos ou das alteraes da sua mensurao, s relevam para efeitos fiscais
se os gastos (custos), rendimentos (proveitos) e variaes patrimoniais que venham a ser
reconhecidos aps a transio, forem tambm fiscalmente relevantes.
72
Os efeitos nos capitais prprios da adoo pela primeira vez dos novos normativos
contabilsticos que sejam fiscalmente relevantes, so repartidos por cinco anos, em partes
iguais (primeiro perodo de tributao em que se adote o novo normativo e seguintes) n. 1
do art. 5 do DL n. 159/2009.
data da transio para as NCRF, determinada entidade reconhece no seu capital prprio os
seguintes ajustamentos:
1 - Desreconhecimento de despesas de instalao: 1.000,00;
2 - Desreconhecimento de campanha publicitria: 3.000,00;
3 - Desreconhecimento do ativo referente a despesas de investigao: 9.000,00;
4 - Mensurao ao justo valor (perda de valor) de uma propriedade de investimento: 16.000,00;
5 - Mensurao dos ativos biolgicos de produo (rvores de fruto) pelo mtodo do justo valor:
12.000,00;
6 - Mensurao ao justo valor de um ativo biolgico consumvel (gado destinado produo de
carne): 10.000,00;
7 Revalorizao para 7.500,00 de um ativo fixo tangvel, que tinha sido todo amortizado at
2009 e continua a ser utilizado normalmente em 2010. A empresa considerou uma vida til
esperada de mais 3 anos.
Contabilisticamente, na data da transio tero sido efetuados os seguintes lanamentos:

N.
1
2
3
5
5
6
7
Dbito
56 Resultados transitados
372 Ativo biolgico de produo
371 Ativo biolgico consumvel
43 Ativo fixo tangvel
Crdito
POC 431 Desp. instalao
POC 272 Custos diferidos
POC 43 Imob. Incorpreo
42 - Prop. Investimento
Valor
1.000,00
3.000,00
9.000,00
16.000,00
12.000,00
10.000,00
7.500,00
Fiscalmente tero as seguintes consequncias:

N.
Situao
Tratamento fiscal
Desreconhecimento do ativo POC (despesas

de instalao) por 1.000,00
Variao patrimonial negativa dedutvel em 5

anos, relevante porque estas despesas so
aceites fiscalmente (C.705)
Desreconhecimento do custo diferido porque

as campanhas publicitrias agora so gasto
direto, por 3.000,00

anos, porque estas despesas agora so gasto
direto, sendo o saldo ainda no considerado,
relevante para efeitos fiscais (C.705)
Desreconhecimento do ativo POC (despesas

de investigao) 9.000,00
Credita o ativo e debita conta capital 56

anos, porque estas despesas so aceites
fiscalmente, relevante (C.705)
Mensurao ao justo valor de uma propriedade

de investimento: 16.000,00 (perda de valor).
Credita o ativo e debita conta capital 56
Variao patrimonial negativa no dedutvel,

porque o justo valor nestes ativos no relevante
para efeitos fiscais (no preenche C.)
73
Mensurao dos ativos biolgicos de produo

(arvores de fruto) pelo mtodo do justo valor:
12.000,00 (aumento de valor)
Debita o ativo e credita conta capital 56
Variao patrimonial positiva que no concorre

para a formao do Lucro Tributvel, porque o justo
valor destes ativos no aceite para efeitos fiscais,
no relevante (no preenche C.)
Mensurao ao justo valor de um ativo

biolgico consumvel, 10.000 (aumento de
valor)
Variao patrimonial positiva a considerar em 5

anos, porque o justo valor dos ativos biolgicos
consumveis, aceite para efeitos fiscais.
relevante, entra no regime transitrio (C. 703)
Revalorizao do ativo, como ponto de partida

do modelo do custo
Os efeitos de qualquer revalorizao que no seja

suportada por diploma legal, no podem ter
consequncias de natureza fiscal.
Assim, esta revalorizao no relevante para
efeitos fiscais, no entanto o acrscimo das
depreciaes que vierem a ser praticadas sobre
esse ativo, no considerado para efeitos fiscais.
Da mesma forma, qualquer perda por imparidade
que venha a ser reconhecida, correspondente
quela revalorizao tambm no dedutvel,
porque a reserva de reavaliao no foi tributada
por se encontrar excecionada pelo n. 1, b) do art.
21 do CIRC.
De referir que as meras correes contabilsticas de erros no se enquadram no regime

transitrio. H que analisar a correo efetuada e verificar o seu efeito fiscal luz do CIRC.
Na transio do POC para SNC foi possvel (permitido) considerar um justo valor como base
no modelo do CUSTO. Assim, qualquer perda por imparidade que venha a ser registada,
tambm no releva para efeitos de determinao do lucro tributvel, uma vez que a reserva
de reavaliao no foi tributada por estar excecionada pelo art. 21, n 1, alnea b) do CIRC.
Segundo o entendimento da Autoridade Tributria, veiculado atravs da informao
vinculativa de 2011-07-07 do Subdiretor-Geral (Processo 2011 001844), o regime transitrio
previsto no art. 5 do DL n. 159/2009, no se aplica s microentidades (NC-ME) criadas
pelo DL n. 36-A/2011, de 09 de maro.
Consequentemente, os referidos efeitos nos capitais prprios, desde que sejam
considerados relevantes nos termos Cdigo do IRC e respetiva legislao complementar,
concorrem na ntegra, para a formao do lucro tributvel de 2010.
Ver a Circular n. 7/2011 da DSIRC, divulgada em Maio de 2011, a propsito do SNCRegime transitrio artigo 5 do Decreto-Lei n. 159/2009 e artigo 22, alnea f) do Dec.
Regulamentar n. 25/2009.
74
CONTRATOS DE CONSTRUO - transio
No tocante ao regime transitrio relacionado com os contratos de construo, haver que ter
em considerao que a eventual produo em curso existente em 31 de dezembro de 2009
ter que ser desreconhecida por contrapartida de resultados transitados, uma vez que, com
a utilizao obrigatria a partir de 2010 da percentagem de acabamento, nunca se verifica
qualquer valor de produo em curso.
Na mesma sequncia, haver que reconhecer o rendimento correspondente aquela

produo em curso, igualmente por contrapartida de resultados transitados. Estes
dois ajustamentos so fiscalmente relevantes, razo pela qual sero considerados
neste regime transitrio previsto neste campo e no campo 705.
No caso de, at 31 dezembro de 2009, ter sido diferido o rendimento correspondente a 5%
para garantias, nos termos da Circular 5/90, esse valor registado na conta POC 27, ter
tambm que ser desreconhecido por contrapartida de resultados transitados. A eventual
proviso para encargos com garantia a cliente ter agora (em 2010 e seguintes) que ser
constituda nos termos da NCRF 21, e ser aceite nos termos e condies previstos no art.
39 do CIRC.
Veja-se o seguinte situao:
Uma empresa de construo que na sua contabilizao seguia o art. 19 do CIRC e a Circular 5/90,
fechou o balano de 2009 com um saldo na conta POC 35-Produtos e trabalhos em curso (Contratos
de construo), no montante de 145.000.
Na conta POC 274-Proveitos diferidos, tinha um saldo de 30.000 correspondente aos 5% previstos na
referida Circular para garantia a clientes.
Uma vez que tinha produo em curso, significa que a % de faturao foi inferior % de acabamento,
sendo agora esta de aplicao obrigatria. Tendo em conta esta % de acabamento, o rdito
correspondente aquela produo de 200.000.
Quais os ajustamentos de transio a efetuar e os valores a colocar nos campos 703 e 705 da dec.
mod. 22 do IRC?
Crdito
Dbito
SNC
POC 274 Proveitos diferidos

SNC
2721 Devedores p/acrscimo de

rendimentos
POC
35 Produtos e trabalhos em curso
Valor
145.000
SNC 56 Resultados transitados
30.000
SNC 56 Resultados transitados
200.000
Todos estes ajustamentos so fiscalmente relevantes, pelo que vo ao regime dos 5 anos, sendo os
seguintes valores a colocar nos campos:
75
Campos /Perodos
2010
2011
2012
2013
2014
Clculos
A somar 703
6.000
6.000
6.000
6.000
6.000
30.000/5
A somar 703
40.000
40.000
40.000
40.000
40.000
200.000/5
A subtrair 705
29.000
29.000
29.000
29.000
29.000
145.000/5
SALDO
17.000
17.000
17.000
17.000
17.000
Total
85.000
Variaes patrimoniais negativas no refletidas no resultado lquido do perodo (art. 24)
704
Qualquer variao patrimonial negativa no refletida no resultado lquido contabilstico e que

pela sua natureza preencha os requisitos de aceitao como gasto para efeitos fiscais, deve
ser includa neste campo, conforme prev o n. 1 do artigo 24 do Cdigo do IRC, com as
excees a previstas:
a) As que consistam em liberalidades ou no estejam relacionadas com a actividade do
contribuinte sujeita a IRC;
b) As menos-valias potenciais ou latentes, ainda que expressas na contabilidade;
c) As sadas, em dinheiro ou em espcie, em favor dos titulares do capital, a ttulo de
remunerao ou de reduo do mesmo, ou de partilha do patrimnio, bem como outras
variaes patrimoniais negativas que decorram de operaes sobre aes, quotas e outros
instrumentos de capital prprio da entidade emitente ou da sua reclassificao;
d) As prestaes do associante ao associado, no mbito da associao em participao;
e) As relativas a impostos sobre o rendimento;
f) A diminuio do capital prprio da sociedade beneficiria decorrente de operaes de fuso,
ciso ou entrada de ativos, com excluso da componente que corresponder anulao das
partes de capital detidas por esta nas sociedades fundidas ou cindidas.
As variaes patrimoniais (positivas ou negativas) decorrentes da adoo do mtodo da

equivalncia patrimonial, no concorrem para a determinao do lucro tributvel, por
determinao do n. 8 do art. 18 do CIRC, devendo os rendimentos provenientes dos lucros
distribudos ser imputados ao perodo de tributao em que se adquire o direito aos mesmos.
Quanto s remuneraes atribudas a ttulo de participao nos lucros, se em 31/dez/2014
no existir uma obrigao legal (disposio contratual ou estatutria) ou uma prtica
reiterada, nem existir uma convico ou expetativa fiveis da gesto no sentido de vir a
efetuar estes pagamentos, essa variao patrimonial s vai ser includa na declarao de
rendimentos do ano de 2015, atravs de resultados (gastos), deixando assim de influenciar o
resultado tributvel do ano a que respeitam os lucros.
76
o caso de uma gratificao de balano atribuda de forma excecional e no prevista, que

deixou de ser includa neste campo.
A este propsito foi entretanto divulgada a Circular n. 9/2011 de Maio, segundo a qual:
3. Esta situao no se enquadra na alnea c) do art. 24, uma vez que a variao
patrimonial negativa assume as mesmas caractersticas do gasto do custo esperado que no
pde ser reconhecido anteriormente, estando associada a uma remunerao de trabalho
dependente e no a uma distribuio de lucros.
4. Relativamente restrio prevista na alnea m) do n. 1 do art. 45 a
expresso at ao fim do perodo de tributao seguinte deve ser entendida, no
presente caso como respeitando ao perodo de tributao seguinte quele a que
respeita o lucro e no ao perodo de tributao seguinte quele em que ocorreu
a variao patrimonial negativa.
A utilizao deste campo em 2014, pode verificar-se na situao em que foi este ano
decidido na Assembleia de maro atribuir gratificaes por aplicao de resultados, quer ao
pessoal, quer aos gerentes ou administradores, por aplicao dos resultados de 2013, sem
que isso estivesse previsto no fecho de contas de 2013.
Veja-se o seguinte exemplo:
Uma sociedade atribuiu em Assembleia Geral realizada em 2015 a ttulo de participao nos lucros de
2014 a quantia de 70.000 ao pessoal e 30.000 ao seu SCIO GERENTE, que detm 50% do
capital da sociedade. Uma vez que no era previsvel tal atribuio, no ficou registada em 2014. Em
2015 contabilizou essa importncia em Resultados Transitados.
A remunerao mensal mdia do scio gerente (salrio x 14 / 12) registada a ttulo de remunerao
daquele gerente em 2014, foi de 1.750 .
As consequncias fiscais da situao exposta sero as seguintes:
Perodos
2014
2015
CONTABILIDADE SNC
Descrio/Contas
Valor
Descrio
Campo
Valor
Nada contabilizado (NCRF 28)
----
Nada a considerar
----
----
Pela contabilizao da Ata

da Assembleia geral:
70.000
considerado
gasto fiscal em
2015, desde que
seja colocado
disposio dos
beneficirios at
31.dez.2015
56- Res. transitados

a
23- Pessoal / Scio gerente
+
30.000
NO gasto
contabilstico
nem fiscal
At ao limite do
dobro da
remunerao
mensal auferida
em 2014
3.500
(art. 23.-A n.
70.000
704
Obs.
1.n)
(*)
(*)
Uma vez que se trata do perodo seguinte aquele a que os lucros foram gerados, aquando do preenchimento
desta mod. 22, j se sabe se foram colocados disposio dos beneficirios at 31 de dez. 2015 (art. 23.-A, n. 1.n).
Caso aqueles montantes no tenham sido colocados disposio dos beneficirios at aquela data, no so
considerados para a determinao do lucro tributvel.
77
Os comentrios ao campo 735 (art. 23.-A, n. 1, al. n), devem ser aqui tambm tidos em
conta.
Outra situao passvel de ser includa neste campo tem a ver com a contabilizao dos
custos associados emisso de instrumentos de capial prprio, que, segundo o 19
da NCRF 27, devem ser deduzidos quantia inscrita no respetivo capital prprio. Assim,
esses gastos, no estando registados em contas de gastos, e sendo de reconhecer
fiscalmente, devero ser deduzidos no Q. 07 da mod. 22, por no estarem includos no
resultado lquido.
Variaes patrimoniais negativas (regime transitrio previsto no art. 5, n. s 1, 5 e 6 do

DL 159/2009, de 13/7)
705
Os comentrios relacionados com este campo esto includos no campo 703, com as
necessrias adaptaes.
Em 2009-12-31, a empresa STOCKS, LDA verificou a necessidade de efetuar um ajustamento nos
seus inventrios, tendo em conta o conhecimento dos seguintes dados:
Custo de aquisio dos inventrios: 10.000,00;
Preo de mercado dos inventrios: 9.400,00;
Valor Realizvel Lquido: 8.900,00.
Os procedimentos contabilsticos e fiscais que a empresa deve adotar sero os seguintes:
Contabilisticamente,
1. No exerccio de 2009, ter reconhecido o ajustamento em inventrios no valor de
600,00 ( 10.000,00 - 9.400,00);
2. Em 2010-01-01, no mbito dos movimentos de transio para o SNC, aplica a NCRF
3 e a NCRF 18, reconhecendo novo ajustamento em inventrios no valor de 500,00
( 9.400,00 - 8.900,00), por contrapartida de resultados transitados (conta 56).
Fiscalmente,
1. O ajustamento efetuado em 2009 foi dedutvel para efeitos fiscais em 2009. Quanto
ao ajustamento efetuado em 2010-01-01, no valor de 500,00, dedutvel de acordo
78
com o regime transitrio em 5 perodos, deduzindo no Q. 07, 100,00 em cada ano,

desde que o Valor Realizvel Lquido se mostre bem suportado.
2. O montante a colocar no Q. 07, campo 705, de 100,00 em cada ano (2010 a
2014).
No preenchimento deste campo, ter ainda em ateno o referido relativamente ao campo
754, no tocante a despesas ou encargos plurianuais contabilizados como custo na vigncia
do POC e ainda no aceites fiscalmente (art. 22, al. f) do D.R.25/2009).
Ver a Circular n. 7/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011 a propsito do SNC-Regime
transitrio artigo 5 do Decreto-Lei n. 159/2009 e artigo 22, alnea f) do Dec.
Regulamentar n. 25/2009.
Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes positivas)
706
Alterao do regime fiscal dos contratos de construo (correes negativas)
707
So exemplos de correes a incluir nestes campos, as alteraes decorrentes da aplicao

do critrio da percentagem de acabamento, para as empresas que j adotavam este critrio
com base na Diretriz Contabilstica n. 3/91 e que antes procediam s correes fiscais
exigidas pelo anterior art. 19 do CIRC complementado pela Circular n. 5/90.
Em termos contabilsticos, foi abandonado o mtodo do contrato de construo completado
que estava previsto na Diretriz Contabilstica (DC) n. 3 /91.
Nos termos da NCRF 19, a determinao do resultado tem por regra a percentagem de
acabamento, coincidente agora com as regras fiscais (art. 19 do CIRC).
Com o objetivo de garantir a igualdade de tratamento entre os sujeitos passivos que j
aplicavam o critrio da percentagem de acabamento (Diretriz Contabilstica n. 3/91) e os
que faziam a contabilidade de acordo com o art. 19 do CIRC e Circular 5/90, ficou
estabelecido o mesmo prazo de cinco anos para reverterem as correes fiscais que vinham
efetuando. Este entendimento est vertido na Circular n. 8/2010, da DSIRC, que adiante se
transcreve.
Vejamos um exemplo.
79
Uma empresa de construo que na sua contabilizao tinha adotado a Diretriz Contabilstica DC 3
para determinao dos resultados dos contratos de construo (% de acabamento), apresenta a
seguinte situao em 31 dezembro de 2009: % de faturao 40% e % de acabamento 42%.
Uma vez que j seguia o mtodo da % de acabamento, procedeu na contabilidade ao reconhecimento
do rdito correspondente (conta 72), por contrapartida de acrscimo de proveitos (271), no valor de
40.000, esvaziando assim a produo em curso ainda no faturada no montante de 32.000.
Uma vez que, para efeitos fiscais (mod. 22 de 2009), tinha que obedecer ao art. 19 do CIRC e
Circular 5/90, (utilizando a % menor), procedeu anulao no Q.07 da diferena apurada, ou seja
8.000 (40.000 - 32.000)
Quais os ajustamentos de transio a efetuar e os valores a colocar nos campos 706 e 707 da dec.
mod. 22 do IRC?
Dbito
Crdito
Valor
Uma vez que a empresa j aplicava a DC 3 na elaborao da sua contabilidade, que era
coincidente com o tratamento contabilstico previsto na NCRF 19, no ter que efetuar
qualquer ajustamento contabilstico de transio.
Contudo, atendendo Circular n. 8/2010, da DSIRC a seguir transcrita, e por razes de
igualdade de tratamento entre sujeitos passivos, dever regularizar no Q.07 aquela
diferena relacionada com a transio e fiscalmente relevante (reverso das correes
efetuadas), nos seguintes montantes:
Campos /Perodos
2010
2011
2012
2013
2014
Clculos
A somar 706
8.000
8.000
8.000
8.000
8.000
40.000/5
A subtrair 707
6.400
6.400
6.400
6.400
6.400
32.000/5
SALDO
1.600
1.600
1.600
1.600
1.600
Total
8.000
Naturalmente, os sujeitos passivos que contabilizavam os contratos de construo de acordo

com o art. 19 do CIRC e Circular 5/90, no preenchem estes campos, mas sim os campos
703 e 705 como vimos atrs, juntamente com os outros ajustamentos fiscalmente relevantes
existentes.
No entanto, apesar da aproximao, podem subsistir diferenas na fiscalidade em relao
contabilidade. o caso das perdas esperadas, que na contabilidade so reconhecidas de
imediato como gasto, logo que seja provvel que os gastos do contrato excedam o rdito do
mesmo (NCRF 21-Provises para contratos onerosos), situao que no aceite na fiscalidade.
80
H que continuar a fazer a distino entre contratos de construo (art. 19 do CIRC) e obras
efetuadas por conta prpria e vendidas fracionadamente (art. 18, n. 6).
Veja-se a deciso administrativa 217/10 de 09-03-2010 da DSIRC, que de seguida se
transcreve:
Assunto: Obras efetuadas por conta prpria e vendidas fracionadamente art. 18 do CIRC
1. De acordo com o n. 6 do art. 18 do Cdigo do IRC (alterado, renumerado e republicado
pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho), a determinao dos resultados nas obras
efetuadas por conta prpria vendidas fracionadamente efetuada medida que as fraes
forem sendo concludas e entregues aos adquirentes, ainda que no sejam conhecidos
exatamente os custos totais das mesmas.
2. Interligando esse normativo com o disposto na alnea a) do n. 3 do mesmo artigo,
conclui-se que o rdito das vendas das fraes autnomas se considera realizado:
- Na data da entrega das fraes, ou
- Na data em que se opera a transferncia da propriedade (atravs do contrato de
compra e venda ou documento equivalente), se anterior.
3. Logo, a celebrao de um contrato de promessa de compra e venda no determina, por si
s, o apuramento do rdito da venda, a no ser que a frao autnoma seja entregue ao
cliente.
4. O facto de no terem sido suportados todos os gastos imputveis frao vendida no
justifica que no se apure o rdito da venda, uma vez que o n. 6 do art. 18 refere
expressamente, na sua parte final, ainda que no sejam conhecidos exatamente os custos
totais das mesmas.
5. Alis, o anterior Cdigo tambm no permitia o adiamento da tributao do proveito da
venda de uma frao nos casos em que no tinham sido suportados os custos necessrios
para o seu acabamento.
Permitia-se, sim, que fosse considerado como receita antecipada a parte do proveito
correspondente aos custos estimados que ainda no tinham sido suportados (cf. n. 5 do art.
19, na anterior redao).
6. No novo Cdigo, tal como no anterior, o rdito concorre para a formao do lucro
tributvel logo que se considera realizado. E mantendo-se o pressuposto de que deve existir o
balanceamento dos rdito e dos gastos, ou seja, que os rditos e os gastos relacionados com
a mesma transao devem ser reconhecidos simultaneamente, conclui-se que a quantia
(fiavelmente) estimada correspondente aos gastos ainda no incorridos mas que sejam
imputveis frao vendida (p. ex. uma quota-parte dos gastos com jardins, piscina, etc.)
deve ser considerada na determinao do respetivo resultado tributvel.
As regras do art. 19 do CIRC aplicam-se mesmo que o ciclo de produo ou tempo de

execuo seja inferior a um ano, basta que se prolongue por mais do que um perodo.
Deixa de ser considerado o diferimento de 5% do rdito, como acontecia anteriormente, e
aceitam-se para efeitos fiscais, as provises para garantias a clientes, embora sujeitas aos
limites fiscais previstos no art. 39, n. 1, alnea b) e n. 5 do CIRC.
Tambm no so dedutveis para efeitos fiscais as perdas esperadas eventualmente
contabilizadas e includas no resultado lquido, art. 19, n. 4 do cdigo. Sero reconhecidas
para efeitos fiscais no perodo em que efetivamente ocorrerem.
81
Em 2013, a sociedade Empreitadas e Construes, Lda celebrou um contrato de construo com a
Cmara Municipal para a construo de uma escola. O contrato prev que a construo seja
efetuada durante o perodo de 2 anos, o preo de venda estabelecido com o cliente foi de
900.000,00 e os gastos estimados so de 800.000.
Neste primeiro ano, aquando do encerramento de contas, os custos incorridos ascendiam a
600.000,00 e o montante faturado foi de 630.000.
O rdito e os gastos fiscalmente imputveis ao perodo de tributao 2013 sero:

Rdito do contrato ------------------- 900.000
Gastos do contrato (estimados) -- 800.000
Ano 2013:
Gastos incorridos --------------------- 600.000
Montante faturado ---------------- 630.000 (630.000/900.000=70%) % faturao abandonado
% acabamento = 600.000 / 800.000 = 75% - A vigorar para feitos contabilsticos e fiscais
Gastos do perodo: 800.000 * 75% = 600.000
Rdito do perodo: 900.000 * 75% = 675.000
Lucro fiscal de 2013: 75.000
Como j reconheceu um rdito de 630.000, falta reconhecer mais (675.000-630.000) 45.000

de rdito do perodo, quer para efeitos contabilsticos, quer para efeitos fiscais.
Antes em POC:
% faturao: (630.000 / 900.000) 70%
Custos 560.000 (800.000*70%)
Proveitos 598.500 (630.000-5%)
Lucro Fiscal 38.500
Obras em curso: 40.000
Com o novo mtodo, % acabamento, nunca se verifica valor de produo em curso no

final do perodo de tributao, data do relato.
Em Ts, os movimentos ficaro assim esquematizados:
82
2014
2013
72 Prest. de servios
272 Dev. p/ acrscimos de Rend.
630.000
( Fact. 2013 )
45.000
(31-12-2013)
225.000
45.000
45.000
900.000
21 Clientes
2013
630.000
2014
270.000
900.000
Dada a importncia que teve, no se deixa de referir e transcrever a circular n. 8/2010, da

Direo de Servios do IRC, relativa a este assunto:
Razo das Instrues
Tendo sido suscitadas dvidas quanto ao tratamento fiscal dos contratos de construo face
nova redao do art. 19 do Cdigo do IRC, introduzida pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13
de julho, divulgam-se os seguintes esclarecimentos:
1. At entrada em vigor do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho, que alterou,
renumerou e republicou o Cdigo do IRC, adaptando-o ao novo referencial contabilstico
(nomeadamente o Sistema de Normalizao Contabilstica, aprovado pelo Decreto-Lei n.
158/2009, de 13 de Julho), o apuramento do resultado fiscal em relao s designadas obras
de carter plurianual obedecia ao regime previsto no art. 19. do Cdigo do IRC, regime esse
que veio a ser explicitado atravs da Circular n. 5/90, aprovada por Despacho do Secretrio
de Estado dos Assuntos Fiscais, de 1990-01-17.
2. Tendo por objetivo a adaptao do Cdigo do IRC s normas internacionais de
contabilidade adotadas pela Unio Europeia e ao Sistema de Normalizao Contabilstica
(SNC) e como pressuposto bsico a aproximao entre a contabilidade e a fiscalidade, o
Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho, veio alterar a redao do art. 19., passando o
regime fiscal a institudo a aplicar-se aos designados contratos de construo cujo ciclo de
produo ou tempo de execuo seja superior a um ano.
3. E se, nos termos do art. 17. do Cdigo do IRC, o lucro tributvel tem por base,
designadamente, o resultado lquido do perodo determinado com base na contabilidade e
eventualmente corrigido nos termos do Cdigo, lcito concluir que em tudo o que o Cdigo
no preveja uma regra fiscal prpria, so aplicveis as regras contabilsticas.
Tratamento fiscal nos perodos de tributao que se iniciem em, ou aps, 2010-01-01
4. Portanto, relativamente aos perodos de tributao que se iniciem em, ou aps, 1 de
Janeiro de 2010, o tratamento fiscal dos contratos de construo, na definio dada nos
83
respetivos normativos contabilsticos, em tudo o que no seja contrariado pelo disposto no

Cdigo do IRC (art. 19.), ou noutras disposies que lhes sejam aplicveis, obedece s
regras previstas na Norma Contabilstica e de Relato Financeiro (NCRF) 19 ou na Norma
Internacional de Contabilidade (IAS) 11, consoante o normativo que utilizado pelo sujeito
passivo. Isto sem prejuzo do recurso a regras estabelecidas em legislao especfica para o
respetivo setor de atividade.
Revogao da Circular n. 5/90
5. E porque as alteraes constantes do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho, tiveram
como pressuposto base a convergncia entre a contabilidade e a fiscalidade, a partir do
momento em que este Decreto-Lei se tornou aplicvel, deixou de fazer sentido a manuteno
da Circular n. 5/90 a qual continha vrias regras que afastavam o regime fiscal das obras
de carter plurianual do respetivo regime contabilstico considerando-se, por conseguinte,
revogada.
Sujeitos passivos que contabilizavam de acordo com o artigo 19. e com a Circular n.
5/90
6. Os sujeitos passivos que vinham aplicando na sua contabilidade o tratamento fiscal previsto
no art. 19. do Cdigo do IRC e explicitado na Circular n. 5/90 s obras de carter plurianual
e que, por essa razo, tiveram de proceder a ajustamentos contabilsticos em resultado da
adoo pela primeira vez da NCRF 19 ou da IAS 11, ficam sujeitos aplicao do regime
transitrio previsto no n. 1 ou 5 do art. 5. do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho.
Sujeitos passivos que contabilizavam de acordo com as regras contabilsticas
7. Quanto aos sujeitos passivos que vinham aplicando a Diretriz Contabilstica 3/91 e que
procediam s correes fiscais exigidas pelo art. 19. do CIRC e pela Circular n. 5/90 na
Declarao modelo 22, no podem continuar a efectu-las, dado que se acolheu no Cdigo do
IRC o tratamento contabilstico.
8. Por esse facto e porque deve ser garantida a igualdade de tratamento entre estes sujeitos
passivos e os que aplicavam na sua contabilidade as regras fiscais, aplica-se-lhes o mesmo
prazo (de cinco anos) para reverterem as correes fiscais que vinham efectuando.
Proviso para garantia a clientes
9. A proviso para garantias a clientes prevista na alnea b) do n. 1 do art. 39. do CIRC
passa a ser dedutvel, com o limite estabelecido no n. 5 do mesmo artigo, a partir do perodo
de tributao que se inicie em, ou aps, 1 de Janeiro de 2010.
10. Esta proviso vai constituir uma das parcelas do numerador da frao utilizada para a
determinao da percentagem de acabamento, sendo adicionada aos demais custos
incorridos at data. Por sua vez, no denominador da frao so includos, a par dos demais
custos estimados do contrato, os custos estimados de rectificar e garantir os trabalhos,
incluindo os custos esperados de garantia [cf. (g) do 17 da NCRF 19 e (g) do 17 da IAS
11].
11. Durante o perodo de garantia, a conta da proviso vai sendo debitada por contrapartida
de uma rubrica de meios financeiros ou de contas a pagar, medida que vo sendo incorridos
os dispndios relativamente aos quais foi originalmente reconhecida. O saldo remanescente
que, porventura, existir, constitui rendimento fiscal no perodo de tributao em que se
verificar a recepo definitiva da obra, na parte em quer tenha sido reconhecido como gasto
fiscal.
12. De salientar que, caso os sujeitos passivos, data da transio para os novos normativos
contabilsticos, tenham contabilizado a proviso para garantias a clientes, assumindo que se
tratava de uma alterao de poltica contabilstica (aplicando-a retrospectivamente), a quantia
acumulada registada a dbito de resultados transitados constitui uma variao patrimonial
negativa que no pode concorrer negativamente para a formao do lucro tributvel. Isto
84
porque nos perodos de tributao anteriores a 2010 tal proviso no estava prevista no
Cdigo do IRC.
Gasto associado a perdas esperadas
13. Mantm-se a no dedutibilidade do gasto associado a perdas esperadas previsto nos
normativos contabilsticos.
Data da concluso da obra

14. Por fim, semelhana do estabelecido no Cdigo Civil (Captulo XII Empreitadas) e no
Cdigo dos Contratos Pblicos (Parte III) aprovado pelo Decreto-Lei n. 18/2008, de 29 de
Janeiro e alterado e republicado pelo Decreto-lei n. 278/2009, de 2 de Outubro, entende-se,
tambm para efeitos fiscais, que a data da concluso da obra coincide com a data da
assinatura do auto de recepo provisria, contando-se, desde ento, o prazo de garantia
legalmente estabelecido ou estipulado no contrato. A recepo definitiva, formalizada em
auto, s ocorre findo o perodo de garantia.
Direo-Geral dos Impostos, em 22 de Julho de 2010

O Diretor-Geral,
Jos Antnio de Azevedo Pereira
Refira-se por ltimo que, quando as diferenas resultarem de ajustamentos contabilsticos

decorrentes da adoo pela primeira vez em 2010 dos novos normativos, devem ser
utilizados os campos 703 ou 705, conforme resultem variaes positivas ou negativas,
respetivamente.
85
7.2. CAMPOS A ACRESCER
Matria coletvel / lucro tributvel imputado por sociedades transparentes, ACE ou AEIE
(art. 6)
709
O regime da transparncia fiscal caracterizado pela imputao direta aos scios ou

membros dos resultados tributveis das sociedades a ele sujeitas.
Assim, neste campo devero ser inscritos a matria tributvel ou o prejuzo imputados aos
membros das sociedades transparentes e aos Agrupamentos Complementares de Empresas
(ACE) e Agrupamentos Europeus de Interesse Econmico (AEIE).
Importa realar aqui o porqu da distino entre matria coletvel e lucro tributvel.
Enquanto que nas sociedades transparentes imputada aos seus scios a matria coletvel,
depois de deduzidos os prejuzos de perodos anteriores e que nunca inferior a zero, nos
ACEs e nos AEIEs, ser imputado o lucro ou prejuzo fiscal, nos termos do n. 2 do art. 6 do
CIRC, o qual refere: Os lucros ou prejuzos do exerccio, apurados nos termos deste Cdigo, dos
agrupamentos complementares de empresas e dos agrupamentos europeus de interesse econmico,
com sede ou direo efetiva em territrio portugus, que se constituam e funcionem nos termos
legais, so tambm imputveis diretamente aos respetivos membros, integrando-se no seu
rendimento tributvel.
Quando forem distribudos lucros aos scios que sejam sociedades, estas devem deduzir no
campo 771, os lucros distribudos (quando estes se encontrem includos no resultado
lquido), a fim de evitar a dupla tributao.
Embora no sendo tributadas em IRC, as sociedades abrangidas pelo regime de
transparncia fiscal esto sujeitas ao pagamento das tributaes autnomas, por
determinao do artigo 12 do CIRC, e esto obrigadas ao cumprimento de todas as
obrigaes declarativas, designadamente modelo 22 de IRC e IES/DA com os anexos
aplicveis.
86
710
756
Nos termos do n. 2 do art. 18 do CIRC, As componentes positivas ou negativas consideradas

como respeitando a perodos anteriores s so imputveis ao perodo de tributao quando na data
de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisveis ou
manifestamente desconhecidas.
Assim,
sempre
que
comprovadamente,
tais
gastos
ou
rendimentos
forem
previsveis/estimveis e quantificveis no perodo a que dizem respeito, no concorrero

para a determinao do resultado tributvel de outro perodo.
Pretende-se dar um cumprimento rigoroso periodizao do lucro tributvel, evitando que
haja, para efeitos fiscais, diferimentos no justificados de rendimentos ou gastos.
Refira-se a existncia do Ofcio Circulado n. 14/93, de 23 de novembro, da DGCI, que se
mantm em vigor e segundo o qual, competir aos servios de fiscalizao no mbito de anlise
interna ou externa o controlo da matria coletvel, determinada com base em declarao do
contribuinte, devendo os mesmos, sem prejuzo da penalidade ao caso aplicvel, fazer as correes
adequadas ao resultado lquido do exerccio a que os custos ou proveitos digam respeito, quando, nos
termos do art. 18 do CIRC, no sejam consideradas componentes negativas ou positivas do lucro
tributvel do exerccio da sua contabilizao.
Vendas e prestaes de servios com pagamento diferido: diferena entre a quantia

nominal da contraprestao e o justo valor (art. 18, n. 5)
711
Nos termos da normalizao contabilstica, a mensurao deve ser efetuada pelo justo
valor da retribuio a receber ou a pagar, lquida de descontos comerciais e de quantidade.
Quando o influxo ou exfluxo de dinheiro ou equivalentes de dinheiro for diferido, o justo valor
da retribuio pode ser menor do que a quantia nominal de dinheiro. Neste caso, a diferena
reconhecida como juros.
Caso no seja possvel estimar com fiabilidade o desfecho de uma transao que envolva
uma prestao de servios, deve reconhecer-se o rdito, apenas na medida em que sejam
recuperveis os gastos reconhecidos, o chamado mtodo do lucro nulo.
87
Para efeitos fiscais, mantm-se as regras gerais de reconhecimento, previstas no artigo 18

do CIRC, sendo que, nos termos do n. 5, Os rditos relativos a vendas e a prestaes de
servios, bem como os gastos referentes a inventrios e a fornecimentos e servios externos, so
imputveis ao perodo de tributao a que respeitam pela quantia nominal da contraprestao.
A nova declarao modelo 22, em vez de contemplar no mesmo campo j existente (711) as
situaes do art. 18, n. 5, optou por criar dois novos campos (782 a acrescer e 791 a
deduzir) para distinguir os rditos relativos a vendas e a prestaes de servios, dos gastos
referentes a inventrios e a fornecimentos e servios externos.
Assim, sempre que se verifica um tratamento contabilstico diferente deste, haver que
proceder ao correspondente ajustamento nestes campos.
Refira-se que estes ajustamentos so sempre temporrios, uma vez que implicam nos
perodos seguintes ajustamentos em sentido inverso.

No final do perodo de tributao 2013, a sociedade Prazos vendeu uma mercadoria dos seus
inventrios, a crdito (prazo de 2 anos) sem juros, por 1.000,00.
Sabendo que o justo valor da contraprestao de 990,00 e que nos anos 2014 e 2015
reconheceu o rdito de juros, as consequncias fiscais deste procedimento so as seguintes:
Descrio / Perodo
2013
2014
2015
Rdito contabilstico includo no resultado lquido do perodo
990
4,5
5,5
Quantia nominal da contraprestao (art. 18, n. 5 do CIRC)
1.000
-----
-----
Acresce Q.07 Campo 711
10
-----
-----
Deduz Q.07 Campo 757
----
4,5
5,5
Obs.: No clculo do rdito de juros, no foi tida em conta qualquer taxa de juro, tendo-se ficcionado valores
para os dois perodos.
88
Lanamentos em T da Venda: (Taxa de juro ficcionada)

71 Vendas
21 Clientes
28.2 -Diferimentos
Ano 2013
990
1.000
79.1 Juros
10
28.2 -Diferimentos
Ano 2014
4,5
79.1 Juros
4,5
28.2 -Diferimentos
Ano 2015
5,5
5,5
Lanamentos em T dos Impostos Diferidos: (Taxa de 25% de IRC ficcionada)

274 Imp.diferidos
8122 Imp. diferido
Ano 2013
2,5
2,5
274 Imp.diferidos
8122 Imp. diferido
Ano 2014
1,125
274 Imp.diferidos
1,125
8122 Imp. diferido
Ano 2015
1,375
1,375
Questo:
A norma interpretativa IFRIC 13 (International Financial Reporting Interpretations Committee)
prev que, nos programas de fidelizao de clientes (por ex. pontos atribudos ao cliente que
lhe vo permitir receber, no futuro, produtos gratuitos ou com desconto) o rdito
correspondente quantia dos pontos possa ser diferido.
Anteriormente, o montante desses pontos era reconhecido contabilisticamente atravs de
uma proviso.
Esse diferimento no aceite fiscalmente, pelo entendimento da Administrao Fiscal,
divulgado atravs da Deciso Administrativa 2010 000101 de 19-02-2010 da DSIRC, que se
transcreve:
89
Decises Administrativas
2010 000101 Data: 10-02-2010 Origem: DSIRC
Assunto: CIRC Art. 18 do CIRC - Efeitos da adoo da IFRIC 13 - Programa de
Fidelizao de Clientes: Desreconhecimento de proviso e reconhecimento de rdito diferido.
Processo: 2010 000101, com Despacho de 2010-02-02, do Diretor Geral
Contedo:
Na sequncia do tratamento contabilstico consensual a que refere a Interpretao
IFRIC 13 Programa de Fidelizao de Clientes, aplicvel aos sujeitos passivos j no
exerccio de 2009 por fora da hierarquia definida no ponto 13. da Diretriz Contabilstica n. 18
- Objetivos das demonstraes financeiras e princpios contabilsticos geralmente aceites,
revista em 2005, a requerente viu-se obrigada a alterar, nesse exerccio, a poltica
contabilstica relativa ao reconhecimento da obrigao de proporcionar produtos ou servios
gratuitos ou com desconto a ttulo dos programas de fidelizao de clientes decorrente da
atribuio de Pontos, aquando da venda de um bem ou servio.
A alterao da poltica contabilstica determinou que a Proviso para Pontos que havia
constitudo que no era aceite fiscalmente, fosse desreconhecida, por crdito de Resultados
Transitados.
E como a alterao da poltica devia ser aplicada retrospectivamente, procedeu-se reverso
dos proveitos reconhecidos em perodos anteriores, na parte da componente separadamente
identificvel, correspondente totalidade dos Pontos atribudos e ainda no resgatados at
data, implicando o reconhecimento de um proveito/rdito diferido por contrapartida de um
dbito de Resultados Transitados.
Portanto, estes movimentos geraram, por um lado, uma variao patrimonial positiva e, por
outro lado, uma variao patrimonial negativa.
Nos perodos de tributao futuros, uma parte do rdito das prestaes de servios
imputada aos crditos de prmio (no valor correspondente ao gasto futuro estimado para o
fornecimento dos prmios gasto mdio por ponto multiplicado pela probabilidade
correspondente percentagem de utilizao histrica), sendo a mesma diferida at ao
momento em que o cliente resgata os Pontos por si acumulados, trocando-os por
determinados produtos ou servios ou, caso o cliente no resgate os Pontos, at ao
respetivo prazo de validade.
Tendo a alterao da poltica contabilstica influncia na determinao do lucro tributvel
respeitante ao exerccio de 2009 e aos perodos de tributao seguintes, h que analisar o
respetivo enquadramento tributrio luz do Cdigo do IRC, com a redao anterior que lhe
foi dada pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de Julho e tambm luz do Cdigo do IRC com
a redao e numerao vigente. Assim, temos:
Embora de natureza contabilstica diferente, os efeitos que um proveito/rdito diferido provoca
na determinao do lucro tributvel so, em tudo, semelhantes aos provocados por um
custo/gasto ou por uma variao patrimonial negativa. De facto, qualquer um deles constitui
uma componente negativa do lucro tributvel.
Logo, a aceitao fiscal do diferimento de um proveito/rdito vai depender da verificao das
condies impostas aos custos/gastos pelo n. 1 do art. 23 do CIRC e s condies impostas
s variaes patrimoniais negativas pelo n. 1 do art. 24 conjugado com o n. 1 do art. 23 do
mesmo diploma.
Ora, de acordo com o n. 1 do art. 23 do CIRC, so considerados custos/gastos os que
comprovadamente sejam indispensveis para a realizao dos proveitos/ rendimentos sujeitos
a imposto ou para a manuteno da fonte produtora.
Como consequncia da comprovao da indispensabilidade dos custos/gastos exigida por
este normativo, os custos/gastos que um sujeito passivo previa(v) que iria(vai) suportar mas
que ainda no suportou [por exemplo, os relacionados com responsabilidades cuja natureza
estivesse (esteja) claramente definida e que data do balano fossem (sejam) de ocorrncia
provvel ou certa, mas incertas quanto ao seu valor ou data de ocorrncia, os quais, no
mbito do POC (e tambm no mbito do SNC e das NIC), eram (so) contabilizados em
contas do passivo, mereceram e vm merecendo uma ateno especial do legislador.
90
Da que, por exemplo, as provises para serem fiscalmente aceites, tenham de estar
expressamente previstas no Cdigo.
Como a designada Proviso para Pontos constituda peto sujeito passivo no estava
expressamente prevista no Cdigo, tinha de ser anualmente corrigida para efeitos de
determinao do lucro tributvel.
Embora a politica de concesso de Pontos se traduza (tal como acontecia no passado)
numa obrigao assumida pela requerente de, em resultado dos servios prestados aos seus
clientes, atribuir-lhes bens ou servios gratuitos ou com desconto no futuro, nas condies
previamente estabelecidas e por eles conhecidas, obrigao essa que s se vem a concretizar
se os clientes utilizarem os Pontos antes de expirado o respetivo prazo de validade, o
respetivo organismo internacional de normalizao contabilstica, atravs da Interpretao
IFRIC 13, chegou a consenso que, entre refletir contabilisticamente essa responsabilidade
como proviso ou como redito diferido, era mais correcto reconhec-la como rdito diferido.
No entanto, para efeitos fiscais, os pressupostos associados ao reconhecimento da
responsabilidade por via da proviso ou do proveito/rdito diferido so os mesmos.
Com efeito, o diferimento do rdito vai implicar o adiamento da tributao de um rdito
fiscalmente j realizado, uma vez que como refere a prpria IFRIC 13, no seu ponto 5., o que
imputado aos crditos de prmio uma parcela do justo valor da importncia recebida ou a
receber relativamente venda inicial.
E embora o diferimento seja feito na parte da componente separadamente identificvel,
dificilmente podemos considerar que a parcela do proveito/rdito diferido separadamente
identificvel, uma vez que no corresponde a um servio que v ser obrigatoriamente
prestado ou a um produto que v ser obrigatoriamente cedido, gratuitamente ou com
desconto, porque haver, seguramente, muitos clientes que no resgatam os Pontos e os
deixam caducar.
Portanto, ao diferir uma parcela do montante faturado aos clientes est a ser diminuda a
quantia de um rdito que, correspondendo prestao de servios inicial, se considera j
realizado nos termos da alnea b) do n. 3 do art. 18 do CIRC.
E porque esse diferimento no comprovadamente indispensvel para a realizao dos
rendimentos sujeitos a imposto ou para a manuteno da fonte produtora, conclumos que,
para efeitos fiscais, a quantia do servio de prestado pela requerente - e que d direito aos
Pontos - tem de ser objeto de tributao, na ntegra, quando esse servio prestado aos
clientes, ou seja, quando, nos termos da alnea b) do n. 3 do art. 18 do CIRC, o rdito
relativo a essa prestao de servios se considera realizado, no se permitindo o adiamento
da tributao da parcela que, na sequncia da aplicao da Interpretao IFRIC 13 Programa de Fidelizao de Clientes, tenha de ser imputada aos crditos de prmios atravs
do diferimento do rdito.
Nestes termos e admitindo que a alterao de poltica contabilstica em causa ocorreu, de
facto, em 2009, temos:
i)
A variao patrimonial positiva decorrente do desreconhecimento da Proviso para

Pontos por alterao da poltica contabilstica no concorre para a formao do lucro
tributvel relativo a 2009, dado que a constituio e reforos dessa proviso tambm
no concorreram negativamente para a formao do respetivo lucro tributvel;
ii)
A variao patrimonial negativa originada pela aplicao retrospectiva da nova poltica

contabilstica traduzida na reverso dos proveitos reconhecidos em perodos
anteriores e que agora vo constituir um proveito/rdito diferido no fiscalmente
dedutvel em 2009, dado que o adiamento da tributao de um rdito diferido mas j
realizado nos termos da alnea b) do n. 3 do art. 18 do CIRC, semelhana da
Proviso para Pontos at aqui constituda, no tem acolhimento no Cdigo do IRC;
iii)
Por ltimo e pelas razes descritas em i), o rdito que, por fora da Interpretao
IFRIC 13, for reconhecido como rdito diferido nos perodos de tributao seguintes
tem de ser acrescido para efeitos determinao do lucro tributvel.
91
Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial e do mtodo de

consolidao proporcional no caso de empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos
passivos de IRC (art. 18, n. 8)
712
758
Estes campos destinam-se a corrigir os gastos ou rendimentos decorrentes da utilizao do

mtodo da equivalncia patrimonial, sempre que este mtodo usado aquando do registo na
contabilidade dos efeitos das participaes noutras entidades. Para efeitos fiscais, os
rendimentos provenientes dos lucros distribudos tero que ser imputados ao perodo de
tributao em que se adquire o direito aos mesmos, conforme expressamente define o n. 8
deste art. 18, Os rendimentos e gastos, assim como quaisquer outras variaes patrimoniais,
relevados em consequncia da utilizao do mtodo da equivalncia patrimonial ou, no caso de
empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC, do mtodo de consolidao
proporcional, no concorrem para a determinao do lucro tributvel, devendo os rendimentos
provenientes dos lucros distribudos ser imputados ao perodo de tributao em que se adquire o
direito aos mesmos.
Assim, os lucros obtidos de outras entidades so considerados para efeitos fiscais, no

perodo em que se verificar a sua atribuio e no no perodo em que reconhecido
contabilisticamente o montante correspondente quota-parte no resultado da participada.
Do mesmo modo, a partir de 2014, com a nova redao deste n. 8 que passou a contemplar
tambm fiscalmente o mtodo da consolidao proporcional no caso de empreendimentos
conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC, tambm haver que proceder
correspondente correo fiscal neste mesmo campo, uma vez que, independentemente do
mtodo utilizado, os lucros atribudos so considerados como rendimentos no perodo em
que se verifica o direito (deliberao) aos mesmos.
A sociedade INVESTIDORA LDA detm uma participao de 20% na sociedade PARTICIPADA
LDA.
Aquando do encerramento das contas de 2014 da sociedade PARTICIPADA LDA o seu resultado
lquido apurado foi de 10.000,00.
Em maro seguinte, foi deliberada a distribuio dos lucros aos scios, no montante de 8.000,00.
As duas sociedades referidas cumprem os requisitos do n. 1 do artigo 51 do CIRC (Eliminao da
dupla tributao econmica de lucros e reservas distribudos).
Qual o tratamento contabilstico e fiscal?
92
Perodos
CONTABILIDADE SNC
Descrio/Contas
Clculos
Valor
Descrio
Campo
Valor
2.000,00
Anulao do efeito
do mt. eq.
patrimonial.
758
2.000,00
20%x10.000
712
1.600,00
20%x8.000
771
1.600,00
20%x8.000
Reconhecimento do
rendimento correspondente
quota-parte do resultado
41-Investimentos financeiros
2014
a
Deduz no Q. 07
785- Rendimentos e ganhos
Tributao do
resultado obtido
pela participao
Reconhecimento da
deliberao de distribuio
dos lucros aos scios
2015
264-Resultados atribudos
Acresce no Q.07
1.600,00
Eliminao da
dupla tributao
econ. - art. 51.
41-Investimentos financeiros
Deduz no Q.07
Ajustamentos no dedutveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18, n. 9)
713
Nos termos do n. 9 do artigo 18 do CIRC, Os ajustamentos decorrentes da aplicao do justo

valor no concorrem para a formao do lucro tributvel, sendo imputados como rendimentos ou
gastos no perodo de tributao em que os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam
alienados, exercidos, extintos ou liquidados, exceto quando:
a) Respeitem a instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor atravs de resultados,
desde que, tratando-se de instrumentos de capital prprio, tenham um preo formado num
mercado regulamentado e o sujeito passivo no detenha, direta ou indiretamente, uma
participao no capital igual ou superior a 5% do respetivo capital social; ou
b) Tal se encontre expressamente previsto neste Cdigo.
Quanto ao clculo do nvel percentual de participao indireta no capital, qando esta for
indireta, realizado segundo os critrios previstos no n. 2 do artigo 483 do Cdigo das
Sociedades Comerciais (n. 10 do mesmo artigo 18).
Podemos portanto concluir, que o modelo do justo valor no , por regra, aceite para efeitos
fiscais, com as excees:
Instrumentos financeiros reconhecidos pelo justo valor atravs de resultados, desde que:
93
Tenham um preo formado no mercado regulamentado (Bolsa);
A entidade detenha direta ou indiretamente participao inferior a 5%.
Ativos biolgicos consumveis que no sejam exploraes silvcolas plurianuais (art.s

20,n. 1, g) e 23, n. 2,k)).
Instrumentos financeiros derivados (art. 49) (a tratar nos campos 743 e 770).
Na sequncia do tratamento contabilstico preconizado para estes ativos (NCRF 27), em que
se prev o justo valor atravs de resultados, foi aditado o n. 2 ao artigo 32 do Cdigo das
Sociedades Comerciais (Limite da distribuio de bens aos scios), segundo o qual:
Os incrementos decorrentes da aplicao do justo valor atravs de componentes do capital
prprio, incluindo os da sua aplicao atravs do resultado lquido do exerccio, apenas
relevam para poderem ser distribudos aos scios bens da sociedade, a que se refere o
nmero anterior, quando os elementos ou direitos que lhes deram origem sejam alienados,
exercidos, extintos, liquidados ou, tambm quando se verifique o seu uso, no caso de ativos
fixos tangveis e intangveis,
evitando que sejam distribudos dividendos, gerados por aplicao do justo valor, antes da
realizao desses montantes.
Assim, se os ajustamentos forem reconhecidos em resultados, sero corrigidos fiscalmente
neste campo 713 se negativos, ou eventualmente no campo 759 se forem positivos.
Se os ajustamentos forem reconhecidos no capital prprio como o caso dos Ativos
Financeiros Disponveis para Venda (IAS 39 / NCFR 27), naturalmente no h lugar a
correes no Quadro 07.
EXEMPLO PRTICO N. 12
Uma entidade adotou o modelo do justo valor para a mensurao das suas propriedades de
investimento (NCRF 11).
Em 31 de Dezembro do ano N, reconheceu as seguintes variaes do seu valor:
Propriedade A: Uma variao negativa (perda de valor), no montante de 15.000,00;
Propriedade B: Uma variao positiva do seu valor no montante de 8.000,00.
Quais os acertos a efetuar no Q.07 da declarao modelo 22 do perodo N?
94
Propriedade
CONTABILIDADE - SNC
Descrio/Contas
Valor
Reconhecimento da perda
de justo valor:
Prop. A
663- Em prop. investimento
15.000,00

Descrio
Campo
Valor
713
15.000,00
Reduo do justo
valor no
dedutvel
Acresce no Q.07
Obs.
a
Art.18, n.
9
42- Propried. Investimento

Reconhecimento do
aumento do justo valor:
Prop. B
42- Propried. Investimento
8.000,00
Aumento do
justo valor no
considerado no
lucro tributvel
Deduz no Q.07
CIRC.
759
8.000,00
773- Em prop. investimento
Refira-se que em 2014, com a redao conferida ao n. 2 do aditado art. 45.-A, O custo de
aquisio, as grandes reparaes e beneficiaes e as benfeitorias das propriedades de
investimento que sejam subsequentemente mensuradas ao justo valor aceite como gasto para
efeitos fiscais, em partes iguais, durante o perodo de vida til que se deduz da quota mnima de
depreciao que seria fiscalmente aceite caso esse ativo permanecesse reconhecido ao custo de
aquisio.
Natulamente que o reconhecimento fiscal desse gasto feito na modelo 22, a deduzir no
campo 792, como veremos.
Pagamentos com base em aes (art. 18, n. 11)
714
760
No termos do n. 11 do artigo 18, Os pagamentos com base em Aes, efetuados aos

trabalhadores e membros dos rgos estatutrios, em razo da prestao de trabalho ou de exerccio
de cargo ou funo, concorrem para a formao do lucro tributvel do perodo de tributao em que
os respetivos direitos ou opes sejam exercidos, pelas quantias liquidadas ou, se aplicvel, pela
diferena entre o valor dos instrumentos de capital prprio atribudos e o respetivo preo de exerccio
pago1 e no do perodo em que o servio prestado, conforme reconhecido
contabilisticamente (NCRF 28).

Verifica-se assim, para efeitos fiscais, que deve ser coincidente o perodo em que se verifica
o gasto para IRC e o rendimento sujeito a IRS para o beneficirio.
Sublinhado no includo no texto original
95
Ter tambm em ateno as obrigaes decorrentes do disposto no n. 9 do art. 119. do

CIRS.
Ver quadros resumo no ponto 1.1 deste caderno.
Gastos de benefcios de cessao de emprego, benefcios de reforma e outros benefcios

ps emprego ou a longo prazo dos empregados (art. 18, n. 12)
Tal como no caso anterior, por regra o gasto s considerado para efeitos de apuramento
do resultado tributvel em IRC, no perodo em que as importncias so pagas ou colocadas
disposio dos respetivos beneficirios, exceto as situaes abrangidas pelo art. 43
Realizaes de utilidade social, conforme expressamente refere o n. 12 do art. 18
Periodizao do lucro tributvel:
Exceto quando estejam abrangidos pelo disposto no artigo 43, os gastos relativos a
benefcios de cessao de emprego, benefcios de reforma e outros benefcios ps emprego
ou a longo prazo dos empregados que no sejam considerados rendimentos de trabalho
dependente, nos termos da primeira parte do n. 3) da alnea b) do n. 3 do artigo 2 do
Cdigo do IRS, so imputveis ao perodo de tributao em que as importncias sejam pagas
ou colocadas disposio dos respetivos beneficirios.
Naturalmente que, sendo os gastos fiscalmente aceites no perodo em que as importncias

so pagas ou colocadas disposio dos beneficirios, sero nesse perodo deduzidas no
campo 761 se no includas no resultado lquido desse perodo.
Ver quadros resumo no ponto 1.1 deste caderno.
Despesas no documentados (art. 23-A, n. 1, al.b))
716
Todos os gastos no documentados que estejam a influenciar o resultado lquido do

perodo, devem ser acrescidos neste campo.
96
Caem neste conceito os registos contabilsticos em relao aos quais no existe prova
documental, nem revelada a sua natureza, a origem, a finalidade, ou os destinatrios.
Estes gastos no documentados, diferentemente dos encargos no devidamente
documentados, esto sujeitos a tributao autnoma, conforme expressamente determina o
n. 1 do artigo 88 do cdigo, como veremos adiante.
De referir que os vales de refeio podem, nas circunstncias previstas no art. 126 do CIRS
(Entidades emitentes e utilizadoras dos vales de refeio), ser considerados despesas no
documentadas, se verificada a circunstncia prevista no n. 5 desse artigo que refere
expressamente: A diferena entre os montantes dos vales de refeio adquiridos e dos atribudos,
registados nos termos dos nmeros anteriores, deduzida do valor correspondente aos vales que se
mantenham na posse da entidade adquirente, fica sujeita ao regime das despesas confidenciais ou
no documentadas.
Ver mais comentrios no campo 731 (Encargos no devidamente documentados).
Gastos suportados com a transmisso onerosa de partes de capital (ex.art. 23, n.s 3, 4
e 1. parte do n. 5)
717
Os gastos suportados com a transmisso onerosa de partes de capital tm em 2014 um

tratamento fiscal diferente do previsto em perodos anteriores. Os atuais n.s 3, 4 e 5 do art.
23. do CIRC, nada tm a ver com transmisso onerosa de partes de capital, pelo que este
campo apenas ser de utilizar se a declarao a preencher se reportar a perodos anteriores
a 2014, sendo os comentrios e exemplos correspondentes encontrados no caderno
reportado ao perodo de tributao 2013.
Assim, as perdas suportados em 2014 e no dedutveis, relativas a instrumentos de capital
prprio, assim como gastos suportados com a transmisso onerosa de instrumentos de
capital prprio de entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal priveligiado (art. 23.A, n. 2 e 3), encontra-se agora num campo novo 786, remetendo-se para esse campo os
correspondentes comentrios.
97
Perdas por imparidade em inventrios para alm dos limites legais (art. 28) e em
crditos no fiscalmente dedutveis ou para alm dos limites legais (art.s 28.-A a 28.-C)
718
A - INVENTRIOS
Apesar de haver grande proximidade entre o tratamento contabilstico preconizado pela
NCRF 18 e pela legislao fiscal CIRC, na medida em que ambas as normas referem que a
mensurao dos inventrios deve ser efetuada ao menor dos seguintes valores:
Custo ou
Valor realizvel lquido (VRL), sendo este igual ao preo de venda estimado deduzido
dos custos necessrios de acabamento e venda,
pode haver necessidade de acrescer neste campo algum excedente no aceite fiscalmente,
uma vez que os mtodos a utilizar e o conceito de VRL, designadamente o conceito de preo
de venda estimado:
Preo de venda os constantes de elementos oficiais, ou
ltimo preo que em condies normais tenha sido praticado pelo sujeito passivo, ou
Preo que, no termo do perodo de tributao, for corrente no mercado, desde que seja
considerado idneo ou de controlo inequvoco,
esto delimitados pelo art. 26 do CIRC, que se transcreve:

1 - Para efeitos da determinao do lucro tributvel, os rendimentos e gastos dos inventrios
so os que resultam da aplicao de mtodos que utilizem:
a) Custos de aquisio ou de produo,
b) Custos padres apurados de acordo com tcnicas contabilsticas adequadas;
c) Preos de venda deduzidos da margem normal de lucro;
d) Preos de venda dos produtos colhidos de ativos biolgicos no momento da
colheita, deduzidos dos custos estimados no ponto de venda, excluindo os de
transporte e outros necessrios para colocar os produtos no mercado.
2 - Podem ser includos no custo de aquisio ou de produo os custos de emprstimos
obtidos, bem como outros gastos que lhes sejam diretamente atribuveis de acordo com a
normalizao contabilstica especificamente aplicvel.
3 - Sempre que a utilizao de custos padres conduza a desvios significativos, a Autoridade
Tributria e Aduaneira pode efetuar as correes adequadas, tendo em conta o campo de
aplicao dos mesmos, o montante das vendas e dos inventrios finais e o grau de rotao
dos inventrios.
4 - Consideram-se preos de venda os constantes de elementos oficiais ou os ltimos que em
condies normais tenham sido praticados pelo sujeito passivo ou ainda os que, no termo do
perodo de tributao, forem correntes no mercado, desde que sejam considerados idneos
ou de controlo inequvoco.
5 - O mtodo referido na alnea c) do n. 1 s aceite nos sectores de actividade em que o
clculo do custo de aquisio ou de produo se torne excessivamente oneroso ou no possa
98
ser apurado com razovel rigor, podendo a margem normal de lucro, nos casos de no ser
facilmente determinvel, ser substituda por uma deduo no superior a 20% do preo de
venda.
6 - A utilizao de critrios de mensurao diferentes dos previstos no n. 1 depende de
autorizao da Autoridade Tributria e Aduaneira, a qual deve ser solicitada at ao termo do
perodo de tributao, atravs de requerimento em que se indiquem os critrios a adotar e as
razes que os justificam.
Esquematicamente:
Conforme se verifica, o cdigo do IRC impe limitaes aceitao dos ajustamentos em

inventrios.
No tocante aos ajustamentos, nos termos do artigo 28 do Cdigo do IRC, s so dedutveis
os ajustamentos em inventrios em determinadas condies.
So dedutveis as perdas por imparidade em inventrios reconhecidas no mesmo perodo
de tributao ou em perodos de tributao anteriores, at ao limite da diferena entre o custo de
aquisio ou de produo dos inventrios e o respetivo valor realizvel lquido referido data do
balano, quando este for inferior quele., sendo que, entende-se por valor realizvel lquido o
preo de venda estimado no decurso normal da actividade do sujeito passivo nos termos do n. 4 do
artigo 26., deduzido dos custos necessrios de acabamento e venda.
Naturalmente que a reverso, parcial ou total, das perdas por imparidades anteriormente
aceites, concorre para a formao do lucro tributvel.
A dificuldade, quer para as empresas e empresrios, quer para a autoridade tributria, em

saber, em determinado momento, qual a prova vlida quanto aos verdadeiros preos de
mercado, sendo certo que sempre mais fcil posteriori, do que no momento do
reconhecimento do ajustamento.
99

A sociedade COMERCIAL, LDA adquiriu em 2014 um lote de mercadoria por 100.000,00. Em
dezembro do mesmo ano vendeu metade dessa mercadoria, em condies normais de mercado, pelo
preo de 49.500,00 e suportou custos de venda de 500,00.
Aquando do encerramento de contas reportado a 31 de dezembro de 2014, considerou que o preo de
venda da mercadoria remanescente, seria de 48.500,00 e os custos estimados de venda seriam
500,00.
Tendo contabilisticamente decidido fazer o respetivo reconhecimento.
CONTABILIDADE SNC
Perodo
Descrio/Contas
Valor

Descrio
Campo
Valor
Reconhecimento da perda por

imparidade em inventrios:
50.000-
a
329- Mercadorias Perdas
(49.500-
Em termos fiscais
Art. 26 n. 4 e
652-Perdas em inventrios
2014
Clculos
2.000,00
28 n. 2 CIRC.
500)
718
1.000,00
= 1.000
Acresce no Q.07
(50.000-(48.500-500)) =
2.000,00
(2.000 1.000)

A sociedade CONTENDAS, LDA possui nos seus inventrios de 31 de dezembro de 2014 um lote de
mercadorias que lhe custou 100.000 e que j constava do inventrio inicial (final de 2013).
Durante 2014 comprou outras mercadorias por 200.000 tendo estas sido todas vendidas no
perodo.
Aquando do encerramento de contas reportado a 31 de dezembro de 2014, considerou e justificou
que o VRL (valor realizvel lquido) do inventrio inicial seria de 85.000 e no 100.000, tendo
decidido fazer o respetivo reconhecimento.
100
CONTABILIDADE
FISCALIDADE
Pelo registo perda por imparidade
Dbito
652 Perda por imparidade em inventrios
15.000
329 Perdas por imparidade acumuladas
Pelo apuramento do C.M.V.
Crdito
Nada a corrigir
15.000
Dbito
100.000
200.000
61 Custo mercadoria vendida

31 Compras
Crdito
15.000
85.000
200.000
329 Perdas por imparidade acumuladas
15.000
32 - Mercadorias
85.000
Nada a corrigir
100.000
No h nenhum acerto fiscal a efetuar em 2014, uma vez que se consideram cumpridos os art.s
26 e 28 do CIRC;
As mercadorias que vinham do inventrio final de 2012 com o valor de 100.000, ficam no
inventrio inicial de 2015 com o valor 85.000.

Uma entidade que se dedica construo de casas para venda apresenta a seguinte situao,
relativamente a um empreendimento de 10 moradias unifamiliares todas iguais, iniciado em 2012:
Perodo
(ano)
Gastos TOTAIS
Gastos diretamente
imputveis (extracontab.)
Custo OBRA
acumulado
Outros gastos no
imputveis
561.700
561.700
8.300
2012
da entidade
570.000
2013
800.000
777.000
1.338.700
23.000
2014
200.000
161.300
1.500.000
38.700
SOMA
1.570.000
1.500.000
---------
70.000
Em junho de 2014 termina o empreendimento;

Em outubro de 2014, vende 5 moradias por 745.000 (149.000 cada uma);
Em dezembro de 2014 fez testes de imparidade e registou uma perda no montante de 5.000
CONTABILIZAO E ENQUADRAMENTO FISCAL:
101
At concluso da obra:
36 / 34 Produtos e
em curso / Acabados
73 Variao
inventrios produo
561.700
561.700
(1)
(2)
(1)
2012
561.700
2013
81 - Resultados
1.338.700
561.700
561.700 (3)
1.338.700
(4)
(3)
777.000 (5)
(4)
2014
Per.
(7)
1.338.700
1.338.700
(7)
1.500.000
(6)
(6)
1.500.000
Out
.
570.000
800.000
Balano
561.700 (2)
Conta 36 =
- 8.300
561.700
777.000 (5)
Conta 36 =
1.338.700
- 23.000
At junho C/ 34 =
1.500.000
750.000 (9)
750.000
Aquando da venda e perda por imparidade:

34 P. acabados
Per.
71 Vendas
34.9 P. imp. Ac.

Out.
750.000
745.000 (8)
2014
(9)
por CL/DO (8)
Dez.
5.000 (9)
65 Perdas
Imp.
81 Res.
Balano
Obs
Prejuzo de
5.000 nas
vendidas
5.000 (9)
5.000
745.000
(*)
745.000
200.000
2014
Prejuzo de
5.000 nas
que ficam
588.700
(*) 150.000-149.000 = 1.000 x 5 moradias em inventrio em 31/12/2013 = 5.000
C/34 =
- 48.700
O ajustamento em inventrios aceite fiscalmente porque d cumprimento ao estipulado no

n. 1 do art. 28 do CIRC, atrs descrito.
Uma vez que o valor realizvel lquido (VRL) inferior ao custo, dever ser aquele o valor a
considerar para testes de imparidade, sendo o VRL igual ao preo de venda estimado
deduzido dos custos necessrios de acabamento e venda. O preo de venda estimado
encontra-se definido no n. 4 do art. 26 do CIRC como:
Preo de venda constante de elementos oficiais, ou
O ltimo preo que em condies normais tenha sido praticado pelo sujeito passivo, ou
Preo que, no termo do perodo de tributao, for corrente no mercado, desde que seja
considerado idneo ou de controlo inequvoco.
102
Assim, foi dado cumprimento s normas contabilsticas e fiscais no havendo nenhuma

correo fiscal a efetuar, uma vez que a perda por imparidade registada e considerada na
determinao do lucro tributvel teve em conta o ltimo preo que em condies normais foi
praticado pelo sujeito passivo.
Naturalmente que o valor de venda das moradias a considerar para efeitos fiscais, ficar
condicionado ao valor patrimonial tributrio definitivo (VPT) que servir de base liquidao
do IMT, ou que serviria no caso de no haver lugar liquidao daquele imposto.
EXEMPLO PRTICO N. 15.1
103
Sistemas de inventrio:
a) Intermitente ou peridico, para quem pretender apenas apurar o custo das
mercadorias vendidas e das matrias consumidas e o valor dos inventrios no FINAL
do perodo;
b) Permanente, se o objetivo for o conhecimento a qualquer momento do valor dos
inventrios detidos e do custo das mercadorias vendidas.
Para as entidades que apliquem o SNC ou as Normas Internacionais e ultrapassem dois dos
trs limites indicados no n. 2 do artigo 262. do CSC (total do balano 1.500.000, vendas
lquidas e outros proveitos 3.000.000 e 50 trabalhadores), OBRIGATRIO o sistema de
inventrio permanente (art. 12. do Dec.Lei 158/2009, que aprovou o SNC).
B PERDAS POR IMPARIDADE EM DVIDAS A RECEBER E EM CRDITOS

Para efeitos fiscais, as condies de aceitao das perdas por imparidade em dvidas a
receber e em crditos foram divididas em dois artigos, art. 28.-A e 28.-C, respetivamente.
Para efeitos fiscais, podem ser consideradas as seguintes dvidas a receber (art. 28.-A),
quando contabilizadas no mesmo perodo de tributao ou em perodos de tributao
anteriores:
a) As relacionadas com crditos resultantes da atividade normal, incluindo os juros
pelo atraso no cumprimento de obrigao, que, no fim do perodo de tributao,
possam ser considerados de cobrana duvidosa e sejam evidenciados como tal na
contabilidade;
b) As relativas a recibos por cobrar reconhecidas pelas empresas de seguros.
Do mesmo modo so tambm consideradas fiscalmente as perdas por imparidade e outras

correes de valor, quando constitudas obrigatoriamente, por fora de normas emanadas
pelo Banco de Portugal, de carter genrico e abstrato, pelas entidades sujeitas sua
superviso e pelas sucursais em Portugal de instituies de crdito e outras instituies
financeiras com sede em outro Estado membro da Unio Europeia, destinadas cobertura
de risco especfico de crdito e de risco-pas e para menos-valias de ttulos e de outras
aplicaes.
Naturalmente que, quando no devam subsistir, por deixarem de se verificar as condies
objetivas que as determinaram, consideram-se componentes positivas do lucro tributvel do
respetivo perodo de tributao.
104
Verifica-se assim, que apenas so aceites as perdas por imparidade de crditos, com
referncia ao fim do perodo de tributao e que preencham simultaneamente trs requisitos:
Respeitem a crditos resultantes da atividade normal;
O risco de incobrabilidade se considere justificado;
Estejam evidenciados na contabilidade como crditos de cobrana duvidosa.
Quanto ao que deve ser considerado atividade normal, por vezes existem dvidas sobre se
determinado crdito deve, ou no, ser considerado resultante da atividade normal.
Sempre que se verificar a incluso neste campo de valores reconhecidos no resultado
contabilstico do perodo no aceites para efeitos fiscais, a AT permite que, nesses casos,
medida que forem sendo fiscalmente aceites valores superiores, no aceites nos perodos
em que foram reconhecidos na contabilidade, o sejam posteriormente, mediante a deduo
no quadro 07 da declarao modelo 22, campo 781. Trata-se, mais uma vez, de uma
diferena temporria, cujo efeito fiscal acaba por ser anulado em perodos fiscais
posteriores.
Nos casos inversos, em que no tenham sido reconhecidas perdas por imparidade, ou
ajustamentos at aos limites que seriam fiscalmente aceites, nada impede que o sejam mais
tarde, sem prejuzo de a AT poder proceder s correes que entender adequadas, quando
fundamentadamente demonstrar que tal procedimento visou apenas inteno de evaso
fiscal. neste sentido que aponta o Oficio n. 2248 da Direo de Servios do IRC, de 19 de
janeiro de 1998 e que manter atualidade.
J quanto aos crditos considerados de cobrana duvidosa, o art. 28.-B, define-os como
sendo aqueles em que o risco de incobrabilidade esteja devidamente justificado, o que se
verifica nos seguintes casos:
a) O devedor tenha pendente processo de execuo, processo de insolvncia, processo
especial de revitalizao ou procedimento de recuperao de empresas por via
extrajudicial ao abrigo do Sistema de Recuperao de Empresas por Via Extrajudicial
(SIREVE), aprovado pelo Decreto-Lei n. 178/2012, de 3 de agosto;
b) Os crditos tenham sido reclamados judicialmente ou em tribunal arbitral;
c) Os crditos estejam em mora h mais de seis meses desde a data do respetivo
vencimento e existam provas objetivas de imparidade e de terem sido efetuadas
diligncias para o seu recebimento.
Refira-se que os crditos referidos nesta alnea c) tm como limite mximo de perda por
imparidade fiscal, o correspondente a 25%, 50%, 75% ou 100% dos crditos em mora,
consoante estes existam h mais de 6 meses e at 12 meses, de 12 meses a 18 meses, de
18 meses a 24 meses ou h mais de 24 meses, respetivamente, sendo que as
105
percentagens previstas aplicam-se, igualmente, aos juros pelo atraso no cumprimento das
obrigaes, em funo da mora dos crditos a que correspondam.
Continuam a no ser considerados de cobrana duvidosa para efeitos fiscais, os seguintes

crditos:
(Art.
Sobre o Estado, regies autnomas e autarquias locais ou aqueles em que

estas entidades tenham prestado aval;
Cobertos por seguro, com exceo da importncia correspondente

percentagem de descoberto obrigatrio, ou por qualquer espcie de garantia
real;
Sobre pessoas singulares ou coletivas que detenham, direta ou indiretamente,

nos termos do n. 6 do artigo 69. do CIRC (RETGS), mais de 10 % do capital
da empresa ou sobre membros dos seus rgos sociais, salvo nos casos em
que tenham pendente processo de execuo, processo de insolvncia,
processo especial de revitalizao ou procedimento de recuperao de
empresas por via extrajudicial ao abrigo do SIREVE, ou os crditos tenham
sido reclamados judicialmente ou em tribunal arbitral.
Sobre empresas participadas, direta ou indiretamente, nos termos do n. 6 do

artigo 69., em mais de 10 % do capital, salvo nos casos em que tenham
pendente processo de execuo, processo de insolvncia, processo especial de
revitalizao ou procedimento de recuperao de empresas por via extrajudicial
ao abrigo do SIREVE, ou os crditos tenham sido reclamados judicialmente ou
em tribunal arbitral.
69, n 6 do CIRC)
Quando a participao ou os direitos de voto so detidos de forma indireta, a percentagem efetiva da
participao ou de direitos de voto obtida pelo processo da multiplicao sucessiva das percentagens de participao e dos direitos de voto
em cada um dos nveis e, havendo participaes ou direitos de voto numa sociedade detidos de forma direta e indireta, a percentagem
efetiva de participao ou de direitos de voto resulta da soma das percentagens das participaes ou dos direitos de voto.
No tocante mora, as condies fiscais para que seja considerada a imparidade so as

seguintes:
1. - MORA SUPERIOR A 6 MESES;
2. - CRDITOS RESULTANTES DA ATIVIDADE NORMAL;
3. - DILIGNCIAS EFETUADAS;
4. - EVIDENCIAO NA CONTABILIDADE.
106
1. MORA SUPERIOR A 6 MESES

a) A mora contada a partir da data de vencimento e no da data de emisso do
documento (v.g., Fatura);
b) Necessidade de elaborar um balancete (mapa) de antiguidade (idade) de saldos em
31/12 (por cada cliente e documento);
c) A progressividade da mora (de 6 em 6 meses) e das percentagens (de 25% em 25%)
sugere o aumento do risco e da incerteza;
d) o critrio que permite a quantificao da perda por imparidade na tica fiscal
(medio do risco fiscal).
2. ATIVIDADE NORMAL
a) Entende-se como tal os saldos devedores de clientes e de fornecedores;
b) O CIRC no define o conceito de atividade normal;
c) A AT tem entendido que os crditos da atividade normal so os relacionados com a
atividade principal da empresa, i.e., com as transaes correntes resultantes de operaes
de natureza comercial (venda de bens e servios);
d) Excluem-se as operaes financeiras (v.g. adiantamentos a fornecedores, juros de
mora, rendimentos de imveis, rendimentos de participaes de capital);
e) Excluem-se tambm os crditos resultantes de operaes no correntes (v.g., ganhos
de subsdios para investimentos, . ).
3. AS DILIGNCIAS
a) O cdigo do IRC refere-se existncia de elementos objetivos e considera no seu
mbito as cartas registadas e fax dirigidos aos clientes e ou advogados;
b) No devero ser considerados outros meios (v.g., Registo telefnico, contacto
pessoal)? Problema de dificuldades da sua prova
c) A importncia do dever de diligncia dos gestores ou administradores (art. 64. do
CSC).
107
4. A EVIDNCIA CONTABILSTICA
a) Evidncia numa subconta Crditos de cobrana difcil ou duvidosa. (H pareceres a
considerar irrelevante esta evidncia, incluindo da CNC);
b) Evidncia no anexo;
c) Evidncia no mapa MOD. 30 e respetiva nota de lanamento.
Quadro resumo dos limites:

Art. CIRC
28.-B,1.a)
28.-B,1.b)
28.-B,1.c)
28.-B,3
LIMITE
ANUAL
CRDITOS COBRANA DUVIDOSA

O devedor tenha pendente processo de execuo, processo de
insolvncia, processo especial de revitalizao ou procedimento de
recuperao de empresas por via extrajudicial ao abrigo do SIREVE.
Crditos reclamados judicialmente ou em tribunal arbitral
CRDITOS EM MORA:
Mais de 6 at 12 meses
Mais de 24 meses
Sobre entidades PBLICAS ou OUTRAS previstas e nas condies do
n. 3 do art. 36. do CIRC
100%
100%
25%
50%
75%
100%
0%

A sociedade CREDORA, LDA reconheceu no perodo de tributao 2014, perdas por imparidade no
montante de 200.000,00 relativas a dvidas a receber:
Cliente A evidenciado como de cobrana duvidosa em mora h 25 meses = 100.000,00;
Cliente B evidenciado como de cobrana duvidosa em mora h 17 meses = 80.000,00;
Emprstimo a um ex-colaborador da empresa registado na conta 27 ..= 20.000,00
200.000,00
O cliente A participado em 10,1% pela CREDORA, LDA.
Existem provas objetivas da existncia desses crditos, das suas datas e das diligncias para o seu
recebimento.
108
CONTABILIDADE - SNC
Perodo
Descrio/Contas

Valor
Reconhecimento das perdas

por imparidade:
2014
Campo
Cliente A, porque
participado em mais
de 10%, no gasto
fiscal
Acresce
no Q.07:
Valor
Clculos
100.000,00
(art. 28-B n. 3, c))
651-Perdas em dvidas a
receber
a
Descrio
200.000,00
219- Perdas imp. acumuladas

279- Perdas imp. acumuladas
Cliente B, s gasto
fiscal 50%, em mora
h menos de 18
meses
+ 100.000
+ 40.000
718
40.000,00
+ 20.000
=
(art. 28.-B, n. 2, b))

160.000,00
Emprstimo a excolaborador, no
gasto por no resultar
da atividade normal da
empresa
20.000,00
(art. 28.-A n. 1, a))
Perdas por imparidade de ativos no correntes (art. 31.-B) e depreciaes e

amortizaes (art. 34., n. 1) no aceites como gastos
719
Viro para este campo todas a depreciaes e amortizaes no aceites como gasto,
definidas no n. 1 do artigo 34 do CIRC, designadamente:
De ativos no sujeitos a deperecimento;
De imveis na parte correspondente ao valor dos terrenos, nas condies a

definidas, ou no sujeita a deperecimento;
Que resultem da utilizao de taxas de depreciao ou amortizao superiores s

previstas;
Praticadas para alm do perodo mximo de vida til do bem, salvo justificao aceite
pela AT;
Das viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, incluindo os veculos eltricos, na

parte correspondente ao custo de aquisio ou ao valor revalorizado excedente ao
montante definido na portaria adiante identificada, bem como dos barcos de recreio e
avies de turismo, desde que tais bens no estejam afetos ao servio pblico de
transportes nem se destinem a ser alugados no exerccio da atividade normal do
sujeito passivo.
109
Limites da portaria 467/2010, j atualizada pelo art. 24. da Lei 82.-D/2014 para 2015:
Inicio do periodo
de tributao da
aquisio da
viatura
Veculos
exclusivamente
eltricos
De 01.01.2010 a
31.12.2010
Veculos
hbridos
plug-in
Veculos
movidos a
GPL / GNV
Restantes
viaturas
(convencionais)
40.000
De 01.01.2011 a
31.12.2011
45.000
30.000
De 01.01.2012 a
31.12.2014
50.000
25.000
A PARTIR de
01.01.2015
62.500
50.000
37.500
25.000
No caso de depreciaes de bens contabilizados tendo em conta o antigo art. 44 do CIRC,

(diferena positiva entre as mais e menos valias realizadas at ao perodo de tributao de
2000 inclusive, imputada ao custo de aquisio), veja-se a Circular n. 7/2002, de 02 de abril
da DSIRC.
Nos termos do artigo 31-B do atual Cdigo do IRC, podem ainda ser aceites como perdas
por imparidade verificadas em ativos no correntes provenientes de causas anormais
comprovadas, designadamente desastres, fenmenos naturais, inovaes tcnicas excecionalmente
rpidas ou alteraes significativas, com efeito adverso, no contexto legal, mediante aceitao da
AT, nas situaes a seguir referidas:
Se CONTABILIZAO E ABATE ocorre no mesmo perodo, a P. por imparidade

aceite sem requerimento se verificadas as seguintes condies:
a) Seja comprovado o abate fsico, desmantelamento, abandono ou inutilizao dos bens,
atravs do respetivo auto, assinado por duas testemunhas, e identificados e comprovados
os factos que originaram as desvalorizaes excecionais;
b) O auto seja acompanhado de relao discriminativa dos elementos em causa, contendo,
relativamente a cada ativo, a descrio, o ano e o custo de aquisio, bem como o valor
lquido contabilstico e o valor lquido fiscal;
c) Seja comunicado ao servio de finanas da rea do local onde aqueles ativos se
encontrem, com a antecedncia mnima de 15 dias, o local, a data e a hora do abate
fsico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilizao e o total do valor lquido fiscal dos
mesmos.
110
Se CONTABILIZAO num perodo e ABATE em perodo posterior, dever obter

aceitao da AT mediante requerimento com exposio devidamente fundamentada ,
a apresentar at ao fim do 1. ms do perodo de tributao seguinte ao da
ocorrncia dos factos que geraram a P. imparidade, no qual
apresenta a
documentao comprovativa dos mesmos, designadamente da deciso do

competente rgo de gesto que confirme aqueles factos, da justificao do respetivo
montante, bem como da indicao do destino a dar aos ativos, sendo igualmente de
observar o disposto no ponto anterior, no perodo de tributao em que venha a
efetuar-se o abate fsico, o desmantelamento, o abandono ou a inutilizao dos
ativos.
Naturalmente que toda a documentao deve integrar o processo de documentao fiscal.
As perdas por imparidade destes ativos que no sejam aceites fiscalmente so

consideradas como gastos, em partes iguais, durante o perodo de vida til restante desse
ativo, ou at ao perodo anterior quele em que se verificar o abate fsico, o
desmantelamento, o abandono, a inutilizao ou a transmisso do mesmo, sem prejuzo do
apuramento das mais ou menos-valias fiscais apuradas nos termos dos artigos 46. e 47. do
CIRC.

A sociedade Compradora Lda adquiriu, no ano 2012 um Ativo Fixo Tangvel (AFT) por 100.000,00
que mensurou ao custo. O perodo de vida til estimado foi de 4 anos, por acaso coincidente com o
regime fiscal, Decreto Regulamentar 25/2009.
No final de 2013 foi reconhecida uma perda por imparidade de 15.000,00, no considerada
fiscalmente como desvalorizao excecional (art. 31-B do CIRC).
ANALISAR:
1. As consequncias fiscais destes factos no apuramento do Lucro Tributvel dos perodos de
tributao de 2012, 2013, 2014 e 2015;
2. A alienao desse ativo em 2014 por 30.000,00 e as correes a efetuar no quadro 07 desse
perodo, admitindo um coeficiente de correo monetria de 1,08.
111
1. Ajustamentos no Q.07:
Descrio / Perodo
2012
2013
2014
2015
Depreciao contabilstica
25.000
25.000
17.500
17.500
Depreciao fiscal
25.000
25.000
17.500
17.500
Perda por imparidade (*)
-------
15.000
-------
-------
Quantia escriturada
75.000
35.000
17.500
0,00
-------
-------
-------
-------
7.500
7.500
15.000
-------
a)
a) Perda por imparidade reconhecida na contabilidade, depois da depreciao.
2. Alienao AFT em 2014:

Descrio
2014
Quadro 07
Perda na contabilidade
(Menos valia)
VR QE = 30.000 (100.000-2*25.000-15.000) = -5.000
Acresce no
Campo 736
Menos valia fiscal
VR (VA DA PIA) * ccm = 30.000 (100.00050.000-0) * 1,08 = - 24.000
Deduz no
Campo 769
Em que: VR=Valor de realizao; QE=Quantia escriturada; VA=Valor de aquisio; DA=Depreciao aceite; PIA=Perda por
imparidade aceite e ccm=Coeficiente de correo monetria.
No caso de serem constitudas provises relativas estimativa dos custos de

desmantelamento e remoo do ativo, includas nos gastos de depreciaes, estas devem
ser acrescidas (parte da depreciao) neste campo 719 (depreciaes no aceites), tendo
em conta que no constituem uma componente do custo de aquisio, no sendo por isso
gasto fiscal a sua depreciao (art. 2 do D.R 25/2009).
Ver a Circular n. 6/2011 da DSIRC, divulgada em Maio de 2011 a propsito dos Ativos Fixos
Tangveis, SNC/IRC e Dec. Regulamentar n. 25/2009.
No devemos deixar de considerar ainda neste campo 719, as situaes relacionadas com
Ativos No Correntes Detidos para Venda (ANCDV) SNC - NCRF 8.
Assim, a esse propsito, refira-se que:
Para efeitos de mais ou menos valias fiscais, a classificao como ANCDV no

altera a sua natureza (art. 46 n. 1 a) do CIRC);
No se considera a quota mnima de depreciao relativa ao perodo em que se

encontra assim classificado (art. 31-A n. 6 CIRC e art. 18 n. 3 DR 25/2009);
112
As eventuais perdas por imparidade no so aceites fiscalmente por no se

encontrarem previstas no n. 1 do art. 28-A CIRC;
As depreciaes ou amortizaes no so aceites para efeitos fiscais na medida

em que no sendo contabilizadas tambm no existem para efeitos fiscais.
Importa referir que os ativos que, data de aquisio, sejam classificados como ativos no
correntes detidos para venda no so passveis de beneficiar do regime das mais-valias ou
menos-valias fiscais nem do regime do reinvestimento, dado tratar-se de um inventrio
(NCRF 18).
Se entretanto um ANCDV deixar de verificar os pressupostos de reconhecimento como tal e

a venda deixar de ser provvel, deve ser novamente reclassificado e serem reconhecidas as
depreciaes/amortizaes que teriam sido reconhecidas se o ativo nunca tivesse sido
classificado como ANCDV.
Assim, as depreciaes/amortizaes no deduzidas, podem ser deduzidas durante o
perodo de vida til remanescente desde que no exceda a quota anual mxima.
No entanto, atendendo a que o perodo em que permaneceu na condio de ANCDV, pode
ser de um ou dois anos, o tempo em que esteve nessa condio, pode ser adicionado ao
perodo de vida til fiscalmente aceite, apenas para permitir a deduo fiscal da totalidade
das respetivas depreciaes.
O Dec. Reg. 25/2009 omite o tratamento a dar a estas situaes, mas no deixa de impor o
respeito pelas quotas mnimas. Assim, atendendo circular adiante identificada, dever, em
termos esquemticos, ser este o tratamento fiscal:
Ver Circular n. 8/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011 a propsito dos ANCDV,
referindo os artigos 28-A, 29, 46 e 48 do CIRC.
113
EXEMPLO PRATICO N. 18:

Em janeiro de N a empresa INVEST, SA classificou um AFT, que se encontrava registado pelo
modelo do custo, como ANCDV, tendo sido mensurado pela quantia escriturada.
O ativo foi adquirido, no ano N-3, por 60.000. Estimou-se um perodo de vida til de 8 anos (taxa
12,5%), por acaso coincidente com taxa prevista no DR que regula as depreciaes e
amortizaes. No final de N o Justo valor menos os custos de vender era de 36.000.
O ANCDV foi alienado em N+1 por 40.000 e o Ccm de 1,04.
O resultado contabilstico e fiscal resultante da alienao do ativo ser:
AFT
40% do aumento das depreciaes dos ativos fixos tangveis em resultado de

reavaliao fiscal (art. 15, n. 2 do D.R. 25/2009, de 14/9)
720
Sempre que se tenha verificado reavaliao do ativo fixo tangvel efetuada ao abrigo de
legislao de carter fiscal, por determinao do n. 2 daquele D.R., No aceite como gasto,
para efeitos fiscais, o produto de 0,4 pela importncia do aumento das depreciaes resultantes
dessas reavaliaes.
Assim, sempre que se verifiquem tais reavaliaes, dever ser aqui acrescido 40% do
aumento das respetivas depreciaes no perodo em que as mesmas se verificarem e forem
contabilizadas.
114
Este campo no deve ser confundido com as situaes em que se verificam reavaliaes
no abrangidas por legislao de carter fiscal. As depreciaes correspondentes no
so aceites na totalidade, pelo que devem ser includas no campo 719, expurgando assim
todo o efeito destas reavaliaes no fiscais.
Refira-se que, aquando da adoo pela primeira vez do SNC, no obrigatria a anulao
da reavaliao fiscal efetuada, podendo ser mantida na conta 581-Reavaliaes decorrentes
de diplomas legais.
Provises no dedutveis ou para alm dos limites legais (art.s 19, n. 4 e 39) e perdas
por imparidade fiscalmente no dedutveis de ativos financeiros
721
So de incluir neste campo todas as provises contabilizadas que no concorram para

formao do resultado tributvel, por no terem enquadramento nos referidos artigos,
designadamente as relacionadas com perdas esperadas relativas a contratos de construo,
correspondentes a gastos ainda no suportados (n. 4 do art. 19 do cdigo).
Nos termos do art. 39 do CIRC, s podem ser deduzidas para efeitos fiscais as seguintes
provises:
a) As que se destinem a fazer face a obrigaes e encargos derivados de processos judiciais
em curso por factos que determinariam a incluso daqueles entre os gastos do perodo de
tributao;
b) As que se destinem a fazer face a encargos com garantias a clientes previstas em
contratos de venda e de prestao de servios;
c) As provises tcnicas constitudas obrigatoriamente, por fora de normas emanadas pelo
Instituto de Seguros de Portugal, de carter genrico e abstracto, pelas empresas de seguros
sujeitas sua superviso e pelas sucursais em Portugal de empresas seguradoras com sede
em outro Estado membro da Unio Europeia;
d) As que, constitudas pelas empresas pertencentes ao setor das indstrias extractivas ou de
tratamento e eliminao de resduos, se destinem a fazer face aos encargos com a reparao
dos danos de carter ambiental dos locais afetos explorao, sempre que tal seja obrigatrio
e aps a cessao desta, nos termos da legislao aplicvel.
Por determinao do n. 3 deste artigo, Quando a proviso for reconhecida pelo valor presente,
os gastos resultantes do respetivo desconto ficam igualmente sujeitos a este regime, ou seja,
considerado para efeitos fiscais o gasto contabilizado no perodo e, como reforo da

proviso, o gasto que vier a ser contabilizado como juro.
Quando aquelas provises no devam subsistir, por no se terem verificado os eventos a
que se reportam, ou por terem sido utilizadas para fins diversos dos expressamente
previstos, consideram-se rendimento do respetivo perodo de tributao.
115
Por sua vez, o n. 5 deste art. 39 impe limitaes anuais ao montante da proviso para
garantia a clientes, ao afirmar O montante anual da proviso para garantias a clientes a que
refere a alnea b) do n. 1 determinado pela aplicao s vendas e prestaes de servios sujeitas a
garantia efetuadas no perodo de tributao de uma percentagem que no pode ser superior que
resulta da proporo entre a soma dos encargos derivados de garantias a clientes efetivamente
suportados nos ltimos trs perodos de tributao e a soma das vendas e prestaes de servios
sujeitas a garantia efetuadas nos mesmos perodos.
Tal como as depreciaes/amortizaes, tambm as provises s so dedutveis para

efeitos fiscais se tiverem sido contabilizadas.
A sociedade Contingente Lda, que comercializa computadores, apurou nos anos N, N-1, e N-2, os
seguintes montantes em termos de vendas e de custos de garantias:
VENDAS
CUSTOS DE GARANTIA
N 200.000
2.000
N-1 170.000
1.200
N-2 130.000
1.000
Sabendo que no ano N, efetuou uma proviso para garantias a clientes de 1.820,00, a correo e
efetuar para efeitos de determinao do lucro tributvel, ser:
1. Clculo da proporo entre os gastos com garantias e as vendas dos ltimos 3 perodos:
Somatrio das vendas com garantia = 500.000,00;

Somatrio dos encargos de garantia = 4.200,00;
4.200,00 / 500.000,00 = 0,84%
Significa que, para efeitos fiscais, no perodo N, pode constituir proviso at 0,84% das
vendas do perodo.
2. Clculo do valor da proviso a considerar para efeitos fiscais:
Vendas com garantia do perodo N = 200.000,00 * 0,84% = 1.680,00

3. Valor a acrescer no Q.07:
Montante da proviso constituda
1.820,00
Montante da proviso aceite para efeitos fiscais ..
1.680,00
Montante a acrescer no campo 721 ..
140,00
No caso de serem constitudas provises relativas estimativa dos custos de

desmantelamento e remoo do ativo, includas nos gastos de depreciaes, devem ser
acrescidas (parte da depreciao) no campo 719 (depreciaes no aceites), tendo em
116
conta que no constituem uma componente do custo de aquisio, no sendo por isso gasto
fiscal a sua depreciao (art. 2. do D.R 25/2009).
Ver a Circular n. 10/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011, a propsito das provises
para garantias a clientes - artigo 39 do CIRC.
CAMPO
Crditos incobrveis no aceites como gastos (art.41)
722
A redao deste artigo 41 do CIRC sofreu alterao com a Lei n. 2/2014 (Reforma do IRC),
passando a dedutibilidade prevista neste artigo a deixar de ficar condicionada prova da
comunicao ao devedor.
Nos termos deste art. 41., os crditos incobrveis podem ser diretamente considerados
gastos ou perdas do perodo de tributao, desde que no tenha sido admitida perda por
imparidade ou esta se mostre insuficiente, nas seguintes situaes:
a) Em processo de execuo, aps o registo a que se refere a alnea b) do n. 2 do artigo 717.
do Cdigo de Processo Civil;
b) Em processo de insolvncia, quando a mesma for decretada de carter limitado ou aps a
homologao da deliberao prevista no artigo 156. do Cdigo da Insolvncia e da
Recuperao de Empresas;
c) Em processo especial de revitalizao, aps homologao do plano de recuperao pelo juiz,
previsto no artigo 17.-F do Cdigo da Insolvncia e da Recuperao de Empresas;
d) Nos termos previstos no SIREVE, aps celebrao do acordo previsto no artigo 12. desse
regime;
e) No mbito de litgios emergentes da prestao de servios pblicos essenciais, aps deciso
arbitral;
f) Nos termos do regime jurdico da prestao de servios pblicos essenciais, os crditos se
encontrem prescritos e o seu valor no ultrapasse o montante de (euro) 750.
CRDITOS INCOBRVEIS - Inf. Vinculativa 2013 001629 de 2014-01-28

Foi divulgada esta informao vinculativa, segundo a qual fica PREJUDICADO o anterior
entendimento (Proc.s n.s 1759/93 e 3783/02) segundo o qual Os crditos em mora h mais
de 2 anos e provisionados a 100% podem ser anulados, independentemente de terem sido
117
ou no reclamados judicialmente ou de existir ou no processo especial de recuperao de

empresas e proteo de credores, ou processo de execuo, falncia ou insolvncia.
Verifica-se assim um alinhamento com a NCRF 27, sendo que os crditos em risco de
incobrabilidade s podem ser desreconhecidos (desaparecer do balano), nas seguintes
situaes:
O crdito foi recebido / resolvido;
O direito ao crdito expirou;
O direito ao crdito seja transferido para outra entidade.
Fica definido, em conformidade com o Cdigo Civil, que o direito a receber o crdito s se
extingue nos seguintes casos:
Seja satisfeita a obrigao (por qualquer motivo);
Seja cancelada, total ou parcialmente, a obrigao por qualquer dos meios previstos
no Cdigo Civil;
Ter expirado por caducidade, prescrio ou outro.
O simples facto de o crdito estar em mora h mais de dois anos e de ter sido
reconhecida uma PERDA POR IMPARIDADE de 100% NO significa, s por si, que o
direito contratual ao crdito se extinguiu. No entanto, neste caso, o seu eventual
desreconhecimento, NO influencia o resultado lquido do perodo, uma vez que so
movimentadas apenas contas do balano:
No caso de RECLAMAO DE CRDITOS, judicial ou em tribunal arbitral tal facto no

significa, s por si, que se abdicou do direito ao seu recebimento, muito pelo contrrio, razo
pela qual no deve ser desreconhecido (NCRF 27 30). Se, neste caso for efetuado o seu
reconhecimento contabilstico como incobrvel, com a consequente considerao como
gasto, deve acrescer, nesse mesmo perodo, no Q.07 (campo 722), por no cumprir os
requisitos do art. 41 CIRC.
No caso de DESISTNCIA DO PROCESSO, o gasto associado ao desreconhecimento do
crdito, s fiscalmente aceite se existir justificao para a desistncia/perdo e integrar
no dossier fiscal:
118
Documento comprovativo da desistncia;

Documento subscrito pela gesto da empresa que deliberou a desistncia e a
anulao do crdito, identificando o devedor, o montante em causa e a perda por
imparidade, bem como as razes que o levaram desistncia do processo;
Demonstrao/justificao da indispensabilidade da perda resultante da diferena
entre o valor do crdito e o valor eventualmente recebido.
Em qualquer situao, em que o crdito possa ser desreconhecido (retirado) do Balano, a
aceitao fiscal do respetivo gasto pode ser posta em causa se o sujeito passivo continuar
a manter relaes comerciais ou financeiras com o devedor.
No caso de se ter verificado a cessao para efeitos de IVA ou cessao oficiosa de
atividade, NO se extingue o crdito, ou seja, o simples facto de o devedor ter cessado a
atividade para efeitos de IVA (quer seja voluntria ou oficiosa), no significa que o direito ao
crdito se tenha extinguido. Ainda que o devedor esteja inativo, permanecem inalterveis as
suas obrigaes civis para com os credores, no se extingue a obrigao.
No caso de cessao de atividade por: LIQUIDAO, FUSO/CISO, ou OUTRAS (n. 5 ,a)
art. 8 CIRC), a aceitao fiscal do gasto se existir, fica condicionada PROVA pelo credor,
de que, de facto, o direito ao crdito se extinguiu. Essa prova, a integrar no dossier fiscal,
efetuada atravs dos elementos comprovativos do encerramento da liquidao da sociedade
devedora e demonstrao de que o credor no teve direito ao recebimento do seu
crdito na fase de liquidao.
Se houve fuso por incorporao, a sociedade beneficiria assumiu o passivo da
sociedade fundida, pelo que no se verificou a extino do direito do credor ao recebimento
da dvida, apenas, uma alterao da entidade devedora, pelo que no pode haver lugar ao
desreconhecimento do ativo.
Nos processos de execuo, insolvncia, revitalizao ou SIREVE, ainda em CURSO,
(alnea a) do n. 1 do art. 28.-B do CIRC), o crdito NO deve ser desreconhecido
(retirado) do balano. Se, porventura, o valor do crdito for objeto de reduo no mbito do
prprio processo, por deciso dos vrios credores, apenas pode ser removida do balano a
quantia perdoada, devendo ser integrado no DOSSIER FISCAL o documento que
comprove a respetiva deciso.
Verificando-se a PRESCRIO dos crditos, nos termos do art. 309. do Cdigo Civil, ou
seja, se j decorreram 20 anos desde a constituio do direito ao crdito e no se tiver
verificado uma interrupo do prazo de prescrio ou uma suspenso, a entidade credora
pode desreconhecer o crdito, integrando no dossier fiscal o original da fatura que deu
119
origem ao crdito prescrito, atravs da qual se comprova que foi ultrapassado o prazo de
prescrio.
Assim, em jeito de concluso sobre esta matria, nos casos em que se proceda ao
desreconhecimento dos crditos de cobrana duvidosa, sem que se verifiquem os requisitos
exigidos no art. 41. do Cdigo do IRC para que o crdito possa ser considerado incobrvel
para efeitos fiscais, o gasto associado a esse desreconhecimento vai constituir uma
componente
positiva
do
lucro
tributvel por
acrscimo
no
Q.07,
EXCETO
se,
cumulativamente:
O crdito estiver em mora h mais de dois anos;
J tiver sido reconhecida a perda por imparidade de 100%; e
O desreconhecimento for motivado pela extino do direito do credor [situao
prevista na alnea a) do 30 da NCRF 27], o que s acontece quando ocorra
qualquer uma das causas de extino das obrigaes, alm do cumprimento,
previstas no Cdigo Civil.
Realizaes de utilidade social no dedutveis (art. 43)
723
Relativamente a este campo, deixaremos apenas algumas consideraes, dada a dimenso

do artigo e a multiplicidade de situaes abrangidas.
A aplicao deste artigo 43, no pode deixar de ter em conta o disposto no art. 23.
(Gastos e Perdas), na medida em que se trate de gastos que no estejam expressamente
previstos neste art. 43. (Realizaes de utilidade social).
Em 2014, com a alterao deste artigo, os contratos de seguros, de doena ou sade em
benefcio dos familiares dos colaboradores, passaram a estar abrangidos pelo mesmo
regime dos mesmos seguros a favor dos colaboradores.
No tocante s realizaes de utilidade social, previstas no n. 2 do artigo 43 do CIRC, so
aceites para a determinao do lucro tributvel os gastos do perodo de tributao, at ao
limite de 15 % das despesas com o pessoal contabilizadas a ttulo de remuneraes, ordenados ou
salrios respeitantes ao perodo de tributao, os suportados com:
a) Contratos de seguros de acidentes pessoais, bem como com contratos de seguros de vida, de doena
ou sade, contribuies para fundos de penses e equiparveis ou para quaisquer regimes
complementares de segurana social, que garantam, exclusivamente, o benefcio de reforma, pr-
120
reforma, complemento de reforma, benefcios de sade ps-emprego, invalidez ou sobrevivncia a

favor dos trabalhadores da empresa;
b) Contratos de seguros de doena ou sade em benefcio dos trabalhadores, reformados ou respetivos
familiares.
Este limite de 15% ser elevado para 25% se os trabalhadores no tiverem direito a penses
da segurana social, conforme refere o n. 3 do mesmo artigo, ficando no entanto a
aceitao do gasto fiscal condicionada verificao cumulativa das seguintes condies do
n. 4 do mesmo artigo:
a) Os benefcios devem ser estabelecidos para a generalidade dos trabalhadores permanentes
da empresa ou no mbito de instrumento de regulamentao colectiva de trabalho para as
classes profissionais onde os trabalhadores se inserem;
b) Os benefcios devem ser estabelecidos segundo um critrio objectivo e idntico para todos os
trabalhadores ainda que no pertencentes mesma classe profissional, salvo em
cumprimento de instrumentos de regulamentao colectiva de trabalho;
c) Sem prejuzo do disposto no n. 6, a totalidade dos prmios e contribuies previstos nos ns
2 e 3 deste artigo em conjunto com os rendimentos da categoria A isentos nos termos do n. 1
do artigo 18. do Estatuto dos Benefcios Fiscais no devem exceder, anualmente, os limites
naqueles estabelecidos ao caso aplicveis, no sendo o excedente considerado gasto do
perodo de tributao;
d) Sejam efectivamente pagos sob a forma de prestao pecuniria mensal vitalcia pelo menos
dois teros dos benefcios em caso de reforma, invalidez ou sobrevivncia, sem prejuzo da
remio de rendas vitalcias em pagamento que no tenham sido fixadas judicialmente, nos
termos e condies estabelecidos em norma regulamentar emitida pela respectiva entidade de
superviso, e desde que seja apresentada prova dos respectivos pressupostos pelo sujeito
passivo;
e) As disposies de regime legal da pr-reforma e do regime geral de segurana social sejam
acompanhadas, no que se refere idade e aos titulares do direito s correspondentes
prestaes, sem prejuzo de regime especial de segurana social, de regime previsto em
instrumento de regulamentao colectiva de trabalho ou de outro regime legal especial, ao
caso aplicveis;
f) A gesto e disposio das importncias despendidas no pertenam prpria empresa, os
contratos de seguros sejam celebrados com empresas de seguros que possuam sede,
direco efectiva ou estabelecimento estvel em territrio portugus, ou com empresas de
seguros que estejam autorizadas a operar neste territrio em livre prestao de servios, e os
fundos de penses ou equiparveis sejam constitudos de acordo com a legislao nacional
ou geridos por instituies de realizao de planos de penses profissionais s quais seja
aplicvel a Directiva n. 2003/41/CE, do Parlamento Europeu e do Conselho, de 3 de Junho,
que estejam autorizadas a aceitar contribuies para planos de penses de empresas
situadas em territrio portugus;
g) No sejam considerados rendimentos do trabalho dependente, nos termos da primeira parte
do n. 3) da alnea b) do n. 3 do artigo 2. do Cdigo do IRS.
Com exceo das alneas d) e e), quando se trate de seguros de doena ou sade, de
acidentes pessoais ou de seguros de vida que garantam exclusivamente os riscos de morte
ou invalidez.
121
De referir que, no conceito de despesas com pessoal, devem ter-se em conta todas as
despesas com remuneraes genericamente consideradas.
De referir tambm que, para este efeito, no conceito de trabalhadores da empresa, no

cabem os rgos sociais.
Ser ainda de realar a majorao fiscal de 40% do gasto, prevista no n. 9 deste artigo 43,
que prev:
9 - Os gastos referidos no n. 1, quando respeitem a creches, lactrios e jardins-de-infncia
em benefcio do pessoal da empresa, seus familiares ou outros, so considerados, para
efeitos da determinao do lucro tributvel, em valor correspondente a 140%.
Sendo esta majorao de 40% considerada como benefcio fiscal, ser includa no campo
774, e explicitada no Anexo D da prpria modelo 22.

A empresa Protege Trabalhadores, Lda. celebrou em 2014 um contrato de seguro de sade a favor
de todos os funcionrios e seus familiares, cujo prmio anual suportado foi de 8.000,00.
Os gastos com o pessoal (remuneraes) suportados no perodo de tributao foram de 50.000,00.
Qual o montante do prmio de seguro suportado que considerado para efeitos fiscais?
a) Se todos trabalhadores tiverem direito a penses da segurana social;
b) Se no tiverem direito a segurana social.
Clculo do montante fiscalmente aceite:

a) 50.000,00 x 15% = 7.500,00 - (art. 43, n. 2)
Acresce 500,00 (8.000,00 - 7.500,00) neste campo 723.
b) 50.000,00 x 25% = 12.500,00 (art. 43, n. 3)
No acresce nada porque o valor suportado no excede o limite mximo permitido.
Porque no se trata de majorao, tambm nada se deduz.
Refira-se ainda que, os gastos com os passes sociais atribudos com carter geral aos seus
trabalhadores so considerados para efeitos de IRC, sem no entanto constiturem
rendimento em sede de IRS, na esfera do trabalhador, por se encontrarem expressamente
excludos pela alnea d) do n. 8 do art. 2 do CIRS.
Variadas so as formas de benefcios sociais atribudos pelas empresas aos seus

trabalhadores. Salienta-se a utilizao dos Ticket infncia (vales sociais), atravs dos
quais os empregados pagam a educao dos filhos nos estabelecimentos de ensino
122
aderentes. Importa salientar que tais benefcios s so dedutveis em sede de IRC, sempre
que sejam cumpridas as condies deste art. 43 e nas condies referidas no Decreto-Lei
n. 26/99 de 28 de janeiro, que resumidamente so as seguintes:
Atribudos a todos os trabalhadores que tenham filhos ou equiparados com idade

inferior a 7 anos dos quais tenham a responsabilidade pela educao e subsistncia;
Os vales sociais s podem ser atribudos aos respetivos utilizadores a ttulo gratuito e
so insuscetveis de qualquer outra forma de transmisso;
A atribuio desses vales no pode constituir uma substituio, ainda que parcial, da
retribuio laboral devida ao trabalhador;
Apenas podem ser consideradas, em cada perodo, as importncias que sejam

entendidas como razoveis, nomeadamente em funo da dimenso da empresa e
da remunerao do trabalhador.
Refira-se que, nas condies referidas, os valores em causa no constituem rendimento
tributvel para IRS na esfera dos seus beneficirios, por referncia expressa do art. 2. do
CIRS, n. 8 alnea b).
Outra situao relacionada com este campo, embora s seja de preencher o campo 363 do
Quadro 10, ser a prevista no n. 10 do art. 43, ou seja o incumprimento das condies do
artigo no caso de realizaes anteriormente consideradas. Segundo este n. 10, sempre que
se verificar o incumprimento das condies estabelecidas nos ns 2, 3 e 4, excepo das
referidas nas alneas c) e g) deste ltimo nmero, ao valor do IRC liquidado relativamente a esse
perodo de tributao deve ser adicionado o IRC correspondente aos prmios e contribuies
considerados como gasto em cada um dos perodos de tributao anteriores, nos termos deste artigo,
agravado de uma importncia que resulta da aplicao ao IRC correspondente a cada um daqueles
perodos de tributao do produto de 10% pelo nmero de anos decorridos desde a data em que cada
um daqueles prmios e contribuies foram considerados como gastos, no sendo, em caso de
resgate em benefcio da entidade patronal, considerado como rendimento do perodo de tributao a
parte do valor do resgate correspondente ao capital aplicado.
123

Uma entidade efetuou nos ltimos 5 anos aplicaes em fundos de penses ou equiparveis,
aplicaes essas que beneficiaram da deduo fiscal ao abrigo do anterior art. 40, atual art. 43 do
CIRC.
O IRC que deixou de liquidar nesses 5 perodos em consequncia dessa dedutibilidade fiscal foi:
Em N-5 deixou de liquidar 1.500 de imposto IRC por ter beneficiado do art. 40/43
Em N-4 deixou de liquidar 1.000 de imposto IRC por ter beneficiado do art. 43
Soma do IRC ... 8.000

Em 2014 e dadas as dificuldade de tesouraria com que se confrontava, resgatou antecipadamente e
em benefcio prprio, todas essas aplicaes.
Atendendo ao incumprimento das condies de dedutibilidade que beneficiou, quais as
consequncias fiscais na declarao modelo 22 do perodo 2014, luz do n. 10 do art. 43 do CIRC?
Dado que em 2014 (N) se verificou o incumprimento das condies (n 10 art. 43. CIRC), o
valor do Imposto IRC AGRAVADO a colocar no campo 363 do Q.10 da modelo 22 de IRC
2014, dever ser o seguinte:
Perodos
N. de anos
AGRAVAMENTO:
IRC que deixou
decorridos
Produto de
IRC
de ser liquidado
desde a data em
10% pelo n de anos
AGRAVADO
que cada um
decorridos at 2014
N-5
1.500
750
2.250
N-4
1.000
400
1.400
N-3
2.000
600
2.600
N-2
N-1
2.500
1.000
2
1
500
100
3.000
1.100
Somas
8.000
2.350
Valor do IRC a inscrever no campo 363 do Q.10 (IRC de perodos anteriores)
10.350
Uma vez que tal situao tem enquadramento no n. 2 do art. 18 do Estatuto dos Benefcios
Fiscais (EBF), dever ainda ser calculada uma tributao autnoma a colocar no Q. 10,
campo 365, correspondente a 40% das contribuies que nesse perodo, bem como nos dois
perodos anteriores, beneficiaram do regime conforme expressamente refere o n. 2 do
artigo:
2
inobservncia
de
qualquer
das
condies
previstas
no
nmero
anterior
determina:
a) Para o trabalhador ou trabalhadores beneficiados pelo incumprimento, a perda da iseno e o englobamento
124
como rendimento da categoria A de IRS, no ano em que ocorrer o facto extintivo, da totalidade das importncias
que beneficiaram da iseno, acrescidas de 10 %, por cada ano ou fraco, decorrido desde a data em que as
respectivas contribuies tiverem sido efectuadas;
b) Para a empresa, a tributao autnoma, taxa de 40 %, no exerccio do incumprimento das contribuies
que nesse exerccio, bem como nos dois exerccios anteriores, beneficiaram do regime de iseno previsto no n.
1.
Vrios so os nmeros deste artigo que definem as condies de acesso s diversas

realizaes de utilidade social, no sendo propsito deste caderno e nesta fase fazer a sua
anlise exaustiva.
IRC, incluindo as tributaes autnomas, e outros impostos que direta ou indiretamente

incidam sobre os lucros [art.23-A, n. 1, al. a)]
724
Por determinao do n. 1 do artigo 23-A do Cdigo do IRC, no so dedutveis para efeitos

da determinao do lucro tributvel os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como
gastos do perodo de tributao:
a) O IRC incluindo as tributaes autnomas, e quaisquer outros impostos que direta ou
indiretamente incidam sobre os lucros;

Continua naturalmente a no ser aceite como gasto para efeitos de determinao do lucro
tributvel, o IRC e quaisquer impostos que direta ou indiretamente incidam sobre os lucros,
incluindo a derrama municipal e a estadual e quaisquer tributaes autnomas.
Naturalmente que, quando qualquer estimativa para impostos sobre lucros efetuada no ano
anterior se mostrou insuficiente para fazer face ao imposto efetivamente pago, a diferena
registada numa conta de gastos (conta 6885 do SNC) dever tambm ser acrescida neste
campo.
Foi levantada a questo de saber se antes de 2014, porque o texto do artigo no

especificava as tributaes autnomas (TA), elas deveriam ser consideradas gasto fiscal.
Diversas decises recentes do tribunal arbitral CAAD tm considerado que tais TA, nunca
sero aceites para a determinao do lucro tributvel, sendo o texto atual uma mera
clarificao do que j deveria ser interpretado.
125
Impostos diferidos [art. 23-A, n. 1, al. a)]
Sempre que nos termos da NCRF 25 (IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO) forem

reconhecidos impostos diferidos, tal reconhecimento no concorre para a formao do
resultado tributvel, pelo que ter sempre que ser corrigido neste Q.07, a acrescer no campo
725 ou eventualmente a deduzir no campo 766, conforme o saldo da respetiva subconta
8122, seja devedor ou credor.
A movimentao contabilstica efetuada atravs do registo nas seguintes contas:
274 - Impostos diferidos;
2741 Ativos por impostos diferidos;
2742 - Passivos por impostos diferidos;
8122 - Imposto diferido.
Ver exemplo inserido no comentrio ao campo 711
Encargos evidenciados em documentos emitidos por sujeitos passivos com NIF

inexistente ou invlido ou por sujeitos passivos cessados oficiosamente [art. 23-A, n.
1, al. c)]
No campo devem ser includas as importncias constantes de documentos emitidos por

sujeitos passivos com n. de identificao fiscal inexistente ou invlido, ou cessados
oficiosamente pelos servios nos termos do n. 6 do art. 8 do CIRC.
Por imposio do atual n. 4 do art. 23-A, a A.T. disponibiliza a informao cadastral dos
sujeitos passivos, para que seja sempre possvel verificar tal situao.
126
Impostos, taxas e outros encargos que incidam sobre terceiros que o sujeito passivo
no esteja legalmente autorizado a suportar [art. 23-A, n. 1, al. f)]
De referir a Circular n. 14/2008, segundo a qual no dedutvel para efeitos de IRC ou

IRS, o IVA suportado em resultado de no ser exercido o direito sua restituio, conferido
pela 8 Diretiva do Conselho (79/1072/CEE), de 6 de dezembro, por entender que no se
verifica o requisito de indispensabilidade exigido pelo n 1 do artigo 23 do CIRC.
Idntico tratamento fiscal dever ser dado ao imposto do SELO, quando o seu encargo no
seja da responsabilidade da entidade declarante, devendo portanto ser acrescido neste
campo 727.
Para alm do IVA e do SELO, so exemplo as retenes na fonte de IRS ou IRC no
efetuadas, mas entregues por conta de terceiros.
Com a redao de 2014, apenas veio incluir as taxas no referidas expressamente na

redao anterior.
Multas, coimas e demais encargos, incluindo juros compensatrios e moratrios, pela

prtica de infraes [art. 23-A, n. 1, al. e)]
728
A no aceitao das multas, coimas e demais encargos pela prtica de infraes, de

qualquer natureza, que no tenham origem contratual, j vem de longe e tem como objetivo
o no benefcio do infrator. Embora se possa discutir, em teoria, a maldade ou moralidade de
tal norma, designadamente no tocante aos juros, o certo que temos que conviver com ela,
estando fiscalmente esclarecido que nenhum daqueles encargos, designadamente juros
compensatrios, de mora e demais encargos, concorre para a formao do lucro tributvel.
127
729
Indemnizaes por eventos segurveis [art. 23-A, n. 1, al. g)]
A no aceitao destas indemnizaes pela verificao de eventos cujo risco seja segurvel,
ter como objetivo evitar certas formas de evaso ou abuso fiscal, sendo apenas aplicvel a
indemnizaes
pagas
terceiros,
no
estando
aqui
includos
danos
prprios,
independentemente do risco ser ou no segurvel.

Sempre que um contrato de seguro esteja sujeito a franquia a suportar pelo segurado, este
encargo dever ser considerado como gasto na determinao do lucro tributvel por
enquadramento no art. 23. do CIRC e portanto no ser includo neste campo.
De referir ainda a Inf. Vinculativa no Proc. 609/96 com despacho de 1996-04-30, segundo a
qual, os gastos suportados voluntariamente pela entidade, com o objetivo de evitar
acrscimos em gastos futuros, sero fiscalmente aceites por enquadramento no art. 23 do
CIRC, desde que o aumento dos gastos que esta suportaria pelo agravamento dos prmios
de seguro seja, efetivamente, superior ao valor das indemnizaes por si pagas diretamente.
Ajudas de custo e encargos com compensao pela deslocao em viatura prpria do

trabalhador [art. 23-A, n. 1, al. h)]
Estes gastos so integralmente aceites, para efeitos de determinao do lucro tributvel, se:
faturados a clientes, ou;
sempre que sujeitos a tributao em sede de IRS na esfera do trabalhador
beneficirio.
Sero de incluir neste campo se a entidade patronal no dispuser de mapas que permitam
controlar as deslocaes a que esses gastos se referem (os conhecidos boletins itinerrios).
Refira-se que, para uma viatura ser considerada prpria do trabalhador, no pode fazer parte
do ativo da entidade, nem provocar qualquer tipo de gastos na mesma. Se a viatura no
estiver em nome do trabalhador, mas for por ele utilizada, considerada para este efeito
como sendo prpria.
128
Refira-se ainda que, os scios gerentes podem apresentar, nas mesmas condies dos
outros trabalhadores, encargos com ajudas de custo e com compensao de deslocaes
em viatura prpria.
Sempre que a entidade no possua os referidos mapas, os valores em causa devero ser
includos neste campo, a no ser que opte por considerar rendimentos da categoria A de
IRS, para os respetivos trabalhadores.
Esta situao concreta, tem suscitado alguma controvrsia, sempre que so detetados e
comprovados estes pagamentos, uma vez que, tanto poder ser considerado rendimento
para efeitos de IRS no trabalhador, ou ser retirado o gasto para IRC na entidade que o
considerou.
Quando comprovado o seu pagamento e o seu enquadramento na sujeio a IRS na esfera
do trabalhador, poder ser exigida a correspondente reteno na fonte entidade pagadora,
com fundamento no n. 4 do art. 103 do CIRS, que expressamente refere:
4-Tratando-se de rendimentos sujeitos a reteno que no tenham sido contabilizados nem
comunicados como tal aos respetivos beneficirios, o substituto assume responsabilidade
solidria pelo imposto no retido.
No tocante aos limites legais a serem considerados para os efeitos aqui em apreo,
poderemos recorrer Circular 12 de 29/04/1991 da Direo de Servios de IRS, que dever
manter ainda a atualidade.
Para alm desta circular, mais recentemente foi publicado o Dec. Lei n. 137/2010, de 28 de
dezembro, que procede, entre outras, clarificao do mbito de aplicao subjetiva do
Dec.-Lei n. 192/95, de 28 de julho, e do Dec.-Lei n. 106/98, de 24 de abril, que
estabelecem o regime de abono de ajudas de custo e subsdio de transporte por motivos de
deslocao em servio pblico dos trabalhadores que exercem funes pblicas, em
territrio nacional no estrangeiro.
Refere-se tambm a situao particular relacionada com as empresas associadas da
ANTRAM (Associao Nacional de Transportadores Pblicos Rodovirios de Mercadorias),
que podem continuar a apresentar a faturao emitida aos seus clientes com o preo global
do servio prestado, no evidenciando as vrias componentes que o constituem, sem
prejudicar a aceitao do valor pago aos trabalhadores a ttulo de ajudas de custo, desde
que possuam os comprovantes exigidos (mapa ) previstos na alnea h) do n. 1 do art. 23.A do CIRC.
Os limites dirios previstos apresentam-se no quadro seguinte:
129
2012
Descrio/Perodo
2013 / 2014 / 2015
Portugal Estrangeiro Portugal
Estrangeiro
Trabalhadores em geral
50,20
119,13
50,20
89,35
rgos sociais e altos

cargos no comparveis c/ F.P.
69,19
133,66
69,19
100,24
Valor por Km
0,36
0,36
Obs:Valores do Dec. Lei n. 137/2010, de 28/12 para 2012 e Lei do Oramento de Estado para 2013
Com o O.E para 2013 (Lei n. 66-B/2012), foram tambm alteradas as distncias a partir
das quais se verifica o direito s ajudas de custo: (mantendo-se em 2014 e 2015)
At 5 Km
Entre 5 e 20 Km
Entre 20 e 50 Km
A partir de 50 Km
Sem direito a
Deslocaes
Direito a dias
Direito a dias
Em 2012
ajudas custo
dirias (25%)
sucessivos (100%)
sucessivos (100%)
Em
Sem direito a
Sem direito a
Deslocaes
Direito a dias
2013/2014
ajudas custo
ajudas custo
dirias (25%)
sucessivos (100%)
Obs: Sempre que tenha direito a ajudas de custos, ser retirado o subsdio de refeio.
De referir por ltimo o acrdo do Tribunal Central Administrativo Norte de 08-11-2007,

processo 01006/04.6BEBRG, segundo o qual, s so devidas ajudas de custo quando o
trabalhador deslocado do seu local habitual de trabalho. Se for contratado especificamente
para trabalhar num local fora da sede da entidade patronal, j no sero devidas ajudas de
custo. Ou seja, s sero devidas ajudas de custo quando houve mudana do local de
trabalho contratualmente previsto ou deslocaes por fora da prestao ocasional do
trabalho fora do local habitual ou por fora da transferncia das instalaes da sua entidade
patronal.
Assim, segundo este acrdo, quando no verificada aquela circunstncia, a respetiva
retribuio constituir um complemento de remunerao sujeita a tributao em sede de IRS
na esfera do beneficirio.
130
ESQUEMATICAMENTE: (*)
(*) Esquema adaptado de outros autores
Taxas de tributaes autnomas correspondentes, ver ponto 12.2

Estes encargos, quando dedutveis, sero discriminados no NOVO Quadro 13 da declarao
mod. 22 (TRIBUTAES AUTNOMAS) encontrando-se sujeitos a tributao autnoma,
sendo o seu quantitativo cruzado com o campo 365 do Quadro 10 da mesma declarao
(Tributaes autnomas).
Encargos no devidamente documentados [art. 23-A, n. 1, al. c)]
No poderemos deixar de fazer distino entre encargos no devidamente documentados

e despesas no documentadas, apesar de ambos no concorrerem para a formao do
lucro tributvel.
Os primeiros no so aceites como gasto, por determinao da alnea c) do n. 1 do artigo
23-A do CIRC, enquanto que as despesas no documentadas, para alm de sofrerem
tributao autnoma como veremos adiante, tambm no so aceites como gasto, mas com
fundamento na falta de enquadramento no artigo 23-A do mesmo cdigo, conforme
expressamente determina o n. 1 do artigo 88 do cdigo, campo 716 do Q.07 da mod.22.
Conforme se verifica, o termo despesas confidenciais, deixou de ser utilizado, embora se
mantenha o mesmo regime que vinha sendo seguido.
131
Um encargo deve entender-se como no documentado, quando no apoiado em documento

externo que permita conhecer fcil, clara e precisamente a operao que lhe est
subjacente, nem permita evidenciar a causa e a natureza do mesmo.
Tendo em conta a elevada carga fiscal que atualmente recai sobre este tipo de despesas,
no ser expectvel que se encontrem com frequncia.
Ver comentrio ao campo 716 (Despesas no documentadas).
Encargos com o aluguer de viaturas sem condutor [art. 23-A, n. 1, al. i)]
A existncia deste campo justifica-se pela pretenso de atribuir igual tratamento, qualquer
que seja a forma de aquisio deste tipo de viaturas.
Assim, devero ser includos neste campo os encargos com o aluguer sem condutor de
viaturas ligeiras de passageiros ou mistas, na parte correspondente ao valor das
depreciaes dessas viaturas que:
Excedam os limites fiscalmente fixados;
Excedam o montante definido por portaria do ministro das finanas ( 25.000,00 para
viaturas movidas a combustveis convencionais, adquiridas em 2012 e seguintes).
Refira-se a existncia da Circular 24 de 19/12/1991 da Direo de Servios do IRC, que,

com as necessrias adaptaes, dever manter ainda a atualidade, designadamente no
tocante ao conceito de longa durao, ao descrever:
Por despacho de 90.12.31 de Sua Exa o Secretrio de Estado dos Assuntos Fiscais foi
sancionado o entendimento de que a alnea i) do n 1 do art 41 do CIRC apenas aplicvel
s situaes de aluguer de longa durao, considerando-se como tal o aluguer que se reporta
a contratos at 3 meses renovveis e a contratos superiores a 3 meses.
A aplicao desta restrio considerao como gasto fiscal, pressupe a existncia de um

plano financeiro, com a renda decomposta entre amortizao financeira e encargo financeiro.
A parcela da amortizao dedutvel para efeitos fiscais fica condicionada aos limites
previstos na Portaria 467/2010, como se se tratasse de uma aquisio sem recurso ao
regime de aluguer (ver tabela includa no parte final do ponto 6 deste caderno).
Assim, a aceitao fiscal dos encargos correspondentes amortizao do capital
relacionados com o ALUGUER destas viaturas, fica condicionada parte correspondente ao
132
valor das depreciaes aceites se fossem contabilizadas, sendo os restantes encargos

includos na renda, integralmente aceites na determinao do lucro tributvel.
Ser de ter-se aqui em ateno a FICHA DOUTRINRIA relativa s viaturas ligeiras de

passageiros ou mistas: dedutibilidade fiscal das rendas e tributao autnoma dos encargos
associados a contratos de renting,(operacional) a que se refere o Proc. 2011 004399, com
despacho do Subdiretor-Geral, de 2012-03-30, segundo a qual:
Consideram-se aluguer de longa durao os contratos at 3 meses renovveis e a contratos
superiores a 3 meses;
Os contratos de renting so considerados contratos de aluguer sem condutor e esto
sujeitos limitao dos encargos nos termos da alnea h) do n. 1 do art. 45. (parte
correspondente depreciao mxima prevista nos limites da Portaria n. 467/2010, de 7 de
julho).
Atendendo ao disposto na alnea i) do n.1 do art. 23-A do CIRC, no so dedutveis:

i) Os encargos com o aluguer sem condutor de viaturas ligeiras de passageiros ou mistas,
na parte correspondente ao valor das depreciaes dessas viaturas que, nos termos das
alneas c) e e) do n. 1 do artigo 34., no sejam aceites como gastos;
A interpretao da (parte correspondente ao valor das depreciaes dessas viaturas) tem
vindo a ser entendida at ao valor das depreciaes anuais que, nos termos das alneas
c) e e) do n. 1 do art. 34., seriam dedutveis no caso de a viatura ter sido objeto de
aquisio direta.
REFLEXO:
Salvo melhor opinio, esta interpretao no estar devidamente alinhada com esta alnea i)
do n. 1 do art. 23.-A do CIRC, seno vejamos o seguinte exemplo concreto e muito comum,
segundo o qual, a vigorar aquela interpretao, a empresa usa uma viatura no valor de
52.000 e -lhe aceite fiscalmente todo o gasto com uso da mesma:
133

Uma viatura cujo valor de Contrato de renting celebrado em 01 julho de 2012, para uma
viatura BMW srie 3 touring, no valor de 52.000 , a utilizar durante 5 anos. Em 2014
suportou os seguintes encargos com aquela viatura:
Valores em euros
Amortizao
CAPITAL
6.910
Juros
Seguro
Manuteno
Despesas
RENDA
ANUAL
2.320
1.320
960
250
11.760
Do gasto (CAPITAL) efetivamente suportado no perodo 2014, qual dever ser aceite fiscalmente?
Obs.: Naturalmente que est aqui implcito um valor residual, no entanto neste exemplo, no considerado uma
vez que se trata de um renting operacional e no um contrato de leasing.
Se considerarmos que a parte correspondente ao valor das depreciaes se refere

amortizao anual, ento quase toda a amortizao do capital aceite fiscalmente, como
se demonstra:
Valor mximo
deprecivel
Taxa
Depreciao
fiscal mxima
Amortizao
Capital
Valor a
Acrescer
(Campo 732)
25.000,00
25%
6.250,00
6.910,00
660,00
Neste caso, o valor da amortizao financeira foi apenas de 6.910, apesar da viatura em
causa ter um valor de 52.000, muito acima do valor limite fiscalmente considerado (neste
caso 25.000,00). Nesta hiptese, o sujeito passivo em causa utiliza e usufrui de uma viatura
de gama alta (de valor muito acima dos limites fixados na alnea e) do n. 1 do artigo 34.), e
apenas v desconsiderado uma pequena parte dos gastos de fruio da mesma.
Se, pelo contrrio, considerarmos que a expresso parte correspondente ao valor das
depreciaes se refere parte proporcional entre a amortizao do capital aceite
fiscalmente e o valor de aquisio da viatura, ou seja, condicionar o gasto aceite parte
correspondente ao valor das depreciaes que seriam aceites na aquisio direta, teremos
uma soluo completamente diferente:
Se para uma viatura no valor de 52.000 suportou 6.910 de amortizao anual de
capital, o valor correspondente ao limite aceite, 25.000,00 dever ser apenas de
3.322,12 pelo que seria de acrescer a diferena
3.587,88 (6.910 - 3.322,12) no
correspondente campo 732 do Q. 07 da modelo 22 do IRC, bem superior ao valor anterior

(660,00).
134
Refira-se por ltimo que, neste tipo de contratos de renting tero que ser conhecidos,
pelo menos os elementos que permitam quantificar tais montantes, a saber:
Valor da viatura;
Parcela da renda que corresponde amortizao do capital;
Juros e restantes encargos
Encargos com combustveis [art. 23-A, n. 1, al. j)]
Para que os encargos com combustveis sejam aceites para efeitos fiscais e concorram para
a formao do lucro tributvel, passou a ser exigido que a entidade faa a prova de que:
Respeitam a bens do seu ativo ou por ela utilizados em regime de locao;
No so ultrapassados os consumos normais.
Parece que a indicao da entidade nos documentos de suporte, assim como a matrcula da
viatura abastecida, sero suficientes para demonstrar a primeira parte da prova, j quanto
segunda, dever imperar o bom senso das partes envolvidas.
Refira-se ainda que, com as novas exigncias de faturao, todos os elementos das faturas
tm que provir do sistema de faturao utilizado, incluindo naturalmente a matrcula da
viatura.
Juros de suprimentos [art. 23-A, n. 1, al. m)]
No tocante a este tipo de juros e outras formas de remunerao de suprimentos e

emprstimos suportados pelas entidades, e atendendo s relaes especiais entre quem
paga e quem recebe, o cdigo estabeleceu um limite mximo a ser aceite na determinao
do lucro tributvel.
Assim, sempre que a taxa de remunerao praticada exceder o limite da taxa definida por
portaria do membro do Governo responsvel pela rea das finanas, salvo no caso de se aplicar o
135
regime estabelecido no artigo 63. (Preos de transferncia) o excedente do gasto considerado
dever aqui ser acrescido.
Refira-se que a alnea deixou de fazer referncia taxa Euribor a 12 meses, para considerar
uma taxa definida por portaria.
A Portaria n. 279/2014 de 30 de dezembro (que substitui a anterior n. 184/2002), veio fixar
como taxa mxima aceite para efeitos fiscais, em relao a juros de suprimentos, a
correspondente taxa Euribor a 12 meses do dia da constituio da dvida, acrescida de um
spread de 2%, mas, mantm-se a taxa de 6%, Sempre que se trate de juros e outras formas
de remunerao de suprimentos e emprstimos feitos pelos scios a PME, tal como definidas no
anexo ao Decreto-Lei n. 372/2007, de 6 de Novembro, fixado em 6% o spread a acrescer taxa
EURIBOR a 12 meses do dia da constituio da dvida., conforme ficou com a redao do art.
135, da Lei n. 55-A/2010 de 31/12 (OE 2011).

A mesma portaria, continua contudo a definir que as entidades a quem se aplicam as regras
de Preos de Transferncia, no ser aplicvel a alnea m) do n. 1 do artigo 23-A do
Cdigo do IRC, atendendo a que, as entidades que efetuam suprimentos (scios) esto
normalmente abrangidos por aquelas regras. No entanto, em nosso entender, no sendo
acionado o mecanismo dos Preos de Transferncia, deve atender-se a esta alnea m) do
art. 23-A do CIRC.
Gastos no dedutveis relativos participao nos lucros por membros dos rgos
sociais [art. 23-A, n. 1, al. o)]
participao
nos
lucros
(conhecidas
gratificaes
de
balano),
atribuda
aos
trabalhadores das entidades, mesmo que estes tenham uma qualquer participao no
capital, gasto na totalidade, sem qualquer limitao, desde que seja paga ou colocada
disposio dos seus titulares at ao fim do perodo de tributao seguinte.
Assim, relativamente aos trabalhadores, que no sejam membros dos rgos sociais, no
haver lugar a qualquer preenchimento neste campo.
No entanto, sempre que tais gratificaes no sejam colocadas disposio dos
beneficirios, at ao final do perodo de tributao seguinte, ao valor do IRC liquidado
relativamente ao perodo de tributao seguinte adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado em
resultado da deduo das importncias que no tenham sido pagas ou colocadas disposio dos
136
interessados no prazo indicado, acrescido dos juros compensatrios correspondentes. (art. 23-A,
n. 5).
Esta correo ser efetuada no campo 363 do Quadro 10, sendo os correspondentes juros
compensatrios includos no campo 366 do mesmo Quadro 10.
Assim, este campo 735, s ser preenchido, nos casos em que essas gratificaes forem
atribudas a membros de rgos sociais, quando estes sejam titulares direta ou
indiretamente, de partes representativas de, pelo menos, 1% do capital social, na parte em
que exceda o dobro da remunerao mensal auferida no perodo de tributao a que
respeita o resultado em que participam.
No clculo do valor da remunerao mensal, mantm-se a interpretao constante da
Circular n. 8/2000 de 11/5, no tocante ao conceito de remunerao mensal mdia.
Considera-se o valor da retribuio total anual, auferida como contrapartida do trabalho
incluindo remuneraes variveis, dividida por doze.
A este respeito, refere o atual n. 6 do mesmo artigo 23-A, que se considera que o
beneficirio (membro do rgo social) detm indiretamente as partes do capital da sociedade
quando as mesmas sejam da titularidade do cnjuge, respetivos ascendentes ou
descendentes at ao 2. grau, sendo igualmente aplicveis, com as necessrias adaptaes,
as regras sobre a equiparao da titularidade estabelecidas no Cdigo das Sociedades
Comerciais.
Podemos portanto concluir, que o filho de um gerente de uma empresa (simples trabalhador
assalariado) poder ser gratificado por qualquer importncia, sem que a empresa tenha de
preencher este campo, na medida em que esse beneficirio filho, no seja membro dos
rgos sociais.
Uma entidade pretende reconhecer como gasto de 2014 e com base numa estimativa fivel, a sua
obrigao construtiva relativa aos benefcios dos empregados, a ttulo de participao nos lucros,
fundamentando-se na prtica passada. A estimativa aponta para um valor de 3% dos lucros.
Efetuados os clculos do valor a atribuir a cada empregado, com base na experincia passada,
constatou-se que o valor da gratificao a receber pelo gerente de 5.500,00.
Este beneficirio (gerente) tambm titular de 3% do capital social daquela empresa e a sua
remunerao mensal foi de 2.100,00.
As consequncias fiscais a considerar sero as seguintes:
Contabilisticamente:
Reconhece como gasto do perodo a que o lucro diz respeito (2014), o valor 5.500,00 a
ttulo de gratificaes.
137
Fiscalmente:
Remunerao mensal mdia do gerente: 2.100 x 14 : 12 = 2.450
Dobro da remunerao mdia mensal: 2.450 x 2 = 4.900
Valor da gratificao a atribuir ao gerente: 5.500 (a ser paga ou colocada

disposio at final de 2015)
Acresce no Q.07 da mod. 22: 5.500 4.900 = 600,00 Campo 735
Naturalmente que o scio gerente tributado em IRS cat. A pela totalidade da gratificao
recebida ( 5.500,00), no perodo em que lhe for paga ou colocada disposio, neste caso
no perodo seguinte.
Nos casos em que, contabilisticamente, no seja reconhecido no perodo a que os lucros se
referem, o gasto com essa participao nos lucros, por no se verificarem as condies da
NCRF 28 (Benefcios dos Empregados - 18. a) e b)), embora aceite nesse perodo para
efeitos fiscais (art. 23,n. 2, d) do CIRC), no ficou l contabilizado e portanto no est
includo no resultado lquido. Neste caso, no deve nesse perodo, ser includo para efeitos
fiscais no campo 704 (Variaes patrimoniais negativas no refletidas no resultado lquido do
perodo art. 24).
Se no perodo seguinte, em Assembleia-Geral aquando da aprovao das contas, for

decidido atribuir gratificaes a ttulo de participao nos lucros, esta variao patrimonial
negativa ocorrida neste perodo seguinte, ser contabilisticamente registada em 56Resultados Transitados.
Para efeitos de dedutibilidade fiscal (art. 23-A, n. 1, n)), o prazo para pagamento ou
colocao disposio dessas quantias atribudas a ttulo de participao nos lucros,
sempre o final do perodo de tributao seguinte aquele a que os lucros se referem (em
que os trabalhadores prestaram o servio), independentemente do gasto fiscal ficar neste
perodo ou no seguinte em que deliberada a respetiva atribuio.
No caso de no se verificar aquele requisito (colocao disposio at final do perodo de

tributao seguinte aquele a que os lucros se referem), quer aos rgos sociais, quer aos
trabalhadores, ao valor do IRC liquidado relativamente ao perodo de tributao seguinte,
adiciona-se o IRC que deixou de ser liquidado, em resultado da deduo das importncias
que no tenham sido pagas ou colocadas disposio dos interessados no prazo indicado,
acrescido dos juros compensatrios correspondentes.
O valor do IRC daqui resultante, ser colocado no campo 363 do Q. 10 da mod. 22 de IRC e
o valor dos juros compensatrios, ser colocado no campo 366 do mesmo quadro. Para
alm de ser preenchido este campo, transporta tambm para o campo informativo 366-B do
mesmo Q.10 o mesmo valor.
138
Ver a Circular n. 9/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011 a propsito dos gastos
relativos a participao nos lucros e o exemplo inserido no comentrio ao campo 704.
Menos-valias contabilsticas
Para efeitos de determinao do lucro tributvel, apenas relevam as mais ou menos valias
fiscais. Assim, haver sempre que expurgar do resultado lquido, as contabilsticas, utilizando
este campo ou no campo 767, conforme sejam negativas ou positivas respetivamente.
Como veremos adiante, no clculo das mais ou menos valias fiscais, haver sempre que
atender ao seu conceito, definido no artigo 46 do CIRC, designadamente no seu n. 2:
2 As mais-valias e as menos-valias so dadas pela diferena entre o valor de realizao,
lquido dos encargos que lhe sejam inerentes e o valor de aquisio, deduzido das
depreciaes e amortizaes aceites fiscalmente, das perdas por imparidade e outras
correes de valor previstas nos artigos 28.-A, 31.-B e ainda dos valores reconhecidos como
gasto fiscal nos termos do artigo 45.-A, sem prejuzo do disposto na parte final do n. 3 do
artigo 31.-A.2
Salvo melhor opinio, este conceito deve prevalecer e ser respeitado sempre que esteja em
causa o apuramento de mais ou menos valias a considerar para os efeitos previstos no
CIRC.
50% de outras perdas relativas a partes de capital ou outras componentes do capital

prprio (ex-art. 45, n. 3, parte final)
Este campo ser de utilizar apenas nas declaraes reportadas a perodos anteriores a
2014, uma vez que estes 50% deixaram de ser contemplados com a criao do regime da
iseno das participaes. Os comentrios a este campo sero encontrados no caderno
reportado ao perodo de tributao 2013.
Negrito e sublinhado no includos no texto original
139
O atual art. 23.-A, que substituiu o anterior 45., refere no seu n. 2 que: 2 - No concorrem
para a formao do lucro tributvel as menos-valias e outras perdas relativas a instrumentos de capital
prprio, na parte do valor que corresponda aos lucros ou reservas distribudos ou s mais-valias
realizadas com a transmisso onerosa de partes sociais da mesma entidade que tenham beneficiado,
no prprio perodo de tributao ou nos quatro perodos anteriores, da deduo prevista no artigo 51.,
do crdito por dupla tributao econmica internacional prevista no artigo 91.-A ou da deduo
prevista no artigo 51.-C., sendo de utilizar em 2014 o campo 786.
Assim, as outras perdas suportados em 2014 e no dedutveis, relativas a instrumentos de

capital prprio, e gastos suportados com a transmisso onerosa de instrumentos de capital
prprio de entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal priveligiado (art. 23.-A, n. 2
e 3), encontra-se agora no novo campo 786, remetendo-se para esse campo os
correspondentes comentrios.
CAMPO
Mais-valia fiscal resultante de mudanas no modelo de valorizao (art. 46, n. 5, al. b))
Nos termos do disposto no n. 5 do atual artigo 46 do Cdigo do IRC, consideram-se

transmisses onerosas, designadamente :
a)
b) As mudanas no modelo de valorizao relevantes para efeitos fiscais, nos termos do n. 9
do artigo 18., que decorram, designadamente, de reclassificao contabilstica ou de
alteraes nos pressupostos referidos na alnea a) do n. 9 deste mesmo artigo.
c)
.
A redao original e que ainda se mantm, foi conferida a este artigo pelo Decreto-Lei n.
159/2009, de 13 de julho, que visou essencialmente adaptar o Cdigo do IRC ao novo
regime contabilstico decorrente da entrada em vigor do SNC.
Refira-se que esta mais-valia (resultante da assimilao a transmisso onerosa), no
corresponde a uma verdadeira transmisso onerosa, pelo que no dever beneficiar do
regime do reinvestimento, na medida em que no h efetivo reinvestimento.
140

Em 2013 a sociedade Invest, adquiriu 3.000 de Aes no mercado bolsista, por 6.000 (custo
unitrio = 2,00), correspondentes a 6% do capital social de P.
Em 2014, a Invest alienou 1.000 Aes por 2.100, ficando a deter uma participao de 4% no
capital social.
Justo valor (cotao) das Aes em 31/12/2013 de 6.150 (valor unitrio = 2,05).
Quais as consequncias fiscais em 2013 e 2014, admitindo duas hipteses:

Hiptese A: Justo valor (cotao) em 31/12/2013 de 6.150,00 ( 2,05 por ao) e alienao em
2014 das 1.000 Aes por 2.100,00;
Hiptese B: Justo valor (cotao) em 31/12/2013 de 5.850,00 (1,95 por ao) e alienao em
2014 das 1.000 Aes por 1.900,00.
Hiptese A:
1 Uma vez que a participao inicial superior a 5%, no aceite o modelo do justo valor
para efeitos fiscais (art. 18 n. 9) pelo que ter que ser considerado o modelo do custo,
apesar de na contabilidade ter reconhecido pelo justo valor, NCRF 27 (INSTRUMENTOS
FINANCEIROS).
2 Na contabilidade, ter reconhecido em 31/12/2013, o justo valor:
Descrio
Pelo aumento do justo valor
Contabilidade
Fiscalidade (Mod.22 de IRC)
Debita conta 41 e Credita 771

por 150 = (6.150 - 6.000)
Deduz no Q.07, Campo 759
3 Em 2014, alienou 1.000 Aes por 2.100,00, passando a deter apenas 4%, pelo que se
verifica a alterao dos pressupostos no n. 9 do art. 18 do CIRC (participao no superior
a 5%), passando agora a ser aceite o justo valor para efeitos fiscais.
4 Clculo das mais-valias em 2014, quando alienou 1.000 Aes por 2.100,00:
Descrio
2013
Quadro 07
Ganho
contabilstico
VR QE = 2.100 (1.000x2,05) = 50
Deduz Q.07,
Campo 767
Mais-valia
fiscal
(Venda)
VR (VA * Ccm) = 2.100 (1.000 x 2 * 1) = 100
Acresce Q.07,
Campo 739
(V.cotao) (VA * Ccm) = (2.000 x 2,05) (2.000 x 2 *1) = 100
Acresce Q.07,
Campo 738
Mais-valia
fiscal
(alterao dos
pressupostos)
Em que: VR= Valor de realizao; QE= Quantia escriturada; VA= Valor de aquisio; C.c.m.= Coeficiente ficcionado.
141
Hiptese B:
5 Na contabilidade, ter reconhecido em 31/12/2013, o justo valor:
Descrio
Contabilidade
Fiscalidade (Mod.22 de IRC)
Pela diminuio do justo valor
Credita conta 41 e Debita 661

por 150 = (5.850 - 6.000)
Acresce no Q.07, Campo 713
6 Clculo das menos-valias em 2014, quando alienou 1.000 Aes por 1.900,00:
Descrio
2013
Quadro 07
Perda
contabilstica
VR QE = 1.900 (1.000x1,95) = - 50
Acresce Q.07,
Campo 736
Menos-valia fiscal
VR (VA * Ccm) = 1.900 (1.000 x 2 * 1) = - 100
Q.07, Campo
769
(V.cotao) (VA * Ccm) = (2.000 x 1,95) (2.000 x 2 *1) = - 100
Deduz Q.07,
Campo 769
(Venda de 1.000 Aes))
Menos-valia fiscal
(alterao dos
pressupostos)
Em que: VR=Valor de realizao; QE=Quantia escriturada; VA=Valor de aquisio; C.c.m.=Coeficiente ficcionado.
Refira-se ainda que, as mais-valias fiscais apuradas no mbito da mudana do modelo de

valorizao, no beneficiam do regime do reinvestimento a que se refere o art. 48.
(Reinvestimento dos valores de realizao).
Esta assimilao a transmisso onerosa s se verifica quando a mudana do modelo de
valorizao (art. 46, n. 5, al. b)) for relevante para efeitos fiscais nos termos do n. 9 do art.
18 do CIRC.
Tambm no se pode afirmar que haja uma dupla tributao, na medida em que a tributao
agora ocorrida, por via da assimilao a transmisso onerosa, compensada com a
tributao efetiva que ocorrer aquando da verdadeira e ulterior transmisso, uma vez que
nesta ser considerado como custo, o valor de realizao antes considerado na assimilao
a transmisso onerosa. Ou seja, o verdadeiro ganho ou perda e consequente tributao,
ser dividido em dois momentos:
O primeiro, o da assimilao a transmisso onerosa, e o
Segundo, o da realizao efetiva do ganho ou perda.
Sendo que a real tributao vai incidir sobre o ganho efetivamente obtido com a transmisso,
que diferena entre o valor de realizao obtido aquando da venda e o custo dessa
aquisio aquando da compra, de acordo com as regras e atualizaes fiscais previstas
neste cdigo.
142
Diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais sem inteno de

reinvestimento (art. 46.)
739
50% da diferena positiva entre as mais-valias e as menos-valias fiscais com inteno

expressa de reinvestimento (art. 48, n. 1)
Ver tambm os comentrios ao campo 769.
Este campo 740 deixou de contemplar as partes de capital, ou seja, as mais valias de partes
de capital, que no beneficiem do regime da iseno das participaes, sero tributadas pela
totalidade do seu valor e no em 50% como em perodos anteriores reforma.
A - MAIS OU MENOS VALIAS

A redao do artigo 46 do CIRC que lhe foi conferida pelo Decreto-Lei n. 159/2009, de 13
de julho, trouxe uma importante alterao no clculo do apuramento das mais e menosvalias fiscais, relativamente s depreciaes/amortizaes a considerar. Em 2014 sofreu,
novamente, considerveis alteraes.
Para efeitos de IRC, o n. 2 deste artigo 46 estabelece agora que As mais-valias e as
menos-valias so dadas pela diferena entre o valor de realizao, lquido dos encargos que lhe
sejam inerentes e o valor de aquisio, deduzido das depreciaes e amortizaes aceites
fiscalmente, das perdas por imparidade e outras correes de valor previstas nos artigos 28.-A,
31.-B e ainda dos valores reconhecidos como gasto fiscal nos termos do artigo 45.-A, sem
prejuzo do disposto na parte final do n. 3 do artigo 31.-A. (quotas mnimas).
Refira-se que o art 28-A trata das Perdas por imparidade em dvidas a receber e o 31-B
trata das Perdas por imparidade em ativos no correntes , ou seja, das condies da sua
aceitao fiscal. Significa esta redao que podemos realizar mais ou menos valias de ativos
financeiros, o que acontece por exemplo, quando se aliena o direito a um determinado
crdito.
Os ativos a que se refere o art 45-A, Ativos intangveis, propriedades de investimento e
ativos biolgicos no consumveis, contabilizados ao justo valor e portanto sem depreciao
contabilstica, a depreciao fiscalmente considerada nos termos deste artigo, concorre
naturalmente para o clculo da mais ou menos valia.
143
Assim, na determinao das mais ou menos valias fiscais, s so consideradas as quotas de

depreciao/amortizao fiscalmente aceites, pelo que, no caso de se utilizarem quotas
superiores s mximas previstas, no so consideradas.
O conceito de valor de realizao encontra-se definido nos n. s 3 e 4 do mesmo artigo 46 e
corresponde, basicamente ao valor da contraprestao obtido atravs da alienao.
Quanto ao momento a considerar na realizao das mais valias, ser:
No caso das indemnizaes, a data em que estas se tornam certas e definitivas;
No caso de afetao a fins alheios actividade exercida, ser a data em que dado
o destino diferente;
No caso de promessa de compra e venda, a data em seja verificada a tradio dos

bens, se anterior data da transferncia de propriedade.
No deixar de se referir as situaes em que se verifica a troca ou permuta, previstas nos

termos da alnea a) do n. 3 do mesmo artigo, que considera como valor de realizao o
valor de mercado dos bens ou direitos recebidos, acrescido ou diminudo, consoante o caso,
da importncia em dinheiro conjuntamente recebida ou paga, sendo, no caso de troca por
bens futuros, o valor de mercado destes que lhes corresponda data da troca (n. 4 art. 46).
No entanto, no caso de bens imveis, h que atender ainda ao disposto no artigo 64 do
Cdigo do IRC (Correes ao valor de transmisso de direitos reais sobre bens imveis) cujos
n. s 1, 2 e 3 referem expressamente:
1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imveis devem adotar, para
efeitos da determinao do lucro tributvel nos termos do presente Cdigo, valores normais
de mercado que no podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributrios definitivos que
serviram de base liquidao do imposto municipal sobre as transmisses onerosas de
imveis (IMT) ou que serviriam no caso de no haver lugar liquidao deste imposto.
2 - Sempre que, nas transmisses onerosas previstas no nmero anterior, o valor constante
do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributrio definitivo do imvel, este o valor a
considerar pelo alienante e adquirente, para determinao do lucro tributvel.
3 - Para aplicao do disposto no nmero anterior:
a) O sujeito passivo alienante deve efetuar uma correo, na declarao de
rendimentos do perodo de tributao a que imputvel o rendimento obtido com a
operao de transmisso, correspondente diferena positiva entre o valor
patrimonial tributrio definitivo do imvel e o valor constante do contrato;
b) O sujeito passivo adquirente adota o valor patrimonial tributrio definitivo para a
determinao de qualquer resultado tributvel em IRC relativamente ao imvel.
Quanto ao conceito de valor de realizao, para efeitos do previsto no art. 48. do CIRC
(Reinvestimento dos valores de realizao), a considerar (se o valor do contrato ou o VPT),
transcreve-se o Ofcio n. 15145, de 29.06.2009, da DSIRC:
Ainda que o valor patrimonial tributrio (VPT) definitivo seja superior ao valor do contrato de venda do
imvel, o valor de referncia a ser usado no clculo da mais-valia fiscal e a ser considerado para
efeitos de aproveitamento do regime de reinvestimento previsto no art. 48. do Cdigo do IRC o
144
valor de realizao, o qual, nos termos da alnea f) do n. 3 do art. 46., do mesmo Cdigo, o valor
da respectiva contraprestao.
O valor da diferena positiva entre o VPT definitivo e o valor constante do contrato deve ser inscrito de
forma autnoma, no campo 745 do Quadro 07 respeitante ao exerccio em que foi realizada a maisvalia ou, se o VPT no tiver sido fixado at ao ltimo dia do prazo para a entrega dessa declarao,
deve o mesmo ser inscrito no referido campo da declarao de substituio a entregar no prazo
previsto no n. 4 do art. 64..
Por outro lado, e nos termos do disposto no n. 1 do artigo 47 do Cdigo do IRC O valor de
aquisio corrigido nos termos do n. 2 do artigo anterior atualizado mediante aplicao dos
coeficientes de desvalorizao da moeda para o efeito publicados em portaria do Ministro das
Finanas, sempre que, data da realizao, tenham decorrido pelo menos dois anos desde a data da
aquisio, sondo o valor dessa atualizao deduzido para efeitos da determinao do lucro
tributvel.
Os coeficientes de desvalorizao da moeda aplicveis s alienaes efetuadas em 2014

foram aprovados atravs da Portaria n. 281/2014 de 30/12, anexa a este caderno.
No entanto, por determinao do disposto no n. 2 do artigo 47 do Cdigo do IRC, no nos
podemos esquecer que A correo monetria a que se refere o nmero anterior no aplicvel
aos instrumentos financeiros, salvo quanto s partes de capital.
No tocante ao REINVESTIMENTO dos valores de realizao e sempre que este se verifique

nas condies legalmente exigidas (art. 48 do CIRC), as mais-valias (lquidas das menosvalias) passaram a ser tributadas com referncia ao perodo do respetivo apuramento, em
50% do seu valor.
O atual regime est previsto neste artigo 48 e refere expressamente o seguinte, no seu n.
1:
1- Para efeitos da determinao do lucro tributvel, a diferena positiva entre as mais-valias e

as menos-valias, calculadas nos termos dos artigos anteriores, realizadas mediante a
transmisso onerosa de ativos fixos tangveis, ativos intangveis e ativos biolgicos no
consumveis, detidos por um perodo no inferior a um ano, ainda que qualquer destes ativos
tenha sido reclassificado como ativo no corrente detido para venda, ou em consequncia de
indemnizaes por sinistros ocorridos nestes elementos, considerada em metade do seu
valor, quando: (Red. da Dec.Retificao n. 18/2014, de 13 de maro)
a) O valor de realizao correspondente totalidade dos referidos ativos seja reinvestido na
aquisio, produo ou construo de ativos fixos tangveis, de ativos intangveis ou, de ativos
biolgicos no consumveis, no perodo de tributao anterior ao da realizao, no prprio
perodo de tributao ou at ao fim do 2. perodo de tributao seguinte;(Red. da Dec.Retificao n.
18/2014, de 13 de maro)
b) Os bens em que seja reinvestido o valor de realizao:

1) No sejam bens adquiridos em estado de uso a sujeito passivo de IRS ou IRC com o qual
existam relaes especiais nos termos definidos no n. 4 do artigo 63.;
2) Sejam detidos por um perodo no inferior a um ano contado do final do perodo de
3
tributao em que ocorra o reinvestimento ou, se posterior, a realizao. .
3
Sublinhados e negritos no includos no texto original
145
Atentos ao atual regime do REINVESTIMENTO, poderemos concluir que:

Deixou de contemplar as Propriedades de investimento e passou a incluir os ativos
Intangveis;
Limitao da sua aplicao aos elementos detidos por um perodo no inferior a um
ano;
Excluso do reinvestimento em bens adquiridos em estado de uso a sujeitos passivos
de IRS ou IRC com o quais existam relaes especiais;
No suscetvel de beneficiar do regime do reinvestimento, o investimento em que

tiverem sido deduzidos os valores referidos nos artigos 40. e 42., ou seja Proviso
para a reparao de danos de carter ambiental, ou Reconstituio de jazidas;
Deixou de contemplar as mais valias das partes de capital.
No sendo concretizado, total ou parcialmente, o reinvestimento at ao fim do segundo

perodo de tributao seguinte ao da realizao, refere o n. 6 deste artigo 48, que se
considera como rendimento deste perodo de tributao, respetivamente, a diferena ou a
parte proporcional da diferena prevista no n.1 no includa no lucro tributvel, majorada em
15%.
Quando houver lugar a reinvestimento ou inteno de reinvestir, o valor de realizao que
vai ser objeto de reinvestimento, deve constar sempre do Quadro 09 do Anexo A IES at
ser concludo, tendo em vista o controlo do cumprimento das condies de reinvestimento.

Uma entidade alienou em 2015 o imvel sede por 100.000, quando o VPT correspondente de
110.000.
Esse imvel tinha sido adquirido h dez anos atrs e escriturado (valor do contrato) por 80.000, sendo
o VPT ao tempo de 95.000.
Adquiriu novo imvel e com o mesmo fim pelos mesmos 100.000.
Admitindo um c.c.m de 1,18, qual a mais valia fiscal a considerar e outras correes a efetuar no Q.07
da declarao modelo 22, para efeitos de apuramento do lucro tributvel e admitindo duas hipteses:
A - Com inteno de reinvestimento;
B - Sem inteno de reinvestimento.
146
Hiptese A:
CONTABILIDADE - SNC
Perodos
Descrio/Contas
Valor

Descrio
Campo
Pela mais valia

contabilistica
Deduz
Valor
Descrio / clculos
Pelo alienao:
Diversos
a
78- Ganhos em alienaes
20.000
Pela mais valia

fiscal
2015
767
20.000
100.000-80.000=
20.000
2.800
Mais valia fiscal:

100.000-(80.000x1,18)=
5.600
Tributada em 50%
(art.48, n. 1 CIRC)
10.000
110.000-100.000
15.000
95.000-80.000
Acresce
740
Pela aquisio:
a
100.000
Pela diferena do
VPT na venda
Acresce
745
12 - Bancos
Pela diferena do
VPT na compra
Deduz
772
Hiptese B:
Perodos
CONTABILIDADE - SNC
Descrio/Contas
Valor

Descrio
Campo
Valor
Descrio / clculos
Pelo alienao:
Diversos
a
20.000
Pela mais valia

contabilistica
Deduz
767
20.000
100.000-80.000=
20.000
5.600
Mais valia fiscal:

100.000-(80.000x1,18)=
5.600
10.000
110.000-100.000
15.000
95.000-80.000
78- Ganhos em alienaes

Pela mais valia
fiscal
Acresce
739
2015
Pela aquisio:
a
100.000
Pela diferena
do VPT na
venda
Acresce
745
12 - Bancos
Pela diferena
do VPT na
compra
Deduz
772
Efeito no resultado fiscal: positivo de 600 (+5.600+10.000-15.000).
147

A sociedade Ativos Lda, adquiriu no ano N um ativo, que reconheceu como ativo fixo tangvel. O
custo desse ativo ascendeu a 80.000.
O ativo foi mensurado pelo modelo do custo e depreciado taxa de 25%.
No final de N+2, foi registada uma perda por imparidade, no prevista no CIRC, no montante de
4.000.
Sabendo que alienou o ativo em N+3 por 26.000 e se o coeficiente de correo monetria for de 1,1,
a mais-valia contabilstica e fiscal, ser:
Descrio / Perodo
Ano N
N+1
N+2
N+3
Q.07
20.000
(80.000x25%)
20.000
(80.000x25%)
20.000
(80.000x25%)
-----
-----
-----
------
4.000
-----
60.000
40.000
16.000
-----
-----
VR (VA-DA-PI) = 26.000 (80.000 - 60.000 - 4.000)
10.000
Deduz
Campo 767
VR (VA DA PI.aceites) x Ccm =

26.000 (80.000 - 60.000 0) * 1,1 (Coef. ficcionado)
4.000
Perda por imparidade

Quantia escriturada (QE)
Mais valia contabilstica

Mais valia fiscal
Acresce
Campo 719
Acresce
Campo 739
Como se verifica, a perda por imparidade no aceite em N+2, foi recuperada fiscalmente em
N+3, aquando da considerao fiscal da mais-valia.
Tratando-se de barcos de recreio, avies de turismo e viaturas ligeiras de passageiros ou
mistas e apurando-se uma MENOS-VALIA FISCAL, h que ter em ateno o disposto na
alnea l) do n. 1 do art. 23-A do CIRC, que refere:
No so dedutveis para efeitos de determinao do lucro tributvel : As menos-valias
realizadas relativas a barcos de recreio, avies de turismo e viaturas ligeiras de passageiros ou
mistas, que no estejam afetos explorao de servio pblico de transportes nem se destinem a ser
alugados no exerccio da atividade normal do sujeito passivo, exceto na parte em que correspondam
ao valor fiscalmente deprecivel nos termos da alnea e) do n. 1 do artigo 34. ainda no aceite
como gasto
Podemos portanto concluir que, relativamente aos barcos de recreio e avies de turismo
(obviamente no afetos explorao de servio pblico de transportes, nem se destinem a
ser alugados no exerccio da atividade normal do sujeito passivo) no so aceites as menos
valias apuradas, por determinao da alnea l) do n. 1 do art. 23-A do CIRC, uma vez que,
nos termos da alnea e) do n. 1 do art. 34, no so fiscalmente depreciveis.
148
J quanto s viaturas ligeiras de passageiros ou mistas (que igualmente no estejam

afetas explorao de servio pblico de transportes, nem se destinem a ser alugados no
exerccio da atividade normal do sujeito passivo) no so dedutveis as menos valias,
apenas na parte que corresponderem ao limite definido pela Portaria n. 467/2010 de 07 de
julho, que fixou valores fiscais para aquelas viaturas adquiridas no perodo de tributao
iniciado em 01 de janeiro de 2010, antes, durante ou aps esse perodo (ver quadro na parte
final do ponto 6 deste caderno).
Esta portaria j foi alterada para 2015, atravs da Lei 82-D/2014.
Repare-se que a Portaria fixa valores diferentes para as mesmas viaturas, se adquiridas em perodos
anteriores a 01 de janeiro de 2010, no perodo 2010, no perodo 2011, ou em perodos iniciados em
01 de janeiro de 2012, ou a partir desta data (2013 ou 2014).
O que se pretende com estas limitaes, evitar que, aquando da alienao daqueles bens,
acabem por ser aceites gastos fiscais, que no seriam dedutveis por via das depreciaes.
Assim, por terem um tratamento fiscal diferente das regras gerais, o apuramento das mais ou
menos-valias, no deve constar do mapa modelo 31, conforme referem as prprias
instrues na sua parte final:
No devem constar do referido mapa, devendo ser calculadas autonomamente, as
menos-valias referidas na alnea l) do n. 1 do artigo 23-A do CIRC. (anterior 45.)

A sociedade Fixos Lda, adquiriu uma viatura ligeira de passageiros no ano N, por 60.000, tendo-a
depreciado pelo mtodo das quotas constantes (linha reta), taxa de 25%.
No ano N+3, alienou essa viatura por 12.000.
Admitindo que o coeficiente de correo monetria 1 (por facilidade de clculos), as correes
fiscais a efetuar no Q. 07 das respetivas declaraes mod. 22 de IRC dos perodos N, N+1, N+2 e
N+3, relativamente a essa viatura, sero as seguintes:
Perodos N, N+1 e N+2:

Descrio / Perodo
N+1
N+2
15.000
(60.000*0,25)
15.000
(60.000*0,25)
15.000
(60.000*0,25)
Depreciao fiscal
10.000
(40.000*0,25)
10.000
(40.000*0,25)
10.000
(40.000*0,25)
5.000
5.000
5.000
149
Perodo N+3, clculo das + - valias

De acordo com o art 46, n. 2 e art 23-A, n. 1.l):
A menos valia fiscal, em obedincia ao n. 2 do art.46. do CIRC, deveria ser de - 18.000,
conforme se demonstra:
Descrio
N+3
12.000 - (60.000 - 45.000) = - 3.000
Acresce no
Campo 736
12.000 (60.000 - 30.000) * 1,0 = - 18.000 (*)
Deduz 2.000
Campo 769
Menos valia contabilstica

Menos valia fiscal
Quadro 07
(*) No entanto, uma vez que se apurou uma menos-valia fiscal est sujeita restrio do art.
23-A n. 1, l), que limita o seu montante ao dizer:
As menos-valias realizadas relativas a barcos de recreio, avies de turismo e viaturas ligeiras
de passageiros ou mistas, que no estejam afetos explorao de servio pblico de
transportes nem se destinem a ser alugados no exerccio da atividade normal do sujeito passivo,
exceto na parte em que correspondam ao valor fiscalmente deprecivel nos termos da alnea e)
do n. 1 do artigo 34. ainda no aceite como gasto
Portanto, a parte aceite fiscalmente fica limitada ao valor desta alnea ou seja, dos 18.000, s
pode deduzir 2.000, assim quantificado:
menos valia contabilstica, aplica-se a proporo da parte que corresponda ao valor
fiscalmente deprecivel, ou seja: 40.000 / 60.000 x - 3.000 = - 2.000
Ver ltimo pargrafo das instrues do mapa modelo 31 (Mais-valias e menos-valias)
O que se pretende a no recuperao fiscal, aquando da venda, do montante das

depreciaes praticadas que no foram aceites nos perodos em que o bem esteve a ser
depreciado.
Perodo N+3, clculo das + - valias
De acordo com a Circular n. 6/2011 de maio
Haver que ter em conta a soluo preconizada por esta Circular da Direo de Servios do
Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas, que afirma:
31. Para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo valor de aquisio ou de
reavaliao no exceda o limite fixado, a mais- valia ou menos-valia fiscal resulta da
diferena entre o valor de realizao, lquido dos encargos que lhe sejam inerentes, e
o valor de aquisio deduzido das perdas por imparidade bem como das depreciaes
aceites fiscalmente, sem prejuzo da parte final do n. 5 do art. 30 (cf. art. 46, n. 2).
32.Para as viaturas ligeiras de passageiros ou mistas cujo valor de aquisio ou de reavaliao
exceda aquele limite, deve observar-se o seguinte:
150
32.1. O clculo da mais-valia ou menos-valia fiscal efetuado tambm de acordo com o

disposto no n. 2 do art. 46 do Cdigo do IRC devendo considerar-se, na respetiva frmula de
clculo as depreciaes praticadas.
Face ratio subjacente imposio de limites ao reconhecimento de gastos com este tipo
de bens quando o respetivo valor de aquisio ou de reavaliao ultrapassa
determinado montante, a interpretao mais consentnea com essa ratio considerar
que, para efeitos de determinao das respetivas mais-valias ou menos-valias, o valor
das depreciaes que releva o das praticadas na contabilidade.
32.2. No caso de se apurar uma menos-valia fiscal deve ser aplicado o disposto na alnea l) do
n. 1 do art. 45 do Cdigo do IRC, considerando-se que a parcela da menos-valia fiscal
passvel de ser deduzida como gasto a proporcional ao valor fiscalmente deprecivel, ou
seja:
m.v fiscal dedutvel = valor limite / valor de aquisio x m.v fiscal
.
Descrio
Quadro 07
2013
Menos valia
contabilstica
Acresce no Campo 736
12.000 - (60.000 - 45.000) = - 3.000

12.000 (60.000 - 45.000) * 1,0 = - 3.000
Menos valia fiscal
Deduz 2.000 (*) Campo

769
(*) m.v fiscal dedutvel = valor limite / valor de aquisio x m.v fiscal
40.000 / 60.000 x - 3.000 = - 2.000
Esta forma de chegar soluo do caso prtico, conduz necessariamente ao mesmo

resultado, apenas procede ao clculo da menos valia fiscal, sem atender especificamente ao
n. 2 do art. 46 do CIRC.
Vejamos agora outro caso pratico prtico muito comum:

Considere-se a seguinte situao:
Uma empresa do ramo comercial alienou uma viatura ligeira de passageiros em 2014, por
13.000,00 adquirida em 2005 por 44.500,00.
Aquando da alienao encontrava-se totalmente depreciada.
Clculo das Mais-Valias, contabilstica e fiscal:
Descrio
Mais-valia contabilstica
2014
Quadro 07
13.000 - (44.500 - 44.500)= +13.000
Deduz no
Campo 767
13.000 (44.500 - 29.927,87) * 1,16 = - 3.903,67

Menos valia fiscal
Sem a restrio da alnea l) do n. 1 art. 45.
Deduz 0,00 (*)

Campo 769
(*) - Uma vez que resulta uma menos-valia fiscal, est sujeita restrio do art. 23-A n. 1, alnea l)
151
Assim, salvo melhor opinio, e tendo em conta que a pretenso daquela alnea limitar a
considerao para efeitos fiscais das menos valias fiscais apuradas com a alienao daquele
tipo de viaturas, a menos valia a considerar para efeitos fiscais em 2014, dever ser ZERO,
uma vez que o valor deprecivel (29.927,87), j est todo considerado para efeitos fiscais nos
perodos anteriores.
Ou seja, a empresa foi fiscalmente penalizada durante a vida til da viatura, por no poder
considerar depreciaes acima do limite. Tendo em conta o objetivo da alnea referida, no
deve agora ser compensada com a considerao daquela menos-valia fiscal, no a devendo
por isso deduzir.
Por ltimo, NO SE CONSIDERAM MAIS OU MENOS VALIAS FISCAIS (art. 46 n. 6 CIRC):
Os resultados obtidos em consequncia da entrega pelo locatrio ao locador dos bens

objeto de locao financeira (leaseback), sem prejuzo da considerao fiscal dos
rendimentos ou gastos inerentes operao, estes se enquadrveis no art. 23 do
CIRC;
Os resultados obtidos na transmisso onerosa, ou na afetao permanente de ttulos

de dvida cuja remunerao seja constituda, total ou parcialmente, pela diferena
entre o valor de reembolso ou de amortizao e o preo de emisso, primeira
colocao ou endosso.
B - PARTES DE CAPITAL
As mais valias de partes de capital passaram a estar abrangidas pelo novo regime da iseno
da participaes, artigo 51-C Mais-valias e menos-valias realizadas com a transmisso
onerosa de partes sociais. (Ver ponto 5 deste caderno)
No entanto, no apuramento de eventuais mais ou menos valias, deixa-se aqui a referncia

Informao vinculativa no Proc. 451/2011, com despacho de 11-03-2011, a propsito do valor
de realizao diferido na transmisso de parte de capital, segundo a qual:
Para efeitos de clculo da mais ou menos-valia fiscal realizada mediante a transmisso onerosa de
instrumentos financeiros (com exceo dos reconhecidos pelo justo valor nos termos da alnea a) e b)
do n 9 do artigo 18 do CIRC), o valor de realizao a considerar deve ser o valor da respetiva
contraprestao, conforme indica a alnea f) do n 3 do artigo 46 do CIRC, ou seja, o respetivo valor
nominal sem se entrar em conta com o diferimento do recebimento do preo.
C - DAO EM PAGAMENTO:
Restar ainda referir que as mais-valias realizadas em consequncia de dao em
pagamento de bens ou entrega de bens ao credor, no mbito do Cdigo da Insolvncia e da
152
Recuperao de Empresas (CIRE), no concorrerem para a determinao do lucro tributvel

(n. 1 do art. 268. do CIRE)-Benefcios relativos a imposto sobre o rendimento das pessoas
singulares e coletivas), pelo que no so de incluir nestes campos 739/740.
D - SOCIEDADES DESPORTIVAS Regime fiscal especfico (Lei 103/97 de 13/09).

Este regime estabelece o tratamento fiscal relacionado com: Perodo de tributao,
Amortizaes, Reinvestimento dos valores de realizao, Isenes e Disposies transitrias.
No tocante ao campo aqui tratado refira-se, resumidamente:
Os direitos de contratao dos jogadores profissionais, consideram-se como elementos do
ativo intangvel;
Aplica-se s mais-valias e menos-valias realizadas mediante transmisso onerosa dos
elementos do ativo intangvel, o disposto no art. 48. do CIRC, com as devidas adaptaes,
desde que o valor de realizao seja reinvestido na sua totalidade na contratao de jogadores
ou na aquisio de bens do ativo fixo tangvel afetos a fins desportivos at ao fim do terceiro
perodo seguinte ao da realizao;
A disposio transitria deste regime veio permitir a aplicao do regime de neutralidade fiscal
s transmisses de elementos do ativo fixo dos clubes desportivos para as sociedades
desportivas ou para outras sociedades, cujo capital social seja maioritariamente detido por
sociedades desportivas ou pelo clube fundador, ainda que no constitussem ramos de
atividade e a possibilidade dos clubes procederem reavaliao extraordinria dos ativos a
transmitir, no prevendo quaisquer disposies especficas relativas ao apuramento de
eventuais mais-valias por parte da sociedade beneficiria.
Por sua vez o Ofcio Circulado n. 20152, de 24.05.2011, da DSIRC, veio esclarecer que, no
apuramento das maisvalias geradas numa posterior transmisso dos bens dos clubes
transmitidos para as SADs, reavaliados por parte das sociedades beneficirias, o valor de
aquisio a considerar deve ser o valor que esses bens tenham na contabilidade dos clubes
desportivos antes de se proceder respetiva reavaliao de acordo com o n. 2 do art. 46.
do CIRC.
Acrscimos por no reinvestimento ou pela no manuteno dos ativos na titularidade

do adquirente (art. 48, n. 6)
Para que uma entidade beneficie do regime do reinvestimento, sendo tributada apenas pela
metade das mais-valias realizadas, ter que efetuar o reinvestimento da totalidade do valor de
153
realizao no perodo de tributao anterior ao da realizao, no prprio perodo de tributao

ou at ao fim do segundo perodo de tributao seguinte, nas condies previstas no n. 1 do
art. 48.
No caso de ter beneficiado desse regime no perodo de realizao das mais-valias e no
concretizar, total ou parcialmente, o reinvestimento at ao fim do segundo perodo de
tributao seguinte ao da realizao, considera-se como rendimento desse perodo de
tributao, respetivamente, a diferena ou a parte proporcional da diferena antes no
tributada, majorada em 15%. Assim, esse valor (parte antes no tributada mais 15%) ser
colocado neste campo.
Igual raciocnio feito em relao aos ativos (bens em que seja reinvestido o valor de
realizao) que no permaneam na titularidade do adquirente por um perodo igual superior a
um ano contado do final do perodo de tributao em que ocorra o reinvestimento ou, se

posterior, da realizao (ponto 2 da alnea b) do n. 1 do art 48 do CIRC).
No so suscetveis de beneficiar do regime do reinvestimento:
O investimento em que tiverem sido deduzidos os valores referidos nos artigos 40. e
42. ou seja, Proviso para a reparao de danos de carcter ambiental, ou
Reconstituio de jazidas; (conforme j referido nos campos anteriores);
O reinvestimento relativo aos ativos intangveis adquiridos ou alienados a entidades

com as quais existam relaes especiais;
mais e menos-valias realizadas pelas sociedades fundidas, cindidas ou
contribuidoras no mbito de operaes de fuso, ciso ou entrada de ativos, bem

como s mais e menos-valias realizadas na afetao permanente de bens a fins
alheios atividade exercida pelo sujeito passivo ou realizadas pelas sociedades em
liquidao;
As mais valias relativas a partes de capital, ou instrumentos financeiros.

Aquando da alienao no perodo N de um AFT, a entidade obteve a seguinte mais-valia e declarou
a pretenso de reinvestir a totalidade do valor de realizao:
Valor de realizao
Mais-valia fiscal obtida .
Valor reinvestido no ano N-1 ..
Valor reinvestido no ano N .
Valor reinvestido no ano N+1 .
Valor reinvestido no ano N+2 .
SOMA do valor reinvestido ..
100.000
10.000
8.000
12.000
4.000
6.000
30.000
Uma vez que no reinvestiu a totalidade do valor de realizao, qual o valor majorado a colocar no
campo 741?
154
Uma vez que no ano N declarou a pretenso de reinvestir a totalidade do valor de realizao
(100.000), a mais-valia obtida (10.000) s foi tributada em 50%, ou seja 5.000.
No tendo concretizado todo o reinvestimento conforme declarado, ter que acrescer neste
campo, no perodo N+2, a parte proporcional da mais-valia no tributada no perodo da
alienao N, majorada em 15%, como segue:
Mais valia no tributada no perodo N .......
5.000
Parte reinvestida em N-1, N, N+1 e N+2, (30.000/100.000)
30%
Parte proporcional no reinvestida (70.000/100.000) ......
70%
Correo relativa ao reinvestimento parcial (70% de 5.000) .
3.500
Majorao (15% de 3.500) .
525
Valor acrescer no campo 741 (3.500 + 525) .....
4.025
Refira-se que, tal como j referido no comentrio aos campos 739/740, o valor de realizao
para os efeitos previstos neste art. 48. do CIRC, quando se trate de imveis em que o VPT
definitivo seja superior ao valor do contrato de venda do imvel, o valor de referncia a ser
usado no clculo da mais-valia fiscal e a ser considerado para efeitos de aproveitamento do
regime de reinvestimento, o valor de realizao, o qual, nos termos da alnea f) do n. 3 do
art. 46., o valor da respetiva contraprestao (Ofcio n. 15145, de 29.06.2009, da DSIRC).
Para cumprimento do n. 5 deste artigo 48, dever ser preenchido o Quadro 09 do anexo A
da IES/DA (MAIS-VALIAS: REINVESTIMENTO DOS VALORES DE REALIZAO), no qual
so indicados, por perodos e por tipo de ativos, os valores de realizao e os valores
reinvestidos.
Mais-valias fiscais regime transitrio [art. 7, n. 7, al. b) da Lei n. 30-G/2000, de 29/12

e art. 32, n. 8 da Lei n. 109-B/2001, de 27/12
Com a publicao da Lei do Oramento de estado para 2001 e pelo facto de ter introduzido
alterao significativa do regime de tributao do saldo das mais e menos valias realizadas,
nos casos de reinvestimento do valor de realizao, houve que criar um regime transitrio.
155
Segundo esse regime, continua a aplicar-se a legislao anterior s mais e menos valias
realizadas antes de 01-01-2001, at realizao das mais ou menos valias relativas
alienao de bens em que se tenha concretizado o reinvestimento dos valores de realizao,
MVF = VR [(VA - MVA) RFA ] x Coef.
MVF (Mais valia fiscal); VR (Valor de realizao); VA (Valor de aquisio); MVA (Mais valia associada) e RFA (Regime fiscal anterior)
No entanto, no tocante diferena positiva entre as mais e menos valias realizadas antes
daquela data, no caso de o reinvestimento ter ocorrido ou ocorrer em bens no reintegrveis
nos termos da legislao em vigor, duas possibilidades se podem verificar, a do regime
previsto no art. 7, n. 7, alnea b) da Lei n. 30-G/2000, ou a do regime previsto no art. 32,
n. 8 da Lei n. 109-B/2001.
No caso da primeira, aquela diferena positiva, dever ser imputada, proporcionalmente
parte que no total a reinvestir represente o valor do reinvestimento, ao custo de aquisio ou
de produo dos bens objeto de reinvestimento e a este deduzida para efeitos do clculo da
respetiva mais ou menos valia: MVF = VR (VA - MVA) x Coef.
A diferena positiva entre as mais e menos valias relativa a estes bens no reintegrveis ter
o seguinte tratamento:
A parte correspondente ao valor deduzido ao custo de aquisio ou de produo (MVA

x Coef.), at ao limite da MVF, ser diferida por 10 anos em partes iguais a contar do
ano da realizao;
A parte restante, a existir, ser de incluir no lucro tributvel em conformidade com o

atual regime;
Se resultar uma diferena negativa, no haver qualquer valor a diferir, ser includa
no campo 769.
No caso da segunda (art. 32, n. 8 da Lei n. 109-B/2001), haver a incluso de apenas 50%
da mais-valia associada (MVA) a bens no reintegrveis na matria coletvel do perodo,
desde que posterior a 01-01-2001, mas anterior ao da alienao dos bens em causa, no
dependendo da exigncia de novo reinvestimento.
156
Diversos so os instrumentos financeiros derivados existentes no mercado (Futuros, Opes,

Swaps, Forwards, etc).
Por imposio do SNC (NCRF 27), a utilizao de tais instrumentos, pressupe a sua
contabilizao e o consequente registo de gastos ou rendimentos.
Tendo o cdigo do IRC a preocupao de controlar e eventualmente limitar os gastos a
considerar para efeitos fiscais relacionados com este tipo de instrumentos, teria naturalmente
de definir as suas regras, o que veio a acontecer com a redao deste art. 49.
A contabilidade de cobertura compreende:
Cobertura de justo valor (cobertura de risco de taxa de juro fixa ou de risco de preo
para mercadorias detidas);
Cobertura de fluxos de caixa (cobertura de risco de variabilidade da taxa de juro, risco

cambial, risco de preo de mercadoria para transao futura);
Cobertura de investimento lquido numa operao em moeda estrangeira.
Exemplos de cobertura de justo valor:

Item coberto
Risco a cobrir
Instrumento de cobertura
Mercadorias
(inventrios)
Risco de reduo do valor

mercado (JV) das mercadorias
de
Fixao do preo de venda das mercadorias

atravs de um contrato de futuros
Investimento em
Aes cotadas
Risco de reduo do JV das Aes
Opo de venda (put option)
Inst. de dvida
de taxa de juro fixa
Risco de alterao do JV em
resultado da variao da taxa de juro
Contratualizao de um swap de taxa de juro

varivel.
Exemplos de cobertura de fluxos de caixa:
157
Item coberto
Risco a cobrir
Inst. de cobertura
Transao de compra de
mercadorias altamente
provvel
Risco de variao dos fluxos de caixa

em resultado da variao do preo de
mercado das mercadorias
Fixao do preo de compra das

mercadorias atravs de um contrato de
futuros
Instrumentos de dvida de
taxa de juro varivel
Risco da variao dos pagamentos

(juro) resultante da variao da taxa de
juro
Contratualizao de um swap
Dvidas a receber a 6
meses
em
moeda
estrangeira
Risco de alterao do valor a receber

derivado da variao da taxa de cmbio
Fixao de uma taxa de cmbio

atravs de um contrato forward
Na contabilizao (SNC) dos instrumentos de cobertura de justo valor:
Reconhecer o instrumento de cobertura como um ativo ou passivo data do balano

(conta 14 do SNC) pelo justo valor;
Variaes no justo valor do instrumento de cobertura reconhecidas em resultados

(ganho ou perda);
Reconhecer a alterao no justo valor do item coberto (relacionadas com o risco

coberto) na demonstrao de resultados e como um ajustamento quantia escriturada
do ativo/passivo.
Na contabilizao (SNC) dos instrumentos de cobertura de fluxos de caixa e de

investimento lquido numa operao estrangeira:
Reconhecer o instrumento de cobertura como um ativo ou passivo data do balano

(conta 14 do SNC) pelo justo valor;
Variaes no justo valor do instrumento de cobertura reconhecidas em capital prprio;
Liquidaes peridicas reconhecidas na demonstrao de resultados numa base

lquida, quando as liquidaes ocorram;
Quando a transao coberta ocorrer: ganho/perda reconhecido no capital prprio deve

ser reclassificado em resultados.
No termos deste art. 49, por regra, concorrem para a formao do resultado tributvel os
rendimentos ou gastos resultantes da aplicao do justo valor a instrumentos financeiros
derivados, ou a qualquer outro ativo ou passivo financeiro utilizado como instrumento de
cobertura restrito cobertura do risco cambial.
No entanto, sempre que a operao tenha como objetivo exclusivo a cobertura de justo valor,
e o elemento coberto tenha outro modelo de valorizao, s so aceites os rendimentos ou
gastos do elemento coberto reconhecidos em resultados, ainda que no realizados, na exata
medida da quantia igualmente refletida em resultados, de sinal contrrio, gerada pelo
instrumento de cobertura (neutralidade fiscal).
158
Relativamente s operaes cujo objetivo exclusivo seja o de cobertura de fluxos de caixa,

ou de cobertura do investimento lquido numa unidade operacional estrangeira, so
diferidos os rendimentos ou gastos gerados pelo instrumento de cobertura, na parte
considerada eficaz, at ao momento em que os gastos ou rendimentos do item coberto
concorram para a formao do resultado tributvel (perodo em que so reconhecidos em
resultados).
At ao momento no se encontra definido para efeitos fiscais o conceito de considerada
eficaz, designadamente no seu limite superior. Na falta de indicao em contrrio, refira-se
que nos termos da IAS 39, a cobertura considerada eficaz, quando a variao fica entre
80% e 125%.
Fiscalmente apenas so reconhecidas como operaes de cobertura as identificadas e
documentadas no dossier fiscal no que respeita ao:
Relacionamento da cobertura;
Objetivo da cobertura;
Estratgia da gesto de risco da entidade para levar a efeito a referida cobertura.
Ainda nos termos deste art. 49:
N. 6, no so consideradas como operaes de cobertura:

a) As operaes efetuadas com vista cobertura de riscos a incorrer por outras
entidades, ou por estabelecimentos da entidade que realiza as operaes cujos
rendimentos no sejam tributados pelo regime geral de tributao;
b) As operaes que no sejam devidamente identificadas e documentalmente
suportadas no processo de documentao fiscal previsto no artigo 130, no que se
refere ao relacionamento da cobertura, ao objetivo e estratgia da gesto de risco da
entidade para levar a efeito a referida cobertura.
N. 8, No sendo efetuada a operao coberta, ao valor do imposto relativo ao perodo de

tributao em que a mesma se efetuaria deve adicionar-se o imposto que deixou de ser
liquidado por virtude do disposto nos ns 2 e 3, ou, no havendo lugar liquidao do imposto,
deve corrigir-se em conformidade o prejuzo fiscal declarado.
N. 9, correo do imposto referida no nmero anterior so acrescidos juros

compensatrios, exceto quando, tratando-se de uma cobertura prevista no n. 3, a operao
coberta seja efetuada em, pelo menos, 80% do respetivo montante.
N. 10, Se a substncia de uma operao ou conjunto de operaes diferir da sua forma, o

momento, a fonte e a natureza dos pagamentos e recebimentos, rendimentos e gastos,
decorrentes dessa operao, podem ser requalificados pela administrao tributria de modo a
ter em conta essa substncia.
159
Correes relativas a preos de transferncia (art. 63, n. 8)
Este campo tem por objetivo anular os efeitos dos desvios ocorridos pela existncia
dos preos de transferncia, de modo a que o resultado tributvel apurado no seja
diferente do que se apuraria na ausncia de relaes especiais.
Considera o n. 4 deste art. 63 que existem relaes especiais entre duas entidades nas
situaes em que uma tem o poder de exercer, direta ou indiretamente, uma influncia
significativa nas decises de gesto da outra, o que se considera verificado, designadamente,
entre:
a)
Uma entidade e os titulares do respetivo capital, ou os cnjuges, ascendentes ou descendentes

destes, que detenham, direta ou indiretamente, uma participao no inferior a 20 % do
capital ou dos direitos de voto;
b) Entidades em que os mesmos titulares do capital, respetivos cnjuges, ascendentes ou

descendentes detenham, direta ou indiretamente, uma participao no inferior a 20 % do
capital ou dos direitos de voto;
c) Uma entidade e os membros dos seus rgos sociais, ou de quaisquer rgos de administrao,
direco, gerncia ou fiscalizao, e respectivos cnjuges, ascendentes e descendentes;
d) Entidades em que a maioria dos membros dos rgos sociais, ou dos membros de quaisquer
rgos de administrao, direco, gerncia ou fiscalizao, sejam as mesmas pessoas ou,
sendo pessoas diferentes, estejam ligadas entre si por casamento, unio de facto legalmente
reconhecida ou parentesco em linha recta;
e) Entidades ligadas por contrato de subordinao, de grupo paritrio ou outro de efeito equivalente;
f) Empresas que se encontrem em relao de domnio, nos termos do artigo 486. do Cdigo das
Sociedades Comerciais;
g) Entidades cujo relacionamento jurdico possibilita, pelos seus termos e condies, que uma
condicione as decises de gesto da outra, em funo de factos ou circunstncias alheios
prpria relao comercial ou profissional;
h) Uma entidade residente ou no residente com estabelecimento estvel situado em territrio
portugus e uma entidade sujeita a um regime fiscal claramente mais favorvel residente em
pas, territrio ou regio constante da lista aprovada por portaria do Ministro das Finanas.
Dispe o n. 8 deste art. 63, que Sempre que as regras enunciadas no n. 1 no sejam
observadas, relativamente a operaes com entidades no residentes, deve o sujeito passivo efetuar,
na declarao a que se refere o artigo 120, as necessrias correes positivas na determinao do
lucro tributvel, pelo montante correspondente aos efeitos fiscais imputveis a essa inobservncia.
Relacionado com este assunto, chama-se ainda a ateno para:
160
Portaria n. 1446-C/2001, de 21 de dezembro que regula a aplicao dos mtodos, o

tipo, a natureza e o contedo da documentao e os procedimentos aplicveis aos
ajustamentos correlativos;
Acordos Prvios sobre Preos de Transferncia (APPT) a que se refere o art. 138 do
CIRC, regulamentados pela Portaria n. 620-A/2008, de 16 de julho. Em 2014 este art
138 sofreu alterao no sentido de incluir no mbito do acordo operaes com entidades com
as quais existam relaes especiais residentes em pas com o qual tenha sido celebrada
uma conveno para evitar a dupla tributao, e pretenda que o acordo tenha carter
bilateral ou multilateral, deve solicitar que o pedido, a que se refere o nmero anterior, seja
submetido s respetivas autoridades competentes no quadro do procedimento amigvel a
instaurar para o efeito.
Portaria n. 292/2011, de 8 de novembro, que altera a Portaria n. 150/2004, de 13 de

fevereiro, a propsito dos pases, territrios e regies com regimes de tributao
privilegiada claramente mais favorveis.
Para dar cumprimento ao disposto no art. 63. do CIRC haver que ter em ateno alguns
aspetos que resumidamente se transcrevem:
REGRA DETERMINANTE:
1 - Nas operaes comerciais, incluindo, designadamente, operaes ou sries de
operaes sobre bens, direitos ou servios, bem como nas operaes financeiras, efetuadas
entre um sujeito passivo e qualquer outra entidade, sujeita ou no a IRC, com a qual
esteja em situao de relaes especiais, devem ser contratados, aceites e praticados
termos ou condies substancialmente idnticos aos que normalmente seriam
contratados, aceites e praticados entre entidades independentes em operaes
comparveis.
Para demonstrar a aplicao da regra e assegurar a comparabilidade das operaes deve
utilizar um ou mais dos seguintes mtodos:
a) O mtodo do preo comparvel de mercado, o mtodo do preo de revenda minorado
ou o mtodo do custo majorado;
b) O mtodo do fracionamento do lucro, o mtodo da margem lquida da operao ou
outro, quando os mtodos referidos na alnea anterior no possam ser aplicados ou, podendo
s-lo, no permitam obter a medida mais fivel dos termos e condies que entidades
independentes normalmente acordariam, aceitariam ou praticariam.
161
Para este efeito, deve ser entendida como parte relacionada, aquela que, direta ou
indiretamente:
Controlar, for controlada ou estiver sob controlo comum;
Tiver um interesse na entidade que lhe confira influncia significativa s/ a mesma;
Tiver um controlo conjunto sobre a entidade.
OU AINDA:
A parte for uma associada ou um empreendimento conjunto NCRF 13;
A parte for membro do pessoal chave da gesto da entidade ou da sua empresa me.
Resumidamente, deixam-se alguns conceitos a ter em conta:
CONTROLO - o poder de gerir as polticas financeiras e operacionais de uma
entidade ou de uma atividade econmica a fim de obter benefcios da mesma;
SUBSIDIRIA - uma entidade (incluindo parcerias) que controlada por outra
entidade (designada por empresa-me);
EMPRESA-ME - uma entidade que detm uma ou mais subsidirias;
ASSOCIADA - uma entidade (incluindo parcerias) sobre a qual o investidor tenha
influncia significativa e que no seja nem uma subsidiria nem um interesse num
empreendimento conjunto.
Nos termos do n. 6 do art. 63 do CIRC, o sujeito passivo deve manter organizado, nos
termos estatudos para o processo de documentao fiscal a que se refere o artigo 130., a
documentao respeitante poltica adotada em matria de preos de transferncia, incluindo
as diretrizes ou instrues relativas sua aplicao.
Deve ainda, por determinao do n. 7 do mesmo artigo, indicar na declarao anual de
informao contabilstica e fiscal a que se refere o artigo 121., (Quadro 10 do anexo A da
IES/DA) a existncia ou inexistncia, no perodo de tributao, de operaes com entidades
com as quais esteja em situao de relaes especiais, devendo ainda, no caso de declarar a
sua existncia:
a) Identificar as entidades em causa;
b) Identificar e declarar o montante das operaes realizadas com cada uma;
162
c) Declarar se organizou, ao tempo em que as operaes tiveram lugar, e mantm, a

documentao relativa aos preos de transferncia praticados.
Refira-se por ltimo que, a obrigao de manter a documentao respeitante poltica
adotada em matria de preos de transferncia, s aplicvel aos sujeitos passivos que no
perodo anterior tenham atingido 3.000.000 de volume anual de vendas lquidas e outros
proveitos (art. 13. da Portaria).
As regras previstas no presente artigo so igualmente aplicveis nas relaes entre:
Uma entidade no residente e um seu estabelecimento estvel situado em territrio

portugus, ou entre este e outros estabelecimentos estveis situados fora deste
territrio;
Uma entidade residente e os seus estabelecimentos estveis situados fora do territrio

portugus ou entre estes.
Diferena positiva entre o valor patrimonial tributrio definitivo do imvel e o valor

constante do contrato [art. 64, n. 3 al. a)]
Nos termos do n. 1 deste art. 64 Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens
imveis devem adotar, para efeitos da determinao do lucro tributvel nos termos do presente Cdigo,
valores normais de mercado que no podem ser inferiores aos valores patrimoniais tributrios
definitivos que serviram de base liquidao do imposto municipal sobre as transmisses onerosas de
imveis (IMT) ou que serviriam no caso de no haver lugar liquidao deste imposto.
Assim, neste campo de incluir a diferena positiva entre o Valor Patrimonial Tributrio (VPT)
definitivo e o valor constante do contrato de transmisso de direitos reais sobre bens imveis,
sem prejuzo da possibilidade de o alienante fazer prova, nos termos previstos no art. 139 do
CIRC, de que o preo efetivamente praticado foi inferior ao referido VPT.
No entanto, no optando por essa prova e o VPT definitivo do imvel no estiver determinado
at ao final do prazo estabelecido para a entrega da declarao do perodo de tributao a
que respeita a transmisso, os sujeitos passivos devem entregar a declarao de substituio
durante o ms de janeiro do ano seguinte quele em que os valores patrimoniais tributrios se
tornaram definitivos, sinalizando o campo 3 do Q. 04.1 da declarao modelo 22.
Refere por sua vez o n. 6, que a Direo-Geral dos Impostos tem sempre a possibilidade de,
nos termos da lei, proceder a correes ao lucro tributvel sempre que disponha de
163
elementos que comprovem que o preo efetivamente praticado na transmisso foi superior ao
valor considerado.
Refira-se que, nos casos de neutralidade fiscal previstos no art. 74 do CIRC ( Regime especial
aplicvel s fuses, cises e entradas de ativos), o disposto no art. 64 (Correo ao valor de
transmisso de direitos reais sobre bens imveis), no aplicvel, uma vez que tais ativos
beneficiam daquele regime especfico.

Tambm no ser de aplicar esta correo nos casos de locao financeira, em que, no final
de contrato, se transfere a propriedade jurdica dos imveis da locadora para o locatrio, uma
vez que, em substncia, no corresponde a uma verdadeira transmisso, mas to s, em
termos contabilsticos, transferncia de um crdito resultante do contrato de locao
financeira (Inf. Vinculativa no Proc. n. 1588/04 com despacho de 21.07.2004).
Igualmente, nos casos previstos no art. 25 do CIRC ( Relocao financeira e venda com locao
de retoma), operao conhecida como leaseback, tambm no ser de aplicar a correo
prevista no art. 64 (Despacho da Diretora de Servios do IRC, de 06.03.2006, no Proc. n. 215/06).

A Sociedade IMVEIS e IMVEIS, LDA adquiriu em 2014 mais dois imveis para os seus
inventrios (imvel A e imvel B), pelo custo de aquisio 150.000,00 cada um.
Neste mesmo perodo, foi notificado do VPT definitivo ( 200.000,00 para cada um), tendo feito
constar do Dossier Fiscal tal notificao.
Transmitiu os dois imveis no mesmo perodo de 2014, pelos seguintes preos:
Imvel A, pelo preo 210.000,00;

Imvel B, pelo preo 180.000,00;
O tratamento contabilstico e fiscal da alienao de cada um dos imveis ser:
Perodo
2014
Prdio
A
CONTABILIDADE - SNC
Descrio/Contas
Resultado
contabilstico:
Valor
Descrio
60.000,00
Deduz no
Q.07
Campo
Valor
Obs /clculos
Resultado fiscal:
(210.000 150.000)
772
50.000,00
(210.000 200.000)
10.000
Acresce e Deduz as
diferenas do VPT
Prdio
B
Resultado
contabilstico:
30.000,00
(180.000 150.000)
Acresce no
Q.07
745
20.000,00
Deduz
Q.07
772
50.000,00
no
(50.000-20.000)=
30.000
Resultado fiscal:
(200.000 200.000)
0,00
164
Ver a Circular n. 6/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011 a propsito dos Ativos Fixos
Ver outros exemplos prticos e comentrios aos campos 739 / 740 e 772.
Refira-se ainda que, no clculo das mais ou menos valias fiscais, o valor de realizao dos
imveis o valor da contraprestao recebida (art. 46, n. 3.f)), sendo as eventuais
diferenas de VPT corrigidas nos correspondentes campos, 745, ou 772.
Importncias pagas ou devidas a entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal

privilegiado (art. 23-A, n. 1, al.r) e n. 7)
Por determinao deste art. 23-A (anterior 65), no concorrem para a formao do resultado
tributvel as importncias pagas ou devidas, a qualquer ttulo, a pessoas singulares ou
coletivas residentes fora do territrio portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente
mais favorvel, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos correspondem a
operaes efetivamente realizadas e no tm um carter anormal ou um montante
exagerado.
Esse nus da prova compete ao sujeito passivo, depois de notificado com antecedncia
mnima de 30 dias, conforme estipula o n. 8 do mesmo artigo.
As importncias colocadas neste campo, podero ainda ficar sujeitas s tributaes
autnomas previstas no n. 8 do art. 88 do CIRC (a incluir no campo 365 do Q. 10 da
declarao modelo 22 como veremos), no caso da entidade no efetuar a prova referida, ou seja,
no fizer provar de que correspondem a operaes efetivamente realizadas e que essas

operaes no tm um carcter anormal ou um montante exagerado.
Refira-se o exposto no n. 7deste artigo:
7 - O disposto na alnea r) do n. 1 aplica-se igualmente s importncias indiretamente pagas ou
devidas, a qualquer ttulo, s pessoas singulares ou coletivas residentes fora do territrio
portugus e a submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel, quando o sujeito passivo
tenha ou devesse ter conhecimento do seu destino, presumindo-se esse conhecimento quando
existam relaes especiais, nos termos do n. 4 do artigo 63., entre o sujeito passivo e as
referidas pessoas singulares ou coletivas, ou entre o sujeito passivo e o mandatrio, fiducirio ou
interposta pessoa que procede ao pagamento s pessoas singulares ou coletivas.
165
Ver a Portaria n. 292/2011 de 8 de novembro, que alterou a anterior Portaria 150/2004 de

13/2. Esta nova Portaria que aprovou a lista dos pases, territrios e regies com regimes de
tributao privilegiada claramente mais favorveis (vulgarmente designados de parasos
fiscais) eliminou da mesma a Repblica de Chipre e o Gro-Ducado do Luxemburgo, ambos
Estados membros da Unio Europeia.

Uma entidade sujeito passivo de IRC com sede no territrio nacional, pagou RENDIMENTOS
(servios ) a uma pessoa singular ou coletiva com domiclio/sede num pas ou territrio
constante da lista dos locais considerados com um regime de tributao claramente mais
favorvel, no montante de 1.000
Independentemente do preenchimento e envio da declarao modelo 30 e da reteno na fonte
que ao caso couber, foi NOTIFICADA pela A.T. nos termos do n 8 do art. 23-A do CIRC, para,
num prazo no inferior a 30 dias, demonstrar:
1 - Que tais encargos correspondem a operaes efetivamente realizadas;
2 - Que essas operaes no tm carter anormal;
3 - O montante do encargo no exagerado face contrapartida obtida ou a obter.
No sendo dada uma resposta integral e capaz, quais as consequncias fiscais ?
RESPOSTA:
1 - Acresce no Q. 07 (campo 746) o montante de 1.000, considerado como gasto includo no
Res. Lquido do perodo (n. 1).
2 - Coloca no Q. 10 (campo 365) 35% do montante, 350 a ttulo de tributao autnoma
(art. 88, n. 8 do CIRC).
Efeito na TESOURARIA/concluso:
Por cada 1.000 destes pagamentos efetuados/abrangidos por aquela alnea do n. 1 do art.
23-A do CIRC, a entidade pagar, por regra, mais: (em termos de tesouraria)
580 se apresentar lucro tributvel (23% de 1.000 + 35% TA);
450 se apresentar prejuzo fiscal no perodo ( 45% de TA).
166
Imputao de rendimentos de entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal

privilegiado (art. 66)
(Transparncia fiscal internacional)
Refira-se que este artigo sofreu alterao em 2014.
No termos do n. 1 deste art. 66 Os lucros ou rendimentos obtidos por entidades no residentes

em territrio portugus e submetidos a um regime fiscal claramente mais favorvel so imputados aos
sujeitos passivos de IRC residentes em territrio portugus que detenham, directa ou indirectamente,
mesmo que atravs de mandatrio, fiducirio ou interposta pessoa, pelo menos 25 % das partes de
capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais
dessas entidades.
A percentagem referida neste n. 1 poder ser apenas de 10% sempre que, pelo menos, 50
% das partes de capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos
patrimoniais sejam detidos, directa ou indirectamente, mesmo que atravs de mandatrio, fiducirio ou
interposta pessoa, por sujeitos passivos de IRC ou IRS residentes em territrio portugus,..
Considera-se que uma entidade est submetida a um regime fiscal claramente mais favorvel
quando:
O territrio de residncia da mesma constar da lista aprovada por portaria do membro do
Governo responsvel pela rea das finanas;
A referida entidade a esteja isenta ou no sujeita a um imposto sobre o rendimento idntico ou
anlogo ao IRC;
A taxa de imposto que lhe aplicvel seja inferior a 60 % da taxa do IRC prevista no n. 1 do
artigo 87. (13,8%)
No entanto, a aplicao deste regime ficar excluda nos seguintes casos:

Quando aquelas percentagens no se verificarem;
Quando as entidades (participadas) no residentes em territrio portugus verifiquem
cumulativamente as seguintes condies: (n. 6 do art. 66 CIRC)

167
a) Os respetivos lucros ou rendimentos provenham em, pelo menos, 75 % do exerccio de:

1) Uma atividade agrcola ou industrial no territrio onde esto estabelecidos; ou
2) Uma atividade comercial, ou de prestao de servios, que no esteja dirigida
predominantemente ao mercado portugus;
b) A actividade principal da entidade no residente no consista na realizao das seguintes
operaes:
1) Operaes prprias da actividade bancria, mesmo que no exercida por instituies de crdito;
2) Operaes relativas actividade seguradora, quando os respectivos rendimentos resultem
predominantemente de seguros relativos a bens situados fora do territrio de residncia da entidade
ou organismo ou de seguros respeitantes a pessoas que no residam nesse territrio;
3) Operaes relativas a partes sociais representativas de menos de 5 % do capital social ou dos
direitos de voto, ou quaisquer participaes detidas em entidades com residncia ou domiclio em
pas, territrio ou regio sujeitos a um regime fiscal claramente mais favorvel, constante de lista
aprovada por portaria do membro do Governo responsvel pela rea das finanas, ou outros valores
mobilirios, a direitos da propriedade intelectual ou industrial, prestao de informaes respeitantes
a uma experincia adquirida no setor industrial, comercial ou cientfico ou prestao de assistncia
tcnica;
4) Locao de bens, excepto de bens imveis situados no territrio de residncia.
E ainda quando (n. 12 do art. 66):

- A entidade no residente em territrio portugus seja residente ou esteja estabelecida
noutro Estado membro da Unio Europeia (EM) ou num Estado membro do espao
econmico europeu (EEE), desde que, neste caso (EEE), esse Estado membro esteja
vinculado a cooperao administrativa no domnio da fiscalidade equivalente estabelecida
no mbito da Unio Europeia; e
- o sujeito passivo demonstre que a constituio e funcionamento da entidade correspondem a

razes econmicas vlidas e que esta desenvolve uma atividade econmica de natureza
agrcola, comercial, industrial ou de prestao de servios.
Veja-se em resumo:
168
Entidade
no
% relevante
Aplicao
do art. 66
considerar
do CIRC
Deteno do capital
residente
Obs.
?
Uma vez que o s.p.
20% detida por s.p. residente em

Entidade
com sede no
DUBAI
territrio portugus
e
80% detida por NO residentes em
territrio portugus
25%
de IRC residente
NO
no possui pelo
menos 25% das
partes de capital.
Tendo em conta que
(Emirados
20% detida por s.p. residente em
rabes
territrio portugus
e
31% detida por outros s.p. residente
em territrio portugus
e
49% detida por outros
Unidos)
n. 1:
pelo menos 50% do
n. 2:
10%
capital da entidade,
SIM
detido por S.P.s

residentes, a %
limite a considerar j
de apenas 10%.
Pare este efeito, a participao no capital da entidade no residente, deve ser considerada direta ou indireta, mesmo que
atravs de mandatrio, fiducirio ou interposta pessoa e tendo em conta os direitos de voto ou os direitos sobre os
rendimentos ou elementos patrimoniais dessas entidades.
Alneas a) e b) do
Verificam-se cumulativamente as 2 condies atrs referidas do n 6.
NO
n. 6 do art. 66 do
CIRC
Verificam-se as condies atrs referidas do n12:

A entidade participada esteja estabelecida noutro Estado membro (UE) ou (EEE),
desde que, neste caso (EEE), esse Estado membro esteja vinculado a
cooperao administrativa no domnio da fiscalidade e;
NO
n 12 do art. 66
CIRC
O sujeito passivo demonstre que a constituio e funcionamento da entidade

correspondem a razes econmicas vlidas e que esta desenvolve uma atividade
econmica de natureza agrcola, comercial, industrial ou de prestao de
servios,
Para efeitos da determinao das percentagens de participao so, igualmente, tidas em

considerao as partes de capital e os direitos detidos, direta e indiretamente, por entidades
com as quais o sujeito passivo tenha relaes especiais nos termos do n. 4 do artigo 63. (n.
11).
O tratamento fiscal previsto neste regime tambm se aplica, com as necessrias adaptaes,
sempre que scio residente em territrio portugus esteja sujeito a um regime especial de
tributao, caso em que a imputao feita diretamente s primeiras entidades, que se
encontrem na cadeia de participao, residentes nesse territrio e sujeitas ao regime geral de
169
tributao, independentemente da sua percentagem de participao efetiva no capital da

sociedade no residente, (n. 10).
A imputao a efetuar pela entidade residente dever corresponder ao lucro ou rendimento
obtido pela sociedade no residente, deduzido do imposto sobre o rendimento incidente
sobre esse lucro ou rendimento a que houver lugar de acordo com o regime fiscal aplicvel no
Estado de residncia dessa entidade e deve ser feita no perodo que integra o termo do
perodo de tributao da sociedade no residente.
Quando em perodo posterior ocorra a distribuio de lucros que tenham sido objeto daquela
imputao, sero deduzidos base tributvel do exerccio da sua obteno, at sua
concorrncia, sem prejuzo da aplicao nesse perodo do crdito de imposto por dupla
tributao internacional, nos termos e condies da alnea a) do n. 2 do art. 90 e do art. 91
(a menor das seguintes importncias: o imposto pago no estrangeiro ou a frao do IRC).
Esta deduo feita at concorrncia do montante de IRC apurado no perodo de
tributao de imputao dos lucros ou rendimentos, aps as dedues mencionadas nas
alneas a) e b) do n. 2 do artigo 90, (a correspondente dupla tributao internacional e aos
benefcios fiscais), no entanto, com a alterao ocorrida em 2014, o excedente eventualmente
no deduzido por falta de coleta, poder ser deduzido coleta dos cinco perodos de
tributao seguintes, com os limites aqui previstos.
Por ltimo, refira-se que a entidade residente dever integrar no processo de documentao
fiscal (DOSSIER FISCAL) a que se refere o art. 130 do CIRC, os seguintes elementos:
a) As CONTAS devidamente aprovadas pelos rgos sociais competentes das entidades no
residentes a que respeitam o lucro ou os rendimentos a imputar;
b) A CADEIA DE PARTICIPAES diretas e indiretas existentes entre entidades residentes
e a entidade no residente, bem como todos os instrumentos jurdicos que respeitem aos
direitos de voto ou aos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais;
c) A demonstrao do imposto pago pela entidade no residente e clculos efetuados para a
determinao do IRC que seria devido se a entidade fosse residente em territrio portugus,
nos casos em que o territrio de residncia da mesma no conste da lista aprovada pelo
Ministro das Finanas (Portaria n. 292/2011).
Deve ainda ser preenchido o Quadro 05063-A do anexo A da IES/DA (ENTIDADES EM QUE A
EMPRESA DECLARANTE PARTICIPA) com a informao l solicitada.
170

Uma entidade NACIONAL, LDA sujeita a IRC com sede no T. nacional, participa em 33,33% no
capital de uma empresa denominada ILHAS MELHORES sediada no DUBAI (Emiratos rabes
Unidos) e que se dedica ao comrcio internacional.
No perodo 2014, a empresa ILHAS MELHORES apurou um resultado lquido de 90.000.
Em 2015, esta empresa deliberou distribuir os lucros, cabendo entidade NACIONAL, LDA o
montante de 30.000. Admite-se que este montante foi tributado na fonte no DUBAI, taxa de
10%.
O tratamento contabilstico e fiscal na entidade portuguesa, SEM e COM mtodo da equivalncia
patrimonial, ser:
SEM mtodo da equivalncia patrimonial:

Perodos
2014
CONTABILIDADE - SNC
Descrio/Contas
No contabilizou nada
Valor

Descrio
Campo
Valor
(art. 66 CIRC)
/clculos
33,33% de
90.000
Acresce no Q. 07
-----
Obs
747
27.000
menos
10% de 30.000
Correo no caso de
crdito de imp. e ret.na
fonte
art.
68
Acresce no Q.07
Reconhecimento da
deliberao de distribuio
dos lucros ou atribudos
2015
264/12-Resultados
atribudos/obtidos
27.000
749
3.000
775
27.000
353
3.000
10% de
30.000
Deduo no Q.07
(art. 66.CIRC)
a
79.2- Dividendos obtidos
Dupla tribut. Internac.

(art. 91)
10% de
30.000
Quadro 10
171
COM mtodo da equivalncia patrimonial:

Perodos
CONTABILIDADE - SNC
Descrio/Contas
Reconhecimento do
rendimento
correspondente quotaparte do resultado
2014
41- Investimentos
financeiros

Descrio
Valor
30.000
Anulao do efeito
do mt. equival.
patrimonial. Deduz e
Valor
/clculos
758
30.000
33,33% de
90.000
menos
Acresce no Q. 07
(art. 66 CIRC)
Obs
Campo
747
27.000
10% de 30.000
749
3.000
10% de 30.000
353
3.000
10% de 30.000
785- Rend. e ganhos
2015
Reconhecimento da
deliberao de
distribuio dos lucros
Correo no caso de
crdito de imp. e
reteno na fonte
264-Resultados
atribudos
(art. 68)
30.000
Acresce no Q.07
a
41-Investimentos
financeiros
Dupla tribut.
Internacional art. 91
Quadro 10
Limitao dedutibilidade de gastos de financiamento (art. 67)
Veja-se a Circular n. 7/2013 da DSIRC de 19/08.
Com publicao da Lei do Oramento para 2013 foi profundamente alterado o art. 67,
passando a designar-se Limitao dedutibilidade de gastos de financiamento, em vez
da anterior designao Subcapitalizao.
Pela leitura do relatrio pode concluir-se que esta limitao fiscal aos gastos de
financiamento, tem como objetivo promover a reduo do endividamento excessivo da
economia e mitigar a histrica propenso do sistema fiscal para privilegiar o financiamento da
atividade econmica atravs da dvida.
172
Em 2014, este artigo voltou a sofrer alterao.

Na prtica, esta limitao consiste em aceitar fiscalmente os gastos de financiamento lquidos
at concorrncia do maior dos seguintes limites:
a) (euro) 1 000 000; ou
b) 30 % do resultado antes de depreciaes, gastos de financiamento lquidos e
impostos. (EBITDA) Earnings
Before Interest, Taxes, Depreciation and Amortization
So considerados gastos de financiamento lquidos, as importncias devidas ou associadas

remunerao de capitais alheios deduzidas dos rendimentos da mesma natureza.
So exemplos destes gastos:
Juros de descobertos bancrios e de emprstimos obtidos a curto e longo prazo;
Juros de obrigaes e outros ttulos assimilados;
Amortizaes de descontos ou de prmios relacionados com emprstimos obtidos;
Amortizaes de custos acessrios incorridos em ligao com a obteno de emprstimos;
Encargos financeiros relativos a locaes financeiras;
Diferenas de cmbio provenientes de emprstimos em moeda estrangeira.
O EBITDA apurado da contabilidade corrigido de: (n. 13)
Ganhos e perdas resultantes de alteraes de Justo Valor que no concorram para a

determinao do lucro tributvel;
Imparidades e reverses de investimentos no depreciveis ou amortizveis;
Ganhos e perdas resultantes da aplicao do mtodo de equivalncia patrimonial ou, no caso

de empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos passivos de IRC, do mtodo de
consolidao proporcional;
Rendimentos ou gastos relativos a partes de capital s quais seja aplicvel o regime dos art.s
51 e 51- C (regime da iseno das participaes);
Rendimentos ou gastos imputveis a estabelecimento estvel (EE) sito fora do territrio

portugus relativamente ao qual tenha sido feita a opo do n. 1 do art. 54- A;
A contribuio extraordinria sobre o setor energtico.
H portanto 2 limites:
Limite fixo .. = 1.000.000;
Limite varivel = 30% do EBIDTA quando superior
Ou seja:
Sempre que os gastos de financiamento forem iguais ou inferiores a 1.000 000, sero
na ntegra dedutveis;
Sempre que o perodo de tributao tenha durao inferior a um ano, prevse que o
limite de 1.000.000 seja determinado proporcionalmente ao nmero de meses
desse perodo;
173
Sempre que no for possvel deduzir a totalidade num perodo, a parte no utilizada
pode ser deduzida nos cinco perodos de tributao posteriores, conjuntamente
com os gastos financeiros desse perodo, mas sempre sem ultrapassar os limites
mximos previstos, considerando-se sempre em primeiro lugar os gastos de
financiamento lquidos apurados h mais tempo.
Quando o montante dos gastos de financiamento deduzidos for inferior a 30% do EBITDA, a
parte no utilizada deste limite (FOLGA), acresce igualmente ao montante mximo
dedutvel, at ao quinto perodo de tributao posterior, considerando-se tambm em primeiro
lugar os gastos de financiamento lquidos apurados h mais tempo.
Nos casos em que exista um grupo de sociedades sujeito ao RETGS, a sociedade

dominante pode OPTAR, para efeitos da determinao do lucro tributvel do grupo, pela
aplicao do disposto no presente artigo aos gastos de financiamento lquidos do grupo nos
seguintes termos:
O limite para a dedutibilidade ao lucro tributvel do grupo corresponde ao valor previsto na
alnea a) do n. 1, independentemente do nmero de sociedades pertencentes ao grupo ou,
quando superior, ao previsto na alnea b) do mesmo nmero, calculado com base no resultado
consolidado antes de depreciaes, amortizaes, gastos de financiamento lquidos e
impostos, relativo totalidade das sociedades que o compem;(Red. da Dec.Retificao n.
18/2014, de 13 de maro);
Os gastos de financiamento lquidos de sociedades do grupo relativos aos perodos de
tributao anteriores aplicao do regime e ainda no deduzidos apenas podem ser
considerados, nos termos do n. 2, at ao limite previsto no n. 1 correspondente sociedade a
que respeitem, calculado individualmente;
A parte do limite no utilizado, a que se refere o n. 3, por sociedades do grupo em perodos de
tributao anteriores aplicao do regime apenas pode ser acrescido nos termos daquele
nmero ao montante mximo dedutvel dos gastos de financiamento lquidos da sociedade a
Os gastos de financiamento lquidos de sociedades do grupo, bem como a parte do limite no
utilizado a que se refere o n. 3, relativos aos perodos de tributao em que seja aplicvel o
regime, s podem ser utilizados pelo grupo, independentemente da sada de uma ou mais
sociedades do grupo.
As limitaes deste novo art. 67, NO se aplicam:
s entidades sujeitas superviso do Banco de Portugal e do Instituto de Seguros de

Portugal;
s sucursais em Portugal de instituies de crdito e outras instituies financeiras ou

empresas de seguros;
s sociedades de titularizao de crditos constitudas nos termos do Decreto-Lei n.

453/99, de 5 de novembro.
174
O reporte do EXCESSO e o CRDITO (FOLGA) deixa de se aplicar
quando se
verificar, data do termo do perodo de tributao em que efetuada a deduo ou acrescido

o limite que, em relao quele a que respeitam os gastos de financiamento lquidos (GFL)
ou a parte do limite no utilizada, se verificou a alterao da titularidade de mais de 50% do
capital social ou da maioria dos direitos de voto, EXCETO SE:
For aplicvel o n. 9 do art. 52. (alteraes que no relevam para a limitao da
deduo dos prejuzos fiscais);
For obtida autorizao da AT, o que acontecer em caso de reconhecido interesse
econmico mediante requerimento a apresentar nos 30 dias aps a ocorrncia da
alterao ou nos 30 dias aps o termo do prazo de entrega da DR modelo 22 (quando
a alterao ocorrer at ao final desse prazo).
Ficou entretanto definido um REGIME TRANSITRIO relativo ao limite varivel, (n. 2 do
art. 192 da Lei n. 66-B/2012 de 31/12 - OE para 2013 e n. 7 do art 12 da Lei n. 2/2014,
de 16/01), segundo o qual este limite (de 30% do EBITDA), ser superior at 2017, conforme
tabela seguinte:
Perodo
% do EBITDA
2013
70%
2014
60%
2015
50%
2016
40%

Uma Entidade SA, reconheceu contabilisticamente em 2014 o montante de 900.000
correspondente a gastos de financiamento lquidos.
Sabendo que o EBITDA calculado em conformidade com o n. 13 do art. 67. de 200.000.
Qual o valor dos gastos de financiamento lquidos contabilizados aceites para efeitos de
apuramento do lucro tributvel.
175
RESPOSTA:
1. - Limite da alnea a) do n. 1 do art. 67. .. = 1.000.000
2. - Limite do EBITDA, alnea b), (60%* x 200.000,00) .. =
120.000
Ento, tendo em conta o regime transitrio, o segundo limite previsto na alnea b), de
120.000.
Assim, em 2014, o limite fiscalmento aceite 900.000 coincidente com o contabilizado,
uma vez que inferior ao maior dos dois limites (1.000.000) pelo que no haver qualquer
valor a acrescer neste campo 748.

Uma Entidade SA, suportou os seguintes gastos de financiamento lquidos e obteve os seguintes
resultados (EBITDA) calculados de acordo com o atrs exposto:
Perodo
Gastos de financiamento
EBITDA
2014
900.000
3.200.000
2015
1.300.000
2.200.000
Qual o limite dedutvel no perodo?
RESPOSTA:
Resoluo 2014:
1. - Como s suportou 900.000, (abaixo do 1. limite), so aceites na totalidade;
2.- No entanto, como 30% do EBITDA (3.200.000 x 30%) 960.000 e s considerou
fiscalmente 900.000, fica com um crdito folga de 60.000 (n. 3 do art. 67)
Resoluo 2015:
1. - Limite aceite, alnea a) do n. 1 do art. 67 .. 1.000.000 ou
2.- Limite do EBITDA, 50% do EBITDA 2.200.000 ... 1.100.000 (Regime transitrio)
Assim, o mximo a ser deduzido em 2015 (o maior dos 2 limites), passa a ser de:
1.100.000+60.000 de folga = 1.160.000 (n. 3 art. 67)
Como registou 1.300.000, ter que acrescer no Q.07-campo 748, o montante de: 140.000
(1.300.000-1.160.000).
176

Uma Entidade SA, suportou os seguintes gastos de financiamento lquidos e obteve os seguintes
resultados (EBITDA) calculados de acordo com o atrs exposto:
Perodo
Gastos de financiamento
EBITDA
2014
70.000.000
100.000.000
2015
50.000.000
100.000.000
2016
55.000.000
100.000.000
Quais os limites dedutveis e no dedutveis nesses trs perodos ?
Limites (art. 67 n. 1)
Per.
EBITDA
G.FIN.L.
Limite
al. a)
Limite
al. b)
Reporte do excesso
Valor
ACEITE
Perodo
Acumul.
2014
100.000.000
70.000.000
1.000.000
60.000.000
60.000.000
10.000.000
10.000.000
2015
100.000.000
50.000.000
1.000.000
50.000.000
50.000.000
-----
10.000.000
2016
100.000.000
55.000.000
1.000.000
40.000.000
15.000.000
15.000.000
50.000.000
(40.000.000 +
10.000.000)
Em 2014: O montante no deduzido (10.000.000), reportado para os cinco perodos

seguintes, na condio se ser utilizado de forma sequencial, primeiro os mais antigos (FIFO);
Em 2015: Todo o valor considerado aceite, porque no ultrapassa o limite mximo admitido
no perodo;
Em 2016: Como o limite mximo 40.000.000 e suportou 55.000.000, utiliza o reporte de
2014, que no foi possvel utilizar antes, que no montante de 10.000.000,
sobrando ainda 15.000.000 para perodos seguintes.
Ver tambm os comentrios ao campo a deduzir 795.
177
Correes nos casos de crdito de imposto por dupla tributao jurdica internacional
(art. 68, n. 1)
Nos termos do n. 1 do art. 68 do CIRC, quando houver rendimentos obtidos no estrangeiro

que dem lugar a crdito de imposto por dupla tributao jurdica internacional, nos termos do
art. 91, esses rendimentos devem ser considerados, para efeitos fiscais, pelas respetivas
importncias ilquidas dos impostos sobre o rendimento pagos no estrangeiro.
Assim, neste campo coloca-se o imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro quando
houver rendimentos que beneficiam do crdito por dupla tributao jurdica internacional, art.
91 (Q.10, campo 353), e esses rendimentos tenham sido considerados na contabilidade pelo
seu valor lquido do imposto pago no estrangeiro.
Naturalmente se na contabilidade j foi considerado o valor bruto (ilquido) desses
rendimentos, nada haver a colocar neste campo.
Refira-se que o montante do imposto a considerar neste campo, s ser coincidente com o
inscrito no Q.10 campo 353, se a taxa do imposto pago no estrangeiro for igual ou inferior
taxa do IRC portuguesa (art. 91 n. 1 do CIRC), uma vez que, por fora do disposto no n. 1
daquele art. 91, o crdito do imposto, no pode exceder a menor das seguintes importncias:
a)
Imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro;
b)
Frao do IRC, calculado antes da deduo, correspondente aos rendimentos que no pas
em causa possam ser tributados, acrescidos da correo prevista no n. 1 do artigo 68.,
lquidos dos gastos direta ou indiretamente suportados para a sua obteno.
Quando existir conveno para eliminar a dupla tributao celebrada entre Portugal e o pas
em causa, a deduo a efetuar no pode ultrapassar o imposto pago no estrangeiro nos
termos previstos pela conveno.
O mesmo raciocnio feito sempre que tenha havido lugar a reteno na fonte de IRC
relativamente a rendimentos englobados para efeitos de tributao.
No caso de se verificar um desfasamento temporal entre o perodo em que reconhecido o
rendimento e o perodo em que efetuada a reteno, haver que ter em ateno a
Informao Vinculativa que recaiu sobre o Processo 3489/05, Despacho de 2007-10-15,
segundo a qual:
O direito deduo do Crdito de Imposto por Dupla Tributao Internacional nasce no
momento em que ocorre a incluso do rendimento na base tributvel, pelo que, ocorrendo o
pagamento dos rendimentos e respetiva reteno na fonte em exerccio diferente daquele em
que os rendimentos so registados na base tributvel, caso o mesmo seja efetuado ainda
178
dentro do prazo de entrega da respetiva declarao de rendimentos, deve o crdito de imposto

ter lugar na mesma.
Caso o pagamento ocorra depois de esgotado o referido prazo, dever o sujeito passivo
proceder entrega de uma declarao de substituio no prazo de um ano a contar do
termo do prazo legal, nos termos do n. 2 do artigo 122 do Cdigo do IRC, ou, quando este
prazo for excedido, reclamar graciosamente da autoliquidao do(s) exerccio(s) a que os
rendimentos dizem respeito.
No entanto com a alterao ocorrida em 2014 ao art. 91:

a quantificao deste crdito de imposto, deve ser determinada por pas considerando
a totalidade dos rendimentos provenientes de cada pas, com exceo dos
rendimentos imputveis a estabelecimento estvel de entidades residentes situados
fora do territrio portugus cuja deduo calculada isoladamente, e
sempre que no seja possvel efetuar a deduo por insuficincia de coleta no perodo
de tributao em que os rendimentos obtidos no estrangeiro foram includos na
matria coletvel, o remanescente pode ser deduzido coleta dos cinco perodos de
tributao seguintes.
Devido a este reporte foi acrescentado o campo 379 no Q.10 a utilizar apenas nestes casos,
ou seja, quando o crdito de imposto por dupla tributao jurdica internacional no pde ser
integralmente deduzido no campo 353, por ser superior coleta total (campo 378).
Uma entidade sujeita a IRC em Portugal, reconheceu em 2014 rendimentos de um pas estrangeiro, no
montante de 24.000,00 lquido do imposto l suportado.
Aqueles rendimentos foram tributados no pas da fonte taxa de 20%.
Admitindo uma taxa nica de IRC de 23%, como preencher a modelo 22.
Perodo
CONTABILIDADE SNC
Descrio/Contas
Valor
2014
24- Estado IRC

estrangeiro
24.000,00
Valor
Acresce
Q.07
no
30.000,00
24.000 / 0,8 = 30.000

30.000 24.000 = 6.000
Obs.
24.000,00 / 0,8 = 30.000,00
X 20% =
6.000,00
749
0,00
6.000,00
a
78- Outros rendimentos
e ganhos obtidos no
estrangeiro
Campo
Correo
do
crdito imposto
art. 68 CIRC
Reconhecimento do
rendimento obtido:
12-Depsitos ordem
Descrio
O IRC a pagar em
Portugal por aquele
Correo
no
Quadro 10
Dupla
tributao
jurdica
internacional
art. 91 CIRC
rendimento superior ao
353
6.000,00
suportado no estrangeiro
30.000x23%=6.900,00, por
isso deduz o menor
179
O mesmo EXEMPLO, mas admitindo que a taxa de tributao no pas da fonte foi de 40% e o
rendimento foi contabilizado pelo valor lquido:
Perodo
CONTABILIDADE SNC
Descrio/Contas
Valor
2014
24- Estado IRC

estrangeiro
24.000,00
0,00
Acresce no
Q.07
Obs.
Valor
24.000,00 / 0,6 =
40.000,00
X 40% =
16.000,00
749
16.000,00
O IRC a pagar em
Portugal por aquele
a
78- Outros rendimentos
e ganhos obtidos no
estrangeiro
Campo
Correo do
crdito
imposto
art. 68 CIRC
Reconhecimento do
rendimento obtido:
12-Depsitos ordem
Descrio
24.000,00
24.000 / 0,6 = 40.000

40.000 24.000 = 16.000
Correo no
Quadro 10
Dupla
tributao
internacional
art. 91
CIRC
353
9.200,00
rendimento inferior ao
suportado no
estrangeiro
40.000x23%= 9.200,00,
por isso deduz o menor
Ver campo equivalente 788 relativo s Correes nos casos de crdito de imposto por dupla
tributao econmica internacional (art. 68, n. 3)
Correes resultantes da opo pelo regime especial aplicvel s fuses, cises,

entradas de ativos e permutas de partes sociais (art.s 74 , 76 e 77)
Os comentrios a este campo so extensveis ao correspondente campo a deduzir, campo

773 que tem exatamente a mesma descrio.
O Cdigo do IRC contm, uma subseco prpria (artigos 73 a 78), denominada Regime
especial aplicvel s fuses, cises, entradas de ativos e permutas de partes sociais.
O artigo 73, para alm de conter as definies, limita o mbito de aplicao deste regime
especial, ao referir no seu n. 10, o seguinte:
O regime especial estabelecido na presente subseco no se aplica, total ou parcialmente,
quando se conclua que as operaes abrangidas pelo mesmo tiveram como principal objetivo ou
como um dos principais objetivos a evaso fiscal, o que pode considerar-se verificado,
nomeadamente, nos casos em que as sociedades intervenientes no tenham a totalidade dos seus
rendimentos sujeitos ao mesmo regime de tributao em IRC ou quando as operaes no tenham
sido realizadas por razes econmicas vlidas, tais como a reestruturao ou a racionalizao das
180
atividades das sociedades que nelas participam, procedendo-se ento, se for caso disso, s
correspondentes liquidaes adicionais de imposto.
Os artigos relevantes para o preenchimento destes campos, so os 74, 76 e 77 do CIRC,

que daro origem ao seu preenchimento, sempre que o tratamento contabilstico se afastar do
regime fiscal aqui previsto, com alteraes no resultado do perodo.
Assim, nos termos do art. 74 pretende-se que no haja lugar tributao de qualquer
resultado derivado da transferncia de elementos patrimoniais entre empresas abrangidas por
este regime.
No entanto, para que este regime possa ser aplicado, o n. 3 deste artigo 74 impe que: a
sociedade beneficiria mantenha, para efeitos fiscais, os elementos patrimoniais objeto de
transferncia pelos mesmos valores que tinham nas sociedades fundidas, cindidas ou na sociedade
contribuidora antes da realizao das operaes, considerando-se que tais valores so os que
resultam da aplicao das disposies deste Cdigo ou de reavaliaes efetuadas ao abrigo de
legislao de carter fiscal.
Estando verificada a aplicabilidade deste regime especial, o n. 4 do mesmo artigo refere:

Na determinao do lucro tributvel da sociedade beneficiria deve ter-se em conta o seguinte:
a) O apuramento dos resultados respeitantes aos elementos patrimoniais transferidos feito
como se no tivesse havido fuso, ciso ou entrada de ativos;
b) As depreciaes ou amortizaes sobre os elementos do ativo fixo tangvel, do ativo
intangvel e das propriedades de investimento contabilizadas ao custo histrico transferidos
so efetuadas de acordo com o regime que vinha sendo seguido nas sociedades fundidas,
cindidas ou na sociedade contribuidora;
c) Os ajustamentos em inventrios, as perdas por imparidade e as provises que foram
transferidos tm, para efeitos fiscais, o regime que lhes era aplicvel nas sociedades
fundidas, cindidas ou na sociedade contribuidora.
Ainda o mesmo art. 74, nos seus n. s 5 e 6 afirma o seguinte:

5 - Para efeitos da determinao do lucro tributvel da sociedade contribuidora, as mais-valias
ou menos-valias realizadas respeitantes s partes de capital social recebidas em contrapartida
da entrada de ativos so calculadas considerando como valor de aquisio destas partes de
capital o valor lquido contabilstico aceite para efeitos fiscais que os elementos do ativo e do
passivo transferidos tinham nessa sociedade antes da realizao da operao.
6 - Quando a sociedade beneficiria detm uma participao no capital das sociedades
fundidas ou cindidas, no concorre para a formao do lucro tributvel a mais-valia ou a
menos-valia eventualmente resultante da anulao das partes de capital detidas naquelas
sociedades em consequncia da fuso ou ciso.
Por sua vez o art. 76- Regime aplicvel aos scios das sociedades fundidas ou cindidas,
considera que, quando no mbito de operaes de ciso ou fuso ocorrer a emisso de
novas partes de capital, os eventuais ganhos ou perdas apurados, no relevam fiscalmente,
desde que:
Sejam atribudas partes de capital aos scios das sociedades cindidas, devendo, nestes casos,
o valor para efeitos fiscais da participao detida ser repartido pelas partes de capital recebidas
181
e pelas que continuem a ser detidas na sociedade cindida, com base na proporo entre o
valor de mercado dos patrimnios destacados para cada uma das sociedades beneficirias e o
valor de mercado do patrimnio da sociedade cindida;
Quando no sejam atribudas partes de capital ao scio da sociedade fundida, o valor para
efeitos fiscais da participao que este detenha na sociedade fundida acresa ao valor para
efeitos fiscais da participao que o scio detenha na sociedade beneficiria.
Este regime de neutralidade fiscal aplicvel a todas operaes de fuso, ciso ou entrada
de ativos, assim como transferncia global do patrimnio de uma sociedade (sociedade
fundida) para outra sociedade j existente (sociedade beneficiria), quando a totalidade das
partes representativas do capital social de ambas seja detida pelo mesmo scio.
O art. 77 preconiza semelhante tratamento em relao s permutas de partes sociais, desde

que se verifiquem cumulativamente as seguintes condies:
a) A sociedade adquirente e a sociedade adquirida sejam residentes em territrio portugus ou
noutro Estado membro da Unio Europeia e preencham as condies estabelecidas na Diretiva
n. 90/434/CEE, de 23 de Julho;
b) Os scios da sociedade adquirida sejam pessoas ou entidades residentes nos Estados
membros da Unio Europeia ou em terceiros Estados, quando os ttulos recebidos sejam
representativos do capital social de uma entidade residente em territrio portugus.
Refira-se a existncia da Circular 7/2005, de 16 de maio da Direo de Servios do IRC, a

propsito da transmissibilidade de prejuzos fiscais em casos de fuso, ciso e entradas de
ativos.
Sempre que se verifiquem projetos de fuso ou ciso, previstos nos n. 7 e 8 do art. 74 do
CIRC, situaes em que seja fixada uma data a partir da qual as operaes das sociedades
a fundir ou a cindir so consideradas, do ponto de vista contabilstico, como efetuadas por
conta da sociedade beneficiria, sendo a mesma data considerada relevante para efeitos
fiscais desde que se situe num perodo de tributao coincidente com aquele em que se situe
a data da produo de efeitos jurdicos da operao em causa. Nestes casos, os resultados
realizados pelas sociedades a fundir ou a cindir, durante aquele perodo, sero includos no
lucro tributvel da sociedade beneficiria respeitante ao mesmo perodo de tributao.
Refira-se por ltimo a Inf. vinculativa no Proc. 2890/2007, sancionada por despacho do
Subdiretor-Geral de 2012-03-13, a propsito do referido e transcrito n. 10 do art. 73 do
CIRC, segundo a qual, no necessrio desconsiderar os efeitos da operao sempre que se
verificar que a mesma teve como principal objetivo a evaso fiscal. Bastar proceder-se s
correspondentes liquidaes adicionais de imposto, concluindo que esta medida antiabuso
(n. 10 do art. 73 do CIRC) no est sujeita ao procedimento a que se refere o art. 63 do
Cdigo de Procedimento e de Processo Tributrio (CPPT), considerando que este
182
procedimento se aplica apenas na liquidao de tributos com base na disposio antiabuso

constante do n. 2 do art. 38 da Lei Geral Tributria (LGT).
Obs.: Este entendimento considerou prejudicado o vertido na Ficha Doutrinria referente ao Proc. n.
771/2002, sobre o mesmo assunto.
H ainda que referir o novo art 75-A Transmisso dos benefcios fiscais e da
dedutibilidade de gastos de financiamento, que regulamenta essas transmisses quando se
trate de sociedades fundidas para a sociedade beneficiria e quando seja aplicado o regime
especial estabelecido no artigo 74.. Regime especial aplicvel s fuses, cises e entradas
de activos.
Donativos no previstos ou alm dos limites legais (art. 62 e 62-A do EBF)
Nos termos do art. 61 do EBF, os donativos constituem entregas em dinheiro ou em espcie,

concedidos, sem contrapartidas que configurem obrigaes de carter pecunirio ou comercial, s
entidades
pblicas
ou
privadas,
previstas
nos artigos
seguintes,
cuja
atividade
consista
predominantemente na realizao de iniciativas nas reas social, cultural, ambiental, desportiva ou

educacional.
Refira-se, desde j, que no cabe neste conceito, as prestaes de servios, ou seja, no so

consideradas donativos para efeitos fiscais. S em 2015, com a nova redao dada ao art
62-B Mecenato cultural, que possvel considerar os donativos sob a forma de recursos
humanos.
No entanto se se tratar de donativos em espcie (bens), por determinao do n. 11 do art.
62 do EBF, o valor a considerar para efeitos de determinao do lucro tributvel, o que se
transcreve: 11-No caso de donativos em espcie, o valor a considerar para efeitos do clculo da
deduo ao lucro tributvel, o valor fiscal que os bens tiverem no exerccio em que forem doados,
deduzido, quando for caso disso, das reintegraes ou provises efetivamente praticadas e aceites
como custo fiscal ao abrigo da legislao aplicvel.
Apenas viro a este campo (acrescidos) os donativos no enquadrveis naqueles artigos do

Estatuto dos Benefcios Fiscais ou no Estatuto do Mecenato.
Ser ainda de referir a obrigatoriedade de constar do documento comprovativo emitido pela
entidade beneficiria dos donativos a meno SEM CONTRAPARTIDAS.
183
Naturalmente que as majoraes e benefcios previstos nestes diplomas, sero deduzidos no

campo 774 e explicitados no anexo D da prpria modelo 22 do perodo.
Na prtica, sempre que os donativos se encontrem sujeitos a limites, o valor do donativo ser
aceite como gasto fiscal at ao limite, sendo o valor aceite, majorado nos termos previstos.

A sociedade Benemritos, Lda. apresentou um volume de negcios em 2014 de 1.000.000,00.
Durante este perodo concedeu donativos a IPSS no montante de 15.000,00 destinados ao apoio
infncia e terceira idade.
O valor a considerar para efeitos fiscais ser: (gasto e majorao)
Limite aceite: 8/1000 x 1.000.000,00 (art 62, n. 3, EBF).....
8.000,00
Valor concedido/registado (includo no resultado lquido) .
15.000,00
Diferena a acrescer no campo 751 ....
7.000,00
Uma vez que este donativo beneficia de uma majorao de 40% (art. 62 n. 4, a)), deve
deduzir-se no campo 774 esta majorao:
Majorao: limite aceite x 40% ( 8.000,00 x 40%) ..
3.200,00
Este benefcio (majorao) deve tambm constar no Anexo D da modelo 22 (campo 406).
OBS.: Se o valor do donativo ficar aqum do limite de 8/1000, a majorao apenas sobre o
valor do donativo efetivo e no do limite, ou seja, se o donativo for apenas de 5.000,00 a
majorao ( 5.000,00 x 40%) 2.000,00 deduzida no campo 774 e explicitada no anexo D
(Benefcios fiscais) modelo 22 de IRC.
Alerta-se para o facto de os benefcios fiscais relativos ao mecenato cientfico constarem

agora do artigo 62.-A do Estatuto dos Benefcios Fiscais (com entrada em vigor em 1 de
janeiro de 2012). O Estatuto do Mecenato Cientfico, aprovado pela Lei n. 26/2004, de 8 de
julho, foi revogado pela Lei n. 64-B/2011, de 30 de dezembro.
Alerta-se ainda, por antecipao, para as alteraes ocorridas em 2015 relacionadas com os
benefcios fiscais, designadamente decorrentes da denominada fiscalidade verde (Lei 82D/2014), que aditou ao EBF os arts 59-A, 59-B, 59-C, 59-D, mas com aplicao s para
2015, no cabendo portanto no mbito deste carderno que reportado a 2014.
184
Em branco
Os comentrios a este campo so extensveis ao correspondente campo a deduzir, campo

775.
Para estes campos viro todos os gastos e rendimentos no considerados fiscalmente,
includos no resultado lquido e que no tenham enquadramento nos outros campos,
designadamente encargos que, comprovadamente no sejam indispensveis para a
realizao dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manuteno da fonte produtora.
Alguns exemplos de situaes suscetveis de gerar valores a colocar nestes campos:
Acertos de saldos devedores no justificados ou perdes de dvida sem justificao

fiscal aceite;
Acertos fiscais decorrentes da aplicao do art. 268 do Cdigo da Insolvncia e da

Recuperao de Empresas (CIRE), segundo o qual: 2 No entram igualmente para a
formao da matria colectvel do devedor as variaes patrimoniais positivas resultantes das alteraes
das suas dvidas previstas em plano de insolvncia ou em plano de pagamentos.
3 O valor dos crditos que for objecto de reduo, ao abrigo de plano de insolvncia ou de plano de
pagamentos, considerado como custo ou perda do respectivo exerccio, para efeitos de apuramento do
lucro tributvel dos sujeitos passivos do imposto sobre o rendimento das pessoas singulares e do imposto
sobre o rendimento das pessoas colectivas;
Contratos de locao financeira relacionados com o mapa 40 (CONTRATO DE

LOCAO FINANCEIRA CELEBRADOS AT 31-12-1993- LOCATRIOS) tendo em
conta as alteraes introduzidas pelo Dec. Lei n. 420/93, de 28 de dezembro e a
Diretriz n. 10/92 da Comisso de Normalizao Contabilstica;
Eventuais subsdios no includos no resultado lquido do perodo que devam

concorrer para a formao do lucro tributvel;
Imposto sobre o valor acrescentado (IVA) suportado em Estados Membros da Unio

Europeia, considerado como gasto contabilstico e cujo reembolso poderia sido
solicitado ao abrigo da 8. Diretiva do Conselho 79/1072/CEE, de 06.12, conforme
determina a Circular n. 14/2008,de 11.07, da DSIRC, Proc. 964/08, Inf. 459/08, segundo a
qual esse gasto no dedutvel para efeitos de determinao do lucro tributvel em
185
IRC por no se verificar o requisito de indispensabilidade exigido pelo n 1 do artigo

23 do respectivo Cdigo;
Encargos/gastos que, por fora da normalizao contabilstica no sejam de

reconhecer em contas de gastos, mas noutras classes, designadamente capital, mas
cujo CIRC reconhece e aceita como gasto fiscal do perido, como ser por exemplo
certos gastos relacionados com aes classificadas como passivo financeiro;
Acertos fiscais decorrentes de aes inspetivas, sempre que no sejam

especificamente enquadrveis noutros campos.
Sempre que utilizados, dever ficar evidenciado no processo de documentao fiscal (art.
130 do CIRC), a sua natureza e quantificao.
Encargos financeiros no dedutveis (ex-art. 32, n. 2 do EBF)
A existncia deste campo apenas se justifica nesta declarao pelo facto de ser utilizada para
perodos anteriores a 2014 mas cuja obrigao s seja cumprida em 2015 ou seguintes.
Assim, no se justifica qualquer comentrio a este campo em 2014, pelo que, para situaes
anteriores, se remete para o caderno respetivo.
Contribuio sobre o setor bancrio [art. 23-A, n. 1, al. p)]
Deve ser inscrito neste campo (criado pela primeira vez na declarao em vigor em 2012) o
montante da contribuio sobre o setor bancrio que, nos termos da alnea p) do n. 1 do
atual art. 23.-A, no concorre para a formao do lucro tributvel.
O regime que criou a contribuio sobre o setor bancrio foi aprovado pelo art. 141. da Lei
n. 55-A/2010, de 31 de dezembro (OE para 2011) e objeto de regulamentao posterior pela
Portaria n. 121/2011, de 30 de maro.
Segundo este regime:
186
1 So sujeitos passivos da contribuio sobre o sector bancrio:

a) As instituies de crdito com sede principal e efectiva da administrao situada em territrio
portugus;
b) As filiais em Portugal de instituies de crdito que no tenham a sua sede principal e efectiva da
administrao em territrio portugus;
c) As sucursais em Portugal de instituies de crdito com sede principal e efectiva fora da Unio
Europeia.
Esta contribuio liquidada anualmente pelo sujeito passivo atravs da Declarao modelo
26, a qual deve ser enviada AT por transmisso eletrnica de dados e tambm paga at ao
ltimo dia do ms de junho.
Refira-se por ltimo que este regime se encontra prorrogado e alterado pela Lei n. 82B/2014 Lei do OE 2015.

782
Tal como j acontecia para as vendas e prestaes de servios com pagamento diferido,
(veja-se o comentrio ao campo 711), a diferena entre a quantia nominal da contraprestao
e o justo valor, dever ser objeto de correo fiscal sempre que contabilisticamente foi
considerado aquele mtodo. Assim, agora tambm para os casos de gastos referentes a
inventrios e a fornecimentos e servios externos, haver que proceder correo fiscal
neste campo.
O exemplo apresentado no comentrio ao campo 711, tem aqui aplicao embora em sentido
contrrio ou seja, na tica do comprador.

No final do perodo de tributao 2013, a sociedade Prazos comprou uma mercadoria dos seus
Sabendo que o justo valor da contraprestao de 990,00 e que nos anos 2014 e 2015 reconheceu
o gasto de juros, as consequncias fiscais deste procedimento so as seguintes:
187
Descrio / Perodo
2013
2014
2015
Gasto contabilstico includo no resultado lquido do perodo
990
4,5
5,5
1.000
-----
-----
10
-----
-----
----
4,5
5,5
Obs.: No clculo do rdito de juros, no foi tida em conta qualquer taxa de juro, tendo-se ficcionado valores para
os dois perodos.
No tocante aos impostos diferidos NCRF 25, o que foi dito no comentrio ao campo 711,
tem aqui igual cabimento.
Despesas ilcitas (art. 23.-A, n. 1, al. d))
Este novo campo pretende abranger e no permitir que concorram para o lucro tributvel as
despesas e encargos que decorram de comportamentos que fundadamente indiciem a
violao da legislao penal portuguesa, mesmo que ocorridos fora do alcance territorial da
sua aplicao. Portanto estas despesas, independentemente de gerarem ou no rendimentos
tributveis, no so aceites para efeitos iscais.
A incluso desta alnea no art 23-A impunha-se pelo facto de nem todas estas situaes se
encontravam includas na excluso do art. 23- Gastos e perdas, uma vez que nos termos
deste artigo, so dedutveis todos os gastos e perdas incorridos ou suportados pelo sujeito
passivo para obter ou garantir os rendimentos sujeitos a IRC.
Entende-se ilcitos todos os encargos ou rendimentos incorridos ou obtidos atravs da
violao de preceitos legais de carter imperativo. No estar em causa o carter moral ou
tico do ato que d origem aos gastos ou rendimentos, uma vez que, do ponto de vista
jurdico ser irrelevante.
Para a correta aplicao desta norma, haver que analisar com cuidado qual o conceito que
deve ser relevante para este efeito (CIRC), uma vez que uma ilicitude pode ser:
de carter civil, por exemplo a celebrao de um negcio jurdico nulo;

188
de carter contraordenacional, por exemplo a prtica de uma profisso sem a

necessria licena ou;
de carater criminal, por exemplo o trfico de doga.

Assim, em funo de cada caso concreto, dever ser avaliada essa ilicitude luz do CIRC.
Encargos relativos a barcos de recreio e aeronaves de passageiros (art. 23.-A, n. 1,

al. k))
expressamente determinado na alnea k) do n. 1 deste art. art 23-A, que os encargos

relativos a barcos de recreio e aeronaves de passageiros que no estejam afetos explorao do
servio pblico de transportes nem se destinem a ser alugados no exerccio da atividade normal do
sujeito passivo no so dedutveis para efeitos da determinao do lucro tributvel, pelo que
quando contabilizados como gastos do perodo de tributao devem ser acrescidos neste
campo.
Contribuio extraordinria sobre o setor energtico (art. 23.-A, n. 1, al. q))
Ao abrigo de legislao especfica, designadamente o regime da contribuio extraordinria

sobre o setor energtico (aprovado pelo OE 2014) determinadas empresas esto sujeitas a
esta contribuio. Refira-se que em 2015, com a Lei n. 82-B/2014 (OE 2015), o regime foi
prorrogado.
Assim, por determinao da alnea q) do do n. 1 deste art. art 23-A, tal encargo no
dedutvel para efeitos da determinao do lucro tributvel, pelo que essa contribuio deve
ser acrescida neste campo.
189
Outras perdas relativas a instrumentos de capital prprio e gastos suportados com a

transmisso onerosa de instrumentos de capital prprio de entidades no residentes
sujeitas a um regime fiscal priveligiado (art. 23.-A, n. 2 e 3)
O art. 23-A do CIRC, nos seus diversos nmeros impe ainda limitaes adicionais
aceitao fiscal de gastos ou perdas, que tenham sido contabilizados, das quais se destacam
os seguintes a que se refere este campo:
N. 2:
As
menos-valias
e outras
perdas relativas a
instrumentos de capital prprio,
na parte do valor que corresponda:
aos lucros ou reservas distribudos ou

s mais-valias realizadas com a transmisso onerosa de partes sociais da
mesma entidade que tenham beneficiado, no prprio perodo de tributao ou nos
quatro perodos anteriores, da deduo prevista nos artigos:
- 51. - Eliminao da dupla tributao econmica de lucros e reservas distribudos;
- 91.-A - Crdito de imposto por dupla tributao econmica internacional ou;
- 51.-C - Mais-valias e menos-valias realizadas c/ transmisso onerosa de partes sociais
N. 3:
Igualmente no so aceites como gastos do perodo de tributao: os suportados com a
transmisso onerosa de instrumentos de capital prprio, qualquer que seja o ttulo por que se opere,
de entidades com residncia ou domiclio em pas, territrio ou regio sujeitos a um regime fiscal
claramente mais favorvel constante de lista aprovada por portaria do membro do Governo
responsvel pela rea das finanas.
Assim, quer num caso quer noutro, devem ser acrescidas essa perdas consideradas na
contabilidade, independentemente do preenchimento dos requisitos previstos no artigo 51-C
- Mais-valias e menos-valias realizadas com a transmisso onerosa de partes sociais,
segundo o qual:
No concorrem para a determinao do lucro tributvel dos sujeitos passivos de IRC com sede
ou direo efetiva em territrio portugus as mais e menos-valias realizadas mediante
transmisso onerosa, qualquer que seja o ttulo por que se opere e independentemente da
percentagem da participao transmitida, de partes sociais detidas ininterruptamente por um
perodo no inferior a 24 meses, desde que, na data da respetiva transmisso, se mostrem
cumpridos os requisitos previstos nas alneas a), c) e e) do n. 1 do artigo 51., bem como o
requisito previsto na alnea d) do n. 1 ou no n. 2 do mesmo artigo,
s mais e menos-valias realizadas com a
transmisso de outros instrumentos de capital prprio associados s partes sociais a referidas,
designadamente prestaes suplementares.
sendo o mesmo regime aplicvel
190
Assim, nestes casos acresce sempre, quer seja pelo regime da iseno das participaes
(no concorrncia para o apuramento do lucro tributvel - art. 53.-C), quer seja pelo art.
23.-A, n.s 2 e 3.
Esquematicamente, teremos:

Em janeiro de 2011 a empresa INVESTIDORA SA adquiriu participaes sociais de 3 entidades
residentes em territrio portugus.
Em maio de 2013, a INVESTIDORA SA recebeu dividendos daquelas participaes adquiridas
em 2011, os quais beneficiaram da iseno do art. 51 CIRC.
Os montantes envolvidas nas operaes em causa foram os indicados no quadro seguinte:
Custo aquisio
2011
Dividendos
recebidos
2013
Valor de
realizao
2014
Ganho/Perda
Contabilstica
2014
Empresa ALFA
5.000
1.000
9.000
4.000
Empresa BETA
60.000
10.000
40.000
- 20.000
Empresa KAPA
6.000
5.000
4.000
- 2.000
Participao
Tendo em conta um c.c.m ficcionado de 1,03 quais os ajustamentos a efetuar no Q. 07 da mod. 22,
decorrentes da alienao daquelas participaes, admitindo que no beneficia do art. 51.-C.
191
RESOLUO:
CONTABILIDADE SNC
Per.
Descrio/Contas
Pela
alienao
Valor
das

Descrio
Campo
Pela anulao fiscal

do ganho
contabilstico
Deduz
Valor
4.000
767
Obs/Clculos
9.000-5.000=
4.000
participaes na ALFA:
2014
4.000
Deb: Outras contas

Cred: 7871 Alienaes
TRIBUTAO da
Mais valia fiscal:
Mais valia fiscal da
Acresce
parte de capital na
739
3.850
ALFA
9.000(5.000x1,03)=
3.850
Apesar de ter obtido uma Mais-valia, NO beneficia do regime do reinvestimento, pelo que
acresce tudo, ou no acresceria nada se beneficiasse do art. 51-C - Mais-valias e menosvalias realizadas com a transmisso onerosa de partes sociais.
CONTABILIDADE SNC
Per.
Descrio/Contas
Pela
alienao
Valor
Descrio
Campo
Pela anulao
fiscal da Perda
contabilstico
Acresce
Valor
20.000
Apenas pode
deduzir
11.800:
Menosvalia, menos
LUCROS
distribudos
Pela DEDUO
- 20.000
Cred: Outras contas
da menos-valia
fiscal da parte de
Deduz
capital na BETA
769
11.800
Se beneficiasse do
art 51-C , nada
deduziria porque
no concorreria
para o Lucro
tributvel.
CIRC)
CONTABILIDADE SNC
Descrio/Contas
Pela
alienao
Valor
das
(21.800-10.000)
= 11.800
(art. 23-A, n. 2
Per.
40.000-60.000 =
-20.000
736
das
Deb: 6871 Alienaes
Obs/Clculos
40.000
(60.000x1,03) =
-21.800
participaes na BETA:
2014

Descrio
Campo
Pela anulao
fiscal da Perda
contabilstico
Acresce
Valor
2.000
Clculos
4.000-6.000=
-2.000
736
participaes na KAPA:
2014
Deb: 6871 Alienaes
4.000
(6.000x1,03)=
- 2.180
Pela DEDUO
- 2.000
Cred: Outras contas
da menos-valia
fiscal da parte de
capital na KAPA
(art. 23-A, n. 2
CIRC)
Deduz
769
Deduz os LUCROS
distribudos
= 5.000
(2.180-5.000)
gasto Zero
192
Prejuzos de estabelecimentos estveis situados fora do territrio portugus (art. 54.-A)
Com a criao do regime previsto neste art 54-A Lucros e prejuzos de estabelecimento estvel
situado fora do territrio portugus, o sujeito passivo com sede ou direo efetiva em territrio
portugus pode OPTAR pela no concorrncia para a determinao do seu lucro tributvel
dos lucros e dos prejuzos imputveis a estabelecimento estvel situado fora do territrio
portugus, desde que se verifiquem cumulativamente os seguintes requisitos:
a) Os lucros imputveis a esse estabelecimento estvel estejam sujeitos e no isentos de um
imposto referido no artigo 2. da Diretiva n. 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro, ou de
um imposto de natureza idntica ou similar ao IRC cuja taxa legal aplicvel a esses lucros no
seja inferior a 60 % da taxa do IRC prevista no n. 1 do artigo 87.;
b) Esse estabelecimento estvel no esteja localizado em pas, territrio ou regio sujeito a um
regime fiscal claramente mais favorvel constante de lista aprovada por portaria do membro do
Governo responsvel pela rea das finanas.
Assim, sempre que essa opo seja exercida, os prejuzos gerados por esses
estabelecimentos que esto a influenciar o resultado contabilstico nos termos da
normalizao contabilstica aplicvel, no concorrem para a formao do lucro tributvel em
territrio nacional, pelo que devero ser acrescidos neste campo.
Repare-se que este artigo admite, por opo, a derrogao do princpio da tributao da
universalidade dos rendimentos que vigorava at agora.
Ver tambm os comentrios ao campo a deduzir 794
(art. 68., n. 3)
Uma vez que a dupla tributao internacional pode ser jurdica ou econmica, com a
existncia de dois campos no Q. 10 da mod. 22, tambm neste Q.07 existem dois campos
para os correspondentes acertos no lucro tributvel a que se refere o art. 68 do CIRC.
Assim, foi aditado o n. 3 deste art 68. com a seguinte redao:
193
Quando
seja exercida a opo prevista no artigo 91.-A, devem ser acrescidos matria
coletvel do sujeito passivo os impostos sobre os lucros pagos pelas entidades por este
detidas direta ou indiretamente, nos Estados em que sejam residentes, correspondentes aos lucros
e reservas que lhe tenham sido distribudos.
Ou seja, tem sempre que ser o rendimento ilquido a ser includo na matria coletvel e neste
caso do n. 3, ser ainda acrescido o imposto sobre o lucro pago pela entidade detida,
correspondente parte englobada, sempre que sejam exercida a opo pelo crdito de
imposto, uma vez que os dividendos so sempre contabilizados pelo valor lquido.
Veja-se exemplo prtico no ponto 10 deste caderno Dupla tributao internacional
Transferncia de residncia, afetao de elementos patrimoniais a estabelecimento

estvel situado fora do territrio portugus, cessao da atividade ou transferncia de
elementos patrimoniais de estabelecimento estvel situado em territrio portugus: saldo
positivo referente aos elementos patrimoniais transferidos para outro Estado membro da
UE ou do EEE ou afetos a estabelecimento estvel a situado (art.s 83., 84. e 54.-A,
n. 11)

estvel situado fora do territrio portugus, cessao da atividade ou transferncia
de elementos patrimoniais de estabelecimento estvel situado em territrio portugus:
saldo positivo referente aos elementos patrimoniais transferidos para pases fora
da UE ou do EEE ou afetos a estabelecimento estvel a situado (art.s 83., 84. e 54.-A,
n. 11)
Regime Exit Tax

Nos termos dos arts 83 e 84 do CIRC, Transferncia de residncia ou Cessao da
actividade de estabelecimento estvel, sempre que uma entidade com sede ou direo
efetiva em territrio portugus cesse a sua atividade e transfira a sua residncia para fora
desse territrio, constituem componentes positivas ou negativas as diferenas, data da
cessao, entre os valores de mercado e os valores fiscalmente relevantes dos elementos
patrimoniais dessa entidade, ainda que no expressos na contabilidade .
O mesmo acontece sempre que, relativamente a estabelecimento estvel, se verificar:

A cessao da atividade em territrio portugus;
A transferncia, por qualquer ttulo material ou jurdico, para fora do territrio portugus, dos
elementos patrimoniais que se encontrem afetos ao estabelecimento estvel.
194
No entanto, este regime no se aplicar caso os elementos patrimoniais sejam afetos a um

estabelecimento estvel em Portugal da entidade redomiciliada, verificados que sejam os
requisitos aplicveis, com as devidas adaptaes, s operaes de fuses, cises e entradas
de ativos fiscalmente neutras.
Caso seja aplicvel e dependendo do territrio para onde for transferido o patrimnio, o
imposto resultante desse apuramento ((valores de mercado - valores fiscalmente relevantes dos
elementos patrimoniais transferidos)x taxa)), pode ser pago:
de uma s vez pela totalidade com a modelo 22 do IRC a presentar no prazo
legalmente previsto, 30 dias aps a cessao, ou

no ano seguinte quele em que se verifique a transferncia;
em fraes anuais de igual montante, correspondentes a um quinto do montante do
imposto apurado com incio no perodo de tributao em que ocorre a transferncia da

residncia.
Para efeitos de quantificao do imposto devido nestas circunstncias e uma vez que tal
apuramento no se encontra refletido no resultado da contabilidade, haver que acrescer o
resultado positivo apurado com a transferncia num destes dois campos, conforme a
transferncia se verificou para um pas da UE ou do EEE ou para outros destinos.
Se daquele apuramento resultar valor negativo, dever ser utilizado o correspondente campo
a deduzir 796, no sendo neste caso de distinguir o pas para onde se verificou a
transferncia.
Salienta-se a existncia de dois quadros novos na modelo 22, a seguir identificados (o Q.4-A
no rosto e o Q.10-B no clculo do imposto) para dar cumprimento declarativo s situaes
previstas nestes dois campos do Q.07.
Ver tambm comentrios ao campo a deduzir 796.
195
7.3. CAMPOS A DEDUZIR
Despesas ou encargos de projeo econmica plurianual contabilizados como gasto na

vigncia do POC e ainda no aceites fiscalmente [art. 22 al. f) do D.R 25/2009, de 14/9]
Estas so as nicas situaes fiscalmente relevantes decorrentes da transio, s quais no

se aplica o regime transitrio da sua repartio pelos cinco perodos de tributao, previsto no
artigo 5 do Decreto-Lei n. 159/2009, de 13 de julho.
Nos termos da alnea f) do artigo 22 do Decreto Regulamentar n. 25/2009:
As despesas com a emisso de obrigaes, os encargos financeiros com a aquisio ou
produo de elementos do imobilizado, as diferenas de cmbio desfavorveis relacionadas
com o imobilizado e os encargos com campanhas publicitrias, reconhecidos como gastos e
ainda no aceites fiscalmente, concorrem igualmente para a formao do lucro tributvel de
acordo com o regime que vinha sendo adotado (sublinhado nosso).
Assim, viro para este campo apenas estas situaes, em que, na vigncia do novo regime, o
nmero de perodos em que o gasto considerado para efeitos fiscais no se altera. Nas
outras situaes do regime transitrio (art. 5 do DL 159/2009) devem ser usados os campos
703 ou 705.

No perodo de tributao de 2009, a empresa A, Lda. Suportou 54.000 relativos a uma campanha
publicitria.
Nos termos do n. 4 do art. 17 do DR 2/90 a deduo fiscal efetuada, nesse exerccio, foi de 18.000
(3 anos).
Face aos ajustamentos de transio para o SNC, o montante fiscalmente dedutvel no perodo de
tributao de 2010, considerando:
1. hiptese O custo foi todo reconhecido na contabilidade de 2009;
2. hiptese A despesa foi considerada no Ativo em 2009 (imobilizado incorpreo ou custo
diferido).
Ser:
196
1 Hiptese:
Campanha publicitria reconhecida como custo: concorre para a formao do lucro
tributvel de acordo com o regime que vinha sendo adotado, ou seja, diferimento em 3 anos
(art. 22, f), DR 25/2009).
Valor fiscalmente dedutvel em 2010 = 18.000 (54.000 / 3) Campo 754
2 Hiptese:
Ativo imobilizado ou custo diferido: na transio para o SNC desreconhecimento do ativo
variao patrimonial negativa que concorre, em partes iguais, para a formao do LT de 2010
art. 5 do DL 159/2009 de 13 de julho.
Valor fiscalmente dedutvel em 2010 = 7.200 (36.000/5) Campo 705
Ver a Circular n. 7/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011, a propsito do SNC-Regime
transitrio - artigo 5 do Decreto-Lei n. 159/2009 e artigo 22, alnea f) do Dec. Regulamentar
n. 25/2009.
Prejuzo fiscal imputado por ACE ou AEIE (art. 6)
Ver comentrios ao campo 709.
197
Vendas e prestaes de servios com pagamento diferido: rdito de juros (art. 18, n. 5)
Anulao dos efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial e do mtodo de

consolidao proporcional no caso de empreendimentos conjuntos que sejam sujeitos
passivos de IRC (art. 18, n. 8)
Ver comentrios e exemplo do campo 712.
Ajustamentos no tributveis decorrentes da aplicao do justo valor (art. 18, n. 9)
Pagamento ou colocao disposio dos beneficirios de benefcios de cessao de

emprego, benefcios de reforma e outros benefcios ps emprego ou a longo prazo dos
empregados (art. 18, n. 12)

198
Reverso de perdas por imparidade tributados (arts 28, n. 3) e 28-A, n. 3)
Sempre que se verificar neste perodo, o registo contabilstico (conta 762 do SNC) de
reverses de perdas por imparidade j tributados (includos no campo 718 do perodo em que
foram reconhecidos na contabilidade), haver que retirar essa reverso (rendimento) do
resultado lquido, deduzindo neste campo 762 o respetivo valor.
Depreciaes e amortizaes tributadas em perodos de tributao anteriores (art. 20

do D.R. 25/2009, de 14/9)
De acordo com o artigo 1. do Dec. Regulamentar n. 25/2009, s so aceites para efeitos

fiscais as depreciaes e amortizaes que tenham sido contabilizadas como gastos no
mesmo perodo de tributao ou em perodos de tributao anteriores.
No entanto, sempre que as depreciaes e amortizaes que no tenham sido consideradas
como gastos fiscais no perodo de tributao em que foram contabilizadas, por excederem os
limites mximos admitidos, so aceites como gastos fiscais nos perodos de tributao
seguintes, sendo deduzidas neste campo, desde que no sejam excedidas as quotas
mximas (art 20 do Dec.Reg.).

No ano N a empresa ALFA adquiriu, por 100.000, uma mquina para a sua atividade fabril,
que mensurou pelo seu custo.
A vida til do ativo de 4 anos (coincidente com a prevista no diploma que regulamenta as
depreciaes fiscais).
No ano N+1 a empresa contabilizou uma perda por imparidade no aceite fiscalmente, no valor de
10.000.
A - Quais as consequncias fiscais destes acontecimentos?
B - E se vender o ativo no ano N+3 por 50.000 e um ccm = 1?
199
A: Depreciaes contabilstica e fiscais:

Descrio / Perodo
N+1
N+2
N+3
25.000
25.000
20.000
20.000
Depreciao fiscal
25.000
25.000
25.000
25.000
Perda por imparidade (*)
-------
10.000
-------
-------
Quantia escriturada
75.000
40.000
20.000
0,00
-------
10.000
-------
-------
-------
-------
5.000
5.000
a)
a) Perda por imparidade reconhecida na contabilidade, depois da depreciao.
B: Alenao do ativo em N+3 por 50.000:

Descrio
N+3
Quadro 07
Ganho na contabilidade
(Mais-valia)
VR QE = 50.000 (100.000-80.000) = 30.000
Deduz no
Campo 767
Mais-valia fiscal
VR (VA DA PIA)* ccm = 50.000 (100.000-75.000-0)*1,0

= 25.000
Acresce no
Campo 739
Reverso de provises tributadas (arts 19, n. 4 e 39, n. 4)
Sempre que se verificar neste perodo, o registo contabilstico (conta 763 do SNC) de
reverses de provises j tributadas (includas no campo 721 do perodo em que foram
constitudas), haver que retirar essa reverso (rendimento) do resultado lquido, deduzindo
neste campo 764 o respetivo valor, evitando assim a duplicao da tributao.
Obs.: Ser de incluir no dossier fiscal cpia da mod. 22 do perodo em que foram acrescidas,
para efeitos de comprovao desta deduo.
200
Restituio de Impostos no dedutveis e excesso da estimativa para impostos

Impostos diferidos [art. 23-A, n. 1, al. a)]
Tal como se referiu nos comentrios aos campos 724 e 725, no concorre para a
determinao do resultado tributvel o IRC e quaisquer impostos que direta ou
indiretamente incidam sobre os lucros, incluindo a derrama municipal e a estadual.
Assim, sempre que se verifica, no perodo de tributao a que a declarao se refere, uma
restituio de impostos ou anulao de estimativa para impostos, includas no resultado
lquido atravs das contas 78.82 ou 78.85, haver que proceder sua correo/deduo
neste campo.
Sempre que nos termos da NCRF 25 (IMPOSTO SOBRE O RENDIMENTO) forem
reconhecidos impostos diferidos, tal reconhecimento no concorre para a formao do
resultado tributvel, pelo que ter sempre que ser corrigido neste Q.07, a acrescer no campo
725 ou deduzir neste campo 766.
Ver comentrio ao campo 725 e exemplo inserido no comentrio ao campo 711.
Mais-valias contabilsticas
O regime das mais-valias e menos-valias fiscais, prev que sejam estas a concorrerem para a
formao do lucro tributvel e no as contabilisticamente consideradas.
Assim, haver sempre que expurgar do resultado lquido contabilstico as mais ou menos
valias l includas, deduzindo neste campo 767 as mais valias ou acrescendo no campo 736,
as menos-valias, para depois incluir nos respetivos campos deste mesmo Q.07, as mais ou
menos valias fiscais, a serem consideradas na determinao do resultado tributvel.
201
50% das menos-valia fiscais resultante de mudanas no modelo de valorizao [art. 46,
n. 5., al. b) e ex-art. 45, n. 3, parte final] e 50% da diferena negativa entre as mais e
as menos-valias fiscais de partes de capital ou outras componentes do capital prprio
(ex-art. 45, n. 3, 1. parte)
A utilizao deste campo ser apenas aplicvel nas declaraes reportadas a perodos
anteriores a 2014, uma vez que estes 50% deixaram de ser contemplados com a criao do
regime da iseno das participaes. Os comentrios a este campo sero encontrados no
caderno reportado ao perodo de tributao 2013.
Ver tambm comentrios aos campos 717, 737 e 738.
Diferena negativa entre as mais-valias e as menos-valias fiscais (art. 46)
Ver exemplos prticos e comentrios aos campos 736 e 739 / 740
Complementar do campo 743, ver os comentrios correspondentes.
Eliminao da dupla tributao econmica dos lucros distribudos (arts 51 e 51-D)
As situaes de dupla tributao econmica dos lucros distribudos acontecem quando o

capital social de uma dada pessoa coletiva detido, total ou parcialmente, por outra pessoa
coletiva, na medida em que a primeira tributada em IRC pelo rendimento que apura em
202
cada perodo, sendo a segunda novamente tributada quando regista os lucros que lhe so
total ou parcialmente distribudos.
H duas situaes em que no se verifica esta dupla tributao:
Quando aplicvel o regime da transparncia fiscal previsto no artigo 6 do CIRC;
Quando se verifica o regime especial de tributao dos grupos de sociedades.
Nos restantes casos, essa dupla tributao eliminada ou atenuada com a utilizao deste
campo.
O exposto no ponto 5, sub pontos B e D (Novo regime da iseno das participaes), aplicase a este campo pelo que nos dispensamos de repetir, ou seja, sempre que verificados os
requisitos do regime, neste campo eliminada a dupla tributao, retirando assim o
rendimento includo no resultado liquido contabilstico e que no concorre para a formao do
lucro tributvel, por benficiar do referido regime.
Correo pelo adquirente do imvel quando adota o valor patrimonial tributrio definitivo
para a determinao do resultado tributvel na respetiva transmisso [art. 64, n. 3, al.
b)]
Complementar do campo 745.

Ver tambm exemplos prticos e comentrios ao campo 740.
Em conformidade com o tratamento fiscal exigido para quem vende este tipo de bens,
tambm quem os adquire tem direito a considerar para efeitos fiscais o valor patrimonial
tributrio (VPT), quando for superior ao valor do contrato de compra, na medida em que, nos
termos do n. 2 deste art. 64 Sempre que, nas transmisses onerosas previstas no nmero
anterior, o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributrio definitivo do imvel,
este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinao do lucro tributvel.4, sendo
que nos termos da alnea b) do n. seguinte, o sujeito passivo adquirente adota o valor
patrimonial tributrio definitivo para a determinao de qualquer resultado tributvel
em IRC relativamente ao imvel.
Refira-se aqui o facto de, por imposio do Decreto Regulamentar 25/2009 (regime fiscal
das depreciao e amortizaes), as depreciaes s so consideradas se contabilizadas
no prprio perodo ou anteriores, o que inviabiliza a sua considerao fiscal quando o VPT for
Sublinhado no includo no texto original
203
superior ao valor da compra, porque na contabilidade o imvel se encontra mensurado por

este valor, nos casos em que foi adotado o modelo do custo.
Naturalmente, sempre que se verificar essa diferena positiva entre o VPT definitivo e o custo
de aquisio ou de construo, o sujeito passivo adquirente deve comprovar no processo de
documentao fiscal previsto no artigo 130 do cdigo, o tratamento contabilstico e fiscal
dado ao imvel, conforme refere o n. 5 do art. 64.
Ver a Circular n. 6/2011 da DSIRC, divulgada em maio de 2011 a propsito dos Ativos Fixos
Refira-se por ltimo uma situao muito particular em que um imvel foi adquirido ao Estado,
Regies Autnomas, autarquias locais ou mediante arrematao judicial ou administrativa,
por valor inferior ao VPT.
Neste caso, aquando da venda desse imvel no se procede correo do valor de aquisio
prevista neste campo, com o seguinte fundamento:
Nos termos da alnea b) do n. 3 do art. 64 do CIRC, O sujeito passivo adquirente

adopta o valor patrimonial tributrio definitivo para a determinao de qualquer resultado
tributvel em IRC relativamente ao imvel.
Por sua vez, o n. 1 do mesmo art. 64 refere, 1 Os alienantes e adquirentes de

direitos reais sobre bens imveis devem adoptar, para efeitos da determinao do lucro
tributvel nos termos do presente Cdigo, valores normais de mercado que no podem ser
inferiores aos valores patrimoniais tributrios definitivos que serviram de base liquidao
do imposto municipal sobre as transmisses onerosas de imveis (IMT) ou que serviriam no
caso de no haver lugar liquidao deste imposto
Refere o art. 12 do CIMT (VALOR TRIBUTVEL), na regra 16 do seu n. 4, 16.- O

valor dos bens adquiridos ao Estado, s Regies Autnomas ou s autarquias locais, bem
como o dos adquiridos mediante arrematao judicial ou administrativa, o preo constante do
acto ou do contrato;
Assim, verificada esta situao, o valor de aquisio no ser corrigido para efeitos de
determinao do resultado tributvel, uma vez o valor de aquisio ser o preo do ato
ou contrato e no o VPT.
204

A Sociedade SOIMVEIS, SA detinha nos seus inventrios de 31 de dezembro de 2013 os
seguintes imveis:
Ano
aquisio
Imvel A
Imobiliria
2004
Imvel B
Imobiliria
2004
Imvel C
Imobiliria
2010
Imvel D
Imobiliria
2010
Imvel E
TRIBUNAL
FINANAS
.
2011
SOMAS
Contablizado em POC
Fornec.
Contablizado em SNC
PRDIOS
Valor
REGISTADO
contabilidade
BALANO
Mercd. C/ 32
Inventrio
(Escritura)
Despesas
de COMPRA
(IMT e
outras)
68.500,00
5.777,48
74.277,48
85.690,00
85.690,00
85.690,00
26.500,00
3.395,74
29.895,74
50.360,00
50.360,00
50.360,00
6.000,00
452,73
6.452,73
177,53
6.452,73
6.452,73
7.500,00
265,50
7.765,50
32.500,00
7.765,50
7.765,50
6.000,00
48,48
6.048,48
12.730,00
6.048,48
6.048,48
114.500,00
9.939,93
124.439,93
181.457,53
156.316,71
156.316,71
Valor do
CONTRATO
Mensurao
ao CUSTO
V.P.T. na
data da
COMPRA
Os imveis adquiridos at 31-12-2009 (POC), foram mensurados ao CUSTO ou VPT, dos dois o MAIOR (ex.art. 58.-A CIRC). Na
transio para o SNC, no foram alvo de qualquer alterao de valor.
Os imveis adquiridos aps 01-01-2010 (SNC), foram mensurados ao CUSTO.
Alienou-os todos em 2014.

Para alm do valor a acrescer no campo 745, caso o valor de venda seja inferior ao VPT de 2014,
QUAL O VALOR A DEDUZIR NO CAMPO 772 ?
Tendo em conta a situao exposta, o valor a deduzir neste campo ser 24.734,50 conforme
quadro seguinte, pelos motivos indicados:
Os prdios adquiridos na vigncia do POC, encontram-se mensurados ao custo ou

VPT como custo considerado, dos dois o maior, e na transio POC/SNC no foi feita
a anulao da diferena positiva entre o VPT e o custo, razo pela qual j esto
mensurados pelo maior dos dois e portanto no h nenhuma correo a fazer neste
campo 772 aquando da venda;
Os prdios adquiridos na vigncia do SNC, porque esto mensurados ao custo,

sempre que o VPT na data da compra foi superior ao custo, haver que efetuar a
correo da diferena entre o custo e o VPT, para que o preo de custo seja tambm
o maior dos dois valores, conforme previsto na alnea b) do n. 3 do art. 64 do CIRC;
O prdio adquirido ao Estado no beneficiar desta correo pela conjugao do n. 1

do art. 64 do CIRC, com a regra n. 16 do n. 4 do art. 12 do CIMT.
205
Ano
V.P.T. na
aquisio
data da COMPRA
Imvel A
Imobiliria
2004
Imvel B
Imobiliria
2004
Imvel C
Imobiliria
2010
Imvel D
Imobiliria
2010
Imvel E
ESTADO
FINANAS
..
2011
SOMAS
Contabilizado em POC
Fornecedor
Contabilizado em SNC
PRDIOS
Valor REGISTADO
contabilidade
Reg. FISCAL
na VENDA
Mercd. C/ 32
Campo 772-Q.07
85.690,00
85.690,00
0,00
50.360,00
50.360,00
0,00
177,53
6.452,73
0,00
32.500,00
7.765,50
24.734,50
12.730,00
6.048,48
0,00
181.457,53
156.316,71
24.734,50
Correes resultantes da opo pelo regime especial aplicvel s fuses, cises,

entradas de ativos e permutas de partes sociais (art s 74 , 76 e 77)
Complementar do campo 750, ver os correspondentes comentrios.
Benefcios Fiscais
Viro a este campo todos os benefcios legalmente previstos, no includos no resultado

lquido contabilstico e que operem por deduo ao rendimento. O preenchimento deste
206
campo, pressupe sempre a demonstrao de tal benefcio no correspondente anexo D da

mesma declarao modelo 22.
Existem outros benefcios que operam por deduo coleta e que no so de incluir neste
campo, mas devem igualmente ser identificados e demonstrados no anexo D da declarao
modelo 22.
Ver tambm os comentrios ao campo 751.
Os principais benefcios fiscais utilizveis em 2014 e que operam por deduo ao

rendimento so os seguintes:
Majorao criao de emprego (art. 19. do EBF);
Fundos de investimento [art. 22., n. 14, al. b) do EBF];
Majoraes aplicadas aos donativos previstos nos artigos 62. e 62.-A do EBF;
Majorao de quotizaes empresariais (art. 44. do CIRC);
Remunerao convencional do capital social (art. 41.-A do EBF-Dec.Lei n. 162/2014

de 31/10);
Majorao dos gastos relativos a creches, lactrios e jardins de infncia (art. 43., n.
9 do CIRC);
Majorao das despesas realizadas por cooperativas em aplicao da reserva para a

educao e formao (art. 66.-A, n. 7 do EBF).
Outros benefcios so utilizveis em 2014, mas que operam por deduo coleta (Q.10), no
sendo portanto de levar a este campo:
GRANDES PROJETOS DE INVESTIMENTO-Crdito Fiscal ao Investimento art.s 2.

a 21. do CFI aprovado pelo Dec.-Lei n. 162/2014, de 31/10;
RFAI Regime Fiscal de Apoio ao Investimento (art.s 22 a 26 Dec.Lei n.

162/2014);
DLRR Deduo de Lucros Retidos e Reinvestidos (art.s 27 a 34 Dec.Lei n.

162/2014);
SIFIDE - Sistema de Incentivos Fiscais em Investigao e Desenvolvimento

Empresarial aprovado pelo Dec.-Lei n. 162/2014, de 31/10);
Crdito Fiscal Extraordinrio ao Investimento (Lei n. 49/2013, de 16/07).
207
Em branco
Sempre que utilizado, dever ficar evidenciado no processo de documentao fiscal (art. 130
do CIRC), a sua natureza e quantificao.
Ver comentrios ao correspondente campo a acrescer, campo 752.
Perdas por imparidade tributadas em perodos de tributao anteriores (art.s

28, 28-A n. 1 e 31-B n. 7)
Sempre que se verifica a tributao em perodos anteriores deste tipo de gastos, por incluso
(a acrescer) nos campos 718 e 719 dos perodos em que foram contabilisticamente
reconhecidos, haver que os reconhecer fiscalmente nos perodos em que concorrem para a
formao do resultado tributvel, incluindo-os neste campo 781.
Ver exemplo includo nos comentrios ao campo 719

diferido: diferena entre a quantia nominal da contraprestao e o justo valor (art. 18.,
n. 5)
Em conformidade com os comentrios ao campo 782, a diferena entre a quantia nominal da

contraprestao e o justo valor, dever ser objeto de correo fiscal sempre que
contabilisticamente foi considerado aquele mtodo. Assim, agora tambm para os casos de
gastos referentes a inventrios e a fornecimentos e servios externos, haver que proceder
correo fiscal neste campo.
208
O exemplo apresentado no comentrio ao campo 711, tem aqui aplicao embora em sentido
contrrio ou seja, na tica do comprador.
No final do perodo de tributao 2013, a sociedade Prazos comprou uma mercadoria para os seus
Sabendo que o justo valor da contraprestao de 990,00 e que nos anos 2014 e 2015 reconheceu
o gasto de juros, as consequncias fiscais deste procedimento so as seguintes:
Descrio / Perodo
2013
2014
2015
Gasto contabilstico includo no resultado lquido do perodo
990
4,5
5,5
1.000
-----
-----
10
-----
-----
----
4,5
5,5
Obs.: No clculo do rdito de juros, no foi tida em conta qualquer taxa de juro, tendo-se ficcionado valores para
os dois perodos.
No tocante aos impostos diferidos NCRF 25, o que foi dito no comentrio ao campo 711,
tem aqui igual cabimento.
Gasto fiscal relativo a ativos intangveis, propriedades de investimento e ativos

biolgicos no consumveis (art. 45.-A)
Com o objetivo de promover ou potenciar o crescimento econmico, foi com a reforma de

2014 introduzido no cdigo este novo artigo 45-A , segundo o qual:
considerado como gasto fiscal, em partes iguais e durante os primeiros 20 perodos de
tributao aps o reconhecimento inicial, o custo de aquisio (CA) dos seguintes ativos
intangveis adquiridos em ou aps 01-01-2014:
Elementos da propriedade industrial adquiridos a ttulo oneroso e sem vigncia

temporal limitada;
209
Goodwill adquirido numa concentrao de atividades empresariais.
Relativamente a:
propriedades de investimento (incluindo as grandes reparaes, beneficiaes e as

benfeitorias), mensuradas ao JUSTO VALOR e;
ativos biolgicos no consumveis mensuradas ao JUSTO VALOR,
considerado como gasto fiscal durante o perodo de vida til que se deduz da quota mnima
de depreciao que seria fiscalmente aceite caso esse ativo permanecesse reconhecido ao
custo de aquisio.
Assim, sempre que se verificarem estas situaes, haver que considerar neste campo o
correspondente gasto fiscal uma vez que no se encontra desta forma refletido na
contabilidade.
No entanto, o regime no aplicvel:
Aos ativos intangveis adquiridos no mbito de operaes de fuso, ciso ou entrada
de ativos, quando seja aplicvel o regime especial previsto no art. 74.;
Ao goodwill respeitante a participaes sociais;
Aos ativos intangveis adquiridos a entidades residentes em parasos fiscais
(constantes da Portaria).
50% dos rendimentos de patentes e outros direitos de propriedade industrial (art. 50.A)
Ainda alinhado com o objetivo do campo anterior e para incentivar as atividades de

invesigao e desenvolvimento, foi tambm introduzido este novo artigo 50-A, segundo o
qual, s concorrem em 50% para a determinao do lucro tributvel os rendimentos de
contratos relativos a cesso ou utilizao temporria dos seguintes direitos de propriedade
industrial sujeitos a registo, registados em ou a partir de 01 janeiro 2014:
Patentes;
Desenhos ou modelos industriais;
Os rendimentos decorrentes da violao daqueles direitos de propriedade.
No entanto, para que a deduo dos 50% seja aplicvel, necessrio que cumpra
cumulativamente as seguintes condies:
210
Os direitos de propriedade industrial resultem de atividades de

desenvolvimento realizadas ou contratadas pelo sujeito passivo;
investigao
O cessionrio utilize os direitos de propriedade numa atividade de natureza comercial

industrial ou agrcola;
Os resultados da utilizao dos direitos de propriedade industrial pelo cessionrio no se
materializem na entrega de bens ou servios que originem gastos fiscalmente dedutveis na
entidade cedente ou em sociedade que com esta esteja integrada num grupo tributado pelo
REGTS, sempre que entre uma ou outra e o cessionrio existam relaes especiais;
O cessionrio no reside num paraso fiscal (previsto na portaria).
A deduo no se aplica aos rendimentos de prestaes de servios acessrias includos

nos contratos, os quais devem ser autonomizados.
Obs. Como consequncia lgica desta deduo, tambm, quando seja aplicvel a deduo
prevista no n. 1 do artigo 91.-Crdito de imposto por dupla tributao jurdica
internacional, os rendimentos a considerar para efeitos da frao prevista na alnea b) deste
n. 1, (Frao do IRC, calculado antes da deduo, correspondente aos rendimentos que no pas em causa
possam ser tributados, acrescidos da correo prevista no n. 1 do artigo 68., lquidos dos gastos direta ou
indiretamente suportados para a sua obteno),
so tambm considerados em apenas metade do seu
valor.
Portanto, sempre que se verificar a situao prevista neste artigo, haver que vir a este
campo da modelo 22 do IRC retirar metade do rendimento includo no resultado lquido
contabilstico.
Lucros de estabelecimentos estveis situados fora do territrio portugus (art. 54.-A)
Integrado no regime da iseno das participaes, foi introduzido este novo artigo 54-A,
segundo o qual o sujeito passivo pode OPTAR pela no concorrncia para o seu lucro
trbutvel dos lucros e dos prejuzos imputveis a estabelecimento estvel situado fora do
territrio portugus. Assim, sempre que seja exercida essa opo, haver que vir a este
campo retirar os lucros includos no resultado lquido contabilstico por fora da normalizao
contabilstica aplicvel.
Requisitos cumulativos a verificar:
211
a)
Os lucros imputveis a esse estabelecimento estvel estejam sujeitos e no isentos de um

imposto referido no artigo 2. da Diretiva n. 2011/96/UE, do Conselho, de 30 de novembro,
ou de um imposto de natureza idntica ou similar ao IRC cuja taxa legal aplicvel a esses
lucros no seja inferior a 60 % da taxa do IRC prevista no n. 1 do artigo 87.; (13,8% em
2014)
b)
Esse estabelecimento estvel no esteja localizado em pas, territrio ou regio sujeito a um

regime fiscal claramente mais favorvel constante de lista aprovada por portaria do membro
do Governo responsvel pela rea das finanas.
Feita a OPO, o lucro tributvel do sujeito passivo deve refletir as operaes com os
respetivos estabelecimento estveis situados fora do territrio portugus e ser corrigido dos
gastos correspondentes aos rendimentos imputveis a esses estabelecimentos estveis ou
aos ativos a estes afetos, por forma a corresponder ao LUCRO que seria obtido caso estes
fossem empresas separadas e independentes (n 3).
A opo NO aplicvel aos lucros imputveis ao estabelecimento estvel, at ao montante
dos prejuzos a ele imputveis que concorreram para a determinao do lucro tributvel do
sujeito passivo nos 12 perodos de tributao anteriores (n 4).
Em caso de transformao do estabelecimento estvel em sociedade, o regime da Iseno
de participaes e o resultado da partilha, NO aplicvel aos lucros e reservas
distribudos ao sujeito passivo por esta sociedade, nem s mais-valias decorrentes da
transmisso onerosa das partes de capital ou da liquidao dessa sociedade, at ao
montante dos prejuzos imputveis ao estabelecimento estvel que concorreram para a
determinao do lucro tributvel do sujeito passivo nos 12 perodos de tributao anteriores
(n 5).
A OPO deve abranger, pelo menos, TODOS os estabelecimentos estveis situados na
mesma jurisdio e ser mantida por um perodo mnimo de trs anos, a contar da data em
que se inicia a sua aplicao (n 6).
Na desafetao de elementos patrimoniais de um estabelecimento estvel situado fora do
territrio portugus, considera-se valor de realizao o respetivo valor de mercado (n 7).
Feita a Opo, NO aplicvel aos lucros e prejuzos imputveis a estabelecimento estvel
situado fora do territrio portugus, a eliminao da dupla tributao internacional (n 8).
Caso deixe de se verificar a OPO:
a) No concorrem para a determinao do L. tributvel do sujeito passivo os prejuzos
imputveis ao EST. ESTVEL que no concorreram para a determinao do L.
tributvel do sujeito passivo nos 12 perodos de tributao anteriores;
b) Em caso de transformao do EST. ESTVEL
em SOCIEDADE o regime da
Iseno de participaes resultado da partilha NO aplicvel aos lucros e reservas

212
distribudos, nem s mais-valias decorrentes da transmisso onerosa das partes de

capital e da liquidao dessa sociedade, at ao montante dos lucros imputveis ao
EST. ESTVEL que no concorreram para o L.tributvel do s.p. nos 12 perodos de
tributao anteriores (n 9).
Quer a OPO, quer a RENNCIA deve ser comunicada A.T. atravs do envio, por
transmisso eletrnica de dados, da declarao de alteraes prevista no art. 118., at
ao fim do 3. ms do perodo de tributao em que se pretende iniciar ou cessar a
respetiva aplicao (n 10).
Ver tambm os comentrios ao campo a acrescer 787

67.)
No termos do n. 2 deste art 67, Os gastos de financiamento lquidos no dedutveis nos termos
do nmero anterior podem ainda ser considerados na determinao do lucro tributvel de um ou mais
dos cinco perodos de tributao posteriores, aps os gastos de financiamento lquidos desse
mesmo perodo, observando-se as limitaes previstas no nmero anterior.
Tambm o n3 do mesmo artigo refere Sempre que o montante dos gastos de financiamento
deduzidos seja inferior a 30 % do resultado antes de depreciaes, amortizaes, gastos de
financiamento lquidos e impostos, a parte no utilizada deste limite acresce ao montante mximo
dedutvel, nos termos da alnea b) do n. 1, at ao 5. perodo de tributao posterior.
Assim, quer o reporte do excesso quer o crdito (folga) previsto neste artigo 67,
verificados nas condies do mesmo e que j esto explicitadas e comentadas no
correspondente campo a acrescer 748, devem aqui ser deduzidos.
Tratando-se de grupos de sociedades tributadas pelo RETGS previsto no artigo 69. do CIRC,
tem as regras definidas no n. 5 deste art 67 e um campo prprio 395 no Q.09 da modelo 22
(APURAMENTO DA MATRIA COLETVEL).
Ver tambm o exemplo e comentrios ao campo a acrescer 748.
213

estvel situado fora do territrio portugus, cessao da atividade ou transferncia de
elementos patrimoniais de estabelecimento estvel situado em territrio portugus:
saldo negativo referente aos elementos patrimoniais transferidos para fora do territrio
portugus ou afetos a estabelecimento estvel a situado (art.s 83., 84. e 54.-A, n.
11)
Este campo complementar dos campos 789 e 790.
Assim, tendo em conta o j referido relativamente aqueles campos, sempre que se verificar
aquela redomiciliao das sociedades nas condies daqueles artigos, haver que apurar
as componentes positivas ou negativas (nesta campo as negativas), data da cessao,
resulantes da diferena entre os valores de mercado e os valores fiscalmente relevantes
dos elementos patrimoniais dessa entidade, ainda que no expressos na contabilidade, sendo
portanto de utilizar este campo para as incluir negativamente no resultado tributvel.
214
8. NOVOS CAMPOS NOS Q.S 09 E 10

8.1. QUADRO 9 APURAMENTO DA MATRIA COLETVEL
Gastos de financiamento lquidos (OPO prevista no art. 67., n. 5)
Este novo campo agora includo no Q.09, na parte relativa ao Regime Especial de Tributao
de Grupos de Sociedades (RETGS), deve ser preenchido pela sociedade dominante que
tenha optado, para efeitos de determinao do lucro tributvel do grupo, pela aplicao do n.
5 do artigo 67. do CIRC aos gastos de financiamento lquidos do grupo, quando estes
excedam os limites previstos no referido artigo. Esta opo comunicada AT atravs do
envio de declarao de alteraes at ao fim do terceiro ms do perodo de tributao em que
se pretende iniciar a respetiva aplicao. Ou seja, no caso da tributao pelo RETGS e tendo
em conta as limitaes aos gastos de financiamento lquidos impostas pelo art 67 do
CIRC (ver comentrios ao campo 748 do Q.07), sempre que a sociedade dominante opte
pela aplicao do artigo, dever ter em conta as seguintes regras:
a) O limite para a dedutibilidade ao lucro tributvel do grupo corresponde ao valor previsto na

alnea a) do n. 1, independentemente do nmero de sociedades pertencentes ao grupo ou,
quando superior, ao previsto na alnea b) do mesmo nmero, calculado com base no resultado
consolidado antes de depreciaes, amortizaes, gastos de financiamento lquidos e
impostos, relativo totalidade das sociedades que o compem;
b) Os gastos de financiamento lquidos de sociedades do grupo relativos aos perodos de

tributao anteriores aplicao do regime e ainda no deduzidos apenas podem ser
considerados, nos termos do n. 2, at ao limite previsto no n. 1 correspondente sociedade a
c) A parte do limite no utilizado, a que se refere o n. 3, por sociedades do grupo em perodos

de tributao anteriores aplicao do regime apenas pode ser acrescido nos termos daquele
nmero ao montante mximo dedutvel dos gastos de financiamento lquidos da sociedade a
d) Os gastos de financiamento lquidos de sociedades do grupo, bem como a parte do limite

no utilizado a que se refere o n. 3, relativos aos perodos de tributao em que seja aplicvel
o regime, s podem ser utilizados pelo grupo, independentemente da sada de uma ou mais
sociedades do grupo.
servindo este campo precisamente para o cumprimento dessa regras, sendo o montante a
inscrever no campo 382-Resultado fical do grupo, a soma algbrica dos campos:
380 - Soma algbrica dos resultados fiscais;
381 Lucros distribudos (ex.art 70, n. 2-revogado em 2014);e
395 - Gastos de financiamento lquidos, opo prevista no art 67, n. 5.
215
Quotas-partes dos prejuzos fiscais deduzidos em caso de aquisio de grupos de

sociedades (art. 71., n.s 4 e 5)
Ainda dentro do RETGS, este campo aplica-se sempre que a sociedade dominante de um
grupo de sociedades adquira o domnio da sociedade dominante de um outro grupo de
sociedades, devendo nele inscrever-se as quotas-partes dos prejuzos do grupo imputveis
s sociedades, nos termos dos nmeros 4 ou 5 do artigo 71. do CIRC- Regime especfico de
deduo de prejuzos fiscais, as quais so dedutveis como prejuzos fiscais individuais, nos
termos do nmero 1 da mesma disposio. Os referidos nmeros, a seguir transcritos,

definem as regras de deduo de prejuzos, nos casos de em que a sociedade dominante de
um grupo de sociedades (nova sociedade dominante) adquire o domnio de uma sociedade
dominante de um outro grupo de sociedades (anterior sociedade dominante) e a nova
sociedade dominante opte pela continuidade da aplicao do regime especial de tributao
dos grupos:
4 - No caso em que a sociedade dominante de um grupo de sociedades (nova sociedade dominante)
adquire o domnio de uma sociedade dominante de um outro grupo de sociedades (anterior sociedade
dominante) e a nova sociedade dominante opte pela continuidade da aplicao do regime especial de
tributao dos grupos nos termos do n. 10 do artigo 69., as quotas-partes dos prejuzos fiscais do
grupo imputveis s sociedades do grupo da nova sociedade dominante e que integrem o grupo da
anterior sociedade dominante so dedutveis nos termos da alnea a) do n. 1, desde que, em casos de
reconhecido interesse econmico e mediante requerimento a apresentar Autoridade Tributria e
Aduaneira com aquela comunicao, seja obtida autorizao do membro do Governo responsvel pela
rea das finanas.
5 - Sem prejuzo do disposto no artigo 52., no caso em que a sociedade dominante de um grupo de
sociedades (nova sociedade dominante) adquire o domnio de uma sociedade dominante de um outro
grupo de sociedades (anterior sociedade dominante) e a nova sociedade dominante opte pela incluso
das sociedades pertencentes ao grupo da anterior sociedade dominante nos termos da subalnea 1) da
alnea b) do n. 7 do artigo 69., que preencham os requisitos previstos nos n.os 2, 3 e nas alneas a),
b) e d) a g) do n. 4 do artigo 69., as quotas-partes dos prejuzos fiscais do grupo da anterior
sociedade dominante imputveis s sociedades que integrem o grupo da nova sociedade dominante
so dedutveis nos termos da alnea a) do n. 1.
Todas as dedues relativas ao regime especial de tributao de grupos de sociedades so

efetuadas na coluna do regime geral.
216
COLETIVIDADES DESPORTIVAS - Deduo das importnciasinvestidas at 50% da

matria coletvel (art. 54., n. 2 do EBF)
Nesta campo podem ser deduzidas as importncias investidas pelos clubes desportivos em
novas infra-estruturas, no provenientes de subsdios, at 50% da matria coletvel inscrita
no campo 311 e transportada do campo D243 do quadro 07 do anexo D da IES (art. 54., n.
2 do EBF).
Recorde-se que, segundo este n. 2 deste art 54 do EBF, 2 - As importncias investidas pelos
clubes desportivos em novas infra-estruturas, no provenientes de subsdios, podem ser deduzidas
matria colectvel at ao limite de 50 % da mesma, sendo o eventual excesso deduzido at ao final
do segundo exerccio seguinte ao do investimento.
O valor a inscrever neste campo corresponde ao valor da deduo do perodo apurada no

campo 1113 do quadro 11 do anexo D declarao modelo 22.
8.2. QUADRO 10 CLCULO DO IMPOSTO
Dupla tributao econmica internacional (art 91-A)
Dupla tributao jurdica internacional (art 91) Pases com CDT e quando DTJI >378
(COLETA TOTAL)
Ver ponto 10 DUPLA TRIBUTAO INTERNACIONAL JURDICA E ECONMICA
Quando o sujeito passivo tenha obtido rendimentos em pas com o qual tenha sido
celebrada Conveno para evitar a dupla tributao (CDT) e que sejam tributados nos
dois Estados, a deduo do crdito de imposto por dupla tributao jurdica internacional pode
217
ser efetuada at concorrncia do somatrio da coleta total (campo 378) e da derrama

municipal (campo 364).
Este campo s deve ser preenchido quando o crdito de imposto relativo dupla tributao
jurdica internacional no pde ser integralmente deduzido no campo 353, por ser superior
coleta total (campo 378).
O valor excedente, se respeitar a pases com CDT, pode ser deduzido neste campo at
concorrncia do valor da derrama municipal inscrito no campo 364.
8.3. QUADRO 10-B - (TRANSFERNCIA DE RESIDNCIA DA ATIVIDADE DE

E.E./AFETAO DE ELEMENTOS PATRIMONIAIS (ART 83, 84 E 54-A, N.
11)
Ver tambm os comentrios aos campos 789, 790 e 796 do Q.07.
Este quadro deve ser preenchido quando ocorra a transferncia ou afetao de elementos
patrimoniais para outro Estado membro da Unio Europeia ou do Espao Econmico
Europeu, neste ltimo caso, desde que exista obrigao de cooperao administrativa no
domnio do intercmbio de informaes e da assistncia cobrana equivalente
estabelecida na Unio Europeia, em consequncia:
a) Da cessao de atividade por transferncia de residncia da sociedade;
b) Da afetao de elementos patrimoniais de uma entidade residente a um seu
estabelecimento estvel relativamente ao qual tenha sido exercida a opo prevista
no n. 1 do artigo 54.-A do CIRC;
c) Da cessao de atividade de estabelecimento estvel de entidade no residente;
218
d) Da transferncia, por qualquer ttulo material ou jurdico dos elementos patrimoniais

que se encontrem afetos a estabelecimento estvel de entidade no residente.
Deve ser assinalada qual a modalidade de pagamento escolhida relativa ao imposto

correspondente ao saldo positivo resultante das diferenas, data da cessao, da
transferncia ou da afetao, entre os valores de mercado a essa data e os valores
fiscalmente relevantes dos referidos elementos patrimoniais, ainda que no expressos na
contabilidade (campo 789 do quadro 07).
As modalidades de pagamento permitidas so as seguintes:
Imediato pela totalidade do imposto apurado, nos termos da alnea a) do n. 2 do
artigo 83. do CIRC; ou
Diferido no ano seguinte quele em que se verifique, em relao a cada um dos
elementos patrimoniais considerados, a sua extino, transmisso, desafetao da
atividade da entidade ou transferncia, por qualquer ttulo, material ou jurdico, para
um territrio ou pas que no seja um Estado membro da Unio Europeia ou do
Espao Econmico Europeu, neste ltimo caso, desde que exista obrigao de
cooperao administrativa no domnio do intercmbio de informaes e da assistncia
cobrana equivalente estabelecida na Unio Europeia, pela parte do imposto que
corresponda ao resultado fiscal relativo a cada elemento individualmente identificado,
nos termos da alnea b) n. 2 do artigo 83. do CIRC; ou
Fracionado em fraes anuais de igual montante, correspondentes a um quinto do
montante do imposto apurado, nos termos da alnea c) n. 2 do artigo 83. do CIRC.
A opo pelo pagamento imediato determina que o valor a pagar ou a recuperar da
declarao de rendimentos corresponde ao valor apurado no campo 367 ou no campo 368.
A opo pelo pagamento diferido ou pelo pagamento fracionado, a que se referem as
alneas b) e c) do n. 2 do artigo 83. do CIRC, implicam o vencimento de juros at data do
pagamento efetivo, bem como a obrigatoriedade de entrega da declarao modelo oficial
(modelo 29), podendo, em caso de fundado receio de frustrao da cobrana do crdito
tributrio, haver lugar prestao de garantia bancria que corresponda ao montante do
imposto acrescido de 25%.
Em 2015, com o aditamento do n. 11 a este art 54-A, (Lei n. 82-C/2014, de 31/12) esta
possibilidade passou a contemplar as situaes de afetao de elementos patrimoniais de
uma entidade residente a um seu estabelecimento estvel situado noutro Estado membro
219
da Unio Europeia ou do Espao Econmico Europeu que esteja vinculado a cooperao

administrativa no domnio do intercmbio de informaes e da assistncia cobrana
equivalente estabelecida na Unio Europeia, relativamente ao qual tenha sido exercida a
opo prevista no n. 1, pelo que passou a ser aplicvel, com as necessrias adaptaes, o
disposto nos n.s 2 a 9 do artigo 83.- Transferncia de residncia.
220
9. DEDUO DE PREJUZOS FISCAIS

Com a reforma do IRC operada em 2014, o perodo de reporte dos prejuzos fiscais para IRC,
sofreu novamente alterao. Assim, os prejuzos fiscais gerados em 2014 e seguintes,
passam a poder ser deduzidos aos lucros tributveis de um ou mais dos doze perodos de
tributao posteriores. Este novo prazo no se aplicar a prejuzos gerados em perodos
anteriores.
No entanto, A deduo a efectuar em cada um dos perodos de tributao no pode exceder o
montante correspondente a 70 % do respetivo lucro tributvel, no ficando, porm, prejudicada a
deduo da parte desses prejuzos que no tenham sido deduzidos, nas mesmas condies e at ao
final do respectivo perodo de deduo., aplicando-se essa limitao aos perodos de 2014 e
seguintes.
Dadas as sucessivas alteraes dos perodos de reporte, resumidamente teremos:
Perodos em que os prejuzos
Prazo de deduo
Em 2014
pode deduzir:
foram gerados
Gerados at 2009 inclusive
6 anos
Prejuzos de 2008 at
Gerados em 2010 ou 2011
4 anos
2013, desde que no
Gerados em 2012 e 2013
5 anos
Gerados em 2014 e segts
12 anos
tenha sido possvel

utiliz-los antes
Do que resulta o seguinte:
(*) Os lucros de 2012 e 2013, s podem ser absorvidos por prejuzos anteriores at ao limite
de 75% dos mesmos.
Os lucros de 2014, s podem ser absorvidos at ao limite de 70%.
221
Ou seja, em 2014 apenas podem deduzir prejuzos que no tenha podido deduzir antes e que
tenham sido gerados em 2008 ou posteriores.
Ajustamento de prejuzos
Quando se efetuarem correes aos prejuzos fiscais declarados pelo sujeito passivo, devem
alterar-se, em conformidade, as dedues efetuadas, no se procedendo, porm, a qualquer
anulao ou liquidao de IRC, ainda que adicional, se tiverem decorrido mais de quatro
anos relativamente quele a que o lucro tributvel respeite (n. 4 do art. 52 CIRC).
Significa isto que o prazo geral de quatro anos da LGT, se aplica tambm quando se trata de
corrigir o reporte de prejuzos, ou seja, no se poder corrigir o resultado tributvel de um
perodo caduco, mesmo que essa correo derive da correo ao reporte do prejuzo
utilizado.
Sempre que o apuramento do lucro tributvel for feito atravs de mtodos indiretos (por se
verificarem as circunstncias enunciadas no artigo 57 do Cdigo do IRC e nos artigos 87 a
89 da Lei Geral Tributria), no h lugar deduo de prejuzos fiscais de anos anteriores,
no ficando, porm, prejudicada a deduo futura dos prejuzos que no tenham sido
anteriormente deduzidos (n. 3 do artigo 52 do Cdigo do IRC), desde que dentro do prazo legal.
Havendo prejuzos de vrios perodos a reportar, a deduo faz-se comeando pelos
prejuzos mais antigos, no sendo possvel escolher o perodo da deduo dos
prejuzos, por forma a, eventualmente, no inviabilizar a deduo de benefcios fiscais, ou
seja devem ser deduzidos dentro do prazo legal e o mais depressa que o lucro tributvel o
permitir. neste sentido que apontam diversos entendimentos administrativos.
Quando o reporte de prejuzos for mal preenchido na modelo 22 de IRC e j no seja possvel
apresentar declarao de substituio, o meio adequado para repor a situao ser a
REVISO DOS ATOS TRIBUTRIOS, prevista nos n.s 1 e 2 do art. 78. da LGT.
Nas entidades em que coexistirem vrios regimes de tributao em IRC, no permitida a
comunicabilidade de prejuzos entre as exploraes ou atividades abrangidas por aqueles
regimes, tal como se retira do n. 5 do artigo 52 do Cdigo do IRC.
Nas sociedades sujeitas ao regime de transparncia fiscal, os prejuzos fiscais de
sociedades civis no constitudas sob forma comercial, sociedades de profissionais e
sociedades de simples administrao de bens sero deduzidos unicamente aos lucros
tributveis das mesmas sociedades (n. 7 do artigo 52 do Cdigo do IRC), diferentemente
dos agrupamentos complementares de empresas (ACE) ou de agrupamentos europeus de
interesse econmico (AEIE), em que a imputao dos resultados fiscais (lucros ou prejuzos)
sempre feita aos seus scios (n. 2 do artigo 6 do Cdigo do IRC).
222
Outra limitao ao reporte de prejuzos encontra-se no n. 8 do art. 52 do cdigo, mas que

sofreu alteraes em 2014. Segundo este n. 8 uma entidade perde o direito ao reporte dos
prejuzos quando se verificar, data do termo do perodo de tributao em que efetuada a
deduo, que, em relao quele a que respeitam os prejuzos, se verificou a alterao da
titularidade de mais de 50 % do capital social ou da maioria dos direitos de voto.
No entanto, no so consideradas as alteraes:
a) Das quais resulte a passagem da titularidade do capital social ou dos direitos de voto de direta
para indireta, ou de indireta para direta;
b) Decorrentes de operaes efetuadas ao abrigo do regime especial previsto nos artigos 73. e
seguintes;
c) Decorrentes de sucesses por morte;
d) Quando o adquirente detenha ininterruptamente, direta ou indiretamente, mais de 20 % do capital
social ou da maioria dos direitos de voto da sociedade desde o incio do perodo de tributao a
que respeitam os prejuzos; ou
e) Quando o adquirente seja trabalhador ou membro dos rgos sociais da sociedade, pelo menos
desde o incio do perodo de tributao a que respeitam os prejuzos.
Em 2014, a modificao do objeto social ou a alterao substancial da atividade deixou de

implicar a perda de prejuzos fiscais reportveis.
Mas, no caso de se verificar alterao da titularidade de mais de 50 % do capital social ou da
maioria dos direitos de voto, essa limitao ao reporte de prejuzos pode no se aplicar desde
que seja obtida autorizao do membro do Governo responsvel pela rea das finanas, em
casos especiais de reconhecido interesse econmico, mediante requerimento a apresentar
na Autoridade Tributria. Esse requerimento deve obedecer aos requistos da Portaria n.
273/2014, de 24/12, que elenca os elementos que devem instruir o pedido de autorizao de
reporte de prejuzos fiscais e deve ser apresentado no prazo de 30 dias a contar da data da
ocorrncia da alterao, mas sempre que estejam em causa prejuzos fiscais relativos ao
perodo imediatamente anterior ao da ocorrncia de alguma das alteraes previstas no n. 8
e esta ocorra antes do termo do prazo de entrega da respetiva declarao de rendimentos, o
requerimento referido pode ser apresentado no prazo de 30 dias contados do termo do prazo
de entrega dessa declarao.
Nos termos do n. 10 deste artigo, mantm-se a necessidade de apresentar requerimento
relativamente parte dos prejuzos fiscais respeitantes ao perodo ou perodos de tributao
em que o adquirente:
Tenha passado a deter, direta ou indiretamente, mais de 20% do capital social ou da
maioria dos direitos de voto, ou
Tenha iniciado funes na sociedade, em perodos anteriores quele em que passou a deter
mais de 20%.
223
A Circular N. 8/2012 de 30 de maio da A.T, agora aplicvel apenas parte respeitante

alterao da titularidade do capital social, veio esclarecer que os pedidos devem ser
acompanhados dos seguintes elementos:
a) Identificao de relaes especiais, nos termos do n. 4 do artigo 63 do CIRC, entre
as partes envolvidas na operao;

b) Preo previsto para a transao das partes sociais, bem como a data prevista para a
realizao da mesma,
Para alm da
a) Descrio pormenorizada do contexto econmico em que a alterao da titularidade, da
atividade ou do objeto social ser realizada;
b) Certido atualizada de teor da matricula e das inscries em vigor na Conservatria do Registo
Comercial competente;
c) Informao, em caso de alterao da atividade, do objeto social ou da titularidade que implique
alterao da atividade, do peso relativo previslvel das atividades anteriormente exercidas no
volume de negcios futuro;
d) Previso do volume de negcios, investimento e resultados fiscais para os trs perlodos
seguintes ao da verificao da alterao;
e) Nmero de postos de trabalho nos ltimos trs perlodos e estimativa para os trs perlodos
seguintes ao da verificao da alterao;
Mais recentemente a Portaria n. 273/2014 de 24/12, veio elencar os elementos que devem
instruir o pedido de autorizao de reporte de prejuzos fiscais, a saber:
a) Descrio pormenorizada das razes de natureza econmica que justifiquem a alterao da
titularidade de mais de 50 % do capital social ou da maioria dos direitos de voto e do contexto
econmico em que tal alterao foi realizada;
b) Certido atualizada do registo comercial da sociedade relativamente qual se verifica a
alterao de mais de 50 % do capital social ou da maioria dos direitos de voto;
c) Previso do volume de negcios, investimento e lucros tributveis, para os trs perodos de
tributao seguintes ao da verificao da alterao;
d) Nmero de postos de trabalho nos ltimos trs perodos de tributao anteriores ao da
alterao e respetiva estimativa para os trs perodos de tributao seguintes ao da verificao
da alterao;
e) Identificao da existncia de relaes especiais entre as partes envolvidas na operao, nos
termos do n. 4 do artigo 63. do Cdigo do IRC;
f) Contraprestao e data da transao das partes sociais ou da atribuio da maioria dos direitos
de voto e, no caso de a operao j se ter realizado, o respetivo documento comprovativo.
Sem prejuzo de a Autoridade Tributria e Aduaneira poder solicitar informaes e elementos

adicionais quando tal se demonstre necessrio comprovao dos factos invocados.
Quando a sociedade adquirente da titularidade das partes sociais ou da maioria dos
direitos de voto pertena a um grupo de sociedades a que seja aplicvel o RETGS
estabelecido no artigo 69. do Cdigo do IRC, e a alterao da titularidade do capital social ou
da maioria dos direitos de voto diga respeito sociedade dominante de um outro grupo de
sociedades a que seja aplicvel o mesmo regime, as previses do volume de negcios,
investimento e lucros tributveis, bem como o nmero e a estimativa de postos de trabalho
224
previstas, respetivamente, nas alneas c) e d) do n. 1, devem igualmente abranger o conjunto

das sociedades que integram o grupo desta ltima.
De referir ainda que, nos termos do n. 3 do artigo 72 do CIRC (Transformao de

sociedades Regime aplicvel), verificando-se a transformao de uma sociedade
(regulada nos artigos 130 e seguintes do Cdigo das Sociedades Comerciais), os prejuzos
anteriores transformao podem ser deduzidos aos lucros tributveis da sociedade
resultante da transformao, sem quaisquer restries, mesmo quando ocorra dissoluo da
anterior,
desde
que
verificadas
as
condies
previstas
no
art.
75
do
CIRC
(Transmissibilidade dos prejuzos fiscais), sem prejuzo no entanto, da atual limitao dos
70% prevista no n. 2 do art. 52 do mesmo cdigo.
Relativamente s sociedades abrangidas pelo Regime Especial de Tributao dos Grupos de

Sociedades (RETGS), os prejuzos fiscais das sociedades do grupo verificados em perodos
anteriores ao do incio de aplicao do RETGS, s podem ser deduzidos ao lucro tributvel do
grupo, nas condies do n. 2 do art. 52 do CIRC, ou seja, at ao limite de 70% do lucro
tributvel de cada perodo da sociedade que os gerou e s em relao ao lucro tributvel
desta (art. 71 do CIRC).
Tambm os prejuzos fiscais do grupo apurados em cada perodo em que seja aplicado o
RETGS, s podem ser deduzidos aos lucros tributveis do grupo, nos mesmos termos e
condies do n. 2 do art. 52 do CIRC, ou seja, com a limitao dos 70%.
Se uma sociedade que passou a fazer parte do grupo em 2014 trouxer prejuzos fiscais
dedutveis de 15.000 e neste perodo (2014) apresenta lucro tributvel de 10.000 na
vigncia do grupo, neste perodo, s pode deduzir 7.000 , (70% de 10.000).
225

Uma entidade do regime geral do IRC declarou e foi considerado para efeitos fiscais um
prejuzo fiscal do perodo de 2010 no montante de 60.000.
Nos perodos seguintes apresentou sempre lucro tributvel como segue:
Perodos
Lucro Tributvel
2011
40.000
2012
10.000
2013
6.000
2014
1.000
Os prejuzos fiscais dedutveis nos perodos seguintes sero:
Perodo
Lucro
Tributvel
Prejuzo fiscal
dedutvel/deduzido
Saldo para
perodo seguinte
2011
40.000
40.000 x 100% = 40.000
60.000-40.000 = 20.000
2012
10.000
10.000 x 75% = 7.500
20.000 -7.500 = 12.500
2013
6.000
6.000 x 75% = 4.500
12.500 4.500 = 8.000
2014
1.000
1.000 x 70% = 700
8.000 700 = 7.300 (*)
(*) - Em 2015 caduca a deduo de 7.300
226
10. DUPLA TRIBUTAO INTERNACIONAL JURIDICA E

ECONMICA (Q.14)
O artigo 91.-A, aditado no mbito da Reforma do IRC, veio criar um crdito de imposto para
eliminao da dupla tributao econmica internacional, at ento inexistente, que tem por
objetivo assegurar que Portugal dispe de um regime completo e eficiente de eliminao da
dupla tributao econmica aplicvel generalidade das situaes.
Trata-se de um crdito de imposto de aplicao subsidiria ao mecanismo de eliminao da
dupla tributao econmica de lucros distribudos previsto no artigo 51 do CIRC.
Resultou assim um novo campo no Q. 10 da modelo 22, sendo sempre de preencher o campo
788 do Q.07, quando no resultado lquido no esteja includo o valor bruto (ilquido) do
rendimento a que essa dupla tributao se refere.
A Dupla Tributao Internacional pode ser dividida em:
Dupla tributao jurdica - quando o mesmo rendimento, na esfera do mesmo Sujeito

Passivo, tributado no mesmo perodo em diferentes sistemas fiscais, isto , em
diferentes Estados.
Como exemplo admita-se a situao em que um dado rendimento sujeito a imposto no
momento em que pago ou colocado disposio, atravs do mecanismo de reteno
na fonte, e posteriormente quando o seu beneficirio o declara como rendimento.
Dupla tributao econmica ocorre quando o mesmo rendimento tributado mais do

que uma vez em diferentes sujeitos passivos.
O exemplo que melhor ilustra este tipo de dupla tributao o caso da distribuio de
lucros ou dividendos, tributados no mbito da empresa que os gerou e que voltam a ser
tributados como rendimentos dos seus scios ou acionistas.
Ver exemplo prtico de dupla tributao jurdica internacional nos comentrios ao campo
749.
Quanto dupla tributao econmica internacional aplicada por opo do sujeito passivo,
(exercida na declarao Mod. 22 do IRC), quando na matria coletvel deste tenham sido
includos lucros e reservas, distribudos por entidade residente fora do territrio portugus,
que preencham os requisitos previstos no presente artigo e aos quais no seja aplicvel o
disposto no artigo 51.-Eliminao da dupla tributao econmica de lucros e reservas
distribudos.
A deduo corresponde menor das seguintes importncias:
227
Frao do imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro pela entidade residente fora do
territrio portugus e por entidades por esta detidas direta e indiretamente, correspondente aos
lucros e reservas distribudos ao sujeito passivo, nos termos previstos nos n.os 3 e 4;
Frao do IRC, calculado antes da deduo prevista no presente artigo, correspondente aos
lucros e reservas distribudos, acrescidos das correes previstas nos n.s 1 e 3 do artigo 68.,
lquidos dos gastos direta ou indiretamente suportados para a sua obteno, e deduzida do
crdito previsto no artigo 91.
A deduo aqui prevista apenas aplicvel ao imposto sobre o rendimento pago no

estrangeiro por entidades nas quais o sujeito passivo de IRC com sede ou direo efetiva em
territrio portugus:
Detenha direta ou indiretamente, nos termos do n. 6 do artigo 69.; uma participao no

inferior a 5 % do capital social ou dos direitos de voto; e
Desde que essa participao tenha permanecido na sua titularidade, de modo ininterrupto,
durante os 24 meses anteriores distribuio, ou seja mantida durante o tempo necessrio
para completar aquele perodo.
No sendo aplicvel ao imposto sobre o rendimento pago no estrangeiro por:
entidades com residncia ou domiclio em Offshore constante de lista aprovada por

portaria, ou
entidades detidas indiretamente pelo sujeito passivo de IRC com sede ou direo
efetiva em territrio portugus atravs daquelas.
A prova dos requisitos necessrios deduo (designadamente do montante de imposto
efetivamente pago sobre os lucros e reservas e a incluso na matria coletvel), deve ser
efetuada pelo sujeito passivo atravs de declaraes ou documentos confirmados e
autenticados pelas autoridades pblicas competentes do Estado, pas ou territrio onde a
entidade que distribui os lucros ou reservas, e as entidades detidas por esta nos termos do
nmero anterior, tenham a sua sede ou direo efetiva.
Apresenta-se aqui um exemplo prtico relativo dupla tributao econmica internacional:
228

Uma entidade sujeita a IRC em Portugal, participa numa outra entidade residente fora do territrio
portugus. Essa participada distribuiu-lhe em 2014 lucros e resevas lquidos no montante de 67.500.
Admitindo que:
A entidade portuguesa no utilizou o mtodo da equivalncia patrimonial, reconhecendo o
rendimento apenas no perodo da sua distribuio;
Esses lucros j foram tributados na origem taxa de 25%;
Aquando desta distribuio, foram sujeitos a uma reteno na fonte de 10%;
No aplicvel o regime da iseno das participaes (art 51);
A entidade portuguesa incluu esse rendimento na sua matria coletvel pelo valor lquido;
A participao superior a 5% e detida de modo ininterrupto, durante os 24 meses anteriores;
A entidade detida no tem residncia ou domiclio em off shore nem o imposto pago no
estrangeiro foi pago por entidade que seja detida indiretamente atravs daquela.
Admitindo uma taxa nica de IRC de 23%, pode a entidade portuguesa OPTAR por eliminar a dupla
tributao econmica internacional no campo 375, e qual o montante a que tem direito?
Valor ilquido dos dividendos

Reteno na fonte
67.500:(1-10%)
75.000
75.000 x 10%
7.500
75.000:(1-25%)=
100.000
Valor do IRC portugus
100.000 x 23%
23.000
Valor do imposto pago no estrangeiro pela entidade detida
100.000 x 25%
25.000
(100.000 x 23%) - 7.500
15.500
Valor ilquido dos lucros gerados no estrangeiro
Frao do IRC portugus, calculada antes da deduo econmica e

deduzida do crdito previsto no artigo 91. (jurdica)
Perodo
CONTABILIDADE SNC
Descrio/Contas
Valor
Descrio
Campo
Valor
Correo Q.07 do
crdito imposto
(art. 68, n.s 1 e 3
do CIRC)
Reconhecimento do
rendimento obtido:
2014
12-Depsitos ordem
Acresce no Q.07
Crdito imposto:
749
7.500
788
25.000
792-Dividendos obtidos
Correo no Quadro
10 Dupla tributao
jurdoca econmica
internacional
(art.s 91. e 91-A
do CIRC)
+ 67.500, dividendo lq.

+ 25.000, Imp. Pago est.
+ 7,500, ret. fonte
+ 100.000
A quota parte do IRC
portugus :
67.500
Obs.
100.000x23%= 23.000
353
7.500
375
15.500
23.000-7.500= 15.500
A frao do IRC, al. b) n.
2 art 91.-A, inferior ao
suportado no estrangeiro,
que foi de 25.000
229

Uma entidade com sede em territrio nacional, recebeu em 2014 rendimentos de um servio prestado
no estrangeiro (Blgica), no valor lquido de 72.000, tendo sido tributado na fonte taxa de 28%.
Reconheceu esse rendimento pelo valor ilquido no resultado. Com a obteno desse rendimento,
suportou encargos diretos e indiretos no montante de 5.000.
No mesmo perodo de tributao recebeu dividendos lquidos no montante de 75.000, no sujeitos a
reteno na fonte, correspondentes a uma participao social de outra entidade com sede em
Frana. Os lucros que deram origem a esses dividendos j foram efetivamente tributados no pas da
fonte taxa de 25%. Aquando da distribuio no foram sujeitos a reteno na fonte.
Optando pelo deduo do crdito por dupla tributao jurdica e econmica, quais os valores a incluir
nos Q. 07 e Q.10 da modelo 22 do IRC de 2014.
Crdito por dupla tributao jurdica internacional:

CONTABILIDADE SNC
Perodo
Descrio/Contas
Valor
2014
24- Estado IRC

estrangeiro
72.000
Campo
Obs.
Valor
72.000 / 0,72 = 100.000
Acresce no Q.07
X 28% =
28.000
749
O IRC a pagar em
Portugal por aquele
28.000
a
72- Rendimentos obtidos
no estrangeiro
Descrio
Correo do crdito
imposto (art. 68, n.
1 CIRC)
Reconhecimento do
rendimento obtido:
12-Depsitos ordem
100.000
Correo no Quadro
10
Dupla
tributao jurdica
internacional art.
91 CIRC
rendimento deduzido
353
dos encargos, inferior
21.850
ao suportado no
estrangeiro
(100.000-5.000)x23%
=21.850
por isso deduz o menor
Crdito por dupla tributao econmica internacional:

CONTABILIDADE SNC
Perodo
Descrio/Contas
Valor
Acresce no Q.07
12-Depsitos ordem
Descrio
Campo
Obs.
Valor
Correo do crdito
imposto (art. 68, n. 3
CIRC)
Reconhecimento do
rendimento obtido:
2014
Crdito imposto:
788
25.000
75.000
72- Rendimentos obtidos

no estrangeiro
+ 75.000, dividendo lq.

+ 25.000, Imposto
+ 100.000
A quota parte do IRC
portugus :
100.000x23%=23.000
Correo no Quadro
10 Dupla tributao
jurdica internacional
art. 91-A, n. 2 CIRC
por isso deduz o

menor.
375
23.000
230
Em consequncia deste novo regime de crdito de imposto, foi aditado modelo 22 este
quadro informativo aplicvel naturalmente aos perodos de tributao que se iniciem em
ou aps 2014-01-01:
Pelo esse motivo, a coluna 3 apenas pode ser preenchida para perodos de tributao que se
iniciem em ou aps 2015-01-01.
Tambm facilmente se compreende que no caso de existncia de estabelecimentos estveis
no estrangeiro, o CIDTJI s aplicvel caso o sujeito passivo no tenha optado pela no
concorrncia dos lucros e dos prejuzos imputveis para efeitos de determinao do lucro
tributvel, nos termos do artigo 54.-A (Lucros e prejuzos de estabelecimento estvel situado
fora do territrio portugus).
Segundo as instrues do impresso, no preenchimento da coluna 7, deve ter-se em
considerao o seguinte:
O montante correspondente ao crdito de imposto por dupla tributao jurdica

internacional (CIDTJI) pode ser deduzido no s coleta do IRC propriamente dita mas
tambm derrama estadual (coleta total);
No entanto, existindo crdito de imposto relativo a rendimentos obtidos em pases com

os quais foi celebrada (CDT), a respetiva deduo efetuada soma da coleta total e
da derrama municipal;
A deduo do crdito de imposto que, por insuficincia de coleta no foi possvel efetuar
no perodo de tributao em que os rendimentos obtidos no estrangeiro foram includos
na matria coletvel, pode ser efetuada nos termos previstos no n. 4 do artigo 91.,
aps a deduo correspondente ao perodo.
Assim, o total da coluna 7 do CIDTJI tem de corresponder soma dos montantes deduzidos
nos campos 353 e 379 do quadro 10 da declarao.
A parte do CIDTJI que exceda a coleta total s pode ser deduzida derrama municipal se
disser respeito a rendimentos obtidos em pases com CDT.
Na coluna 8 (saldo que transita) sempre inscrita a parte do crdito de imposto que no foi
possvel deduzir coleta total nem derrama municipal.
231
11. RESULTADO DA LIQUIDAO ART. 92 CIRC

Para as entidades que exeram, a ttulo principal, uma atividade de natureza comercial, industrial ou
agrcola, bem como as no residentes com estabelecimento estvel em territrio portugus, o imposto
liquidado nos termos do n. 1 do artigo 90., lquido das dedues previstas nas alneas a) a c) do n. 2
do mesmo artigo, no pode ser inferior a 90% do montante que seria apurado se o sujeito passivo
no usufrusse de benefcios fiscais e do regime previsto no n. 13 do artigo 43.
So expressamente excludos desta limitao os seguintes benefcios fiscais:

a) Os que revistam carcter contratual;
b) O sistema de incentivos fiscais em investigao e desenvolvimento empresarial II (SIFIDE II),
previsto no Cdigo Fiscal do Investimento;
c) Os benefcios fiscais s zonas francas previstos nos artigos 33. e seguintes do Estatuto dos
Benefcios Fiscais e os que operem por reduo de taxa;
d) Os previstos nos artigos 19. e 32.-A do Estatuto dos Benefcios Fiscais;
e) O regime fiscal de apoio ao investimento (RFAI), previsto no Cdigo Fiscal do Investimento;
f) O regime de deduo por lucros retidos e reinvestidos (DLRR), previsto no Cdigo Fiscal do
Investimento;
g) O regime de remunerao convencional do capital social previsto no artigo 41.-A do Estatuto dos
Benefcios Fiscais.
Assim, poucos so os Benefcios Fiscais abrangidos pela limitao do art. 92 do CIRC

(Resultado da liquidao), indicam-se alguns:
Rendimentos respeitantes a unidades de participao em fundos de investimento
(art. 22, n. 14 do EBF);
Majoraes aplicadas aos donativos previstos no art. 62 do EBF;
Benefcios de utilidade social previstos no art. 43 CIRC;
Majoraes aplicadas s quotizaes empresariais (art. 44. do CIRC);
Outros
Os principais benefcios fiscais utilizveis em 2014, esto identificados no comentrio ao

campo 774.
232

Uma entidade (PME) do ramo dos transportes, com sede no territrio nacional, sujeito passivo
de IRC, apresentou em 2014 um R.L. contabilstico de 80.000.
Na dec. mod. 22 de IRC, para alm dos restantes acrscimos e dedues no Q.07,
considerou os seguintes benefcios:
Campo
VALOR
mod.22
DESCRIO DO BENEFCIO
a)
Majorao correspondente criao lquida de

emprego, prevista no art. 19 do EBF
Deduo
coleta
Q.07
774
12.000
b)
Majoraes aplicadas aos donativos aos

donativos previstos nos art.s 62 e 62-A do
EBF
Deduo ao
rendimento
Q.07
774
5.000
c)
Majorao quotizaes empresariais (art. 44

CIRC)
Deduo ao
rendimento
Q.07
774
3.000
d)
Deduo COLETA do SIFIDE
Deduo
coleta
Q.07
774
5.000
Obs.
EXCLUDO
da
limitao
EXCLUDO
da
limitao
Qual o valor a inscrever no campo 371 do Q.10 Resultado da liquidao (art. 92.
CIRC)?
233
Descrio (mod. 22 do IRC)

Q.07
RESULTADO LQUIDO
Campo COM B.F.

701
80.000
80.000
45.000
45.000
753
125.000
125.000
774
12.000
12.000
774
5.000
0,00
774
3.000
0,00
Acrescer
Outros a ACRESCER
SOMA
a) Majorao correspondente criao
lquida de emprego
SEM B.F.
Obs.
EXCLUDO
da limitao
Majoraes aplicadas aos donativos
Deduzir
b) aos donativos previstos nos art.s 62 e

62-A do EBF
c)
Majorao quotizaes empresariais

(art. 44 CIRC)
Outros a DEDUZIR
Q.09
Q.10
9.000
9.000
SOMA
776
29.000
21.000
LUCRO TRIBUTVEL
778
96.000
104.000
Prejuzos fiscais dedutveis
Q.09
MATRIA COLETVEL
311
96.000
104.000
Taxa 17% para 1.s 15.000
347-A
2.550
2.550
Taxa 23% para restante MC
347-B
18.630
20.470
COLETA TOTAL
351
21.180
23.020
Dupla tributao internacional
353
355
10.000
10.000
Pagamento especial por conta
356
IRC LIQUIDADO
358
11.180
13.020
d) Benefcio fiscal coleta
EXCLUDO
da limitao
90% =
90%x13.020 =
Resultado da liquidao (art. 92.)
371
538
11.718
***
11.718-11.180=
538
234

O mesmo exemplo, mas com um reporte de prejuzo fiscal dedutvel no montante de
85.000, do qual resultou a matria coletvel correspondente, depois de utilizar os benefcios
fiscais que operam por deduo ao rendimento.
Acrescer
Q.07
RESULTADO LQUIDO
Campo COM B.F.

701
80.000
80.000
45.000
45.000
753
125.000
125.000
774
12.000
12.000
774
5.000
774
3.000
9.000
9.000
Outros a ACRESCER
SOMA
a) Majorao correspondente criao
lquida de emprego
SEM B.F.
Obs.
EXCLUDO
da limitao
Deduzir
Majoraes aplicadas aos donativos
b) aos donativos previstos nos art.s 62 e

62-A do EBF
Majorao quotizaes empresariais
c) (art. 44 CIRC)
Outros a DEDUZIR
Q.09
Q.10
SOMA
776
29.000
21.000
LUCRO TRIBUTVEL
778
96.000
104.000
Prejuzos fiscais dedutveis (70% do L.T.)
Q.09
67.200
72.800
MATRIA COLETVEL
311
28.800
31.200
Taxa 17% para 1.s 15.000
347-A
2.550
2.550
347-B
18.630
20.470
COLETA:
351
6.000
6.500
Dupla tributao internacional
353
355
10.000
10.000
Pagamento especial por conta
356
IRC LIQUIDADO
358
371
d) Benefcio fiscal coleta
(-4.276)
(-3.724)
***
EXCLUDO
da limitao
0
(-3.351,6)
Ver Inf. Vinculativa - Proc. 1263/2006, Despacho n. 56/2008-XVII, de 2008-01-04 do SEAF
235

Uma entidade (PME) com sede no territrio nacional, sujeito passivo de IRC, apresenta em
2014 um R.L. contabilstico de 100.000.
Na dec. mod. 22 de IRC (Q.07), apresenta benefcios fiscais dedutveis ao rendimento,
sujeitos limitao do art. 92 do CIRC, no montante de 200.000.
Sabendo que tem um reporte de prejuzo dedutvel de 125.000 e um B.F. coleta SIFIDE no
valor de 10.000.
Qual o valor a inscrever no campo 371 do Q.10 Res. da liquidao?
Acrescer
Q.07
RESULTADO LQUIDO
Campo COM B.F.

701
Outros a acrescer
SOMA
753
Deduzir
Outros a DEDUZIR
100.000
50.000
50.000
150.000
150.000
774
200.000
SOMA
776
200.000
- 50.000
150.000
Q.09
105.000
311
45.000
Taxa 17% para 1.s 15.000
347-A
2.550
347-B
6.900
COLETA:
351
9.450
Benefcio fiscal coleta
355
10.000
10.000
IRC LIQUIDADO
358
(-550)
371
***
Prejuzos fiscais dedutveis (70% do

LT)
MATRIA COLETVEL
Q.10
100.000
Dedues ao rendimento de BF sujeitos

limitao do art. 92 do CIRC
RESULTADO P/ EFEITOS FISCAIS 777/778

Q.09
SEM B.F.
Obs.
EXCLUDO
da limitao
90% x 0
236
12. TRIBUTAES AUTNOMAS

As taxas de tributao autnoma esto definidas no atual art. 88 do CIRC.
Vrios so os gastos sujeitos a uma tributao autnoma em IRC, e todos os anos tm vindo
a sofrer alteraes, normalmente sempre no sentido do agravamento fiscal, em especial em
2011 e seguintes e com especial incidncia nas viaturas ligeiras de passageiros ou mistas.
medida que a taxa geral do IRC tem baixado, a tributao em IRC decorrente das
tributaes autnomas tem aumentado.
Na prtica, no se trata propriamente da tributao do rendimento (lucro tributvel/matria
coletvel), mas do consumo, aplicando as taxas de imposto previstas no CIRC, uma vez que
sempre liquidvel, qualquer que seja o resultado tributvel, sendo at agravadas nos casos
em que apurado prejuzo fiscal. No entanto, uma vez integrada no CIRC tratada como tal
e portanto o seu encargo, a suportar pelas entidades sujeitas a IRC, no , nem nunca foi
dedutvel para efeitos de apuramento do resultado tributvel.
Refira-se que as sociedades sujeitas ao regime da transparncia fiscal (art. 6 do CIRC),
apesar de no serem tributadas em IRC (art. 12 do CIRC), esto obrigadas apresentao
da declarao modelo 22, devendo a apurar as tributaes autnomas que forem devidas,
competindo-lhe tambm proceder ao correspondente pagamento.
12.1. VIATURAS LIGEIRAS DE PASSAGEIROS OU MISTAS

Nos termos do n. 3 do referido art. 88., so tributados autonomamente os encargos
efetuados ou suportados por sujeitos passivos que no beneficiem de isenes subjetivas e
que exeram, a ttulo principal, atividade de natureza comercial, industrial ou agrcola,
relacionados com viaturas ligeiras de passageiros, motos ou motociclos, excluindo os
veculos movidos exclusivamente a energia eltrica, s seguintes taxas:
CUSTO de AQUISIO
Com LUCRO fiscal

no perodo
Com PREJUZO
fiscal no perodo
Independentemente do ano da compra
2014 ou 2015
2014 ou 2015
Menor que 25.000
10%
20%
Igual ou superior a 25.000
27,5%
37,5%
Igual ou superior a 35.000
35%
45%
Obs
n.s 3 e
14
Art. 88.
CIRC
Podemos portanto concluir que as viaturas movidas exclusivamente a energia eltrica ficam
fora desta tributao.
237
Refira-se que, nos termos do n. 5 do art. 88. do CIRC, consideram-se encargos

relacionados com estas viaturas, nomeadamente: depreciaes, rendas ou alugueres,
seguros, manuteno e conservao, combustveis e impostos incidentes sobre a sua posse ou
utilizao.
Esto excludos destas tributaes autnomas, os encargos relacionados com viaturas

ligeiras de passageiros, motos e motociclos, afetos explorao de servio pblico de
transportes, destinados a serem alugados no exerccio da atividade normal do sujeito passivo,
bem como os encargos relacionados com viaturas relativamente s quais tenha sido
celebrado o acordo previsto no n. 9) da alnea b) do n. 3 do artigo 2. do Cdigo do IRS (n.
6 art. 88).
12.1.1 - Tributaes autnomas rent car de curta e longa durao

No tocante s viaturas ligeiras de passageiros ou mistas e nos termos da Informao
vinculativa Proc. 2012 001228 com despacho de 21-05-2012, consideram-se contratos de
aluguer sem condutor, os celebrados por perodos muito curtos (iguais ou inferiores a trs
meses, no renovveis).
Para efeitos de tributao autnoma, h que distinguir se se trata de um aluguer de curta ou
de longa durao:
Se se tratar de aluguer de curta durao at trs meses no renovveis, e segundo

aquela informao, os encargos relacionados com estas viaturas so totalmente
dedutveis para efeitos fiscais nas condies gerais do art. 23 do CIRC, e so
tributados autonomamente taxa de 10%, nos termos do n. 3 do art. 88 do CIRC,
no lhe sendo aplicvel a taxa agravada em funo do custo de aquisio, uma vez
que no se trata de uma aquisio, nem de situao assimilvel a aquisio;
Se o contrato for considerado de longa durao, ento haver que quantificar o valor
da amortizao financeira (ao qual ser de adicionar o valor do IVA, uma vez que, no
sendo dedutvel, constitui uma componente do custo de aquisio), para efeitos de
enquadramento nos limites da Portaria n. 467/2010 e eventualmente aplicar as taxas
superiores de 27,5% ou 35% previstas, se os limites forem ultrapassados.
Naturalmente que, em qualquer dos casos, haver sempre lugar ao agravamento dos 10
pontos percentuais previstos no n. 14 do mesmo artigo, sempre a for apresentado prejuzo
fiscal no perodo.
Refira-se ainda o entendimento preconizado pela Informao vinculativa Proc. 2011 004399
com despacho de 30-03-2012, segundo a qual:
238
Os gastos suportados pelas entidades relativos a contratos de renting de viaturas ligeiras

de passageiros ou mistas, aproveitam da excluso de tributao autnoma, (n. 6 art.
88) sempre que tais viaturas se encontram afetas (por acordo escrito) utilizao pessoal
dos seus colaboradores (n. 9, lnea b) do n. 3 do art. 2 do CIRS), sendo neste caso, todo o
encargo suportado no sujeito a tributao autnoma.
EXEMPLO PRATICO N. 45:

A Empresa distribuio, Lda uma empresa rentvel, sujeita a IRC e que apresenta sempre
LUCRO FISCAL para efeitos deste imposto.
No perodo de tributao 2014, suportou e contabilizou os seguintes encargos com as viaturas a
seguir identificadas:
Viatura
A
B
C
G
H
I
Camio pesado a
gasleo
Mercedes ligeiro
passageiros
a
gasleo
Fiat Punto ligeiro
passageiros
a
gasolina
Carrinhas Audi A4
a gasleo - 5
lugares
dos
vendedores
Viatura
ligeira
movida exclusiv. a
energia ELTRICA
Carrinhas Audi A4
a gasleo - 5
lugares
dos
vendedores
Audi A3 ligeiro
passgeiros
a
gasolina
Carrinha mercad.
2 lugares- gasleo
Viatura lig.movida
exclusiv. a energia
ELTRICA
Ano
Valor
Aquisio
aquisio
2005
70.000
7.000
4.950
1.100
800
400
150
2008
60.000
10.000
3.175
900
500
150
400
2009
15.000
2.500
1.750
300
300
80
100
2010
40.000
10.000
5.200
600
500
280
310
2010
41.000
6.800
450
120
50
2011
40.000
10.000
5.250
400
500
300
310
2011
29.000
5.000
1.900
250
350
100
200
2011
31.000
4.000
2.000
150
300
110
60
2011
44.000
7.300
450
120
50
62.600
24.225
3.700
4.150
1.660
1.630
SOMAS
Despesas e encargos
Deprec.
Combust.
M./rep.
Segur.
Port.
O/imp
O valor do IRC (tributao autnoma) a incluir no campo 365 do Q.10 da declarao modelo 22,
ser:
239
Valor
aquisio
Aquisio
2005
70.000
7.000
4.950
1.100
2008
60.000
10.000
3.175
2009
15.000
2.500
2010
40.000
2010
Viatura
Ano
Despesas e encargos
Comb.
M./rep.
Seg.
Taxa
D. ENC.
88.
IRC - TA
Q.10
Port.
O/imp
800
400
150
14.400
***
900
500
150
400
15.125
35%
1.750
300
300
80
100
5.030
10%
10.000
5.200
600
500
128
310
16.890
35%
503
5.911,5
41.000
6.800
450
120
50
7.420
***
2011
40.000
10.000
5.250
400
500
300
310
16.760
35%
5.866
2011
29.000
5.000
1.900
250
350
100
200
7.800
2.145
2011
31.000
4.000
2.000
150
300
110
60
6.620
27,55
%
***
2011
44.000
7.300
450
120
50
7.920
***
62.600
24.225
3.700
4.150
1.660
1.630
97.965
SOMAS
Deprec.
TOTAL
C. 365
0
5.294
0
0
19.719
Pelas regras de 2013, no mesmo exemplo, o valor do IRC a pagar decorrente destas
tributaes autnomas foi apenas de 10.833.
Neste exemplo em concreto, o novo Q.13 da modelo 22, TRIBUTAES AUTNOMAS,

ficaria assim preenchido:
Repare-se que as despesas no documentadas (art 88, n. 1 CIRC) e os pagamentos a

entidades no residentes sujeitas a um regime fiscal privilegiado (art 23-A, n. 1 al.r), no
constam deste Q.13, porque so de inscrever no Q. 07, campos 716 e 746, respetivamente,
240
na medida em que no so dedutveis para efeitos de determinao do lucro tributvel nos

termos do referido art 23-A do CIRC.
Tambm no consta deste Q.13, a situao prevista na alnea b) do n. 2 do art 18 do EBF
(referida num dos ponto seguintes), devendo o valor da tributao autnoma ser colocado
diretamente no campo 365 do Q.10 da mod. 22.
12.2. AJUDAS DE CUSTO E COMP. PELA UTILIZAO V. P. TRABALHADOR

Nos termos do n. 9 do artigo 88 do CIRC, os encargos dedutveis relativos a ajudas de
custo e compensao pela deslocao em viatura prpria do trabalhador, ao servio da
entidade patronal, no faturados a clientes, escriturados a qualquer ttulo, exceto na parte em
que haja lugar a tributao em sede de IRS na esfera do respetivo beneficirio, bem como os
encargos no dedutveis nos termos da alnea h) do n. 1 do artigo 23.-A suportados pelos
sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no perodo de tributao a que os mesmos
respeitam, so tributados autonomamente taxa de 5%.
No entanto, atendendo redao aplicvel ao perodo 2011 e seguintes, designadamente o
seu n. 14, que refere expressamente:
As taxas de tributao autnoma previstas no presente artigo so elevadas em 10 pontos
percentuais quanto aos sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no perodo a que
respeitem quaisquer dos factos tributrios referidos nos nmeros anteriores relacionados com o
exerccio de uma atividade de natureza comercial, industrial ou agrcola no isenta de IRC.
Assim, poderemos concluir que no caso da entidade apresentar prejuzo fiscal no perodo, a
taxa de 5% nunca se aplicaria, uma vez que, neste caso ser sempre agravada tendo em
conta a redao do art. 88 do CIRC aplicvel ao perodo de 2011 e seguintes.
No entanto, ser de ponderar a informao n. 405/2012 da Direo de Servios de IRCProc. 892/2012, com despacho de 12-03-2012, no caso de se verificar a tributao
autnoma das ajudas de custo no aceites (n. 9 do art. 88) taxa de 5% por entidades que
apresentem prejuzos, o agravamento previsto no n. 14. ( 10 pontos percentuais no caso de
prejuzo fiscal), no deve ser aplicado, por considerar incongruente a sua aplicao na medida
em que se verificaria a aplicao de 5% e mais 10% por fora da existncia do mesmo

prejuzo.
Assim sendo, a taxa de tributao autnoma das ajudas de custos e compensao pela
deslocao em viatura prpria do trabalhador, nos casos em que as mesmas no so
dedutveis, ser sempre dos 5% previstos no n. 9 do art. 88 do CIRC e nunca agravada com
os 10 pontos percentuais previstos no n. 14 do mesmo artigo no caso de apresentao de
prejuzos fiscais.
241
ESQUEMATICAMENTE: (*)
(*) - Esquema adaptado de outros autores
12.3. TRIBUTAES AUTNOMAS - GRUPO DE SOCIEDADES

Segundo a Informao vinculativa Proc. 2011 004399 com despacho de 30-03-2012, a
propsito do agravamento da taxa de tributao autnoma nas situaes de apuramento de
prejuzo fiscal no RETGS, a taxa de tributao autnoma agravada em 10 pontos percentuais
prevista no n. 14 do art. 88 do CIRC, s se aplica se for apurado prejuzo fiscal na
declarao do grupo, sem ter em conta os resultados fiscais apurados por cada uma das
sociedades que integram o permetro de consolidao.
12.4. QUADRO RESUMO DAS TRIBUTAES AUTNOMAS DE IRC

Para alm das taxas previstas no ponto anterior, vrias outras esto previstas no mesmo
artigo.
As taxas de tributao autnoma previstas no art. 88 do CIRC, para o perodo 2014, so em
resumo as apresentas no quadro seguinte:
Todas as taxas de tributao autnoma constantes deste quadro e previstas naquele artigo,
so elevadas em 10 pontos percentuais, quando os sujeitos passivos apresentem prejuzo
fiscal no perodo de tributao a que respeitem quaisquer dos factos tributrios referidos (n.
14 do art. 88 do CIRC).
242
Tipo de encargos
Despesas no documentadas
Despesas no documentadas efetuadas por s.p. total ou parcialmente isentos, ou que
no exeram, a ttulo principal, atividades de natureza comercial, industrial ou
agrcola e ainda por s.p. que aufiram rendimentos enquadrveis no art. 7 CIRC
(atividade sujeita a imposto de jogo)
Encargos efetuados ou suportados relativos a viaturas ligeiras de passageiros ou
mistas, motos e motociclos, por sujeitos passivos no isentos subjetivamente e que
exeram, a ttulo principal, uma atividade comercial, industrial ou agrcola (excluindo
veculos movidos exclusivamente a energia eletrica),
so tributados s taxas, conforme o valor de aquisio (menor que 25.000, entre
25.000 e 35.000 ou igual ou superior a 35.000, independente do ano da compra.
Despesas de representao dedutveis

Despesas correspondentes a importncias pagas ou devidas a qualquer ttulo, a
pessoas singulares ou coletivas residentes fora do territrio portugus e a
submetidas a um regime fiscal claramente mais favorvel, tal como definido nos
termos do Cdigo, salvo se o sujeito passivo puder provar que tais encargos
correspondem a operaes efetivamente realizadas e no tm um carter anormal ou
um montante exagerado.
Se essas despesas forem efetuadas por sujeitos passivos total ou parcialmente
isentos, ou que no exeram, a ttulo principal, atividades de natureza comercial,
industrial ou agrcola, aquela taxa passar para 55%.
Encargos dedutveis relativos a ajudas de custo e compensao pela deslocao
em viatura prpria do trabalhador, ao servio da entidade patronal, no faturados a
clientes, escriturados a qualquer ttulo, exceto na parte em que haja lugar a tributao
em sede de IRS na esfera do respetivo beneficirio, bem como os encargos no
dedutveis nos termos da alnea h) do n. 1 do artigo 23-A suportados pelos
sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no perodo de tributao a que os
mesmos respeitam.
Lucros distribudos por entidades sujeitas a IRC a sujeitos passivos que beneficiam
de iseno total ou parcial, abrangendo, neste caso, os rendimentos de capitais,
quando as partes sociais a que respeitam os lucros no tenham permanecido na
titularidade do mesmo sujeito passivo, de modo ininterrupto, durante o ano anterior
data da sua colocao disposio e no venham a ser mantidas durante o tempo
necessrio para completar esse perodo.
50%
Art.
88
n. 1
70%
n. 2
Taxas
Q.07c.716
10%
n. 3
27,5%
(1)
35%
10%
35%
n. 7
(2)
n. 8
(3)
55%
5%
23%
Os gastos ou encargos relativos a indemnizaes ou quaisquer compensaes

devidas no relacionadas com a concretizao de objetivos de produtividade
previamente definidos na relao contratual, quando se verifique a cessao de
funes de gestor, administrador ou gerente, bem como os gastos relativos parte
que exceda o valor das remuneraes que seriam auferidas pelo exerccio daqueles
cargos at ao final do contrato, quando se trate de resciso de um contrato antes do
termo, qualquer que seja a modalidade de pagamento, quer este seja efetuado
diretamente pelo sujeito passivo quer haja transferncia das responsabilidades
35%
inerentes para uma outra entidade.
Os gastos ou encargos relativos a bnus e outras remuneraes variveis pagas a
gestores, administradores ou gerentes quando estas representem uma parcela
superior a 25 % da remunerao anual e possuam valor superior a 27 500, salvo se
o seu pagamento estiver subordinado ao diferimento de uma parte no inferior a 50 %
por um perodo mnimo de trs anos e condicionado ao desempenho positivo da
sociedade ao longo desse perodo.
TODAS as taxas de tributao autnoma previstas no presente artigo so elevadas em 10
pontos percentuais quanto aos sujeitos passivos que apresentem prejuzo fiscal no
perodo de tributao a que respeitem quaisquer dos factos tributrios referidos nos
nmeros anteriores.
As taxa dos n.s 7, 9, 11 e 13, (Representao; Ajudas de custo/Kms; Lucros distribudos e
gastos com indemnizaes e bnus ) no so aplicveis aos sujeitos passivos a que se
aplique o regime simplificado de determinao da matria coletvel. Para estes, naturalmente
nunca h agravamento dos 10 pontos porque nunca apresentam prejuzo fiscal.
Este art no aplicvel relativamente s desp. ou encargos de estabelecimento estvel
situado fora do territrio portugus e relativos atividade exercida por seu intermdio
Obs.
n. 9
n. 11
n. 12
(4)
n. 12
n. 13.
a)
(5)
n. 13.
b)
n. 14
n. 15
n. 16
243
(1)- Consideram-se encargos relacionados com estas viaturas, nomeadamente: .. depreciaes,

rendas ou alugueres, seguros, manuteno e conservao, combustveis e impostos incidentes sobre a
sua posse ou utilizao.
Excluem-se:
a)- As depreciaes relacionadas com aquelas viaturas, relativamente s quais tenha sido celebrado o acordo
previsto no n. 9, b) do n. 3 do art. 2. CIRS (Imputao ao beneficirio da viatura mediante acordo escrito e
consequente tributao em IRS);
b)- Todos os encargos, quando tais viaturas se encontrem afetas explorao de servio pblico de transporte ou
a serem alugadas no exerccio dessa atividade de aluguer.
(2)- Consideram-se despesas de representao, nomeadamente as despesas suportadas com

recees, refeies, viagens, passeios e espetculos oferecidos no Pas ou no estrangeiro a clientes
ou fornecedores ou ainda a quaisquer outras pessoas ou entidades..
Nos termos da Circular n. 20/2009, de 28 de Julho, da DGCI, so consideradas despesas de
representao, 20% do valor includo nos encargos suportados com a aquisio de direitos de
utilizao de camarotes nos estdios de futebol (Pacotes Corporate), sempre que na respetiva
comercializao no se verificar a discriminao dos servios includos.
(3)- A lista dos pases consta da Portaria n. 292/2011 de 8 de novembro, que alterou a anterior
Portaria 150/2004 de 13/2. Esta nova Portaria que aprovou a lista dos pases, territrios e regies com
regimes de tributao privilegiada claramente mais favorveis (vulgarmente designados de parasos
fiscais) eliminou da mesma a Repblica de Chipre e o Gro-Ducado do Luxemburgo, ambos Estados
membros da Unio Europeia.
(4)- Ao montante do imposto assim determinado, deduzido o imposto que eventualmente tenha sido
retido na fonte, no podendo nesse caso o imposto retido ser deduzido ao abrigo do n. 2 do artigo 90.
do CIRC (Deduo colecta Q.10).
(5)- Embora no seja pacfico o significado de algumas expresses usadas neste n. 13, h que tentar
encontrar o significado que melhor se adeque ao sentido que na prtica deve ser dado na interpretao
deste n. 13.
Assim, o conceito de gestor dever incluir todo aquele que desempenhe funes de gerncia ou
administrao em pessoas coletivas. Para precisar melhor este conceito, poderemos recorrer ainda
Circular n. 2/2010 da DSIRS, emitida a propsito do Regime fiscal dos residentes no habituais,
segundo a qual, so qualificados como gestores:
os abrangidos pelo Decreto-Lei n. 71/2007, de 27/3 (Estatuto do Gestor Pblico);
os responsveis por estabelecimentos estveis de entidades no residentes.
Por outro lado, o conceito de remunerao varivel dever incluir todas as remuneraes com
carter acessrio, que de alguma forma estejam ligadas ao desempenho individual, do grupo
profissional ou at da empresa.
Quanto ao conceito de desempenho positivo dever naturalmente ser aferido por um valor superior
a zero. Restar saber se deve ser o resultado lquido contabilstico ou resultado tributvel.
Em qualquer dos casos, o valor sobre que incide a taxa de tributao autnoma, dever ser sempre a
totalidade do bnus, sempre que este exceder o limite referido dos 27.500,00.
244
12.5. OUTRAS TRIBUTAES AUTNOMAS ART. 18. DO E.B.F.

Refira-se ainda a existncia de outra tributao autnoma no includa no CIRC e que se
relaciona com a perda de Benefcios Fiscais (art. 18 do Estatuto dos Benefcios Fiscais,
EBF). Esta taxa, que para as empresas de 40% como veremos, no est sujeita ao
agravamento de 10 pontos percentuais, no caso da entidade apresentar prejuzo fiscal no
perodo, por no constar do art. 88 do CIRC.
Segundo este artigo 18 do EBF- Contribuies das entidades patronais para regimes de
segurana social, So isentos
de IRS, no ano em que as correspondentes importncias so despendidas, os
rendimentos a que se refere a primeira parte do n. 3) da alnea b) do n. 3 do artigo 2. do Cdigo do IRS, quando
respeitem a contratos que garantam exclusivamente o benefcio de reforma, complemento de reforma, invalidez ou
sobrevivncia, desde que sejam observadas, cumulativamente, as condies previstas nas alneas a), b), d), e) e f) do n.
4 do artigo 43. do Cdigo do IRC, na parte em que no excedam os limites previstos nos n.os 2 e 3 do mesmo artigo, e
sem prejuzo do disposto nos seus n.os 5 e 6.
Para as entidades pagadoras, as despesas com o pessoal escrituradas a ttulo de

remuneraes,
ordenados
ou
salrios,
suportadas
com
contratos
que
garantam
exclusivamente o benefcio de reforma, complemento de reforma, invalidez ou sobrevivncia,

so consideradas gastos do perodo de tributao, desde que observadas cumulativamente
as condies previstas nas alneas a), b), e), e f) do n. 4 do art. 43 do CIRC.
Por determinao do n. 2 deste artigo 18 do EBF, a inobservncia de qualquer daquelas
condies, determina para a empresa, a tributao autnoma, taxa de 40% das
contribuies que beneficiaram da iseno de IRS para o trabalhador, quer no perodo do
incumprimento, quer nos dois perodos anteriores.
Naturalmente que o valor desta tributao autnoma, ser de incluir no campo 365 do Q.10
da declarao modelo 22 de IRC, em conjunto com as outras tributaes autnomas.
245
13. PAGAMENTOS POR CONTA DE IRC

Neste ponto reala-se a alterao ocorrida para 2014 com a Lei 2/2014 de 16/01, segundo a
qual a derrama estadual prevista no art. 87-A do CIRC, sofreu alterao, no nas taxas, mas
nos escales, aplicvel naturalmente os lucros tributveis dos perodos de tributao iniciados
em ou aps 1 de Janeiro de 2014. Em 2015 no sofreram alteraao:
2013 (%)
2014 / 2015
Taxas (em %)
De mais de 1 500 000 at 7 500 000
De mais de 7 500 000 at 35 000 000
5 (*)
---
LUCRO TRIBUTVEL (em euros) sujeito e no isento
Superior a 35 000 000

(*) Superior a 7.500.000
Em consequncia, os pagamentos adicionais por conta - Art. 105-A, sofreram tambm

alterao, naturalmente aplicvel aos pagamentos devidos aps 01 de Janeiro de 2014, ou
seja j em julho de 2014. Em 2015 no sofreram alteraao:
2013 (%)
2014 / 2015
Taxas (em %)
De mais de 1 500 000 at 7 500 000
2,5
2,5
De mais de 7 500 000 at 35 000 000
4,5 (*)
4,5
---
6,5
LUCRO TRIBUTVEL (em euros) sujeito e no isento
Superior a 35 000 000

(*) Superior a 7.500.000
Quando seja aplicvel o regime especial de tributao dos grupos de sociedades (RETGS),
devido pagamento adicional por conta por cada uma das sociedades do grupo, incluindo a
sociedade dominante (n. 4 do art. 105-A do CIRC), como que se o regime de grupo no
existisse.
Em 2015, com o aditamento do n. 8 ao art 105-Clculo dos pagamentos por conta (Lei 82C/2014), passa a determiner que em caso de aquisio do domnio de um grupo de
sociedades por outra sociedade dominante, (nova sociedade dominante) os pagamentos
por conta sero calculados do seguinte modo:
os relativos ao 1. perodo de tributao do novo grupo so calculados com base na
soma do imposto liquidado nova sociedade dominante (ou ao respetivo grupo) e
os relativos ao perodo anterior, so calculados com base na soma do imposto
liquidado ao grupo da anterior sociedade dominante.
246
Nos termos do novo n. 1 do art. 107 do CIRC, a limitao aos pagamentos por conta s se
pode verificar em relao ao terceiro, ou seja, o primeiro de julho e o segundo de setembro
tero sempre que ser feitos.
No entanto, por determinao do n. 2 do mesmo artigo, quando se verificar que, em
consequncia da suspenso da terceira entrega por conta prevista no nmero anterior, deixou de ser
paga uma importncia superior a 20 % da que, em condies normais, teria sido entregue, h lugar a
juros compensatrios desde o termo do prazo em que a entrega deveria ter sido efetuada at ao termo
do prazo para o envio da declarao ou at data do pagamento da autoliquidao, se anterior.
Assim, veja-se um exemplo:

Uma entidade, com obrigao de efetuar em 2015 pagamentos por conta no valor total
9.000 apenas efetua os de julho e setembro, no montante de 6.000 por decidir limitar
o terceiro pagamento.
Se o imposto devido afinal, incluindo a coleta do perodo, eventualmente corrigida pelo
resultado da liquidao (art. 92 CIRC), mais a derrama, mais as tributaes autnomas,
(Campos 358 + 371 + 364 + 365) foi de 8.000 , o valor do montante a sujeitar a juros
compensatrios, ser:
1. - Valor do imposto que deixou de ser pago por conta:
Coleta do perodo ..= 8.000
Pagamento por conta efetuado = 6.000
Deixou de ser pago . = 2.000
2. - Clculo da % que deixou de ser paga:
Em condies normais (sem a suspenso do 3. pagamento) pagaria 3.000 .
Obs.
Imposto que deixou de ser pago
2.000
Imposto por conta devido em condies normais
3.000
= 66%
superior a 20%,
portanto h lugar a
juros compensatrios
3. - Montante a sujeitar a juros compensatrios ser de:

Montante que deixou de ser pago: 2.000 x n. de dias x taxa =
O valor do juro daqui resultante, ser colocado no campo 366 do Q. 10 da mod. 22 de IRC.
Para alm de ser colocado neste campo, transporta tambm para o campo informativo 366-B
do mesmo Q.10.
247
14. DECLARAES MOD. 22 DE SUBSTITUIO

Vrios so os motivos justificativos da substituio de uma modelo 22 de IRC previamente
enviada. O quadro 4.1 (TIPO DE DECLARAO) contempla seis possibilidades de
preenchimento, campos 1 a 6.
Neste ponto apresenta-se um quadro resumo com as diversas situaes de substituio
previstas:
Campo
Q- 04.1
Ref.
Legislativa
CIRC
Art.s 117 e 120
Descrio
Primeira declarao do perodo
superior
ao
Prazo de entrega
Coima
Por regra: at ltimo dia

do ms de maio.
-----
Entregar a todo o tempo

(sem prazo)
SIM
Art. 122, n. 1
Quando resultar imposto liquidado

anterior ou prejuzo fiscal menor
Art. 122, n. 2
Quando resultar imposto liquidado inferior ao anterior

ou prejuzo fiscal maior
Entregar no prazo de um
ano a contar do termo do
prazo legal
SIM
Art. 64, n.4
Se o VPT definitivo do imvel no estiver determinado

at ao final do prazo estabelecido para a entrega da
declarao do perodo de tributao a que respeita a
transmisso, os sujeitos passivos devem entregar a
declarao de substituio
Ms de janeiro do ano
seguinte quele em que o
VPT se tornou definitivo
NO
Art. 120, n.s 8
A correo a que se refere o n. 9 do artigo 51. e

sempre que no se verifique o requisito temporal
estabelecido na parte final do n. 11 do artigo 88.
deve ser apresentada declarao de substituio
Prazo de 60 dias a contar

da data da verificao do
facto que a determinou
NO
Se o VPT definitivo do imvel no estiver determinado

at ao final do prazo estabelecido para a entrega da
declarao do perodo de tributao a que respeita a
transmisso, os sujeitos passivos devem entregar a
declarao de substituio
Se entregar depois de
janeiro do ano seguinte
quele em que o VPT se
tornou definitivo, assinala
este CAMPO 5
SIM
Entregar no prazo de um
ano a partir da data em
que o tome
conhecimento da deciso
ou sentena.
NO
(*)
e9
Art. 64, n. 4
6
Art. 122, n. 3
(**)
(*)
Em caso de deciso administrativa ou sentena

superveniente, o prazo previsto no nmero anterior
conta-se a partir da data em que o declarante tome
conhecimento da deciso ou sentena
Eliminao da dupla trib. econ. lucros distribudos (deixar de se verificar a deteno da participao
mnima antes de completados 24 meses)
Taxas de tribut. Autnoma (deixar de manter as partes sociais pelo tempo necessrio para completar o
ano)
(**)
Estas declaraes so sempre alvo de anlise

Ex: B.F. contratual; Prejuzos c/ autorizao ...
Nestes casos, o prazo de caducidade alargado at ao termo do prazo a previsto, acrescido de um ano.
Ver Proc. n. 2949 Inf. n. 1966/2014 da DSIRC e Parecer n. 93/2014 da DSCJC
Todas as declaraes modelo 22 de substituio que no renam os requisitos previstos no artigo 122. do CIRC, sero
marcadas como DECLARAO NO LIQUIDVEL, isto , no produziro efeitos, podendo o sujeito passivo reclamar da
liquidao que pretende corrigir, nos termos e condies referidos no artigo 137. do CIRC (Garantias dos contribuintes
reclamaes e impugnaes).
Correo de erros aps decurso do prazo de substituio, apresentar reclamao GRACIOSA no prazo de 2 anos aps
apresentao da declarao (Art. 131. do CPPT). Depois disso s pedido de REVISO nos 4 anos (Art. 78. da LGT)
248
15. ANEXOS - TABELA DAS CDT E TAXAS, ATIS, LISTA PASES OFFSHORES E COEF. ATUALIZAO DA MOEDA
Tabela das CONVENES celebradas por Portugal e taxas aplicveis;
ACORDOS sobre troca de informaes em matria fiscal (ATIs);
Portaria n. 292/2011 de 8 de Novembro, que alterou a anterior Portaria

150/2004 de 13/2 e aprovou a lista dos pases, territrios e regies com
regimes de tributao privilegiada claramente mais favorveis;
Portaria n. 281/2014 de 30/12 Coeficientes de desvalorizao da moeda a

aplicar aos bens e direitos alienados durante o ano de 2014;
249

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APONTAMENTOS DE IRC

Amadeu Fernando Silva e Sousa

Verso fevereiro 2015 - Perodo de tributao 2014

Verso fevereiro 2015 - Perodo de tributao 2014

Reproduo proibida, total ou parcialmente, sem autorizao escrita do autor.

Este caderno de apontamentos de IRC pretende, essencialmente, dar um contributo para o

O preenchimento da declarao a que este caderno se refere tem por base os

Verso fevereiro 2015 - Perodo de tributao 2014

Verso fevereiro 2015 - Perodo de tributao 2014

O IRC FACE CONTABILIDADE - QUADROS RESUMO .................................................... 13

2.1. ALTERAES DECLARAO MODELO 22 DO IRC .............................................................. 29

O NOVO REGIME SIMPLIFICADO ........................................................................................ 34

O REGIME DA TRANSPARNCIA FISCAL (Soc.de profissionais) ..................................... 44

O NOVO REGIME DA ISENO DAS PARTICIPAES (PARTICIPATION EXEMPTION).. 48

BREVE REFERNCIA AO REGIME FISCAL DAS DEPRECIAES E AMORTIZAES ... 61

APURAMENTO DO LUCRO TRIBUTVEL (Q.07 DA MOD.22) ............................................ 69

NOVOS CAMPOS NOS Q.S 09 E 10 ................................................................................... 215

DEDUO DE PREJUZOS FISCAIS ................................................................................. 221

DUPLA TRIBUTAO INTERNACIONAL JURIDICA E ECONMICA (Q.14).................. 227

RESULTADO DA LIQUIDAO ART. 92 CIRC .............................................................. 232

TRIBUTAES AUTNOMAS ........................................................................................... 237

12.1. VIATURAS LIGEIRAS DE PASSAGEIROS OU MISTAS ................................................................... 237

PAGAMENTOS POR CONTA DE IRC................................................................................. 246

DECLARAES MOD. 22 DE SUBSTITUIO.................................................................. 248

ATUALIZAO DA MOEDA ....................................................................................................... 249

Verso fevereiro 2015 - Perodo de tributao 2014

Verso fevereiro 2015 - Perodo de tributao 2014

NDICE DOS EXEMPLOS PRTICOS

Taxas / Quotas perdidas

Taxas / Quotas perdidas

719 767 - 739

Variaes patrimoniais regime transitrio

CONTRATOS DE CONSTRUO transio POC/SNC

Gratificao de gerncia no contabilizada

Variaes patrimoniais regime transitrio (INVENTRIOS)

CONTRATOS DE CONSTRUO transio D.C. n. 3

Justo valor e quantia nominal da contraprestao (Rdito)

Efeitos do mtodo da equivalncia patrimonial

712 758 - 771

Efeitos da aplicao do justo valor (NCRF 11)

Ajustamentos em inventrios mercadorias

Ajustamentos em inventrios produo

Reverso da perda por imparidade

Perdas por imparidade em crditos

Depreciaes, amort., perdas por imp.e mais ou menos valias

Depreciaes, perdas por imparidade e mais ou menos valias

Provises alm dos limites garantias a clientes

Realizaes de utilidade social seguros vida

Incumprimento art. 43 n. 10 CIRC

Participao nos lucros (gratificaes)

Mais-valias e menos-valias fiscais (mudanas no modelo de

Verso fevereiro 2015 - Perodo de tributao 2014

Mais-valias e menos valias fiscais Imveis (VPT)

Mais-valias e menos valias fiscais Perdas por imparidade

719 739 767

Mais-valias e menos valias fiscais Viaturas ligeiras de

Mais-valias e menos valias fiscais Viaturas ligeiras de

Acrscimos por no reinvestimento

Correes decorrentes da aplicao do VPT dos imveis

Pagamentos a no residentes c/ regime fiscal privilegiado

Imputao de lucros de entidades no residente (art. 66)

Limitao aos gastos de financiamento (art. 67)

Limitao aos gastos de financiamento (art. 67)