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Anlise contbil
Mdulo 3.1
1a edio
Ribeiro Preto
Centro Universitrio UniSEB Interativo
2011
Editorial
Presidente
Chaim Zaher
Vice-Presidente
Adriana Baptiston Cefali Zaher
Diretoria Executiva
Fernando Henrique Costa Roxo
da Fonseca
Rafael Gomes Perri
Pr-reitor de Educao a Distncia
Jeferson Ferreira Fagundes
Diretora Acadmica
Claudia Regina de Brito
Coordenao Pedaggica
Katia Cristina Figueira
Gladis S. Linhares Toniazzo
Marina Caprio
Coordenao do Curso de
Cincias Contbeis
Andria Marques Maciel
Produo Editorial
Karen Fernanda Bortoloti
Marcelo dos Santos Calderaro
ri o
Su
Introduo................................................................................................. 16
1.1 Histrico da contabilidade de custos..................................................... 16
1.2 Caractersticas da Contabilidade de Custos............................................. 22
Ap
r es
e nt
Prezado acadmico(a)
Bem-vindo(a) Faculdade Interativa COC. Temos
o prazer de receb-lo(a) no novo segmento desta instituio de ensino que j possui mais de 40 anos de experincia em educao.
A Faculdade Interativa COC tem se destacado pelo uso
de alta tecnologia nos cursos oferecidos, alm de possuir corpo
docente formado por professores experientes e titulados.
O curso, ora oferecido, foi elaborado dentro das Diretrizes
Curriculares do MEC, de acordo com padres de ensino superior da
mais alta qualidade e com pesquisa de mercado.
Assim, apresentamos neste material o trabalho desenvolvido pelos professores do COC que, junto tecnologia da informao e comunicao, proporciona ensino inovador e sempre atualizado.
Este livro juntamente com o AVA Ambiente Virtual de Aprendizagem e a teleaula integram a base que viabiliza os estudos. Este
material tem como objetivo ser a base dos conhecimentos necessrios
sua formao, alm de auxili-lo(a) nos estudos e incentiv-lo(a), com as
indicaes bibliogrficas de cada captulo, a aprofundar cada vez mais
seus conhecimentos.
Procure ler os textos antes de cada aula para poder acompanh-la
melhor e, assim, interagir com o professor nas aulas ao vivo. No deixe
para estudar no final de cada mdulo somente com o objetivo de passar pelas avaliaes; procure ler este material, realizar outras leituras
e pesquisas sobre os temas abordados e estar sempre atualizado,
afinal, num mundo globalizado e em constante transformao,
preciso estar sempre ligado, atualizado e informado.
Procure dedicar-se ao curso que voc escolheu, aproveitando-se do momento que fundamental para sua formao
pessoal e profissional. Leia, pesquise, acompanhe as aulas,
realize as atividades on-line, voc estar se formando
de maneira responsvel, autnoma e, certamente, far
diferena no mundo contemporneo.
Sucesso!
O Mdulo 3.1
Ap
r es
nt
Caros alunos(as)
A contabilidade , atualmente, um
instrumento fundamental para auxiliar na
administrao das organizaes, pois tem como
principal objetivo a gerao de informaes para
embasar as decises a serem tomadas, bem como, reduzir o seu grau de incerteza. Para isso, identifica, registra, mensura, e possibilita a anlise e a predio dos eventos econmicos que alteram o patrimnio de uma empresa.
Uma organizao que no dispe de um sistema contbil gil e
eficaz para evidenciar as oscilaes e as mutaes relevantes em
seu patrimnio e no resultado de suas operaes e transaes, em
resposta s ameaas e s oportunidades impostas pelo atual ambiente dos negcios, no estar apta a garantir a continuidade do empreendimento no tempo.
Assim, as informaes geradas pela contabilidade e relatadas por
meio das demonstraes contbeis e demais relatrios financeiros so ferramentas imprescindveis para o entendimento da posio passada, da situao
atual e, principalmente, das expectativas futuras garantindo, dessa forma, aos
usurios e gestores responsveis pelos destinos da organizao, informaes
para instruir o processo decisrio com um grau de confiabilidade compatvel
com o atual ambiente econmico e mercadolgico.
Sero tratados aspectos da contabilidade de custos para um embasamento no planejamento e no controle empresarial permitindo, assim,
um ferramental completo para a anlise na tomada de deciso. Para
isso, conheceremos o histrico da contabilidade de custos, como
surgiu, porque evoluiu; apresentaremos as expresses: contabilidade de custos, contabilidade financeira e contabilidade gerencial;
conheceremos as principais terminologias utilizadas nessa contabilidade e os princpios contbeis que aqui cabem; conheceremos os mtodos de custeio como: custeio por absoro,
custeio por absoro com departamentalizao, custeio
varivel e custeio baseado em atividades, suas vantagens e desvantagens.Por fim, entraremos na parte
gerencial do curso com aplicao da contabilidade
de custos nos cenrios envolvendo tomada de
Ap
r es
nt
A disciplina de contabilidade de custos bastante importante e envolve qualquer tipo de empresa, seja ela industrial, seja de revenda, de servios,
entre outras; inclusive de grande utilidade para nosso
controle pessoal, afinal todos ns temos custos. Por exemplo,
temos contas a pagar para manter nossa casa (como contas de
gua, supermercado, vesturio, remdios), mensalidade de escolas, clubes, presentes aos familiares etc. e temos tambm nossa renda, nosso salrio. Dessa forma, devemos equilibrar nossa renda com
nossos gastos, caso contrrio, ficaramos devendo no supermercado, na
escola etc.
A mesma coisa ocorre com empresas. Elas precisam controlar o que
gastam para definir seus preos de venda e, assim, suas receitas, as quais devem ser suficientes para arcar com suas responsabilidades (pagar suas contas)
e gerar resultados positivos para que a empresa consiga manter sua continuidade e alcanar o custo de oportunidade dos investidores.
O auxlio vem da contabilidade de custos! E, nesse contexto, ela til
para fornecer informaes:
1. para a empresa planejar novos produtos;
2. para a empresa estimar preo de venda;
3. para a empresa identificar quais produtos so mais lucrativos ou que
mais contribuem para o resultado da empresa;
4. para a empresa identificar se compensa produzir determinado produto
ou terceirizar.
A ideia de estudar contabilidade de custos permitir compreender sua importncia e, principalmente, saber aplicar a tcnica de custos tanto no mundo corporativo (empresas) quanto em sua prpria gesto como pessoa fsica. A aplicao
prtica desta disciplina de fcil entendimento ao contabilista, sendo ele capaz de
responder questes do tipo:
Qual dos produtos mais rentvel?
Existem produtos que no geram lucro? Vale a pena continuar
com eles?
Quantas unidades preciso vender para no ter prejuzo?
Quanto custa para abrir as portas da minha empresa todos
os dias e mant-la funcionando?
Justamente buscando respostas para perguntas como essas que devemos estudar contabilidade de custos.
Un
ida
de
Processo de ensino-aprendizagem
Nesta primeira unidade, vamos conhecer
o histrico da contabilidade de custos, como
surgiu, por que evoluiu, bem como apresentar as
principais diferenas entre as expresses: Contabilidade de Custos, Contabilidade Financeira e Contabilidade
Gerencial.
Voc se lembra?
Voc alguma vez j se confundiu com as expresses Contabilidade Financeira, Contabilidade de Custos e Contabilidade Gerencial? Ser
que existe diferena entre estas trs expresses? Ser que so conceitos
que se assemelham? Completam-se ou so antagnicos? Essas dvidas
sero sanadas mediante a explanao acerca da cronologia do aparecimento de cada expresso.
Introduo
16
pequeno cone
10
bilha
60
grande cone
600
3600
esfera
36000
esfera perfurada
Fonte: www.portalsaofrancisco.com.br e www.mlahanas.de/Greeks/ArchimedesSolids.htm
EAD-10-CC 3.1
17
resultado de cada perodo para a elaborao do balano em seu final era dado pelo levantamento
dos estoques em termos fsicos; quanto aos valores monetrios, eram obtidos pelo montante pago por item estocado. Assim, pela diferena de quanto
possua de estoques iniciais, adicionando as compras do perodo e com o
estoque existente, apurava o valor da aquisio das mercadorias vendidas,
ou Custo da Mercadoria Vendida (CMV), da seguinte maneira:
CMV = E + C E
Em que:
CMV = Custo das Mercadorias Vendidas
EI = Estoques iniciais
C = Compras
EF = Estoques Finais
Desse modo, era possvel elaborar a Demonstrao de Resultados da
empresa comercial pela confrontao do resultado com as receitas obtidas
pelas vendas, chegando ao lucro bruto, do qual se deduziam as despesas
necessrias para manuteno da entidade.
18
Vendas lquidas
() Custo das Mercadorias Vendidas
Estoques iniciais
(+) Compras
() Estoques Finais
(=) Lucro Bruto
() Despesas
Comerciais (Vendas)
Administrativas
Financeiras
(=) Resultado Antes do Imposto de Renda
XXX
(XXX)
XXX
XXX
(XXX)
XXX
(XXX)
(XXX)
(XXX)
(XXX)
XXX
Total
10
4
3
11
$ 50
$ 50
$ 50
$ 50
$ 500
$ 200
$ 150
$ 550
EAD-10-CC 3.1
Estoque Inicial
(+) Comprar
() Estoques Finais
(=) Custo da Mercadoria Vendida
Qtd
19
Qtd
Valor
Total
11
11
10
4
3
$ 70
$ 50
$50
$ 50
$ 50
$ 770
$ (550)
$ 500
$ 200
$ (150)
$ 220
$ (170)
$ 70
$ 60
$ 40
$ 50
Crepaldi (2009, p. 4)
Empresa Comercial
Compra
Empresa Industrial
Compra
Vende
MD
Transforma
MOD + CIF
Vende
A contabilidade de custos fornece informaes tanto para a Contabilidade Gerencial quanto para a Financeira.
Segundo Padoveze (2003), foi com o surgimento das empresas industriais que surgiu a diferena fundamental entre o custo dos produtos
das empresas comerciais e o custo dos produtos nas empresas industriais.
As empresas comerciais tm s um insumo para custo das mercadorias
adquiridas para revenda, enquanto as empresas industriais tm de utilizar
vrios insumos para o processo de obteno (produo) dos produtos.
Assim, foi necessria uma adaptao seguindo o mesmo entendimento
com a formao dos critrios de avaliao de estoques no caso industrial.
Com principal enfoque da Contabilidade de Custos na mensurao
monetria dos estoques e do resultado e no a de um instrumento de administrao, ela passou a ser vista como uma eficiente forma de auxlio no
desempenho gerencial.
Contabilidade
Financeira
Contabilidade
Gerencial
Contabilidade
de Custos
Sistema
Oramentrio
EAD-10-CC 3.1
Podemos dizer que a Contabilidade de Custos tem duas funes relevantes: o auxlio ao Controle fornecendo dados para o estabelecimento
de padres, oramentos e demais previses e acompanhamento efetivo
para comparabilidade e a ajuda s tomadas de decises sobre medidas
de introduo ou corte de produtos, administrao de preos de venda,
opo de compra ou produo etc.
O sistema de informaes gerenciais, aquele que contm as informaes necessrias para que o gestor ou o administrador da empresa possa tomar
deciso, formado por informaes provenientes da Contabilidade Financeira, da Contabilidade de Custos, pela Contabilidade Gerencial e pelo controle
oramentrio. Esses quatro tipos de fonte de informao interagem entre si,
um fornece informaes ou bases para o outro, eles se complementam.
21
EAD-10-CC 3.1
de todo o avano encontrado na Contabilidade de Custos, pode ser observado que o processo bsico para chegar aos objetivos almejados por esta
contabilidade no foi modificados, mas sim otimizado.
Objetivo
Usurio
Momento
Informao
Limitaes
Desregulamentada
Atividades
01.
a)
b)
c)
d)
e)
24
Contabilidade Gerencial
EAD-10-CC 3.1
25
Reflexo
Com o nascimento das indstrias e a criao da contabilidade societria, a contabilidade de custos nasceu para dar um apoio por meio
de informaes sobre os produtos produzidos, vendidos e em estoque.
Contudo, a evoluo das empresas foi tamanha que a Contabilidade de
Custos tambm evoluiu e, na sua vertente gerencial, passou a ser pea
fundamental para apoio no controle e na tomada de deciso. Sem demora,
havia a necessidade de integrao da Contabilidade de Custos, Financeira/
Societrio, Gerencial e Oramentria, completando o sistema de informao das empresas.
Para maior eficcia no processo de informao, desenvolveram-se
algumas terminologias para a Contabilidade de Custos, necessrias para a
compreenso da disciplina como um todo.
Ainda no processo de evoluo da Contabilidade, os princpios
contbeis observados para a elaborao de Balanos e Demonstraes de
Resultados foram auditados pelo Fisco e pela Auditoria Externa (Independente) e tm aplicao na Contabilidade de Custos.
Tem-se ainda a preocupao de demonstrar o papel da Contabilidade de Custos no fornecimento de informaes para planejamento de novos
produtos e na avaliao deles. Assim, a Contabilidade de Custos fornece
aos administradores as informaes necessrias para tomarem decises,
permitindo melhor entendimento das atividades dos administradores e dos
contadores dentro da organizao.
Leituras recomendadas
IUDCIBUS, S. Teoria da Contabilidade. So Paulo: Atlas, 2000
HANSEN, Don R. ; MOWEN, Maryanne M. Gesto de Custos: contabilidade e controle. So Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2001.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade de Custos. So Paulo: Saraiva, 2009.
26
Referncias
CREPALDI; S.A. Curso bsico de Contabilidade de Custos. 4. ed.
So Paulo: Atlas, 2009.
GARRISON, R.H. ; NOREEN, E.W. Contabilidade Gerencial. 9. ed.
Rio de Janeiro: LTC, 2001.
HORNGREN, Charles T.; DATAR, Srikant M.; FOSTER, George.
Contabilidade de Custos: uma abordagem gerencial. Traduo: Robert Brian Taylor. 11. ed. So Paulo: Prentice Hall, 2004.
LEONE, G. S. G. Custos-Planejamento: implementao e controle.
3. ed. So Paulo: Atlas, 2000.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. So Paulo: Atlas,
2009.
EAD-10-CC 3.1
PADOVEZE, C. L. Curso bsico gerencial de custos. So Paulo: Pioneira Thomson Learnig, 2003.
27
Na prxima unidade
28
Un
ida
de
Terminologia contbil
Processo de ensino-aprendizagem
Nesta unidade, vamos conhecer as
principais terminologias utilizadas na Contabilidade de Custos, bem como os princpios
contbeis geralmente aceitos que so aplicados na
Contabilidade de Custo.
Voc se lembra?
Introduo
gasto com a compra de matria-prima, gasto com mo de obra, gasto com honorrios da diretoria, gasto na compra de imobilizado etc.
Portanto, efetiva-se esse gasto no ato da passagem para a propriedade da empresa do bem ou servio, isto , no momento em que existe o reconhecimento
contbil da dvida assumida ou da reduo do ativo dado em pagamento.
Desembolso: pagamento resultante da aquisio do bem ou
servio.
Exemplos de desembolso: pagamento de materiais a um fornecedor;
pagamento de salrio aos funcionrios; pagamento de impostos, entre outros.
O desembolso pode ocorrer antes, durante ou aps a entrada da utilidade comprada.
Investimento: gasto ativado em funo de sua vida til ou de
benefcios atribuveis a futuro(s) perodo(s).
Exemplos de investimento: aquisio de matria-prima; aquisio
de mquinas; aquisio de aes de outras empresas etc.
Todos os sacrifcios tidos pela aquisio de bens ou servios (gastos) que so estocados nos ativos da empresa so especificadamente
chamados de investimentos. Como exemplo, tem-se a matria-prima, que
um gasto contabilizado temporariamente como investimento circulante,
e a mquina um gasto que se transforma em investimento permanente.
EAD-10-CC 3.1
EAD-10-CC 3.1
Princpio da realizao da receita: determina o reconhecimento contbil do resultado (lucro ou prejuzo) apenas quando da realizao da receita, a
qual ocorre no momento da transferncia do bem ou servio para terceiros.
A Contabilidade de Custos, quando aplicada no contexto da Contabilidade Financeira, tambm no pode apurar resultado antes da realizao da receita, podendo servir meramente como ferramenta de previso de
crdito. Do ponto de vista econmico, o lucro j existe durante a elaborao do produto. Assim, contabilmente, se a receita s ser reconhecida futuramente, os valores agregados de gastos, relativos a fatores utilizados no
processo de produo, vo sendo acumulados na forma de estoques e s
sero considerados despesas futuramente. Este princpio propicia grandes
diferenas entre os conceitos de lucro na Economia e na Contabilidade.
Como exemplos, tm-se: construo, produo de bens e servios,
projetos realizados sob a encomenda (os quais exigem longo prazo e que
reconhecem sua receita antes da entrega para terceiros e seus custos sero
transformados em despesas antes desse momento).
Princpio da Competncia ou da Confrontao entre Despesas e
Receitas: aps o reconhecimento da receita, deduzem-se dela todos os valores
representativos das despesas para sua consecuo. Existem dois grandes grupos
de despesas: a) despesas especificadamente incorridas para a consecuo das
receitas que esto sendo reconhecidas (por exemplo, a prpria despesa relativa a
quanto foi o custo de produo do bem vendido); b) despesas incorridas para a
obteno de receitas genricas, e no necessariamente daquelas que agora esto
sendo contabilizadas, (por exemplo, os gastos com finalidade de obteno de
receitas despesa de comisso, administrativas e de propaganda).
Como encontrar a receita de um produto ou servio? Para
isso, voc ir multiplicar a quantidade de produto vendida ou de
servio prestado pelo preo unitrio de venda.
Relembrando...
Qual a diferena entre regime de caixa e competncia?
No Regime de Caixa, as receitas e as despesas so reconhecidas da
seguinte maneira: no momento do recebimento h a receita e, no momento do pagamento, tm-se as despesas.
No Regime de Competncia, as receitas e as despesas so reconhecidas
no perodo, independentemente dos recebimentos e dos pagamentos,
respectivamente. Seu registro ocorre em funo do fato gerador.
33
produo de diversos perodos, caso os itens vendidos tenham sido produzidos em diversos perodos diferentes.
3o Ms
4o Ms
2o Ms
1/4
9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22
Estoque
Anterior
Acabadas
1
1/2
Acabadas no Ms
9 10 11 12 13 14 15 16 17 18
Vendidas no Ms
19 20 21
Estoque
Final
EAD-10-CC 3.1
Atividades
Reflexo
EAD-10-CC 3.1
A contabilidade de custos possui terminologias prprias, fundamentais para homogeneizar o entendimento e a comunicao. Tais terminologias, embora paream semelhantes s que utilizamos no dia a dia, podem
apresentar algumas diferenas. Contudo, conforme salienta Martins
(2009, p. 27), custo e despesa so coisas distintas, bem como perda, investimento, gasto e desembolso.
Com relao a essas terminologias, talvez a separao de custos e
despesas seja a mais importante dentre as citadas e explanadas, para uso
no processo de gerao de informao e tomada de deciso.
Leituras recomendadas
IUDCIBUS, S. Teoria da Contabilidade. So Paulo: Atlas, 2000
37
HANSEN, Don R.; MOWEN, Maryanne M. Gesto de Custos: contabilidade e controle. So Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2001.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade de Custos. So Paulo: Saraiva, 2009.
Referncias
CREPALDI; S.A. Curso bsico de Contabilidade de Custos. 4ed.
So Paulo: Atlas, 2009.
GARRISON, R.H.; NOREEN, E.W. Contabilidade Gerencial. 9 ed.
Rio de Janeiro: LTC, 2001.
HORNGREN, Charles T.; DATAR, Srikant M.; FOSTER, George.
Contabilidade de Custos: uma abordagem gerencial. Traduo: Robert Brian Taylor. 11 ed. So Paulo: Prentice Hall, 2004.
LEONE, G. S. G. Custos-Planejamento: implementao e controle.
3ed. So Paulo: Atlas, 2000.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9 ed. So Paulo: Atlas,
2009.
PADOVEZE, C. L. Curso bsico Gerencial de Custos. So Paulo:
Pioneira Thomson Learnig, 2003.
Na prxima unidade
Na prxima unidade ns vamos conhecer mais algumas nomenclaturas, como o que so custos diretos e indiretos e o que so custos fixos ou
variveis, alm de como diferenci-los.
Na aula passada, conhecemos algumas classificaes de custos. Veremos que custos Diretos so aqueles que podem ser diretamente alocados
aos produtos, por meio de uma medida objetiva, como, por exemplo, o
caso da matria-prima, ao contrrio dos Custos Indiretos, que no possuem uma medida de alocao direta, sendo necessrio o uso de rateio,
como, por exemplo, o caso do Aluguel, o da Energia da Fbrica, entre
outros.
38
EAD-10-CC 3.1
39
Minhas anotaes:
40
Un
ida
de
Processo de ensino-aprendizagem
Na segunda unidade, vamos conhecer mais
algumas classificaes ou termos utilizados pela
Contabilidade de Custos, bem como apresentar o primeiro sistema de Custeio, o Custeio por Absoro com
rateio simples, cuja metodologia permite alocar custos aos
produtos.
Voc se lembra?
Receita bruta
Minerais e metais
Servios de transporte
Vendas de produtos da rea de alumnio
Vendas de produtos siderrgicos
Outros produtos e servios
Impostos e contribuies sobre vendas e servios
Receita operacional lquida
Custos dos produtos e servios
Minerais e metais
Servios de transporte
Produtos da rea de alumnio
Produtos siderrgicos
Outros produtos e servios
12.935
843
1.247
265
231
15.521
(436)
15.085
(6.271)
(538)
(853)
(277)
(221)
(8.160)
42
Introduo
O objetivo desta unidade fazer com que o aluno conhea os principais aspectos da forma de apurao de custos, pois se entende como
funo de acumulao de custos qualquer segmento da entidade em que
se deseje apurar custos. Para isso, vamos conhecer outras classificaes de
custos.
Para retomar, na unidade anterior vimos um pouco sobre o histrico da contabilidade de custos e definimos alguns conceitos bsicos,
como: gasto (que o sacrifcio financeiro); desembolso (pagamento);
investimento (que so gastos ativados em funo da sua vida til); perda
(consumo de modo involuntrio); custo (que so gastos par uso na produo) e despesa (que um gasto para obteno de receita). Alm disso,
verificamos alguns princpios contbeis geralmente aceitos (Realizao da
Receita; Confrontao Despesas x Receitas; Custo Histrico; Consistncia; Prudncia e Relevncia), alm de termos conhecido o que so custo
da produo do perodo, custo da produo acabada e custo do produto
vendido. Todos estes pontos foram importantes para que pudssemos dar
continuidade ao estudo da Contabilidade de custos, para entendermos e
diferenciarmos as classificaes (custo direto e indireto, custo varivel e
fixo) que sero apresentadas nesta unidade.
De posse do conhecimento e da habilidade de diferenciar e classificar cada item de uma empresa com base no conhecimento das terminologias e das classificaes, o aluno ter suporte suficiente para bom
entendimento do que o custeio por absoro, bem como sua finalidade e
sua metodologia.
EAD-10-CC 3.1
ra:
44
Custo ($)
Custo Varivel
Volume de Atividade
Figura 6 Comportamento dos Custos Variveis
Custo Fixo
EAD-10-CC 3.1
Volume de Atividade
Figura 7 Comportamento dos Custos Fixos no Curto ou no Mdio Prazo
45
Volume de Atividade
Figura 8 Comportamento dos Custos Fixos no Mdio ou no Longo Prazo
Mas e as despesas? A classificao em Direto e Indireto usada apenas para custos, e no para despesas. Agora, a classificao em Fixa ou Varivel pode ser aplicada para os custos e para as despesas. Por exemplo:
Despesa Fixa: salrio do gestor; aluguis; seguros etc.
Despesa Varivel: comisso dos vendedores com base nas vendas;
impostos sobre faturamento, fretes etc.
46
EAD-10-CC 3.1
A contabilidade de custos gera informaes para auxiliar a empresa em tomadas de deci- so. Uma das
informaes encontrar quanto custou para a empresa a produo do
produto ou da prestao de um servio. Com essa informao, a empresa
pode calcular seu resultado ou mesmo o preo mnimo que devemos cobrar pelo seu produto. Para encontrar o custo de uma produo, devemos
identificar quanto custou o produto. No nosso caso do doce de abbora,
ns identificamos quanto eles custaram
quando conseguimos mensurar o
Afinal, qual caracteque ele consumiu de recursos.
rstica diferencia o custo direto
Uma ferramenta para isso
do indireto e o varivel do fixo?
O que distingue os custos diretos e indiretos
o uso dos mtodos de cus a capacidade de alocao aos produtos. Os
teios, como Custeio Direto,
custos diretos nos permitem alocao direta, clara
Custeio-padro, Custeio
e objetiva; com os custos indiretos no to fcil
por Absoro, ABC, RKW assim, pois no temos essa medida direta, mas devemos utilizar formas subjetivas de critrios de rateios.
etc., que permitem a apuQuanto aos custos variveis e fixos, essas duas
classificaes esto relacionadas com o volume
rao de custos aos bens ou
produzido. Os custos variveis variam
servios.
conforme a produo, enquanto que os
custos fixos no dependem do
Os mtodos de custeio,
volume produzido.
entre eles o de absoro, consistem em metodologias para alocar
custos aos produtos. Cada um possui uma metodologia diferente, caracterizando-os.
De acordo com Martins (2009), o Custeio por Absoro o mtodo
derivado da aplicao dos Princpios da Contabilidade geralmente aceitos.
Consiste na apropriao de todos os custos de produo aos bens elaborados, e s os de produo; todos os gastos relativos ao esforo de produo
so distribudos para todos os produtos ou servios realizados.
47
CUSTOS
ESTOQUE DE
PRODUTOS
Demonstrao de Resultados
RECEITA
(-) CPV
(=) LUCRO BRUTO
(-) Despesas
(=) LUCRO OPERACIONAL
CUSTOS
PRESTAO
DE SERVIOS
Demonstrao de Resultados
RECEITA
(-) Custo Servios Prestados
(=) LUCRO BRUTO
(-) Despesas
(=) LUCRO OPERACIONAL
48
Diretos
Produto A
Indiretos
Produto B
Produto C
ce o
Nas ema
l
prob teio!
s
u
do C
Vendas
Despesas
Estoque
CPV
Resultado
EAD-10-CC 3.1
A apropriao dos custos indiretos feita de forma indireta aos produtos, isto , mediante estimativas, critrios de rateio, previso de comportamento dos custos etc.
Essas formas tm maior ou menor grau de subjetividade, devido
arbitrariedade que existe nessas alocaes.
Os custos comuns a vrios departamentos so rateados em funo
da sua natureza. Quanto aos custos indiretos, devem ser rateados segundo
os critrios julgados mais adequados para relacion-los aos produtos em
funo dos fatores mais relevantes que se conseguir, como, por exemplo,
49
Produo (un.)
Venda (un.)
CIF ($)
50
Po Francs
Bolo de Fub
4.000
4.000
2.000
1.000
1.000
Em determinado perodo, foram registrados os seguintes custos diretos por unidade (em $/un.):
Po francs
Bolo de Fub
Mo de obra direta
$ 0,75/un.
$ 1,75/un.
Matria-prima
$0,05/un.
$1,50/un.
Com base nos dados anteriores, pede-se calcular o valor dos Custos
Indiretos de Produo (CIF) de cada produto, utilizando-se:
a) o custo da MOD como base de rateio;
b) o custo da matria-prima como base de rateio.
Resoluo:
Custo da MOD como base de rateio:
Produtos
MOD
Volume de
Produo
MOD
total
CIF
Po Francs
Bolo de Fub
0,75
1,75
4.000
1.000
3.000
1.750
4.750
63%
37%
100%
1.263
737
2.000
MP
total
CIF
200
1.500
1.700
12%
88%
100%
235
1.765
2.000
EAD-10-CC 3.1
Produtos
MP
Volume de Produo
Po Francs
Bolo de Fub
0,05
1,5
4.000
1.000
51
$ 2.000
$ 500
$ 600
$ 80
$ 3.000
$ 300
A porcentagem de matria-prima e mo de obra consumida por produto e o preo de venda de cada lote de doces :
52
Matria-Prima
MOD
Preo de Venda
Doce Abbora
Doce de Leite
40%
55%
$ 1.500
60%
45%
$ 2.000
Custos
Despesas
Matria-prima Acar
Energia da Fbrica
MOD
Manuteno da Fbrica
Comisso dos Vendedores
Honorrio da Diretoria
$ 2.000
$ 80
$ 600
$ 300
$ 500
$ 3.000
Doce de Leite
Resultado Total
Receita de Venda
() CPV
Custos Diretos
MP
MOD
Custos Indiretos
Energia da Fbrica
Manuteno da
Fbrica
EAD-10-CC 3.1
Despesas
Vendas
500
Administrativas
3.000
(=) Resultado
3.500
53
Custos
Manuteno da Fbrica
$ 2.000
$ 600
$ 80
Custo Direto
Custo Indireto
$ 300
Doce Abbora
Doce de Leite
Receita de Venda
() CPV
Custos Diretos
1.130
1.470
2.600
MP
800
1.200
2.000
MOD
330
270
600
Custos Indiretos
Energia da Fbrica
Manuteno da
Fbrica
Despesas
Vendas
500
Administrativas
3.000
(=) Resultado
6.100
54
Doce Abbora
Doce de Leite
Resultado
Receita de Venda
1.500
2.000
3.500
() CPV
1.339
1.641
2.980
Custos Diretos
1.130
1.470
2.600
MP
800
1.200
2.000
MOD
330
270
600
Custos Indiretos
209
171
380
Energia da Fbrica
44
36
80
Manuteno da
Fbrica
165
135
300
Despesas
3.500
Vendas
500
Administrativas
3.000
(=) Resultado
2.980
Atividades
EAD-10-CC 3.1
55
06. Classifique os itens adiante em Custo, Despesa, Perda ou Investimento e, quando for cabvel, classifique ainda em Direto ou Indireto e em Fixo
e Varivel. Se mais de uma alternativa for vlida, assinale todas ou a(s) que
considerar predominante(s).
Compra de matria-prima em uma fazenda
Consumo de energia eltrica em uma metalrgica
Mo de obra direta
Consumo de combustvel em veculos
Conta mensal de telefone
Aquisio de equipamentos
Depreciao da caldeira em uma usina de acar e lcool
Consumo de gua industrial
Consumo de materiais diversos na administrao
56
Fixo
Varivel
EAD-10-CC 3.1
08. A Natura SA uma empresa que produz diversos produtos de higiene (como xampu, sabonete), maquiagem (batom, blush, rmel etc.) e cremes hidratantes (de maracuj, cupuau, castanha-do-par, entre outros.).
Abaixo esto descritos os custos que a Natura incorre para a produo de
sabonetes de maracuj. Classifique os elementos de custos da empresa em:
Custo Direto ou Custo Indireto e Custo Varivel ou Custo Fixo.
57
Gastos
Polpa de Maracuj
Aluguel da Fbrica
Aromas artificiais
Conta mensal de gua
industrial
Consumo de combustvel
de veculos de entrega do
produto
Consumo de gua para
formulaes dos sabonetes
Consumo de material
para mquinas
industriais
Depreciao de
mquinas industriais
Embalagem
Energia Eltrica para
iluminao mensal da
fbrica
Honorrios do Gerente
Industrial
Materiais Escritrio na
fbrica
Emulso Hidratante na
fabricao
Salrios do Estoquista
Salrios do contador de
custos
Salrios dos DiretoresGerais da empresa
Salrios dos operrios da
Mistura
Glicerina usada na
produo
Seguro da fbrica
Conta mensal de
Telefone da fbrica
58
Relao ao Produto
Relao Produo
Direto
Fixo
Indireto
Varivel
09. A IceBlue uma empresa que produz trs tipos de produtos: Sorvete
de chocolate, sorvete de morango e sorvete de creme. Em determinado perodo, o gestor da IceBlue indicou que o volume de produo e de vendas
de cada sorvete :
Quantidade
Produzida
Quantidade
Vendida
Sorvete de
Chocolate
Sorvete de
Morango
Sorvete de
Creme
1.000 un.
700 un.
800 un.
800 un.
700 un.
500 un.
Mo de obra
Matria-prima
Sorvete de
Chocolate
Sorvete de
Morango
Sorvete de
Creme
$5/un.
$10/un.
$2,5/un.
$12/un.
$4/un.
$8/un.
Blue-Ray
300 un.
200 un.
400 un.
300 un.
200 un.
400 un.
EAD-10-CC 3.1
Quantidade
Produzida
Quantidade
Vendida
Notebooks
59
Mo de obra
Peas
Notebooks
Impressoras
Blueray
$10/un.
$10/un.
$5/un.
$5/un.
$15/un.
$20/un.
Reflexo
60
Caracterstica
Custo Direto
Custo Indireto
Custo Fixo
Custo Varivel
Leituras recomendadas
HANSEN, Don R.; MOWEN, Maryanne M. Gesto de Custos: contabilidade e controle. So Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2001.
HORNGREN C.; DATAR, S.; FOSTER, G. Contabilidade de Custos.
So Paulo: Pearson Prantice Hall, 2004.
MEGLIORINI, E. Custos: anlise e gesto. So Paulo: Pearson Prantice Hall, 2006.
Referncias
CREPALDI; S.A. Curso bsico de Contabilidade de Custos. 4. ed.
So Paulo: Atlas, 2009.
EAD-10-CC 3.1
Na prxima unidade
62
Un
ida
de
Processo de ensino-aprendizagem
Na terceira unidade, ser apresentada ao aluno uma
extenso do Custeio por Absoro com rateio simples,
que o Custeio por Absoro por meio de Departamentalizao, bem como o motivo deste surgimento, os benefcios e as desvantagens que a empresa pode ter ao adotar este
sistema de custeio modificado.
Voc se lembra?
distribuio dos custos fixos a proporo de consumo de MOD, a empresa incentivaria a venda do Bolo de Fub, pois o Po Francs apresentou
maior custo; o contrrio verdadeiro com o uso do critrio da proporo
de matria-prima. Para evitar falhas na informao gerada, os sistemas de
custeio passaram a desenvolver aspectos que minimizassem os efeitos do
rateio subjetivo um deles o Custeio por Absoro com Departamentalizao, que ser apresentado a seguir.
Introduo
De acordo com Martins (2009), o Custeio por Absoro um sistema de custeio cuja metodologia foca todos os custos nos produtos ou nos
servios produzidos e, apenas neles, no fazendo parte disso as despesas.
Contudo, a regra do Custeio por Absoro, pelo fato de todos os custos
serem alocados aos produtos, no pode ser interpretada como se todos os
custos da empresa pudessem ser controlados ou eliminados com a mudana ou a eliminao de um produto ou uma linha de produto, pelo fato de
estarem a ele alocados.
Vimos que a alocao dos Custos Indiretos de Fabricao (CIF) no
custo total dos produtos acaba sendo feita com subjetividade, em funo
do critrio de rateio arbitrariamente estipulado, sendo que temos aqui o
ponto que merece cuidado nos sistemas de custeio, j exemplificado na
unidade anterior.
64
Custeio por absoro com departamentalizao e o cuidado com os custos indiretos de fabricao Unidade 4
EAD-10-CC 3.1
65
DEPARTAMENTOS
Contabilidade
Manuteno
Almoxarifado
Forjaria
Montagem
Refinaria
Administrao Geral
Pintura
Dpto. de Servios
Refinaria
Manuteno
Montagem
Administrao Geral
Pintura
Contabilidade
Forjaria
Almoxarifado
Custeio por absoro com departamentalizao e o cuidado com os custos indiretos de fabricao Unidade 4
Para
saber mais sobre
o assunto tratado nesta
unidade, indica-se a leitura dos
captulos 9 e 10 do livro Contabilidade de Custos, do Prof. Osni
Moura Ribeiro, da editora Saraiva.
Esses captulos discorrem sobre
os Custos Indiretos de Fabricao e sobre o Custeio
Departamental.
EAD-10-CC 3.1
Por que estamos falando em departamentos ou departamentalizao? Porque temos custos diretos e indiretos. Os custos que so diretos
no tm problemas em aloc-los aos produtos, afinal so perfeitamente
identificveis. Mas isso no ocorre com os indiretos. Assim, nesse caso,
uma forma de reduzir o impacto do rateio distribuir racionalmente os
custos indiretos aos departamentos para posteriormente serem alocados os
produtos. Dessa forma, os departamentos passam a ser centros de custos
ou uma unidade mnima de acumulao de custos indiretos. A alocao,
primeiro aos departamentos para posterior alocao aos produtos, uma
maneira de diminuir os erros.
67
5o Passo
6o Passo
7o Passo
8o Passo
DIRETOS
R Rateio
Alocveis
Diretamente aos
Departamentos
COMUNS
DEPARTAMENTO
Servio A
R
DEPARTAMENTO
Servio B
ESTOQUE
R
DEPARTAMENTO
Produo C
Demonstrao de Resultados
PRODUTO X
R
DEPARTAMENTO
Produo D
R
RECEITA
CPV
LUCRO BRUTO
DESPESAS
LUCRO OPERACIONAL
PRODUTO Y
Custeio por absoro com departamentalizao e o cuidado com os custos indiretos de fabricao Unidade 4
Para ficarem mais claros o conceito e os passos do Custeio por Absoro com Departamentalizao, vamos resolver o seguinte exemplo:
A empresa Jordana produz chocolates em dois tipos: bombons e
barras. O ambiente produtivo em si e suas atividades de apoio ocorrem
em quatro departamentos: Confeitaria, Embalagem, Administrao da
Produo e Manuteno. Sua estrutura de custos em determinado perodo foi a seguinte (em $):
Custos diretos referentes aos produtos:
Bombons
Barras
Matria-prima
Mo de obra direta
9.000
5.000
6.000
4.000
6.000
3.600
5.100
3.900
4.000 un.
1.000 un.
EAD-10-CC 3.1
rea (m2)
Consumo
de Energia
(kWh)
Horas de
MO
Confeitaria
Embalagem
Administrao
da Produo
Manuteno
880
760
140
220
3.000
2.520
300
180
24.000
12.000
2.000
2.000
N de funcionrios
Confeitaria
Embalagem
Manuteno
4
4
2
Conforme tem-se observado em perodos anteriores e esperase que se mantenha cabe ao departamento de Embalagem 1/4
do total dos custos de Manuteno; o restante pertence, integralmente, ao de Confeitaria.
A distribuio dos custos dos departamentos de produo aos
produtos feita em funo do volume de chocolate produzido.
Pede-se calcular:
a) o custo total de cada produto; e
b) o custo unitrio de cada produto.
Para resolver esse exemplo, j sabemos que no temos dificuldade
para alocar os custos diretos (matria-prima e mo de obra) aos produtos,
mas que devemos alocar os custos indiretos com base em algum critrio.
Assim, seguindo as bases de rateio expostas anteriormente, as propores
de custos indiretos, bem como seu valor monetrio, para cada departamento :
70
Custeio por absoro com departamentalizao e o cuidado com os custos indiretos de fabricao Unidade 4
880
44,0%
6.000
760
38,0%
Administrao
Manuteno
de Produo
140
220
7,0%
11,0%
2.640,0
2.280,0
420,0
Confeitaria Embalagem
rea (m2)
Proporo
Aluguel
Aluguel
atribudo
Total
2.000
100,0%
660,0
6.000
Administrao
Manuteno Total
de Produo
2.520
300
180
6.000
42,0%
5,0%
3,0%
100,0%
2.142,0
255,0
153,0
5.100
12.000
Administrao
Manuteno Total
de Produo
2.000
2.000
40.000
30,0%
5,0%
5,0%
100,0%
1.080,0
180,0
180,0
3.600
1.170,0
195,0
195,0
3.900
Confeitaria Embalagem
Horas de MO 24.000
Proporo
60,0%
Material
Material
atribudo
Depreciao
Depreciao
atribuda
3.600
2.160,0
3.900
2.340,0
EAD-10-CC 3.1
71
Custos
Indiretos
Aluguel
Material
Energia
Eltrica
Depreciao
Total
Confeitaria
Embalagem Manuteno
Administrao de
Produo
Total
2.640
2.280
660
420
6.000
2.160
1.080
180
180
3.600
2.550
2.142
153
255
5.100
2.340
1.170
195
195
3.900
9.690
6.672
1.188
1.050
18.600
Na sequncia, vamos atribuir os Custos dos Departamento de Servio aos de Produo e destes as Produtos.
Para atribuir os Custos do Departamento de Administrao, utilizaremos a proporo de funcionrios, sendo:
Confeitaria: 4/10=40%; ou seja: 40% x 1.050 = 420
Embalagens: 4/10=40%; ou seja: 40% x 1.050 = 420
Manuteno: 2/10=20%; ou seja: 20% x 1.050 = 210
Para atribuir os Custos do Departamento de Manuteno, utilizaremos a proporo de 1/4 (ou 25%) para Embalagem e 3/4 (ou 75%) para
Confeitaria, sendo:
Confeitaria: 75% x 1.398 = 1.049
Embalagens: 25% x 1.398 = 350
Para atribuir os Custos dos Departamentos de Embalagem e Confeitaria aos produtos, utilizamos a proporo de quantidade produzida e
vendida, ou seja:
Bombom: 4.000/5.000 = 80%; ou seja: 80% x 11.159 = 8.927 + 80%
x 7.442 = 5.953, totalizando R$ 14.880
Barras: 1.000/5.000=20%; ou seja: 20% x 11.159 = 2.232 + 20% x
7.442 = 1.488, totalizando R$ 3.720.
Neste momento, est montado o Mapa de Rateio dos Custos Indiretos, com os custos totais por produto:
72
Custeio por absoro com departamentalizao e o cuidado com os custos indiretos de fabricao Unidade 4
Confeitaria
Embalagem Manuteno
2.640
2.280
660
Administrao Total
de Produo
420
6.000
Material
2.160
1.080
180
180
3.600
2.550
2.142
153
255
5.100
2.340
1.170
195
195
3.900
9.690
6.672
1.188
1.050
18.600
420
420
210
10.110
7.092
1.398
1.049
350
Energia
Eltrica
Depreciao
Total
Rateio da
Adm.
Total
Rateio da
Manuteno
Total
18.600
11.159
7.442
18.600
Bombons
8.927
5.953
14.880
Barras
2.232
1.488
3.720
4.000
1.000
Custo Indireto
Unitrio
3,72
3,72
EAD-10-CC 3.1
Bombons
Barras
Unidades
73
Bombons
Barras
Custo Direto
15.000
9.000
MP
MOD
Custo Indireto
Confeitaria
Embalagem
CUSTO TOTAL
Unidade
CUSTO UNITRIO
9.000
6.000
14.880
8.927
5.953
29.880
4.000
7,47
5.000
4.000
3.720
2.232
1.488
12.720
1.000
12,72
Quando se utiliza o Custeio por Absoro sem Departamentalizao, tem-se a apurao do resultado do exerccio, conforme exigido pela
legislao fiscal e societria, mas o uso do Custeio por Absoro com
Departamentalizao permite, alm do controle de gastos nas empresas,
o controle de gastos e a elaborao de relatrios por departamentos, de
modo que podem ser avaliados em nvel de eficincia e eficcia de produo. Portanto, a departamentalizao interessante em custos por ser
uma metodologia mais racional de distribuio dos Custos Indiretos de
Fabricao.
De acordo com Martins (2003), o material direto o principal custo direto e representa as matrias-primas, os componentes, os materiais
auxiliares e os materiais de embalagem que fazem parte da estrutura do produto. Alguns
Conexo:
so visveis no produto final, como, por
Para saber mais sobre o
exemplo, os componentes e os mateassunto tratado nesta unidade,
indica-se
a leitura do captulo 9 do livroriais de embalagem, mas isso pode
texto Contabilidade de Custos, do Prof.
no acontecer com todos, dependenEliseu Martins, da editora Atlas, bem como
a resoluo de exerccios do livro-exerccio
do do produto e do processo de fabri(mesmo autor, captulo e editora). Com
cao, por assumirem caractersticas
esta leitura, voc poder aprofundar-se e
diferentes no produto final.
exercitar-se mais na aplicao do Custeio
por Absoro com Departamentalizao.
74
Custeio por absoro com departamentalizao e o cuidado com os custos indiretos de fabricao Unidade 4
EAD-10-CC 3.1
Esses materiais diretos utilizados no processo de produo so apropriados aos produtos ou aos servios por seu valor histrico. Assim, h
trs tipos de problemas com relao aos materiais diretos que devem ser
observados:
a) avaliao qual montante deve ser atribudo quando vrios lotes
so comprados por preos diferentes, o que fazer com os custos do Departamento de Compras;
b) controle como distribuir as funes de compra, pedido, recepo e uso por pessoas diferentes, como desenhar as requisies e planejar
seu fluxo, como fazer inspeo para verificar o efetivo consumo nas finalidades para as quais foram requisitados;
c) programao quanto comprar, quando comprar, fixao de lotes econmicos de aquisio, definio de estoques mnimos de segurana
etc.
Devemos notar que todos os gastos incorridos para colocao do
ativo em condies de uso ou em condies de venda incorporam o valor
desse mesmo ativo.
Quanto avaliao, devemos dar especial ateno aos critrios de
avaliao dos materiais. A primeira forma de avaliao o Preo Mdio,
que utilizado no caso de a empresa utilizar diversos materiais comprados por preos diferentes, em datas diversas e intercambiveis entre si.
No nosso pas, o preo mdio como critrio o mais utilizado e se
difere em mvel e fixo.
O preo mdio mvel aquele em que empresa mantm controle
constante de seus estoques e atualiza seu preo mdio aps cada aquisio. J o preo mdio fixo aquele que a empresa calcula apenas no encerramento do perodo, atribuindo um nico preo por unidade a todos os
produtos elaborados no exerccio ou no ms.
Vale ressaltar que a legislao fiscal brasileira no est aceitando o
preo mdio fixo se for calculado com base nas compras de um perodo
maior que o prazo de rotao do estoque.
O segundo critrio de avaliao dos materiais o PEPS (FIFO).
Esse mtodo aplicado quando o material utilizado custeado pelos preos mais antigos, permanecendo os mais recentes em estoque. O primeiro
a entrar o primeiro a sair (first-in, first-out). Estaremos, assim, apropriando ao produto o menor valor do material aos estoques, chegando a
um resultado contbil maior para o exerccio em que ocorrer a venda.
75
Segundo Dutra (2003), o sistema de apurao por ordem de produo utilizado nas empresas que produzem sob encomenda do cliente.
O conjunto de itens que podem compor uma ordem de produo j est
comercializado antes de ser fabricado.
De acordo com Martins (2003), os custos so acumulados para cada
ordem de produo ou encomenda, que pode englobar vrios produtos
iguais ou diferentes para formar um conjunto. Se terminar um perodo
contbil e tiver algum produto ainda em processamento, no haver encerramento at que a ordem no esteja encerrada. Quando encerrada, a
ordem ser transferida para estoque de produtos acabados ou para Custo
dos Produtos Vendidos.
Inicialmente so apropriados os custos diretos (materiais, mo de
obra e outros) diretamente ordem, depois so alocados os indiretos de
acordo com os rateios utilizados, por departamento ou no.
Em relao a ordens de longo prazo, estas devem ter seu resultado
proporcionalmente apropriado a cada perodo, de acordo com a parte executada, no se esperando o trmino do bem ou do servio.
A seguir, tem-se o exemplo de uma folha de apropriao dos custos
de produo por ordem:
76
Custeio por absoro com departamentalizao e o cuidado com os custos indiretos de fabricao Unidade 4
Para
Conjunto habitacional
Descrio do item Placas de Rua
Quantidade completada
20
Ordem n
101
Data pedido
01/01/2009
Data inicial
01/01/2009
Data acabado
02/01/2009
Materiais
Requisio
1
2
3
MOD
Valor
$ 300
$ 200
$ 500
$ 1.000
Horas
15
20
25
Resumo de custo
Materiais Diretos
Mo de obra direta
CIF
Custo total
Custo unitrio
CIF
Taxa
10
10
10
Valor
$ 150
$ 200
$ 250
$ 600
Horas
15
20
25
Taxa
4
4
4
Valor
$ 60
$ 80
$ 100
$ 240
$1.000
$ 600
$ 240
$ 1.840
$ 92
EAD-10-CC 3.1
Um problema que pode ocorrer na produo por ordem seria a danificao de materiais, o que pode gerar dois procedimentos: a apropriao
ordem que est sendo elaborada ou a concentrao dentro dos Custos Indiretos para rateio produo de todo o perodo. Outro problema o caso
de danificao de ordens inteiras, o que, pelo Conservadorismo, dever
ser caracterizado como perda do perodo sem a acumulao aos novos
custos de reelaborao da ordem, exceto se for irrelevante.
Outro problema o da alta inflao o correto seria que todos os
valores de custos ou receitas fossem atualizados e corrigidos.
So exemplos de empresas que trabalham por ordem de produo:
indstrias pesadas, fabricantes de equipamentos especiais, algumas indstrias de mveis, empresas de construo civil etc.; no setor de servios,
temos escritrios de planejamento, de auditoria, de consultoria, de engenharia etc.
77
Martins (2003) afirma que, no caso da produo contnua, a contabilizao pode ser feita por produto (linha de produo) ou por departamento, para depois ser transferida aos produtos.
Um fator relevante na produo contnua o conceito de Equivalente de Produo, que consiste na maneira de se calcular o custo mdio
por unidade quando existem produtos em elaborao nos finais de cada
perodo.
A tentativa dos clculos unitrios nas fases intermedirias, geralmente nas indstrias de produo contnua, representa um problema pela
no existncia de condies para se conhecerem os volumes fsicos transferidos de um para outro departamento. Portanto, sem o conhecimento
dessas quantidades, no possvel identificar os custos unitrios. Estes s
podem ser conhecidos com as medies no fim da linha de produo, sendo comum trabalhar com valores estimados nas fases intermedirias.
Assim, essas estimativas so feitas com base em mdias de exerccios anteriores, em clculos pela engenharia de produo ou ento com
fundamento nas anlises de laboratrios.
Devem as empresas de produo contnua obter um bom sistema de
pesagem ou outra medio nas fases principais da sua produo se desejarem ter um sistema de custos adequado.
So exemplos comuns da produo contnua: indstrias de cimento,
qumica e petroqumica, de petrleo, de lcool, de acar e de produtos
alimentcios
De acordo com Martins (2003), a produo conjunta tem como caracterstica mpar o Custo Conjunto, representado pela soma dos gastos de
produo incorridos na produo.
Assim, o grande problema desse tipo de produo consiste nos critrios
de alocao dos custos, podendo-se dizer que so muito mais arbitrrios do
que aqueles vistos at o momento, em termos de rateios de Custos Indiretos.
Em uma produo conjunta, devemos determinar quanto alocar
dos Custos Conjuntos a cada Co-produto, e existem diversos critrios:
Proporcionalidade aos Valores de Mercado, aos Volumes elaborados, s
Ponderaes subjetivas dadas, Igualdade nos Lucros Brutos, sendo todos
arbitrrios e vlidos apenas para avaliao de estoque e para raras outras
finalidades.
78
Custeio por absoro com departamentalizao e o cuidado com os custos indiretos de fabricao Unidade 4
Subproduto
Sucata
Decorrncia normal do
processo produtivo
Decorrncia normal do
processo produtivo
No possui valor de
venda ou condies de
comercializao boas
Podem ou no ser decorrncia normal do
processo produtivo
Recebem custos
No recebem atribuio
No recebem atribuio
de custos
Atividades
1A
indstria Celuloss, produtora de papel jornal, iniciou suas atividades de produo no dia 2 de abril, com um lote de 10.000 kg.
A mo de obra direta e os custos indiretos de produo incidem de
maneira uniforme e concomitante ao longo do processo de produo, porm a matria-prima inserida na mquina de uma s vez, bem no incio.
EAD-10-CC 3.1
01.
79
Sabe-se que, nesse ramo, considerando-se o atual estgio tecnolgico, normal que se percam 5% das unidades iniciadas, e isso ocorre bem
no comeo do processo.
Sua estrutura de custos, no ms, foi a seguinte (em $):
Matria-prima 10.500
Mo de obra direta 8.200
Custos indiretos de produo 5.500
No final do ms, havia 8.000 kg de produto acabado no armazm,
1.500 kg em processamento na fbrica, num grau de aproximadamente
2/3 de acabamento, e 500 kg perdidos, dentro das condies normais de
produo.
Pede-se calcular:
a) o custo unitrio de produo do ms;
b) o valor do custo do estoque final de produto acabado;
c) o valor de custo das unidades em processamento no fim do
ms.
02. 2A
Metalrgica Dobra e Fecha produz dobradias e fechaduras, sendo os departamentos de produo: Estamparia, Furao, Montagem e; os
departamentos de servios: Almoxarifado, Manuteno e Administrao
Geral da Produo.
A produo de dobradias realizada apenas nos departamentos de
Estamparia e de Furao; as fechaduras passam pelos trs departamentos
de produo.
Em determinado perodo, foram produzidas 12.000 dobradias e
4.000 fechaduras, e os custos diretos foram os seguintes (em $):
Custos diretos
Dobradias
Fechaduras
Total
Material
Mo de obra
Total
8.352
6.048
14.400
5.568
4.032
9.600
13.920
10.080
24.000
Os Custos Indiretos de Produo (CIP) esto apresentados no quadro de Mapa de Apropriao de Custos.
2 Adaptado de Martins (2003, p. 186)
80
Custeio por absoro com departamentalizao e o cuidado com os custos indiretos de fabricao Unidade 4
N de Funcionrios
Estamparia
Montagem
Furao
Almoxarifado
Manuteno
Total
35
15
30
10
10
100
A Manuteno presta servios somente aos departamentos de produo, e o rateio feito base do tempo de uso de mquinas:
Departamentos de Produo
Quantidade de horas-mquina
Estamparia
Montagem
Furao
Total
4.800
3.000
4.200
12.000
Nmero de Requisies
Estamparia
Montagem
Furao
Total
600
300
300
1.200
EAD-10-CC 3.1
A distribuio dos custos dos departamentos de produo aos produtos feita na mesma proporo que o custo do material direto.
Pedem-se:
81
Custos
Indiretos
Material
Indireto
Energia
Eltrica
Mo de
obra
Indireta
Aluguel
Total
Rateio da
Adm. Geral
Soma
Rateio da
Manut.
Soma
Rateio do
Almox.
Soma
Fechaduras
Dobradias
Total
Reflexo
Adm.
Estam- Fura- Monta- AlmoManu- Geparia o
gem
xarifado teno ral da
Prod.
Total
159
57
46
90
112
336
800
2.400
432
1.340
240
240
148
4.800
532
672
390
140
170
896
2.800
3.091
1.161 1.776
470
522
3.200
4.580
3.200
11.600
82
Custeio por absoro com departamentalizao e o cuidado com os custos indiretos de fabricao Unidade 4
Leituras recomendadas
GARRISON, R. H.; NOREEN, E. W. Contabilidade Gerencial. 9. ed.
Rio de Janeiro: LTC, 2001.
HANSEN, Don R.; MOWEN, Maryanne M. Gesto de Custos: contabilidade e controle. So Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2001.
EAD-10-CC 3.1
HORNGREN, Charles T; FOSTER, George; DATAR, Srikant M. Contabilidade de Custos. 9. ed. So Paulo: Pearson-Prentice Hall, 2001.
83
Referncias
DUTRA, Ren Gomes. Custos: uma abordagem prtica. 5. ed. So
Paulo: Atlas, 2003.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. So Paulo: Atlas,
2003.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade de Custos. So Paulo: Saraiva, 2009.
Na prxima unidade
84
Custeio baseado em
atividades
Un
ida
de
Processo de ensino-aprendizagem
Na quarta unidade, ser apresentado ao
aluno um novo sistema de custeio, o Custeio
Baseado em Atividades, conhecido tambm como
ABC, bem como seu objetivo, sua metodologia de
alocao de custos aos produtos, suas vantagens e suas
desvantagens.
Voc se lembra?
Introduo
Rastreamento
Ocorre quando no for possvel
a alocao direta
Definido por meio de pesquisas
e estudos
Identifica relao de causa e
efeito: relao mais verdadeira
Utiliza direcionados de custos
86
Segundo Martins (2003), no mtodo de custeio baseado em atividades ABC (Activy-Based Costing) , as atividades consomem recursos e
os produtos consomem atividades, procurando reduzir as distores provocadas pelo rateio arbitrrio dos custos indiretos. A exigncia de melhor
alocao dos custos indiretos deve-se ao avano tecnolgico e crescente
complexidade dos sistemas de produo e tambm grande diversidade
de produtos e modelos fabricados.
Esquematicamente tem-se:
Custeio por Absoro:
Recursos
Produtos
Atividades
Produtos
EAD-10-CC 3.1
Nesse mtodo de custeio, assume-se como pressuposto que os recursos de uma empresa so consumidos por suas atividades, e no pelos
produtos que ela fabrica.
Os produtos surgem como consequncia das atividades consideradas estritamente necessrias para fabric-los e/ou comercializ-los e como
forma de se atender a necessidades, expectativas e anseios dos clientes.
Assim, o custeio baseado em atividade atribui os custos de acordo
com o padro de consumo de recursos dos produtos. Se isso for verdade,
ento o custeio baseado em atividade dever produzir custos mais precisos dos produtos se houver diversidade do produto, apenas porque os direcionadores em nvel unitrio no conseguem capturar o padro completo
de consumo de produtos.
A utilidade do ABC no se limita ao custeio de produtos, pois , acima de tudo, uma poderosa ferramenta a ser utilizada na gesto de custos.
Para o autor, o que distingue o ABC do sistema tradicional a maneira como ele atribui os custos aos produtos, tendo como grande desafio
a escolha dos direcionadores de custos.
87
A figura a seguir ilustra o momento em que cada direcionador utilizado no Custeio Baseado em Atividades para alocar custos s atividades
e aos produtos.
Recursos
Direcionadores de Custos de Recursos
Tip
Atividades
Direcionadores de Custos de Atividades
Tip
Produtos ou servios
Figura 21 Uso dos dois tipos de direcionadores
Estgio
Estgio
No existe uma lista de direcionadores que as empresas devem utilizar, mas elas podem estudar aqueles que permitem alocar os custos aos
produtos de modo que representem o valor mais prximo da realidade.
Por exemplo, tm-se os seguintes direcionadores:
Exemplo de Direcionadores
Nmero de inspees
Nmero de recebimentos
Nmero de requisies
Tempo de processamento
Tempo de armazenamento
Nmero de chamadas telefnicas
EAD-10-CC 3.1
A partir da premissa de que so as atividades que consomem recursos e essas so consumidas por produtos e outros objetos de custo, Hansen
e Moween (2001) explicam as seis etapas essenciais para o projeto de implantao de um sistema ABC:
1 Identificar, definir e classificar as atividades e os atributoschave. Identificar refere-se a descrever a ao pretendida como receber
materiais. A definio feita a partir da descrio dos atributos de atividades, que detalha as tarefas realizadas em uma atividade, os tipos de
recursos consumidos por ela, o tempo gasto pelo funcionrio, os objetos
de custos que a consomem e uma medida de consumo de atividade que
o prprio direcionador de atividade. A classificao das atividades referese atribuio das atividades em um dos dois grupos: das atividades primrias, as quais so consumidas por um objeto de custo, e das atividades
secundrias, consumidas por atividades primrias ou outras secundrias.
2 Atribuir o custo dos recursos s atividades. Nesta etapa
identificam-se os recursos consumidos em cada atividade e seus respectivos custos. Para tanto, necessrio utilizar o rastreamento direto ou por
direcionador. Os direcionadores de recursos so os fatores que medem
90
Segundo
Ribeiro (2009),
sempre importante lembrar que,
em qualquer um dos dois estgios de
atribuio de custos, havendo a possibilidade
de identificar o custo em relao atividade ou
ao produto de forma clara e objetiva, esta dever
prevalecer sobre o rastreamento e o rateio dos
custos indiretos.
Dica: Na fase do rastreamento, as entrevistas com
o pessoal que executa as atividades podem
ser um caminho de fornecer parmetro
ideal para a alocao dos custos s
atividades e aos produtos.
3 Atribuir o
custo das atividades secundrias s atividades
primrias. Cada atividade
primria funciona como um
direcionador de atividade,
e, a partir da determinao dos
direcionadores, verifica-se que proporo cada atividade primria consome
das secundrias.
EAD-10-CC 3.1
Produto
Camisetas
18.000 un.
R$ 10,00
Calas
13.000 un.
R$ 16,00
O gestor da empresa nos informou de que foi vendido tudo o que foi
produzido.
Alm disso, fomos informados de que a empresa possui dois departamentos de produo:
Departamentos de Produo
Corte e Costura
Compras
Calas
Tecido
$ 3,00
$ 3,00
Mo de Obra Direta
$ 0,50
$ 0,75
TOTAL
$ 3,5
$ 3,75
Custos Indiretos
Aluguel
Material de Consumo
TOTAL
$ 24.000
$ 12.000
$ 36.000
Despesas
Administrativas
Com Vendas
TOTAL
$ 5.000
$ 2.000
$ 7.000
92
Passos
Tarefas
1 Passo
2 Passo
3 Passo
4 Passo
Atividades
Compras
Corte e Costura
Comprar Materiais
Cortar e Costurar
Direcionadores
Aluguel
Material de consumo
rea utilizada
Nmero de requisio
EAD-10-CC 3.1
Atividades
Custos
Compras
Corte e Costura
TOTAL
Comprar Materiais
Cortar e Costurar
17.000
19.000
36.000
93
Atividades
Direcionadores
Compras
Corte e Costura
Comprar Materiais
Cortar e Costurar
Nmero de pedidos
Tempo de corte costura
Camisetas
Calas
Total
Nmero de pedidos
Tempo de corte e costura
150
2.160
200
2.600
350
4.760
17.000
Nmero de
Pedidos
Direcionador
Unitrio
Custo de
Comprar
Materiais
Camisetas
Calas
TOTAL
150
200
350
17.000
17.000/350 = 48,571
150 x 48,571 = 7.286
Cortar e Costurar
Custo Total
94
19.000
Tempo de Corte
e Costura
Direcionador
Unitrio
Custo de Cortar
e Costurar
Camisetas
Calas
TOTAL
2.160
2.600
4.760
19.000/4.760 = 3,992
2.160 x 3,992 =8.622
2.600
x
=10.378
3,992
19.000
Por fim, atribudos os custos indiretos aos produtos e no tendo dificuldade na alocao dos custos diretos, j possvel irmos para o quarto
passo, a elaborao de Demonstrao de Resultados da Fashion SA.
4 passo: demonstrao de resultados
Camisetas
Calas
Total
Receita de Vendas
() Tecido
() Mo de Obra Direta
180.000
54.000
9.000
208.000
39.000
9.750
388.000
93.000
18.750
63.000
48.750
111.750
() Comprar Materiais
() Cortar e Costurar
Custos Indiretos Subtotal
7.286
8.622
15.908
9.714
10.378
20.092
17.000
19.000
36.000
101.092
139.158
240.250
() Administrao
() Vendas
(=) LAIR
5.000
2.000
233.250
EAD-10-CC 3.1
desempenho
O
ser tambm sistema de acumuartigo intitulado
lao ou apenas de anlise de
como O uso do custeio
baseado
em atividades ABC
custos;
(activity based costing) nas maiores
se o sistema ser recorrente
empresas de Santa Catarina, escrito por
Ilse Maria Beuren e Ari Roedel, publicado
ou de uso apenas peridico
na Revista Contabilidade e Finanas,
etc.
nmero 30 entre setembro e dezembro de
se o sistema vai alocar aos
2002, pode ser utilizado para quem tiver
interesse em compreender mais a
produtos s os custos primfundo o assunto desta unidade.
rios das atividades ou o total,
incluindo os custos transferidos
entre atividades.
Para Martins (2003), a grande crtica ao uso do ABC est no problema do rateio dos custos fixos.
O uso do ABC identifica o custo das atividades e dos processos,
possibilitando uma viso muito mais adequada para a anlise da relao
custo/benefcio de cada uma das atividades e dos processos. Isso permite
verificar quanto se gasta em determinadas atividades, tarefas e processos
em que no se agrega valor ao produto, mesmo atentando-se para a presena de algum nvel de erro e de arbitrariedade nos rateios.
Pode-se chegar ao custo e s despesas globais de um produto dividido em duas parcelas:
a) custos e despesas variveis;
b) custos e despesas fixos apropriados ao ABC.
EAD-10-CC 3.1
em Atividades
Assim como todo sistema de custeio, o Custeio Baseado em Atividades apresenta algumas vantagens e desvantagens, as quais esto descritas a seguir:
Vantagens
Diminui a arbitrariedade dos critrios de rateios.
Permite a identificao de atividades que no adicionam valor
ao produto ou ao cliente.
Permite a otimizao de processos e eliminao de desperdcios.
Determina os custos dos produtos com maior preciso.
97
Desvantagens
Dificuldade em determinar a correlao entre as atividades e
seus direcionadores de custos.
A seleo de um direcionador pode sofrer arbitrariedade como
nos critrios de rateios.
dispendioso.
No diferencia os custos e as despesas fixas e variveis, por
isso deve ser operado conjuntamente com outros mtodos de
custeio.
Volume mensal de
Servios
Preo de Venda
Unitrio
Aniversrio
28 un.
R$ 8.000,00
Casamento
6 un.
R$ 20.000,00
Alm disso, fomos informados de que a empresa possui dois departamentos de servios relacionados diretamente com a realizao dos
eventos, sendo eles:
Departamentos de Produo
Compras
Decorao
Aniversrio
Casamento
Buffet
$ 3.000,00
$ 5.000,00
Doces e Bolos
TOTAL
$ 1.000,00
$ 4.000,00
$ 2.000,00
$ 7.000,00
Custos Indiretos
Aluguel
Material de Consumo
TOTAL
$ 24.000
$ 12.000
$ 36.000
Despesas
Administrativas
Marketing
TOTAL
$ 8.000
$ 2.000
$ 10.000
Tarefas
1 Passo
2 Passo
3 Passo
4 Passo
EAD-10-CC 3.1
Atividades
Compras
Corte e Costura
Comprar Materiais
Decorar Ambiente
99
Direcionadores
Aluguel
Material de consumo
rea utilizada
Nmero de requisio
Atividades
Custos
Compras
Decorao
Comprar Materiais
Decorar Ambiente
17.000
19.000
TOTAL
36.000
100
Departamentos
Atividades
Direcionadores
Compras
Corte e Costura
Comprar Materiais
Decorar Ambiente
Aniversrio
Casamento
Total
Nmero de Itens
Comprados
Tempo de
decorao
80
120
200
8h
12 h
20 h
20.000
Casamento
TOTAL
Nmero de Itens
Comprados
80
120
200
Direcionador Unitrio
20.000/200 = 100
Custo de Comprar
Materiais
100 x 80 = 8.000
20.000
Decorar Ambiente
Custo Total
16.000
Aniversrio
Casamento
TOTAL
Tempo de decorao
12
20
Direcionador Unitrio
Custo de Decorar
Ambiente
16.000/20 = 800
800 x 12 = 9.600
16.000
800 x 8 = 6.400
EAD-10-CC 3.1
Por fim, atribudos os custos indiretos aos produtos e no tendo dificuldade na alocao dos custos diretos, j possvel irmos para o quarto
passo, a elaborao de Demonstrao de Resultados da Eventos e Festas
SA.
101
Casamento
Total
Receita de Vendas
224.000
120.000
344.000
() Buffet
84.000
30.000
114.000
() Doces e Bolo
28.000
12.000
40.000
112.000
42.000
154.000
() Comprar Materiais
() Decorar Ambiente
Custos Indiretos Subtotal
8.000
6.400
14.400
12.000
9.600
21.600
20.000
16.000
36.000
97.600
56.400
154.000
() Administrao
8.000
() Vendas
2.000
(=) LAIR
144.000
Atividades
01. O que difere essencialmente o custeio baseado em atividades das formas de custeio tradicionais?
102
03. Explicite a diferena entre direcionador de valor para atividades e direcionador de valor para produtos.
04. Classifique os elementos abaixo citados em: Departamento; Atividades ou Direcionadores, relacionando quais atividades pertencem a quais
departamentos e a quais direcionadores.
Compras
Nmero de recebimentos
Montagem
Tempo de montagem
Pintura
Pintar conjuntos
Baixar Materiais
Tempo de preparao de mquina
Ajustar Mquina de Pintura
Almoxarifado
EAD-10-CC 3.1
Matria-Prima
Mo de Obra
Caf Solvel
Caf Gros
$2/un.
$3/un.
$1,5/un.
$2,5/un.
Os Custos Indiretos de Produo (CIP) totalizaram $ 7.000 no referido perodo. Por meio de entrevistas, anlises de dados na contabilidade
etc., verificou-se que esses custos referiam-se s seguintes atividades mais
relevantes:
103
Atividades
Inspecionar matria-prima
Programar produo
Processar produtos (mquinas)
Despachar produtos
3.000
1.000
2.200
800
Uma anlise de regresso e de correlao identificou os direcionadores de custos dessas e de outras atividades e sua distribuio entre os
produtos, a saber:
Caf Solvel
Caf Gros
350
150
10
20
420
180
Caf Solvel
Caf Gros
600
550
$ 20
450
450
$ 15
Pede-se:
a) calcular o valor dos Custos Indiretos de Produo (CIP) de cada produto, utilizando o Custeio Baseado em Atividades;
b) calcular o Custo Unitrio Total dos Produtos;
c) elaborar a Demonstrao de Resultados.
Reflexo
Vimos neste captulo a sistemtica de alocao dos custos aos produtos segundo a abordagem do custeio baseado em atividades.
O ABC uma ferramenta que permite melhor visualizao dos custos por meio da anlise das atividades executadas dentro da empresa e de
suas respectivas relaes com os produtos. A utilizao do ABC necessita
de uma definio das atividades relevantes dentro dos departamentos e
104
dos direcionadores de custos de recursos que iro alocar os diversos custos incorridos s atividades.
A relao entre as atividades e os produtos definida pelos direcionadores de custos incorridos s atividades seguidos da definio dos
processos (conjunto de atividades que se inter-relacionam) e de seus respectivos custos, permitindo melhor anlise do lucro ou custo de um produto, mas tambm de onde esto sendo consumidos os recursos aplicados
na empresa.
Permite, ainda, uma possvel reengenharia dos processos empresariais, dependendo dos resultados obtidos com a implantao do ABC e/ou
uma gesto gerencial com base nas atividades.
Leituras recomendadas
BRIMSON, J. A. Contabilidade por atividades: uma abordagem do
custeio baseado em atividades. So Paulo: Atlas, 1996.
CREPALDI, S. A. Contabilidade Gerencial. 3. Ed. So Paulo: Atlas,
2004.
Referncias
HANSEN, D. R.; MOWEN, M. M. Gesto de Custos: contabilidade e
controle. So Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2001.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. So Paulo: Atlas,
2003.
EAD-10-CC 3.1
Na prxima unidade
106
Custeio varivel
Un
ida
de
Processo de ensino-aprendizagem
Na quinta unidade, ser apresentado ao
aluno o terceiro sistema de custeio, o Custeio Varivel, conhecido tambm como Custeio
Direto, bem como sero vistos seu objetivo, sua
metodologia de alocao de custos aos produtos, suas
vantagens e suas desvantagens e os aspectos que o diferenciam dos demais sistemas j estudados (Custeio por
Absoro e Custeio Baseado em Atividades).
Voc se lembra?
Introduo
Unitria
Total
unidade
unidade
unidade
unitria x quantidade
unitria x quantidade
unitria x quantidade
Botas
Sapatos
5.000
$ 100/un.
$ 40/un.
$ 5,5/un.
$ 2,1/un.
4.000
$ 80/un.
$ 30/un.
$ 5,5/un.
$ 1,5/un.
EAD-10-CC 3.1
Preo de venda
() Custos Variveis
Material Direto
Mo de Obra direta
(=) Margem de Contribuio unitria
Botas
Sapatos
$ 100/un.
$ 45,5/un.
$ 40/un.
$ 5,5/un.
$ 54,5/un.
$ 80/un.
$ 35,5/un.
$ 30/un.
$ 5,5/un.
$ 44,5/un.
Preo de venda
() Custos Variveis
Material Direto
Mo de Obra direta
(=) Margem de Contribuio Total.
Botas
Sapatos
500.000
227.500
200.000
27.500
272.500
320.000
142.000
120.000
22.000
178.000
Diante dos resultados, voc poderia dizer ao gestor para ele incentivar a venda das Botas, pois o produto com maior potencialidade para
contribuir com a absoro dos custos fixos e gerar resultado (maior margem de contribuio).
Vimos, at agora, que a grande diferena com os sistemas tradicionais a ateno voltada para a alocao dos custos indiretos. Na metodologia do Custeio por Absoro, os custos indiretos so alocados por meio
de critrios de rateio subjetivos, e o ABC prope o uso do Rastreamento
por meio dos direcionadores. O ABC surge com a ideia de reduzir a arbitrariedade dos critrios de rateio do Custeio por Absoro, visto como
uma ferramenta importante para a gesto da empresa, mas que ainda um
critrio criticado pelo fato de rastrear os custos fixos, e mesmo os direcionadores podem ainda conter grau de subjetividade.
110
Subjetividade
no rateio
Chances de
distoro no
custo do
produto
Tomada de
decises
errneas
Custeio Varivel
Figura 23 Surgimento do Custeio Varivel
EAD-10-CC 3.1
Em outras palavras, no custeio varivel s so agregados aos produtos seus custos variveis, e os custos fixos so tratados como despesas.
importante ressaltar que este mtodo no aceito para fins externos (Fisco), porm fornece informaes importantes, como:
Margem de Contribuio: que, segundo Santos (1995, p. 7), a diferena entre as receitas e os custos variveis, representa a quantia gerada
pelas vendas capaz de cobrir os custos fixos e ter como resultado o lucro.
A margem de contribuio pode ser expressa em sua forma unitria, no
total ou em ndice.
112
Despesas
Fixos
Variveis
Fixas
Produto A
Produto B
Estoque
Produto C
CPV
Resultado
Vendas
EAD-10-CC 3.1
113
1.000 un.
800 un.
$ 15/un.
$ 40/un.
$ 1.000
$ 1.500
$ 90
Observando os dados anteriores, vamos calcular o resultado da empresa com base no conceito do Custeio por Absoro:
1 passo: separar custos e despesas
Das informaes anteriores, temos:
Couro
MOD
Custos Indiretos
Despesas Administrativas
Custo
Custo
Custo
Despesa
Custo Varivel
Custo Varivel
Custo Fixo
114
Mala
R$ 15.000
R$ 40.000
R$ 55.000
$ 72.000
$ 44.000
$ 12.000
$ 32.000
$ 28.000
$ 1.000
$ 1.500
$ 25.500
EAD-10-CC 3.1
varivel
Mo de obra direta
2,00
CIFs
30.000
Mo de obra indireta
4,00
10.000
CIFs
1,00
3,00
Custeio Varivel
12,00
Custo unitrio
7,00
Mo de obra direta
2,00
Mo de obra direta
2,00
Mo de obra indireta
4,00
Mo de obra indireta
4,00
1,00
CIFs variveis
1,00
CIFs variveis
CIFs fixos
116
Custos Fixos
5,00
Dados
Preo de venda
Unidades
vendidas
20,00
5.000
100.000
() Custo
(60.000)
40.000
= Lucro Bruto
() Despesas
Operacionais
Venda/Adm fixas
Venda/Adm
variveis
= Lucro
Operacional
= 6000* $12
= (5000)* $12
(10.000)
(15.000)
15.000
Custeio Varivel
100.000
Venda/Adm fixas
(10.000)
(30.000)
(35.000)
(15.000)
50.000
Estoque inicial
(+) produo
() venda
Estoque final
Desp. Varivel
Vendas
() Custo
variveis
() desp. V/Adm
Variveis
= Lucro Bruto
() Despesas
Operacionais
42.000 = 6000* $7
(35.000) = (5000)* $7
7.000
= (5000) *$ 3
10.000
EAD-10-CC 3.1
CIF`S fixos
= Lucro
Operacional
Estoque inicial
117
15.000
() 1000 unid.
(que carregam com elas $5 ativados no patrimnio e no no resultado)
(5.000)
10.000
Efeito no estoque
Produo =
vendas
Produo >
vendas
Produo <
vendas
Sem variao
Aumento de
estoque
Diminuio de
estoque
Efeito no lucro
118
Conexo:
Para quem quer se
aprofundar mais na comparao
entre Custeio Varivel e Custeio por
Absoro, sugere-se o artigo intitulado
O custeio por absoro e o custeio varivel: Qual seria o melhor mtodo a ser
adotado pela empresa?, escrito por
Herval da Silva Moura e publicado
em Sitientibus, nmero 32,
de janeiro a junho de
2005.
As principais vantagens:
elimina as flutuaes de lucros causados pelas diferenas entre volumes de venda e produo; e
fornece informaes importantes para tomada de deciso e planejamento do lucro; facilita a preparao dos instrumentos de controle
como custo-padro, oramento flexvel e anlise do custo-volumelucro.
E as desvantagens:
Os relatrios internos diferem dos relatrios externos requerendo um
sistema paralelo de informaes; os inventrios tendem a ser subavaliados.
Na prtica, no to fcil separar os custos fixos dos variveis
(existem alguns custos que possuem comportamento hbrido: semifixos
ou semivariveis).
EAD-10-CC 3.1
119
Pede-se calcular:
a) o lucro da empresa no ms de outubro, para cada alternativa;
b) o lucro operacional projetado de cada uma das encomendas;
c) a margem de contribuio unitria (MC/unid) de cada encomenda;
d) a margem de contribuio total (MCTotal) de cada encomenda.
Resoluo:
Custo Fixo
Despesas Fixas
Material
Comisso
Frete
Total
150
50
25
225
500
650
15
200
55
80
705
930
1a Proposta
Carteiras
Preo de Venda
Durao
200
550
3
unidades
por unidade
semana
225 x 200
45.000
13.800 + (13.800 x 3)
55.200
100.200
110.000
9.800
Lucro da empresa
Custos e Despesas
Variveis =
Custos Fixos =
Custo Total
Receita de Venda=
Lucro da empresa
200 x 550
Lucro Operacional
Custos e Despesas
Variveis =
Custos Fixos =
Custo Total
Receita de Venda =
Lucro da empresa
120
225 x 200
45.000
13.800 x 3
41.400
86.400
110.000
23.600
200 x 550
550
225
325
110.000
45.000
65.000
2a Proposta
Carteiras
Preo de Venda
Durao
110
1.400
4
unidades
por unidade
semana
705 x 110
13.800 + (13.800 x 4)
77.550
69.000
146.550
154.000
7.450
Lucro da empresa
Custos e Despesas Variveis =
Custos Fixos =
Custo Total
Receita de Venda=
Lucro da empresa
110 x 1.400
Lucro Operacional
Custos e Despesas Variveis =
Custos Fixos =
Custo Total
Receita de Venda=
Lucro da empresa
705 x 110
13.800 x 4
110 x 1.400
77.550
55.200
132.750
154.000
21.250
1.400
705
695
EAD-10-CC 3.1
154.000
77.550
76.450
121
Alpine
Blande
Cris
35.000
$7.000/un.
$4.000/un.
$2.500/un.
13%
R$500.000
80.000
$9.000/un.
$5.000/un.
$4.000/un.
20.000
$5.000/un.
$2.500/un.
$1.500/un.
R$ 60.000
R$ 20.000
Cenrio 2
Venda apenas do Blande e do Cris com reduo de 30% dos Custos
Fixos Gerais, permanecendo constantes as demais condies.
A posio de ambos : Pedro defende a prtica do segundo cenrio,
dizendo que a empresa conseguir reduzir seus custos variveis e seus
custos fixos; William insiste na prtica do primeiro cenrio. Com base em
seus conhecimentos sobre Margem de Contribuio e Custeio Varivel,
diga qual gestor est correto. Justifique sua posio.
Para resolver esta questo, necessrio aplicar o conceito do Custeio Varivel e da Margem de Contribuio para elaborao da Demonstrao de Resultados para os dois cenrios e comparar o valor total da
Margem e o Resultado Lquido.
122
Cenrio 1
Receita de Vendas
() CPV
() Motor
() Peas
() MOD
(=) Resultado Bruto
() Comisso de Vendas
(=) Margem de Contribuio
() Custos Fixos Gerais
() Salrio do Engenheiro
() Despesa com Marketing
(=) Resultado Lquido
Alpine
Blande
Cris
Total
525.000
202.500
105.000
60.000
37.500
322.500
68.250
1.200.000
270.000
135.000
75.000
60.000
930.000
156.000
700.000
315.000
175.000
87.500
52.500
385.000
91.000
2.425.000
787.500
415.000
222.500
150.000
1.637.500
315.250
254.250
774.000
294.000
1.322.250
500.000
60.000
20.000
742.250
Cenrio 2
Blande
Cris
Total
0
0
0
0
0
0
0
1.200.000
270.000
135.000
75.000
60.000
930.000
156.000
700.000
315.000
175.000
87.500
52.500
385.000
91.000
1.900.000
585.000
310.000
162.500
112.500
1.315.000
247.000
774.000
294.000
1.068.000
350.000
60.000
20.000
638.000
EAD-10-CC 3.1
Receita de Vendas
() CPV
() Motor
() Peas
() MOD
(=) Resultado Bruto
() Comisso de Vendas
(=) Margem de Contribuio
() Custos Fixos Gerais
() Salrio do Engenheiro
() Despesa com Marketing
(=) Resultado Lquido
Alpine
123
Atividades
ABC
Varivel
02. A Star S.A uma empresa de bijuterias, sendo seus principais produtos: brincos, colares e pulseiras. No ms de janeiro, Gislaine Cintra levantou as seguintes informaes:
Quantidade Produzida
Quantidade Vendida
Preo de Venda
Vidrilhos
Cordo
124
Brinco
Colar
Pulseira
800 un.
750 un.
$ 10/ un.
$ 1/un.
$ 0,5/um.
500 un.
300 un.
$ 20/ un.
$ 8/un.
$ 2/un.
600 un.
500 un.
$15/ un.
$ 4/un.
$ 1/un.
MOD
Comisso de Vendas
Aluguel da Loja
Energia Eltrica
Salrio do Administrador
$ 3/un.
10%
$ 800
$ 200
$ 3.000
$ 4/un.
$ 3/un.
EAD-10-CC 3.1
Reflexo
A principal vantagem observada no custeio varivel que os resultados da empresa acompanham melhor a direo das vendas, no sendo
muito influenciados pelo volume produzido. Alm disso, o custeio varivel tem condies de propiciar informaes muito mais rpidas para o
processo de tomada de decises.
Em contrapartida, no devemos nos esquecer de suas desvantagens:
o custeio varivel fere os Princpios Contbeis da Competncia e da
Confrontao de Receitas e Despesas, pois joga todos os custos fixos de
produo do perodo contra a produo do prprio perodo, mesmo que os
produtos ainda no tenham sido vendidos.
Nesse caso, o correto seria apropriar os custos, tanto fixos quanto
variveis, no momento da venda dos produtos.
Devido a esse problema, os contadores, os auditores e principalmente o Fisco no aceitam o uso da metodologia do custeio varivel e, assim
sendo, as demonstraes contbeis no podem ser elaboradas segundo
esse critrio.
Entretanto, devemos lembrar que essa no aceitao do custeio varivel no impede que a empresa o utilize internamente para fins gerenciais,
ou at mesmo que o formalize completamente na contabilidade durante
todo o perodo.
Voc deve estar se questionando: muitas empresas ainda utilizam
mtodo de apropriao de custo visando a atender s necessidades legais
(porque so obrigadas, como o caso do custeio por absoro), esquecendo-se das informaes para fins gerenciais.
125
Verdade! E mais: algumas utilizam os mtodos de custeio para estabelecer preos aos produtos (absoro) e outras utilizam esses mtodos
para tomada de decises por meio de diretrizes globais. Na realidade, a
escolha do mtodo de custeio vai estar atrelada a suprir as necessidades
imediatas da empresa.
Leituras recomendadas
CREPALDI, S. A. Contabilidade Gerencial. 3. ed. So Paulo: Atlas,
2004.
LEONE, G. S. G. Custos-planejamento: implementao e controle. 3.
ed. So Paulo: Atlas, 2000.
MEGLIORINI, E. Custos: anlise e gesto. So Paulo: Pearson Prantice Hall, 2006.
Referncias
ATKINSON, Anthony A. et al. Contabilidade Gerencial. So Paulo,
Atlas: 2000.
FROSSARD, Afonso Celso Pagano. Uma contribuio ao estudo dos
mtodos de custeio tradicionais e do mtodo de custeio baseado em atividades abc quanto sua aplicao numa empresa pesqueira cearense
para fins de evidenciao do resultado. 2003. 237f. Dissertao (Mestrado em Controladoria e Contabilidade) Curso de Ps-Graduao
em Controladoria e Contabilidade, Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade da Universidade de So Paulo FEA/USP, So
Paulo, 2003.
GARRISON, R.H.; NOREEN, E.W. Contabilidade Gerencial. 9. ed.
Rio de Janeiro: LTC, 2001.
HANSEN, Don R.; MOWEN, Maryanne M. Gesto de Custos: contabilidade e controle. So Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2001.
126
HORNGREN, Charles T; FOSTER, George; DATAR, Srikant M. Contabilidade de Custos. 9. ed. So Paulo: Pearson-Prentice Hall, 2001.
LEONE, G.S.G. Curso de Contabilidade de Custos. So Paulo:
Atlas, 2000.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. So Paulo: Atlas,
2003.
MOTTA, Flvia Gutierrez. Fatores condicionantes na adoo de mtodos de custeio em pequenas empresas: estudo multicasos em empresas
do setor metal mecnico de So Carlos/SP. 2000. 205f. Dissertao
(Mestrado em Engenharia de Produo) Curso de Ps-Graduao em
Engenharia de Produo, Escola de Engenharia de So Carlos da Universidade de So Paulo USP, So Carlos, 2000.
SANTOS, R. V. Modelagem de Sistemas de Custos. Revista de Contabilidade do CRC SP, ano II, n.4, 1998, 9. 62-74
Na prxima unidade
EAD-10-CC 3.1
Na prxima unidade, vamos conhecer: o conceito Custo-Volume-Lucro (CVL); os conceitos, as utilidades e as diferenas dos diversos pontos de equilbrio Ponto de Equilbrio Contbil (ponto em que
contabilmente no haveria nem lucro nem prejuzo), Econmico (ponto
em que economicamente h resultado suficiente para remunerar o capital
investido) e Financeiro (ponto no qual a empresa consigue financeiramente cobrir seus gastos). Seremos capazes de compreender como as alteraes dos custos ou das despesas (sejam eles variveis ou fixos) alteram o
ponto de equilbrio de uma empresa.
Veremos que a anlise de Custo-Volume-Lucro uma ferramenta
que permite estudar o inter-relacionamento entre custos da empresa, volume de produo (ou o nvel das receitas), para medir a influncia no lucro
da companhia, bem como veremos como este conceito importante para
a tomada de deciso de curto prazo e que algumas de suas vantagens so
incidem nas tomadas de decises, planejamento e controle.
127
Minhas anotaes:
128
Un
ida
de
Processo de ensino-aprendizagem
Na sexta unidade ser apresentado ao aluno
o conceito de Custo-Volume-Lucro, bem como
seus trs pontos de equilbrio: Ponto de Equilbrio
Contbil, Ponto de Equilbrio Econmico e Ponto de
Equilbrio Financeiro. Alm disso, veremos a importncia deste conceito para a tomada de deciso, planejamento
e controle de uma empresa.
Voc se lembra?
Introduo
Tradicionalmente, a Anlise Custo-Volume-Lucro (CVL) tem corroborado para a melhor apresentao dos resultados dos impactos da
estrutura de custos fixos no resultado, bem como possibilidade de melhor
avaliao de desempenho de projetos e empreendimentos produtos, linhas e segmentos.
Mas, antes de iniciarmos esta discusso, devemos relembrar que,
na anlise do ponto de equilbrio (objetivo principal desse captulo), os
custos so considerados em relao quantidade vendida, e no em funo de custos incorridos dentro da empresa em um determinado perodo.
Isso porque, conforme Mowen e Hansen (2001:608), faz sentido o fato
de o estoque no ter impacto na anlise do ponto de equilbrio. A anlise
do equilbrio uma tcnica de tomada de deciso a curto prazo, portanto
estamos tentando cobrir todos os custos de um perodo de tempo especfico. O estoque incorpora os custos de um perodo anterior e no considerado. Esses autores aconselham que somente os custos relacionados s
quantidades vendidas sejam ativados e os demais fiquem desativados para
serem lanados num prximo intervalo relevante de anlise.
R$ 20.000,00
R$ 8,00 / un.
R$ 20 / un.
Se a Soneca produzir, por exemplo 1.000 unidades, seus custos fixos sero de R$ 20.000,00 mensais; se a Soneca produzir 500 unidades,
tambm; a mesma coisa se ela no produzir em determinado perodo.
Dessa maneira, podemos dizer que os Custos Fixos seguem este
comportamento, graficamente:
Custo ($)
Volume de Atividade
(a)
Figura 25 Comportamento do Custo Fixo
EAD-10-CC 3.1
0 un.
100 un.
500 un.
1.200 un.
R$ 0
R$ 800
R$ 4.000
R$ 9.600
Volume de Atividade
(c)
Figura 26 Comportamento do Custo Varivel
Fonte: Martins (2009, p. 255)
Diferentemente dos custos fixos, os variveis aumentam proporcionalmente em relao quantidade de itens produzidos e vendidos.
132
Custo Varivel
Total
Custo Fixo
Total
0 un.
100 un.
500 un.
1.200 un.
R$ 0
R$ 800
R$ 4.000
R$ 9.600
R$ 20.000
R$ 20.000
R$ 20.000
R$ 20.000
R$ 20.000
R$ 20.800
R$ 24.000
R$ 29.600
Variveis
Fixos
Volume de Atividade
(e) = (a) + (c)
Figura 27 Comportamento do Custo Total
Fonte: Martins (2009, p. 255)
EAD-10-CC 3.1
Receita
Lucro
Custo
PE
Receitas
Variveis
Prejuzo
Fixos
Custos e
Despesas Totais
Volume
R$ 500 / unidade
R$ 350/unidade
R$ 600.000/ms
Percebam que, neste momento, o conceito de Margem de Contribuio foi utilizado. Margem de Contribuio unitria encontrada pela
diferena entre o preo de venda e os custos e despesas variveis do produto, sendo que $500/un. $350/un. = $150/un. representa a Margem de
Contribuio unitria (MC unit). Assim, podemos calcular o ponto de
equilbrio da seguinte forma:
PE =
Voc j deve estar se perguntando: como se faz para encontrar o Ponto de Equilbrio em Reais (R$)?
Nesse caso, basta multiplicarmos a quantidade em unidades, encontrada
no clculo do Ponto de Equilbrio (PE), pelo valor da receita unitria!
zero.
$1.400.000/ms
$600.000/ms
$2.000.000/ms
EAD-10-CC 3.1
R$ 2.000.000
R$ 1.400.000
R$ 600.000
R$ 600.000
0
135
tada:
Vamos verificar, montando uma Demonstrao de Resultado projeDemonstrao de Resultados com venda de 4.100 unidades
Receita de Vendas
() Custos e Despesas Variveis
(=) Margem de Contribuio
() Custos e Despesas Fixas
(=) Resultado
R$ 2.050.000
R$ 1.435.000
R$ 615.000
R$ 600.000
R$ 15.000
Importante: esse clculo s vlido no custeio por absoro (custos e despesas fixos e variveis), quando a produo for igual venda, em
termos de unidades, e quando no houver estoques finais.
Vamos agora diferenciar os conceitos de Ponto de Equilbrio Contbil, Econmico e Financeiro. Para isso, considere uma empresa com as
seguintes caractersticas:
Custos + despesas variveis
Custos + despesas fixos
Preo de venda
$600/unid
$4.000.000/ano
$800/unid
PEC =
(4.000.000)
= 20.000 unidades
(800 600)
De outro forma, o ponto de equilbrio contbil poderia ser representado pela seguinte ilustrao:
Receita
Despesa
EAD-10-CC 3.1
PEC =
Esse lucro mnimo desejado o custo de oportunidade do capital prprio; o juro do capital prprio investido.
Um resultado contbil nulo (igual a zero) significa que, economicamente, a empresa est perdendo (pelo menos, o juro/custo do capital
prprio investido, que seria o custo de oportunidade).
Supondo que essa empresa teve um PL, no incio do ano, de
$10.000000, colocados para render um mnimo de 10% ao ano, temos um
lucro mnimo desejado de $1.000.000.
Assim, se essa taxa de juros for a de mercado, conclumos que o
verdadeiro lucro da atividade ser obtido quando contabilmente o resultado for superior a esse retorno.
Logo, haver um PEE unitrio quando houver um lucro contbil de
$1.000.000, conforme segue:
PEE =
(4.000.000 + 1.000.000)
= 25.000 unidades
200
PEF =
PEF =
(4.000.000 800)
= 16.000 unidades
200
EAD-10-CC 3.1
Receita de Vendas
() Custos e Despesas
Variveis
(=) Margem de
Contribuio
() Custos e Despesas
Fixas
(=) Resultado
20.000
unidades
16.000.000
25.000
unidades
20.000.000
16.000
unidades
12.800.000
12.000.000
15.000.000
9.600.000
4.000.000
5.000.000
3.200.000
4.000.000
4.000.000
4.000.000
1.000.000
800.000
$ 12.000.000
PEE
Custo
o
ucr
PEC
16.000.000
PEF
4.000.000
u
ej
Pr
Volume
$ 12.000.000
PEE
cro
Custo
Lu
PEC
16.000.000
PEF
4.000.000
zo
j
re
Volume
Se a empresa vender 30.000 unidades, ela ter Margem de segurana contbil, econmica e financeira. Ou seja, ela estar vendendo 10.000
unidades a mais em relao ao seu PEC, portanto ter margem de segurana de 10.000 unidades. Isso significa que ela pode ter queda nas vendas
140
dentro de 10.000 unidades que mesmo assim estar no seu PEC, ou seja,
com as receitas sendo suficientes para absorver os custos e as despesas.
Acompanhem no grfico a seguir:
Receita
Custo
PEE
PEC
5.000 un.
PEF
10.000 un.
14.000 un.
Volume
Dalmonech et alii (2003) sintetiza as principais limitaes da anlise CVL tradicional, corroborando com os estudos de Hansen e Mowen
(2001), Leone (2002) e Martins (2003).
A tabela 6.1 sintetiza estas e outras hipteses simplificadoras deste
modelo.
1 Suposio da linearidade
2 Classificao dos custos semivariveis
3 Natureza de curto prazo
4 Valor do dinheiro no tempo
5 Estrutura do capital 100% prprio
EAD-10-CC 3.1
141
Picol
Sorvete de Massa
Frozen
Quantidade produzida e
vendida
4.000 un.
2.000 un.
2.500 un.
Preo de Venda
Custos/Despesas variveis
Gastos Fixos
$ 2,5/un.
$ 0,5/ un.
$ 10.000
$ 4,0/ un.
$ 1/ un.
$ 2,5/ un.
$ 0,5/ un.
Picol
Sorvete de Massa
Frozen
TOTAL
Receita de
Vendas
% Receita
10.000
8.000
6.250
24.250
41,2%
33,0%
25,8%
100%
Picol
Sorvete de Massa
Frozen
TOTAL
Receita de Vendas
() Custos/
Despesas Variveis
(=) Margem de
Contribuio (R$)
IMC
10.000
8.000
6.250
24.250
2.000
2.000
1.250
5.250
8.000
6.000
5.000
19.000
0,78351
EAD-10-CC 3.1
IMC=
19.000
= 0, 78351
24.250
Gastos Fixos
(/) IMC
(=) PEC ($)
10.000
0,7835052
12.763
Frozen
12.763
41,2%
33,0%
25,8%
5.263
4.211
3.289
2,5
2.105
4,0
1.053
2,5
1.316
Picol
Receita de Venda
() Custos e Despesas
Variveis
(=) Margem de Contribuio
() Custo Fixo
(=) Resultado
144
Picol
Sorvete
de Massa
Frozen
Total
5.263
4.211
3.289
1.053
1.053
658
12.763
2.763
4.211
3.158
2.632
10.000
10.000
Exerccio resolvido
O Hotel Ribeiro possui 100 apartamentos, todos da categoria simples (standard). Sua estrutura de custos, despesas e receitas a seguinte:
Preo da diria por apartamento, lquido de tributos
$ 150
10%
$ 90
$ 480.000
$ 60.000
Pede-se calcular:
a) o Ponto de Equilbrio Contbil (PEC) em nmero de dirias (quantidade);
b) o Ponto de Equilbrio Contbil (PEC) em valor ($);
c) o Ponto de Equilbrio Econmico (PEE) em nmero de dirias (quantidade) e em valor ($), considerando-se um lucro meta de 20% da Receita
Lquida.
Resoluo
a) Ponto de Equilbrio Contbil (PEC) em nmero de dirias (quantidade):
PEC =
(480.000 + 60.000)
(150 [(150 x 10%) + (90)]
(540.000)
PEC =
= 12.000 dirias
45
PEC =
EAD-10-CC 3.1
4 Preo de locao
145
PEE =
Atividades
01. A empresa MusicCars vende aparelhos de som para carros. No ms de
janeiro, ela apresentou a seguinte situao:
Preo de Venda
R$ 500/unidade
R$ 350/unidade
R$ 600.000/ms
Qual o volume que esta empresa deve produzir e vender para no ter
prejuzo?
146
02. Uma empresa de fogos de artifcio precisa estimar quanto deve vender, no
mnimo, em junho do ano que vem, para que no tenha prejuzo. As informaes que o gestor obteve com o controller da empresa foram as seguintes:
Dados estimados para junho
Plvora
Papelo
MOD
Aluguel
Seguro
Despesas Administrativas
Preo de venda estimado
$ 2,5/un.
$ 0,75/un.
$ 5/un.
$ 600
$ 1.200
$ 250
$ 15
Qual volume esta empresa deve produzir e vender para no ter prejuzo?
R$ 800/unidade
R$ 600/unidade
R$ 4.000.000/ms
R$ 1.000.000/ms
R$ 800.000/ms
EAD-10-CC 3.1
Assim, calcule:
a) o Ponto de Equilbrio Contbil;
b) o Ponto de Equilbrio Econmico;
c) o Ponto de Equilbrio Financeiro.
147
Reflexo
148
Tipo
Frmula
PEC
PE =
PEE
PEE =
PEF =
PEF
Significado
Ponto em
que contabilmente no
haveria nem
lucro nem
prejuzo.
Ponto em
que economicamente
h resultado
suficiente
para remunerar o capital
investido.
Ponto em que
a empresa
consegue
financeiramente cobrir
seus gastos.
Leituras recomendadas
MEGLIORINI, E. Custos: anlise e gesto. So Paulo: Pearson Prantice Hall, 2006.
Referncias
ATKINSON, Anthony A. et al. Contabilidade Gerencial. So Paulo:
Atlas, 2000.
EAD-10-CC 3.1
DALMONECH, L. F. et al ii. Limitaes da Anlise Tradicional de Custo-Volume-Lucro. Repensando as hipteses simplificadoras do modelo.
In: X Congresso Brasileiro de Custos, 2003, Guarapari/ES, 2003,
p.1-18.
HANSEN, D. R.; MOWEN, M. M. Gesto de Custos: contabilidade e
controle. So Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2001.
149
HORNGREN, Charles T; FOSTER, George; DATAR, Srikant M. Contabilidade de Custos. 9. ed. So Paulo: Pearson-Prentice Hall, 2001.
LEONE, G.S.G. Curso de Contabilidade de Custos. So Paulo:
Atlas, 2000.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. So Paulo: Atlas,
2009.
Na prxima unidade
Un
ida
de
Processo de ensino-aprendizagem
Na stima unidade, ser apresentado ao
aluno o conceito de Custos para Controle,
bem como o clculo e a anlise das variaes de
quantidade, variaes de preo e variaes mistas.
Este um tpico bastante importante para anlise,
controle e acompanhamento da empresa e a partir dele
ser possvel distinguir custo-padro, corrente e estimado.
Voc se lembra?
Voc se lembra de ter visto obras ou de ter passado por reformas em sua
casa? Quem j passou por essa situao sabe como . Quando vamos contratar pedreiros e pintor para reformar nossa casa, eles fazem um oramento
da quantidade de tintas ou de cimento. A, trs coisas podem acontecer: 1)
o pintor e o pedreiro fazem um timo oramento e encomendam a tinta
e o cimento na quantidade exata a ser usada; 2) eles podem errar no oramento e encomendar menos do que precisa (ento, no meio da obra,
recebemos a notcia de que teremos que gastar mais); ou 3) eles erram
para mais no oramento e compramos tinta e cimento que sero descartados (ou seja, gastamos dinheiro toa). Ainda, eles podem ter
feito o oramento quando o preo mdio da tinta ou do cimento
era um, mas que depois aumentou.
A mesma coisa ocorre nas empresas, na compra ou na aquisio de matrias-primas, na contratao de MOD. E esse
o tema desta unidade. Aqui ns vamos conhecer o
conceito de custo-padro e discutir o papel do custo
enquanto ferramenta de avaliao de desempenho.
Ou seja, como a anlise e o acompanhamento dos custos ajudam na avaliao de desempenho de gestores.
Vamos, ainda, conhecer como se calculam e compreender a importncia da anlise das variaes de materiais diretos, mo de obra direta e
dos custos indiretos de fabricao. Entenderemos como podemos utilizar
o estudo das variaes em processos de controle das empresas em que
trabalhamos ou para as quais prestamos consultoria. O estudo e a compreenso dessas variaes so muito importantes para acompanhamento de
oramentos na empresa.
Introduo
O conhecimento dos resultados permite ao gestor o desenvolvimento de planos estratgicos para a boa conduo dos seus empreendimentos. Ele precisa de elementos analticos que possibilitem tomadas de
deciso (avaliao de desempenho) nos momentos certos, informaes
para efetuar as mudanas de rumo necessrias e a identificao de setores
produtivos ou de fases do processo produtivo com problemas de custo ou
lucratividade.
Em 1915, quando a estrutura bsica da Contabilidade de Custos havia sido completada com o refinamento das tcnicas do fluxo de custos e
a questo do uso apropriado de taxas de rateio, estava sendo desenvolvido
o mtodo do custeio por absoro. Houve, ento, a busca de maior eficincia baseada na utilizao de matrias-primas e mo de obra. Os padres
fsicos transformaram-se em padres de custos. Era o desenvolvimento do
sistema de custo-padro.
Os custos-padro foram inicialmente introduzidos no Japo aps
a Segunda Guerra Mundial, e a Nippon Electronics Company (NEC) foi
uma das primeiras empresas japonesas a adot-lo para todos os seus produtos. Muitas outras companhias japonesas acompanharam a NEC aps a
guerra, desenvolvendo sistemas de custo-padro.
O sistema de custo-padro (standard) foi criado justamente para
suprir a administrao da empresa com os instrumentos necessrios para
programar sua atividade produtiva e planejar seus recursos financeiros.
Para o estabelecimento de custos-padro, necessrio que sejam
desenvolvidos os padres para os principais elementos que compem os
custos dos produtos: mo de obra direta, materiais diretos e os CIF consumidos na produo! Ou seja, num sistema de custo-padro, quando se
compara o realizado com o padro estabelecido, cada um desses custos
152
EAD-10-CC 3.1
8.1 Custo-padro
EAD-10-CC 3.1
Corrente
Estimado
Considera os melhores
fatores de produo que
deveria ter
Exclui as ineficincias
que cientificamente
no podem ser eliminadas
Obtido por meio de estudos tericos
A variao do preo dos materiais mede a diferena entre o que deveria ter sido pago pelas matrias-primas e o que de fato o foi. A empresa
pode verificar, seguindo o mesmo exemplo, que a quantidade de material
utilizada foi de 3 kg por unidade, mas o custo real da matria-prima foi de
4,10 por kg, de forma que o custo de material por unidade passou a ser $
12,30, configurando uma variao.
A responsabilidade por uma variao no preo de custo de materiais
do gestor de compras. possvel que esse preo seja influenciado por
fatores como qualidade, descontos por quantidades, distncia da fonte
para a fbrica etc., porm nem sempre o gestor de compras tem poder, na
negociao, sobre o preo que ser pago.
Se houvesse variao no consumo dos materiais, essa seria medida
pela diferena entre os materiais que realmente foram consumidos e os
que deveriam ter sido consumidos, o que poderia revelar, por exemplo,
problema no processo de mistura ou diferena na qualidade da matriaprima.
Esquematicamente, temos:
Variao de Preo dos Materiais (avalia a diferena entre o que
se paga por determinada quantidade de materiais e o que deveria ter sido
pago, de acordo com o padro estabelecido).
[Quantidade Real (QR) x Preo Real (PR)] [(Quantidade Real
(QR) x Preo Padro (PP)]
ou
QR x (PR PP)
Variao da Quantidade dos Materiais (avalia a diferena entre
a quantidade dos materiais empregados na produo e a quantidade que
deveria ter sido utilizada de acordo com os padres estabelecidos. Mesmo
se referindo a padres fsicos, estabelecida em moeda).
[Quantidade Real (QR) x Preo Padro (PP)] [(Quantidade Padro
EAD-10-CC 3.1
ou
PP x (QR QP)
157
158
EAD-10-CC 3.1
Padro
Real
Material direto
Mo de obra direta
Custos Indiretos
45kg/cx x $7,5/kg
12h/cx x $15/h
$120
44,5kg/cx x $8,4/kg
13h/cx x $16/h
$140
Sabendo que houve inflao de 12% entre o perodo orado e o efetivamente realizado, pede-se calcular, por unidade produzida (caixa com
uma grosa), as seguintes variaes, em $. Indicar se a variao Favorvel (F) ou Desfavorvel (D):
160
Variaes
Custo- Total
Quantidade Preo
Mista
Real
$ F/D $
F/D
$ F/D $ F/D
Material
Mo de
Obra Direta
Total
Resoluo
Elementos
de custo
Material
Mo de
Obra Direta
Total
Variaes
Custo- CustoTotal
Quantidade Preo
Mista
Padro Real
$
F/D $
F/D $
F/D $
F/D
378
373,8
4,20 F
4,20
0,00
0,00
201,6
208
6,40 D
16,80 D
9,60
0,80
579,6
581,8
2,20 D
12,60 D
9,60
0,80
Atividades
EAD-10-CC 3.1
$:
a)
b)
c)
d)
e)
f)
Padro
Real
Material direto
Mo de obra direta
35g x $0,06/g
12min x $ 0,12/min
36g x $0,08/g
9 min x $ 0,12/min
Variaes
Elementos de Custo- Custo- Total
Quantidade Preo
Mista
custo
Padro Real
$ F/D $
F/D
$ F/D $ F/D
Material
Mo de Obra
Direta
Total
1kg/un.
$1/kg
1h/un.
$3/h
$259.250
85.000 h
$110.000
80.000 un.
60.000 un.
10.000 kg
EAD-10-CC 3.1
Reflexo
Leituras recomendadas
CREPALDI; S.A. Curso bsico de Contabilidade de Custos. 4. ed.
So Paulo: Atlas, 2009.
RIBEIRO, O. M. Contabilidade de Custos. So Paulo: Saraiva, 2009.
Referncias
GARRISON, R.H.; NOREEN, E.W. Contabilidade Gerencial. 9. ed.
Rio de Janeiro: LTC, 2001.
164
Na prxima unidade
EAD-10-CC 3.1
Na prxima unidade, vamos falar sobre o conceito de custo de oportunidade, entender o que o custo de oportunidade, abranger a extenso
do seu conceito, bem como a influncia da aplicao deste conceito no
processo decisrio dos gestores. Alm disso, veremos as possveis limitaes do uso deste conceito no cotidiano das empresas.
Focaremos no uso dos custos para tomada de deciso, principalmente sobre: investimento (se vale a pena a empresa investir em uma nova
mquina ou em um novo projeto), preo de venda (at quanto compensa
aumentar o preo de venda se as vendas podem reduzir), preo de transferncia (no caso de quando uma empresa tem um departamento capaz de
produzir uma pea para uso em outro departamento da empresa, cobrando
um preo de transferncia entre os departamentos), comprar ou fabricar (o
que compensa para a empresa), mix de produto (se a empresa produz mais
de um tipo de produto, qual compensa mais).
165
Minhas anotaes:
166
Decises em custos
Un
ida
de
Processo de ensino-aprendizagem
Na ltima unidade, sero apresentadas
ao aluno algumas situaes e maneiras de
considerar os custos para tomada de deciso.
Uma empresa precisa tomar decises de investimento, de preo de venda, de preo de transferncia,
de produzir ou terceirizar, entre outras. Tais decises devem ser pautadas, entre outras coisas, nos benefcios e nos
custos que elas trazem. Quando o benefcio for maior que o
custo, a empresa poder tomar a deciso.
Voc se lembra?
Introduo
Apesar do consenso sobre a utilidade do conceito de custo de oportunidade no processo decisrio, a questo da sua mensurao esbarra em
dificuldades prticas, sendo, por isso, muitas vezes aplicado de forma
restrita, desenvolvendo-se critrios para sua mensurao e contabilizao
que, na realidade, limitam sua aplicao.
Numa organizao, cada problema de deciso tem estrutura e natureza diferentes. Portanto, a aplicao do conceito de custos de oportunidade pode trazer melhores resultados se realizada no seu formato original e
em toda a sua plenitude, considerando-se a natureza especfica do problema de deciso em questo.
O termo custo de oportunidade foi utilizado pela primeira
vez por pensadores da Teoria Econmica, tendo seu incio nas discusses sobre a Teoria do Valor, especialmente Adam Smith, em sua
obra A riqueza das naes (1776).
EAD-10-CC 3.1
2) Identificar as alternativas
Casa ou apartamento?
Vejamos o que se passou na cabea desta pessoa. Primeiro o indivduo identificou seu problema: Precisa mudar, ou precisa arrumar um
lugar para morar com 2 quartos, 1 sute e garagem. Em seguida, ele levantou suas alternativas: Casa ou apartamento?. Num terceiro momento, o indivduo levanta os custos e os benefcios de cada um, em seguida
compara, por exemplo: A casa tem a estrutura que procurava: 2 quartos
(como precisamos), tem sute, o tamanho satisfatrio, prtica, tem tudo
o que procuro. O apartamento tambm tem tudo isso, alm de oferecer
mais segurana para minha famlia. O ltimo passo envolve a escolha,
que pelo apartamento.
O que o levou a optar pelo apartamento? Bom, a pessoa procurava
um lugar para morar com 2 quartos, 1 sute e garagem. A casa tem tudo o
que ele precisa para se sentir feliz, mas ele encontrou um apartamento que
tem tudo isso e algo mais: mais segurana, o que deixa o indivduo muito
mais feliz. Portanto, essa segurana um fator que pesou na escolha da
pessoa. Quando o indivduo opta pelo apartamento, ele tem como custo de
oportunidade a casa!
EAD-10-CC 3.1
172
Valor
Contbil
Valor do Fluxo
de Caixa
10.000
10.000
(6.000)
800
4.800
(2.400)
2.400
(2.400)
7.600
Valor Contbil
10.000
(6.000)
4.000
(2.000)
2.000
Valor do Fluxo
de Caixa
10.000
(2.000)
8.000
A0 =
A4
n4
(1 + r )
A5
n5
(1 + r )
Em que: A0 representa o valor descontado, A1, A2... An, o fluxo de caixa no perodo t; n, os perodos em que se espera haver fluxos
de caixa e r, a taxa de desconto. Essa taxa de desconto representa a taxa
mnima de atratividade para a empresa. Nesse exemplo, hipoteticamente,
consideram-se 12% ao ano. Assim, tem-se:
EAD-10-CC 3.1
A0 =
173
Prod X
Prod Y
Prod Z
50.000
70.000
100.000
(30.000)
(55.000)
(83.000)
20.000
15.000
17.000
174
Prod X
Prod Y
Prod Z
50.000
(30.000)
20.000
(17.000)
70.000
(55.000)
15.000
(20.000)
100.000
(83.000)
17.000
3.000
(5.000)
(3.000)
(20.000)
EAD-10-CC 3.1
Oportunidade
O gestor, ao decidir entre comprar ou fabricar um produto, tambm analisa o custo de oportunidade da deciso. Nessa deciso, fatores
quantitativos, como custos de fabricao variveis ou invariveis, e qualitativos, como qualidade do produto, confiana nos suprimentos, entre
outros, so itens importantes a serem observados.
Alm desses aspectos, a deciso entre comprar ou fabricar deve
levar em conta a melhor utilizao das instalaes disponveis, ou seja, a
otimizao da capacidade instalada.
175
Atividades
01. Qual a importncia gerencial da aplicao do conceito de custo de
oportunidade?
EAD-10-CC 3.1
177
$ 500.000
$ 1 por unidade
Reflexo
Leituras recomendadas
EAD-10-CC 3.1
ATKINSON, A.; BANKER, R.; YUONG, M.; KAPLAN, R. Contabilidade Gerencial. So Paulo: Atlas, 2000.
HANSEN, Don R.; MOWEN, Maryanne M. Gesto de Custos: contabilidade e controle. So Paulo: Pioneira Thomson Learning, 2001.
179
Referncias
ASSAF NETO, Alexandre. Finanas corporativas e valor. So Paulo: Atlas, 2003.
GARRISON, R.H. ; NOREEN, E.W. Contabilidade Gerencial. 9. ed.
Rio de Janeiro: LTC, 2001.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de Custos. 9. ed. So Paulo: Atlas,
2003.
NASCIMENTO, A. M.; SOUZA, M. A. Custo de Oportunidade: evoluo e mensurao. X Congresso Brasileiro de Custos. Anais do X
Congresso Brasileiro de Custos. Guarapari/ES, 2003, CD.
SANTOS, R. V. Custo de oportunidade: conceitos econmicos e
contbeis. 2004 (material de aula no publicado).
180
Contabilidade Intermediria
Ap
r es
e nt
Essa disciplina constitui-se em uma das matrias bsicas do curso de Cincias Contbeis da
Faculdade Interativa COC (FIC). possvel afirmar isso porque o aluno vai aprender conceitos novos
que consideramos fundamentais para a continuidade do
curso. Entre esses conceitos novos, podemos citar alguns:
ns vamos refletir sobre o papel da contabilidade diante da
sociedade, isto , qual a funo da contabilidade? Quem pode
se beneficiar com as informaes geradas pela Contabilidade?
Vamos buscar essas respostas especificamente na unidade 1. Alm
disso, vamos aprender novos lanamentos contbeis relacionados s
operaes financeiras, como aplicaes financeiras e emprstimos. O
aluno tambm vai conhecer novas demonstraes contbeis, tais como
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (DMPL), Demonstrao de Lucros e Prejuzos Acumulados (DLPA), Demonstrao
de Fluxo de Caixa (DFC), Demonstrao do Valor Adicionado (DVA).
Alm de aprender a elaborar essas demonstraes, o aluno vai observar
que elas atendem a propsitos diferentes na Contabilidade, mas juntas
representam uma fonte considervel de riqueza informacional para os
usurios das informaes contbeis.
No entanto, devemos ressaltar que o estudo de nosso aluno no
deve se limitar a este contedo. necessrio buscar informaes em
material complementar, como livros, sites da internet , revistas da rea
etc. importante acompanhar os Pronunciamentos Tcnicos que j
foram publicados e os que esto sendo publicados pelo Comit de
Pronunciamentos Contbeis, os quais trazem muitas mudanas
que, gradualmente, esto sendo incorporadas Contabilidade.
UUU
UU
UU
Contabilidade
UU
Voc se lembra?
Contabilidade Intermediria
importante que o aluno tenha conscincia da importncia de estudar contabilidade. Um dos estudiosos da rea explica: a contabilidade
o instrumento que fornece informaes teis para a tomada de decises
dentro e fora da empresa. Ela muito
antiga e sempre existiu para auxiO conceito de
liar as pessoas a tomarem deciContabilidade, de acordo
com Marion (2009, p. 28), o insses [MARION, 2009, p. 28].
trumento que fornece informaes teis
Iudcibus, Martins
para a tomada de decises dentro e fora da
e Gelbecke (2007, p. 30)
empresa.
afirmam que o objetivo
principal da contabilidade
o de permitir a cada grupo
de usurios a avaliao da
situao econmica e financeira
da entidade, num sentido esttico,
bem como fazer inferncias sobre
suas tendncias futuras.
De acordo com Padoveze (2009, p. 82), a contabilidade o conjunto
de teorias, conceitos e tcnicas utilizadas para atingir o objetivo de controlar uma massa patrimonial. A utilizao da contabilidade para administrao patrimonial ser vista por meio de um exemplo na prxima unidade.
O conceito de contabilidade apresentado por esses autores nos permite visualizar, de maneira ampla, o papel da contabilidade, mas possvel observar com
mais detalhes por meio do que Lopes e Martins (2005, p. 51) comentam a seguir.
De acordo com esses autores, a contabilidade, que pode ser vista
tambm como um processo contbil, formada por trs etapas, as quais
so: reconhecimento, mensurao e evidenciao. A primeira diz respeito
ao processo de classificao da ao de natureza econmica; para a segunda necessrio definir as bases de mensurao dessa ao; a ltima
envolve o ato de demonstrar para os usurios externos organizao o
processo de reconhecimento e mensurao realizado. Ainda neste captulo
ser comentado o significado de usurios externos e internos.
Figura 1 Etapas do processo contbil
Reconhecimento
184
Mensurao
Evidenciao
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Unidade 1
Considere como exemplo de ao de natureza econmica uma simples compra de mercadoria para revenda. Aps a compra da mercadoria,
possvel reconhec-la (etapa 1 do processo contbil) como um ativo, ou
mais especificamente como um estoque. Ao mesmo tempo em que ocorre
o reconhecimento, devemos atribuir um valor para essas mercadorias em
estoque, ou seja, devemos mensur-las (etapa 2 do processo contbil), o
que pode ser feito pelo custo de aquisio desses itens. Aps reconhecer e
mensurar as mercadorias, podemos demonstrar ou evidenciar isso (etapa
3 do processo contbil) para possveis interessados.
Em outras palavras, a compra de mercadorias para estoque e todas
as movimentaes que podem ser mensuradas monetariamente so registradas pela contabilidade. Aps isso, os dados so resumidos em forma de
relatrios e entregues aos interessados em conhecer a situao da empresa.
Esses interessados analisam os relatrios contbeis e tomam decises em
relao ao futuro. Mas, afinal, quem so esses interessados, conhecidos
tambm como usurios da contabilidade ou da informao contbil?
Os usurios so as pessoas que utilizam a contabilidade, que se
interessam pela situao da empresa e buscam na contabilidade suas respostas, tais como:
os gerentes ou administradores, responsveis pela administrao de recursos humanos, materiais e financeiros de uma empresa, ou de maneira mais ampla pela gesto do negcio estes
recorrem contabilidade, que fornece um fluxo contnuo de informaes sobre os mais variados aspectos da gesto financeira
e econmica das empresas;
os investidores (scios ou acionistas), ou seja, aqueles que aplicam dinheiro na empresa, interessados basicamente em obter
lucro estes utilizam os relatrios contbeis, analisando se a
empresa rentvel;
os fornecedores de mercadoria a prazo, que querem saber se a
empresa tem condies de pagar suas dvidas;
os bancos, que emprestam dinheiro desde que a empresa tenha
condies de pagamento;
o governo, quer saber quanto de impostos foi gerado para os
cofres pblicos;
outros interessados que desejam conhecer melhor a situao
da empresa: os empregados, os sindicatos, os concorrentes etc.
[MARION, 2009, p. 29].
185
Contabilidade Intermediria
Investidores
Administradores
Fornecedores
Informao
Contbil
Bancos
Governo
Contabilidade Unidade 1
Fonte
Codificador
Canal
Decodificador
Receptor
EAD-10-CC 3.1
Feedback
Adaptado de Araujo Dias et al. (2004, p. 3)
187
Contabilidade Intermediria
188
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Unidade 1
Contabilidade Intermediria
EUA
Sales
Receivables
Payables
Stock
Inventory
Leased assets
Reino Unido
Turnover
Debtors
Creditors
Share
Stock
Hire purchase
Contabilidade Unidade 1
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
192
Contabilidade Unidade 1
EAD-10-CC 3.1
Conforme foi comentado anteriormente, a contabilidade como cincia deve possuir leis, normas e princpios. Mas, antes de apresentar esses
elementos, interessante refletir sobre a origem deles.
medida que as necessidades de controle foram surgindo, a contabilidade foi criando instrumentos para o registro de todos os fatos que
afetam o patrimnio de uma empresa. Em alguns momentos da histria da
contabilidade, surgiram dvidas quanto ao melhor critrio de registro de
determinadas transaes. Com isso, os primeiros contadores tiveram que
fazer algumas escolhas que acabaram sendo adotadas por outros colegas,
as quais se tornaram regras que passaram a ser seguidas e aceitas por todos. Essas regras bsicas que foram adotadas denominam-se Princpios
Contbeis e, atualmente, formam o arcabouo terico que sustenta a contabilidade [PADOVEZE, 2009, p. 111].
Iudcibus et al. (1998, p. 255) complementa essa linha de raciocnio ao afirmar que os princpios contbeis podem ser conceituados como
premissas bsicas acerca dos fenmenos e eventos contemplados pela
contabilidade, premissas que so a cristalizao da anlise e a observao
da realidade econmica, social e institucional. No mbito dessa complexa
realidade, o observador analisa as caractersticas principais do sistema e
chega a certas concluses quanto a seu funcionamento. Tais concluses,
se aceitas pela classe contbil, tornam-se os princpios aos quais toda a
prtica contbil e principalmente os processos de auditoria devem ater-se.
Aps um longo processo evolutivo da cincia contbil, chegamos
ao seu arcabouo terico ou, como tambm conhecido, sua estrutura
conceitual bsica. Essa estrutura dividida em postulados, princpios e
convenes.
Postulados significam elementos vitais, elementos bsicos, em
que se estruturou toda a contabilidade atual. A contabilidade repousa,
basicamente, em dois postulados da teoria contbil: a entidade contbil e a continuidade da empresa. O primeiro diz respeito pessoa
para quem mantida a contabilidade, podendo ser pessoa jurdica
ou fsica. A Contabilidade de uma entidade no pode ser confundida
com a contabilidade dos membros que a possuem. O segundo referese entidade que est em funcionamento com prazo indeterminado,
ou seja, no est em fase de extino ou de liquidao [MARION,
2009, p. 31].
193
Contabilidade Intermediria
194
Contabilidade Unidade 1
Objetividade
Materialidade
Denominador
Comum
Monetrio
Custo
Histrico
Consistncia
Realizao
da Receita
Conservadorismo
Confrontao
da Despesa
Essncia
sobre a forma
Entidade
Contbil
Continuidade
EAD-10-CC 3.1
No nvel das paredes, novos compartimentos (princpios) podero ser construdos, desde que em cima das colunas (postulados)
e abrigados pelo telhado (convenes).
Padoveze (2009, p. 118) complementa que nada impede, porm, que esses princpios venham a ser modificados ao longo do
tempo. A contabilidade possui uma metodologia extremamente
prtica, e as necessidades de informaes dos diversos usurios da
contabilidade podem mudar com o passar do
tempo. Consequentemente, alguns princConexo:
O
artigo
original de
pios podero ser revistos, como podero
Marion e Procpio (1998)
ser criados outros e extintos alguns. Ns,
est disponvel na internet para
consulta por meio do seguinte
contadores, devemos discutir permanenendereo: <http://www.face.ufmg.
temente sobre eles para verificar se so
br/revista/index.php/contabilidadevistaerevista/article/
atuais e se no esto sendo um entrave s
viewFile/123/119>.
modernas necessidades de informao.
195
Contabilidade Intermediria
196
Contabilidade Unidade 1
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Contabilidade Unidade 1
EAD-10-CC 3.1
O estudo, o preparo e a emisso de Pronunciamentos Tcnicos sobre procedimentos de contabilidade e a divulgao e informaes
dessa natureza, para permitir a emisso de normas pela entidade
reguladora brasileira, visando centralizao e uniformizao do
seu processo de produo, levando em conta a convergncia da contabilidade brasileira aos padres internacionais.
Contabilidade Intermediria
Atividades
pronunciamento_conceitual.pdf>. L,
muitos dos pontos que discutimos
aqui esto presentes de forma
mais detalhada.
02. Pesquise sobre todos os postulados, princpios e convenes na internet ou material complementar. Aps isso, defina cada um deles com suas
prprias palavras.
200
Contabilidade Unidade 1
Reflexo
Por ser um sistema de informao, a Contabilidade tende a ter inmeros usurios das informaes geradas pelo sistema. O primeiro usurio
sempre ser o dono, aquele que detm a posse do capital social. Logo
a seguir, podemos dizer que h o governo, j que as entidades jurdicas
existem por sua liberao. Os empregados, os fornecedores, os clientes, os
bancos, a comunidade social onde a empresa est inserida etc. so outros
exemplos de usurios da informao contbil. Para atender demanda
variada de usurios, o contador provavelmente ter de elaborar outros
relatrios contbeis a partir de seu sistema de informao, montado por
meio do registro dos fatos administrativos. Um bom plano de contas dar
condies totais para isso.
Leituras recomendadas
Captulo 1 de MARION, J. C. Contabilidade Bsica. 10. ed. So Paulo: Atlas, 2009. Nesse captulo, o aluno vai encontrar definies a respeito do papel da contabilidade e dos usurios da informao contbil,
entre outros.
MARION, J. C. PROCPIO, A. M. Uma proposta metodolgica dos
princpios fundamentais de contabilidade na disciplina de Contabilidade de Custos. Contabilidade Vista & Revista. Belo Horizonte, v. 9,
n. 4, p. 23-29, dez. 1998. Disponvel em <http://www.face.ufmg.br/revista/index.php/contabilidadevistaerevista/article/viewFile/123/119>.
Esse artigo contm os princpios, as convenes e os postulados comentados nessa unidade.
Referncias
EAD-10-CC 3.1
ARAUJO DIAS, C. B. P.; NEVES, I. R. B.; OLIVEIRA, J. R. S; MARTINEZ, A. L. Rudos na comunicao entre a Contabilidade e os
seus usurios. IV Congresso USP de Controladoria e Contabilidade.
07 e 08 de outubro de 2004.
BOFF, L. H.; PROCIANOY, J. L.; HOPPEN, N. O uso de informaes
por analistas de investimento na avaliao de empresas: procura de
201
Contabilidade Intermediria
Na prxima unidade
2
de
ida
Un
Voc se lembra?
Ativo refere-se a um conjunto de bens e direitos controlados pela empresa, os quais podem trazer algum benefcio ou ganho para a empresa.
Passivo compreende as obrigaes da empresa, ou seja, as dvidas
que sero cobradas ou reclamadas a partir da data de seu vencimento.
denominado tambm passivo exigvel, para ressaltar o aspecto de exigibilidade.
O patrimnio lquido representa o total das aplicaes dos proprietrios na empresa.
Contabilidade Intermediria
Introduo
2.1 Patrimnio
Como foi comentado no captulo anterior, um dos objetivos da contabilidade o controle de um patrimnio. Uma entidade contbil o conjunto patrimonial pertencente a uma
pessoa jurdica ou a uma pessoa
O que
patrimnio para voc?
fsica. No caso de pessoa juPatrimnio, segundo Padoveze
rdica, esta pode ser com ou
(2009, p. 3), o conjunto de riquezas de
sem fins lucrativos.
propriedade de algum ou de uma empresa
J que vamos falar
(de uma entidade). So aqueles itens que a
civilizao
convencionou chamar de riquezas,
bastante sobre o controle
por serem raros, teis, fungveis (caractedo patrimnio nesta seo,
rstica de troca), tangveis (caracterstica
fundamental que o leitor
de poder ser movimentado e ser tocado
fisicamente), desejveis etc.
tenha conhecimento do conceito de patrimnio.
Marion (2209, p. 37) complementa a definio anterior ao
afirmar que patrimnio significa o conjunto de
bens pertencentes a uma pessoa ou a uma empresa. Compe-se tambm
de valores a receber (ou dinheiro a receber). Por isso, em Contabilidade,
esses valores a receber so denominados direitos a receber ou, simplesmente, direitos.
Se algum tem um direito com um terceiro, porque esse terceiro
tem uma obrigao para com ele. Isso significa que, no momento em que
nasce o direito para uma pessoa, nasce uma obrigao para o seu parceiro.
Assim, ao incorporarmos os direitos no conceito de patrimnio controlado
pela contabilidade, temos de, inevitavelmente, considerar as obrigaes.
204
EAD-10-CC 3.1
1 carro
1 casa
Saldo bancrio
$ 10.000
$ 30.000
$ 5.000
Com apenas essas informaes em mos, voc pode precipitadamente afirmar que a riqueza dessa pessoa de $45.000. Mas, se for
informado de que essa pessoa tem uma dvida de $40.000 com o banco,
voc dever considerar essa nova informao para apurar a riqueza efetiva
desse indivduo.
Isso pode ser feito ao considerarmos dois tipos de elementos que
podem influenciar o patrimnio: i) aqueles que contribuem para aumentar
o patrimnio (aumentar a riqueza), como o carro, a casa e o saldo bancrio; e ii) aqueles que contribuem para diminuir o patrimnio (diminuir a
riqueza), como a dvida ou, de maneira geral, as obrigaes.
Ao organizarmos os elementos dessa maneira, encontraremos o
patrimnio lquido.
Patrimnio Lquido = Bens + Direitos Obrigaes
Em outras palavras, para conhecer o patrimnio lquido, necessrio apurar a riqueza lquida da pessoa ou empresa: somam-se os bens
e os direitos e, desse total, subtraem-se as obrigaes. Com isso, temos a
riqueza lquida, ou seja, a parte que sobra do patrimnio para a pessoa ou
empresa. Essa a medida eficiente da verdadeira riqueza.
Com a equao fundamental da contabilidade apresentada, podemos
calcular o patrimnio lquido de nosso exemplo, ou seja, a riqueza efetiva.
Patrimnio Lquido = Carro + Casa + Saldo Bancrio Dvida
Patrimnio Lquido = $10.000 + $30.000 + $5.000 $40.000
Patrimnio Lquido = $5.000
205
Contabilidade Intermediria
Isso significa que, apesar de essa pessoa ter um patrimnio que vale
$45.000 (casa, carro e saldo bancrio), o fato de ter uma dvida de $40.000
faz reduzir sua riqueza efetiva ou seu patrimnio lquido para $5.000. Se
essa pessoa estiver interessada em transformar em dinheiro tudo que ela
tem e pagar tudo o que deve, ficar com um patrimnio em dinheiro de
apenas $5.000, que seu patrimnio lquido.
Observe o exemplo a seguir para entender o significado de patrimnio lquido.
Duas empresas similares, empresa Giga e empresa Byte, esto precisando de financiamento para ampliar a capacidade produtiva de suas
fbricas em vista da maior demanda. Ambas recorreram ao mercado de
crdito para tentar obter os recursos necessrios.
As empresas apresentaram as seguintes contas e seus respectivos
saldos ao banco:
Empresa Giga
Caixa
Direitos a receber
Estoque
Mquina
Emprstimos
$1.200
$10.000
$20.000
$100.000
$60.000
Empresa Byte
Caixa
Direitos a receber
Estoque
Mquina
Emprstimos
$30.000
$20.000
$5.000
$90.000
$120.000
EAD-10-CC 3.1
Disponvel em www.cpc.org.br.
207
Contabilidade Intermediria
Passivo/PL
$1.200
$10.000
$20.000
$100.000
$131.200
Emprstimos
$60.000
$71.200
TotalpPassivo + PL
$131.200
Empresa Byte:
Ativo
Caixa
Direitos a receber
Estoque
Mquina
Total
Passivo/PL
$30.000
$20.000
$5.000
$90.000
$145.000
Emprstimos
$120.000
$25.000
Total passivo + PL
$145.000
Na verdade, essa representao corresponde a uma das demonstraes contbeis mais importantes, o balano patrimonial, que ser tratado
adiante.
Note que o balano patrimonial reflete a posio do conjunto patrimonial em determinando momento, ou seja, ele um relatrio esttico.
Portanto, podemos definir o balano como uma representao esttica do
patrimnio.
Padoveze (2009, p. 8) afirma que o fato de o balano ser um relatrio que evidencia o patrimnio de uma entidade em determinado instante
implica que, no minuto seguinte, um novo fato poder alterar esse balano. O novo fato far com que se tenha um novo balano, ou seja, uma
nova situao aps esse fato.
Antes de continuar a nossa discusso sobre patrimnio, cabe uma
definio de alguns termos importantes que usamos nessa seo: ativo,
passivo e patrimnio lquido.
2.2 Ativo
EAD-10-CC 3.1
O leitor pode entender ativo como o conjunto de bens e direitos controlados pela empresa, os quais podem trazer algum benefcio ou ganho
para a empresa.
Um exemplo de ativo o estoque de mercadorias, o qual pertence empresa, ou seja, de propriedade dela e por isso pode ser classificado no ativo.
Entretanto, esse critrio para classificao no ativo ter a propriedade
do bem no se aplica a todas as situaes.
O texto legal passou a abranger inclusive os bens que no so de
propriedade da entidade, mas cujo controle, riscos e benefcios so por ela
exercidos.
Exemplo: uma mquina um bem de propriedade da empresa e,
portanto, faz parte do ativo. Porm, se a mquina for alugada ou arrendada, como o caso de leasing, poder tambm ser relacionada no ativo,
pois a empresa tem benefcios, riscos e controle.
209
Contabilidade Intermediria
O pargrafo acima enfatiza a importncia de retratar, nas demonstraes contbeis, a realidade econmica, e no amarrar a contabilidade
em questes legais.
Conexo:
H dois tipos de leasing: o financeiro e o operacional. O financeiro
traz algumas clusulas no contrato que
tornam a operao uma compra financiada,
tais como: i) equivalncia entre o valor do arrendamento e o preo de aquisio; ii) imaterialidade
do valor residual; e iii) especificidade [IUDCIBUS,
MARTINS e GELBCKE, 2007, p. 199]. Para
obter mais informaes sobre leasing, acesse
o CPC 06, que trata de operaes de
arrendamento mercantil, disponvel
em <http://www.cpc.org.br/pdf/
CPC_06.pdf>.
Disponvel em www.cpc.org.br.
210
Conexo:
Visite o site do CPC e
consulte a Estrutura Conceitual
(tambm conhecido como CPC 0)
no seguinte endereo: <http://www.
cpc.org.br/pdf/pronunciamento_conceitual.pdf>. L, voc pode pesquisar
sobre o conceito da essncia sobre
a forma.
As duplicatas a receber e os ttulos a receber so direitos de propriedade da empresa e por isso tambm so classificados no ativo [MARION,
2009, p. 57].
Em teoria da contabilidade haver uma discusso bem mais profunda acerca do conceito de ativo.
Apenas para relembrar, o ativo est localizado no lado esquerdo do
balano patrimonial, assim como pode ser visto a seguir.
Balano patrimonial
Ativo
Passivo
Patrimnio lquido
2.3 Passivo
EAD-10-CC 3.1
Balano patrimonial
Ativo
Passivo
Patrimnio lquido
211
Contabilidade Intermediria
Neste ponto do captulo, o leitor j deve saber o significado de patrimnio lquido, considerando o que j foi exposto at aqui. O patrimnio
lquido representa o total das aplicaes dos proprietrios na empresa.
As empresas precisam de uma quantia inicial de recursos para efetuar
suas primeiras aquisies, realizar seus primeiros pagamentos etc. Os
proprietrios concedem suas poupanas com o objetivo de proporcionar
empresa os meios necessrios ao incio do negcio. Essa quantia inicial
concedida pelos proprietrios denomina-se, contabilmente, capital social
[MARION, 2009, p. 58-59].
O mesmo autor explica que a empresa (pessoa jurdica) fica devendo para seus proprietrios, que, de acordo com a lei, no podem exigir seu
dinheiro de volta, pelo menos enquanto a empresa estiver em funcionamento, o que corresponde ao postulado da continuidade, visto no captulo
anterior. Com isso, o patrimnio visto como uma obrigao no exigvel
e, se os proprietrios quiserem retirar-se da sociedade, devero vender sua
parte ou sua participao no capital para outras pessoas.
Veremos, nos prximos captulos, que o patrimnio lquido composto pelas parcelas:
a) Capital social, que so os valores entregues pessoa jurdica
para a formao da empresa;
b) reservas de capital;
c) reservas de lucros;
d) ajustes de avaliao patrimonial; e
e) prejuzos acumulados.
Agora no o momento mais adequado para explicar cada uma dessas parcelas.
Apenas para relembrar, o patrimnio lquido est localizado no lado
direito do balano patrimonial, abaixo do passivo, assim como pode ser
visto a seguir.
Balano patrimonial
Ativo
Passivo
Patrimnio lquido
em que ativo corresponde aos bens e direitos, e passivo, s obrigaes. Sempre haver equilbrio nessa equao, como pode ser ilustrado na
figura a seguir.
Figura 5 Equao do equilbrio patrimonial
Ativo
Passivo +PL
$ 200
$ 400
$ 200
EAD-10-CC 3.1
Ativo
Caixa
Passivo/PL
$400
$400
213
Contabilidade Intermediria
Ativo
Caixa
Estoque de mercadorias
Total
Empresa X
Passivo/PL
$280
Capital social (PL)
$120
$400
Total
$400
$400
Empresa X
Passivo/PL
$580
Emprstimo
$120
Patrimnio lquido
Capital social
$700
Total
$300
$400
$700
Empresa X
Passivo/PL
$180
Emprstimo
$120
Patrimnio lquido
$400
Capital social
$700
Total
$300
$400
$700
O leitor j percebeu que todos os eventos que acontecem na empresa podem gerar mudanas na posio patrimonial da empresa, ou seja, no
balano patrimonial, porm o equilbrio patrimonial permanece.
Neste ponto, h uma abordagem interessante que podemos realizar
analisando as origens e as aplicaes de recursos. O balano patrimonial
pode ser analisado sob uma tica mais estritamente financeira, saindo um
pouco da viso de bens, direitos e obrigaes. Podemos analisar o balano
patrimonial a partir de duas decises importantes que podem ocorrer na
empresa: decises de financiamento (origens de recursos) e investimento
(aplicaes de recursos).
Dentro dessa viso, o ativo representa todas as aplicaes de recursos dentro da empresa, ou seja, como os investimentos foram realizados nela (compra de mercadorias, compra de veculos etc.), enquanto o
passivo representa todas as origens (fontes) de recursos que entraram na
empresa (seja o capital prprio ou de terceiros ). As origens de recursos
evidenciadas no passivo so de dois tipos: recursos prprios e recursos de
terceiros.
No caso da empresa X, as origens so: $400 de capital prprio e
$300 de emprstimos ou capital de terceiros.
Observamos, no exemplo dessa seo, como ocorre a formao de
um patrimnio empresarial. Notamos, tambm, que o valor formador da
empresa, ou seja, o valor que os acionistas (ou scios) entregam administrao da empresa recm-criada denominado capital social e componente bsico do patrimnio lquido [PADOVEZE, 2009, p. 9-10].
Marion (2009, p. 60) complementa o raciocnio ao afirmar que
todos os recursos que entram numa empresa passam pelo passivo e pelo
patrimnio lquido, ou seja, a partir do passivo e do patrimnio lquido,
podemos identificar as origens dos recursos. O ativo, por sua vez, evidencia todas as aplicaes de recursos: aplicao no caixa, no estoque, em
mquinas em imveis etc.
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Na verdade, a empresa s pode aplicar (ativo) aquilo que tem origem (passivo e PL).
No nosso exemplo, o montante referente origem da empresa X
de $700 (de acordo com o ltimo balano apresentado), $300 de financiamento pelo banco e $400 de capital prprio, que reflete as decises de financiamento da empresa, foi totalmente aplicado no ativo, que de $700.
Observe a ilustrao a seguir.
Figura 6 Origens e recursos no balano patrimonial
Balano Patrimonial
Ativo (Aplicaes)
Passivo e PL (origens)
Aplicaes
Origens de
Recursos
Pela figura, fica claro que as origens (capital prprio e de terceiros) esto integralmente aplicadas no lado esquerdo do balano, ou seja, no ativo.
Voltemos ao nosso exemplo com mais alguns eventos para analisar
as mudanas no balano patrimonial. Considere que a empresa pagou
vista despesas de cartrio no valor de $50. J sabemos que o caixa diminuir em $50 e, consequentemente o ativo diminuir no mesmo valor,
mas, para a equao do equilbrio patrimonial ser respeitada (Ativo = Passivo + PL), qual ser o outro movimento no balano ou, para utilizar uma
linguagem mais correta, qual ser a contrapartida?
Esse um ponto importante. Pela primeira vez em nosso exemplo, temos
uma alterao na riqueza efetiva, o patrimnio lquido. A contabilidade, por meio
do registro de cada evento, alm de evidenciar o valor de cada item patrimonial,
consegue evidenciar se est havendo crescimento ou decrescimento no PL. Neste
caso, est havendo temporariamente uma perda, pois diminuir o PL significa perder parte do capital dos scios. Portanto, a contrapartida ser uma reduo no PL
no valor de $50. Com essa reduo, a empresa ter um PL de $350.
Outra maneira de calcular o novo patrimnio lquido por meio da
equao equilbrio patrimonial:
Ativo = Passivo + PL
Isolando o PL, temos:
PL = Ativo Passivo
PL = $130 + $120+ $400 - $300
PL = $350.
216
Empresa X
Passivo/PL
$130
Emprstimo
$120
$400
Patrimnio lquido
$650
Total
$300
$350
$650
O ltimo evento de nosso exemplo ocorre com a venda vista das mercadorias em estoque por $200. Primeiramente, podemos apurar o resultado
na venda dessas mercadorias e, para isso, precisamos de duas informaes
importantes: o total da receita de venda e o custo da mercadoria vendida.
EAD-10-CC 3.1
Receita de venda
Custo da mercadoria vendida
Resultado (Receita Custo)
$200
$120
$80
Contabilidade Intermediria
Empresa X
Passivo/PL
$330
Emprstimo
0
$400
Patrimnio lquido
$730
Total
$300
$430
$730
Atividades
EAD-10-CC 3.1
219
Contabilidade Intermediria
Reflexo
Leituras recomendadas
Captulo 2 de MARION, J. C. Contabilidade Bsica. 10. ed. So Paulo: Atlas, 2009. Neste captulo, o aluno vai encontrar as definies de
ativo, passivo, patrimnio lquido, receita, despesa etc.
Captulos 1 e 2 de PADOVEZE, C. L. Manual de Contabilidade Bsica: contabilidade introdutria e intermediria. 7. ed. So Paulo: Atlas,
2009. Esses captulos tratam do conceito de patrimnio e apresentam
vrios exemplos sobre a evoluo patrimonial a partir de eventos como
compra, venda etc.
Referncias
MARION, J. C. Contabilidade Bsica. 10. ed. So Paulo: Atlas, 2009.
PADOVEZE, C. L. Manual de Contabilidade Bsica: contabilidade
introdutria e intermediria. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2009.
Na prxima unidade
Un
ida
de
Demonstraes contbeis
Voc se lembra?
Na unidade 2, apresentamos o balano patrimonial com a ocorrncia de alguns eventos. Nesta unidade, vamos nos aprofundar mais na
elaborao do balano.
Contabilidade Intermediria
Introduo
As demonstraes contbeis, conhecidas tambm como demonstraes financeiras, so elaboradas pelas entidades de acordo com a legislao vigente. necessrio que os usurios tenham conhecimento de suas
estruturas, dos critrios de classificao e avaliaes, para compreenderem os dados ordenados e consolidados nas demonstraes. Por exemplo,
o balano patrimonial condensa e demonstra a situao patrimonial global
da empresa, qual foi a origem e as aplicaes do dinheiro dos scios,
acionistas, proprietrios e o seu fim lucro ou prejuzo acumulado. esta
demonstrao que um investidor em aes de empresas estatais dever
consultar antes de fazer suas aplicaes por exemplo, analisando a situao financeira lquida da empresa, seu grau de endividamento, sua rotativa
de estoques, bem como outros pontos importantes, pois, se no houver um
conhecimento tcnico prvio, podero ocorrer investimentos desastrosos.
Atualmente, as demonstraes contbeis brasileiras so basicamente regidas pela Lei 6.404/76. Apesar de ser uma lei relativa s
sociedades por aes, suas regras estendem-se s demais sociedades
sujeitas tributao do imposto de renda com base no Lucro Real
(lucro contbil ajustado), por fora do Decreto-lei n 1.598/77. Por
essa legislao, no s as sociedades annimas, mas tambm as
civis e outras, desde que sujeitas quela tributao, acabam por se
sujeitar s normas relativas contabilidade e s demonstraes financeiras da Lei das S.A .
Alexandre Assaf Neto, Finanas corporativas e valor, 2. ed., Atlas, p. 85.
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Balano Social: demonstra o grau de responsabilidade social assumido pela empresa e, assim, presta contas sociedade pelo uso do patrimnio pblico, constitudo dos recursos naturais e humanos, e o direito de
conviver e usufruir dos benefcios da sociedade em que atua. Manual de
Contabilidade das Sociedades Annimas, 5 edio, p. 31.
A Legislao do Imposto de Renda menciona que, ao final de cada
perodo-base de apurao do lucro real, a pessoa jurdica dever apurar o
lucro lquido mediante a elaborao, com observncia da lei comercial,
das seguintes demonstraes financeiras ou contbeis:
Balano Patrimonial;
Demonstrao do Resultado do Exerccio;
Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (ou Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido);
Alm das Demonstraes, temos as Notas Explicativas, que so
complementaes obrigatrias s demonstraes, quadros analticos ou
outras demonstraes necessrias plena avaliao da situao e da evoluo patrimonial da empresa.
A lei enumera o mnimo dessas notas e induz sua ampliao
quando for necessrio para o devido esclarecimento da situao patrimonial e dos resultados do exerccio. Manual de Contabilidade das Sociedades Annimas, 5 edio, p. 29.
A Lei das Sociedades por aes estabelece que, ao fim de cada perodo de 12 meses, a diretoria far elaborar, com base na contabilidade, as
demonstraes financeiras. Este perodo denominado exerccio social ou
perodo contbil. No h necessidade de que o exerccio social coincida
com o ano civil (01-01 a 31-12), todavia, para fins fiscais, o Imposto de
Renda sugere o encerramento em 31-12. As S. A. de capital aberto e as
instituies financeiras devem publicar as demonstraes financeiras semestralmente para melhor informar o pblico interessado. Contabilidade
Bsica, Jos Carlos Marion Atlas, 7 edio, Editora Atlas, p. 45.
As sociedades por aes devero preparar e publicar: relatrio da
administrao, demonstraes contbeis, convocao de assembleias e
atas de assembleias etc. Essas publicaes devero ser feitas em jornal
oficial da Unio ou do Estado, onde seja a sede da Companhia. Caso no
haja edio deste jornal, dever ser publicada em outro jornal de grande
circulao. Devero publicar as demonstraes de forma resumida e comparativamente com os exerccios anteriores.
224
EAD-10-CC 3.1
Uma questo bastante complexa em anlise de balanos a da qualidade das demonstraes contbeis. Para ter valor preditivo, o conjunto
de demonstraes contbeis deve estar calado pelas prticas contbeis
aceitas e exigidas pelos Princpios Fundamentais de Contabilidade, orientar-se pelas normas dos rgos competentes: Conselho Federal de Contabilidade (CFC), Comisso de Valores Mobilirios (CVM), Banco Central
do Brasil (BACEN), Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP) etc.
Alm disso, o conjunto de demonstraes contbeis deve estar certificado
por parecer de auditor independente.
Alm das condies j descritas para que uma demonstrao contbil seja
feita com qualidade, devemos observar que frequentemente esbarramos em
dificuldades para o cumprimento da legislao fiscal e at mesmo societria
que so de natureza hierrquica superiores s normas contbeis emitidas pela
CVM e pelo CFC e devem ser cumpridas pelas empresas e demais entidades.
Uma das principais deficincias de nossas demonstraes contbeis,
em razo de cumprimento de lei, a extino da correo monetria de
balanos, inclusive para fins societrios. inegvel a reduo dos nveis
inflacionrios existentes hoje no Brasil em relao ao que existia antes do
Plano Real. Todavia, tambm no podemos negar que, mesmo em nveis
sensivelmente menores, h inflao e no a reconhecemos nas demonstraes contbeis. Isso prejudica a qualidade das demonstraes, pois elas
no refletem a real variao do patrimnio.
225
Contabilidade Intermediria
O contador necessita que todos os setores e departamentos da empresa estejam empenhados na soluo das pendncias identificadas pela
contabilidade ou por eles prprios.
Transitar entre os interesses particulares de cada setor e convencer
as pessoas envolvidas de que no ser possvel obter relatrios contbeis
confiveis se a conciliao no for bem executada e, ainda, que h necessidade de agilidade na soluo de pendncias , sem dvida, uma das
tarefas mais rduas do contador.
O que se verifica em muitas empresas que os setores entendem
que a tarefa da conciliao cabe Contabilidade, pois necessitam dedicar
o tempo e o pessoal, normalmente escassos, s suas prprias operaes.
226
EAD-10-CC 3.1
3.3 Escriturao
Contabilidade Intermediria
228
3.4 Livros
SOCIETRIOS
a) Exigidos pela Lei das Sociedades Annimas. Os principais so:
1. Registro de Atas de Assembleias-Gerais;
2. Registro de Atas e Pareceres do Conselho Fiscal;
3. Registro de Atas das Reunies da Diretoria;
4. Registro de Atas das Reunies do Conselho de Administrao;
5. Registro de Presena de Acionistas;
6. Registro de Transferncia de Aes Nominativas;
7. Registro de Aes Nominativas;
8. Registro de Aes Endossveis.
EAD-10-CC 3.1
229
Contabilidade Intermediria
FISCAIS
So os livros exigidos, para fins de fiscalizao, por leis federais,
estaduais ou municipais, referentes ao pagamento dos seguintes impostos:
a) Imposto de Renda:
1. Registro de inventrio;
4. Razo auxiliar em ORTN;
2. Registro de compras;
5. Registro de estoque de imveis.
3. De apurao do lucro real;
b) ICM e l PI Os principais so:
1. Registro de entradas;
4. Registro de inventrios;
2. Registro de sadas;
5. Registro de Apurao do IPI;
3. Livro de Controle da
6. Registro de Apurao do ICM.
Produo e do Estoque;
c) ISS (Imposto sobre servios) Os principais so:
1. Registro de Notas Fiscais de Servios Prestados;
2. Registro de Contratos de Prestao de Servios a Terceiros;
3. Registro de Faturas de Servios Prestados a Terceiros.
PRINCIPAIS LIVROS DE ESCRITURAO
Livro dirio: dentre os livros de escriturao utilizados pela
contabilidade para registro e controle das operaes da empresa, o mais importante o livro dirio. Trata-se de um livro
obrigatrio e exigido por lei. Por ser obrigatrio, o livro dirio
deve obedecer a certas formalidades extrnsecas e intrnsecas.
As formalidades extrnsecas se relacionam apresentao do
livro, isto , a seu aspecto e suas caractersticas:
Encadernao na cor preta;
Folhas numeradas tipograficamente;
Existncia de termo de abertura na 1 pgina e de termo de
encerramento na ltima;
Registro em rgo competente, que a Junta Comercial do
Estado.
230
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
a data do arquivamento dos atos constitutivos no rgo de registro do comrcio e o nmero de registro no Cadastro Nacional de Pessoas Jurdicas
(CNPJ).
O termo de encerramento indicar o fim a que se destinou o livro, o
nmero de ordem, o nmero de folhas e a respectiva firma individual ou
sociedade mercantil.
Os termos de abertura e encerramento sero datados e assinados
pelo comerciante ou por seu procurador e por contabilista legalmente habilitado. Na localidade em que no haja profissional habilitado, os termos
de abertura e encerramento sero assinados, apenas, pelo comerciante ou
seu procurador. Referido livro dirio dever ser registrado no rgo competente.
Aplicam-se as regras especficas para os termos de abertura e encerramento para os demais livros contbeis, como o razo.
EAD-10-CC 3.1
QUADRO RESUMO
ESCRITURAO Tcnica contbil que registra os fatos
contbeis, mantidas em registros permanente, obedecendo legislao
comercial, atravs de processos manual, maquinizados, mecanizado e
eletrnico.
tcnica contbil que tem por objetivo o registro de todos os
fatos contbeis e de alguns atos administrativos (aqueles atos que daro
origem a fatos) em livros prprios.
Obs.: escriturao a tcnica, e os sistemas de escriturao (formas) so manual, maquinizada, mecanizada e informatizada.
MTODOS DE ESCRITURAO Partidas simples ou unigrafia
leva em conta apenas as contas dos agentes. // Partidas dobradas ou digrafia
ao total dos dbitos corresponde um total de crditos de igual valor e vice-versa.
ERRO DE ESCRITURAO Ocorre por inverso de contas
( o erro de lanamento a crdito ou a dbito), troca de contas ( a troca
do ttulo da conta), valor lanado a maior, valor lanado a menor, erro
no histrico, duplicidade de lanamento, omisso de lanamento. ////
TCNICAS DE CORREO estornar totalmente e efetuar o lanamento correto, lanamento em dobro, lanamento de transferncia,
estorno parcial, lanamento complementar, retificao efetuada por profissional habilitado, estornar o ltimo lanamento, efetuar o lanamento
emitido. Obs.: o estorno serve apenas para anular um lanamento.
REGIMES DE ESCRITURAO de caixa, de competncia e misto
REGIME DE CAIXA Considera as receitas e as despesas
efetivamente recebidas.
REGIME DE COMPETNCIA Considera as despesas incorridas e as receitas ganhas, no importando se foram recebidas, ou no considera as receitas quando realizadas e as despesas quando incorridas no momento
do fato gerador, independentemente se forem recebidas ou pagas.
233
Contabilidade Intermediria
a data do arquivamento dos atos constitutivos no rgo de registro do comrcio e o nmero de registro no Cadastro Nacional de Pessoas Jurdicas
(CNPJ).
O termo de encerramento indicar o fim a que se destinou o livro, o
nmero de ordem, o nmero de folhas e a respectiva firma individual ou
sociedade mercantil.
Os termos de abertura e encerramento sero datados e assinados
pelo comerciante ou por seu procurador e por contabilista legalmente habilitado. Na localidade em que no haja profissional habilitado, os termos
de abertura e encerramento sero assinados, apenas, pelo comerciante ou
seu procurador. Referido livro dirio dever ser registrado no rgo competente.
Aplicam-se as regras especficas para os termos de abertura e encerramento para os demais livros contbeis, como o razo.
EAD-10-CC 3.1
QUADRO RESUMO
LIVROS Quanto ao fim: obrigatrios e facultativos// Quanto
natureza: cronolgicos e sistemticos// Quanto utilidade: principais e
auxiliares.
* O reconhecimento e o registro nos livros contbeis da realizao da receita do-se no ato da transferncia dos produtos e servios
aos clientes
LIVRO DIRIO Registra os fatos. obrigatrio (pela lei comercial e fiscal), cronolgico, principal. Possui formalidades intrnsecas (internas) Dizem respeito ao lanamento contbil. Ex. sem rasuras /// Formalidades extrnsecas (externas) apresentao do livro.
Ex. pgina, termo de abertura.
LIVRO RAZO Cada pgina representa uma conta. Registra
os saldos das contas. facultativo pela lei comercial e obrigatrio pela
lei fiscal. Principal e sistemtico.
OBS.: as SA so obrigadas a ter livros de registro de aes nominativas (e no ordinrias), transferncias de aes nominativas, registro
de partes beneficirias nominativas, registro de transferncia de partes
beneficirias nominativas, atas de assembleias-gerais, presena de acionistas, atas de reunies e atas de pareceres do conselho fiscal.
235
Contabilidade Intermediria
Balano Patrimonial a demonstrao contbil destinada a evidenciar, qualitativa e quantitativamente, numa determinada data, a posio
patrimonial e financeira da Entidade.
No balano patrimonial, as contas devero ser classificadas segundo
os elementos do patrimnio que registrem e agrupadas de modo a facilitar
o conhecimento e a anlise da situao financeira da empresa.
De acordo com o 1 da Lei 6.404/76, as demonstraes de cada
exerccio sero publicadas com a indicao dos valores correspondentes
das demonstraes do exerccio anterior.
COMPOSIO
Conforme Lei 6.404/76 (artigos 176 a 182 e artigo 187) e NBC T.3,
o Balano Patrimonial constitudo pelo Ativo, pelo Passivo e pelo Patrimnio Lquido.
O Ativo compreende os bens, os direitos e as demais aplicaes de
recursos controlados pela entidade, capazes de gerar benefcios econmicos futuros, originados de eventos ocorridos.
O Passivo compreende as origens de recursos representados pelas
obrigaes para com terceiros, resultantes de eventos ocorridos que exigiro ativos para a sua liquidao.
O Patrimnio Lquido compreende os recursos prprios da Entidade, e seu valor a diferena positiva entre o valor do Ativo e o valor
do Passivo. Quando o valor do Passivo for maior que o valor do Ativo, o
resultado denominado Passivo a Descoberto. Portanto, a expresso Patrimnio Lquido deve ser substituda por Passivo a Descoberto.
Os elementos da mesma natureza e os saldos de reduzido valor,
quando agrupados, e desde que seja indicada a sua natureza, nunca devem
ultrapassar, no total, um dcimo do valor do respectivo grupo de contas,
sendo vedada a utilizao de ttulos genricos, como diversas contas ou
contas correntes.
PROCEDIMENTOS PARA ELABORAO DO BALANO
Ao trmino do exerccio, como se faz em todos os meses, procedese ao levantamento do balancete de verificao, com o objetivo de conhecer os saldos das contas do razo e conferir sua exatido.
No balancete so relacionadas todas as contas utilizadas pela empresa, quer patrimoniais, quer de resultado, demonstrando seus dbitos,
crditos e saldos.
236
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
238
Exemplo
Conta
Receitas de Vendas de Mercadorias
Receitas Financeiras
Resultado no Operacional
Apurao do Resultado do Exerccio
EAD-10-CC 3.1
Dbito
Crdito
1.500.000,00
50.000,00
15.000,00
1.565.000,00
Dbito
1.406.122,00
Crdito
120.000,00
54.750,00
720.000,00
155.000,00
60.450,00
79.000,00
54.000,00
50.000,00
40.000,00
19.000,00
34.770,00
19.152,00
Contabilidade Intermediria
PARTICIPAES VOLUNTRIAS So aes e cotas adquiridas pela empresa com investimento em carter de continuidade. Devido a
alguns tipo de interdependncia, verifica-se principalmente em sociedades
coligadas e controladas.
PARTICIPAES INCENTIVADAS So as participaes efetuadas por meio dos Incentivos Fiscais em determinadas reas e em atividades
tais como: reflorestamento, turismo (embratur), pesca (sudepe), mediante deduo de parte do Imposto de Renda devido. Estas aplicaes foram comuns
principalmente nas dcadas de 70 e 80, desaparecendo nos ltimos anos.
OUTROS INVESTIMENTOS PERMANENTES Os outros ativos classificados no permanente so: os direitos de qualquer natureza que
no se destinem manuteno da atividade da companhia ou da empresa.
Exemplo: os imveis alugados a terceiros os terrenos para futura expanso (no utilizados no momento pela empresa) os quadros e obras de arte.
EAD-10-CC 3.1
b) Ativo imobilizado Entende-se por Ativo Imobilizado todo ativo de natureza relativamente permanente, que se utiliza na operao dos
negcios de uma empresa e que no se destina venda. Em suma, definimos como sendo as aplicaes feitas na prpria atividade da empresa, por
meio de bens necessrios ao seu funcionamento.
Ex.: mquinas, equipamentos, imveis de uso etc.
Trs informaes importantes devem coexistir para que possamos
classificar um ativo permanente imobilizado:
A) natureza relativamente permanente;
B) ser utilizado na operao dos negcios;
C) no se destinar venda.
ITENS QUE COMPEM O ATIVO IMOBILIZADO:
Terrenos (realmente utilizados pela empresa);
Edifcios;
Instalaes (integradas aos edifcios: hidrulicas, contra incndios, eltricas, sanitrias);
Mveis e utenslios (mesas, cadeiras, mquinas de escrever,
arquivos etc.)
Veculos;
Ferramentas (com vida til superior a um ano);
Benfeitorias em Propriedades Arrendadas (construes, instalaes etc. em prdios de terceiros).
241
Contabilidade Intermediria
c) Ativo intangvel
Exemplos de
Os ativos intangveis
intangveis so os direitos
de explorao de servios pblicos
compreendem o leque de
mediante concesso ou permisso do
bens incorpreos destinados
Poder Pblico, marcas e patentes, softwares
e o fundo de comrcio adquirido. Mensalmente
manuteno da companhia
deve ser contabilizada a amortizao desses bens,
ou exercidos com essa em conta redutora especfica. Os valores intangveis
que, em 01.01.2008, estavam contabilizados no
finalidade, inclusive o fundo
imobilizado devem ser transferidos, nesta data,
de comrcio adquirido.
para o subgrupo de contas denominado ativo
Trata-se de um desmemintangvel.
bramento do ativo imobilizado, que, a partir da vigncia
da Lei 11.638/2007, ou seja, a
partir de 01.01.2008, passa a contar
apenas com bens corpreos de uso permanente.
Exemplo
Transferncia relativa aos saldos das contas marcas e patentes, no
valor de R$ 60.000,00, e respectiva amortizao acumulada de
R$ 4.000,00, existentes nas contas do imobilizado, em 01.01.2008:
D Marcas e Patentes (Ativo Intangvel)
C Marcas e Patentes (Ativo Imobilizado)
R$ 30.000,00
D Amortizaes Acumuladas Marcas e Patentes (Ativo Imobilizado)
C Amortizaes Acumuladas Marcas e Patentes (Ativo Intangvel)
R$ 4.000,00
Os direitos classificados no intangvel devem ser avaliados pelo
custo incorrido na aquisio, deduzido do saldo da respectiva conta de
amortizao, feita em funo do prazo legal ou contratual de uso dos direitos ou em razo da sua vida til econmica, deles o que for menor.
O fundo de comrcio e outros valores intangveis adquiridos so avaliados pelo valor transacionado, deduzido das respectivas amortizaes, calculadas com base na estimativa de sua utilidade econmica (NBC 4.2.7.3.).
Marcas e Patentes Nessa conta so registrados os ativos intangveis, ou seja, os gastos com registro de marca, nome, invenes prprias
ou contratos de uso de marcas e patentes de terceiros.
242
Direitos de Uso Softwares Nesta conta sero registrados os custos pagos ou relativos elaborao de programas de computador, amortizados com base na estimativa de vida til deles.
Fundo de Comrcio Compreende os valores pagos a ttulo de
aquisio de direitos para explorao de pontos comerciais, amortizados
com base no prazo de fruio de tais direitos. Consiste na reputao da
empresa e no ambiente em que ela atua. A determinao do valor do Fundo do Comrcio e a sua associao com as futuras receitas e os futuros perodos que sero beneficiados so alguns dos problemas que tm merecido
as mais diversas solues. Em alguns empreendimentos, o valor do fundo
de comrcio determinado como sendo o valor pago a maior pelo ativo de
uma empresa adquirida; em outros, so ativados os gastos com pesquisa e
desenvolvimento para sustentar ou at aumentar a boa reputao do empreendimento.
EAD-10-CC 3.1
Goodwill
Conceito: Goodwill a diferena entre o valor da empresa e o
valor de marcado dos ativos e passivos. Como podemos ver, Goodwill
a diferena entre o valor em que a empresa est avaliada e o valor que o
mercado est disposto a pagar.
Exemplo Uma empresa vale 2 milhes de
Conexo:
reais. Um comprador v que a empresa possui
Consulte o CPC 04,
um bom relacionamento com seus clientes
que trata de ativo intangvel,
disponvel em <http://www.cpc.
e fornecedores e que seus empregados tm
org.br/pdf/CPC_04.pdf>. L o alumaior produtividade que os concorrentes. no vai encontrar diversos exemplos
e a forma de contabilizar corretaEle avalia que a empresa vale 3,5 milhes
mente o ativo intangvel.
de reais. O 1,5 milho de reais o Goodwill.
Se fosse ao contrrio, o nome seria Badwill
(resultado negativo).
d) ATIVO DIFERIDO
O Ativo Diferido caracteriza-se por evidenciar os recursos aplicados na realizao de despesas que, por contriburem para a formao do
resultado de mais de um exerccio social futuro, somente so apropriadas
s contas de resultado medida que essa contribuio influencia a gerao
do resultado de cada exerccio.
243
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
*** Ciclo operacional o perodo de tempo que vai desde o incio da industrializao at o recebimento da venda do produto industrializado. Como, normalmente, o ciclo operacional das empresas inferior a
um ano, a maioria das empresas adota como exerccio social este prazo.
Casos excepcionais tm ciclo operacional superior a um ano: estaleiros
navais, edifcios, grandes equipamentos, reflorestamento etc. ***
O Passivo Circulante compe-se basicamente das seguintes contas:
a) fornecedores;
b) salrios a pagar;
c) encargos sociais a recolher;
d) impostos a recolher;
e) imposto de renda a recolher;
f) emprstimos bancrios;
g) outras obrigaes.
EAD-10-CC 3.1
Passivo Exigvel a Longo Prazo: so todas as obrigaes com prazo de vencimento superior ao final do prximo exerccio. So as obrigaes que devero ser liquidadas aps o prximo exerccio social (ano), ou
conforme o Ciclo Operacional da empresa se este for superior a um ano.
O Exigvel a Longo Prazo constitudo basicamente de:
a) financiamentos;
b) debntures;
c) proviso para Resgate de Partes Beneficirias;
d) outras Obrigaes a Longo Prazo.
Exemplo: finame, operao 63 (financiamento) etc.
RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS
Este grupo consta no balano entre o passivo exigvel a longo prazo
e o patrimnio lquido; o seu objetivo abrigar receitas j recebidas que
efetivamente devem ser reconhecidas em resultados em anos futuros, sendo que j devem estar deduzidas dos custos e despesas correspondentes.
Somente deve englobar tais receitas menos despesas, ou seja, resultados
futuros recebidos ou faturados antecipadamente, mas para os quais no
haja nenhum tipo de obrigao de devoluo por parte da empresa.
A NBC-T-3 no considerou o grupo RESULTADO DE EXERCCIOS FUTUROS, entendendo que tais contas devem ser classificadas
no Ativo e no Passivo Circulante. A Lei 6.404-76 prev este grupo e, por
consequncia, pode ser considerado no plano contbil das empresas.
247
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
RESERVAS DE CAPITAL
A reserva de capital abrange as seguintes subcontas:
a) Reserva de Correo Monetria do Capital Realizado;
b) Reserva de gio na Emisso de Aes;
c) Reserva de Alienao de Partes Beneficirias;
d) Reserva de Alienao de Bnus de Subscrio;
e) Reserva de Prmio na Emisso de Debntures (excluda desde
01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007);
f) Reserva de Doaes e Subvenes para Investimento (excluda desde 01.01.2008, por fora da Lei 11.638/2007);
g) Reserva de Incentivo Fiscal.
Para mais informaes, acesse o tpico Reservas de Capital, nesta obra.
RESERVAS DE REAVALIAO
At 31.12.2007, as reservas de reavaliao representavam acrscimos de valor atribudo a elementos do ativo, baseado nos seus valores de
mercado, conforme definido no artigo 8 da Lei n 6.404, de 1976.
Na conta Reservas de Reavaliao, poder-se-iam agrupar as seguintes subcontas:
a) Reserva de Reavaliao de Terrenos;
b) Reserva de Reavaliao de Edifcios;
c) Reserva de Reavaliao de Mquinas e Equipamentos;
d) Reserva de Reavaliao de Bens em Empresas Coligadas;
e) Reserva de Reavaliao de Bens em Empresas Controladas.
Exemplo:
Contabilizao de Reserva de Reavaliao de Edifcios no valor de
R$ 1.050.000,00:
249
Contabilidade Intermediria
Com o advento da Lei 11.638/2007, a partir de 01.01.2008 foi extinta a nomenclatura Lucros Acumulados. Assim, esta conta dever ser
composta apenas de saldo dos prejuzos acumulados apurados.
Para mais informaes sobre Reservas de Lucros ou Prejuzos Acumulados, acesse o tpico respectivo, nesta obra.
PATRIMNIO LQUIDO NEGATIVO
No caso em que o valor do Patrimnio Lquido negativo, tambm denominado de Passivo a Descoberto.
DESTINAO DO RESULTADO
Observe-se, ainda, que, por determinao contratual, legal ou estatutria, podem ser necessrias a formao de reservas de lucros especficas, como para as Sociedades Annimas, que devem constituir a Reserva
Legal (5% sobre o lucro lquido do exerccio nas condies do art. 193
da Lei das S/A).
Neste caso, o lanamento seria:
D Lucros a Destinar (Patrimnio Lquido Conta Transitria)
C Reserva Legal (Patrimnio Lquido)
Na hiptese de ocorrer prejuzo no exerccio, tal valor deve ser
transferido para reservas de lucros existentes. Se estes lucros no existirem ou forem insuficientes, o valor no compensado dever ser mantido
em conta de Prejuzos Acumulados, at sua futura absoro por lucros,
reservas de capital ou mesmo pela reduo do Capital Social.
EAD-10-CC 3.1
Exemplo
Absoro de R$ 10.000,00 de prejuzo do exerccio pela Reserva
Legal:
D Reserva Legal (Patrimnio Lquido)
C Prejuzos Acumulados (Patrimnio Lquido)
R$ 10.000,00
251
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
Imveis
87.000
Duplicatas a Pagar
23.000
Caixa
12.000
18.000
Mercadorias
23.000
17.000
Dividendos a Pagar
9.000
Adiantamentos a Fornecedores
11.000
Adiantamentos de Clientes
10.000
Mveis e Utenslios
14.000
Salrios a Pagar
4.000
Financiamentos
7.000
Duplicatas a Receber
39.000
253
Contabilidade Intermediria
BALANO PATRIMONIAL
ATIVO
PASSIVO
Ativo Circulante
Disponibilidade
Contas a Receber
Estoques
Despesas do Exerccio Seguinte
Ativo Realizvel Longo Prazo
Contas a Receber
C/C Pessoas Ligadas
Passivo Circulante
Fornecedores
Obrigaes Trabalhistas
Obrigaes Fiscais
Passivo Exigvel Longo Prazo
Financiamentos
C/C Pessoas Ligadas
Resultado de Exerccios Futuros
Receitas Antecipadas
() Custos
Patrimnio Lquido
Capital Social
Reserva de Capital
Ajuste de Avaliao Patrimonial
Reserva de Lucros
Aes em Tesouraria
Prejuzos Acumulados
Ativo Permanente
Investimentos
Ativo Imobilizado
Ativo Intangvel
Ativo Diferido
QUADRO RESUMO
Mecanismo do dbito ou crdito
EAD-10-CC 3.1
Contas
Saldo
Natureza
aumenta diminui
Saldo
D
PL
Rec
Desp
Custo
255
Contabilidade Intermediria
Frmulas de lanamento
D
Nome
EAD-10-CC 3.1
ATIVO REALIZVEL A LONGO PRAZO Direitos realizveis aps o trmino do exerccio seguinte, assim como derivados de
vendas, adiantamento ou emprstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que
no constiturem negcios usuais na explorao do objeto da companhia
(independentemente do prazo para pagamento). Ex.: clientes {() provises para devedores duvidosos}, incentivos fiscais, emprstimos a scios
ou diretores ou coligadas, estoques {() proviso para ajuste do estoque ao
valor de mercado}, seguros a vencer, dividendos diferidos a receber...
ATIVO PERMANENTE Investimentos, imobilizados, intangvel e diferido.
INVESTIMENTOS As participaes permanentes em outras
sociedades e os direitos de qualquer natureza, no classificveis no AC,
e que no se destinem manuteno da atividade da companhia. Ex.:
Participaes societrias {() proviso para perdas provveis em investimentos}, imveis para renda......
IMOBILIZADO Direitos que tenham por objeto bens destinados manuteno das atividades da companhia e da empresa, ou
exercidos com essa finalidade. Ex.: terrenos, imveis de uso, mquinas
e utenslios, mveis e utenslios, veculos, instalaes {() depreciao
acumulada},
INTANGVEL marcas e patentes, direitos de propriedades {()
amortizao acumulada}, direitos de explorao de recursos naturais,
{() exausto acumulada }...
As benfeitorias em imvel de terceiros tm seu registro no imobilizado, quando o prazo contratual e que possa ser usufrudo, MAS
NO PODE SER RESTITUDO.
DIFERIDO As aplicaes de recursos em despesas que contribuiro para a formao do resultado de mais de um exerccio social, inclusive
juros pagos ou creditados aos acionistas durante o perodo que anteceder
o incio das operaes sociais. Ex.: despesas pr-operacionais, gastos em
pesquisas {()amortizao acumulada}, despesas de reorganizao...
As benfeitorias em imvel de terceiros entram no diferido, quando representam uma despesa com prazo definido de utilizao.
PASSIVO As obrigaes da companhia, inclusive financiamentos para aquisio dos direitos do AP.
257
Contabilidade Intermediria
O Art. 187 da Lei 6404/76 e a legislao do imposto de renda definem a ordem de apresentao das receitas, dos custos e das despesas nessa
demonstrao para fins de publicao. A DRE discriminar:
I a receita bruta das vendas e servios, as dedues das vendas, os
abatimentos e os impostos;
II a receita lquida das vendas e servios, o custo das mercadorias
e dos servios vendidos e o lucro bruto;
II as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das
receitas, as despesas gerais e administrativas e outras despesas operacionais;
IV o lucro ou prejuzo operacional, as receitas e despesas no operacionais (Redao dada pela Lei n 9.249, de 1995);
V o resultado do exerccio antes do Imposto sobre a Renda e a
proviso para o imposto;
VI as participaes de debntures, de empregados e administradores, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituies ou fundos de assistncia ou previdncia de empregados, que no se caracterizem
como despesa (Redao dada pela Lei n 11.638,de 2007);
VII o lucro ou prejuzo lquido do exerccio e o seu montante por
ao do capital social.
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
A DLPA evidencia as alteraes ocorridas no saldo da conta de lucros ou prejuzos acumulados, no Patrimnio Lquido.
De acordo com o artigo 186, 2 da Lei n 6.404/76, adiante transcrito, a companhia poder, sua opo, incluir a demonstrao de lucros
ou prejuzos acumulados nas demonstraes das mutaes do patrimnio
lquido.
A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados dever indicar
o montante do dividendo por ao do capital social e poder ser includa
na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e publicada pela companhia.
Nota Em virtude da edio da Lei n 11.638/2007 que extinguiu a
conta Lucros Acumulados, entendemos que o demonstrativo em questo dever ser renomeado atravs de um novo pronunciamento do rgo
fiscalizador e que os artigos que tratam da DLPA na Lei Societria devem
sofrer alteraes para espelhar a nova nomenclatura e as novas normas
para a elaborao do relatrio.
OUTRAS SOCIEDADES
A DLPA obrigatria para as sociedades limitadas e para outros
tipos de empresas, conforme a legislao do Imposto de Renda (art. 274
do RIR/99).
261
Contabilidade Intermediria
COMPOSIO
A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados dever discriminar:
1. o saldo do incio do perodo e os ajustes de exerccios anteriores;
2. as reverses de reservas e o lucro lquido do exerccio; e
3. as transferncias para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do perodo.
AJUSTES DE EXERCCIOS ANTERIORES
Como ajustes de exerccios sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da retificao de erro
imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subsequentes.
Para obter detalhamentos sobre tais ajustes, acesse o tpico Ajustes
de Exerccios Anteriores, nesta obra.
REVERSES DE RESERVAS
Correspondem s alteraes ocorridas nas contas que registram as
reservas, mediante a reverso de valores para a conta Lucros Acumulados,
em virtude de aqueles valores no serem mais utilizados.
LUCRO OU PREJUZO LQUIDO DO EXERCCIO
o resultado lquido do ano apurado na Demonstrao do Resultado do Exerccio, cujo valor transferido para a conta de Lucros Acumulados.
TRANSFERNCIAS PARA RESERVAS
So as apropriaes do lucro feitas para a constituio das reservas
patrimoniais, tais como: reserva legal, reserva estatutria, reserva de lucros a realizar, reserva para contingncias.
SUBSTITUIO PELA DEMONSTRAO DAS MUTAES DO PATRIMNIO LQUIDO
De acordo com o 2 do artigo 186 da Lei n 6.404/76, a Demonstrao
de Lucros ou Prejuzos Acumulados poder ser includa na demonstrao das
mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e divulgada pela companhia,
pois no inclui somente o movimento da conta de lucros ou prejuzos acumulados, mas tambm o de todas as demais contas do patrimnio lquido.
262
MODELO
CIA. MODELO DEMONSTRAO DOS LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS
EXERCCIO FINDO EM 31.12.X1 SALDO EM 31.12.X1
RECURSOS
1. Saldo inicial de lucros acumulados
2. Ajustes credores de Exerccios Anteriores
3. Reverso de reservas
De contingncias
De lucros a realizar
4. Outros recursos
5. Lucro lquido do exerccio
6. () Saldo anterior de prejuzos acumulados
7. () Ajustes devedores de exerccios anteriores
8. () Prejuzo lquido do ano
9. Total dos recursos
APLICAES
10. Transferncia para reservas
Reserva legal
Reserva estatutria
Reserva para contingncias
Reserva de lucros a realizar
Reserva para investimentos
11. Dividendos ou lucros distribudos, pagos ou creditados
(R$ .... por ao)
12. Parcela dos lucros incorporados ao capital
13. Outras aplicaes
14. Total das aplicaes
15. Lucros ou prejuzos acumulados (recursos aplicaes)
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Exerccio e sua destinao, alm dos saldos finais das respectivas contas
que compem o Patrimnio Lquido da empresa.
Essa demonstrao financeira est prevista no pargrafo segundo
do artigo 186 da Lei n. 6.404/76:
2 A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados dever
indicar o montante do dividendo por ao do capital social e poder
ser includa na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido,
se elaborada e publicada pela companhia.
Como vemos, a Lei das Sociedades por Aes permite que a empresa opte por elaborar a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido em substituio Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados. Entretanto, a partir de 1985, as sociedades annimas de capital aberto
ficaram obrigadas, por resoluo da Comisso de Valores Mobilirios
CVM , a elaborar essa demonstrao, ficando dispensadas da elaborao
da Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados.
A elaborao da Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido (DMPL) facultativa e, de acordo com o artigo 186, pargrafo 2, da
Lei das S/A, a Demonstrao de Lucros ou Prejuzos Acumulados (DLPA)
poder ser includa nesta demonstrao.
Os dados para a elaborao dessa demonstrao so extrados
do livro Razo.
A DMPL uma demonstrao mais completa e abrangente, j que
evidencia a movimentao de todas as contas do patrimnio lquido durante o exerccio social, inclusive a formao e a utilizao das reservas
no derivadas do lucro.
MUTAES NAS CONTAS PATRIMONIAIS
As contas que formam o Patrimnio Lquido podem sofrer variaes por inmeros motivos, tais como:
1. Itens que afetam o patrimnio total:
a) acrscimo pelo lucro ou reduo pelo prejuzo lquido do
exerccio;
b) reduo por dividendos;
264
EAD-10-CC 3.1
265
Contabilidade Intermediria
Atividades
266
03. O resumo das movimentaes ocorridas nas contas do PL, em determinado perodo, est evidenciado:
a) No Balano Patrimonial;
b) Na Demonstrao das Mutaes do PL;
c) Na Demonstrao de Origens e Aplicaes de Recursos;
d) Em todas as demonstraes contbeis;
e) Nas notas explicativas.
Reflexo
Leituras Recomendadas
Captulo 23, 28 e 29 de IUDCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE,
E. R. Manual de Contabilidade das Sociedades por Aes: aplicvel
s demais sociedades. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2007. Nesses captulos o
aluno vai encontrar a orientao para a elaborao das demonstraes
financeiras comentadas nessa unidade.
Captulo 21 de PADOVEZE, C. L. Manual de Contabilidade Bsica:
contabilidade introdutria e intermediria. 7. ed. So Paulo: Atlas,
2009.
Referncias
EAD-10-CC 3.1
267
Contabilidade Intermediria
Na Prxima Unidade
268
ida
de
Operaes com
mercadorias
Un
Voc se lembra?
Contabilidade Intermediria
Introduo
Nesta unidade, aprenderemos como a conta Mercadorias classificada nas operaes de compra e venda, bem como nas devolues de
compra e venda, baixa nas fichas de estoques, tudo por meio dos Mtodos
e dos Sistemas. Alm disso, entenderemos a funcionabilidade dos Mtodos com os Sistemas da Conta Mercadoria, bem como saberemos qual a
influncia dos Mtodos e dos Sistemas na apurao da conta de Mercadoria, quando e como utilizar um Sistema.
Mercadorias so os objetos comercializados pelas empresas comerciais.
Existem dois mtodos e dois sistemas que podem ser adotados pelas
empresas para o registro das operaes envolvendo mercadorias:
Mtodos:
Conta Mista Consiste na adoo de uma s conta para o registro de todas as operaes envolvendo mercadorias. Normalmente, esta
conta denominada Mercadorias. Exerce a funo patrimonial porque
registra o valor dos estoques inicial e final, figurando no Balano Patrimonial juntamente com as demais contas do Ativo. Ao mesmo tempo,
exerce funo de resultado porque registra tambm as compras, as devolues de compras, as vendas, as devolues de vendas etc., permitindo,
assim, que por meio dela seja apurado o resultado bruto do exerccio
Conta Desdobrada Consiste em desdobrar a conta Mercadorias
em tantas quantas forem necessrias para a contabilizao isolada de
cada tipo de fato que envolva as operaes com mercadorias. Basicamente, as contas so trs: Estoque de Mercadorias, Compras e Vendas,
podendo ainda existir Compras Anuladas, Vendas anuladas, Fretes e
Seguros sobre Compras, Descontos Incondicionais Obtidos, Descontos
Incondicionais Concedidos, ICMS sobre Vendas, PIS sobre Faturamento
e Cofins.
Sistemas
Inventrio peridico assim chamado porque, a partir de sua
adoo, as empresas passam a elaborar o inventrio fsico das mercadorias
existentes em estoque somente no final de um perodo, que normalmente
corresponde a um ano. Assim, o Resultado da conta Mercadorias s ser
conhecido no final desse perodo.
270
Inventrio permanente Consiste em controlar permanentemente o estoque de mercadorias, efetuando as respectivas anotaes a cada
compra ou devoluo e a cada venda ou devoluo. Dessa forma, como
os estoques de mercadorias so mantidos atualizados constantemente, as
empresas podem apurar o resultado da conta Mercadorias no momento em
que desejarem.
Quadro 5 Controle peridico e permanente
Controle peridico
Controle permanente
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
4.1 Descontos
O Resultado da Conta Mercadorias o Resultado Bruto do Exerccio de uma empresa comercial. Esse resultado poder ser:
lucro (Lucro sobre as Vendas ou Lucro Bruto); ou
prejuzo (Prejuzo sobre as Vendas).
272
Como existem trs maneiras para contabilizar as operaes envolvendo mercadorias, evidente que existem, tambm, trs maneiras diferentes de apurar o resultado da Conta Mercadorias:
1) Conta Mista de Mercadorias: a maneira mais simples de contabilizar as operaes com mercadorias; consequentemente, muito fcil
apurar o resultado bruto. Todas as operaes envolvendo mercadorias, ocorridas durante o perodo, esto concentradas numa s conta, no livro Razo
ou no Razonete. Assim, no final do perodo, no dbito da conta Mercadorias
encontraremos registrados o valor do estoque inicial, as compras e as devolues de vendas as entradas de mercadorias na empresa; no crdito,
encontraremos registrados os valores correspondentes s vendas e s devolues de compras as sadas de mercadorias da empresa. Para apurar o
resultado, preciso inicialmente conhecer o saldo da conta Mercadorias e,
em seguida, efetuar o levantamento das mercadorias existentes em estoque
no ltimo dia do perodo. Ficaremos, ento, diante de dois valores:
saldo da conta Mercadorias;
valor do estoque final.
A partir desses dois valores, deve-se proceder da seguinte maneira
para apurar o resultado da conta Mercadorias:
transferir o saldo da conta Mercadorias para a conta Resultado
da Conta de Mercadorias (RCM);
registrar o valor do estoque final a dbito da conta Mercadorias
e a crdito da conta Resultado da conta Mercadorias (RCM);
apurar no Razonete o saldo da conta Resultado da conta Mercadorias (RCM) sendo devedor, ser igual a Prejuzo sobre
Vendas, sendo credor ser igual a Lucro sobre Vendas.
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Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
QUADRO RESUMO
No final de cada exerccio, as empresas devem inventariar seus estoques de materiais (matrias-primas, materiais de embalagem etc.), produtos acabados e em elaborao, servios em andamento e mercadorias para
revenda. Tal inventrio deve ser escriturado no Livro de Registro de Inventrio, sendo que devem ser observadas as prescries fiscais exigidas
(ICMS, IPI e Imposto de Renda).
CRITRIOS DE AVALIAO
O custo das mercadorias revendidas e das matrias-primas utilizadas ser determinado com base em registro permanente de estoque ou no
valor dos estoques existentes, de acordo com o livro de inventrio, no fim
do perodo de apurao.
O valor dos bens existentes no encerramento do perodo-base poder ser o custo mdio ou dos bens adquiridos ou produzidos mais recentemente.
A empresa que mantiver sistema de custo integrado e coordenado
com o restante da escriturao poder utilizar os custos apurados para
avaliao dos estoques de produtos em fabricao e acabados.
EAD-10-CC 3.1
Considera-se sistema de contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante da escriturao aquele:
I apoiado em valores originados da escriturao contbil (matriaprima, mo de obra direta, custos gerais de fabricao);
II que permite determinao contbil, ao fim de cada ms, do
valor dos estoques de matrias-primas e outros materiais, produtos em
elaborao e produtos acabados;
III apoiado em livros auxiliares, fichas, folhas contnuas, ou mapas
de apropriao ou rateio, tidos em boa guarda e de registros coincidentes
com aqueles constantes da escriturao principal;
IV que permite avaliar os estoques existentes na data de encerramento do perodo de apropriao de resultados segundo os custos efetivamente incorridos.
Base: art. 294 do RIR/99
277
Contabilidade Intermediria
Na sequncia, apura-se o Custo dos Produtos Vendidos, transferindo-se o respectivo valor dos estoques de produtos acabados:
D Custo dos Produtos Vendidos (Conta de Resultado)
C Produtos Acabados (Estoques Ativo Circulante)
R$ 45.000,00
Histrico: baixa de estoques de produtos vendidos no ms.
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Item
Produto Acabado YZ
Produto em Elaborao YZ
Matria Prima AB
Material de Embalagem C
Estoque (unidades)
50
20
100
20
279
Contabilidade Intermediria
Dados:
Maior preo de venda do Produto YZ: R$ 50,00
ltimo Custo de Aquisio da Matria-Prima AB: R$ 20,00
ltimo Custo de Aquisio do Material de Embalagem C: R$ 10,00
Temos, ento, a seguinte valorao unitria dos estoques de produtos, conforme os critrios exigidos pela legislao do Imposto de Renda:
Produto Acabado YZ = R$ 50,00 x 70% = R$ 35,00
Produto em Elaborao YZ = R$ 35,00 (valor do produto acabado
YZ) x 80% = R$ 28,00
Agora, pode-se completar o inventrio com a respectiva valorizao
dos estoques, que ficaro como segue:
Item
Estoque (unidades)
R$ unitrio
R$ Total
Produto Acabado X
50
35,00
1.750,00
Produto em Elaborao Y
20
28,00
560,00
Matria-Prima AB
100
20,00
2.000,00
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Servios Em Andamento
Caso a empresa seja de servios e na data do balano esteja com
servios em execuo, dever apurar os respectivos custos de servios e
contabiliz-los como servios em andamento (conta de estoque).
Exemplo
Empresa que no mantm contabilidade de custos integrada e coordenada com a escriturao contbil apresenta os seguintes servios em
andamento:
Servio A = 100 horas de atividades aplicadas
Servio B = 20 horas de atividades aplicadas
281
Contabilidade Intermediria
282
Horas Aplicadas
100
Horas Aplicadas
20
Vl. Hora
29,00
Vl. Hora
40,00
Vl. Total
2.900,00
1.090,00
2.000,00
700,00
6.690,00
Vl. Total
800,00
800,00
750,00
300,00
2.650,00
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
QUADRO RESUMO
INVENTRIO PERMANENTE Procura controlar os custos
de cada venda, mantendo uma ficha de estoque no momento da venda.
Pode ser por meio de PEPS, UEPS, PMP ou MPF:
Temos as contas Vendas, CMV, Estoque de mercadorias (envolve Ei, C, CMV e Ef), RCM .
PEPS ou FIFO (Primeiro que entra, primeiro que sai) apresenta lucro maior (obs: o estoque pelas ltimas entradas e o custo da
venda das primeiras entradas).
UEPS ou LIFO (ltimo que entra, primeiro que sai) apresenta lucro menor (obs: o IR no aceita).
PMP ou MPM ou CMP (Preo mdio ponderado ou mdia
ponderada mvel ou custo mdio de preos) tambm chamado de preo
mdio ou custo mdio, a cada compra faz o custo mdio do estoque.
MPF ou PMF (Mdia ponderada fixa ou preo mdio fixo) calculada s no final do perodo. O IR s aceita para perodos menores.
*Macete para consideraes sobre PEPS, MPM, UEPS (vlido para sistema inflacionrio)
CMV Ef RCM em todos, o CMV inversamente proporcional ao RCM e Ef } *ver a frmula
PEPS 100 200 200 em todos, RCM e Ef so diretamente proporcionais} * ver a frmula
MPM 150 150 150
UEPS 200 100 100
Na comparao dos mtodos, cuidado com o tipo de economia:
se inflacionrio, deflacionrio ou estvel.
Conta mercadorias no sistema desdobrado estoque // conta
mercadorias no sistema misto mercadorias.
Obs.: em inventrio peridico conta compra de mercadorias.
Em inventrio permanente conta estoque de mercadorias.
Mercadorias consumidas: CMV; mercadorias disponvel para
venda ou revenda = Ei + C // venda ( V): receita de vendas
No inventrio peridico, adota-se o custo de aquisio ou o
valor de mercado, o que for menor.
No PEPS e UEPS se preocupa com o valor s na sada // no PMP,
a preocupao com o valor no final de cada entrada.
285
Contabilidade Intermediria
No esquecer que, quando der num mtodo de inventrio, dados com o Ei, e depois as
movimentaes teriam que incidir ICMS ou
IPI, nunca mexe no Ei, pois o Ef do perodo anterior, no tem condies de mudar.
Conexo:
Consulte o NPC2 NPC
2, Pronunciamento Instituto
dos Auditores Independentes
do Brasil (IBRACON) n 2 de
30/04/1999, que trata de estoque.
Disponvel em < http://www.
portaldecontabilidade.com.br/
ibracon/npc2.htm>.
Atividades
02. Evento 1: a Companhia Beta vendeu a prazo 100 unidades (custo unitrio de $1,00) de determinada mercadoria para um cliente, por $150;
Evento 2: o cliente devolveu 10 mercadorias por estarem em desacordo com o pedido.
Faa os lanamentos nos razonetes dos dois eventos.
286
Reflexo
O inventrio de mercadorias consiste na contagem fsica das mercadorias existentes em estoque no fim do exerccio social, com o objetivo
de conhecer o valor do estoque final de mercadorias. Quando a empresa
adota o sistema de inventrio permanente para atribuir custos s unidades
existentes em estoque, basta consultar as respectivas fichas de controle de
estoque de cada mercadoria. Assim, os custos sero atribudos, conforme
constarem das fichas de estoque, seja qual for o critrio de avaliao adotado pela empresa (PEPS, UEPS, mdia ponderada ou outro). importante ressaltar que, no momento de elaborao do Balano Patrimonial, a
avaliao do estoque obedecer aos critrios estabelecidos no artigo 183
da Lei 6.404/76, ou seja, o custo de aquisio deduzido da proviso para
ajust-lo ao valor de mercado quando este for inferior.
Leituras recomendadas
Captulo 3 de OSNI, M. R. Contabilidade Intermediria. 2. ed. So
Paulo: Saraiva, 2009. Nesse captulo, voc pode aprofundar-se nos critrios de avaliao de estoque: PEPS, UEPS e MPM.
EAD-10-CC 3.1
Na Prxima Unidade
Na prxima unidade, vamos discutir sobre alguns lanamentos especficos na contabilidade que podem ser gerados a partir da venda de mercadorias para os clientes. Eles so: a Proviso para Crditos de Liquidao
Duvidosa que ocorre para estimar perdas com inadimplncia; e Duplicatas
Descontadas, o que no deixa de ser uma operao de emprstimo.
287
Contabilidade Intermediria
Minhas anotaes:
288
5
de
ida
Un
Lanamentos
contbeis especficos
Voc se lembra?
Contabilidade Intermediria
Introduo
Ano
Perdas Valores no
recebidos
X1
10.000
500
X2
20.000
3.000
X3
30.000
700
Totais
60.000
4.200
Clculo do percentual:
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60.000 = 100%
4.200 = x
Logo:
4.200 x 100 = 7%
60.000
Neste caso, em 31 de dezembro de x3, o percentual para fins de clculo da proviso ser de 7%.
291
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Clientes
1
10.000 10.000
Banco
1
9.400
10.000
50
() Duplicatas Descontadas
2
10.000 10.000
1
Encargos Financeiros
1
600
10.000
50
1. No momento do Desconto Na contabilidade do emitente:
DEBITA-SE a conta BANCO pelo valor lquido;
DEBITA-SE a conta ENCARGOS FINANCEIROS pelo valor
dos juros;
CREDITA-SE a conta DUPLICATAS DESCONTADAS pelo
valor bruto.
2. No recebimento da Duplicata Descontada Quando a Duplicata Descontada PAGA pelo devedor, no vencimento.
na contabilidade do emitente:
DEBITA-SE a conta DUPLICATAS DESCONTADAS;
CREDITA-SE a conta CLIENTES.
na contabilidade do devedor:
DEBITA-SE a conta FORNECEDOR;
CREDITA-SE a conta CAIXA ou BANCO.
3. Quando o devedor no paga a duplicata e esta debitada pelo
banco
na contabilidade do emitente:
DEBITA-SE a conta DUPLICATAS DESCONTADAS;
CREDITA-SE a conta BANCO.
4. Se o banco cobrar juros pelos dias de atraso = 10 dias aps o
vencimento
DEBITA-SE a conta ENCARGOS FINANCEIROS;
CREDITA-SE a conta BANCO.
294
Encargos Financeiros
Juros a Vencer .............. $ 300 (600/20 x 10 = 300)
No encerramento do ms de janeiro/2002, a empresa dever apropriar o restante (10 dias) em conta de resultado:
DBITO Encargos Financeiros
CRDITO Juros a Vencer .............. $ 300 (600/20 x 10 = 300)
III. ADIANTAMENTOS DIVERSOS No so considerados despesa nem receita:
Adiantamento concedido DIREITO.
Adiantamento recebido OBRIGAO.
Adiantamento Viagens
500
500
CAIXA
100
500
500
100
500
Despesas de Viagem
EAD-10-CC 3.1
600
100
400
295
Contabilidade Intermediria
296
Caixa ou Banco
3.000
Despesas de Aluguel
a
1.000
3.000
Caixa ou Banco
3.000
Aluguis Ativos
EAD-10-CC 3.1
1.000
297
Contabilidade Intermediria
Obs.:
No contabilidade do LOCATRIO (Pagador empresa XYZ)
DEBITA-SE a conta ALUGUEL A VENCER no valor total do aluguel.
DEBITA-SE a conta DESP. DE ALUGUEL no valor da parcela rateada.
CREDITA-SE a conta ALUGUEL A VENCER no valor da parcela
rateada.
CREDITA-SE a conta CAIXA ou BANCO no valor total do aluguel.
No contabilidade do LOCADOR (Recebedor)
DEBITA-SE a conta RES. EXERC. FUTURO no valor da parcela
rateada.
DEBITA-SE a conta CAIXA ou BANCO no valor total do aluguel.
CREDITA-SE a conta ALUGUIS ATIVOS no valor da parcela
rateada.
CREDITA-SE a conta RES. EXERC. FUTURO no valor total do
aluguel.
298
19.11.2 DEFINIES
19.11.2.1 Prticas contbeis so as normas, os procedimentos, as
convenes, as regras e as prprias prticas especficas adotados por uma
entidade na elaborao e na apresentao de suas demonstraes contbeis.
19.11.2.2 Mudanas em estimativas contbeis so ajustes nos saldos
contbeis de ativos ou de passivos ou do valor da movimentao do saldo
de um ativo decorrente da avaliao da situao atual e dos benefcios futuros esperados e das obrigaes associadas com ativos e exigibilidades.
Mudanas nas estimativas contbeis no so correo de erro e decorrem,
entre outros, de:
novas informaes ou novas tecnologias, inexistentes ou desconhecidas quando da elaborao das demonstraes contbeis
anteriores; e
alterao nos padres de uso ou de consumo dos ativos.
19.11.2.3 Erros de exerccios anteriores so omisses ou distores
contidos nas demonstraes contbeis de um ou mais exerccios anteriores, resultantes de falhas no uso ou do uso errneo de informaes confiveis que:estavam disponveis quando da elaborao das demonstraes
contbeis; e
seria razovel concluir serem conhecidas e consideradas por
ocasio da elaborao e da divulgao daquelas demonstraes
contbeis.
Tais erros incluem os efeitos de enganos matemticos, de enganos
na aplicao das prticas contbeis, de desconsiderao ou m interpretao de fatos e de fraudes.
EAD-10-CC 3.1
19.11.2.4 Omisso ou erro: aquele que pode, individual ou coletivamente, influenciar as decises de usurios tomadas com base nas demonstraes contbeis. A relevncia depende do montante e da natureza
da omisso ou erro nas circunstncias. A combinao do montante e da
natureza do item pode ser o fator determinante.
19.11.2.5 Aplicao retrospectiva: representa a utilizao de uma
nova prtica contbil, como se essa prtica estivesse sempre em uso.
299
Contabilidade Intermediria
19.11.2.6 Ajuste retrospectivo: refere-se correo do registro original, da valorizao ou da divulgao de elementos das demonstraes
contbeis, como se o erro no houvesse sido cometido.
19.11.2.7 Impraticvel: refere-se a uma norma considerada invivel
de ser aplicada. Isso se verifica quando a entidade, sem sucesso, esgota os
recursos para aplic-la. Considera-se invivel efetuar mudana em prtica
contbil, retrospectivamente, ou proceder ao ajuste retrospectivo para correo de erros, se:
os efeitos no puderem ser determinados;
a determinao de valores envolver o uso de premissas que dependam ou estejam relacionadas com as intenes especficas
da administrao da entidade no exerccio anterior referente ao
ajuste; e
a determinao dos efeitos exigir estimativas significativas de
valores.
19.11.2.8 Aplicao prospectiva de uma mudana em prtica contbil e do reconhecimento do efeito de mudana em estimativa contbil
representa, respectivamente:
a aplicao da nova prtica contbil a transaes, outros eventos e circunstncias que ocorrerem aps a adoo da nova prtica;
o registro e a divulgao do efeito da mudana em estimativa
contbil nos exerccios correntes e futuros afetados pela mudana.
19.11.2.9 Ao avaliar se a omisso ou o erro poderia influir significativamente nas decises de usurios, deve-se levar em conta as caractersticas daqueles usurios. Presume-se que os usurios das demonstraes
contbeis tenham conhecimento razovel dos negcios e das informaes
contbeis. Portanto, a avaliao deve considerar como os usurios poderiam ser influenciados na tomada de decises.
19.11.3 PRTICAS CONTBEIS
19.11.3.1
Seleo e Aplicao das Prticas Contbeis
300
EAD-10-CC 3.1
301
Contabilidade Intermediria
a adoo de uma nova prtica contbil para transaes ou outros eventos que no ocorriam ou que no eram relevantes.
19.11.3.3.4 A contabilizao de ativos imobilizados por valores
reavaliados, em relao aos valores de custos, uma mudana na prtica
contbil que deve ser tratada de acordo com a NBC T 19.6 - Reavaliao
de ativos, em vez de ser tratada de acordo com esta norma.
19.11.3.4 Adoo de uma Nova Prtica Contbil
19.11.3.4.1 Sujeita ao disposto no item 19.11.3.6.1, a adoo de
uma nova prtica contbil deve ser:
de acordo com as disposies transitrias especficas, quando
existentes, da NBC envolvida; e,
retrospectivamente, no caso de mudana voluntria ou caso
inexistam disposies transitrias especficas nas NBCs.
19.11.3.4.2 Para fins desta norma, a aplicao antecipada de uma
nova norma ou interpretao tcnica no considerada mudana voluntria de prtica contbil.
EAD-10-CC 3.1
19.11.3.4.3 Na ausncia de uma norma ou interpretao tcnica especfica para uma transao ou outro evento ou condio, a administrao
da entidade pode, de acordo com o item 19.11.3.1.5, adotar uma prtica
contbil recentemente estabelecida por outros rgos que elaboram padres e prticas contbeis, desde que estes adotem conceitos similares no
desenvolvimento das normas. Se, de acordo com o disposto nessa norma
que estabelece a prtica contbil, a entidade decidir pela mudana de prtica contbil, ela deve ser contabilizada e divulgada, como se fosse uma
mudana voluntria de prtica contbil.
19.11.3.5 Aplicao Retrospectiva
19.11.3.5.1 Salvo o disposto no item 19.11.3.6.1, quando a mudana
em prtica contbil aplicada retrospectivamente, de acordo com o item
19.11.3.4.1 (a) ou (b), a entidade deve ajustar o balano de abertura para
cada conta ou grupo de contas relativo ao exerccio mais antigo apresentado para fins de comparao, bem como os demais valores comparativos
apresentados, como se a nova prtica contbil estivesse sempre em uso.
303
Contabilidade Intermediria
304
EAD-10-CC 3.1
19.11.3.7 Divulgaes
19.11.3.7.1 Se a aplicao inicial de uma norma tiver efeito relevante
sobre o exerccio corrente ou qualquer exerccio anterior apresentado, exceto se for invivel quantificar o ajuste, ou se essa aplicao inicial resultar em
efeito relevante em exerccios futuros, a entidade deve divulgar:
a norma a que se refere;
quando aplicvel, que a mudana na prtica contbil est sendo
feita de acordo com as disposies transitrias especficas da
norma;
a natureza da mudana na prtica contbil;
quando aplicvel, a descrio das disposies transitrias;
se aplicvel, as disposies transitrias que podero provocar
efeitos em exerccios futuros;
o montante do ajuste para o exerccio corrente e para cada
exerccio anterior apresentado, demonstrando o ajuste em cada
linha das demonstraes contbeis e, se for o caso, no clculo
do resultado por ao ou cota;
o montante do ajuste relativo a exerccios anteriores queles
includos nas informaes comparativas; e
se a aplicao retrospectiva, de acordo com o item 19.11.3.7.2
(a) e (b), tornar-se invivel para qualquer exerccio anterior, os motivos que levaram a essa circunstncia e uma descrio de como e
desde quando a mudana na prtica contbil foi aplicada.
Essas divulgaes no precisam ser repetidas em demonstraes
contbeis subsequentes da mudana da prtica contbil.
305
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
307
Contabilidade Intermediria
19.11.4.1.6 Se a mudana em estimativa contbil resultar em mudanas apenas em ativos e passivos, ou estiver relacionada a um componente do patrimnio lquido, ela deve ser reconhecida pelo ajuste no
correspondente item do ativo, passivo ou patrimnio lquido no exerccio
da mudana.
19.11.4.1.7 O reconhecimento prospectivo dos efeitos de mudana
em estimativa contbil significa que ela aplicvel a transaes, outros
eventos e circunstncias a partir da data da mudana de estimativa. Uma
mudana de estimativa contbil pode afetar apenas o exerccio corrente,
ou tanto o exerccio corrente quanto exerccios futuros. Por exemplo, uma
mudana na estimativa do montante dos crditos de liquidao duvidosa
afeta somente o exerccio corrente e, portanto, deve ser reconhecida apenas nesse exerccio. Entretanto, uma mudana na vida til estimada ou no
padro esperado de consumo dos benefcios econmicos de um ativo deprecivel, afeta a despesa de depreciao no exerccio corrente e em cada
exerccio da vida til remanescente do ativo. Em ambos os casos, o efeito
da mudana referente ao exerccio corrente reconhecido como receita
ou despesa nesse exerccio. O efeito sobre exerccios futuros, se houver,
reconhecido nos correspondentes exerccios.
19.11.4.2 Divulgaes
19.11.4.2.1 A natureza e o montante da mudana numa estimativa
contbil, que tem efeito relevante no exerccio corrente ou que se espera
que tenha efeito relevante em exerccios subsequentes, devem ser divulgados, a no ser que o efeito em exerccios subsequentes no seja passvel
de estimativa.
19.11.4.2.2 Se o montante do efeito sobre os exerccios subsequentes de uma mudana em estimativa contbil no for passvel de estimativa, a entidade deve divulgar tal fato.
19.11.5 Erros
19.11.5.1 Correo de Erros
19.11.5.1.1 Erros podem ocorrer no registro, na mensurao, na
apresentao ou na divulgao de elementos que compem as demonstraes contbeis. Essas demonstraes no esto de acordo com as
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EAD-10-CC 3.1
309
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
5.5 Despesa
CONCEITO
So variaes negativas do patrimnio lquido. Entre outras formas,
tm origem no consumo de bens e na utilizao de servios. Visam, direta ou indiretamente, obteno de receitas.
Exemplos:
1. Patrimnio da Cia. X, antes e aps o pagamento do aluguel de
maro no prprio ms de maro, no valor de $ 5.000:
ANTES ATIVO = $ 98.000
PASSIVO EXIGVEL = $ 32.000.
PATRIMNIO LQUIDO = $ 98.000 $ 32.000 = $ 66.000
APS ATIVO = $ 98.000 $ 5.000 = $ 93.000
PASSIVO EXIGVEL = $ 32.000.
PATRIMNIO LQUIDO = $ 93.000 $ 32.000 = $ 61.000
NOTA Observe-se que a variao do Patrimnio Lquido de $ 5.000
exatamente o valor do aluguel. Logo, temos Despesas de Aluguis = $ 5.000
2. Suponhamos que a Cia. X pagasse, em abril, o aluguel de maro, no valor de $ 5.000. A contabilizao (reconhecimento da
dvida) seria feita em maro. O patrimnio lquido antes e aps
a contabilizao seria o seguinte:
ANTES ATIVO = $ 98.000
PASSIVO EXIGVEL = $ 32.000.
PATRIMNIO LQUIDO = $ 98.000 - $ 32.000 = $ 66.000
APS ATIVO = $ 98.000
PASSIVO EX. = $ 32.000 + $ 5.000 = $ 37.000
PATRIMNIO LQUIDO = $ 98.000 $ 37.000 = $ 61.000
312
GERA
GERA
GERA
EAD-10-CC 3.1
Despesas Comerciais
Despesas Administrativas
Despesas Financeiras
DESPESAS COM VENDAS (ou DESPESAS COMERCIAIS)
Compreendem todos os gastos com a comercializao e a distribuio das mercadorias ou dos produtos, isto , gastos desde a promoo at
a colocao para o consumidor, inclusive os gastos com os riscos assumidos na venda. Exemplos:
Comisses sobre Vendas
Royalty
Devolues de Vendas (referentes ao exerccio social anterior)
Propaganda e Publicidade
Brindes
313
Contabilidade Intermediria
Embalagens
Despesas com Devedores Insolventes
Despesas com Proviso para Devedores Duvidosos etc.
Observaes:
1. Despesa com Royalty aquela decorrente da explorao comercial de um produto cuja patente pertence a outrem.
2. As Devolues de Vendas referentes a vendas efetuadas no
mesmo exerccio da devoluo no so despesas comerciais,
mas sim Dedues da Receita Bruta de Vendas, conforme veremos no tpico x deste captulo. Porm, se as devolues no
atual exerccio se referirem a vendas efetuadas no exerccio
anterior, tais devolues, para o exerccio atual, so consideradas despesas comerciais, e no Dedues da Receita Bruta
de Vendas.
DESPESAS FINANCEIRAS
Representam remuneraes aos capitais de terceiros, os quais financiam as atividades da empresa.
Exemplos:
Juros Passivos (ou Despesas de Juros)
Descontos Concedidos (ou Descontos Condicionais Concedidos)
Correo Prefixada Passiva
Variaes Monetrias Passivas
IOF (Imposto sobre Operaes Financeiras)
Desgio na Emisso de Debntures etc.
Observaes:
1. As VARIAES MONETRIAS PASSIVAS podem ser PERDAS CAMBIAIS ou CORREO PS-FIXADA PASSIVA.
2. As PERDAS CAMBIAIS ocorrem devido a dvidas em moeda
estrangeira com desvalorizao da moeda nacional. Se uma
empresa, por exemplo, no incio de um ms, contrasse uma
dvida de US$ 10.000 ao cmbio de R$ 1,40 por dlar e, ao
final do ms, o cmbio fosse de R$ 1,43, teramos:
Dvida (incio do ms)_________________R$ 14.000
Dvida (fim do ms)___________________R$ 14.300
Variao Monetria Passiva ___________ R$ 300
314
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Material de Expediente
Depreciao
Amortizao
Exausto etc.
Observaes
1. DEPRECIAO: despesa com a perda de valor de bens tangveis (materiais) do Ativo Permanente, devido a desgaste pelo
uso, ao da natureza ou obsolescncia. Assim, esto sujeitos
depreciao: imveis, veculos, mveis e utenslios, mquinas e equipamentos etc.
2. AMORTIZAO: despesa com a perda de valor de bens
intangveis (imateriais) do Ativo Permanente, tais como Patentes, Concesses Obtidas, Benfeitorias em Imveis de Terceiros
etc.
3. EXAUSTO: despesa com a perda de valor de bens intangveis do Ativo Permanente, tais como Direitos de Explorao
de Minas, Jazidas e Florestas.
OUTRAS DESPESAS OPERACIONAIS
So despesas que, apesar de no serem consideradas comerciais,
financeiras ou administrativas, so ainda operacionais. Exemplos:
Despesa de Equivalncia Patrimonial
Despesas de Amortizao de gio na Aquisio de Investimentos etc.
Observaes:
1. Apesar de o consenso no ser geral, muitos autores classificam
multas como uma despesa pertencente ao grupo outras despesas operacionais. No entanto, a classificao exata depende
do tipo de multa. No caso de uma empresa de transportes, por
exemplo, as multas de trnsito so muito comuns e, neste caso, podem ser consideradas despesas operacionais. Entretanto, na eventualidade de uma multa fiscal, tal despesa pode ser tratada como no
operacional, pois no comum no dia a dia da empresa.
DESPESAS NO OPERACIONAIS
No esto ligadas s operaes principais ou acessrias da empresa.
So trs as formas mais conhecidas de despesas no operacionais:
316
EAD-10-CC 3.1
Observaes
1. No se deve confundir Despesa No Operacional com Prejuzo
No Operacional. A primeira corresponde ao valor contbil do
bem permanente que est saindo da empresa, seja por venda,
seja por baixa. O segundo corresponde diferena entre a Despesa No Operacional e a Receita No Operacional.
2. O Prejuzo No Operacional tambm pode ser chamado de Resultado No Operacional Negativo ou Perda de Capital.
3. O valor contbil de um bem depreciado a diferena entre o
custo de aquisio corrigido monetariamente, caso haja correo monetria, e o valor da depreciao acumulada. No
exemplo anterior, tal valor foi de $ 30.000 $9.000 = $21.000
RECEITAS
CONCEITO
So variaes positivas do patrimnio lquido. Entre outras formas,
tm origem nas VENDAS de mercadorias (empresa comercial), nos produtos
(empresa industrial), ou na PRESTAO DE SERVIOS (empresa civil).
Exemplos
1. A Cia. ALFA alugou, para a Cia. BETA, um imvel de sua
propriedade. Em maro de 99, a Cia. ALFA recebeu $ 3.000
da Cia. BETA, referentes ao aluguel do mesmo ms. Imediatamente antes do recebimento, o Ativo de ALFA era de $ 78.000
317
Contabilidade Intermediria
e o Passivo, $ 23.000 e, consequentemente, o Patrimnio Lquido, $ 55.000. Aps o recebimento, na Cia. ALFA, teremos:
PL = ($ 78.000 + $ 3.000) $ 23.000 = $ 58.000
APL = $ 58.000 $55.000 = $ 3.000 = Aluguis Ativos (ou Receita
de Aluguis)
2. A Comercial LUMEX Ltda. vendeu, vista, lustres por
$ 34.000, sendo o custo de tais bens, $ 18.000. Assim, teremos:
Vendas de Mercadorias = $ 34.000 (RECEITA)
Custo das Mercadorias Vendidas = $ 18.000 ^ (DESPESA)
A Variao do PL A PL = + $ 34.000 $ 18.000 = $ 16.000 LUCRO
CLASSIFICAO
RECEITAS
OPERACIONAIS
Receitas Brutas
Receitas Lquidas
Receitas Financeiras
Outras Receitas Operacionais
NO OPERACIONAIS
RECEITAS OPERACIONAIS
So aquelas relacionadas s atividades principais ou acessrias da
empresa.
Assim, por exemplo, se uma determinada empresa comercial, ou
seja, tem como atividade principal a revenda de mercadorias e possui um
imvel alugado, a receita auferida no aluguel, apesar de no estar ligada
atividade principal, tambm considerada operacional, pois est ligada
atividade acessria (alugar imveis).
RECEITA BRUTA (Receita Operacional Bruta ou Vendas Brutas
ou, simplesmente, Vendas)
So as vendas ligadas s atividades principais, ou seja:
Vendas de:
mercadorias se a empresa for comercial;
produtos se a empresa for industrial;
servios se a empresa for prestadora de servios.
318
Obs. Numa empresa comercial ou prestadora de servios, RECEITA BRUTA o mesmo que FATURAMENTO BRUTO, tendo em vista
que, em ambos os tipos de empresas, no h IPI (Imposto sobre Produtos
Industrializados) na venda de mercadorias ou servios. Porm, numa empresa industrial, no a mesma coisa, ou seja:
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EAD-10-CC 3.1
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EAD-10-CC 3.1
RECEITAS NO OPERACIONAIS
No esto ligadas s operaes principais ou acessrias da empresa.
Exemplos:
Receitas decorrentes da alienao de bens do Ativo Permanente;
Reverso da Proviso por Perdas Provveis na Realizao de
Investimentos7;
Receitas decorrentes de eventos que resultem no aumento da
porcentagem de participao no capital social da coligada ou
controlada.
QUADRO-RESUMO
LANAMENTOS CONTBEIS:
salrios = salrios pagos = salrios passivos = despesas de salrios
= salrios e ordenados = CONTA DE DESPESA
Conta em atraso obrigao, passivo, como por exemplo
impostos atrasados ou em atraso.
salrios a vencer = salrios pagos antecipadamente = despesas de salrios a vencer = adiantamento de salrios = DIREITO
salrios a pagar=OBRIGAO // despesa de seguros =
prmio de seguros = DESPESA
323
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Atividades
EAD-10-CC 3.1
327
Contabilidade Intermediria
Reflexo
para a empresa. Em outras palavras, apesar de toda a seleo que as empresas fazem cadastralmente de seus clientes, fatalmente haver alguns
maus pagadores. E esses maus pagadores aparecem todo ano, dentro de
um limite que a empresa j considera normal e pode at incluir como item
de custo.
Leituras Recomendadas
Captulo 7 de IUDCIBUS, S. Contabilidade Introdutria. 9. ed. So
Paulo: Atlas, 1998. Nesse captulo, o aluno vai encontrar exemplos de
proviso para crditos de liquidao duvidosa.
Captulo 18 de PADOVEZE, C. L. Manual de Contabilidade Bsica.
7. ed. So Paulo: Atlas, 2009.
Referncias
PADOVEZE, C. L. Manual de Contabilidade Bsica. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2009.
Na Prxima Unidade
EAD-10-CC 3.1
Na prxima unidade, vamos tratar de ativo imobilizado, suas caractersticas e como contabilizar a sua aquisio. Alm disso, vamos apresentar os conceitos de depreciao, amortizao e exausto.
329
Contabilidade Intermediria
Minhas anotaes:
330
6
de
ida
Un
Ativo imobilizado
Nesta unidade, vamos discutir as caractersticas do ativo imobilizado. Alm disso, vamos
explorar o conceito de depreciao, amortizao e
exausto.
Voc se lembra?
Contabilidade Intermediria
Introduo
332
EAD-10-CC 3.1
333
Contabilidade Intermediria
Terrenos
Nessa conta so registrados os valores relativos aos terrenos de propriedade da empresa e que so utilizados em suas operaes, tais como:
terrenos onde se localiza a fbrica, a administrao, as filiais, os depsitos. Os terrenos sem uma destinao especfica devem ser classificados no
grupo investimentos.
Terrenos e construes so ativos que devem ser registrados separadamente, mesmo quando adquiridos em conjunto.
Edificaes
Abrangem os edifcios que esto em operao, os imveis ocupados
pela administrao, fbrica, depsitos, filiais de propriedade da empresa.
No devem ser includos nessa conta os valores relativos s instalaes eltricas, hidrulicas etc. que fazem parte da conta instalaes.
Instalaes
Nessa conta so registrados equipamentos, materiais e custos de
implantao, relativos a instalaes hidrulicas, sanitrias, de vapor, de ar
comprimido, de comunicaes, de climatizao etc., com a caracterstica
de servios indiretos e auxiliares ao processo produtivo da empresa, que,
apesar de fazerem parte dos edifcios, devem ser segregadas, uma vez que
a sua vida til e a depreciao so diferentes.
334
Mquinas e Equipamentos
Englobam o conjunto de mquinas, aparelhos e equipamentos utilizados no processo de produo de bens ou servios da empresa, ou seja,
no so auxiliares, mas so diretamente utilizados como base para a realizao da atividade da empresa.
Equipamentos de Informtica
Incluem-se nessa conta as unidades centrais de processamento, as
unidades perifricas, bem como as impressoras e terminais.
No caso dos programas e aplicativos (software) adquiridos ou desenvolvidos pela empresa, devero ser apropriados ao resultado se o seu
valor no for relevante. No entanto, nos casos de grandes sistemas envolvendo valores significativos, devero ser registrados no Ativo Intangvel e
amortizados em funo dos perodos a serem beneficiados.
Mveis e Utenslios
Essa conta engloba os valores relativos a mesas, cadeiras, arquivos,
estantes, etc. que tenham vida til superior a um ano.
EAD-10-CC 3.1
Veculos
Classificam-se nessa conta todos os veculos de propriedade da empresa utilizados pelo pessoal do departamento administrativo, de vendas
ou de transporte. Os veculos utilizados no processo produtivo, tais como
empilhadeiras, tratores e similares, podem ser registrados na conta de
equipamentos.
Ferramentas e Peas de Reposio
Peas maiores e equipamentos sobressalentes devem ser classificados como ativo imobilizado quando a entidade espera us-los durante
mais de 12 meses.
Nessa conta tambm so registradas as peas de reposio em estoque destinadas substituio ou manuteno das mquinas, equipamentos, veculos etc., classificados no Ativo Imobilizado. Essas peas, quando
utilizadas, sero contabilizadas como adio ao imobilizado em operao,
e o valor das peas substitudas deve ser baixado dessa conta.
Em contrapartida, os estoques mantidos pela empresa, representados
por material de consumo, ferramentas e peas que sero utilizados no processo produtivo ou utilizados nas operaes normais da empresa, devem
335
Contabilidade Intermediria
Construes em Andamento
Nessa conta so classificados todos os gastos com materiais, mo de
obra direta e indireta e outros gastos que a empresa incorrer na construo
e instalao, at o momento em que os bens entram em operao, quando
so reclassificados para as contas especficas do grupo Imobilizado em
Operao.
336
6.4 Consrcios
So classificados nessa conta os adiantamentos por conta de fornecimento de bens, destinados ao Ativo Permanente, por meio de consrcios
antes do recebimento dos mesmos. Quando do recebimento do bem, o
valor constante dessa conta ser transferido para uma conta especfica do
grupo Imobilizado em Operao.
Os reajustes do valor das prestaes a pagar, aps o recebimento do
bem, sero reconhecidos contabilmente, tendo como contrapartida a conta
de resultado intitulada Variaes Monetrias Passivas.
Sero registrados nessa conta todos os gastos incorridos desde a assinatura do contrato de cmbio (tais como: fretes, comisses, seguros, impostos no recuperveis, tarifas aduaneiras etc.) at o efetivo desembarao
aduaneiro dos bens importados destinados ao Ativo Permanente.
Quando os bens importados forem desembaraados, ser efetuada a
transferncia dos valores registrados nessa conta para a conta especfica,
do grupo Imobilizado em Operao.
As variaes cambiais passivas ocorridas at a data do desembarao
aduaneiro sero registradas como custo na conta de Importao em Andamento. A partir da entrada dos bens importados na empresa, devem ser
registradas como despesa operacional, mediante obedincia ao princpio
contbil da competncia.
Contabilidade Intermediria
is
Materia
Mo-dae
obr
Outross
Custo
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Bens obsoletos, sucateados ou totalmente depreciados devero permanecer registrados contabilmente, pois a baixa contbil deve ser concomitante baixa fsica do bem, ou seja, com sua efetiva sada do patrimnio da
empresa e o valor de alienao, caso haja valor econmico apurvel, servir
para apurao da receita eventual ou do valor efetivo da perda.
O valor contbil do ativo imobilizado deve ser revisado periodicamente e, quando o valor recupervel for menor que o valor contbil, deve
ser constituda proviso para perdas.
A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao dos valores registrados no imobilizado, a fim de que sejam:
I registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso de interromper os empreendimentos ou atividades a que se
destinavam ou quando comprovado que no podero produzir resultados
suficientes para recuperao desse valor; ou
II revisados e ajustados os critrios utilizados para determinao da
vida til econmica estimada e para clculo da depreciao e exausto.
Os tributos pagos na aquisio de bens do imobilizado, quando no
recuperveis, devem fazer parte do custo de aquisio.
As contribuies sociais incidentes sobre o faturamento ou receita
bruta e sobre o valor das importaes, pagas pela pessoa jurdica na aquisio de bens destinados ao ativo permanente, sero acrescidas ao custo
de aquisio, conforme art. 32 da Lei 10.865/2004.
Perante a legislao do Imposto de Renda (PN CST n 02/79), o
Imposto de Transmisso na Aquisio de Bens Imveis (ITBI) pago pela
pessoa jurdica na aquisio de bens do ativo permanente poder, a seu
critrio, ser registrado como custo de aquisio ou deduzido como despesa operacional.
Aquisio de bens para o ativo imobilizado por
meio de financiamento
Quando a empresa adquire bens para o ativo imobilizado por meio de
financiamentos (como o Finame), deve considerar como custo a ser ativado
o preo total constante da Nota Fiscal do fornecedor, acrescido de outros
dispndios, como, por exemplo, o frete e o seguro cobrados parte.
As despesas financeiras decorrentes do emprstimo contrado para
aquisio de bens do Ativo Imobilizado no devem ser includas no custo
de aquisio dos bens adquiridos, e sim lanadas como despesas financeiras pelo regime de competncia.
340
EAD-10-CC 3.1
J os encargos financeiros de
O ganho ou
emprstimos e financiamentos
perda decorrente de baixa
de terceiros para a construo
de um item do imobilizado deve ser
determinado como a diferena entre o
ou montagem de bens do
valor lquido da venda, se houver, e o valor
imobilizado devem ser cacontbil do item.
pitalizados at o momento
em que o bem estiver em
condies de operao.
As obrigaes contradas, cujo prazo de vencimento final ocorra aps o trmino
do exerccio social seguinte quele
em que houve a contratao, sero classificadas no Exigvel a Longo Prazo e, por ocasio do levantamento do balano, sero transferidas para o Passivo Circulante as parcelas que devem
ser liquidadas no exerccio social seguinte.
Registros contbeis
Baixas ou transferncias
O valor contbil de um item do ativo imobilizado deve ser baixado quando:
a) alienado; ou
b) no se prev obter benefcios econmicos futuros com seu uso ou venda.
Ganhos ou perdas decorrentes da baixa de um item do ativo imobilizado devero ser reconhecidos no resultado no operacional quando o item for baixado.
O valor contbil de um item do ativo imobilizado, quando for retirado da operao, dever ser transferido para Investimentos, Realizvel
a Longo Prazo ou Ativo Circulante, conforme a destinao e reduzido ao
seu valor de realizao quando este for menor.
Quadro 6 Exemplo de ativos imobilizados
Contabilidade Intermediria
A depreciao dos Bens materiais do Ativo Imobilizado corresponde diminuio do valor dos elementos ali classificveis, resultante do
desgaste por uso, ao da natureza ou obsolescncia normal.
Os bens materiais que comumente aparecem no Ativo Imobilizado e
esto sujeitos depreciao so:
Computadores
Imveis (construes)
Instalaes
Mveis e Utenslios
Veculos
Por que depreciar?
Quando a empresa compra bens para o uso prprio, ela efetua um
gasto. Esse gasto, por ser considerado investimento, no pode ser contabilizado como despesa. Entretanto, esses bens, sendo utilizados pela empresa, desgastam-se e perdem o valor. Por esse motivo feita a depreciao.
Por meio dela, a empresa pode considerar como despesa o valor gasto na
aquisio dos seus bens de uso.
evidente que, para se depreciar o valor gasto na aquisio de um
bem, preciso atender a algumas exigncias legais, tendo em vista, principalmente, o tempo de vida til do bem.
Os bens no duram eternamente eles tm um tempo de vida til.
Desgastados pelo uso ou em funo da natureza ou mesmo pela obsolescncia, esses bens deixam de ser convenientes para a empresa.
Desgaste pelo uso Compra-se um automvel hoje. Daqui a cinco
ou seis anos, esse automvel, sendo usado diariamente, no ter o mesmo
rendimento de quando novo.
Ao do tempo Oprprio automvel acima citado, por ficar exposto ao sol e chuva, desgasta-se.
Obsolescncia Antigamente, existiam as calculadoras manuais,
grandes, de difcil manejo e transporte. Hoje, com os novos inventos,
temos calculadoras muito mais eficientes e em tamanhos incomparavelmente menores.
Alm desses motivos, e por tais bens servirem s empresas em vrios exerccios sociais, correto que se incorpore ao custo de cada exerccio uma parcela do valor desses bens, ao longo do perodo estimado de
sua vida til.
342
PRAZOS ADMITIDOS
TAXAS ANUAIS
5 anos
25 anos
10 anos
10 anos
5 anos
20 %
4%
10 %
10 %
20 %
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
a taxa multiplicada pelo coeficiente 1,5; e se for utilizado durante trs turnos, ser aplicada a taxa multiplicada pelo coeficiente 2,0.
Para se conhecer o valor da depreciao do bem em cada exerccio,
basta aplicar a taxa sobre o valor desse bem. Veja como fcil:
Vamos calcular o valor da quota de depreciao da conta Mveis e
Utenslios, sabendo que o saldo da conta de R$ 50.000 e a taxa anual
de 10%.
Temos:
Taxa
x valor do bem quota de depreciao
100
Veja os clculos:
10%
x 50.000 = 5.000
100
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
6.9 Amortizao
EAD-10-CC 3.1
DBITO
CRDITO
Valor do Direito
N perodos de Durao
347
Contabilidade Intermediria
6.10 Exausto
Exerccio Resolvido
Resoluo:
Exausto Anual = 12.900.000,00 2.500.000,00
7
= R$ 1.485.714,00
DEBITAR
= EXAUSTO (DRE)
CREDITAR = EXAUSTO ACUMULADA (ATIVO)
Exausto de recursos florestais
Exausto a reduo do valor de investimentos necessrios explorao de recursos minerais ou florestais.
De acordo com o art. 328 do RIR/99, poder ser computada, como
custo ou encargo, em cada perodo, a importncia correspondente diminuio do valor de recursos florestais, resultante de sua explorao.
Em se tratando de florestas ou mesmo de vegetais de menor porte,
a empresa pode utilizar quotas de depreciao, amortizao ou quota de
exausto.
A quota de depreciao utilizada quando a floresta destinada
explorao dos respectivos frutos. Neste caso, o custo de aquisio ou
da formao da floresta depreciado em tantos anos quantos forem os de
produo de frutos.
A amortizao, por sua vez, utilizada para os casos de aquisio de
floresta de propriedade de terceiros, apropriando-se o custo ou encargo ao
longo do perodo determinado, contratado para a explorao.
Por fim, na hiptese de floresta prpria, o custo de sua aquisio ou
formao ser objeto de quotas de exausto, medida que seus recursos
forem sendo exauridos. Da mesma forma, sero lanadas quotas de exausto quando a floresta pertencer a terceiro e for explorada em funo de
contrato por prazo indeterminado.
EAD-10-CC 3.1
Limite
Depreciao, amortizao e exausto devem ser reconhecidas
at que o valor residual do ativo seja igual ao seu valor contbil (NBC
19.5.4.4).
Determinao da quota de exausto
Para o clculo da quota de exausto de recursos florestais, devero
ser observados os seguintes critrios:
349
Contabilidade Intermediria
a) apurar-se-, inicialmente, o percentual que o volume dos recursos florestais utilizados ou a quantidade de rvores extradas durante o perodo representa em relao ao volume ou
quantidade de rvores que no incio do perodo compunham a
floresta;
b) o percentual encontrado ser aplicado sobre o valor da floresta,
registrado no ativo, e o resultado ser considerado como custo
dos recursos florestais extrados.
Floresta Natural
Tratando-se de floresta natural, a quota de exausto ser determinada pela relao percentual entre os recursos florestais extrados no perodo
e o volume dos recursos florestais existentes no incio do mesmo perodo.
Floresta Natural = x.100 / y = %
em que:
x = rea explorada no perodo
y = rea total dos recursos no incio do perodo
Exerccio Resolvido
Floresta Plantada
No caso de floresta plantada, a quota de exausto ser determinada
pela relao percentual existente entre a quantidade de rvores extradas
durante o perodo de apurao e a quantidade existente no incio desse
mesmo perodo.
Floresta Plantada = A x 100 / B = %
A = nmero de rvores extradas no perodo de apurao
B = nmero de rvores existentes no incio do perodo de apurao
No extino no primeiro corte
O Parecer Normativo n 18/79 definiu que o custo de formao de
florestas ou de plantaes de certas espcies vegetais que no se extinguem
no primeiro corte, voltando depois deste a produzir novos troncos ou ramos,
permitindo um segundo, ou at terceiro corte, deve ser objeto de quotas de
exausto, ao longo do perodo de vida til do empreendimento, efetuandose os clculos em funo do volume extrado em cada perodo, em confronto com a produo total esperada, englobando os diversos cortes.
Exausto de recursos minerais
Exausto a reduo do valor de investimentos necessrios explorao de recursos minerais ou florestais.
A diminuio de recursos minerais resultante da sua explorao dever ser computada como custo ou encargo.
A sistemtica para a determinao da quota anual de exausto semelhante quela aplicada no clculo do encargo anual de depreciao.
A base de clculo da quota anual de exausto o custo de aquisio
dos recursos minerais explorados.
EAD-10-CC 3.1
LIMITE
Depreciao, amortizao e exausto devem ser reconhecidas
at que o valor residual do ativo seja igual ao seu valor contbil (NBC
19.5.4.4).
DETERMINAO DA QUOTA ANUAL
O montante anual da quota de exausto ser determinado com base
no volume da produo do ano e sua relao com a possana conhecida da
mina, ou em funo do prazo de concesso para sua explorao.
351
Contabilidade Intermediria
Conceito
Depreciao
Exausto
Amortizao
352
EAD-10-CC 3.1
19.5.2. DEFINIES
19.5.2.1. Depreciao a reduo do valor dos bens pelo desgaste
ou perda de utilidade por uso, ao da natureza ou obsolescncia.
Amortizao a reduo do valor aplicado na aquisio de direitos
de propriedade e quaisquer outros com existncia ou exerccio de durao
limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilizao por prazo legal ou contratualmente limitado.
Exausto a reduo do valor de investimentos necessrios explorao de recursos minerais ou florestais.
Valor deprecivel, amortizvel e exaurvel o custo de um ativo,
menos o seu valor residual.
Valor residual o montante lquido que a entidade espera, com razovel segurana, obter por um ativo no fim de sua vida til, deduzidos os
custos esperados para sua venda.
Vida til, perodo de utilizao e volume de produo representam:
o perodo durante o qual se espera que o ativo seja usado pela
entidade; ou
quantidade de produo que se espera obter com o uso do ativo
pela entidade.
353
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
356
Atividades
EAD-10-CC 3.1
02. A empresa Pimentinha adquiriu uma mquina por $20.000 para utilizar no processo de produo. Os gastos necessrios para colocar a mquina em condies de utilizao foram de $500. Estima-se que a vida til
ser de 4 anos e que o valor residual ser de $1.000. Considerando que o
padro de consumo da mquina ser igual nos anos de vida til, calcule as
quotas de depreciao anual dessa empresa.
03. Considere como critrio de relevncia para tomada de deciso de imobilizar ou no o referencial de $300. Gastos acima desse valor so considerados relevantes. Classifique os eventos de x1, dados a seguir, como
imobilizado ou despesas. Justifique sua classificao.
a) Aquisio de veculo para revenda por $3.500;
b) Aquisio de dispositivo de fixao com durabilidade prevista para 3
anos no valor de $260;
357
Contabilidade Intermediria
Reflexo
comum adquirir bens que tm durabilidade mdia e no so consumidos imediatamente no processo produtivo ou comercial da empresa. O
critrio bsico a se observar a vida til. Se o bem tiver vida til superior
a um ano, dever ser imobilizado e posteriormente depreciado segundo
essa estimativa de vida til. Caso a vida til seja inferior a um ano, dever
ser lanado como despesa ou custo. Pode-se usar tambm a conveno da
materialidade . Bens de vida til superior a um ano, mas com valor imaterial (irrelevante), podem ser lanados diretamente como despesa ou custo.
o caso de utenslios de escritrio, como algumas calculadoras de bolso e
grampeadores, cujos pequenos valores no justificam controle de imobilizado [PADOVEZE, 2009, p. 269].
Veja unidade 1 desta apostila para rever esse conceito.
358
Leituras Recomendadas
Captulo 8 de IUDCIBUS, S. Contabilidade Introdutria. 9. ed. So
Paulo: Atlas, 1998. O conceito de imobilizado e sua depreciao so
explorados nesse captulo.
Captulos 11 e 12 de PADOVEZE, C. L. Manual de Contabilidade
Bsica. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2009.
Referncias
IUDCIBUS, S. Contabilidade Introdutria. 9. ed. So Paulo: Atlas,
1998.
PADOVEZE, C. L. Manual de Contabilidade Bsica. 7 ed. So Paulo: Atlas, 2009.
Na Prxima Unidade
EAD-10-CC 3.1
359
Contabilidade Intermediria
Minhas anotaes:
360
7
de
ida
Un
Provises, passivos,
contingncias passivas e
contingncias ativas
Voc se lembra?
Na unidade 2, apresentamos o conceito de passivo, o qual compreende as obrigaes da empresa, ou seja, as dvidas que sero cobradas ou reclamadas a partir da data de seu vencimento. denominado
tambm passivo exigvel, para ressaltar o aspecto de exigibilidade.
Contabilidade Intermediria
Introduo
362
Esse um exemplo de proviso derivada de apropriao por competncia, pois so caracterizadas como obrigaes j existentes, registradas
no perodo de competncia, sendo muito menor o grau de incerteza que
as envolve. Portanto, pode-se dizer que j se caracterizam como passivos
genunos e no devem ser reconhecidos com provises. Mais exemplos:
frias e 13 salrio, dividendos propostos, gratificaes e participaes
devidas aos empregados e administradores etc.
Vamos relembrar o conceito de Passivo?
interessante apresentar aqui as caractersticas de um passivo que
permitem classific-lo como tal. De acordo com Iudcibus (2000, p. 146),
as exigibilidades (isto , os passivos) devem referir-se a fatos j ocorridos,
normalmente a serem pagas em um momento especfico no futuro. Hendriksen e Van breda (1999, p. 410) afirmam que um passivo deve apresentar as seguintes caractersticas:
A obrigao existe no presente momento e resultante de uma
transao ou evento passado, como, por exemplo, a compra de
estoque ou servio;
No pode haver nenhuma liberdade para evitar o sacrifcio futuro;
Deve haver um valor de vencimento determinvel, sendo que a
prorrogao da dvida no nega sua classificao inicial como
passivo;
O beneficirio do pagamento conhecido ou identificvel.
Mas o leitor deve perguntar-se: se aquelas so as provises derivadas de apropriaes por competncia, isto , os passivos genunos conforme comentado anteriormente, quais so as verdadeiras provises?
EAD-10-CC 3.1
363
Contabilidade Intermediria
Na verdade, as provises podem ser diferenciadas de passivos quando h incerteza sobre os prazos e valores que sero desembolsados ou
exigidos para sua liquidao. Os critrios para reconhecer uma proviso
so: (1) a entidade tem uma obrigao legal ou no formalizada presente
como consequncia de um evento passado; (2) provvel probabilidade de
que recursos sejam exigidos para liquidar a obrigao; (3) o valor da obrigao pode ser estimado com suficiente segurana.
Repare que a principal diferena
entre um passivo e uma proviso
O que incerteza?
est relacionada ao conceito
a. Fatores desconhecidos
de incerteza. Incerteza refleb. Ausncia de informaes objetivas
c.
Deciso na base do feeling (deciso
te nossa ignorncia (falta
subjetiva)
de conhecimento) acerca
do futuro. O conceito de
incerteza envolve fatores
que no necessariamente
conhecemos, em razo da
ausncia de informaes
objetivas, o que nos leva a decises com base no feeling.
Para classificar uma obrigao em
passivo ou proviso, a grande diferena, alm das caractersticas apresentadas anteriormente sobre cada um, pode estar no grau de incerteza associado a essa determinada obrigao. Quando h incerteza sobre os prazos
e os valores que sero desembolsados ou exigidos para sua liquidao, a
tendncia classificarmos como proviso.
Mas o que acontece quando a incerteza aumenta ainda mais? Se os
critrios da proviso no forem atendidos, deveremos verificar a possibilidade de registrar uma contingncia passiva.
A contingncia passiva :
(1) uma possvel obrigao presente cuja existncia seja confirmada
somente pela ocorrncia ou no de um ou mais eventos futuros, que no
estejam totalmente sobre o controle da empresa;
(2) uma obrigao presente que surge de evento passado, mas no
reconhecida, pois improvvel que a entidade tenha de liquid-la, e o
valor no pode ser mensurado com segurana.
364
Portanto, a classificao de um passivo contingente no exige a avaliao da probabilidade de que ocorra uma sada de recursos. Com isso,
esses passivos podem ser avaliados e classificados em: a) praticamente
certo, b) provvel, c) possvel, e d) remoto. Veja o anexo I da NPC 22 no
corpo dessa unidade.
Naturalmente, a classificao deve ser revista frequentemente e, se
necessrio, deve-se alterar o procedimento contbil adotado.
A figura a seguir retrata a incerteza associada a passivo, proviso e
passivo contingente.
Figura 8 Passivo, Proviso e Contingncia Passiva
Passivo
Proviso
Contigncia
Passiva
7.1 Provises
EAD-10-CC 3.1
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Essas provises no tm a sua dedutibilidade admitida pela legislao fiscal, mas, tecnicamente, poder ser necessria a sua constituio
sempre que a empresa possua uma informao razovel sobre a possibilidade de no ter os argumentos que motivaram a contestao de exigncias
fiscais reconhecidos no processo administrativo ou judicial.
Exemplo:
Proviso para notificao fiscal do ICMS, que est sendo questionada administrativamente:
D Notificaes Fiscais ICMS (Conta de Resultado)
C Proviso para Contingncia Fiscal ICMS Auto de Infrao
(Passivo Circulante)
A Lei das S/A estabelece que o valor contbil dos ativos deve ser
comparado com o seu valor de mercado, devendo permanecer registrado o
menor deles. Isto inclui os estoques de mercadorias, ttulos e valores mobilirios e outros bens e direitos que possam ser avaliados por seu valor de
mercado.
Entretanto, essa proviso tambm deixou de ser dedutvel, para fins
fiscais, conforme o art. 13, inciso I da Lei n 9.249/95.
Exemplo
Determinada empresa adquiriu 1.000 unidades de determinado produto XYZ, em 25.11.2003, ao custo unitrio de R$ 50,00. Posteriormente aquisio, em 30.12.2003, este produto sofreu desvalorizao de seu
preo, no mercado internacional e nacional, sendo que sua cotao caiu
para R$ 30,00 por unidade. Nesta data, os estoques do produto XYZ
eram de 600 unidades.
Perda: R$ 50,00 R$ 30,00 x 600 = R$ 12.000,00
D Perdas para Desvalorizao de Estoques (Conta de Resultado)
C Proviso para Perdas no Estoque (Estoques Ativo Circulante)
R$ 12.000,00
EAD-10-CC 3.1
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Contabilidade Intermediria
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EAD-10-CC 3.1
Contingncia Passiva :
a) uma possvel obrigao presente cuja existncia ser confirmada
somente pela ocorrncia, ou no, de um ou mais eventos futuros, que no
estejam totalmente sob o controle da entidade; ou
b) uma obrigao presente que surge de eventos passados, mas que
no reconhecida porque:
improvvel que a entidade tenha de liquid-la; ou
o valor da obrigao no pode ser mensurado com suficiente
segurana.
19.7.2.1.9. Contingncia Ativa um possvel ativo, decorrente de
eventos passados, cuja existncia ser confirmada somente pela ocorrncia ou no de um ou mais eventos futuros, que no estejam totalmente sob
o controle da entidade.
Fato Gerador, no contexto desta Norma, um evento passado que
cria uma obrigao presente para entidade, legal ou no formalizada.
Contrato Oneroso o contrato no qual, apesar de ainda no concludo, ou at mesmo iniciado, j apresenta prejuzo decorrente da existncia
de custos inevitveis que excedem os benefcios econmicos esperados do
contrato.
369
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
comunicada antes dessa data, para terceiros afetados por ela, de maneira
suficientemente especfica para criar nestes uma expectativa vlida de que
a entidade cumprir com suas responsabilidades.
19.7.8.5. Um evento que no gera imediatamente uma obrigao pode
ger-la em data posterior, em razo de mudanas na lei ou porque um ato
(por exemplo, uma declarao pblica na qual a entidade compromete-se a
fazer algo) da entidade d origem a uma obrigao no formalizada.
19.7.8.6. Quando os detalhes de uma nova legislao proposta ainda tiverem de ser finalizados, uma obrigao surgir somente quando for
praticamente certo que a legislao ser promulgada conforme a minuta
divulgada. Normalmente, ser impossvel estar praticamente certo da promulgao da legislao at que ela seja promulgada.
19.7.9. SADA PROVVEL DE RECURSOS
19.7.9.1. Para que uma proviso seja reconhecida, no deve haver
somente obrigao presente, mas tambm deve ser provvel que haja
desembolso de recursos para liquidar aquela obrigao. Quando no for
provvel, ou seja, for apenas possvel que uma obrigao presente exista,
a entidade divulga a contingncia passiva, a menos que seja remota a possibilidade de sada de recursos (item 19.7.18.3).
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375
Contabilidade Intermediria
19.7.13.1.5. Essa situao pode ser verificada, por exemplo, em entidade que produza determinada linha de eletrodomsticos em que, para
cada eletrodomstico analisado individualmente, a possibilidade de que
ocorra um defeito possvel; entretanto, a possibilidade de que um defeito
venha a ocorrer, para alguns dos eletrodomsticos produzidos, dessa vez
analisando a linha como um todo, provvel. Nesse caso, a proviso no
ser de 100% dos valores envolvidos: deve ponderar a perda mdia esperada para os itens, ou, ainda, o percentual de perda esperado do universo.
Por exemplo, experincias passadas de entidade e suas expectativas futuras indicam que, no ano seguinte venda de um produto, 80% dos bens
no apresentam defeito, 15% apresentam defeitos menores e 5% tm defeitos maiores. A entidade avalia a probabilidade de sada para as obrigaes
de garantias como um todo. Supondo que a entidade estima que se a totalidade dos produtos vendidos tivesse que sofrer pequenos reparos, isto custaria um total de R$ 2 milhes, e, no caso de grandes reparos, custaria R$ 6
milhes. A proviso para garantia seria determinada como segue: (80% x 0)
+ (15% x R$ 2 milhes) + (5% x R$ 6 milhes), totalizando R$ 600 mil.
19.7.13.1.6. Quando se est mensurando uma nica obrigao, o
desfecho mais provvel pode ser a melhor estimativa. Entretanto, mesmo
nesse caso, as demais possibilidades de desfecho devem ser analisadas se
indicarem valores diferentes da melhor estimativa, e o passivo deve ser
ajustado para refletir um valor maior ou menor. Por exemplo, se a entidade tiver de reparar um defeito grave em uma fbrica que ela tenha construdo para um cliente, o resultado individual mais provvel pode ser para
que o reparo seja bem-sucedido na primeira tentativa a determinado custo,
mas uma proviso para um montante maior deve ser feita se houver chance significativa de que outras tentativas sejam necessrias. Em caso de expectativas aproximadamente iguais, deve prevalecer a de valor maior.
19.7.13.1.7. A proviso mensurada antes dos efeitos tributrios. As
consequncias fiscais da proviso e suas alteraes so tratadas na NBC
T 19.2 Tributos sobre Lucros.
19.7.13.2. Risco e incerteza
376
EAD-10-CC 3.1
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19.7.13.4.2. Por exemplo, o efeito conhecido de possvel nova legislao deve ser levado em considerao na mensurao da obrigao existente quando h evidncia objetiva suficiente de que , praticamente, certo
que a legislao seja promulgada. Entretanto, normalmente no existe evidncia suficiente at que a nova legislao seja promulgada.
19.7.13.5. Baixas Esperadas de Ativos
19.7.13.5.1.Os ganhos esperados na baixa de ativos no devem ser
levados em considerao na mensurao da proviso, mesmo se a baixa
esperada estiver intimamente ligada ao evento que d origem proviso.
19.7.14. REEMBOLSO
19.7.14.1. Quando se espera que algum ou todos os dispndios exigidos para liquidar a proviso sejam reembolsados por outra parte, o reembolso deve ser reconhecido somente quando for praticamente certo que
ele ser recebido se a entidade liquidar a obrigao. O reembolso deve ser
tratado como um ativo separado. O montante reconhecido para o reembolso no deve ultrapassar o montante da proviso.
19.7.14.2. Na demonstrao do resultado, a despesa relativa proviso pode ser apresentada lquida do valor a ser reembolsado.
19.7.14.3. Algumas vezes, a entidade pode exigir de terceiros o
pagamento ou o ressarcimento de todos ou de poro dos desembolsos
exigidos para liquidar a proviso (por exemplo, por meio de contratos de
seguro, clusulas de indenizao ou garantias dos fornecedores).
19.7.14.4. Nos casos em que a entidade permanea sendo a responsvel
por todo o valor em questo e tiver que liquidar o valor total se o terceiro, por
alguma razo, no pagar, a proviso reconhecida pelo valor total do passivo, e o ativo reconhecido pelo valor do reembolso esperado, desde que seu
recebimento seja praticamente certo, no caso de a entidade liquidar o passivo.
19.7.14.5. Nos termos do item 19.7.11.2, a obrigao pela qual a entidade esteja conjunta e solidariamente responsvel considerada uma contingncia passiva. Deixa de ser assim considerada no momento em que se passe a
esperar que a entidade venha a participar da liquidao da obrigao.
378
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
19.7.17.2.2. Muitos contratos podem ser cancelados sem pagar compensao para a outra parte; portanto, no h obrigao. Outros contratos
estabelecem direitos e obrigaes para cada uma das partes contratantes.
Quando os eventos tornarem esse contrato oneroso, esta norma deve ser
aplicada, e existir um passivo que deve ser reconhecido. Esta norma no
se aplica aos contratos a executar que no so onerosos.
19.7.17.2.3. Ao determinar se um contrato oneroso, a entidade
compara os benefcios econmicos dele esperados com o custo de cumprilo ou de deixar de cumpri-lo, dos dois o menor. Se os custos superam os
benefcios, ento o contrato oneroso. A proviso constituda para o
menor custo entre cumprir o contrato ou deixar de cumpri-lo, independentemente da inteno da entidade. Nos casos em que houver apenas uma
alternativa ou a outra alternativa no for realista, a entidade provisiona o
valor dessa nica alternativa.
19.7.17.2.4. Antes de ser estabelecida proviso separada para um
contrato oneroso, uma entidade deve reconhecer qualquer prejuzo decorrente da desvalorizao ocorrida nos ativos destinados quele contrato.
19.7.17.3. Compensao
19.7.17.3.1. No raramente, a administrao da entidade questiona a
legitimidade de determinados passivos, e, por conta desse questionamento,
por ordem judicial ou por estratgia da prpria administrao, os valores em
questo so depositados em juzo, sem que haja a caracterizao da liquidao do passivo. Nessas situaes, no havendo a possibilidade de resgate do
depsito, a menos que ocorra desfecho favorvel da questo para a entidade, o depsito deve ser apresentado deduzindo o valor do passivo, sendo os
valores atualizados e divulgados de acordo com o item 19.7.18.10.
19.7.17.4. Reestruturao
19.7.17.4.1. A proviso para custos da reestruturao reconhecida somente quando so cumpridos os critrios gerais de reconhecimento de provises estabelecidas no item 19.7.6.1. Os itens 19.7.17.4.4
a 19.7.17.4.18 demonstram como os critrios gerais de reconhecimento
aplicam-se s reestruturaes.
380
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
19.7.17.4.11. Em alguns casos, a administrao da entidade pode incluir representantes de interesses diferentes dos da administrao tradicional (por exemplo, empregados), ou a notificao para esses representantes
pode ser necessria antes de ser tomada a deciso pela administrao.
Quando a deciso da diretoria envolver a comunicao a esses representantes, isso pode resultar em obrigao no formalizada de reestruturar.
19.7.17.4.12. Nenhuma obrigao surge da venda de unidade operacional at que a entidade comprometa-se com essa operao, ou seja,
quando h contrato firme de venda.
19.7.17.4.13. Mesmo quando a entidade tiver tomado a deciso
de vender uma unidade operacional e anunciado, publicamente, essa
deciso, ela no pode comprometer-se a vend-la at que um comprador tenha sido identificado e houver um contrato firme de venda. At
no haver contrato firme de venda, a entidade pode mudar de ideia e,
de fato, ter de tomar outras medidas se no puder ser encontrado um
comprador que concorde com o negcio em termos aceitveis. Quando
a venda de uma operao for vista como parte de uma reestruturao, os
ativos da unidade sero analisados, considerando o seu valor de recuperao nas circunstncias. Em alguns casos, quando a venda for somente
parte da reestruturao, a obrigao no formalizada pode surgir para
as outras partes dessa reestruturao, se as condies previstas no item
19.7.17.4.4 forem atendidas, mesmo antes de existir um contrato firme
de venda.
19.7.17.4.14. A proviso para reestruturao deve incluir somente as
despesas diretas decorrentes da reestruturao, que so:
a) necessariamente ocasionadas pela reestruturao; e
b) no associadas s atividades em andamento da entidade.
EAD-10-CC 3.1
383
Contabilidade Intermediria
19.7.18.3. A menos que seja remota a possibilidade de ocorrer qualquer desembolso, a entidade deve divulgar, para cada tipo de contingncia
passiva relevante na data do balano, breve descrio da natureza da contingncia passiva e, quando praticvel:
estimativa do efeito financeiro, mensurada de acordo com os
itens 19.7.13.1.1 a 19.7.13.5.1;
indicao das incertezas relacionadas ao montante ou ao tempo
de qualquer desembolso; e
possibilidade de qualquer reembolso.
19.7.18.4. Na determinao de quais provises ou contingncias
passivas podem ser agregadas para formar um nico tipo, necessrio
considerar se a natureza dos itens similar o suficiente para divulgao
nica, que cumpra as exigncias dos itens 19.7.18.2 a e b e 19.7.18.3
a e b. Assim, pode ser apropriado tratar como proviso nica os montantes relacionados a garantias de produtos diferentes, mas no seria adequado tratar como proviso nica os valores relacionados a garantias de
produtos vendidos e os montantes relativos a processos judiciais.
19.7.18.5. Quando a proviso e a contingncia passiva surgirem do
mesmo conjunto de circunstncias, a entidade faz as divulgaes requeridas pelos itens 19.7.18.1 a 19.7.18.3 de maneira que evidencie a ligao
entre a proviso e a contingncia passiva.
19.7.18.6. Quando for provvel uma entrada de recursos, a entidade
deve divulgar uma breve descrio da natureza da contingncia ativa na
data do balano e, se praticvel, uma estimativa de seus efeitos financeiros
mensurados, usando os princpios descritos para as provises contidos nos
itens 19.7.13.1.1 a 19.7.13.5.1.
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385
Contabilidade Intermediria
386
Tipo de contingncia
Probabilidade
Praticamente certa
Contingncia ativa
Provvel
Possvel ou remota
Provvel
Tratamento
Reconhecer o
ativo.
Divulgar.
No divulgar.
No divulgar.
Referncia
com os itens
da Norma
19.7.12.1
19.7.12.2
19.7.18.6
19.7.6.1
19.7.10.2
19.7.7.2 (b)
19.7.11.1,
19.7.18.4 e
19.7.18.10
ANEXO II
EXEMPLOS DE TRATAMENTO A SER DADO ENVOLVENDO
CONTINGNCIAS ATIVAS E CONTINGNCIAS PASSIVAS
O objetivo deste anexo auxiliar no entendimento da Norma sobre provises, contingncias
Conexo:
ativas e contingncias passivas. Ele deve ser
Recomendamos consultar
lido no contexto completo da norma, no deo NPC 22 Provises,
Passivos Contingncias Passivas
vendo ser considerado isoladamente.
EAD-10-CC 3.1
1. Garantias
Uma montadora d garantia de dois
anos para determinada linha de veculos a partir da data da venda pela concessionria. Baseada
em experincias passadas, a montadora sabe que provvel que alguns dos veculos vendidos apresentem problemas nesses dois
anos, que so cobertos pela garantia. Nesse caso, o fato gerador da obrigao a venda do veculo pela concessionria, dando a garantia de dois
anos, e provvel que, para alguns veculos, ocorra desembolso por parte
da montadora. Nesse caso, deve ser constituda proviso para cobrir esses
eventuais custos, baseada na melhor estimativa possvel.
387
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
b) A entidade vencedora em processo de licitao para explorao de petrleo em alto-mar. O contrato prev que, no caso
de descontinuidade da operao, por exausto do poo ou por
qualquer outro motivo, a entidade deve arcar com os custos
de remoo da plataforma de petrleo e reparao do leito do
mar. Nessa situao, a entidade deve constituir proviso para
remoo da plataforma com contrapartida no custo da prpria
plataforma, j que o fato gerador a sua instalao. Em relao ao custo de restaurao do leito, a proviso deve ser feita e
ajustada mensalmente, medida que o poo for explorado.
3. Reestruturao
Em reunio da diretoria da entidade, realizada em dezembro de
2001, esta decidiu que efetuar uma reestruturao a qual incluir reduo
de nveis hierrquicos, demisses e fechamento de unidades deficitrias.
A reunio aprovou as principais linhas do plano de reestruturao, mas a
administrao ainda no divulgou esse plano s partes envolvidas (funcionrios, clientes, fornecedores etc.). Assim, em 31 de dezembro de 2001, a
proviso ainda no deve ser constituda, pelo menos at que o plano seja
divulgado em detalhes suficientes para as partes envolvidas. Caso a comunicao tivesse sido feita antes de 31 de dezembro de 2001, o balano deveria contemplar proviso para fazer face melhor estimativa dos custos a
incorrer por conta da reestruturao.
Outro exemplo o de uma fbrica cuja receita derivada, em sua
quase totalidade, da venda de componente automotivo, que, em 2001,
fornecido exclusivamente para duas montadoras de automveis. Essas
montadoras fazem comunicado pblico ou enviam cartas fbrica avisando que, a partir de 1 de janeiro de 2002, no mais utilizaro esse componente em seus automveis, com antecedncia suficiente para no ser considerado quebra de contrato. Nesse caso, a administrao no ter muitas
opes, e a reestruturao praticamente inevitvel, ou seja, provvel,
j que o pressuposto da continuidade estar afetado. A melhor estimativa
de gastos com a reestruturao dever ser feita e provisionada. Caso a
entidade venha a implantar nova fbrica para produzir novo componente,
podendo at ser o componente que ir substituir o que ela fornecia, os
dispndios relativos reestruturao da planta/linha de produo anterior
devero ser lanados ao resultado, no podendo, portanto, ser alocados ao
custo da nova fbrica de produo. Antes de ser efetuada a proviso para a
389
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Nessa situao, o evento passado a assinatura do contrato de arrendamento, que d origem a uma obrigao legal e atual. O arrendamento torna-se oneroso, com provvel sada futura de recursos, e, assim, neste
momento, uma proviso reconhecida pelo menor valor entre cumprir ou
deixar de cumprir o contrato. Mesmo que, por uma questo de imagem,
a entidade esteja estudando a opo de cumprir o contrato e arrendar a fbrica a fim de possibilitar a manuteno do emprego das pessoas que no
iro para a nova fbrica, a proviso a ser constituda deve ser de R$ 2 milhes. A proviso, entretanto, deve ser ajustada para R$ 3 milhes (custo
de arrendamento de R$ 8 milhes menos receita de subarrendamento de
R$ 5 milhes), no momento em que ficar praticamente afastada a possibilidade de cancelar o contrato original, o que pode ocorrer no momento de
assinatura do sub-arrendamento.
Atividades
Desembolso ($)
1
2
3
4
5
100
70
30
120
80
Probabilidade de
Ocorrncia
75%
50%
80%
75%
45%
392
f)
03. O que proviso derivada de apropriao por competncia? Cite trs
exemplos.
EAD-10-CC 3.1
Reflexo
Contabilidade Intermediria
Leituras Recomendadas
Captulo 19 de IUDCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.
Manual de Contabilidade das Sociedades por Aes: aplicvel s
demais sociedades. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2007. Ao ler esse captulo,
o aluno tem a oportunidade de se aprofundar no tema dessa unidade:
proviso e contingncia passiva.
NPC 22 Provises, Passivos Contingncias Passivas e Contingncias Ativas, disponvel em < http://www.ibracon.com.br/publicacoes/
resultado.asp?identificador=806>.
Referncias
HENDRIKSEN, E. S., VAN BREDA, M. F. Teoria da Contabilidade.
So Paulo: Atlas, 1999.
IUDCIBUS, S. Teoria da Contabilidade. 6 ed. So Paulo: Atlas, 2000.
IUDCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. Manual de Contabilidade das Sociedades por Aes: aplicvel s demais sociedades. 7
ed. So Paulo: Atlas, 2007.
NPC 22 Provises, Passivos Contingncias Passivas e Contingncias Ativas, disponvel em < http://www.ibracon.com.br/publicacoes/
resultado.asp?identificador=806>. Acesso em 25/03/2010.
Na Prxima Unidade
394
Un
ida
de
Demonstrao do valor
adicionado
Voc se lembra?
Contabilidade Intermediria
Introduo
A Demonstrao do Valor Adicionado (DVA) uma das mais importantes inovaes trazidas pela Lei n. 11.638 de 28 de dezembro de
2007, a qual tornou obrigatria a divulgao dessa demonstrao para
todas as empresas de capital aberto .
Esse demonstrativo surgiu na Europa, por influncia da Gr-Bretanha, da Frana e da Alemanha, e tem sido cada vez mais difundido e
adotado por outros pases, principalmente por recomendao expressa da
Organizao das Naes Unidas.
Sua utilidade dada pelo conhecimento da riqueza gerada e agregada
por uma empresa aos seus fatores
de produo que influencia diVamos relembrar
o
conceito de PIB?
retamente na formao do
O
Produto
Interno Bruto (PIB) o
produto interno bruto (PIB).
valor monetrio de vendas dos produtos
Os lderes dos pases emerfinais produzidos dentro do pas em detergentes podem usar essas
minado perodo. por meio deste indicador
informaes da DVA para que se avalia o desempenho de uma economia
[GREMAUD, VASCONCELOS, TONETO
analisar a possibilidade de
JNIOR, 2004, p. 53].
autorizao de implantao
em seu territrio de empresa transnacional. Assim, essa
autorizao fica condicionada
informao de como a empresa interessada ir agregar valores economia do pas em que pretende se instalar
[RIBEIRO, 2009, p. 409].
A DVA evidencia quanto de riqueza uma empresa produziu, ou seja,
quanto ela adicionou de valor a seus fatores de produo, e de que forma
essa riqueza foi distribuda e quanto ficou retida na empresa [PADOVEZE, 2009, p. 416].
Gremaud, Vasconcelos e Toneto Jnior (2004, p. 52) explicam que uma
maneira de calcular o PIB de um pas por meio do conceito de valor adicionado, valor que foi, em cada etapa produtiva, acrescido (adicionado) ao valor
das matrias-primas utilizadas. Esse conceito ns vamos explorar a seguir.
Consulte o artigo 176 da Lei 11.638/07, disponvel em: <http://
www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11638.
htm#art1>.
396
8.1 Conceito
EAD-10-CC 3.1
A demonstrao do Valor Adicionado um conjunto de informaes de natureza econmica que indica o valor da riqueza criada
pela empresa e a sua utilizao em um determinado perodo.
Valor Adicionado, em uma viso contbil, pode ser definido
como a diferena entre o valor da produo e o consumo intermedirio de bens destinados a essa produo (compras a outras empresas).
Para Ribeiro (2009, p. 409), a DVA um relatrio contbil
que evidencia quanto de riqueza uma empresa produziu, isto ,
quanto ela adicionou de valor aos seus fatores de produo, e quanto e de que forma essa riqueza foi distribuda (entre empregados,
governo, acionistas, financiadores de capital), bem como a parcela
da riqueza no distribuda. Desse modo, a DVA demonstra a origem
da riqueza gerada pela empresa e como ela foi distribuda entre os
diversos setores que contriburam, direta ou indiretamente, para a
sua formao.
Resumidamente, o valor adicionado que aparece na DVA
fruto da diferena entre o valor da receita de vendas e os custos dos
recursos adquiridos de terceiros.
Para Padoveze (2009, p. 416), o conceito de DVA est em dois aspectos:
a) O resultado lquido gerados pelas atividades, ou seja, o valor
da produo (vendas) que excede aos valores gastos nas aquisies de insumos e servios de terceiros, que denominado
valor adicionado;
b) A distribuio do valor adicionado aos agentes da comunidade interessados pelo resultado das atividades da empresa
como funcionrios, os acionistas, os financiadores da empresa,
o governo etc.
O prprio CPC 09 , que trata sobre DVA, divide essa demonstrao em duas partes: a primeira demonstra de forma detalhada
a riqueza criada pela entidade, que de forma simples calculada
pela diferena entre as receitas (vendas de mercadorias, produtos e
Disponvel em <www.cpc.org.br>.htm#art1>.
397
Contabilidade Intermediria
Recursos
Empresa
Produto
O valor adicionado na figura anterior, simplificadamente, calculado pela diferena entre as receitas que a empresa obtm na venda de
determinado produto e o custo dos recursos adquiridos de terceiros. Para
exemplificar, consideremos que uma determinada unidade de mercadoria
adquirida do fornecedor por $20 tenha sido vendida pela empresa comercial por $30. Nesse caso, o valor adicionado pela empresa comercial
corresponde a $10 (3020). Isso significa que, embora a receita bruta da
empresa comercial tenha sido de $30, ela agregou economia do pas
398
apenas $10, uma vez que os outros $20 representam riquezas j geradas
por empresas integrantes da cadeia produtiva, porm em outras etapas
(agricultura, indstria, comrcio atacadista e servios) [RIBEIRO, 2009,
p. 409].
O mesmo autor explica que esses $10 correspondem remunerao
dos esforos que a empresa despendeu no desenvolvimento de suas atividades. Entre esses esforos, podemos citar os empregados, os investidores
ou scios, os financiadores ou credores e o governo. Veja a seguir uma
ilustrao dessa distribuio de riqueza.
Figura 10 Distribuio de Riqueza
Governo
Empregados
Scios
Credores
EAD-10-CC 3.1
8.2 Objetivo
399
Contabilidade Intermediria
400
Demonstrao
DRE
DVA
Lucro do Perodo
XXX
Scios
Empregados
DVA
Governo
Pessoal
Impostos
Juros
Lucro Retido
XXX
XXX
XXX
XXX
Credores
EAD-10-CC 3.1
Scios
A empresa que divulga a DVA preocupa-se com a prestao de contas de sua atuao para a comunidade em que ela se insere. A DRE, em
contrapartida, destinada exclusivamente aos scios.
401
Contabilidade Intermediria
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
3.7.2.7. Os valores retidos pela entidade so representados pela depreciao, amortizao e exausto registrados no perodo.
3.7.2.8. Os valores adicionados recebidos (dados) em transferncia
a outras entidades correspondem:
ao resultado positivo ou negativo de equivalncia patrimonial;
aos valores registrados como dividendos relativos a investimentos avaliados ao custo;
aos valores registrados como receitas financeiras relativos a
quaisquer operaes com instituies financeiras, entidades do
grupo ou terceiros, exceto para entidades financeiras que devem classific-las conforme descrito no item 3.7.2.4; e
aos valores registrados como receitas de aluguis ou royalties,
quando se tratar de entidade que no tenha como objeto essa
atividade.
3.7.2.9. No componente relativo distribuio do valor adicionado,
devem constar:
a) colaboradores devem ser includos salrios, frias, 13 salrio, FGTS, seguro de acidentes de trabalho, assistncia mdica,
alimentao, transporte, etc., apropriados ao custo do produto
ou ao servio vendido ou ao resultado do perodo, exceto os
encargos com o INSS, SESI, SESC, SENAI, SENAT, SENAC
e outros assemelhados. Fazem parte desse conjunto, tambm,
os valores representativos de comisses, gratificaes, participaes, planos privados de aposentadoria e penso, seguro de
vida e acidentes pessoais;
b) governo devem ser includos impostos, taxas e contribuies, inclusive as contribuies devidas ao INSS, SESI, SESC,
SENAI, SENAT, SENAC e outros assemelhados, imposto de
renda, contribuio social, ISS, CPMF, todos os demais tributos, taxas e contribuies. Os valores relativos a ICMS, IPI,
PIS, Cofins e outros assemelhados devem ser considerados os
valores devidos ou j recolhidos aos cofres pblicos, representando a diferena entre os impostos incidentes sobre as vendas
e os valores considerados dentro do item Insumos adquiridos
de terceiros. Como os tributos so, normalmente, contabilizados no resultado como se devidos fossem, e os incentivos
404
fiscais, quando reconhecidos em conta de reserva no patrimnio lquido, os tributos que no forem pagos em decorrncia de
incentivos fiscais devem ser apresentados na Demonstrao do
Valor Adicionado como item redutor do grupo de tributos;
c) agentes financiadores devem ser consideradas, neste componente, as despesas financeiras relativas a quaisquer tipos de
emprstimos e financiamentos com instituies financeiras,
entidades do grupo ou outras e os aluguis (incluindo os custos
e despesas com leasing) pagos ou creditados a terceiros, exceto para entidades financeiras que devem classific-las conforme descrito no item 3.7.2.5;
d) acionistas incluem os valores pagos ou creditados aos acionistas, a ttulo de juros sobre capital prprio ou dividendos. Os
juros sobre o capital prprio apropriados ou transferidos para
contas de reservas no patrimnio lquido devem constar do
item Lucros retidos;
e) participao dos minoritrios nos Lucros retidos deve ser
includo neste componente, aplicvel s Demonstraes Contbeis Consolidadas, o valor da participao minoritria apurada no resultado do exerccio, antes do resultado consolidado;
f) reteno de lucro deve ser indicado neste componente o
lucro do perodo destinado s reservas de lucros e eventuais
parcelas ainda sem destinao especfica.
3.7.3. DISPOSIES FINAIS
3.7.3.1. Alm das informaes contidas nos itens 3.7.2.4 a 3.7.2.9,
a entidade deve acrescentar ou detalhar outras linhas na Demonstrao do
Valor Adicionado quando o montante e a natureza de um item ou o somatrio de itens similares forem de tal magnitude que a apresentao em
separado ajuda na apresentao mais adequada da Demonstrao do Valor
Adicionado.
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
3.7.3.4. As informaes contbeis contidas na Demonstrao do Valor Adicionado so de responsabilidade tcnica de contabilista registrado
no Conselho Regional de Contabilidade.
3.7.3.5. A Demonstrao do Valor Adicionado deve ser objeto de reviso ou auditoria se a entidade possuir auditores externos independentes
que revisem ou auditem suas Demonstraes Contbeis.
3.7.3.6. Segue modelo exemplificativo da Demonstrao do Valor
Adicionado.
2 0 X
0
xxx
xxx
xxx
xxx
xxx
xxx
(xxx)
(xxx)
(xxx)
(xxx)
(xxx)
(xxx)
(xxx)
(xxx)
(xxx)
(xxx)
3 RETENES
3.1. Depreciao, amortizao e exausto
406
EAD-10-CC 3.1
xxx
xxx
5 VALOR ADICIONADO
RECEBIDO EM TRANSFERNCIA
5.1. Resultado de equivalncia
patrimonial e dividendos de
investimento avaliado ao custo
5.2. Receitas financeiras
5.3. Aluguis e royalties
xxx
xxx
xxx
xxx
xxx
xxx
100%
xxx
100%
7 DISTRIBUIO DO VALOR
ADICIONADO
7.1. Empregados
Salrios e encargos
Comisses sobre vendas
Honorrios da diretoria
xxx
xxx
xxx
Y%
Y%
Y%
xxx
xxx
xxx
Y%
Y%
Y%
xxx
Y%
xxx
Y%
xxx
Y%
xxx
Y%
7.2. Tributos
Federais
Estaduais
Municipais
Menos: incentivos fiscais
xxx
xxx
xxx
(xxx)
Y%
Y%
Y%
Y%
xxx
xxx
xxx
(xxx)
Y%
Y%
Y%
Y%
7.3. Financiadores
Juros
Aluguis
xxx
xxx
Y%
Y%
xxx
xxx
Y%
Y%
xxx
Y%
xxx
Y%
xxx
Y%
xxx
Y%
407
Contabilidade Intermediria
Patrimnio Lquido
32.000
Permanente
Mveis e utenslios
Capital
32.000
Lucros Acum.
2.700
Total
34.700
3.000
() Depr. Acum.
(300)
Total
34.700
As operaes de X1 so:
1. Compra vista de mercadorias no valor de $4.400 (ICMS de
18%, ou seja, o valor das compras lquidas de $3.608);
2. Venda total das mercadorias no valor de $11.000 (ICMS de
18%, ou seja, o valor das vendas lquidas de $9.020);
3. Pagamento vista de mo de obra no valor de $1.200. Vamos
considerar que, desse total, $195 so as contribuies devidas
ao INSS e $1.005 so salrios, 13, frias etc.
4. Pagamento vista de despesas de aluguel no valor de $700;
5. Depreciao de 10% de mveis e utenslios;
6. Impostos de Renda e Contribuio Social: 33% do lucro lquido.
Demonstrao do resultado do exerccio de x1
408
Faturamento Bruto
11.000
() ICMS faturado
(1.980)
Vendas Lquidas
9.020
3.608
Lucro Bruto
5.412
() Despesa de aluguel
(700)
(1.200)
() desp. depreciao
(300)
3.212
() IR / CS (33%)
(1.060)
2.152
Balano Patrimonial 31 . 12 X 0
Ativo
Passivo + PL
Circulante
Caixa
Circulante
36.700
Permanente
Mveis e utenslios
() Depr. Acum.
EAD-10-CC 3.1
Total
3.000
(600)
39.100
IR / CS a pagar
1.060
ICSM a pagar
1.188
Patrimnio Lquido
Capital
32.000
Lucros Acum.
4.852
Total
39.100
Resposta
A receita deve ser apresentada pelo valor bruto, isto , com o
ICMS incidente sobre a receita de $11.000.
Aps isso, devemos apurar os insumos adquiridos de terceiro. No nosso exerccio, temos as mercadorias (CMV), que tambm
devem aparecer na DVA considerando os impostos, ou seja, com o
ICMS.
Mas o leitor deve estar se perguntando o motivo de considerarmos o valor bruto de vendas e CMV at aqui. Isso feito para que
possamos separar, na parte de distribuio de riqueza, o que destinado ao governo na forma de impostos.
Em seguida, devemos apurar o valor adicionado bruto, que de
$6.600.
Assim como as mercadorias vendidas diminuem o valor adicionado, as depreciaes tambm o fazem. A nica diferena em termos
de apresentao que ambas (mercadorias e depreciaes) aparecem
em lugares diferentes na DVA (veja resoluo a seguir). Mais uma
diferena entre elas, mas dessa vez conceitual, que, enquanto as
mercadorias representam um consumo no curto prazo, a depreciao
consumo do imobilizado de longo prazo.
Finalmente, ocorre a distribuio do valor adicionado, conforme
DVA a seguir.
409
Contabilidade Intermediria
RECEITAS
11.000,00
1.1
11.000,00
1.2
1.3
No operacionais
2
2.1
2.1
2.3
2.4
3
4
4.1
5
6
6.1
6.2
7
8
8.1
8.2
8.3
8.4
8.5
6.300,00
6.300,00
1.005,00
2.443,00
2.443,00
2.152,00
$1.980
ICMS a Recuperar
$792
ICMS a Pagar
410
$1.188
1999
2000
2001
2002
2003
19.914,4
17.798,1
20.317,2
21.057,9
18.281,8
24,9
25,0
19,5
21,5
18,4
33,4
43,0
37,3
33,3
44,4
45,0
26,3
38,1
65,2
22,6
2,4
6,1
4,2
1,3
5,7
Lucro retido
5,7
0,4
0,9
21,3
8,9
1999
2000
2001
2002
2003
3.034,6
2.573,4
3.204,1
3.204,5
3.044,8
(63 empresas)
Valor adicionado gerado
(em US$ milhes de dez/2003)
Distribuio %
Pessoal e encargos
Impostos, taxas e
contribuies
Juros e aluguis
Juros s/ capital prprio
e dividendos
EAD-10-CC 3.1
Disponvel em <http://www.eac.fea.usp.br/cadernos/completos/cad37/jacqueline_maisa_ariovaldo_pg7a23.pdf>.
411
Contabilidade Intermediria
Distribuio %
Pessoal e encargos
Impostos, taxas e
contribuies
Juros e aluguis
Juros s/ capital prprio
e dividendos
Lucro retido
Qumica e Petroqumica
(34 empresas)
Valor adicionado gerado
(em US$ milhes de dez/2003)
17.0
19,6
15,5
16,1
16,8
53,2
62,4
49,3
54,5
49,5
24,0
16,1
12,7
14,2
15,9
3,9
4,2
4,0
5,7
7,0
1,9
2,3
18,5
9,5
10,8
1999
2000
2001
2002
2003
19.601,4
24.596,0
27.912,6
31.180,3
31.278,8
10,6
7,5
7,1
5,8
6,1
47,7
53,7
55,7
59,7
61,2
34,8
14,5
18,7
25,3
9,8
4,0
6,7
7,1
4,0
7,1
2,9
17,6
11,4
5,2
15,8
Distribuio %
Pessoal e encargos
Impostos, taxas e
contribuies
Juros e aluguis
Juros s/ capital prprio
e dividendos
Lucro retido
Atividades
01. Juros sobre capital prprio (JSCP ) aparecem na DVA como distribuio de riqueza para o agente:
a) governo.
b) scio.
c) credor.
d) empregados.
e) clientes.
EAD-10-CC 3.1
02.
a)
b)
c)
d)
e)
413
Contabilidade Intermediria
03. Assinale (V) para verdadeiro e (F) pra falso a respeito da DVA.
a) ( ) A DVA mais abrangente que a DRE, pois aquela apresenta a
riqueza distribuda para os seguintes agentes: proprietrios de capital, empregados e governo.
b) ( ) A DVA possui grande utilidade social ao permitir avaliar as relaes sociais da empresa para com a sociedade.
c) ( ) O valor adicionado calculado, de forma simplificada, pela diferena entre as vendas e os recursos adquiridos de terceiros.
d) ( ) O valor adicionado sinnimo de faturamento bruto.
e) ( ) A DVA a forma mais competente para auxiliar na medio e
demonstrao da capacidade de gerao, bem como de distribuio da riqueza de uma entidade.
f) ( ) A DVA uma demonstrao de carter voluntrio, isto , as empresa no so obrigadas a public-la.
g) ( ) A DVA interessante apenas aos scios.
Reflexo
Leituras Recomendadas
CUNHA, J. V. A., RIBEIRO, M. S., SANTOS, A. A Demonstrao
do Valor Adicionado como Instrumento de Mensurao da Distribuio da Riqueza. Revista de Contabilidade e Finanas. So Paulo,
n. 37, p. 7-23, jan./abr. 2005. Disponvel em < http://www.eac.fea.usp.
414
br/cadernos/completos/cad37/jacqueline_maisa_ariovaldo_pg7a23.
pdf>. Esse artigo mostra como algumas empresas brasileiras esto
distribuindo seus resultados para os usurios: governo, empregados,
proprietrios e credores.
Captulo 34 de IUDCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.
Manual de Contabilidade das Sociedades por Aes: aplicvel s
demais sociedades. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2007.
Referncias
CUNHA, J. V. A., RIBEIRO, M. S., SANTOS, A. A Demonstrao do
Valor Adicionado como Instrumento de Mensurao da Distribuio da
Riqueza. Revista de Contabilidade e Finanas. So Paulo, n. 37, p.
7-23, jan./abr. 2005.
GREMAUD, A. P., VASCONCELOS, M. A S., TONETO JNIOR, R.
Economia Brasileira Contempornea. 5. ed. So Paulo: Atlas, 2004.
IUDCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. Manual de Contabilidade das Sociedades por Aes: aplicvel s demais sociedades.
7. ed. So Paulo: Atlas, 2007.
Lei 11.638/07, Disponvel em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_
Ato2007-2010/2007/Lei/L11638.htm#art1>. Acesso em 25/03/2010.
Lei 11.941/09, Disponvel em <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_
ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm>. Acesso em 25/03/2010.
OSNI, M. R. Contabilidade Intermediria. 2. ed. So Paulo: Saraiva,
2009.
EAD-10-CC 3.1
415
Contabilidade Intermediria
Na Prxima Unidade
Na prxima unidade, vamos abordar outra demonstrao, que tambm muito til para os usurios externos: a Demonstrao de Fluxo de
Caixa (DFC), que pode ser elabora tanto pelo mtodo direto quanto pelo
mtodo indireto. Essa demonstrao, diferentemente da DVA, usada
para prever fluxos de caixa futuros e, ainda, para analisar a situao de
liquidez da empresa, isto , sua capacidade de pagamento de obrigaes.
416
Un
ida
de
Demonstrao do
fluxo de caixa
Voc se lembra?
Nas unidades anteriores, ns discutimos sobre regime de competncia. Para entender regime de competncia, considere que as receitas
e as despesas so apropriadas ao perodo em funo de sua incorrncia e
da vinculao da despesa receita, independentemente de seus reflexos
no caixa [IUDCIBUS, MARTINS, GELBCKE, 2007, p. 8]. Em outras
palavras, devemos reconhecer na DRE de determinado perodo as receitas de vendas obtidas nesse perodo e as despesas que representam os
esforos para realizar essas vendas.
Contabilidade Intermediria
Introduo
9.1 Conceito
O que se objetiva com a elaborao do fluxo de caixa no o conhecimento da grandeza absoluta dos valores de entrada e de sada de
dinheiro, mas a avaliao da comparabilidade entre essas entradas e sadas e a correspondncia entre elas, de
forma a assegurar riscos mnimos
Ribeiro (2009,
e lucratividade mxima para a
p.396) acrescenta: a DFC
um relatrio contbil que tem por fim
empresa.
evidenciar as transaes ocorridas em um
Segundo Iudcibus,
determinado perodo e que provocaram modificaes no saldo da conta Caixa. Trata-se de uma
Martins e Gelbcke (2007,
sintetizada dos fatos administrativos
p. 440), o objetivo prim- demonstrao
que envolvem os fluxos de dinheiro ocorridos durio da Demonstrao dos
rante um determinado perodo, devidamente registrados a dbitos (entradas) e a crditos (sadas)
Fluxos de Caixa (DFC)
da conta Caixa. Fluxos de Caixa, portanto,
prover informaes relecompreendem o movimento de entradas e
sadas de dinheiro da empresa.
vantes sobre os pagamentos
e recebimentos, em dinheiro,
de uma empresa, ocorridos durante
um determinado perodo.
Com essas definies, podemos afirmar que a DFC de uma empresa permite visualizar as entradas e as sadas de caixa que ocorreram em
determinado perodo. Veja a ilustrao a seguir, que demonstra tal definio.
Figura 13 Ilustrao de entradas e sada de caixa da DFC
Diversas entradas de caixa
EAD-10-CC 3.1
01/01/X1
31/12/X1
419
Contabilidade Intermediria
$100
Total
$100
Passivo/PL
Emprstimo
PL
Total
$30
$70
$100
Em 01/01/X2, a empresa adquiriu mercadorias por $100, com o intuito de revend-las. Os lanamentos so dbito em estoque (aumento de
conta do ativo) e crdito em caixa (diminuio de conta do ativo) no valor
de $100, o que gera no BP apenas a transferncia do saldo de caixa para
estoque, conforme mostra figura a seguir.
BP - 01/01/X2
Ativo
Caixa
Estoque
Total
$100
$100
Passivo/PL
Emprstimo
$30
PL
Total
$70
$100
420
Dbito em CMV
Crdito em Estoque
$50
$50
Dbito em Clientes
Crdito em Receita de Vendas
$200
$200
$ 200
Receita
$ 50
(=) Lucro
$ 150
BP - 31/01/X2
Ativo
Caixa
Estoque
$50
Clientes
$200
Total
$250
Passivo/PL
Emprstimo
$30
PL
$220
Capital Social
$70
Reserva de Lucros
Total
$150
$250
EAD-10-CC 3.1
50
50
Dbito em Clientes
Crdito em Receita de Vendas
300
300
Dividimos o PL em duas contas: Capital Social, que representa os recursos iniciais dos scios; e Reserva de Lucros com o resultado do perodo.
421
Contabilidade Intermediria
$ 3 00
() CMV
$ 50
(=) Lucro
$ 250
BP - 31/01/X2
Ativo
Caixa
Estoque
Clientes
$500
Total
$500
Passivo/PL
Emprstimo
$30
PL
$470
Capital Social
$70
Reserva de Lucros
Total
$400
$500
01/01/X2
31/01/X2
31/03/X2
31/03/X2
$ 100
EAD-10-CC 3.1
Note que, aps a compra de mercadoria para revenda representada pelo fluxo negativo de $100 , no houve nenhuma entrada de caixa,
pois as vendas foram a prazo. Com isso, podemos afirmar que, na data
de 31/03/X2, a empresa no apresenta capacidade para honrar seus compromissos (por exemplo, a dvida com o Banco X), o que pode deixar os
proprietrios preocupados com tal situao.
Contabilidade Intermediria
31/01/X2
01/03/X2
Lucro
$150
$250
Caixa
$100
A Norma Internacional de Contabilidade NIC 7 (ou Internacional Accounting Standard IAS 7) trata da apresentao que resume,
no perodo contbil, os recursos tornados disponveis para financiar as
atividades de uma empresa e o uso que tenha sido feito de tais fundos.
A NIC 7 foi aprovada em 1977. poca, o ttulo dado ao relatrio citado no pargrafo anterior foi Demonstrao das Mutaes na
Posio Financeira. Em 1922, o IAS7 foi revisado; o ttulo original
Cash Flow Statements e prope dois modelos: Mtodo Indireto e Mtodo Direto.
O Financial Accounting Board (FASB) comeou seu projeto de reportar o fluxo de caixa no incio da dcada de 1980, quando fez um estudo
sobre a importncia de informaes de fluxo de caixa como parte de seu
424
EAD-10-CC 3.1
425
Contabilidade Intermediria
Envolvem todas as atividades relacionadas com a produo e a entrega de bens e servios e os eventos que no sejam definidos como atividade de investimento e financiamento. Normalmente, relacionam-se com
as transaes que aparecem na Demonstrao de Resultados.
MTODOS DE ELABORAO DO FLUXO DAS OPERAES
Para divulgar o fluxo de caixa oriundo das atividades operacionais,
o FASB e o IASC recomendam que as empresas utilizem o mtodo direto.
facultada a elaborao do fluxo das operaes pelo mtodo indireto, ou
mtodo da reconciliao.
O Mtodo Indireto consiste na demonstrao dos recursos provenientes das atividades operacionais a partir do lucro lquido, ajustado
pelos itens que afetam o resultado, mas que no modificam o caixa da
empresa. Para tanto, necessrio remover do lucro lquido:
os diferimentos de transaes que foram caixa no passado, como gastos
antecipados, crdito tributrio etc. e todas as alocaes no resultado de
eventos que podem ser caixa no futuro, como as alteraes nos saldos
das contas a receber e a pagar no perodo;
as alocaes ao perodo do consumo de ativos de longo prazo e aqueles
itens cujos efeitos no caixa sejam
classificados como atividades
Algumas dvidas
de investimento ou finanso levantadas quanto real
utilidade da DFC, ou melhor, na sua
ciamento: depreciao,
utilizao isolada, pois a nosso ver esta
amortizao do goodwill
demonstrao bastante discutida quando
e ganhos e perdas na
falamos do longo prazo, que melhor discutiremos em outro tpico.
venda de imobilizado
e /ou em operaes em
descontinuidade (atividades de investimento);
e ganhos e perdas na baixa
de emprstimos (atividades de
financiamento).
Se for utilizado o mtodo indireto, exigida a evidenciao em Notas Explicativas dos juros (exceto as parcelas capitalizadas) e Imposto de
Renda paga durante o perodo.
EAD-10-CC 3.1
427
Contabilidade Intermediria
Mtodo Indireto
Lucro Lquido do Exerccio
(+ /) itens que no afetam o CCL
(+) reduo nas contas operacionais
do Ativo Circulante
() aumento nas contas operacionais
do Ativo Circulante
(+) aumento nas contas operacionais
do Passivo Circulante
() reduo nas contas operacionais
do Passivo Circulante
(=) Caixa Gerado pelas Operaes
428
Pagamentos:
de dividendos ou outras distribuies aos donos, incluindo o
resgate de aes da prpria empresa;
dos emprstimos obtidos (somente o valor principal os juros
entram na atividade operacional);
EAD-10-CC 3.1
Pagamentos:
ou desembolso, dos emprstimos concedidos pela empresa e pela
aquisio de ttulos de investimento de outras entidades;
pela aquisio de ttulos patrimoniais de outras empresas;
ou sada de dinheiro, para aplicaes financeiras com prazo de resgate superior a 90 dias;
no momento da compra ou em data prxima a esta, de terreno, edificaes, equipamentos ou outros ativos fixos utilizados na produo.
A figura a seguir apresenta os trs tipos de atividade que podemos
encontrar na DFC. importante conhecer o conceito de cada uma delas,
para distinguir com facilidade os diversos eventos que podem acontecer
429
Contabilidade Intermediria
e Opera
Atividad
estimento
e de Inv
Atividad
nto
anciame
e de Fin
Atividad
b) oferece maior facilidade de entendimento por visualizar melhor o fluxo dos recursos financeiros;
c) utiliza um conceito mais concreto, crtico em qualquer empresa, e necessrio nos curtos e curtssimos prazos;
d) necessrio para prever problemas de insolvncia e, portanto,
avaliar o risco, o caixa e os dividendos futuros.
Exerccio Resolvido
ATIVO
31/12/2005
31/12/2006
CIRCULANTE
650.000.00
1.050.000,00
Caixa
200.000,00
500.000,00
Contas a receber
450.000,00
550.000,00
Imobilizado Lquido
4.800.000,00
4.200.000,00
Imobilizado Bruto
6.000.000,00
6.600.000,00
() Depr. Acumulada
1.200.000,00
2.400.000,00
TOTAL
5.450.000,00
5.250.000,00
EAD-10-CC 3.1
ATIVO NO CIRCULANTE
431
Contabilidade Intermediria
Cia. Camargo
PASSIVO
Passivo Circulante
Fornecedores
500.000,00
600.000,00
Financiamento
3.000.000,00
2.700.000,00
PATRIMNIO LQUIDO
1.950.000,00
1.700.000,00
Capital
1.000.000,00
1.000.000,00
Reserva de Lucros
950.000,00
950.000,00
Prejuzos Acumulados
TOTAL
5.450.000,00
5.250.000,00
Passivo no Circulante
DEMONSTRAO DE LUCROS OU
PREJUZOS ACUMULADOS EM 2006
RECEITA
5.900.000,00
Lucros/Prejuzos
Acumulados
() Custo do servio
3.600.000,00
Em 31/12/2005
() Depreciaes
1.200.000,00
(+) Lucro
Exerccio
Lucro Bruto
1.100.000,00
() Dividendos
() Desp. Operacionais
900.000,00
Lucros/Prejuzos
Acumulados
Lucro/Prejuzo do
Exerccio
200.000,00
Em 31/12/2006
do
200.000,00
200.000,00
Variao de Caixa
Caixa Inicial 31/12/2005 $200.000
Caixa Final 31/12/2006
Variao
(Saldo final Saldo inicial)
$500.000
$300.000
EAD-10-CC 3.1
Note que, na viso de usurio interno da contabilidade, podemos facilmente obter essa informao, mas o enfoque de nosso exerccio diferente.
433
Contabilidade Intermediria
$450.000
$5.350.000
$5.800.000
Esse raciocnio que desenvolvemos pode ser chamado de movimentao analtica, o que, resumidamente, representa uma movimentao da
conta de Duplicatas a Receber. Observe a seguir a movimentao analtica
dessa conta.
Saldo inicial de Duplicatas a Receber
(+)Vendas do Perodo
() Saldo final de Duplicatas a Receber
(=) Recebimento de Duplicatas
$450.000
$5.900.000
$550.000
$5.800.000
Capital
Se houvesse aumento de capital em dinheiro, isso significaria entrada de dinheiro. Porm, o valor do capital permanece inalterado.
b) anlise dos recursos que saram da empresa em 2006
O Custo do Servio (se fosse comrcio, seria Custo da Mercadoria
Vendida), de acordo com a DRE, $ 3.600.000.
O raciocnio anlogo ao referente a Duplicatas a Receber.
A conta Fornecedores s existe derivada de Compras a Prazo. Se
no houver compra de matria-prima (indstria) ou mercadorias para revenda (comrcio), ou custo de servios, no haver fornecedores.
Da mesma forma que Vendas, para efeito de Fluxo de Caixa, no
relevante identificar se as Compras ou o Custo dos Servios foram a prazo
ou a dinheiro, e sim quanto se pagou referente a Fornecedores.
Se a empresa teve um custo de servios de $ 3.600.000, mas tem a
pagar em fornecedores $ 600.000, isso significa que ela pagou $ 3.000.000
(3.600.000 600.000). Porm, a empresa pagou tambm o saldo de 2005
de $500.000. Dessa forma, o pagamento a fornecedores de servios foi de
3.500.000 (3.000 referentes a 2006 + 500 referentes a 2005).
Portanto, a movimentao analtica da conta de Fornecedores :
Saldo inicial de Fornecedores
Custo do Servio Prestado
Saldo Final de Fornecedores
Pagamentos efetuados em 2006
$500.000
$3.600.000
$600.000
$3.500.000
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Considerando que no h nenhuma dvida referente s despesas no Passivo Circulante, entendemos que elas foram totalmente pagas no perodo.
Dividendos 200
Se no Passivo Circulante no consta esta dvida de $ 200, significa
que a empresa pagou e, portanto, este dinheiro saiu do caixa.
Assim, teramos as seguintes sadas de dinheiro:
Pagamento a fornecedores
3.500
600
300
900
Pagamento de dividendos
200
Total
5.500
200
+ ENTRADAS
RECEITA RECEBIDA EM 2006
5.800
() SADAS
PAGAMENTO A FORNECEDORES
COMPRA DE NOVOS IMOBILIZADOS
600
AMORTIZAO DE FINANCIAMENTOS
300
900
PAGAMENTO DE DIVIDENDOS
200
SALDO EM 31/12/2006
436
3.500
5.500
300
RECEITA RECEBIDA
() CAIXA DESPENDIDO NA PRODUO
A)
B)
B)
C)
D)
E)
F)
EAD-10-CC 3.1
G)
437
Contabilidade Intermediria
Instituies
financeiras
(financiador)
438
Saldo
Data de
do
Vencimento
Contrato
Correo
Valor de
Taxa
Monetria
Parcelas
ou
Correo
Variao
E no
Cambial
Liberadas
Garantias
oferecidas
Controladas
EAD-10-CC 3.1
Contabilidade Intermediria
Atividades
440
Reflexo
Leituras recomendadas
Captulo 31 de IUDCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.
Manual de Contabilidade das Sociedades por Aes: aplicvel s
demais sociedades. 7. ed. So Paulo: Atlas, 2007. Nesse captulo, o
aluno pode se aprofundar na elaborao da Demonstrao de Fluxo de
Caixa pelos dois mtodos: Direto e Indireto.
Captulo 10 de OSNI, M. R. Contabilidade Intermediria. 2. ed. So
Paulo: Saraiva, 2009.
Referncias
EAD-10-CC 3.1
IUDCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. Manual de Contabilidade das Sociedades por Aes: aplicvel s demais sociedades.
7. ed. So Paulo: Atlas, 2007.
441
Contabilidade Intermediria
442
EAD-10-CC 3.1
Minhas anotaes:
443
Contabilidade Intermediria
Minhas anotaes:
444
EAD-10-CC 3.1
Minhas anotaes:
445
Contabilidade Intermediria
Minhas anotaes:
446
EAD-10-CC 3.1
Minhas anotaes:
447
Contabilidade Intermediria
Minhas anotaes:
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