LA ELUSIN TRIBUTARIA.

CONCEPTO.
La elusin tributaria es toda conducta dolosa del contribuyente que tiene
como finalidad evitar la configuracin de hecho gravado o reducir la base
imponible y, consecuencialmente, impedir el nacimiento de la obligacin
tributaria, valindose para ello de fraude de ley, de abuso de derecho o de
cualquier otro medio ilcito atpico que no constituya infraccin o delito penal.
Segn el concepto antes enunciado, los elementos de la elusin tributaria son
los siguientes:
a) Que haya una conducta dolosa del contribuyente, que se manifieste en
abuso de las formas jurdicas, fraude de ley, abuso de derecho, simulacin
ilcita, entre otras maquinaciones fraudulentas que NO constituyan delito penal,
sino ilcito civil (atpico).
b) Que la conducta tenga como finalidad evitar la configuracin del hecho
gravado o la reduccin de la base imponible, y consecuencialmente evite,
aparentemente, el nacimiento de la obligacin tributaria.
2.1.1 Base legal
Constitucin Poltica del Per de 1993

Cumplimiento de las obligaciones tributarias, del cual el ciudadano tiene

derechos y obligaciones en cumplimiento de las declaraciones de sus
impuestos.

Como un antecedente de importancia, puedo describir las principales

modificaciones establecidas por la Ley N 27356 (publicada el 18 de octubre
del 2000) la cul fue una medida que se tom para contrarrestar la elusin
tributaria, ordenndolas en funcin a los temas abordados.

Sistema Tributario Peruano

Es la denominacin aplicada al sistema impositivo o de recaudacin de un pas.

Esto quiere decir que consiste en la aplicacin de cobro y administracin de los
impuestos y derechos internos que recauda el pas.

Al respecto, la Gaceta Jurdica (2012), menciona la incorporacin de la Norma

XVI, a travs de la cual se establece medidas anti-elusivas para combatir la
elusin tributaria que se da en el pas. En la misma se prescribe determinar la
verdadera naturaleza del hecho imponible, la Superintendencia Nacional de
Aduanas y Administracin Tributaria (SUNAT), tomar en cuenta actos,
situaciones y relaciones econmicas que efectivamente realicen, persigan o
establezcan los deudores tributarios, con lo cual se confirma la concesin de
cierto nivel de discrecionalidad a la referida Superintendencia.
Norma VIII: Interpretacin de normas tributarias
Al aplicar las normas tributarias podr usarse todos los mtodos de
interpretacin admitidos por el Derecho. Para determinar la verdadera
naturaleza del hecho imponible, la Superintendencia Nacional de Aduanas y
Administracin Tributaria - SUNAT- tomar en cuenta los actos, situaciones y
relaciones econmicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los
deudores tributarios. En va de interpretacin no podr crearse tributos,
establecerse

sanciones,

concederse

exoneraciones,

ni

extenderse

las

disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los sealados en

la ley. La Norma modificada por el artculo 1 de la Ley N 26663, publicada el
22 de septiembre de 1996.

A continuacin se detalla la nueva NORMA XVI: Calificacin, elusin de normas

tributarias y simulacin.- Para determinar la verdadera naturaleza del hecho
imponible, la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administracin Tributaria
SUNAT tomar en cuenta los actos, situaciones y relaciones econmicas que
efectivamente realicen, persigan o establezcan deudores tributarios.

En casos se detecten supuestos de elusin de normas tributarias,

Superintendencia Nacional de Aduanas y Administracin Tributaria SUNAT se
encuentra facultada para exigir la deuda tributaria o disminuir el importe de los
saldos o crditos a favor, prdidas tributarias, crditos por tributos o eliminar la
ventaja tributaria, sin perjuicio de la restitucin de los montos que hubieran sido
devueltos indebidamente.
En el Per, el tema de elusin tributaria, aparece a travs de la Norma VIII:
INTERPRETACIN DE NORMAS TRIBUTARIAS: Aplicacin de las normas
tributarias el cual utilizar mtodos de interpretacin admitidos por el Derecho.
Para

determinar

la

verdadera

naturaleza

del

hecho

imponible

la

Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria SUNAT. Todo indica

que de acuerdo al Tribunal Fiscal dicha norma autorizara a la SUNAT
nicamente a calificar econmicamente los hechos, y ver si estos estn o no
incluidos en la norma tributaria, a los efectos de descubrir la real operacin
econmica y no el negocio civil que realicen. Por lo tanto todo apunta en la
construccin de la nueva norma anti-elusiva que a continuacin es NORMA
XVI: CALIFICACIN, ELUSIN DE NORMAS TRIBUTARIAS Y SIMULACIN,
el cual detalla algunos aspectos a travs del planeamiento tributario y la norma
del XVI del Ttulo preliminar del Cdigo tributario, que establece su
obligatoriedad formal, para todas aquellas empresas que realicen operaciones
con sus obligaciones tributarias correspondientes a un determinado perodo. La
conducta elusiva debe estar previa al hecho gravado que tiene por finalidad
evitar que nazca el impuesto. Estas normas tributarias dinamizan el proceso del
negocio, pero tambin han generado nuevas formas de interpretar la elusin
tributaria y el cumplimiento de orden constitucional y legal.

Asimismo, la economa informal en su mayora viene optando una modalidad

de incumplimientos de normas tributarias lo cual no permite generar ms
ingresos y rentabilidad en su actividad econmica evadiendo los impuestos lo
cual se considera como comportamientos inadecuados por parte de los
contribuyentes. Los problemas que confrontan la elusin tributaria y el
cumplimiento de normas tributarias tienen distintas modalidades, que es
conveniente identificar para aplicar las correspondientes soluciones.

MECANISMOS

Evasin

Economa de opcin

Elusin

Utilizar deficiencia de

Transgredir

la norma para reducir

norma.

la

Escoger el sistema
con ms beneficio.
impuesto.

Irregulares

Ilegales

Artculo 23 de la Ley general tributaria.- Se conoce a esta norma cuando el

contribuyente hace uso de la ley en beneficio de sus propios intereses.

Artculo 44 de la Ley del IGV.- Cuando la entidad est en marcha, registra y

declara menos impuesto, en favor de este.

SUNAT Ley N 28194.- Cuando el contribuyente infringe la ley en base a sus

obligaciones fiscales que tiene frente al Estado, el cual no siempre tributa de la
forma adecuada, sino que trata de reducir pago de impuestos, el cual muestra
comportamientos evasivos, pero siempre tratando de acogerse a la norma y
pagar menos impuesto.
Decreto Supremo 133-2013-EF texto nico Ordenado del Cdigo
Tributario.
Son fuentes de derecho tributario
a) Las disposiciones constitucionales.
b) Las leyes tributarias y las normas de rango equivalente.
c) La

leyes

resoluciones

Superintendencia
(SUNAT).

Nacional

de

carcter

general

emitidas

por

la

de Aduanas y Administracin Tributaria

d) Las personas domiciliadas y no domiciliadas estn sujetas al cumplimiento

de las normas tributarias sujetos a la tributacin del pas, el cual cumplan

con sus obligaciones tributarias establecidas en el Cdigo Tributario.
Resolucin del tribunal fiscal - RFT 06686-4-2002
La regulacin de la ley, recoge el criterio de la realidad econmica en el Per,
el cual otorga a la administracin la facultad de verificar los hechos descritos en
la norma. La Superintendencia Nacional de Aduanas y Administracin Tributaria
se encuentra en la facultad de:
1. Exigir el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.
2. Disminuir el importe de los saldos a favor o crditos a favor del
contribuyente por tributos declarados.
3. Demostrar que la interpretacin de la nueva norma forma parte de la
aplicacin adecuada de un hecho gravado.
Aplicacin de gradualidad artculo 166 sobre la facultad sancionatoria
Solo se proceder hasta antes de que se interponga recurso de apelacin ante
el tribunal fiscal, contra las resoluciones que resuelvan la reclamacin de
resoluciones que establezcan sanciones vinculadas a las multas aplicadas.
Como puede ser el caso de la infraccin por emisin de comprobantes de pago
(se modifica el numeral 3 del artculo 174 a fin de sancionar la no emisin de
comprobantes de pago por medio virtual.
Cdigo Tributario Decreto legislativo N 113 (vigente a partir del
28.09.12)
Cualquier acto de la administracin tributaria dirigido al reconocimiento o
regularizacin de la obligacin tributaria se determina en la obligacin
tributaria.
Ley N 29884, Artculo 2, inciso f) Junio 2010
Artculo 2, Modificar la ley del Impuesto a la Renta con el fin de
perfeccionar la estructura y administracin del impuesto.
Inciso f) Los mecanismos contra la evasin y elusin tributarios de
combatir supuestos especficos de evasin y elusin fiscal.
Conducta elusiva, actos sin motivo que solo buscan un rgimen tributario

ms beneficioso.
Norma XVI introducida al ordenamiento jurdico del Decreto Legislativo
1121
Es una norma procedimental que se encuentra vigente desde el 19 de julio de
2012, y de acuerdo al previsto en el artculo 103 de la Constitucin Poltica del
Per, es aplicable a las consecuencias y situaciones jurdicas existentes, no
teniendo fuerzas ni efectos retroactivos.

Planeamiento tributario y la norma XVI del ttulo preliminar del cdigo

tributario (2012), Para determinar la verdadera naturaleza del hecho
imponible, la SUNAT tomar en cuenta los actos, situaciones y relaciones
econmicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores
tributarios. En caso que se detecten supuestos de elusin de normas
tributarias, la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administracin
Tributaria SUNAT se encuentra facultada para exigir la deuda tributaria o
disminuir el importe de los saldos o crditos a favor, prdidas tributarias,
crditos por tributos o eliminar la ventaja tributaria, sin perjuicio de la restitucin
de los montos que hubieran sido devueltos indebidamente.

Cuando se evite total o parcialmente la realizacin del hecho imponible o se

reduzca la base imponible o la deuda tributaria, o se obtengan saldos o
crditos a favor, prdidas tributarias o crditos por tributos mediante actos
respecto de los que se presenten en forma concurrente las siguientes
circunstancias, sustentadas por la SUNAT:

a) Que individualmente o de forma conjunta sean artificiosos o impropios para

la consecucin del resultado obtenido.
b) Que de su utilizacin resulten efectos jurdicos o econmicos, distintos del
ahorro o ventaja tributarios, que sean iguales o similares a los que se
hubieran obtenido con los actos usuales o propios.

La SUNAT, aplicar la norma que hubiera correspondido a los actos usuales o

propios, ejecutando lo sealado en el primer prrafo, segn sea el caso. Para

tal
Efecto, se entiende por crditos por tributos el saldo a favor del exportador, el
reintegro tributario, recuperacin anticipada del Impuesto General a las Ventas
e Impuesto de Promocin Municipal, devolucin definitiva del Impuesto General
a las Ventas e Impuesto de Promocin Municipal, restitucin de derechos
arancelarios y cualquier otro concepto similar establecido en las normas
tributarias que no constituyan pagos indebidos o en exceso.

El Centro Interamericano de Administracin Tributaria (1979), considera que

este problema se puede manifestar en forma de violacin de las normas
jurdicas (omisin en la presentacin de las declaraciones, morosidad en el
pago de impuesto, contrabando, defraudacin), o bajo la frmula y
procedimientos tendientes a eludir legalmente el pago (elusin).

Asimismo, Zuzunaga Fernando Melgar (2012) agrega que la incorporacin de

la Norma XVI, como clausula anti-elusiva general, mantiene los alcances del
rgimen anterior y permite enfrentar supuestos de ley, simulacin en la causa,
negocio indirecto o negocio propio, que autoriza expresamente a la
Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria a cobrar mayores
tributos sobre conductas elusivas perseguibles.

En nuestro pas el sector informal, se define como economa irregular que no

cumple con las regulaciones de impuestos que no reportan correctamente el
pago de la recaudacin tributaria. La Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria tiene como tarea principal, el velar por las campaas
de formalizacin, fiscalizacin para un slido crecimiento de la economa del
pas.
La elusin tributaria es un medio que utiliza el contribuyente para reducir los
tributos, y de esta manera intenta transgredir la ley. Se le puede llamar el pago
u omisin de las contribuciones de manera licita, se aprovecha de las
irregularidades de la ley, para de esta manera lograr quedar libre de cualquier
falta grave.
LA SIMULACIN, EL ABUSO DE FORMAS Y EL FRAUDE A LA LEY
TRIBUTARIA EN EL SISTEMA TRIBUTARIO PERUANO.

Si como hemos sealado, la simulacin importa una conducta engaosa,

consistente en la celebracin de actos jurdicos determinados cuando no existe
voluntad real para ejecutarlos con la nica finalidad de dejar de pagar los
tributos o procurarse beneficios tributarios respecto de los cuales no se tiene
derecho, tendremos que concluir que la figura de la simulacin implica la
comisin de un ilcito penal. En efecto, de conformidad con lo dispuesto por el
Artculo 1 del Decreto Legislativo Nro. 813, Ley Penal Tributaria, incurre en
delito de defraudacin tributaria el que, en provecho propio o de un tercero,
valindose de cualquier artificio, engao, astucia, ardid u otra forma
fraudulenta, deja de pagar en todo o en parte los tributos que establecen las
leyes. Por su parte, son modalidades de defraudacin tributaria, entre otros
consignar pasivos total o parcialmente falsos, para anular o reducir el monto a
pagar, as como la obtencin de exoneraciones, inafectaciones , reintegros,
saldos a favor, compensaciones devoluciones, beneficios o incentivos
tributarios simulando la existencia de hechos que permitan gozar de los
mismos, as como simular estados de insolvencia patrimonial que imposibiliten
el cobro de tributos, tal como lo disponen el Inciso a) del Artculo 2 y los Incisos
a) y b) del Artculo 4 de la Ley Penal Tributaria.
Respecto de la simulacin parcial, hemos indicado que tanto la Ley del
Impuesto a la Renta, como la del IGV, permiten que la Administracin Tributaria
corrija los montos subvaluados o sobrevaluados de las operaciones, si stas no
coinciden con el valor de mercado, determinado de acuerdo con las normas
impositivas (valor "fiscal" de mercado).
En el caso del Fraude a la Ley Tributaria, se ha indicado que por medios
legales se consigue el mismo efecto que si se hubiera incurrido en el hecho
imponible, burlando la norma tributaria. Al respecto, tendr que examinarse
detenidamente la supuesta norma de cobertura, y su aplicacin al caso
concreto, a los efectos de determinar si su empleo ha tenido por nica finalidad
impedir la aplicacin de la norma tributaria, pues slo de esta forma podr la
Administracin Tributaria demostrar la verdadera intencin de los deudores
tributarios. Si bien el Fraude a la Ley Tributaria no es equiparable a la violacin
de la Ley (aun cuando el resultado final sea el mismo: no pagar el tributo),
podra pensarse en defraudacin tributaria, dada la amplitud de la definicin de

dicha figura delictiva en la Ley Penal Tributaria peruana (cualquier artificio,

engao, astucia, ardid u otra forma fraudulenta para dejar de pagar en todo o
en parte los tributos que establecen las leyes).
Algunas posibles tcnicas de elusin tributaria son las siguientes:

Darle a una situacin jurdica determinada el estatus de otra distinta,

aprovechando alguna clase de conceptualizacin defectuosa, para aplicarle
una ley tributaria ms benigna.

Ampararse en una exencin tributaria que por defectuosa tcnica

legislativa, no haba sido prevista para el caso particular en cuestin.

Incluir bienes en categoras cuya enumeracin no est contemplada por

la ley tributaria, y por tanto su inclusin dentro del hecho tributario es
dudosa, para eximirlos de impuestos.

A diferencia de la evasin tributaria, que por su carcter infraccional y

delictiva puede perseguirse mediante una adecuada fiscalizacin, la
persecucin de la elusin tributaria es enormemente difcil, ya que en el
fondo se trata de situaciones enmarcadas dentro de la misma ley.

Las maneras de perseguir estas situaciones son bsicamente dos:

Interpretacin por va administrativa. En casos de aplicacin dudosa

de la ley tributaria, los servicios encargados de la recaudacin del impuesto
pueden emitir decretos y reglamentos de carcter administrativo, que por va
de interpretacin incluyan o excluyan deliberadamente ciertas situaciones,
para de esa manera tapar los resquicios dejados por la ley.

Modificaciones legales. Es el propio legislador el que toma a su cargo

evitar que se produzcan estas situaciones, estableciendo nuevas leyes que
tiendan a corregir estas situaciones. Esto genera una suerte de guerrilla
entre el legislador por ampliar las situaciones en que se cobre impuesto, y
los abogados y contadores por disminuir las mismas, que le confieren a la
legislacin tributaria en definitiva la enorme complejidad y carcter tcnico y
detallista que le son caractersticos.