A CRIMINALIDADE CONTRA A ORDEM TRIBUTRIA NO

UNIVERSO DO DIREITO ECONMICO

Lenidas Ribeiro Scholz
*Publicado em Revista Brasileira de Cincias Criminais, ano 8, n 30, abril/junho de 2000, p. 95/107.
So Paulo: Editora Revista dos Tribunais; Edies especiais Revista dos Tribunais 100 anos
Doutrinas essenciais Direito penal econmico e da empresa, 2011, vol. V, Direito Penal tributrio,
previdencirio e financeiro, p. 459/464. So Paulo: RT.

1. Direito econmico e direito tributrio na rbita de direito penal

1.1 Definio conceitual

Terreno jurdico dos mais ridos aquele em que se deve buscar e

faz-lo sobreleva como verdadeiro pressuposto lgico da igualmente rdua
tarefa de bem situar o direito penal tributrio o conceito de direito penal
econmico.
De fato, e como pontualmente adverte Ren Ariel Dotti, as
tentativas em precisar conceitualmente a natureza, o objeto e os fins da

disciplina traduzem esforos permanentes da doutrina e ainda no

exauridos 1.
A comear, porquanto sequer (...) existe uniformidade entre os
escritores a propsito da denominao da disciplina. Direito penal
econmico uma designao de trnsito correntio na doutrina brasileira.
Mas tambm so utilizadas expresses como: a) direito penal da economia;
b)Wirtschaffsstrafrecht (direito penal econmico) na Repblica Federal
Alem; c) Volkswirtschaft (crimes contra a economia popular) na
Repblica Democrtica alem; d) droit pnal conomique ou ento droit
pnal des affaires, na Frana; e White collar criminality, occupation-crime
e corporate-crime, nos EUA 2.
Entre ns, Manoel Pedro Pimentel, saudoso expoente das letras
jurdico-penais, depois de definir o Direito Penal Econmico como (...) o
conjunto de normas que tm por objeto sancionar, com as penas que lhe so
prprias, as condutas que, no mbito das relaes econmicas, ofendam ou
ponham em perigo bens ou interesses juridicamente relevantes
reconhece, todavia, (...) que no uniforme o pensamento dos autores 4.

Reforma penal brasileira. Rio de Janeiro: Forense, 1988, p. 204.

Op. cit., p. 202.

Direito penal econmico. So Paulo: RT, 1973, p. 10.

Idem, ibidem.

E, assinala: Para Santiago Sabas Arias, o Direito Penal econmico el

agregado de preceptos provistos de sanciones penales y dirigidos a procurar
al Estado los medios econmicos requeridos para atender a las necesidades
publicas, repetindo a frmula enunciada por Luis E. Mesa.
Mirando Gallino no o conceitua propriamente, mas afirma que el
Derecho penal no protege o tutela la realizacin del fenmeno econmico
como hecho em s, sino que protege la integridade del orden, que se estima
necesario para el cumplimiento de ese hecho, de manera que puedan
producirse as los fines propuestos. Resulta as claro que cualquier
conducta que produzca la ruptura de este orden (concebido la manera de
equilibrio indispensable en las manifestaciones econmicas) trae como
consecuencia una necesaria sancin.
Fontn Balestra entende que esse ramo do direito est, juntamente
com o Direito Penal financeiro, abarcado pelo Direito Penal fiscal. Jimnez
de Asua tambm no o define, limitando-se a dizer que en los pases de
regimn autoritario, e incluso los en aquellos de economa dirigida o
encauzad, por el Estado, ha surgido la idea de reunir todos los preceptos
penales que a ese objetivo se refieren, bajo el ttulo de Derecho penal

econmico, formado en el sentir de Siegert en parte por principios

especiales y en parte por disposiciones de Derecho penal comn 5.
J para Sutherland, citado, entre tantos, por Ren Ariel Dotti 6, (...)
o white collar crime constitui uma violao da norma penal por pessoas de
elevado estatuto scioeconmico, no exerccio abusivo de uma profisso
lcita. Como exemplos podem ser referidas as violaes de lei
antimonoplio e de forma geral as leis que procuram defender a livre
concorrncia; os abusos no campo da publicidade e da espionagem
industrial; a deteriorao e a sonegao de alimentos, medicamentos e
cosmticos, os ilcitos fiscais e alfandegrios: a obteno ilegtima de
fundos no setor de subvenes (agricultura, comrcio exterior); as fraudes
nas oficinas (de automveis, de relgios, etc.); as mltiplas formas de
insolvncia como particulares modalidades da criminalidade econmica e
financeira.
Imprecisa, entretanto, nos parece a concepo de Sutherland, na
exata medida em que (...) o caminho de se recorrer a uma tipologia de
agente para definir o direito penal econmico esquece que toda a legislao
criminal, num Estado social de direito, h de passar, fundamentalmente,
pela definio dos bens jurdicos ou valores que pretende proteger e pela

Idem, ibidem, p. 10/11.

Op. cit., p. 203.

descrio do modus operandi que os viola ou pe em perigo: no poder

ser, pois, um simples direito penal de agentes 7.
Inteira procedncia guarda, pensamos, a supracitada crtica.
Colocadas em linha de conta as inafastveis premissas primeira de que
(...) o nosso direito penal, assentado sobre princpios bsicos do estado de
direito (...), apia-se nos dogmas da reserva legal, do bem jurdico, da ao
e da culpabilidade (...) 8, e segunda de que a pesquisa do bem jurdico
delimita as zonas de ilcito e do lcito, ensejando certeza para o magistrado
e segurana para o cidado. Deve ser defendido e mantido pelo direito
penal contemporneo, cuja parte especial sistematizada conforme o
critrio da objetividade jurdica dos delitos (...) 9, axiomtica irrompe a
concluso de que a definio do conceito de Direito Penal Econmico,
assim como a de qualquer outra espcie do Direito Penal, deve construirse, mais do que necessria, prioritariamente na esteira da precisa
identificao da natureza, do carter e das particularidades do bem jurdico,
em cuja proteo residem a ratio essendi e o prprio escopo primordial do
direito penal civilizado.
Nesse lineamento, a ordem econmica, (...) que possui carter
supra-individual e se destina a garantir um justo equilbrio na produo,
7

Eduardo Correa, em passagem reproduzida por Ren Ariel Dotti na supracitada obra, p. 203/204.

Everardo da Cunha Luna. Captulos de direito penal Parte geral. So Paulo: Saraiva, 1985, p. 30.

Idem, ibidem.

circulao e distribuio da riqueza entre os grupos sociais (...)

10

na trilha

dos valores e vetores a propsito consagrados pelo artigo 170 da

Constituio da Repblica, constitui, enquanto bem jurdico para cuja
tutela ineludivelmente convoca o texto constitucional o Direito Penal

11

no apenas inarredvel determinante do reconhecimento da existncia do

Direito Penal Econmico como espcie do gnero, mas tambm, e em linha
de consequncia, o ponto fulcral de toda e qualquer conceituao que se
lhe queira em boa tcnica imprimir.
Em recente, abalizada e profcua abordagem sobre o tema, o mestre
peruano Raul Pea Cabrera demonstra cifrar-se, sim, na ordem econmica
o epicentro da atual concepo doutrinria do conceito de Direito Penal
Econmico.
Depois de averbar, com Klauss Tiedemann, que en suma el Derecho
Penal Econmico es un derecho interdisciplinario punitivo que protege el
orden econmico como ltima ratio, es decir, el ltimo recurso a utilizar
por el Estado y luego de haber echado mano de todos los dems
instrumentos de poltica econmica o de control de que dispone, para una
eficaz lucha contra las diversas formas de criminalidad econmica. Las
10

Joo Marcello de Araujo Jnior. Dos crimes contra a ordem econmica. So Paulo: RT, 1995, p. 36.

11

Veja, por exemplo, o teor dos preceitos inscritos nos pargrafos 3 e 4 do artigo 173 da Constituio da

Repblica, abstraindo-se, porm e porquanto estranha ao objeto do presente trabalho, da questo

concernente instituio ou no, pelo ltimo, da chamada responsabilidade penal da pessoa jurdica.

graves disfunciones y crisis socioeconmicas justifican la intervencin del

Estado en materia econmica y recurrir al Derecho Penal para resolverlos y
asegurar el bienestar comn

12

, colao chama o magistrio de alguns

dos mais acatados penalistas alemes para evidenciar no haver, entre eles,
qualquer divergncia digna de nota quanto a ser o Direito Penal Econmico
(...) la rama del derecho que le compite tutelar primordialmente el bien
constituido por el ordenamiento jurdico estatal en su conjunto y, en
consecuencia el curso normal de la economa en su organicidad, es decir, la
economa nacional (...) 13.
E exatamente a indiscutvel proeminncia da ordem econmica na
composio conceitual do Direito Penal Econmico que a um s tempo
produz e evidencia o atrelar-se a ele o Direito Penal Tributrio, que (...) se
caracteriza pela sua finalidade de defender os interesses do Estado ligados
arrecadao dos tributos, quando houver ofensa grave a tais interesses
(...)14.

12

El bien jurdico en los delitos econmicos. Revista Brasileira de Cincias Criminais. So Paulo: RT, n

11, julho/setembro de 1995, p. 36/49 (42, a do trecho coligido).

13

Idem, p. 43.

14

Manoel Pedro Pimentel, obra e edio anteriormente citadas.

1.2 Natureza da relao entre o Direito Penal Econmico e o Direito

Penal Tributrio

Conquanto correta a advertncia de que O direito penal econmico

no se confunde com o Direito penal financeiro e com o Direito penal
tributrio (...) So ramos distintos (...)

15

, irrecusvel se nos apresenta a

inteleco de que o Direito Tributrio expresso do Direito Econmico,

do Direito Pblico Econmico, que (...) reunindo a Poltica Econmica do
Estado, visa ao interesse pblico. Compreende o Direito Tributrio
disciplinador da arrecadao dos tributos. O bem jurdico, em
conseqncia, bifronte: de um lado, compreende o interesse pblico de o
Estado obter os meios para a realizao de suas atividades; de outro, avulta
o interesse do Tesouro, patrimonial, relacionado com a receita do Estado.
Assim, o bem jurdico no traduz apenas interesse patrimonial. Alcana
tambm os limites da poltica econmica, o que faz aumentar o significado
do delito tributrio. Quem, ilustrativamente, sonega o tributo no afeta
apenas o patrimnio pblico, repercutindo na arrecadao. Vai alm.
Atinge a Economia. Ocasionando, com isso, reflexo nas atividades do
Estado.

15

Idem, p. 17.

Esse pormenor no de interesse meramente literrio. Em sendo

caracterstica do fato-infrao penal, confere-lhe identidade normativa.
Integra-se unidade, do Direito, submetendo-se, logicamente, ao
sistema16.
Por outras, (...) a ordem econmica no , ontologicamente, distinta
da tributria e da financeira. As duas ltimas so, apenas, espcie de um
mesmo gnero jurdico mais amplo, a ordem econmica. Nessa, incluemse aspectos fiscais; cambiais; falimentares; financeiros (...) 17.
Entre Direito Penal Econmico e Direito Penal Tributrio h, pois,
manifesta correlao. A ordem tributria que se busca tutelar por
intermdio da incriminao de condutas e resultados cujas reprovabilidade
e gravidade reclamem, em valorao levada a efeito nos domnios da
poltica criminal, a cominao de sano penal, interessa, tanto quanto a
financeira, elaborao, conduo e preservao da ordem econmica,
mxime no que diz com a concretizao, entre outros, do respectivo
imperativo constitucional da reduo das desigualdades sociais e
regionais, tarefa em prol da qual preponderante papel desempenha a
arrecadao de tributos.
16

Luiz Vicente Cernicchiaro. Direito Penal Tributrio Observaes de aspectos da Teoria Geral do

Direito Penal. Revista Brasileira de Cincias Criminais. So Paulo: RT, ano 3, n 11, julho/setembro de
1995, p. 175/183. As passagens transcritas situam-se nas pginas 177 e 179.
17

Joo Marcello de Araujo Jnior, obra e edio anteriormente mencionadas, p. 39.

Por via de consequncia, mas tambm porque suprfluo no

realar (...) as reas jurdicas no so estanques (...), (...) o Direito
sistema cujas normas intercomunicam-se (...)

18

, Direito Econmico e

Direito Tributrio, embora distintos no que pertine especificao dos bens

e interesses jurdicos tutelados por normas penais incriminadoras,
interligam-se ao convergirem rumo proteo global da ordem econmica
enquanto complexo conjunto de valores, regras, objetivos, fatos e condutas
que guardam entre si permanentes e sucessivas relaes de causa e efeito.
Cada qual, dada a diversidade do objeto imediato da tutela jurdicopenal, conserva, verdade, peculiaridades normativas, postulados prprios.
Ambos, porm, como, de resto, todas as demais vertentes do magistrio
punitivo do Estado, submetem-se aos princpios gerais do Direito Penal.

2. Os crimes tributrios

2.1 Os diplomas legais anterior e atual e a dicotomia crime material

crime formal

18

Luiz Vicente Cernicchiaro, trabalho, obra e edio anteriormente citados, p. 175, 178 e 179.

 vista da dico dos preceitos incriminadores insculpidos na Lei

4.729/65, derrogada

19

pela Lei 8.137/90, os ento denominados delitos de

sonegao fiscal, em suas genunas modalidades (incisos I a IV do artigo

1), caracterizavam-se e se consumavam pela simples realizao das
condutas descritas, independentemente da produo de qualquer resultado
material lesivo ao Fisco.
Dizendo-se de outro modo, o eximir-se, total ou parcialmente, do
pagamento do tributo no figurava em sobreditas normas incriminadoras
como evento factual constitutivo do ncleo das respectivas infraes
penais, mas apenas na condio do que se convencionou denominar
elemento subjetivo do injusto ou, para outros, especial fim de agir.
Numa palavra, componente psicolgico, e no material, dos tipos
delituosos. Crimes, portanto, meramente formais, para cuja perfeita
configurao bastava, por exemplo, prestar declarao falsa a agentes das
pessoas jurdicas de direito pblico interno (...) com a inteno de eximirse, total ou parcialmente, do tributo (...), nada importando o no se eximir
concretamente o agente do pagamento de qualquer tributo.

1919

A afirmao de mera derrogao, e no de ab-rogao ou revogao integral, feita apenas porque

ficou mantido o art. 5, que substitui os pargrafos 1 e 2 do art. 334 do Cdigo Penal, que tipifica o
crime de contrabando e descaminho, inatingido pela Lei revogadora (Alberto Silva Franco e outros, Leis
penais especiais e sua interpretao jurisprudencial. So Paulo: RT, 6 ed., 1997, v. 2, p. 2.079).

Com o advento da Lei 8.137/90, tonalizao dos delitos previstos

em seu artigo 1, que reproduz, em linhas gerais, as condutas arroladas pelo
diploma legal anterior, (...) j no basta a ao ou omisso enunciada nos
incisos. mister que dessa conduta decorra o resultado estabelecido no
caput. Impe-se ocorra a efetiva supresso ou reduo do tributo (rectius: a
sonegao fiscal, total ou parcial) 20.
O repousar o tipo penal, em sua essncia, no enunciado de que
constitui crime contra a ordem tributria suprimir ou reduzir tributo, ou
contribuio social e qualquer acessrio, mediante as seguintes condutas
(...), pe de manifesto tratar-se, j agora, de crime por natureza e
excelncia material, tipificado que fora com a expressa exigncia de
ocorncia de resultado exterior ao e (...) que se destaca lgica e
cronologicamente da conduta (...) 21.
Conseguintemente, (...) sem que ocorra efetiva sonegao, parcial
ou total, ou como diz a lei, supresso ou reduo de tributo, no haver
conduta tpica, no se configurando o crime 22.

20

Rui Stocco. Leis penais especiais e sua interpretao jurisprudencial, editora, edio e volume

anteriormente citados, p. 2.101.

21
22

Idem, ibidem, p. 2.102.

Autor, obra, edio, editora, volume e pgina citados nas duas ltimas notas. Registre-se de, a

propsito, j haver o colendo Supremo Tribunal Federal, em julgado da lavra do eminente Min.
Seplveda Pertence, proclamado que (...) ao contrrio do que sucedia no tipo similar da Lei 4.729/65,
consumao essencial que, da omisso da informao devida ou da prestao da informao falsa, haja

2.2 O tributo devido como elementar do tipo

concreta configurao do delito de que ora se cuida exige-se,

outrossim, seja devido o tributo cuja supresso ou reduo decorra de
qualquer das condutas enumeradas nos incisos que completam o respectivo
preceito incriminador.
O que se pretende afirmar, e j agora na trilha do sempre apropriado
magistrio de Hugo de Brito Machado, que em qualquer hiptese, o tipo
penal, tanto o descrito no art. 1, como o descrito no art. 2, somente se
configura se houver um tributo devido. As diversas aes descritas nos
incisos I a V, do art. 1, para que configurem o tipo penal em questo,
devem ter uma finalidade especfica, que a de suprimir ou reduzir tributo.
E esse tributo h de ser aquele que devido, nos termos da lei a ele
concernente. Da mesma forma, as diversas aes descritas nos incisos I e
II, do art. 2, referem-se a tributo devido. No havendo tributo devido,
porque inocorrente o fato que, nos termos da lei aplicvel, faz nascer a
obrigao tributria correspondente, no se configura qualquer dos crimes
em referncia. Mesmo que se entenda ser o resultado, eximir-se, total ou
parcialmente, de pagamento de tributo, aludido no art. 2, inciso I,

resultado de efetiva supresso ou reduo do tributo, circunstncia elementar (...) (HC 75.945-2/DF j.
02.12.1997, votao unnime. DJU de 13.02.1998, p. 4.

desnecessrio integrao do tipo penal ali descrito, ainda assim tem-se de

entender que o tributo, de cujo pagamento pretendeu o agente eximir-se,
tributo devido.
Em qualquer caso, o tributo de que se cuida h de ser devido. Deve
existir relao tributria juridicamente vlida. Assim, a questo pertinente
legalidade ou constitucionalidade do tributo de grande relevncia. Se
qualquer das aes descritas, nos dispositivos legais acima referidos,
destina-se a suprimir ou reduzir tributo, cuja exigncia ilegal ou
inconstitucional, no se consubstancia o tipo penal em questo 23.
Na mesma linha, entre outras, a igualmente precisa preleo do
tributarista e professor Agostinho Toffoli Tavolaro, para quem (...) em
outras palavras, no se cogita, no tipo penal, somente de tributo ou
contribuio, mas sim de tributo ou contribuio exigvel, aquele que se
reveste dos atributos de constitucionalidade e legalidade indispensveis.
No basta apenas que sejam tributos ou contrbuies, por nomeao
de norma; necessrio, sim, que sejam devidos.

23

Obra anteriormente citada, p. 59. Nossos os destaques grficos.

A falta dessa qualidade, indevido o tributo, seja por desconformidade

Constituio ou lei complementar, faltar o elemento material do tipo,
tornando, assim, inexistente o delito 24.

2.3 A questo do tributo devido e a ao penal por crime contra a ordem

tributria 25

Partindo-se da premissa e o fazemos por reput-la tecnicamente

irreprochvel de que o aperfeioamento da tipicidade da infrao penal
em apreo pressupe a aferio de que legalmente devido o tributo de
cuja supresso ou reduo a propsito de cogite, indeclinvel, ento e
conseguintemente, afigura-se convir faltar justa causa ao penal que se
intente mingua da necessria declarao de exigibilidade do tributo.
E, como, nos termos do Cdigo Tributrio Nacional, compete
privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio
pelo lanamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente
a verificar a ocorrncia do fato gerador da obrigao tributria
correspondente, determinar a matria tributvel, calcular o montante do
24

Sonegao fiscal. O tributo devido como elemento do tipo: especializao da jurisdio penal e as

questes cveis, trabalho publicado na j citada coletnea Direito Penal Tributrio Comtemporneo
Estudos de especialistas, p. 25/32. Igualmente nossos os realces grficos.
25

Ressalva-se corresponder o tpico em referncia, em boa parte, ao trabalho elaborado

tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a

aplicao da penalidade cabvel

26

, enquanto no proferida, na rbita

administrativo-fiscal, a deciso declaratria da exigibilidade do tributo com

o qual se relacione a conduta subsumvel a tal ou qual modelo legal de
infrao penal contra a ordem tributria, no se completa, sequer em tese, o
respectivo tipo delituoso.
Essa, fora de dvida, a equao projetada pela norma vazada no
artigo 83 da Lei 9.430/96. Tanto que, muito mais do que exigir, para a
propositura da ao penal, o prvio pronunciamento administrativo acerca
da exigibilidade do tributo, obsta o simples encaminhamento ao Ministrio
Pblico da representao fiscal para fins penais, mera delatio criminis,
antes de proferida, na esfera administrativa, deciso final sobre a exigncia
do crdito tributrio correspondente.
E intuitiva, a par de indefectvel, a ratio essendi da norma.
Enquanto no decretada a exigibilidade do tributo, nem mesmo em tese se
completa a relao de adequao entre a ao do homem e a descrio
legal

27

. E falta de tipicidade, pressuposto primeiro da eficcia

processual das normas penais incriminadoras, inadmissveis sobrelevam

26

Hugo de Brito Machado. Algumas questes relativas aos crimes contra a ordem tributria. RT

751/453-466.
27

Professor Everardo da Cunha Luna referindo-se a tipicidade penal, em: Captulos de direito penal

Parte Geral. So Paulo: Saraiva, 1985, p. 117.

no apenas a persecutio criminis in judicio, mas tambm, e antes dela, a

prpria apresentao de qualquer notitia criminis, bem como a instaurao
de procedimento investigatrio.
Afinal, e como j advertia, por todos, Frederico Marques, no
genitivo criminis ou delicti da designao jurdica de vrios institutos da
persecuo penal est cristalizado o princpio de que no pode haver
atuao persecutria do Estado sem tipicidade. Assim que, para a
existncia da investigao (que uma informatio delicti), torna-se
imprescindvel a notitia criminis, isto , a comunicao ou conhecimento
de conduta configurada como fato tpico. A suspeita de crime, ou opinio
delicti, base e fundamento da acusao, consiste sobretudo na possibilidade
de existncia de crime decorrente da prtica presumvel de fato tpico 28.
A despeito de condicionar, destarte, toda e qualquer atuao estatal
persecutria a ao penal propriamente dita e, outrossim, qualquer
espcie de informatio delicti , ostentando, assim, relevante projeo
processual, a exigibilidade do crdito tributrio aspecto cuja existncia
jurdica depende, a teor dos precisos e inequvocos termos da norma legal
em pauta, de deciso final no mbito administrativo fato jurdico que,
integrando o prprio contedo dos tipos delitivos sob exame,
28

Apud: Processo Penal O Direito de Defesa: repercusso, amplitude e limites, de Fernando de

Almeida Pedroso. So Paulo: RT, So Paulo, 1994, 2 ed., p. 62. Destaques grficos de reproduo.

geneticamente pertence aos domnios do direito penal substantivo.

E, nessa linha, no se confunde com as outrora denominadas
condies especficas da ao penal ou, se preferir, condies de
procedibilidade, requisitos especiais exigidos por lei para que seja
admissvel a acusao 29.
Simplesmente, porque condies de procedibilidade consubstanciamse em fatos que em nada interferem com a configurao do tipo penal, com
o fenmeno jurdico da subsuno do fato ao preceito incriminador, com a
tipicidade, enfim. Assim, por exemplo, a licena da Cmara dos Deputados
e do Senado Federal para o processo criminal contra seus membros

30

;a

decretao judicial da quebra para a ao penal por crimes falimentares

(embora alguns a vejam como condio de punibilidade); a representao
do ofendido ou de seu representante legal nas hipteses de ao penal
pblica condicionada; a autorizao da Cmara dos Deputados, por dois
teros de seus membros, para a instaurao de processo contra o presidente
e o vice-presidente da Repblica e os ministros de Estado 31; a exibio de
exemplar do jornal ou peridico em que publicado o escrito incriminado

29

Fernando da Costa Tourinho Filho. Processo penal. So Paulo: Saraiva, 10. ed., 1987. v. I, p. 298.

30

Art. 53, 1., da CF/88 (LGL 1988\3).

31

Art. 51, I, da CF/88 (LGL 1988\3).

para a ao penal por crime de imprensa 32 e outras.

Sob a tica do direito processual penal, a exigibilidade do crdito
tributrio correspondente conduta que em tese se amolde a qualquer dos
tipos em que definidos os crimes contra a ordem tributria diz, portanto,
com o primeiro e mais importante componente da noo de justa causa para
a ao penal, a tipicidade, ainda que apenas em tese, mas, nessa
perspectiva, necessariamente completa e acabada, do fato constitutivo da
causa petendi da inteno punitiva estatal.
Imperfeita, mesmo que pela ausncia de um nico elemento tpico, a
reproduo da realidade abstrata pela tessitura factual supostamente
concreta, persecuo penal falece condio genrica bsica, impondo-se
rejeitar a exordial acusatria eventualmente aforada e indevidamente
aforada, diga-se em hiptese tal.
Noutros termos, inevitvel interao entre a regra vazada no
focalizado art. 83 da Lei 9.430/96 e as normas inscritas no art. 43 do CPP
(LGL 1941\8), a concluso de que ao penal por crime contra a ordem
tributria deflagrada antes do pronunciamento administrativo acerca da
exigncia do crdito tributrio ao penal cujo suporte factual, porque
desprovido da necessria tipicidade penal, ao mesmo tempo em que no lhe

32

Art. 43 da Lei 5.250, de 09.02.1967.

outorga condio elementar de admissibilidade, atrai a incidncia do

preceito a teor do qual a denncia ou queixa ser rejeitada (...) quando o
fato narrado evidentemente no constituir crime.
Sem embargo, poder-se-ia aduzir cunhar a deciso administrativa de
exigibilidade do crdito tributrio, questo prejudicial ao reconhecimento
da existncia da correspondente infrao penal para, em imediata
seqncia, sustentar-se a aplicabilidade da regra inserta no art. 93 do CPP
(LGL 1941\8) e, consequentemente, no a inadmissibilidade da propositura
da ao penal enquanto no proferida aquela, mas apenas a suspenso do
respectivo processo 33.
Tecnicamente correta, entretanto, no nos parece a formulao.
que, adstringindo-se a contemplar a hiptese de o reconhecimento da
existncia da infrao penal depender de deciso sobre questo diversa da
prevista no artigo anterior, da competncia do cvel, e se neste houver sido
proposta ao para resolv-la (...), nem remotamente alcana o supracitado
art. 93 do CPP (LGL 1941\8), a previso, radicalmente distinta, de caber
administrao pblica, independentemente do ajuizamento de qualquer
ao judicial, pronunciar-se sobre a exigncia do crdito tributrio
relacionado a comportamento virtualmente dotado de tipicidade penal.
33

Tese defendida, entre outros, por Eduardo Reali Ferrari em A prejudicialidade e os crimes tributrios

artigo publicado no Boletim 50, janeiro de 1997, do Instituto de Cincias Criminais, p. 6.

Mesmo porque o que a Lei 9.430 de 1996 exige para, aperfeioandose o tipo penal, viabilizar-se a veiculao, pela administrao, de notitia
criminis ao Ministrio Pblico representao fiscal para fins penais
apenas o ato decisrio administrativo de exigibilidade do crdito tributrio
correspondente e no deciso judicial de natureza extrapenal acerca da
questo.
E mais. Seja embora irrecusvel convir o afetar-se a mais no
poder, alis a qualificao jurdico-penal do fato eventualmente
constitutivo de crime contra a ordem tributria pela deciso final, na
esfera

administrativa,

sobre

exigncia

do

crdito

tributrio

correspondente fenmeno este em que radicada, como sublinha

Tourinho Filho, a pedra-de-toque das prejudicialidades , pressupostos
outros, mas obviamente por igual indispensveis, antepem-se
caracterizao da prejudicial de que trata o art. 93 do CPP (LGL 1941\8):
b) que seja da competncia do juzo cvel (...); c) que a ao j tenha sido
proposta no cvel. preciso que as partes, antes de suscitada a prejudicial,
j estejam no juzo cvel, procura da sua soluo, isto , j deve ter sido
proposta no cvel a ao competente para dirimir a controvrsia. Aqui, o
Juiz penal no remete as partes ao cvel, como acontece na hiptese do art.

92 do CPP (LGL 1941\8) . As partes j devem estar ali (...) 34.

Demais ocioso no realar , administrao pblica, e no ao
juzo cvel, ao menos para efeito do reconhecimento da existncia, em tese,
de infrao penal contra a ordem tributria, que cabe, por fora de
expressa disposio legal, qual a vazada no j tantas vezes referido art. 83
da Lei 9.430/96, manifestar-se, ainda que em carter provisrio

35

, mas j

agora imprescindivelmente, sobre a exigncia fiscal do crdito tributrio

portador de relevncia jurdico-penal.
Logo, a prejudicialidade nsita na questo da exigibilidade do tributo,
longe de gerar a incidncia do preceito contido no art. 93 do CPP (LGL
1941\8), a autorizar a mera suspenso do processo, h de estar previamente
resolvida, em sentido afirmativo, na esfera administrativa, sob pena de
faltar eventual e, nesse caso, manifestamente aodada atuao
persecutria criminal, pela declarada ausncia de tipicidade penal, o
indispensvel selo da justa causa.
Mas, quid juris, e as aes penais por crimes contra a ordem
tributria propostas, antes do advento da Lei 9.430 de 1996, mingua de
deciso

administrativa

sobre

exigncia

do

crdito

tributrio

34

Fernando da Costa Tourinho Filho, obra e edio anteriormente citadas, v. 2, p. 467.

35

A lei no excluir da apreciao do Poder Judicirio leso ou ameaa a direito, art. 5, XXXV, da

CF/88 (LGL 1988/3).

correspondente?
Aplica-se-lhes, em nosso pensar, exatamente o mesmo tratamento
jurdico a ser dispensado s futuras aes penais por transgresses
penalmente relevantes da ordem tributria. Corresponde, pois, a asseverar
tambm faltar justa causa, ainda que supervenientemente, para as
persecues penais que, desencadeadas antes da vigncia do diploma legal
em apreo, o tenham sido sem que a administrao pblica haja proferido
deciso afirmativa da exigibilidade do crdito tributrio atinente s
condutas constitutivas das respectivas imputaes.
evidncia, porque a norma legal sob anlise, embora, para muitos,
aparentemente processual, mxime por cuidar de representao fiscal para
fins penais, na realidade, porm, mergulha razes no direito material.
Quando menos por atrelar a formulao da representao a que alude
exigncia fiscal do crdito tributrio correspondente, a qual, por seu
turno, integra, com a nota da essencialidade, ao demais, a prpria estrutura
tpica dos crimes contra a ordem tributria.
O produzir referida norma efeitos visivelmente processuais no lhe
subtrai o carter de preceito substancialmente material. Antes e ao
contrrio, em larga medida o avulta, notadamente em face da inevitvel
aferio de que diferentemente do que se passa com outros ramos do

direito, h entre o direito penal e o processo penal uma verdadeira relao

de mtua complementaridade funcional, podendo mesmo dizer-se relao
de interdependncia ou de implicao biunvoca: o processo penal tal
como qualquer processo pressupe o direito penal e o direito penal
diferentemente do que acontece com os ramos dos direito no sancionatrio
s se concretiza atravs do processo penal. O processo penal , em rigor,
o modus existendi do direito penal 36.
Em decorrncia, e como exegeticamente assinala Oreste Dominioni
em esclio coligido por Frederico Marques, h elementos que (...)
pertencentes, por sua natureza, rea do tema substancial, passam a fazer
parte do Tatbestand de situaes de ndole processual. E casos desse
gnero, como escreveu T.Delogu, no processo penal so freqentes (...)37.
Precisamente essa a tessitura da norma insculpida no artigo da Lei
9.430 de 1996. A exigibilidade do crdito tributrio que encerre virtual
relevncia jurdico-penal, pressupondo prvio reconhecimento na esfera
administrativa, componente fulcral dos tipos delitivos modelados pelos
arts. 1. e 2. da Lei 8.137/90 tema substancial e, como tal, requisito
da respectiva tipicidade, cuja corporificao, ao menos em tese, integra, por
seu turno, o tatbestand da justa causa, situao de ndole processual em
36

Americo A. Taipa de Carvalho. Sucesso de leis penais. Portugal: Coimbra, 1990, p. 212.

37

Tratado de direito processual penal, v. II, p. 78. So Paulo: Saraiva, 1980.

que se agitam as denominadas condies da ao penal.

Espao no encontra, pois, qualquer hesitao quanto a revestir-se a
norma

legal

em

foco

de

carter,

seno

exclusiva,

por

certo

preponderantemente material, alinhando-se, na pior das hipteses, entre

aquelas que Cappelleti, distinguindo das tcnico-processuais (normas
formal e substancialmente processuais), classifica como normas de
garantia

38

conceitualmente equivalentes as por outros denominadas

normas processuais penais materiais

39

ou normas processuais

substancialmente materiais sobre as quais irretorquivelmente incide, dada

a inegvel acentuada carga de direito material que encerram, o postulado
constitucional da irretroatividade desfavorvel e da retroatividade benfica
aos supostos autores de infraes penais.
Assim e colocada em linha de considerao, ainda, a premissa de
que, por exigir, para a mera apresentao de notitia criminis, a prvia
declarao, em terreno administrativo, da exigncia fiscal do crdito
tributrio suprimindo, dessarte, a inslita possibilidade de que o cidado
seja arrastado para as gravosas e vexatrias malhas de uma persecuo
penal sem que sequer em tese se possa vislumbrar a tipicidade penal do fato
imputado , institui a norma legal em questo significativa proteo para os
38

Preleo citada por Americo Taipa de Carvalho na obra antes referida, p. 220.

39

Apud: idem, ibidem.

supostos autores de eventuais delitos contra o sistema tributrio, irrecusvel

concluir aplicar-se ela a toda e qualquer hiptese de crime contra a ordem
tributria, seja anterior ou posterior o delito, j esteja ou no em curso o
processo criminal.
A propsito, ainda, da retroatividade do preceito legal em estudo,
duas derradeiras observaes. Versando igualmente sobre a representao
do ofendido, ineludivelmente consagra o art. 91 da Lei 9.099/95, com o
dispor que nos casos em que esta Lei passa a exigir representao para a
propositura da ao penal pblica, o ofendido ou seu representante ser
intimado para oferec-la no prazo de trinta dias, sob pena de decadncia, a
aplicao da norma tambm aos casos alusivos a fatos delituosos ocorridos
precedentemente sua vigncia. Retroativamente, portanto, mesmo porque
a representao (...) possui natureza dplice: processual e penal. Sendo
instituto de natureza penal e benfico (porque pode causar a extino da
punibilidade pela renncia ou decadncia), evidente que retroage para
alcanar fatos ocorridos antes da lei. Mesmo que no tivssemos o art. 91
da Lei 9.099/95, no existe a menor dvida de que o art. 88 seria aplicado
retroativamente 40.

40

Juizados Especiais Criminais Comentrios Lei 9.099, de 26 de setembro de 1995, de Ada Pellegrini

Grinover, Antonio Magalhes Gomes Filho, Antonio Scarance Fernandes e Luiz Flvio Gomes, p. 182.
So Paulo: RT, 1995.

Como retroativamente aplicado fora o art. 83 da Lei 9.430/96, pelo

eminente juiz Newton de Lucca, do egrgio Tribunal Regional Federal da
3. Regio. Em deciso, muito provavelmente pioneira, exarada
relativamente a pedido de liminar formulado em habeas corpus impetrado
com vistas ao trancamento, por falta de justa causa, de ao penal por crime
contra a ordem tributria, anterior sua vigncia, concedendo-a,
judiciosamente afirmou Sua Excelncia, (...) plenamente aplicvel ao caso
(...), pela aplicao do princpio da retroatividade da lei penal mais
benfica (...), o art. 83 da Lei 9.430/96 (...) 41.
Artigo 83, ademais, cuja interpretao sistemtica 42 registre-se, por
derradeiro recentemente conduziu o mesmo Tribunal Regional Federal da
3. Regio a decidir, embora por votao majoritria, que a materialidade
delitiva a que se refere o crime imputado ao paciente somente pode ser
constada com o trmino definitivo do processo administrativo-fiscal.
Inexiste justa causa para a ao penal enquanto no cumprida a exigncia
do art. 83 da Lei 9.430/96 43.

41

Ordem de HC 97.03.001571-9-SP, despacho proferido em 20.01.1997.

42

Destaque, quanto ao ponto, para o judicioso voto formulado pela Juza Suzana Camargo.

43

HC 97.03.038827-2, Rel. (designado) Juiz Pedro Rotta, j. 15.09.1997.