CASO PRACTICO N 121

CONSULTA

Se constituye una sociedad que invertir en obras pblicas en una Comunidad sobre suelo, bien
en propiedad, bien en concesin administrativa, cediendo posteriormente la explotacin de sus
activos a un tercero.
Reflejo contable y criterio de valoracin segn la inversin se realice sobre suelo propio, bajo
concesin administrativa o mediante cesin del derecho de superficie.
Debe dotarse fondo de reversin en algunos casos?.
SOLUCIN
Existe una duda en relacin con la consulta planteada, si la cesin posterior de la explotacin de
las inversiones a un tercero supone la reversin sin recibir ninguna contrapartida o, por el
contrario, a la finalizacin del periodo de explotacin, por la propia sociedad, recibe
contraprestacin.
a)

Si se realiza la inversin en obras pblicas sobre suelo propio, las adquisiciones de los
diversos elementos que componen la inversin, incluido el terreno, se valorarn segn el
precio de adquisicin o, en caso de autoconstruccin, por el coste de produccin.
A lo largo de los diversos ejercicios de explotacin, se calcularn las diversas
amortizaciones de los inmovilizados de carcter cclico en funcin de su vida til, en
base a criterios tcnicos o econmicos.

b)

Si el terreno, sobre el que se asentarn las diversas inversiones productivas o

generadoras de servicios, se dispone para un periodo de tiempo limitado, a cambio del
pago de un determinado importe, en concepto de derecho de superficie:
b.1)

b.2.)

El importe realizado en concepto de derecho de superficie ha de ser considerado

como un inmovilizado inmaterial, que se contabilizara en una partida con la
denominacin, Derechos sobre terrenos cedidos en uso.
El inmovilizado inmaterial anterior se amortizar en base al periodo limitado de
disposicin, disfrute o cesin. En cuanto al criterio de amortizacin considerado
idneo, estara en funcin de la evolucin los ingresos de explotacin,
normalmente creciente; en caso de gran dificultad, podra utilizarse el criterio
lineal por unidad de tiempo.
El resto de las inversiones, se valorarn al precio de adquisicin o coste de
produccin. A lo largo del horizonte temporal considerado de explotacin por la
sociedad, los inmovilizados materiales y otros inmateriales, de carcter cclico,
sern amortizados segn criterios de vida til, tcnicos o econmicos.

Si la sociedad, que ha realizado un conjunto de inversiones, terreno propio, construcciones,

maquinaria, instalaciones, equipos de proceso de informacin, mobiliario, etc., al objeto de
explotar, a lo largo de un determinado periodo de tiempo, unos productos o prestar
determinados servicios, traspasa la propiedad de dicho conjunto a un tercero, que continuar
con la explotacin, sin recibir nada a cambio, deber crear una provisin llamada Fondo de
reversin.
La creacin del fondo de reversin debe hacerse en el primer ejercicio de explotacin, con
cargo a resultados en concepto de Dotacin al fondo de reversin, considerado como gasto
de explotacin; este fondo ha de aumentarse, ejercicio a ejercicio, hasta que al trmino del
periodo de reversin alcance un saldo:

que coincida con el valor neto contable de las inversiones revertibles;

y, en su caso, que cubra el importe previsto de desembolsos a realizar por obras,
trabajos, reparaciones, etc., a realizar para efectuar la transmisin en buenas
condiciones.

El criterio de imputacin a resultados, en concepto de dotacin, debera de estar en funcin de

la evolucin en la generacin de ingresos de explotacin; si se prev que el consumo y precios
seguirn una tendencia creciente, las sucesivas dotaciones a practicar, tambin ha de ser
creciente1.
A la fecha de cierre de cada ejercicio, se revisarn la previsiones, corrigiendo el saldo final del
Fondo de reversin, con cargo a Prdidas por cambio de estimaciones y criterios
contables - Dotacin al fondo de reversin o con abono a Beneficios por cambio de
estimaciones y criterios contables - Exceso del fondo de reversin, componentes del
resultado extraordinario.
CASO:
La sociedad inicia la actividad de depuracin de residuos urbanos, a partir del 1-01-2000.
El detalle del inmovilizado material:
.
Terrenos propios
.
Construcciones
.
Maquinaria
.
Instalaciones
Informacin adicional:

200.000 euros
1.000.000 euros
600.000 euros
300.000 euros

Se consideran como vida til de construcciones, maquinaria e instalaciones, 40, 10 y 20

aos, respectivamente; el valor residual, al trmino se las respectivas vidas tiles, 0.
El periodo de explotacin predeterminado, 15 aos, contados desde el 1-01-2000, hasta
el 31-12-2014, momento en que se efectuar la reversin.
Se prev que la maquinaria ser renovada a finales de diciembre de 2009, entrando en
funcionamiento la nueva maquinaria en 1-01-2010 y se prev que la inversin a realizar
800.000 euros y la vida til prevista ser de 10 aos.
En cuanto a gastos de acondicionamiento de las construcciones y conservacin de las
instalaciones se estiman en 200.000 euros.

Vase AECA: Documento n 14 de la serie de Principios Contables, sobre Fondo de

reversin. Madrid, 19

Se estima que los ingresos de explotacin aumentarn un 5% anual a lo largo de los 15

aos de explotacin.
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Clculo de los valores netos de las inversiones de inmovilizado revertibles, al 31-122014:

Terrenos
Valor de adquisicin o bruto

200.000 euros
200.000 euros

Construcciones
Valor de adquisicin o bruto,

625.000 euros
1.000.000 euros

Amortizacin acumulada en 31-12-2014:

(1.000.000/40 aos) * 15 aos =
Maquinaria (a adquirir en diciembre de 2009):
Valor de adquisicin o bruto,
Amortizacin acumulada en 31-12-2014:
(800.000/10 aos) * 5 aos =
Instalaciones:
Valor de adquisicin o bruto,
Amortizacin acumulada en 31-12-2014:
(300.000/20 aos) * 15 aos =

( 375.000 euros)
400.000 euros
800.000 euros
(400.000 euros)
75.000 euros
300.000 euros
(225.000 euros)

Gastos a realizar a efectos de la reversin en 2014 :

200.000 euros
--------------------TOTAL
1.500.000 euros

Dotaciones previstas al fondo de reversin en cada uno de los 15 aos:

El importe de la dotacin correspondiente al ejercicio 2000: x (la inicial)
El importe de la dotacin correspondiente al ejercicio 2001: x(1+0,05)
El importe de la dotacin correspondiente al ejercicio 2002: x(1+0,05)2
....
El importe de la dotacin correspondiente al ejercicio 2014: x(1+0,05)14
se ha de verificar:
x + x(1+0,05) + x(1+0,05)2 +...+ x(1+0,05)14 = x * [((1+0,05)15 - 1)/0,05] =
= saldo final = 1.500.000 euros
x * [(2,078928 - 1)/0,05] = 1.500.000 euros x * 21,578364 = 1.500.000
de donde, x, importe inicial, 69.513 euros.

EJERCICIO

Dotacin a practicar
(en euros)
69.513
72.989
76.638
80.470

2000
2001
2002
2003

2004
2005
2006
2007
2008
2009
2010
2011
2012
2013
2014
TOTAL DE
FONDO DE REVERSIN
(*) se incluye el margen de error.

84.493
88.718
93.154
97.812
102.702
107.837
113.229
118.891
124.835
131.077
137.642 (*)
1.500.000

Si la sociedad, que ha realizado el conjunto de inversiones, citados anteriormente, al objeto de

explotar, a lo largo de un determinado periodo de tiempo, unos productos o prestar
determinados servicios, traspasa la propiedad de dicho conjunto a un tercero, que continuar
con la explotacin, recibiendo a cambio una contraprestacin, deber imputar a resultados
de cada ejercicio en concepto de amortizacin de inmovilizado, aplicando criterios de vida til,
tcnicos o econmicos, teniendo en cuenta como base amortizable, la diferencia entre el valor
de adquisicin o coste de produccin de los bienes y el valor de recuperacin o de realizacin
estimado al trmino del periodo anterior, que viene a ser el valor residual. En caso del terreno
considerado como propio, ser objeto de amortizacin sistemtica en caso de que el valor de
realizacin, estimado desde el inicio de la explotacin, fuera inferior al de adquisicin.