Apostila de Auditoria Contábil 4

Elaborador : Prof.
Tiago Viana
AUDITORIA CONTBIL
2014.1
Elaborador : Prof. Tiago Viana
1- INTRODUO
ORIGEM DA AUDITORIA EXTERNA
A auditoria externa ou auditoria independente surgiu como parte da evoluo do sistema capitalista. As empresas eram
fechadas e pertenciam a grupos familiares. Com a expanso do mercado e o acirramento da concorrncia, houve a
necessidade de a empresa ampliar suas instalaes fabris e administrativas, investir no desenvolvimento tecnolgico e
aprimorar os controles e procedimentos internos em geral, principalmente visando reduo de custos e, portanto,
tomando mais competitivos seus produtos e servios no mercado. Para processar todas essas mudanas seria necessrio
um volume de recursos impossvel de ser obtido por meio das operaes lucrativas da empresa ou do patrimnio de seus
proprietrios. A empresa teve de captar esses recursos junto a terceiros, principalmente mediante emprstimos bancrios a
longo prazo, emisso de debntures e abrindo seu capital social para novos acionistas. Esses futuros investidores
precisavam conhecer a posio patrimonial e financeira, a capacidade de gerar lucros (e caixa) e como estava sendo
efetuada a administrao financeira dos recursos na empresa (natureza das fontes de recursos e aplicao destes). Essa
necessidade de informao era para que o investidor pudesse avaliar a segurana, a liquidez e a rentabilidade de seu
futuro investimento, ou eventual risco de crdito. A melhor forma de o investidor obter essas informaes era por meio
das demonstraes contbeis da empresa, ou seja, o balano patrimonial, a demonstrao do resultado do exerccio, a
demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, a demonstrao dos fluxos de caixa e as notas explicativas. As
demonstraes contbeis passaram a ter importncia muito grande para os futuros aplicadores de recursos, tanto na forma
de instrumento de dvida quanto na forma de instrumento de capital. Como medida de segurana contra a possibilidade de
manipulao de informaes, os futuros investidores passaram a exigir que essas demonstraes fossem examinadas por
um profissional independente da empresa e de reconhecida capacidade tcnica. Esse profissional, que examina as
demonstraes contbeis da empresa e emite sua opinio sobre estas, o auditor externo ou auditor independente.
A auditoria contribui para resguardar os direitos de terceiros, reduzir a ineficincia e ineficcia das operaes e a prtica
de atos abusivos, alm de assegurar a adequao das demonstraes contbeis e outras informaes financeiras
complementares.
A sua origem, mais precisamente da auditoria contbil, advm do momento em que o homem passa a acumular riquezas,
constituindo, assim, um patrimnio.
notrio ter ela surgido, de forma sistematizada, no Reino Unido, sendo, em seguida, difundida em outros pases,
principalmente no Canad e nos Estados Unidos, onde foi aprimorada a partir da prtica profissional e das demandas
proporcionadas pelo desenvolvimento econmico e crescimento das organizaes.
Em seguida, acompanhando a prpria dinmica do capitalismo, a atividade auditorial passou a ser paulatinamente
disseminada em todo o mundo.
2- CONCEITOS
a) Auditoria, no sentido lato, o processo de confrontao entre uma situao encontrada e um determinado critrio, ou,
em outras palavras, a comparao entre o fato ocorrido e o que deveria ocorrer.
b) Segundo a INTOSAI, auditoria o exame das operaes, atividades e sistemas de determinada entidade, com vistas a
verificar se so executados ou funcionam em conformidade com determinados objetivos, oramentos, regras e normas.
c) No sentido estrito, ela se restringe ao universo contbil ou financeiro, surgindo da o conceito de auditoria contbil, que
objetiva, aps aplicao de procedimentos especficos com base em normas profissionais pautadas na independncia, a
emisso de opinio sobre a adequao das demonstraes contbeis.
d) A auditoria das demonstraes contbeis constitui o conjunto de procedimentos tcnicos, que tem por objetivo a
emisso de parecer sobre a sua adequao, consoante os CPCs, e as NBCs e, no que for pertinente, a legislao especfica.
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e) A auditoria contbil, no contexto histrico, uma tcnica contbil e, como tal, surgiu a partir do momento em que
terceiros comearam a analisar e emitir opinio independente sobre os demonstrativos elaborados pela contabilidade.
3- EVOLUO DA AUDITORIA EXTERNA NO BRASIL
Nas ltimas dcadas, instalaram-se no Brasil diversas empresas com associaes internacionais de auditoria externa. Esse
fato ocorreu em funo da necessidade legal, principalmente nos Estados Unidos da Amrica e na Europa, de os
investimentos no exterior serem auditados. Essas empresas praticamente iniciaram a auditoria no Brasil e trouxeram todo
um conjunto de tcnicas de auditoria, que posteriormente foram aperfeioadas. Basicamente, somente em 1965, pela Lei
n 4.728 (disciplinou o mercado de capitais e estabeleceu medidas para seu desenvolvimento), foi mencionada pela
primeira vez na legislao brasileira a expresso "auditores independentes". Posteriormente, o Banco Central do Brasil Bacen - estabeleceu uma srie de regulamentos, tomando obrigatria a auditoria externa ou independente em quase todas
as entidades integrantes do Sistema Financeiro Nacional - SFN - e companhias abertas. O Bacen estabeleceu tambm, por
meio da Circular n 179, de 11/05/72, as normas gerais de auditoria.
A Resoluo n 321/72 do Conselho Federal de Contabilidade - CFC - aprovou as normas e os procedimentos de
auditoria, os quais foram elaborados pelo Instituto dos Auditores Independentes do Brasil - IAIB - atualmente
denominado Ibracon (Instituto dos Auditores Independentes do Brasil). Em 1976, a Lei das Sociedades por Aes (Lei n
6.404/76, art. 177) determinou que as demonstraes financeiras ou contbeis das companhias abertas (aes negociadas
em Bolsa de Valores) sero obrigatoriamente auditadas por auditores independentes registrados na Comisso de Valores
Mobilirios - CVM.
O Conselho Federal de Contabilidade emitiu diversas normas especficas para auditorias externas e internas, ao longo
destes ltimos anos. Em 1999, a CVM emitiu a Instruo n 308, que dispe sobre o registro e o exerccio da atividade de
auditoria independente no mbito do mercado de valores mobilirios e define os deveres e responsabilidades das
entidades auditadas no relacionamento com os auditores independentes
4- DESENVOLVIMENTO DAS TCNIAS DE AUDITORIA
O auditor externo no poderia ser engenheiro, arquiteto ou advogado, j que seu trabalho seria o exame das
demonstraes contbeis. O profissional que entende de contabilidade o contador; portanto, o auditor externo teria de
ser um contador. Na fase inicial do desenvolvimento das tcnicas de auditoria, surgiram muitas dvidas, principalmente
relacionadas com a amplitude dos testes. A principal delas era a seguinte: o auditor externo para dar sua opinio sobre as
demonstraes contbeis teria de examinar todos os lanamentos contbeis referentes quele exerccio social?
Caso examinasse todos os lanamentos contbeis, alm do alto custo do servio de auditoria, a opinio do auditor no
teria utilidade, devido ao fato de que provavelmente seria emitida com muito atraso. Existe realmente a necessidade de o
auditor examinar todos os lanamentos contbeis? Em primeiro lugar, o auditor externo deve-se preocupar com erros que,
individual ou cumulativamente, possam levar os leitores das demonstraes contbeis a terem uma interpretao errnea
sobre elas. Portanto, o valor desses erros teria de ser significativo em relao s demonstraes contbeis. Em segundo
lugar, normalmente a empresa j tem um conjunto de procedimentos internos com o objetivo de evitar a ocorrncia de
erros. Esse conjunto de procedimentos internos chamado, na prtica, de sistema de controle interno. O risco da
ocorrncia de um erro, em uma empresa com um bom sistema de controle interno, muito menor do que em uma empresa
com um sistema de controle interno ruim.
O auditor externo utiliza o sistema de controle interno da empresa para determinar a amplitude dos testes de auditoria, ou
seja, quando o controle interno for bom, o auditor externo faz um menor volume de testes; caso contrrio, o auditor
externo faz um maior volume de testes.
5- AUDITORIA INTERNA
A administrao da empresa, com a expanso dos negcios, sentiu a necessidade de dar maior nfase s normas ou aos
procedimentos internos, devido ao fato de que o administrador, ou em alguns casos o proprietrio da empresa, no poderia
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supervisionar pessoalmente todas as suas atividades. De nada valia a implantao desses procedimentos internos sem que
houvesse um acompanhamento, no sentido de verificar se estes estavam sendo seguidos pelos empregados da empresa.
O auditor externo ou independente, alm de sua opinio ou parecer sobre as demonstraes contbeis, passou a emitir um
relatrio-comentrio, no qual apresentava sugestes para solucionar os problemas da empresa, que chegaram a seu
conhecimento no curso normal de seu trabalho de auditoria. O auditor externo passava um perodo de tempo muito curto
na empresa e seu trabalho estava totalmente direcionado para o exame das demonstraes contbeis. Para atender
Administrao da empresa, seria necessria uma auditoria mais peridica, com maior grau de profundidade, visando
tambm s outras reas no relacionadas com contabilidade. Surgiu o auditor interno como uma ramificao da profisso
de auditor externo e, consequentemente, do contador. O auditor interno um empregado da empresa, e dentro de uma
organizao ele no deve estar subordinado queles cujo trabalho examina. Alm disso, o auditor interno no deve
desenvolver atividades que possa vir um dia a examinar (como, por exemplo, elaborar lanamentos contbeis), para que
no interfira em sua independncia. A ttulo de exemplo, em uma estrutura organizacional, o Departamento de Auditoria
ficaria situado da seguinte forma:
Em alguns grupos de companhias, os auditores internos so subordinados diretamente sociedade holding. Nesse caso,
apenas a administrao da empresa investidora pode admitir ou demitir auditores internos de sociedades controladas e
coligadas.
RESOLUO CFC N 986/03 Auditoria Interna ( Parcial)
Aprova a NBC TI 01 Da Auditoria Interna.
.........
RESOLVE:
Art. 1 Aprovar a NBC TI 01 Da Auditoria Interna.
Ata CFC n 850
Procs. CFC nos 40/03 e 42/03
NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE
NBC TI 01 DA AUDITORIA INTERNA
12.1 CONCEITUAO E DISPOSIES GERAIS
12.1.1 Conceituao e Objetivos da Auditoria Interna
12.1.1.1
Esta norma trata da atividade e dos procedimentos de Auditoria Interna Contbil,

doravante denominada Auditoria Interna.
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12.1.1.2 A Auditoria Interna exercida nas pessoas jurdicas de direito pblico, interno ou
externo, e de direito privado.
12.1.1.3 A Auditoria Interna compreende os exames, anlises, avaliaes, levantamentos e
comprovaes, metodologicamente estruturados para a avaliao da integridade,
adequao, eficcia, eficincia e economicidade dos processos, dos sistemas de
informaes e de controles internos integrados ao ambiente, e de gerenciamento de
riscos, com vistas a assistir administrao da entidade no cumprimento de seus
objetivos.
12.1.1.4 A atividade da Auditoria Interna est estruturada em procedimentos, com enfoque
tcnico, objetivo, sistemtico e disciplinado, e tem por finalidade agregar valor ao
resultado da organizao, apresentando subsdios para o aperfeioamento dos processos,
da gesto e dos controles internos, por meio da recomendao de solues para as noconformidades apontadas nos relatrios.
12.1.2 Papis de Trabalho
12.1.2.1
A Auditoria Interna deve ser documentada por meio de papis de trabalho, elaborados em
meio fsico ou eletrnico, que devem ser organizados e arquivados de forma sistemtica e
racional.
12.1.2.2 Os papis de trabalho constituem documentos e registros dos fatos, informaes e provas,
obtido no curso da auditoria, a fim de evidenciar os exames realizados e dar suporte sua
opinio, crticas, sugestes e recomendaes.
12.1.3 Fraude e Erro

12.1.3.1 A Auditoria Interna deve assessorar a administrao da entidade no trabalho de
preveno de fraudes e erros, obrigando-se a inform-la, sempre por escrito, de
maneira reservada, sobre quaisquer indcios ou confirmaes de irregularidades
detectadas no decorrer de seu trabalho.
12.1.3.2 O termo fraude aplica-se a ato intencional de omisso e/ou manipulao de
transaes e operaes, adulterao de documentos, registros, relatrios,
informaes e demonstraes contbeis, tanto em termos fsicos quanto
monetrios.
12.1.3.3 O termo erro aplica-se a ato no-intencional de omisso, desateno,
desconhecimento ou m interpretao de fatos na elaborao de registros,
informaes e demonstraes contbeis, bem como de transaes e operaes da
entidade, tanto em termos fsicos quanto monetrios.
12.2 NORMAS DE EXECUO DOS TRABALHOS
12.2.1 Planejamento da Auditoria Interna
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12.2.1.1 O planejamento do trabalho da Auditoria Interna compreende os exames preliminares
das reas, atividades, produtos e processos, para definir a amplitude e a poca do trabalho
a ser realizado, de acordo com as diretrizes estabelecidas pela administrao da entidade.
12.2.1.2 O planejamento deve considerar os fatores relevantes na execuo dos trabalhos,
especialmente os seguintes:
a) o conhecimento detalhado da poltica e dos instrumentos de gesto de riscos da
entidade;
b) o conhecimento detalhado das atividades operacionais e dos sistemas contbil e de
controles internos e seu grau de confiabilidade da entidade;
c) a natureza, a oportunidade e a extenso dos procedimentos de auditoria interna a
serem aplicados, alinhados com a poltica de gesto de riscos da entidade;
d) a existncia de entidades associadas, filiais e partes relacionadas que estejam no
mbito dos trabalhos da Auditoria Interna;
e) o uso do trabalho de especialistas;
f) os riscos de auditoria, quer pelo volume ou pela complexidade das transaes e
operaes;
g) o conhecimento do resultado e das providncias tomadas em relao a trabalhos
anteriores, semelhantes ou relacionados;
h) as orientaes e as expectativas externadas pela administrao aos auditores internos;
e
i) o conhecimento da misso e objetivos estratgicos da entidade.
12.2.2 Riscos da Auditoria Interna
12.2.2.1
A anlise dos riscos da Auditoria Interna deve ser feita na fase de
planejamento dos trabalhos; esto relacionados possibilidade de no se atingir, de
forma satisfatria, o objetivo dos trabalhos. Nesse sentido, devem ser considerados,
principalmente, os seguintes aspectos:
a) a verificao e a comunicao de eventuais limitaes ao alcance dos procedimentos

da Auditoria Interna, a serem aplicados, considerando o volume ou a complexidade
das transaes e das operaes;
b) a extenso da responsabilidade do auditor interno no uso dos trabalhos de
especialistas.
As principais diferenas entre o auditor interno e o auditor externo so as seguintes:
6- O QUE LEVA UMA EMPRESA A CONTRATAR UM AUDITOR EXTERNO

Os principais motivos que levam uma empresa a contratar um auditor externo ou independente so os seguintes:
*Obrigao legal (companhias abertas, fundos de penso, seguradoras e quase todas as entidades integrantes do SFN);
*Como medida de controle interno tomada pelos acionistas, proprietrios ou administradores da empresa;
*Imposio de um banco para ceder emprstimo;
*Imposio de um fornecedor para financiar a compra de matria-prima;
*Atender s exigncias do prprio estatuto ou contrato social da companhia ou empresa;
*Para efeito de compra da empresa (o futuro comprador necessita de uma auditoria a fim de determinar o valor contbil
correto do patrimnio lquido da empresa a ser comprada);
*Para efeito de incorporao da empresa ( a operao pela qual a empresa absorvida por outra, que lhe sucede em
todos os direitos e obrigaes);
*Para efeito de fuso de empresas ( a operao pela qual se unem duas ou mais empresas para formar uma nova
sociedade, que lhes sucede em todos os direitos e obrigaes);
*Para fins de ciso da empresa ( a operao pela qual a empresa transfere parcelas de seu patrimnio para uma ou mais
sociedades, constitudas para esse fim ou j existentes, extinguindo-se a empresa cindida, se houver verso de todo seu
patrimnio, ou dividindo-se seu capital, se parcial a distribuio);
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*Para fins de consolidao das demonstraes contbeis (a consolidao obrigatria para a companhia aberta que tiver
investimentos em sociedades controladas) .
7- CONTRATAO DO AUDITOR EXTERNO E EXECUO DO SERVIO DE AUDITORIA
O auditor externo ou independente um prestador de servios, e, como todo prestador de servios, seu custo principal
com pessoal.
Por ocasio de uma concorrncia, o auditor externo colhe informaes junto empresa para que possa estimar, por rea e
categoria de profissional, as horas que sero gastas no servio de auditoria. Posteriormente, o auditor externo valoriza
essas horas pelas taxas-padro por categoria de profissional. Normalmente, o auditor externo ou independente executa o
servio de auditoria em duas fases que so chamadas de fase preliminar e fase final. A fase preliminar representa as
visitas que o auditor externo faz empresa antes do encerramento do exerccio social, cujo objetivo principal obter
maior conhecimento sobre suas operaes, coordenar junto a ela as necessidades de informaes e dados para a execuo
do servio de auditoria e tentar identificar previamente problemas relacionados, principalmente, com contabilidade,
impostos e auditoria. Na fase preliminar, o auditor examina parte das demonstraes financeiras, como, por exemplo:
receitas, despesas, compras de estoque e de bens do ativo imobilizado etc. A fase final representa a visita que o auditor
externo faz empresa aps o encerramento do exerccio social, quando ento ele completa o exame das demonstraes
financeiras e emite sua opinio ou parecer.
8- RESPONSABILIDADE SOBRE AS DEMONSTRAES FINANCEIRAS E NA
DESCOBERTA DE IRREGULARIDADES
A empresa responsvel pela implantao de sistemas de controle interno de modo a permitir que as demonstraes
contbeis ou financeiras reflitam sua posio patrimonial e financeira. As demonstraes financeiras, elaboradas pela
empresa, so de sua inteira responsabilidade, mesmo no caso em que o auditor as tenha preparado totalmente ou em parte.
O auditor externo um profissional contratado pela empresa para opinar sobre suas demonstraes financeiras, que
representam informaes contbeis fornecidas por esta; consequentemente, a responsabilidade do auditor externo
restringe-se a sua opinio ou parecer expresso sobre essas demonstraes financeiras. O auditor externo deve examinar as
demonstraes contbeis de acordo com as normas de auditoria geralmente aceitas; portanto, no seu objetivo principal
detectar irregularidades, conquanto estas possam vir a seu conhecimento durante a execuo do servio de auditoria. Se o
auditor externo fosse dirigir seu trabalho no sentido de detectar irregularidades, o preo de seu servio seria muito alto;
mesmo assim, ele no poderia assegurar-se de que todas as irregularidades foram descobertas, devido ao fato de que
muito difcil detectar irregularidades no registradas, roubos em conluio etc. Cumpre ressaltar que durante a execuo do
servio de auditoria o auditor externo tem acesso a muitas informaes confidenciais da empresa. Como qualquer outro
profissional, o auditor externo deve manter sigilo dessas informaes, mesmo dentro da prpria empresa. Como medida
de sigilo profissional, o auditor externo no deve permitir que terceiros tenham acesso a seus papis de trabalho sobre a
empresa.
9-
TICA PROFISSIOANL
A funo da auditoria deve ser exercida em carter de entendimento e que o trabalho executado tenha e merea toda a
credibilidade possvel, no sendo permissvel existir qualquer sombra de dvida quanto honestidade e aos padres
morais do auditor.
Surge a aprovao do cdigo de tica dos auditores pblicos do Brasil, que, entre outros aspectos, deve observar diretrizes
emanadas do cdigo da INTOSAI, considerando a segurana, confiana, credibilidade, integridade, independncia,
objetividade e imparcialidade.
tica profissional do auditor moderno pode ser definida como o conjunto de regras de comportamento ou de conduta para
o exerccio de suas atividades.
A profisso de auditoria exige assim a obedincia aos princpios ticos profissionais que fundamentalmente se apoiam
em:
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* Independncia;
* Integridade;
* Eficincia; e
* Confidencialidade.
10- RESPONSABILIDADE LEGAL EM AUDITORIA

O objetivo de um exame normal de auditoria sobre as demonstraes financeiras expressar uma opinio acerca da
propriedade das mesmas e, portanto no destinado especificamente a desvendar fraudes e outras irregularidades. O
auditor pode ser responsabilizado pela no-descoberta de fraude significativa em conseqncia da negligncia na
execuo das normas de auditoria, ou em conseqncia de no t-las aplicado convenientemente.
Se o auditor tivesse que assumir a responsabilidade de descobrir fraude e irregularidades, em um exame normal das
demonstraes financeiras, a extenso de seu trabalho seria de tal custo que se tornaria impraticvel para as empresas. O
auditor no deve esquecer que poder responder civil e criminalmente por prejuzos causados a terceiros em virtude de
culpa ou dolo no exerccio de suas funes.
11- NOES DE AUDITORIA DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS

Uma viso pragmtica do significado de uma auditoria das demonstraes financeiras mostra-se no fato de a pessoa do
auditor prender sua ateno nas afirmaes contidas nas demonstraes financeiras. O objeto, nesse caso, o enfoque que
o auditor d aos saldos e valores constantes nas informaes da empresa sob auditoria e o que tais saldos e valores
representam em termos patrimoniais. As demonstraes financeiras, por sua vez, para serem corretamente elaboradas,
precisam de adequada metodologia que permita:
a) De um lado, a obedincia a preceitos tcnicos emanados da doutrina contbil e seus rgos legais reguladores que a
influenciam;
b) De outro lado, a coleta de informaes dos acontecimentos ocorridos em cada segmento da empresa por intermdio de
um sistema de informaes e de uma sistemtica que permita controles efetivos sobre tudo que acontece na empresa.
Como a auditoria das demonstraes financeiras se preza em atestar a representatividade destas, todo trabalho e esforo
do auditor estaro centrados, por conseqncia, nos fatores que influenciam tais demonstraes e que acabam desaguando
no setor contbil, que o responsvel pelo seu preparo.
Em alguns grupos de companhias, os auditores internos so subordinados diretamente sociedade holding. Nesse caso,
apenas a administrao da empresa investidora pode admitir ou demitir auditores internos de sociedades controladas e
coligadas.
12- RGOS RELACIONADOS COM AUDITORIA
Os principais rgos relacionados so :
a- CVM - Comisso de Valores Mobilirios;
b- Ibracon- Instituto dos Auditores Independentes do Brasil
c- CFC Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de Contabilidade -CRC;
d- Audibra ou IIA Brasil- Instituto dos Auditores Internos do Brasil
e- CPC -Comit de Pronunciamentos Contbeis
CVM www.cvm.gov.br
A Comisso de Valores Mobilirios (CVM), criada pela Lei n 6.385/76, uma entidade autrquica e vinculada ao
Ministrio da Fazenda. Ela funciona como um rgo fiscalizador do mercado de capitais no Brasil. O auditor externo ou
independente, para exercer atividades no mercado de valores mobilirios (companhias abertas e instituies, sociedades
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ou empresas que integram o sistema de distribuio e intermediao de valores mobilirios), est sujeito a prvio registro
na CVM. Segundo a Instruo n 308/99 da CVM, o registro de auditor independente compreende duas categorias pessoa fsica e pessoa jurdica.
A Instruo n 308/99 da CVM estabelece os deveres e responsabilidades dos auditores independentes.
A Instruo n 308/99 probe o auditor de prestar servios de auditoria das demonstraes contbeis quando ele no
independente em relao entidade (por exemplo, o auditor o presidente da empresa auditada) e veda as atividades
consideradas incompatveis.
Finalizando, a Instruo n 308/99 da CVM determina ainda:
* O Auditor Independente - Pessoa Fsica e o Auditor Independente - Pessoa Jurdica no podem prestar servios para um
mesmo cliente, por prazo superior a cinco anos consecutivos, contados a partir da data desta Instruo, exigindo-se um
intervalo mnimo de trs anos para a sua recontratao;
* Os auditores independentes devero manter uma poltica de educao continuada de todo o seu quadro funcional e de si
prprio, conforme o caso, segundo as diretrizes aprovadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) e pelo
Instituto dos Auditores Independentes do Brasil (IBRACON), com vistas a garantir a qualidade e o pleno atendimento
das normas que regem o exerccio da atividade de auditoria de demonstraes contbeis.
IBRACON www.ibracon.com.br
Surgiu com o objetivo de concentrar em um nico rgo a representatividade dos profissionais auditores, contadores com
atuao em todas as reas e estudantes de Cincias Contbeis.
A seriedade deste trabalho, reconhecida por rgos reguladores como a Comisso de Valores Mobilirios (CVM),
Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP) e Banco Central, garante que a produo tcnica do Instituto seja
referendada e sirva como sustentao para as normas que cada uma destas entidades emite. Esta grande preocupao com
a qualidade tcnica dos documentos, alm do esforo em cuidar de todos os interesses dos profissionais e das empresas de
auditoria, fez com que o IBRACON adquirisse a credibilidade que mantm como o nico rgo de congregao dos
auditores independentes. Criado oficialmente em 13/12/71, o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, na poca
denominado com a sigla IAIB, concretizou o sonho dos profissionais que buscavam maior representatividade perante o
poder pblico e a sociedade. A transformao para a sigla IBRACON aconteceu em 1/07/82 quando o Instituto decidiu
aps assemblia abrir o quadro associativo para contadores das vrias reas de atuao. Ento passou a ser denominado
Instituto Brasileiro de Contadores. Anos mais tarde, em 8/06/01, a Diretoria Nacional aprovou a idia de voltar a acentuar
a caracterstica de cuidar da classe dos auditores, porm como o nome IBRACON j estava consolidado, tanto no meio
profissional como nos setores pblico e empresarial, optou-se por mant-lo mudando a denominao para Instituto dos
Auditores Independentes do Brasil, como est atualmente, com abrangncia de auditores, contadores e estudantes.
CFC e CRC www.cfc.org.br e www.crcsp.org.br
O Conselho Federal de Contabilidade e os Conselhos Regionais de Contabilidade (CFC e CRC) foram criados pelo
Decreto-lei n 9.295, de 27/05/46. Esses conselhos representam entidades de classe dos contadores, ou seja, o local onde
o aluno, aps concluir o curso de Cincias Contbeis na universidade, registra-se na categoria de contador. A finalidade
principal desses conselhos o registro e a fiscalizao do exerccio da profisso de contabilista.
AUDIBRA www.iiabrasil.org.br
O Instituto dos Auditores Internos do Brasil (AUDIBRA), fundado em 20/11/60, uma sociedade civil de direito privado
e no tem fins lucrativos. O principal objetivo do AUDIBRA promover o desenvolvimento da auditoria interna,
mediante o intercmbio de idias, reunies, conferncias, intercmbio com outras instituies, congressos, publicaes de
livros e revistas e divulgao da importncia da auditoria interna junto a terceiros.
CPC www.cpc.org.br
O Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC) foi idealizado a partir da unio de esforos e comunho de objetivos das
seguintes entidades:
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-ABRASCA; ( Associao Brasileira das Companhias Abertas)
-APIMEC NACIONAL; ( Associao doas Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de Capitais)
-BOVESPA; ( Bolsa de Valores de So Paulo)
-CFC -Conselho Federal de Contabilidade;
-FIPECAFI ( Fundao Instituto de Pesquisas Contbeis, Aduaneiras e Financeiras)
-IBRACON. ( Instituto dos Auditores Independentes do Brasil)
12-1 Necessidades da criao do CPC:
* Convergncia internacional das normas contbeis (reduo de custo de elaborao de relatrios contbeis, reduo de
riscos e custo nas anlises e decises, reduo de custo de capital);
* Centralizao na emisso de normas dessa natureza (no Brasil, diversas entidades o fazem);
*Representao e processo democrticos na produo dessas informaes (produtores da informao contbil, auditor,
usurio, intermedirio, academia, governo).
12.1.1 - Criao e Objetivo
Criado pela Resoluo CFC n 1.055/05, o CPC tem como objetivo "o estudo, o preparo e a emisso de Pronunciamentos
Tcnicos sobre procedimentos de Contabilidade e a divulgao de informaes dessa natureza para permitir a emisso
de normas pela entidade reguladora brasileira visando centralizao e uniformizao do seu processo de produo
levando sempre em conta a convergncia da Contabilidade Brasileira aos padres internacionais".
12.1.2 - rgos Relacionados :
Conselho Federal de Contabilidade ( CFC ) e :
Banco Central do Brasil ( Bacen )
Comisso de Valores Mobilirios (CVM);
Secretaria da Receita Federal Do Brasil ( SRFB)
Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP).
12.1.3- Produtos do CPC:
Pronunciamentos Tcnicos;
Orientaes; e Interpretaes.
13- NORMAS DE AUDITORIA
As normas de auditoria representam as condies necessrias a serem observadas pelos auditores externos, e so as
seguintes:
* Normas gerais relativas pessoa do auditor:
A auditoria deve ser executada por pessoa legalmente habilitada, perante o CRC;
O auditor deve ser independente em todos os assuntos relacionados com seu trabalho;
O auditor deve aplicar o mximo de cuidado e zelo na realizao de seu exame e na exposio de suas concluses;
* Normas relativas execuo do trabalho:
O trabalho deve ser adequadamente planejado; quando executado por contabilistas-assistentes, estes devem ser
convenientemente supervisionados pelo auditor responsvel;
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O auditor deve estudar e avaliar o sistema contbil e o controle interno da empresa, como base para determinar a
confiana que neles pode depositar, bem como fixar a natureza, a extenso e a profundidade dos procedimentos de
auditoria a serem aplicados;
Os procedimentos de auditoria devem ser estendidos e aprofundados at a obteno dos elementos comprobatrios
necessrios para fundamentar o parecer do auditor;
* Normas relativas ao parecer:
O parecer deve esclarecer:
(1) se o exame foi efetuado de acordo com as normas de auditoria geralmente aceitas;
(2) se as demonstraes contbeis examinadas foram preparadas de acordo com os princpios fundamentais de
contabilidade;
(3) se os referidos princpios foram aplicados, no exerccio examinado, com uniformidade em relao ao exerccio
anterior.
As Normas brasileiras de auditoria so regras ditadas pelos rgos reguladores da profisso contbil do Brasil e tem por
objetivo a regulao da profisso e atividades bem como estabelecer diretrizes a serem seguidas pelos profissionais no
desenvolver de seus trabalhos.
As normas atualmente em vigor no Brasil so emitidas em conjunto pelo CFC, IBRACON, Banco Central do Brasil, a
CVM e a Superintendncia de Seguros Privados.
No mbito internacional, a Federao Internacional de Contadores (IFAC) tambm emite pronunciamentos atravs da
Comisso de Normas Internacionais de Auditoria, as quais contm orientaes aos pases-membros daquele rgo.
13.1- Normas de auditoria independente das demonstraes contbeis
A auditoria das demonstraes contbeis constitui o conjunto de procedimentos tcnicos que tem por objetivo a emisso
de parecer sobre a sua adequao, consoante os Princpios Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de
Contabilidade e, no que for pertinente, a legislao especfica.
14- PLANEJAMENTO DE AUDITORIA
Planejar a tcnica de pensar hoje as implicaes futuras de uma deciso que pode ser ou no tomada no presente. o
prever hoje o que poder ou no ocorrer amanh. uma das funes bsicas da administrao e, tambm, da atividade
auditorial. Significa o "trabalho de preparao para qualquer empreendimento, segundo roteiro e mtodos determinados;
elaborao, por etapas, com bases tcnicas (especialmente no campo socioeconmico), de planos e programas com
objetivos definidos", conforme define Aurlio (1995, p. 510).
Megginson et al. (1998, p. 129) registram que o planejamento pode ser conceituado como "o processo de estabelecer
objetivos ou metas, determinando a melhor maneira de atingi-las. O planejamento estabelece o alicerce para as
subseqentes funes de organizar, liderar e controlar, e por isso considerado funo fundamental do administrador".
Em resumo, no planejamento definem-se as diretrizes (princpios norteadores), os objetivos (o que se pretende realizar em
termos de metas) e as aes necessrias para implementao (procedimentos metodolgicos).
Em uma auditoria, a fase de planejamento compreende as anlises e os estudos preliminares para definir a amplitude do
exame a ser realizado, de acordo com os objetivos da auditoria. Nessa fase, o auditor deve elaborar o plano e os
programas de auditoria. O plano de auditoria correspondente documentao do planejamento em nvel macro, j os
programas de auditoria detalham as aes necessrias ao alcance dos objetivos de auditoria, definindo os procedimentos a
serem aplicados, em termos de natureza, oportunidade e extenso. Esses dois instrumentos, articulados entre si, devem
estar estrutura dos de forma a servir como guia e meio de controle dos trabalhos a serem executados.
A auditoria contbil possui a finalidade de emitir um parecer sobre a adequao ou no das demonstraes contbeis.
Portanto, ao emitir essa opinio, o auditor deve verificar se essas demonstraes foram ou no elaboradas de acordo com
os PFCs, as NBCs e a legislao pertinente.
A auditoria operacional, tambm denominada de auditoria de resultados ou de gesto, objetiva verificar se, na execuo
de prticas administrativas, foram observados os princpios de economicidade (gastar menos), eficincia (gastar bem) e
eficcia (gastar certo, criteriosamente). Nesse tipo de auditoria, o auditor no emite parecer sobre as demonstraes
12

contbeis, e sim comentrios sobre as prticas operacionais observadas. Tambm tem sido conceituada como sendo o tipo
de auditoria voltada para avaliar a eficcia dos resultados em relao aos recursos materiais, humanos e tecnolgicos
disponveis, bem como economicidade e eficincia dos controles internos existentes para a gesto dos recursos.
No importando qual o tipo de auditoria - contbil ou operacional - a ser realizada, o auditor, no transcurso de suas
atividades, examina determinadas ocorrncias, com base em critrios de seleo previamente definidos na fase de
planejamento. E justamente na realizao do planejamento da auditoria que reside uma das principais dificuldades do
processo, pois nesse momento que o auditor definir o que ser realizado, como e quando ser feito, bem como o modo
e os meios para alcanar esse objetivo.
RESOLUO 1.035/2005
O CFC, na Interpretao Tcnica NBC-T-11.4, aprovada pela Resoluo n.o 1.035/2005, apresentou o seguinte conceito
para o planejamento de auditoria:
[...] a etapa do trabalho na qual o auditor independente estabelece a estratgia geral dos trabalhos a executar na
entidade a ser auditada, elaborando-o a partir da contratao dos servios, estabelecendo a natureza, a oportunidade e
a extenso dos exames, de modo que possa desempenhar uma auditoria eficaz.
Complementa ainda o CFC: diz"[...] o planejamento pressupe adequado nvel de conhecimento sobre as atividades, os
fatores econmicos e legislao aplicvel, as prticas operacionais da entidade e o nvel geral de competncia de sua
administrao".
Ao planejar uma auditoria, nos termos da citada norma, o auditor deve objetivar:
Obter conhecimento das atividades da entidade, para identificar eventos e transaes relevantes que afetem as
demonstraes contbeis;
Propiciar o cumprimento dos servios contratados com a entidade dentro dos prazos e compromissos
previamente estabelecidos;
Assegurar que as reas importantes da entidade e os valores relevantes contidos em suas demonstraes
contbeis recebam a ateno requerida;
Identificar os problemas potenciais da entidade;
Identificar a legislao aplicvel entidade;
Estabelecer a natureza, a oportunidade e a extenso dos exames a serem efetuados, em consonncia com os
termos constantes na sua proposta de servios para a realizao do trabalho;
Definir a forma de diviso das tarefas entre os membros da equipe de trabalho, quando houver;
Facilitar a superviso dos servios executados, especialmente quando forem realizados por uma equipe de
profissionais;
Propiciar a coordenao do trabalho a ser efetuado por outros auditores independentes e especialistas;
Buscar a coordenao do trabalho a ser efetuado por auditores internos;
Identificar os prazos para entrega de relatrios, pareceres e outros informes decorrentes do trabalho contratado
com a entidade.
A observncia desses objetivos no exclui outros que possam ser fixados, segundo as circunstncias de cada trabalho,
especialmente quando houver o envolvimento com partes relacionadas e auditoria de demonstraes contbeis
consolidadas.
A concluso do planejamento de auditoria s se d quando o auditor independente completar os trabalhos preliminares,
com o atendimento dos objetivos citados.
Como descrito, o planejamento de auditoria representa a fase inicial ou basilar de todo o processo.
Nele, o auditor procura compreender o cliente auditado, suas reas-chave, avaliar os fatores internos e externos que
podem afetar a execuo do trabalho e definir as finalidades das aes a serem realizadas. Consoante recomendam as
normas de auditoria universalmente aceitas, o auditor responsvel deve planejar seus exames de modo a atender aos
objetivos da auditoria de forma eficiente e eficaz.
O auditor deve manter toda a ateno necessria ao planejar uma auditoria para no incorrer em erros, pois "errar no
planejamento significa planejar o erro".
A Norma Internacional de Auditoria n. 300 da Federao Internacional de Contabilidade (IFAC) determina que "o
auditor deve planejar o trabalho de auditoria de maneira que a auditoria seja executada eficazmente".
13

J a INTOSAI (Organizao Internacional de Entidades Fiscalizadoras Superiores), na mesma linha, em suas normas de
procedimentos na execuo da auditoria pblica, define que "o auditor deve planejar suas auditorias com o objetivo de
garantir que sejam de alta qualidade, bem como sejam executadas de forma econmica, eficiente, eficaz e oportuna".
O GAO (Escritrio da Controladoria Geral dos Estados Unidos da Amrica), ao afirmar em suas normas que o trabalho de
auditoria deve ser devidamente planejado, enfatiza que nesse processo:
[...] os auditores devem levar em considerao a relevncia, entre outros temas, ao determinarem a natureza, o
cronograma e a extenso dos procedimentos de auditoria e ao avaliarem os resultados desses procedimentos.
No Brasil, o CFC preconiza que o planejamento do trabalho de auditoria deve ser realizado consoante as Normas
Profissionais do Auditor Independente e de acordo com os prazos e demais compromissos assumidos.
O planejamento de auditoria deve considerar os fatores mais relevantes na execuo dos trabalhos, especialmente, como
estabelece o CFC:
O conhecimento detalhado das prticas contbeis adotadas pela entidade e as alteraes feitas em relao ao
exerccio anterior;
O conhecimento detalhado do sistema contbil e de controles internos da entidade e seu grau de confiabilidade;
Os riscos de auditoria e a identificao das reas importantes da entidade, quer pelo volume de transaes, quer
pela complexidade de suas atividades;
A natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos de auditoria a serem aplicados;
A existncia de entidades associadas, filiais e partes relacionadas;
O uso dos trabalhos de outros auditores independentes, especialistas e auditores internos;
A natureza, o contedo e a oportunidade dos pareceres, relatrios e outros informes a serem entregues entidade;
A necessidade de atender a prazos estabelecidos por entidades reguladoras ou fiscalizadoras e de a entidade
prestar informaes aos demais usurios externos.
Na fase do planejamento, o auditor deve obter um juzo adequado sobre a continuidade normal das atividades do
cliente auditado, que ser considerada suficiente se nada de anormal ocorrer pelo prazo de um ano aps a data das
demonstraes contbeis.
Na hiptese de o auditor verificar indcios que ponham em dvida essa continuidade, especialmente quanto
realizao dos ativos, devem ser adotados procedimentos adicionais para a formao de juzo adequado.
Quando o auditor constatar evidncias de riscos na continuidade normal das atividades da entidade, dever, em
seu parecer, mencionar os efeitos decorrentes, em pargrafo especial denominado pargrafo de nfase.
Para o CFC (Resoluo n. 1.037/2005 Revogada pela Res. 1203/2009), pelo menos os seguintes pressupostos
devero ser adotados pelo auditor na anlise da continuidade da entidade auditada:
a) indicadores financeiros: passivo a descoberto; posio negativa do capital circulante lquido; emprstimos
com prazo fixo e vencimentos imediatos, sem possibilidade de renovao pelos credores; excessiva participao
de emprstimos de curto prazo, sem a possibilidade de alongamento das dvidas ou capacidade de amortizao;
ndices financeiros adversos de forma contnua; prejuzos substanciais de operao e de forma contnua; retrao
ou descontinuidade na distribuio de resultados; incapacidade de devedores na data do vencimento; dificuldades
de acertos com credores; alteraes ou renegociaes com credores; incapacidade de serem obtidos
financiamentos para desenvolvimento de novos negcios ou produtos; inverses para aumento da capacidade
produtiva;
b) indicadores de operao: perda de elementos-chave na administrao sem modificaes ou substituies
imediatas; perda de mercado, franquia, licena, fornecedor essencial ou financiador estratgico; dificuldades de
manter mo-de-obra essencial para a manuteno da atividade;
c) outras indicaes: no-cumprimento de normas legais, regulamentares e estatutrias; contingncias capazes de
no ser cumpridas pela entidade; mudanas das polticas governamentais que afetam a entidade.
A NBC T 11.4 - Planejamento da Auditoria - tambm destaca as principais informaes e condies para a
elaborao do planejamento de auditoria, cujos principais tpicos esto reproduzidos a seguir:
Conhecimento das atividades da entidade: o planejamento pressupe adequado nvel de conhecimento das
atividades, dos fatores econmicos, da legislao aplicvel, das prticas operacionais da entidade e do nvel geral
de competncia de sua administrao.
14

Fatores econmicos: para o auditor independente completar o conhecimento do negcio da entidade a ser
auditada, deve avaliar os fatores econmicos dessa, abrangendo:
a) o nvel geral da atividade econmica na rea de atuao da entidade e fatores que podem influenciar seu
desempenho, tais como: nveis de inflao, crescimento, recesso, deflao, desemprego, situao poltica, entre
outros;
b) as taxas de juros e as condies de financiamento;
c) as polticas governamentais, tais como: monetria, fiscal, cambial e tarifas para importao e exportao;
d) o controle sobre capitais externos.
A anlise preliminar desses fatores a base para identificar riscos que possam afetar a continuidade operacional
da entidade, a existncia de contingncias fiscais, legais, trabalhistas, previdencirias, comerciais, ambientais,
obsolescncia de estoques e imobilizaes, e outros aspectos do negcio com impacto potencial nas
demonstraes contbeis. Se constatadas, devem ser discutidas, previamente, com a administrao da entidade.
Legislao aplicvel: o conhecimento prvio da legislao que afeta a entidade a ser auditada fundamental para
a avaliao, pelo auditor, dos impactos que a no-observncia das normas pertinentes pode ter nas demonstraes
contbeis. Nesse sentido, o auditor deve considerar os seguintes aspectos:
a) os impostos, taxas e contribuies a que a entidade est sujeita;
b) as contribuies sociais a que a entidade est sujeita;
c) a regulamentao prpria do setor de atividade;
d) as informaes que a entidade deve fornecer a terceiros em funo de suas atividades, como bancos,
companhias abertas, seguradoras, fundos de penso, entre outros.
Prticas operacionais da entidade: uma entidade tem sua dinmica nas transaes regulares que se prope no
seu objeto social. Dentro do conceito de continuidade, devem ser considerados, entre outros, os seguintes aspectos
da entidade, que so fundamentais para a identificao dos riscos da auditoria:
a) a natureza das atividades e o tipo de operaes que ela realiza;
b) a localizao das instalaes e o grau de integrao entre elas;
c) os produtos que fabrica, comercializa, ou os servios que executa;
d) os mercados de atuao e sua participao neles;
e) os sistemas de controle interno das principais atividades: vendas, compras, produo, pessoal, estocagem, tesouraria,
entre outros;
f) as margens de resultado operacional bruto, de contribuio e de resultado lquido;
g) as polticas de vendas e marketing, compras, estocagem, produo, manuteno e conservao de bens, e recursos
humanos;
h) as polticas de importao e exportao, e de formao de preos, as tendncias, a qualidade dos produtos e a garantia
dos produtos ps-venda;
i) a identificao de clientes e fornecedores estratgicos ou importantes, e a forma de relacionamento com eles;
j) as modalidades de inventrios;
k) as franquias, licenas, marcas e patentes;
I) a pesquisa e o desenvolvimento de novos produtos ou servios;
m) os sistemas de informaes sobre as operaes;
n) o uso de manuais operacionais;
o) o grau de interferncia da administrao e dos controladores nas operaes da entidade; e
p) os controles gerenciais.
Competncia da administrao: a administrao tem a responsabilidade pelo registro, controle, anlise e aprovao das
transaes. O conhecimento da competncia da administrao fundamental para que o auditor tenha uma percepo
razovel da organizao da entidade e dos reflexos que uma gesto no-confivel pode determinar nas demonstraes
contbeis. Para isso, devem ser considerados itens como os que se seguem:
a) a estrutura corporativa e o grau de relacionamento com os controladores;
b) as formas de relacionamento com partes relacionadas;
15

c) as formas de eleies e designaes da administrao;
d) a estrutura de capital e suas modificaes em relao ao exerccio anterior;
e) a estrutura organizacional, os limites de alada e as definies de linhas de responsabilidade;
f) os objetivos e o plano estratgico da administrao.
15- AMOSTRAGEM EM AUDITORIA

RESOLUO CFC N. 1.222/09
Aprova a NBC TA 530 Amostragem em Auditoria
O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e
regimentais,
CONSIDERANDO o processo de convergncia das Normas Brasileiras de Contabilidade aos
padres internacionais;
RESOLVE:
Art. 1. Aprovar a NBC TA 530 Amostragem em Auditoria, elaborada de acordo com a sua
equivalente internacional ISA 530.
Art. 2. Esta Resoluo entra em vigor nos exerccios iniciados em ou aps 1. de janeiro de 2010.
Art. 3. Observado o disposto no art. 3 da Resoluo CFC n 1.203/09, ficam revogadas a partir
de 1. de janeiro de 2010 as disposies em contrrio nos termos do art. 4 da mesma resoluo.
Ata CFC n. 931
Introduo
Alcance
1.
Esta Norma se aplica quando o auditor independente decide usar amostragem na execuo de procedimentos de
auditoria. Essa Norma trata do uso de amostragem estatstica e no estatstica na definio e seleo da amostra de
auditoria, na execuo de testes de controles e de detalhes e na avaliao dos resultados da amostra.
2.
Esta Norma complementa a NBC TA 500 Evidncia de Auditoria, que trata da responsabilidade do auditor na
definio e execuo de procedimentos de auditoria para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente para
chegar a concluses razoveis que fundamentem sua opinio de auditoria. A NBC TA 500 fornece orientao sobre
os meios disponveis para o auditor selecionar os itens para teste, dos quais a amostragem de auditoria um deles.
Data de vigncia
3.
Esta Norma aplicvel a auditoria de demonstraes contbeis para os perodos iniciados em ou aps 1. de janeiro
de 2010.
16

Objetivo
4.
O objetivo do auditor, ao usar a amostragem em auditoria, o de proporcionar uma base razovel para o auditor
concluir quanto populao da qual a amostra selecionada.
Definies
5.
Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir tm os significados a eles atribudos:
Amostragem em auditoria a aplicao de procedimentos de auditoria em menos de 100% dos itens de populao
relevante para fins de auditoria, de maneira que todas as unidades de amostragem tenham a mesma chance de
serem selecionadas para proporcionar uma base razovel que possibilite o auditor concluir sobre toda a populao.
Populao o conjunto completo de dados sobre o qual a amostra selecionada e sobre o qual o auditor deseja
concluir.
Risco de amostragem o risco de que a concluso do auditor, com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a
populao fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria. O risco de amostragem pode levar a dois tipos de
concluses errneas:
(a) no caso de teste de controles, em que os controles so considerados mais eficazes do que realmente so ou
no caso de teste de detalhes, em que no seja identificada distoro relevante, quando, na verdade, ela
existe. O auditor est preocupado com esse tipo de concluso errnea porque ela afeta a eficcia da
auditoria e provvel que leve a uma opinio de auditoria no apropriada.
(b) no caso de teste de controles, em que os controles so considerados menos eficazes do que realmente so
ou no caso de teste de detalhes, em que seja identificada distoro relevante, quando, na verdade, ela no
existe. Esse tipo de concluso errnea afeta a eficincia da auditoria porque ela normalmente levaria a um
trabalho adicional para estabelecer que as concluses iniciais estavam incorretas.
Risco no resultante da amostragem o risco de que o auditor chegue a uma concluso errnea por qualquer outra
razo que no seja relacionada ao risco de amostragem (ver item A1).
Anomalia a distoro ou o desvio que comprovadamente no representativo de distoro ou desvio em uma
populao.
Unidade de amostragem cada um dos itens individuais que constituem uma populao (ver item A2).
Amostragem estatstica a abordagem amostragem com as seguintes caractersticas:
(a) seleo aleatria dos itens da amostra; e
(b) o uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, incluindo a mensurao do risco
de amostragem.
A abordagem de amostragem que no tem as caractersticas (i) e (ii) considerada uma amostragem no estatstica.
Estratificao o processo de dividir uma populao em subpopulaes, cada uma sendo um grupo de unidades de
amostragem com caractersticas semelhantes (geralmente valor monetrio).
17

Distoro tolervel um valor monetrio definido pelo auditor para obter um nvel apropriado de segurana de que
esse valor monetrio no seja excedido pela distoro real na populao (ver item A3).
Taxa tolervel de desvio a taxa de desvio dos procedimentos de controles internos previstos, definida pelo auditor
para obter um nvel apropriado de segurana de que essa taxa de desvio no seja excedida pela taxa real de desvio
na populao.
Requisitos
Definio da amostra, tamanho e seleo dos itens para teste
6.
Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar a finalidade do procedimento de auditoria e as
caractersticas da populao da qual ser retirada a amostra.
7.
O auditor deve determinar o tamanho de amostra suficiente para reduzir o risco de amostragem a um nvel mnimo
aceitvel .
8.
O auditor deve selecionar itens para a amostragem de forma que cada unidade de amostragem da populao tenha a
mesma chance de ser selecionada .
Execuo de procedimentos de auditoria

9.
O auditor deve executar os procedimentos de auditoria, apropriados finalidade, para cada item selecionado.
10.
Se o procedimento de auditoria no for aplicvel ao item selecionado, o auditor deve executar o procedimento em
um item que substitua o anteriormente selecionado .
11.
Se o auditor no puder aplicar os procedimentos de auditoria definidos ou procedimentos alternativos adequados

em um item selecionado, o auditor deve tratar esse item como um desvio do controle previsto, no caso de testes de
controles ou uma distoro, no caso de testes de detalhes .
Natureza e causa de desvios e distores

12.
O auditor deve investigar a natureza e a causa de quaisquer desvios ou distores identificados e avaliar o possvel
efeito causado por eles na finalidade do procedimento de auditoria e em outras reas de auditoria .
13.
Em circunstncias extremamente raras, quando o auditor considera que uma distoro ou um desvio descobertos na
amostra so anomalias, o auditor deve obter um alto grau de certeza de que essa distoro ou esse desvio no sejam
representativos da populao. O auditor deve obter esse grau de certeza mediante a execuo de procedimentos
adicionais de auditoria, para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente de que a distoro ou o desvio no
afetam o restante da populao.
Projeo de distores
14.
Para os testes de detalhes, o auditor deve projetar, para a populao, as distores encontradas na amostra .
Avaliao do resultado da amostragem em auditoria

15.
O auditor deve avaliar:

(a) os resultados da amostra ; e
18

(b) se o uso de amostragem de auditoria forneceu uma base razovel para concluses sobre a populao que foi
testada .
Aplicao e outros materiais explicativos
Definies
Risco no resultante da amostragem
A1.
Os exemplos de risco no resultante da amostragem incluem o uso de procedimentos de auditoria no apropriados

ou a interpretao errnea da evidncia de auditoria e o no reconhecimento de uma distoro ou de um desvio.
Unidade de amostragem
A2.
As unidades de amostragem podem ser itens fsicos (por exemplo, cheques relacionados em comprovante de
depsito, lanamentos de crdito em extratos bancrios, faturas de venda ou saldos de devedores) ou unidades
monetrias.
Distoro tolervel.
A3.
Ao definir uma amostra, o auditor determina a distoro tolervel para avaliar o risco de que o conjunto de
distores individualmente irrelevantes possa fazer com que as demonstraes contbeis apresentem distores
relevantes e fornea margem para possveis distores no detectadas. A distoro tolervel a aplicao da
materialidade na execuo da auditoria, conforme definido na NBC TA 320, item 9, em procedimento de
amostragem especfico. A distoro tolervel pode ter o mesmo valor ou valor menor do que o da materialidade na
execuo da auditoria.
Definio da amostra, tamanho e seleo dos itens para teste

Definio da amostra
A4.
A amostragem de auditoria permite que o auditor obtenha e avalie a evidncia de auditoria em relao a algumas
caractersticas dos itens selecionados de modo a concluir, ou ajudar a concluir sobre a populao da qual a amostra
retirada. A amostragem em auditoria pode ser aplicada usando tanto a abordagem de amostragem no estatstica
como a estatstica.
A5.
Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar os fins especficos a serem alcanados e a
combinao de procedimentos de auditoria que devem alcanar esses fins. A considerao da natureza da evidncia
de auditoria desejada e as eventuais condies de desvio ou distoro ou outras caractersticas relacionadas com
essa evidncia de auditoria ajudam o auditor a definir o que constitui desvio ou distoro e qual populao usar
para a amostragem. Ao cumprir com as exigncias do item 8 da NBC TA 500, quando definir a amostragem em
auditoria, o auditor executa os procedimentos de auditoria para obter evidncia de que a populao da qual a
amostra de auditoria foi extrada est completa.
A6.
A considerao do auditor sobre a finalidade do procedimento de auditoria, conforme exigido pelo item 6, inclui
um claro entendimento do que constitui desvio ou distoro, de modo que todas essas condies, e somente elas,
que so relevantes para a finalidade do procedimento de auditoria estejam inclusas na avaliao de desvios ou na
projeo de distores. Por exemplo, em um teste de detalhes relacionado com a existncia de contas a receber tais
como, confirmao, pagamentos efetuados pelo cliente da entidade antes da data de confirmao, mas que a
entidade recebeu pouco depois dessa data, no considerada distoro. Adicionalmente, um registro errneo entre
as contas de clientes no afeta o saldo total das contas a receber. Portanto, pode no ser apropriado considerar que
19

isso seja uma distoro na avaliao dos resultados da amostragem desse procedimento de auditoria em particular,
embora isso possa ter um efeito importante em outras reas da auditoria, como por exemplo, na avaliao do risco
de fraude ou da adequao da proviso para crditos de liquidao duvidosa.
A7.
Ao considerar as caractersticas de uma populao, para testes de controles, o auditor faz uma avaliao da taxa
esperada de desvio com base no entendimento do auditor dos controles relevantes ou no exame de pequena
quantidade de itens da populao. Essa avaliao feita para estabelecer a amostra de auditoria e determinar o
tamanho dessa amostra. Por exemplo, se a taxa esperada de desvio for inaceitavelmente alta, o auditor geralmente
decide por no executar os testes de controles. Da mesma forma, para os testes de detalhes, o auditor faz uma
avaliao da distoro esperada na populao. Se a distoro esperada for alta, o exame completo ou o uso de
amostra maior pode ser apropriado ao executar os testes de detalhes.
A8.
Ao considerar as caractersticas da populao da qual a amostra ser extrada, o auditor pode determinar que a
estratificao ou a seleo com base em valores apropriada. O Apndice 1 apresenta mais informaes sobre
estratificao e seleo com base em valores.
A9.
A deciso quanto ao uso de abordagem de amostragem estatstica ou no estatstica uma questo de julgamento
do auditor, entretanto, o tamanho da amostra no um critrio vlido para distinguir entre as abordagens
estatsticas e no estatsticas.
Tamanho da amostra
A10. O nvel de risco de amostragem que o auditor est disposto a aceitar afeta o tamanho da amostra exigido. Quanto
menor o risco que o auditor est disposto a aceitar, maior deve ser o tamanho da amostra.
A11. O tamanho da amostra pode ser determinado mediante aplicao de frmula com base em estatstica ou por meio
do exerccio do julgamento profissional. Os Apndices 2 e 3 indicam a influncia que geralmente vrios fatores tm
na determinao do tamanho da amostra. Quando as circunstncias so semelhantes, o efeito de fatores no tamanho
da amostra, como aqueles identificados nos Apndices 2 e 3 semelhante, independentemente da abordagem
escolhida, estatstica ou no estatstica.
Seleo dos itens para teste
A12. Pela amostragem estatstica, os itens da amostra so selecionados de modo que cada unidade de amostragem tenha
uma probabilidade conhecida de ser selecionada. Pela amostragem no estatstica, o julgamento usado para
selecionar os itens da amostra. Como a finalidade da amostragem a de fornecer base razovel para o auditor
concluir quanto populao da qual a amostra selecionada, importante que o auditor selecione uma amostra
representativa, de modo a evitar tendenciosidade mediante a escolha de itens da amostra que tenham caractersticas
tpicas da populao.
A13. Os principais mtodos para selecionar amostras correspondem ao uso de seleo aleatria, seleo sistemtica e
seleo ao acaso. Cada um desses mtodos discutido no Apndice 4.
Execuo dos procedimentos de auditoria
A14. Um exemplo de quando necessrio executar o procedimento em item de substituio quando um cheque
cancelado selecionado durante teste de evidncia de autorizao de pagamento. Se o auditor estiver satisfeito que
o cheque foi cancelado de forma apropriada de modo a no constituir desvio, um item escolhido de maneira
apropriada para substitu-lo examinado.
20

A15. Um exemplo de quando o auditor no pode aplicar os procedimentos de auditoria definidos a um item selecionado
quando a documentao relacionada com esse item tiver sido perdida.
A16. Um exemplo de procedimento alternativo adequado pode ser o exame de recebimentos subsequentes, juntamente
com a evidncia da fonte dos recebimentos e os itens que eles visam liquidar quando nenhuma resposta tiver sido
recebida para uma solicitao positiva de confirmao.
Natureza e causa de desvios e distores
A17. Ao analisar os desvios e as distores identificados, o auditor talvez observe que muitos tm uma caracterstica em
comum como, por exemplo, o tipo de operao, local, linha de produto ou perodo de tempo. Nessas circunstncias,
o auditor pode decidir identificar todos os itens da populao que tenham a caracterstica em comum e estender os
procedimentos de auditoria para esses itens. Alm disso, esses desvios ou distores podem ser intencionais e
podem indicar a possibilidade de fraude.
Projeo de distores
A18. O auditor deve projetar as distores para a populao para obter uma viso mais ampla da escala de distoro, mas
essa projeo pode no ser suficiente para determinar o valor a ser registrado.
A19. Quando a distoro tiver sido estabelecida como uma anomalia, ela pode ser excluda da projeo das distores
para a populao. Entretanto, o efeito de tal distoro, se no for corrigido, ainda precisa ser considerado, alm da
projeo das distores no anmalas.
A20. Para testes de controles, no necessria qualquer projeo explcita dos desvios uma vez que a taxa de desvio da
amostra tambm a taxa de desvio projetada para a populao como um todo. A NBC TA 330, fornece orientao
para quando so detectados desvios nos controles nos quais o auditor pretende confiar.
Avaliao do resultado da amostragem de auditoria
A21. Para os testes de controles, uma taxa de desvio da amostra inesperadamente alta pode levar a um aumento no risco
identificado de distoro relevante, a menos que sejam obtidas evidncias adicionais de auditoria que comprovem a
avaliao inicial. Para os testes de detalhes, o valor de distoro inesperadamente alto em uma amostra pode levar o
auditor a acreditar que uma classe de operaes ou o saldo de uma conta est distorcido de modo relevante, na
ausncia de evidncias adicionais de auditoria de que no h distores relevantes.
A22. No caso de testes de detalhes, a distoro projetada mais a distoro anmala, quando houver, a melhor
estimativa do auditor de distoro na populao. Quando a distoro projetada mais a distoro anmala, se houver,
excederem uma distoro tolervel, a amostra no fornece uma base razovel para concluses sobre a populao
que foi testada. Quanto mais prximo o somatrio da distoro projetada e da distoro anmala estiver da
distoro tolervel, mais provvel ser que a distoro real na populao exceda a distoro tolervel. Alm disso,
se a distoro projetada for maior do que as expectativas de distoro do auditor usadas para determinar o tamanho
da amostra, o auditor pode concluir que h um risco inaceitvel de amostragem de que a distoro real na
populao exceda a distoro tolervel. A considerao dos resultados de outros procedimentos de auditoria ajuda o
auditor a avaliar o risco de que a distoro real na populao exceda a distoro tolervel e o risco pode ser
reduzido se for obtida evidncia adicional de auditoria.
A23. Se o auditor conclui que a amostragem de auditoria no forneceu uma base razovel para concluses sobre a
populao que foi testada, o auditor pode:
21

solicitar que a administrao investigue as distores identificadas e o potencial para distores adicionais e
faa quaisquer ajustes necessrios; ou
ajustar a natureza, poca e extenso desses procedimentos adicionais de auditoria para melhor alcanar a
segurana exigida. Por exemplo, no caso de testes de controles, o auditor pode aumentar o tamanho da
amostra, testar um controle alternativo ou modificar os respectivos procedimentos substantivos.
Apndice 1
Estratificao e seleo com base em valor
Ao considerar as caractersticas da populao da qual a amostra ser retirada, o auditor pode determinar que a
estratificao ou a seleo com base em valores apropriada. Este Apndice fornece orientao para o auditor sobre o uso
das tcnicas de estratificao e de amostragem com base em valores.
Estratificao
1.
A eficincia da auditoria pode ser melhorada se o auditor estratificar a populao dividindo-a em subpopulaes
distintas que tenham caractersticas similares. O objetivo da estratificao o de reduzir a variabilidade dos itens de
cada estrato e, portanto, permitir que o tamanho da amostra seja reduzido sem aumentar o risco de amostragem.
2.
Na execuo dos testes de detalhes, a populao geralmente estratificada por valor monetrio. Isso permite que o
trabalho maior de auditoria possa ser direcionado para os itens de valor maior, uma vez que esses itens podem
conter maior potencial de distoro em termos de superavaliao. Da mesma forma, a populao pode ser
estratificada de acordo com uma caracterstica especfica que indica maior risco de distoro como, por exemplo,
no teste da proviso para crditos de liquidao duvidosa na avaliao de contas a receber, os saldos podem ser
estratificados por idade.
3.
Os resultados dos procedimentos de auditoria aplicados a uma amostra de itens dentro de um estrato s podem ser
projetados para os itens que compem esse estrato. Para concluir sobre toda a populao, o auditor precisa
considerar o risco de distoro relevante em relao a quaisquer outros estratos que componham toda a populao.
Por exemplo, 20% dos itens em uma populao podem compor 90% do saldo de uma conta. O auditor pode decidir
examinar uma amostra desses itens. O auditor avalia os resultados dessa amostra e chega a uma concluso sobre
90% do saldo de uma conta separadamente dos 10% remanescentes (nos quais outra amostra ou outros meios de
reunir evidncias de auditoria sero usados ou que possam ser considerados no relevantes).
4.
Se uma classe de operaes ou o saldo de uma conta tiver sido dividido em estratos, a distoro projetada para
cada estrato separadamente. As distores projetadas para cada estrato so, ento, combinadas na considerao do
possvel efeito das distores no total das classes de operaes ou do saldo da conta.
Seleo com base em valor

5.
Ao executar os testes de detalhes, pode ser eficaz identificar a unidade de amostragem como unidades monetrias
individuais que compem a populao. Aps ter selecionado unidades especficas da populao, como por
exemplo, o saldo das contas a receber, o auditor pode, ento, examinar os itens especficos, como por exemplo, os
saldos individuais que contm essas unidades monetrias. O benefcio dessa abordagem para definir a unidade de
amostragem que o trabalho de auditoria direcionado para itens de valor maior porque eles tm mais chances de
serem selecionados e podem resultar em amostras de tamanhos menores. Essa abordagem pode ser usada
juntamente com o mtodo sistemtico de seleo de amostras (descrito no Apndice 4) e muito eficiente quando
os itens so selecionados usando a seleo aleatria.
22

Apndice 2
Exemplos de fatores que influenciam o tamanho da amostra para os testes de controles
A seguir, os fatores que o auditor pode levar em considerao ao determinar o tamanho da amostra para os testes de
controles. Esses fatores, que precisam ser considerados em conjunto, pressupem que o auditor no modifica a
natureza ou a poca dos testes de controles nem de outra forma modifica a abordagem aos procedimentos
substantivos em resposta aos riscos avaliados.
FATOR
EFEITO
NO
TAMANHO
DA AMOSTRA
1.
Aumento
na Aumento
extenso na qual a
avaliao de risco do
auditor
leva
em
considerao os controles
relevantes
Quanto mais segurana o auditor pretende obter

da efetividade operacional dos controles, menor
ser a avaliao do auditor quanto ao risco de
distoro relevante e maior deve ser o tamanho da
amostra. Quando a avaliao do auditor quanto ao
risco de distoro relevante no nvel de
afirmaes inclui uma expectativa da efetividade
operacional dos controles, o auditor tem que
executar os testes de controles. Sendo os outros
fatores iguais, quanto maior for a confiana que o
auditor deposita na efetividade operacional dos
controles na avaliao de risco, maior ser a
extenso dos testes de controles do auditor (e,
portanto, maior o tamanho da amostra).
2.
Aumento na taxa Reduo
tolervel de desvio
Quanto menor a taxa tolervel de desvio, maior o

tamanho da amostra precisa ser.
3.
Aumento na taxa Aumento
esperada de desvio da
populao a ser testada
Quanto mais alta a taxa esperada de desvio, maior

o tamanho da amostra precisa ser para que o
auditor esteja em posio de fazer uma estimativa
razovel da taxa real de desvio. Fatores relevantes
para a considerao do auditor sobre a taxa
esperada de desvio incluem o entendimento do
auditor dos negcios da entidade (em particular,
procedimentos de avaliao de risco realizados
para obter entendimento do controle interno),
mudanas no pessoal ou no controle interno,
resultados dos procedimentos de auditoria
aplicados em perodos anteriores e os resultados
de outros procedimentos de auditoria. Altas taxas
esperadas de desvio de controle geralmente
garantem, se garantirem, pouca reduo do risco
23

de distoro relevante avaliado.
4.
Aumento
na Efeito
quantidade de unidades de negligencivel
amostragem na populao
Para populaes grandes, o tamanho real da

populao tem pouco efeito, se houver, no
tamanho da amostra. Para pequenas populaes,
entretanto, a amostragem de auditoria pode no
ser to eficiente quanto os meios alternativos para
obter evidncia de auditoria apropriada e
suficiente.
Apndice 3
Exemplos de fatores que influenciam o tamanho da amostra para os testes de detalhes
A seguir, apresentamos os fatores que o auditor pode levar em considerao ao determinar o tamanho da amostra
para testes de detalhes. Esses fatores, que precisam ser considerados em conjunto, pressupem que o auditor no
modifica a abordagem aos testes de controles nem de outra forma modifica a natureza ou a poca dos
procedimentos substantivos em resposta aos riscos avaliados.
FATOR
1.
Aumento
avaliao do risco
distoro relevante
auditor
EFEITO
NO
TAMANHO
DA AMOSTRA
na Aumento
de
do
Quanto mais alta a avaliao do risco de distoro

relevante do auditor, maior deve ser o tamanho da
amostra. A avaliao do risco de distoro
relevante do auditor afetada pelo risco inerente e
pelo risco de controle. Por exemplo, se o auditor
no executar os testes de controles, a avaliao de
risco do auditor no pode ser reduzida pela
operao eficiente dos controles internos com
relao afirmao em particular. Portanto, para
reduzir o risco de auditoria a um nvel baixo
aceitvel, o auditor precisa de um risco baixo de
deteco e pode confiar mais em procedimentos
substantivos. Quanto mais evidncia de auditoria
for obtida com os testes de detalhes (ou seja,
quanto mais baixo for o risco de deteco), maior
precisa ser o tamanho da amostra.
2.
Aumento no uso de Reduo
outros
procedimentos
substantivos direcionados
mesma afirmao
Quanto mais o auditor confia em outros

procedimentos substantivos (testes de detalhes ou
procedimentos analticos substantivos) para
reduzir a um nvel aceitvel o risco de deteco
relacionado com uma populao em particular,
menos segurana o auditor precisa da amostragem
24

e, portanto, menor pode ser o tamanho da amostra.
3.
Aumento no nvel Aumento
de segurana desejado pelo
auditor de que uma
distoro tolervel no
excedida pela distoro
real na populao
Quanto maior o nvel de segurana de que o

auditor precisa de que os resultados da amostra
sejam de fato indicativos do valor real de
distoro na populao, excedido pela distoro
real na populao, maior o tamanho da amostra
precisa ser.
4.
Aumento no valor Aumento
da distoro que o auditor
espera
encontrar
na
populao
Quanto maior for o valor da distoro que o

auditor espera encontrar na populao, maior deve
ser o tamanho da amostra para se fazer uma
estimativa razovel do valor real de distoro na
populao. Os fatores relevantes para a
considerao do auditor do valor de distoro
esperado incluem a extenso na qual os valores
dos itens so determinados subjetivamente, os
resultados dos procedimentos de avaliao de
risco, os resultados dos testes de controle, os
resultados de procedimentos de auditoria
aplicados em perodos anteriores e os resultados
de outros procedimentos substantivos.
5.
Estratificao da Reduo
populao,
quando
apropriado
Quando houver uma faixa ampla (variabilidade)

no tamanho monetrio dos itens da populao,
pode ser til estratificar a populao. Quando a
populao pode ser adequadamente estratificada,
o conjunto de tamanhos de amostra dos estratos
geralmente ser menor do que o tamanho da
amostra que seria necessrio para alcanar certo
nvel de risco de amostragem se uma amostra
tivesse sido retirada de toda a populao.
6.
Quantidade
de Efeito
unidades de amostragem na negligencivel
populao
Para populaes grandes, o tamanho real da

populao tem pouco efeito, se houver, no
tamanho da amostra. Assim, para pequenas
populaes, a amostragem de auditoria no
geralmente to eficiente quanto os meios
alternativos para obter evidncia de auditoria
apropriada e suficiente. (Entretanto, ao usar a
amostragem de unidade monetria, um aumento
no valor monetrio da populao aumenta o
tamanho da amostra, a menos que isso seja
compensado por um aumento proporcional na
materialidade para as demonstraes contbeis
como um todo e, se aplicvel, nvel ou nveis de
materialidade para classes especficas de
operaes, saldos de contas e divulgaes).
25
Apndice 4
Mtodos de seleo da amostra
Existem muitos mtodos para selecionar amostras. Os principais so os seguintes:
(a) Seleo aleatria (aplicada por meio de geradores de nmeros aleatrios como, por exemplo, tabelas de nmeros
aleatrios).
(b) Seleo sistemtica, em que a quantidade de unidades de amostragem na populao dividida pelo tamanho da
amostra para dar um intervalo de amostragem como, por exemplo, 50, e aps determinar um ponto de incio
dentro das primeiras 50, toda 50 unidade de amostragem seguinte selecionada. Embora o ponto de incio possa
ser determinado ao acaso, mais provvel que a amostra seja realmente aleatria se ela for determinada pelo uso
de um gerador computadorizado de nmeros aleatrios ou de tabelas de nmeros aleatrios. Ao usar uma seleo
sistemtica, o auditor precisaria determinar que as unidades de amostragem da populao no esto estruturadas
de modo que o intervalo de amostragem corresponda a um padro em particular da populao.
(c) Amostragem de unidade monetria um tipo de seleo com base em valores (conforme descrito no Apndice 1),
na qual o tamanho, a seleo e a avaliao da amostra resultam em uma concluso em valores monetrios.
(d) Seleo ao acaso, na qual o auditor seleciona a amostra sem seguir uma tcnica estruturada. Embora nenhuma
tcnica estruturada seja usada, o auditor, ainda assim, evitaria qualquer tendenciosidade ou previsibilidade
consciente (por exemplo, evitar itens difceis de localizar ou escolher ou evitar sempre os primeiros ou os ltimos
lanamentos de uma pgina) e, desse modo, procuraria se assegurar de que todos os itens da populao tm uma
mesma chance de seleo. A seleo ao acaso no apropriada quando se usar a amostragem estatstica.
(e) Seleo de bloco envolve a seleo de um ou mais blocos de itens contguos da populao. A seleo de bloco
geralmente no pode ser usada em amostragem de auditoria porque a maioria das populaes est estruturada de
modo que esses itens em sequncia podem ter caractersticas semelhantes entre si, mas caractersticas diferentes
de outros itens de outros lugares da populao. Embora, em algumas circunstncias, possa ser apropriado que um
procedimento de auditoria examine um bloco de itens, ela raramente seria uma tcnica de seleo de amostra
apropriada quando o auditor pretende obter inferncias vlidas sobre toda a populao com base na amostra.
16- CONTROLE INTERNO

16.1- Introduo
Em pases como o Brasil, em que se comea a dar a devida importncia aos mtodos cientficos de administrao,
praticamente desconhecida uma acepo clara de controle interno. s vezes imagina-se ser o controle interno sinnimo de
auditoria interna. uma idia totalmente equivocada, pois a auditoria interna equivale a um trabalho organizado de
reviso e apreciao dos controles internos, normalmente executado por um departamento especializado, ao passo que o
controle interno se refere a procedimentos de organizao adotados como planos permanentes da empresa.
16.2- Conceito de controle interno
O Comit de Procedimentos de Auditoria do Instituto Americano de Contadores Pblicos Certificados, AICPA, afirma:
26

"O controle interno compreende o plano de organizao e o conjunto coordenado dos mtodos e medidas, adotados
pela empresa, para proteger seu patrimnio, verificar a exatido e a fidedignidade de seus dados contbeis, promover a
eficincia operacional e encorajar a adeso poltica traada pela administrao."
A definio provavelmente mais ampla do que o significado que, s vezes, se atribui ao termo. Na realidade, ela
reconhece que um sistema de controle interno se projeta alm daquelas questes diretamente relacionadas com as funes
dos departamentos de contabilidade e de finanas.
16.3- Interpretao do conceito de controle interno
Pela sua amplitude, o conceito de controle interno, para ser corretamente compreendido, deve ser devidamente examinado
quanto ao seu real significado, com base no conceito de controle interno estabelecido pelo Instituto Americano de
Contadores Pblicos Certificados, j mencionado, e luz dos conhecimentos de administrao. Pela definio de controle
interno anteriormente exposta pode-se observar a amplitude de seu significado que, em verdade, inclui uma srie de
procedimentos bem definidos que, conjugados de forma adequada, asseguram a fluidez e a organizao necessrias para a
obteno de algo palpvel. O controle tem significado e relevncia somente quando concebido para garantir o
cumprimento de um objetivo definido, quer seja administrativo ou gerencial, Dessa forma, o controle no algo sem face
ou sem forma, mas um dado fsico que avalia uma funo observvel. Pela anlise da definio de controle interno
podemos observar a existncia de vrios fatores que necessitam ser clara e objetivamente expostos:
a) Plano de organizao o modo pelo qual se organiza um sistema. A estrutura organizacional necessita corresponder a
uma diviso, adequada e balanceada, de trabalho, de forma que sejam estabelecidas as relaes de autoridade e
responsabilidade entre os vrios nveis, pelas parcelas de trabalho exigidas para a consecuo dos objetivos da empresa, e
de maneira que sejam definidas, claramente, as responsabilidades e autoridades dos diversos nveis.
b) Mtodos e medidas estabelecem os caminhos e os meios de comparao e julgamento para se chegar a determinado
fim, mesmo que no tenham sido preestabelecidos formalmente. A empresa, como um todo, pode ser caracterizada como
a conjuno de vrios subsistemas. Cada um dos subsistemas, por sua vez, compe-se de uma cadeia de procedimentos
destinados a gerar e registrar informaes finais. O planejamento de um sistema, alm de resultar num sistema eficiente,
prtico, econmico e til, deve levar em conta a definio de procedimentos especificamente destinados para promover o
controle sobre as operaes e as atividades preferencialmente formalizadas atravs de manuais,
c) Proteo do patrimnio compreende a forma pela qual so salvaguardados e defendidos os bens e direitos da empresa.
A definio e o estabelecimento de independncia das funes de execuo operacional (custdia, controle e
contabilizao dos bens patrimoniais, conjugada a um sistema de autorizaes, de acordo com as responsabilidades e
riscos envolvidos) possibilitam eficiente e salutar meio de salvaguardar os interesses da empresa.
d) Exatido e fidedignidade dos dados contbeis correspondem a adequada preciso e observncia aos elementos
dispostos na contabilidade. A classificao dos dados dentro de uma estrutura formal de contas, seguida da existncia de
um plano de contas que facilite o seu registro, preparao e contabilizao em tempo hbil, a utilizao de um manual
descritivo do uso das contas conjugado definio de procedimentos que possibilitem a anlise, a conciliao e a soluo
tempestiva de quaisquer divergncias so elementos significativos para a expresso da fiel escriturao contbil.
e) Eficincia operacional compreende a ao ou fora a ser posta em prtica nas transaes realizadas pela empresa. A
definio de adequado plano de organizao aliada aos mtodos e procedimentos bem definidos, assim como a
observao de normas salutares no cumprimento dos deveres e funes com a existncia de pessoal qualificado, treinado
para desenvolver suas atividades e adequadamente supervisionado por seus responsveis, tendem a implementar a
desejada eficincia nas operaes.
f) Polticas administrativas compreendem o sistema de regras relativas direo dos negcios e prtica dos princpios,
normas e funes para a obteno de determinado resultado. As polticas representam as guias de raciocnio, planejadas
para a tomada de decises em nveis inferiores e aplicveis s situaes repetitivas, de forma a canalizar as decises para
o objetivo, que afetam tanto o comportamento da organizao (poltica estratgica) quanto as regras de trabalho (polticas
operacionais).
Pela descrio dos fatores anteriormente dispostos, fcil compreender que todos os itens se interinfluenciam de forma
acentuada. Esses elementos, pela importncia intrnseca de cada um, so de tal forma essenciais para um controle interno
adequado, que uma grave deficincia de qualquer deles comprometeria o funcionamento eficiente de todo o sistema. As
polticas operacionais so fundamentais ao planejamento e operao dos sistemas e estes, por sua vez, fluem segundo o
arranjo organizacional definido. Assim sendo, se os procedimentos componentes de um sistema foram estabelecidos em
conformidade com determinada poltica, a execuo desses procedimentos corresponde, por si s, ao cumprimento da
poltica estabelecida. Por outro lado, fica evidente a extrema dificuldade de haver sistemas eficientes onde inexistem
27

polticas adequadas, ou em situaes organizacionais confusas e vice-versa. Finalmente, necessrio lembrar que esses
planos de polticas, sistemas e organizao so ferramentas utilizadas por pessoas. Dentro de uma viso sistmica da
empresa, fcil compreender que, mesmo com sistemas, polticas etc. adequadamente planejados, a eficincia
administrativa ser comprometida se a empresa no dispuser de um quadro de pessoal adequadamente dimensionado,
capaz, eficiente e motivado. Dessa forma, podemos atestar que o controle interno compreende todos os meios planejados
numa empresa para dirigir, restringir, governar e conferir suas vrias atividades com o propsito de fazer cumprir os seus
objetivos. Os meios de controle incluem, mas no se limitam a: forma de organizaes, polticas, sistemas,
procedimentos, instrues, padres, comits, plano de contas, estimativas, oramentos, inventrios, relatrios, registros,
mtodos, projetos, segregao de funes, sistema de autorizao e aprovao, conciliao, anlise, custdia, arquivo,
formulrios, manuais de procedimentos, treinamento, carta de fiana etc.
16.4- Importncia do controle interno
A importncia do controle interno fica patente a partir do momento em que se torna impossvel conceber uma empresa
que no disponha de controles que possam garantir a continuidade do fluxo de operaes e informaes proposto. A
confiabilidade dos resultados gerados por esse fluxo que transforma simples dados em informaes a partir das quais os
empresrios, utilizando-se de sua experincia administrativa, tomam decises com vistas no objetivo comum da empresa,
assume vital importncia. Em adio, como possvel tomar decises adequadas utilizando-se de informaes que correm
o risco de no serem confiveis? Para que se "verifique a importncia do controle oportuno analisar o crescimento e a
diversificao de uma empresa. Se pudermos identificar uma empresa em fase inicial, verificaremos que o dono o ponto
referencial do controle. ele quem analisa e controla praticamente todos os segmentos da empresa; verifica a
pontualidade dos funcionrios; a fabricao e o padro de qualidade dos produtos; o despacho e a entrega aos clientes; o
pedido e o contas a pagar aos fornecedores; o contas a receber e o recebimento dos clientes etc. A partir do momento que
a empresa toma vulto e inicia sua fase de crescimento em volumes, em diversificao de produtos, em locais
diferenciados de produo e de vendas a clientes em vrias localidades, e at de segmentao diversa de novos produtos,
torna-se invivel que seu dono, sozinho, controle todas as operaes e transaes. Quanto maior vai ficando a entidade
social, maior e mais complexa se torna a organizao estrutural, pois grande parte das atividades controladas inicialmente
pelo dono vo sendo delegadas a outros funcionrios, dos quais ele espera que haja compromisso e capacitao igual
quela que dispunha pessoalmente na gesto do negcio. Dado isso, para existir controle eficiente das operaes e poder
de anlise preciso existir relatrios, indicadores e outros ndices que reflitam a gesto das operaes pelos funcionrios
contratados e o atendimento aos planos e metas traados. Um sistema de controle interno implica que os funcionrios
tenham liberdade de atuao na execuo de seus compromissos para buscar melhores resultados.
Contudo, para evitar que esses mesmos funcionrios exorbitem em suas funes e possam tirar benefcios em seu prprio
proveito e causarem, deste modo, prejuzos a entidade social, por erros intencionais ou dolosos, um adequado sistema de
controle interno limita a prtica desses atos e possibilita que estes no permaneam arquivados em definitivo. Por ltimo,
o sistema de controle interno previne que funcionrios possam cair em tentao dado a possveis problemas pessoais ou
financeiros e incorrer em atos ilcitos. Todas empresas possuem controles internos. A diferena bsica que estes podem
ser adequados ou no. A classificao pode ser dada analisando-se a eficincia dos fluxos de operaes e informaes e
os seus custos/benefcios. A implantao ou aprimoramento de um tipo de controle tanto vivel quanto positiva for sua
relao custo/benefcio. O grau mximo de avaliao do benefcio deve ser atribudo importncia e qualidade da
informao a ser gerada. Quanto ao custo, vale lembrar que sempre que possvel se deve utilizar o conceito de custo de
oportunidade, que muito mais amplo. O controle interno parte integrante de cada segmento da organizao e cada
procedimento corresponde a uma parte do conjunto do controle interno. Por exemplo, se o departamento de vendas tira
um pedido, devem existir procedimentos que permitam determinar se o cliente poder quitar seus compromissos junto
companhia. Por sua vez, o setor de expedio ter de saber se a venda foi realizada para proceder ao seu despacho e
solicitar a emisso da documentao comprobatria, que compulsoriamente ter de ser contabilizada, e assim por diante.
O conjunto dos procedimentos no exemplo que pode ser considerado como controle interno, muito embora haja outros
procedimentos que meream consideraes para que se complete o ciclo, de vendas, no caso. Como se pode depreender
do referido exemplo, o controle interno gira em torno dos aspectos administrativos, que tm influncia direta sobre os
aspectos contbeis; h, portanto, necessidade premente de sua considerao conjunta para efeito de determinao de
adequado sistema de controle interno. A funo da contabilidade como instrumento de controle administrativo hoje
unanimemente reconhecida. Um sistema de contabilidade que no esteja apoiado em eficiente controle interno , at certo
28

ponto, intil, uma vez que no possvel confiar nas informaes contidas nos seus relatrios. Informaes contbeis
distorcidas podem levar a concluses erradas e danosas para a empresa. Apesar disso, embora parea absurdo, existem
muitas empresas para as quais o controle interno desconhecido. Pensam que, tendo empregados de confiana, estaro
cobertas contra qualquer irregularidade. Confiar nos subordinados no deixa de ser correto; necessrio, porm, admitir
que esta confiana pode dar lugar a toda espcie de fraudes. Basta dizer que grande parte das irregularidades nos
negcios, segundo se tem verificado, deve-se a empregados nos quais se confiava. Alm disso, quando no existem
procedimentos adequados de controle interno, so freqentes os erros involuntrios e os desperdcios.
16.5- Caractersticas de um sistema de controle interno

Um sistema de controle interno bem desenvolvido pode incluir o controle oramentrio, custos-padro, relatrios
operacionais peridicos, anlises estatsticas, programas de treinamento do pessoal e, inclusive, auditoria interna. Pode
tambm, por convenincia, abranger atividades em outros campos, como, por exemplo, estudo de tempos e movimentos e
controle de qualidade. Em sentido amplo, o controle interno inclui, portanto, controles que podem ser peculiares tanto
contabilidade como administrao, como segue:
a) Controles contbeis: compreendem o plano de organizao e todos os mtodos e procedimentos diretamente
relacionados, principalmente com a salvaguarda do patrimnio e a fidedignidade dos registros contbeis. Geralmente
incluem os seguintes controles: sistema de autorizao e aprovao; separao das funes de escriturao e elaborao
dos relatrios contbeis daquelas ligadas s operaes ou custdia dos valores; e controles fsicos sobre estes valores.
b) Controles administrativos: compreendem o plano de organizao e todos os mtodos e procedimentos que dizem
respeito eficincia operacional e deciso poltica traada pela administrao. Normalmente, se relacionam de forma
indireta aos registros financeiros. Com freqncia abrangem anlises estatsticas, estudos de tempo e movimentos,
relatrios de desempenho, programas de treinamento e controle de qualidade.
As delimitaes que indicam se certos planos especiais de organizao e determinados mtodos e procedimentos podem
ser classificados como controles contbeis ou administrativos variam, naturalmente, de acordo com circunstncias
especficas.
16.6- As caractersticas de um eficiente sistema de controle interno compreendem:
* Plano de organizao que proporcione apropriada segregao de funes entre execuo operacional e custdia dos
bens patrimoniais e sua contabilizao.
* Sistema de autorizao e procedimentos de escriturao adequados, que proporcionem controle eficiente sobre o ativo,
passivo, receitas, custos e despesas;
* Observao de prticas salutares no cumprimento dos deveres e funes de cada um dos departamentos da organizao;
e
* Pessoal com adequada qualificao tcnica e profissional, para a execuo de suas atribuies.
16.7- Objetivos do controle interno

O conceito, a interpretao e a importncia do controle interno envolvem imensa gama de procedimentos e prticas que,
em conjunto, possibilitam a consecuo de determinado fim, ou seja, controlar. Regra geral, o controle interno tem quatro
objetivos bsicos:
* A salvaguarda dos interesses da empresa;
* A preciso e a confiabilidade dos informes e relatrios contbeis, financeiros e operacionais;
* O estmulo eficincia operacional; e
* A aderncia s polticas existentes.
29

16.7.1- Salvaguarda dos interesses
O objetivo do controle interno relativo salvaguarda dos interesses refere-se proteo do patrimnio contra quaisquer
perdas e riscos devidos a erros ou irregularidades. Uma empresa dispe de bens, direitos e obrigaes que se encontram
divididos por diversos departamentos e setores que cuidam individualmente da parte que Ihes cabe. Dessa forma, o
almoxarifado tem a seu dispor o material estocado da empresa e requer cuidado na sua manuteno, guarda e distribuio.
A tesouraria, por sua vez, controla os saldos bancrios, entradas e sadas de numerrio, e assim por diante. O setor de
pessoal o responsvel pelo clculo e controle da folha de pagamento, assim como pelo recolhimento dos encargos
sociais. Como se v, por esses exemplos, a empresa dispe de enorme gama de atividades que requer especializao,
conhecimento e entendimento de forma que sejam conduzidas dentro de padres adequados, minimizando a possibilidade
de perdas e riscos. Os principais meios que podem dar o suporte necessrio salvaguarda dos interesses so os seguintes:
a) Segregao de funes: estabelece a independncia para as funes de execuo operacional, custdia fsica e
contabilizao. Ningum deve ter sob sua inteira responsabilidade todas as fases inerentes a uma operao. Cada uma
dessas fases deve, preferencialmente, ser executada por pessoas e setores independentes entre si.
b) Sistema de autorizao e aprovao: compreende o controle das operaes atravs de mtodos de aprovaes, de
acordo com as responsabilidades e os riscos envolvidos. Na medida do possvel, a pessoa que autoriza i no deve ser a
que aprova para no expor a risco os interesses da empresa.
c) Determinao de funes e responsabilidades: determina para cada funcionrio a noo exata de suas funes,
incluindo as responsabilidades que compem o cargo. A existncia de organogramas claros determinam linhas de
responsabilidades e autoridades definidas por toda a linha hierrquica.
d) Rotao de funcionrios: corresponde ao rodzio dos funcionrios designados para cada trabalho; possibilita reduzir
as oportunidades de fraudes e resulta, geralmente, em novas idias de trabalho para as funes.
e) Carta de fiana: determina aos funcionrios que em geral lidam com valores a responsabilidade pela custdia de bens
e valores, protegendo a empresa e dissuadindo, psicologicamente, os funcionrios em tentao. De acordo com as
circunstncias pode-se utilizar seguro fidelidade, isolada ou conjuntamente carta de fiana.
f) Manuteno de contas de controle: indica a exatido dos saldos das contas detalhadas, geralmente controladas por
outros funcionrios. Permite a realizao de confrontao permanente entre os saldos detalhados e o, saldo sinttico, e a
aplicao de procedimentos de comprovao da exatido dos registros.
g) Seguro: compreende a manuteno de aplice de seguros, a valores adequados de reposio, dos bens, valores e riscos
a que est sujeita a empresa.
h) Legislao: corresponde atualizao permanente sobre a legislao vigente, visando diminuir riscos e no expor a
empresa s contingncias fiscais e legais pela no-obedincia aos preceitos atuais vigentes.
i) Diminuio de erros e desperdcios: indica a deteco de erros e desperdcios na fonte; comumente essas falhas so
originadas devido a controles mal definidos, falta de controles, cpias e vias excessivas etc. A diviso racional do
trabalho, com a identificao clara e objetiva das normas, procedimentos, impressos, arquivos e nmero de subordinados
compatvel, fornece condies razoveis que permitem superviso suficiente e, conseqentemente, prevenir-se contra
ocorrncia de erros e desperdcios.
j) Contagens fsicas independentes: corresponde realizao de contagens fsicas de bens e valores, de forma peridica,
por intermdio de pessoa independente ao custodiante, visando maximizar o controle fsico e resguardar os interesses da
empresa.
I) Aladas progressivas: compreende o estabelecimento de aladas e procuraes de forma escalonada, configurando aos
altos escales as principais decises e responsabilidades. A utilizao de aladas progressivas, com dupla assinatura de
pessoas independentes entre si, fornece maior segurana empresa, permitindo que as principais decises, de acordo com
os riscos e valores envolvidos, fiquem canalizadas junto aos principais administradores.
16.8- Controle Interno X SOX

A Lei Sarbanes-Oxley (em ingls, Sarbanes-Oxley Act) uma lei estadunidense, assinada em 30 de julho de 2002 pelo
senador Paul Sarbanes (Democrata de Maryland) e pelo deputado Michael Oxley (Republicano de Ohio).
30

Motivada por escndalos financeiros corporativos (dentre eles o da Enron, que acabou por afetar drasticamente a empresa
de auditoria Arthur Andersen), essa lei foi redigida com o objetivo de evitar o esvaziamento dos investimentos financeiros
e a fuga dos investidores causada pela aparente insegurana a respeito da governana adequada das empresas.
A lei Sarbanes-Oxley, apelidada de Sarbox ou ainda de SOX, visa garantir a criao de mecanismos de auditoria e
segurana confiveis nas empresas, incluindo ainda regras para a criao de comits encarregados de supervisionar suas
atividades e operaes, de modo a mitigar riscos aos negcios, evitar a ocorrncia de fraudes ou assegurar que haja meios
de identific-las quando ocorrem, garantindo a transparncia na gesto das empresas.
Atualmente grandes empresas com operaes financeiras no exterior seguem a lei Sarbanes-Oxley. A lei tambm afeta
dezenas de empresas brasileiras que mantm ADRs (American Depositary Receipts) negociadas na NYSE, como a
Petrobras,Ambev, Bunge Brasil, a GOL Linhas Areas, a Sabesp, a CPFL (Companhia Paulista de Fora e Luz), a TAM
Linhas Areas, a Brasil Telecom, Ultrapar (Ultragaz), a Companhia Brasileira de Distribuio (Grupo Po de Acar),
Banco Bradesco, Banco Ita, TIM, Vale S.A., Vivo S.A., Companhia Energtica de Minas Gerais (CEMIG), Natura
Cosmticos S.A. e a Gerdau S.A. ( Gerdau ).
17- ESTUDO E AVALIAO DO SISTEMA CONTBIL E DE CONTROLE INTERNO
O sistema contbil e de controles internos compreende o plano de organizao e o conjunto integrado de mtodo e
procedimentos adotados pela entidade na proteo do seu patrimnio, promoo da confiabilidade e tempestividade dos
seus registros e demonstraes contbeis, e da sua eficcia operacional.
O sistema contbil e de controles internos de responsabilidade da administrao da entidade; porm, o auditor deve
efetuar sugestes objetivas para seu aprimoramento, decorrentes de constataes feitas no decorrer do seu trabalho.
O auditor deve efetuar o estudo e a avaliao do sistema contbil e de controles internos da entidade, como base para
determinar a natureza, oportunidade e extenso da aplicao dos procedimentos de auditoria.
18- RESPONSABILIDADE PELA DETERMINAO DO CONTROLE INTERNO
A administrao responsvel pelo planejamento, instalao e superviso de um sistema de controle interno adequado.
Qualquer sistema, independentemente de sua solidez fundamental, pode deteriorar se no for periodicamente revisto. O
sistema de controle interno deve estar sujeito a contnua superviso para determinar se:
a) a poltica interna presente est sendo corretamente interpretada;
b) as mudanas em condies operativas tornaram os procedimentos complicados, obsoletos ou inadequados; e
c) quando surgem falhas no sistema, so tomadas prontamente medidas eficazes e corretivas.
A prpria conceituao de controle interno vislumbra a definio da responsabilidade acerca dos procedimentos a serem
adotados ao longo de toda a empresa. Entretanto, nem sempre o significado de controle interno entendido em toda a sua
extenso, ocorrendo casos em que tal significado colocado merc de sua prpria sorte, esquecendo-se a administrao
de sua responsabilidade pela boa gesto do patrimnio da empresa. Intuitiva e logicamente apropriado haver alta
prioridade para o controle interno, mas freqentemente isto no ocorre. Muitos administradores, especialmente no
ambiente atual, avaliam os custos e os benefcios de cada ao, sendo que raramente um controle interno traz bvio e
explcito benefcio em termos de custo. A presso por benefcios fora os administradores a evitar custos que no gerem
retornos imediatos. Em seu detrimento, os administradores tambm tendem a acreditar que o controle interno constrange
o pessoal, particularmente aqueles que buscam realizar negcios agressivamente, citando, inclusive, que controles
internos so redundantes e no se aplicam aos funcionrios de confiana. Talvez a maior dificuldade para obter a ateno
da administrao para a necessidade de controle interno seja o fato de que ela se esquece facilmente dos dolorosos
impactos originrios de controles inadequados. Alguns executivos julgam mais importante satisfazer seus clientes, o que
implica passar por cima de controles. Dar aos clientes o que eles querem aumenta as presses em obter trabalho rpido e
correto, e dessa forma os controles, em vez de serem I vistos como sustentao, so vistos como frustrantes e
atravancadores. Muitas vezes, as conseqncias de controles internos inadequados finalmente chamam a ateno da
administrao. As empresas devem ser preventivas e no reativas. Preveno nem sempre possvel, mas minimizao
pode ser encontrada, desde que todo o pessoal-chave envolvido na determinao de polticas, prticas e procedimentos
esteja ciente e empenhado em acreditar nesse caminho.
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18.1- Responsabilidade da administrao
Em geral, uma empresa constituda atravs da representao hierrquica superior dos administradores. A partir do
instante em que os administradores passam a exercer forte presso e influncia no sistema de controle interno, conseguem
aderncia do pessoal que depende das aes de seu administrador. Funes de controle existem em todos os nveis da
organizao. As funes de controle devem ser posicionadas nos mais altos nveis para preservar sua independncia e
objetividade, o que permanece verdadeiro, independentemente do nvel hierrquico do pessoal, pois a posio no deve
confundir-se com a verdadeira natureza da responsabilidade de superviso. A segregao de funes um elemento
crtico do sistema de controle interno e em empresas pequenas mais difcil de consegui-Ia. medida do possvel,
separao rotineira de deveres deve ocorrer, e excees devem existir somente quando estabelecidas ou aprovadas pelos
administradores, que devem revis-Ias periodicamente. A mais visvel evidncia do compromisso da administrao para
uma organizao controlada so as polticas, prticas e procedimentos a serem seguidos. A documentao de polticas,
prticas e procedimentos leva muito tempo para assegurar controles internos sadios, consistentes e cuidadosamente
revisados pelos administradores. Somente a constante diligncia dos executivos pode sustentar padres ticos sadios.
19- CONTROLE INTERNO E FRAUDE
Por tudo quanto foi dito, at ento, tem-se a impresso de que um bom sistema de controle interno constitui garantia
absoluta contra a ocorrncia de fraudes ou irregularidades. Bons controles internos previnem contra a fraude e minimizam
os riscos de erros e irregularidades, porque, por si s, no bastam para evit-los. Assim, por exemplo, a segregao de
uma operao em fases distintas, confiadas a diversas pessoas, reduz o risco de irregularidades; porm, no pode evitar
que estas ocorram, se as diversas pessoas que intervm no processo se puserem de acordo para cometer algum ato
fraudulento. No obstante isso, os outros elementos dos sistemas podem, em alguns casos, atuar como controles
independentes que revelem a manobra. A eficincia do sistema de controle interno como um todo deve permitir detectar
no somente irregularidades de atos intencionais, como tambm erros de atos no intencionais. Esses erros podem ser:
a) de interpretao como, por exemplo, a aplicao errnea dos princpios contbeis geralmente aceitos na contabilizao
de transaes;
b) de omisso por no aplicar um procedimento prescrito nas normas em vigor;
c) decorrentes da m aplicao de uma norma ou procedimento.
A fraude, entretanto, assume mltiplas modalidades. Das diversas classificaes de fraudes at hoje tentadas, reveste-se
de interesse a que as divide em:
a) No encobertas: so aquelas em que o autor no considera necessrio esconder, porque o controle interno muito
fraco. Um exemplo seria a retirada de dinheiro do caixa, sem se efetuar nenhuma contabilizao.
b) Encobertas temporariamente: so feitas sem afetar os registros contbeis; por exemplo, retirar dinheiro proveniente
das cobranas, omitindo o registro delas de modo que seu montante possa ser coberto com o registro de cobranas
posteriores, e assim sucessivamente.
c) Encobertas permanentemente: nesses casos, os autores da irregularidade preocupam-se em alterar a informao
contida nos registros e outros arquivos, para assim ocultar a irregularidade. Por exemplo, a retirada indevida de dinheiro
recebido de clientes poderia ser encoberta, falsificando-se as somas dos registros de cobranas; porm, isto no bastaria,
pois, como o valor a creditar aos clientes no poderia ser alterado sem o risco de futuras reclamaes, deve-se procurar
outro artifcio. Este poderia consistir em manter as somas corretas no registro de cobranas; porm, alterando as somas da
conta correspondente no razo geral, modifica-se, tambm, outra soma, de preferncia alguma conta de despesas para,
assim, manter a igualdade entre saldos devedores e credores. Naturalmente, isto supe o livre acesso do interessado aos
registros contbeis, o que contraria os bons princpios de controle interno. Em geral, o sistema de controle interno deve
permitir detectar todas as irregularidades. Um bom sistema de controle interno oferece maiores possibilidades de pronta
identificao de fraudes em qualquer que seja a sua modalidade identificao. Entretanto, o acordo entre dois ou mais
integrantes da organizao pode fazer deteriorar e cair por terra o melhor sistema de controle interno.
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20-PAPIS DE TRABALHO
20.1-Finalidade dos papis de trabalho
Os papis de trabalho formam o conjunto de formulrios e documentos que contm as informaes e apontamentos
obtidos pelo auditor durante seu exame, bem como as provas e descries dessas realizaes; constituem a evidncia do
trabalho executado e o fundamento de sua opinio.
Como o auditor utiliza documentos originais de propriedade da empresa, e grande o volume de transaes e
documentos, a comprovao da realizao do trabalho atravs de cpias da documentao seria volumosa, alm de
onerosa.
Para evitar grande volume de documentos e dar outra forma ao trabalho, o auditor utiliza papis de trabalho para registrar
as descobertas realizadas e comprovar o trabalho cumprido.
Embora os papis de trabalho tenham procedido dos documentos originais que so de propriedade da empresa ou de
informaes obtidas diretamente da rea em exame, os papis de trabalho so propriedade exclusiva do auditor, devido,
principalmente, a neles estar fundamentada sua opinio.
H de se levar em considerao que os papis de trabalho so de natureza confidencial, pois revelam afirmaes obtidas
que no podem, em hiptese alguma, ser utilizadas em benefcio prprio ou de outrem.
20.2- Modelos de papis de trabalho
Geralmente, os papis de trabalho so padronizados para facilitar seu uso, entendimento, arquivo e, sobretudo a
arquitetura da evidncia do exame praticado.
Quando, por exemplo, o auditor executa um trabalho de contagem fsica de estoques, e faz relato dos procedimentos
adotados pela empresa, critrios empregados por ele e pela empresa utilizam um papel de trabalho denominado
memorando.
Este papel de trabalho subsidia as tarefas realizadas pelo auditor, com uma seqncia mais longa ou um resumo da tarefa
realizada de acordo com as circunstncias necessrias na ocasio.
Em outras circunstncias, quando o auditor realiza um exame mais apurado, por exemplo, uma conciliao ou anlise,
alm de expressar o objetivo, relatar tambm os exames praticados e evidncias; usar nessas ocasies um papel de
trabalho de sete ou catorze colunas.
Embora esses modelos de papis de trabalho no sejam os nicos (podem variar de acordo com as circunstncias e os
desejos de evidncia e necessidade da auditoria), eles traduzem uma arquitetura de fcil composio e entendimento.
O layout dos papis de trabalho deve incluir, obrigatoriamente, espao que determine o nome da unidade, departamento,
empresa ou rea a que se refere; espao para a codificao do papel de trabalho; espao para a evidenciao de quem o
preparou, revisou, aprovou; e datas.
A arquitetura da evidenciao dos exames praticados nos papis de trabalho deve obedecer a um padro de elaborao de
forma a expressar, com clareza, incio, meio e finalidade a que se presta.
20.3- Aspectos fundamentais dos papis de trabalho
A elaborao dos papis de trabalho relata o exame praticado pelo auditor, propiciando um registro escrito, de forma
permanente, quanto s informaes obtidas e o julgamento profissional, por ele adotado, na execuo e identificao de
seus objetivos.
Desse modo, os papis de trabalho so o espelho da pessoa do auditor que os preparou, colocando, de forma escrita, seus
sentimentos e pontos de vista acerca da matria examinada.
Nem sempre o que claro e suficiente a um tambm o so a outros.
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O auditor deve perceber esse sentimento e relatar o que for necessrio e claro a todos em geral.
Entre os aspectos fundamentais dos papis de trabalho, podem-se destacar os seguintes:
20.3.1- Completabilidade
Os papis de trabalho necessitam serem completos por si ss.
Eles precisam relatar o comeo, meio e fim do trabalho praticado.
Quando o auditor determina a realizao de um trabalho, deve ser naturalmente um servio pensado, analisado e
determinado.
Todo trabalho de auditoria deve iniciar-se por um planejamento, conhecendo-se previamente determinados dados
necessrios ao exame.
Aps isso, pratica-se a reviso de controle interno para se determinar a confiabilidade e a adequao deste, estabelecendose a relevncia e a relatividade dos aspectos a auditar.
A definio de extenso e profundidade dos exames a praticar deve estar em acordo com os objetivos a alcanar.
Posto isto, a realizao das atividades, o exerccio do julgamento profissional do auditor e a colocao adequada das
informaes e fatos materiais levaro o trabalho complexidade necessria e conseqente formao de opinio por
parte do auditor.
20.3.2- Objetividade
Os papis de trabalho necessitam ser objetivos e demonstrar os caminhos trilhados pelo auditor para a conduo de seus
intentos.
Durante a realizao de suas tarefas, o auditor tem contatos dos mais variados tipos com o pessoal e examina vrios
documentos e informaes obtidas.
Entretanto, nas informaes a serem colocadas nos papis de trabalho no preciso incluir todos os detalhes obtidos, mas
aqueles considerados relevantes.
s vezes, para uma pessoa fornecer uma informao, necessrio que conhea, em maior profundidade, a pessoa que a
est querendo.
Da conversao todas resultam diversos assuntos, por vezes nem pertinentes matria em exame, porm sem eles no
haveria o colquio principal.
No nos cabe discutir acerca da necessidade dos assuntos conversados, importantes para a obteno da informao, mas
totalmente desnecessrios para a incluso nos papis de trabalho.
O auditor precisa aprender a registrar apenas os pontos materiais vitais para o entendimento.
Ser objetivo no significa ser por demais sucintos, mas registrar a quantidade e a qualidade certa.
Por exemplo, se o auditor realiza uma inspeo fsica do estoque e indica em seus papis de trabalho que o viu, tal
informao seria por demais sucintas.
recomendvel que nesse caso indique, tambm, qual a quantidade, se a qualidade do estoque era adequada, autntica e
efetiva.
20.3.3- Conciso
Os papis precisam ser concisos, de forma que todos entendam sem ser necessria a presena de quem os preparou.
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A conciso determina a clareza e a auto-suficincia.
A conciso determina a exposio de idias, em volume de palavras suficientes s informaes contidas nos papis de
trabalho precisam ser inteligveis e claras, com comentrios fundamentados sobre aquilo que representam.
A preparao dos papis de trabalho deve levar em conta a possibilidade de qualquer pessoa vir a revis-los, inclusive as
que no tiveram nenhuma ligao direta com a atividade, mas compreendem seu contedo sem explicaes verbais
adicionais.
20.3.4- Lgica
Os papis de trabalho devem ser elaborados segundo o raciocnio lgico, apresentando a seqncia natural dos fatos e o
objetivo a ser atingido.
No sentido prtico, h um objetivo a ser alcanado; entretanto, para que a se chegue, preciso trilhar diversos caminhos,
vencendo-se os obstculos e abrindo novas portas para serem consecutivamente percorridos at ser atingido o alvo.
preciso, portanto, formular um programa lgico de conduo do trabalho, vencendo-se um a um os obstculos e
barreiras do caminho para o atendimento do objetivo proposto para a tarefa.
20.3.5- Limpeza
Aos papis de trabalho necessrio capricho na sua preparao, eliminando-se todas e quaisquer imperfeies e
incorrees.
21-DIVISO DOS PAPIS DE TRABALHO
O produto do trabalho da auditoria evidenciado nos papis de trabalho, que devem formar um conjunto harmnico e
coeso acerca da matria examinada.
Os papis de trabalho, dessa forma, podem conter dados que sejam aplicveis a mais de um trabalho e, por vezes, durante
muito tempo.
Determinados papis podem somente indicar a evidncia obtida para aquele determinado dado e ter, portanto, validade
exclusiva quele caso.
A ttulo de ilustrao, podemos considerar o caso de um levantamento de sistema de controle interno, onde so
demonstrados, em mincias, os procedimentos, prticas e documentos gerados durante uma atividade. Tal sistema de
controle interno tem caractersticas mais duradouras do que um teste documental que se faa para determinado nmero de
atividades realizadas em um perodo de exame.
Por esse exerccio, podemos dividir os papis de trabalho em:
a- Pasta de papis permanentes, que contm as informaes utilizveis em bases permanentes.
b- Pasta de papis em curso, que contm as informaes utilizveis somente para o trabalho em curso.
a.1- Pasta de papis permanentes
De modo geral, a pasta de papis permanentes deve conter os assuntos importantes que tenham interesse permanente e
podem ser utilizados em bases recorrentes.
Informaes, papis e anexos componentes desta pasta no devem ser includos na pasta de papis em curso para no
ocorrer duplicidade desnecessria.
Geralmente, aplica-se o artifcio de referenciar tais informaes para os papis de trabalho em curso.
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O contedo da pasta de papis permanentes necessita ser examinado e atualizado antecipadamente execuo do trabalho
em curso, removendo e eliminando todo o material obsoleto ou superado.
Embora cada servio ou atividade de auditoria seja diferente uma da outra e, por conseqncia, o contedo da pasta de
papis permanentes possa variar, segue uma lista exemplificativa:
Dados histricos;
Dados contbeis;
Dados de controle interno;
Dados contratuais;
Dados de planejamento de longo prazo.
b.1- Pasta de papis em curso

A pasta de papis em curso, de forma geral, contm todos os dados, informaes, documentos e exames praticados para a
tarefa em evidncia.
Constitui, em conjunto com a pasta e papis permanentes quando aplicvel, o registro claro e preciso do exame feito.
A pasta de papis em curso rene a ordem de tarefa e autoriza o trabalho em si; o controle de horas despendidas na
execuo; o programa de trabalho detalhado; todas as informaes obtidas; documentos examinados e confirmaes
praticadas que constituem a base da opinio formada pelo auditor.
22- ORGANIZAO DOS PAPIS DE TRABALHO
Toda funo determina, atravs de mtodo prtico e eficiente, uma organizao que sirva para a ordenao lgica e
racional do que se tem para organizar.
Um arquivo, por exemplo, pode ser realizados de diversas maneiras, utilizando artifcios de datas, alfabetos, movimentos
dirios etc.
O importante a determinao de um exame, e padro que sirva de mtodo permanente, nico e eficaz para a resoluo
dos diversos aspectos e contedos que rene.
Entre os aspectos mais importantes que envolvem a organizao dos papis de trabalho, podem-se citar os seguintes:
Distribuio do trabalho realizado nos papis de trabalho;
Codificao dos papis de trabalho;
Indicao dos exames nos papis de trabalho.
22.1- Distribuio do trabalho realizado nos papis de trabalho
Os papis de trabalho devem ser delineados e organizados de forma que os detalhes no fujam ateno de quem os
estiver usando.
O layout do papel de trabalho de extrema importncia, pois uma tarefa de na auditoria envolve, por vezes, tantos
detalhes, que itens importantes e que requerem grande ateno podem passar despercebidos por deficincias causadas em
sua elaborao.
Antecipadamente colocao das evidncias necessrias nos papis de trabalho, o auditor precisa perguntar a si prprio:
Qual a melhor forma de coloc-las?
Qual o modelo de papel de trabalho mais apropriado para faz-lo?
Como dividir as colunas adequadamente nos papis de trabalho?
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O trabalho realizado requer evidncias mais apropriadas neste ou em outro papel de trabalho?
Essas perguntas, que no so as nicas, precisam estar permanentemente com o auditor.
O auditor deve buscar expressar no papel tudo aquilo que necessrio mostrar, buscando a forma mais adequada, racional
e lgica.
22.2- Codificao dos papis de trabalho
Com o intuito de arquivar, bem como resumir os trabalhos realizados em determinada tarefa, o auditor utiliza o artifcio
de codificar seus papis de trabalho.
A codificao dos papis de trabalho convencionada geralmente com a utilizao de letras maisculas, obedecendo a
uma seqncia lgica e racional, procurando sempre resumir os trabalhos realizados em um jogo de papis que, em seu
conjunto, representaro todo servio executado.
Regra geral, em cada um dos papis de trabalho existe espao apropriado para a indicao de sua codificao.
A despeito disso, cada papel de trabalho deve ter seu cabealho prprio devidamente preenchido, determinando a
empresa, atividade, operao, objetivo, data do exame, e assim por diante.
A codificao dos papis de trabalho depende de como funciona a atividade da auditoria e do modo pelo qual realiza seu
trabalho.
Quando a auditoria realiza um exame acerca das demonstraes financeiras, comum utilizar cada seo componente
destas e determinar-lhe uma codificao.
Por vezes, pode-se destinar s sees componentes do ativo uma nica letra, e s do passivo duas letras.
Outra forma codificar as atividades determinando-lhes referncias prprias, por exemplo, tesouraria, contas a pagar,
setor de pessoal, e assim por diante.
Assim, o objetivo que as codificaes sejam praticadas de acordo com as circunstncias e peculiaridades que cada caso
requer.
De modo geral codificam-se os papis de trabalho atravs de letras maisculas, subsidiadas por nmeros para obter-se um
universo mais amplo do jogo de papis necessrios quela atividade.
Evidencia-se a codificao com o uso de lpis em tom diferenciado para dar maior nfase e determinao visual.
O papel de trabalho de resumo da tarefa ou de sintetizao geralmente denominado papel de trabalho mestre, e os
demais, que proporcionaro sempre maiores subsdios ou aberturas, so denominados papel de trabalho subsidirio. Este
sistema de trabalho nada mais do que a analogia adotada pela contabilidade que se utiliza do artifcio do razo sinttico
e do razo analtico.
22.3- Indicao dos exames nos papis de trabalho
Todos os exames praticados pelo auditor precisam ser indicados nos papis de trabalho, os quais tm de ser autoexplicativos.
Exceo feita aos casos onde h evidncia completa e suficiente por si s da indicao do exame, por exemplo, uma
confirmao obtida diretamente de fonte externa; os demais casos necessitam evidenciar onde foram obtidos.
Dessa forma, se o auditor conferiu determinado valor com um documento, ou se conferiu um dado com os registros
contbeis, isto se constitui um trabalho praticado e, como tal, precisa ser evidenciado nos papis de trabalho.
A indicao dos exames realizados pelo auditor geralmente praticada com a utilizao dos seguintes artifcios:
Tiques explicativos;
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Letras explicativas;
Notas explicativas.
22.3.1 - Tiques explicativos
Os tiques explicativos so sinais peculiares que o auditor utiliza para indicar um exame praticado.
Geralmente, so empregados para indicar a fonte de obteno ou a conferncia de um valor, sendo desnecessrias maiores
explicaes.
ttulo ilustrativo, o auditor confere determinado valor de despesas de propaganda com o razo e constata sua
adequao.
Tal exame indicado por intermdio de um tique explicativo comentado do exame praticado da conferncia com o razo.
Outro exemplo ocorre quando o auditor examina uma despesa de propaganda com a documentao pertinente,
envolvendo cpia do cheque, duplicata quitada, contrato de prestao de servio.
Este exame indicado por intermdio de outro tique explicativo comentado acerca do evento e dos documentos descritos.
A utilizao desse artifcio traduz economia de tempo e de espao, uma vez que se descreve sucintamente o exame
praticado e se escreve rapidamente o fato.
A utilizao desse artifcio elimina a necessidade de repetir explicaes e facilita o entendimento e a reviso dos papis de
trabalho.
Os critrios bsicos utilizados para os tiques explicativos como meio de evidncia dos exames praticados devem observar:
a) Utilizao de smbolos simples, claros e inconfundveis.
b) No-utilizao de smbolos difceis, o uso de letras e nmeros. As letras so geralmente utilizadas para fornecer
explicaes adicionais, e os nmeros para efetuar referncias numricas internas num mesmo papel de trabalho.
c)
Utilizao de lpis em tom diferenciado para proporcionar nfase e determinao visual.
d) No-utilizao de tiques em demasia no papel de trabalho, de modo que se torne de difcil entendimento o
acompanhamento do trabalho praticado.
e) Explicao de forma precisa e imediata do exame praticado.
f) Indicao, na medida do possvel, da explicao da simbologia no mesmo papel de trabalho em que foi realizado o
exame.
22.3.2- Letras explicativas
As letras explicativas correspondem aos exames praticados pelo auditor; necessitam de uma explicao adicional ao
exame efetuado.
Invariavelmente, as letras explicativas so usadas com o emprego de letra minscula do alfabeto que identifica algo mais
do que uma simples conferncia documental.
Exemplificando, temos o caso em que o auditor examina uma despesa atravs da documentao-suporte.
Caso tal exame nada tenha identificado de anormalidade, a indicao do exame poderia ser feita atravs de um tique
explicativo.
Entretanto, caso haja uma exceo, como falta de comprovantes, aprovao etc., a indicao do exame praticado necessita
ser acionada nas informaes constatadas, o que geralmente realizado com a utilizao de letras explicativas.
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Os critrios bsicos utilizados para as letras explicativas, como meio de evidncia dos exames praticados, so semelhantes
aos descritos para os tiques explicativos.
22.3.3- Notas explicativas
As notas explicativas correspondem aos exames praticados pelo auditor; geralmente tm conotao de ordem geral e no
podem ser indicadas atravs de tiques e letras explicativas.
Como exemplo, pode-se indicar a definio de extenso de um trabalho realizado; a definio dos critrios utilizados para
a seleo dos valores a serem praticados; o procedimento de confirmao; a seleo dos itens de estoque identificados
para a contagem fsica; o relacionamento de exames praticados entre reas afins como imobilizado e despesas de
manuteno e reparos, e assim por diante.
23- TIPOS DE PAPIS DE TRABALHO
Os papis de trabalho so os meios onde esto evidenciados todos os exames executados, todas as provas e concluses
obtidas pelo auditor. Dessa forma os papis de trabalho dispem de uma enorme gama de modelos.
Embora haja diferenas entre os papis de trabalho, existem tipos comuns que merecem ser analisados, entre outros.
Lanamento de ajuste e/ou reclassificao.

Ponto para recomendao.
Memorando.
Balancete de trabalho.
Anlise.
Conciliao.
Programa de auditoria.
23.1- Lanamento de ajuste e/ou reclassificao

Durante o transcorrer do trabalho, o auditor pode vir a descobrir quaisquer erros ou irregularidades nos dados contbeis
sob exame, que requerero correes por parte da companhia auditada.
No momento desta descoberta, o auditor prepara os lanamentos contbeis em um papel de trabalho, de forma resumida,
evidenciando com um breve histrico quais as contas e o valor envolvido.
Ao final de seu trabalho, o auditor dever fazer uma avaliao global dos lanamentos propostos, tendo em vista a
relevncia destes em relao s demonstraes financeiras, e submet-los apreciao da companhia auditada para
determinao da a resoluo a ser tomada pela companhia e sua implicaes em relao s demonstraes financeiras
auditadas.
Uma vez aceitos os lanamentos propostos, os papis de trabalho devem ser ajustados com seus novos valores,
verificando-se os lanamentos contbeis realizados pela companhia auditada.
Caso os lanamentos propostos no tenham sido aceitos, o auditor dever fazer sua avaliao independente quanto a sua
materialidade em relao s demonstraes e, em caso positivo, proceder a sua ressalva no parecer de auditoria.
23.2- Ponto para recomendao
Na execuo de seu trabalho, ou mesmo durante a reviso do controle interno, o auditor pode determinar a existncia de
fraquezas de procedimentos, ou mesmo de aprimoramentos de controle que por sua experincia sejam de grande valia
para o fortalecimento do controle interno.
No momento da descoberta das fraquezas, o auditor prepara um papel de trabalho, constatando quais as deficincias
existentes e quais seriam em sua opinio as possveis sugestes de melhorias para os pontos encontrados.
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Esses itens so denominados como pontos para recomendao, que serviro de base para a formao de um relatrio
formal ateno da companhia auditada.
23.3- Memorando
O memorando utilizado para subsidiar trabalhos realizados pelo auditor, dando a estes uma seqncia mais longa ou um
breve resumo dependendo das circunstncias que so utilizadas. Por exemplo:
Memorando descritivo sobre contagens fsicas realizadas;
Memorando resumido de contratos de financiamento.
23.4- Balancete de trabalho
O balancete de trabalho, tambm denominado como balancete do razo, a base fundamental para o trabalho de auditoria.
Todos os demais papis de trabalho de alguma forma com ele se relacionam, apenas diferenciando por este ser mais
sinttico, conquanto os demais so analticos.
23.5- Anlise
A anlise preparada para a explicao da composio do saldo da conta examinada com o objetivo de um exame de
profundidade dos lanamentos ou valores que a compem.
23.6- Conciliao
A conciliao geralmente preparada para explicar diferenas existentes entre duas ou mais fontes de informaes.
23.7- Programa de auditoria
O programa de auditoria o plano de ao voltado para orientar e controlar a execuo dos exames de auditoria.
As vantagens fornecidas pelo programa de auditoria so:
Estabelecer a forma adequada de realizao dos trabalhos;

As consideraes feitas pelo auditor para a determinao de seu trabalho;
Controlar o tempo despendido na realizao do trabalho;
A seqncia lgica de realizao do trabalho; e
Evidncia dos trabalhos e quaisquer modificaes ocorridas em relao ao original.
Para a elaborao adequada de um programa de auditoria deve-se sempre levar em considerao:
Definio dos objetivos da rea ou tarefa a auditar;

Avaliao do controle interno como base para a extenso e profundidade do trabalho a ser realizado;
Avaliao da relevncia ou relatividade; e
Definio dos procedimentos de auditoria e o momento de sua aplicao.
24- REVISO DOS PAPIS DE TRABALHO
Como determinado atravs das normas de auditoria, relativas execuo do trabalho, quando o trabalho for executado por
assistentes, devero estes ser adequadamente supervisionado.
Por superviso entende-se a participao efetiva de acompanhamento da realizao dos trabalhos, bem como o de reviso
dos trabalhos executados para se determinar que as evidncias necessrias estejam adequadas e claramente expostas nos
papis de trabalho.
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Ao revisar o trabalho, o supervisor estar assumindo a responsabilidade de que este foi cumprido a contento e os objetivos
propostos foram atingidos.
Se durante a reviso o supervisor notar falhas de execuo ou de falta de evidncias, devero indicar quais foram estas
para que possam ser clareadas e as falhas eliminadas.
25PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA CONTBIL

Os procedimentos de auditoria so o conjunto de tcnicas que permitem ao auditor obter evidncias ou provas suficientes
e adequadas para fundamentar sua opinio sobre as demonstraes contbeis auditadas.
So compostos por:
Testes de observncia
Visam obteno de razovel segurana de que os procedimentos de controle interno, estabelecidos pela administrao,
esto em efetivo funcionamento e cumprimento.
Testes substantivos
Visam obteno de evidncia quanto suficincia, exatido e validade dos dados produzidos pelo sistema contbil da
entidade e so divididos em testes de transaes e saldos e procedimentos de reviso analtica.
Fraude e erro
Fraude: ato intencional de omisso ou manipulao de transaes, adulterao de documentos, registros e demonstraes
contbeis.
Erro: ato no intencional resultante de omisso, desateno ou m interpretao de fatos na elaborao de registros e
Ao detectar erros relevantes ou fraudes no decorrer dos seus trabalhos, o auditor tem a obrigao de comunic-los
administrao da entidade e sugerir medidas corretivas, informando sobre os possveis efeitos no seu parecer, caso elas
no sejam adotadas.
A responsabilidade primria na preveno e identificao de fraudes e erros da administrao da entidade, atravs da
implementao e manuteno de adequado sistema contbil e de controle interno. Entretanto, o auditor deve planejar seu
trabalho de forma a detectar fraudes e erros que impliquem efeitos relevantes nas demonstraes contbeis.
26-RISCO DE AUDITORIA
Risco de auditoria a possibilidade de o auditor vir a emitir uma opinio tecnicamente inadequada sobre demonstraes
contbeis significativamente incorretas.
A anlise dos riscos de auditoria deve ser feita na fase de planejamento dos trabalhos, considerando a relevncia em dois
nveis:
* em nvel geral, considerando as demonstraes contbeis tomadas no seu conjunto, bem como as atividades,
qualidade da administrao, avaliao do sistema contbil e de controles internos e situao econmica e
financeira da entidade
* em nveis especficos, relativos ao saldo das contas ou natureza e volume das transaes.
O risco de auditoria uma funo dos riscos de distoro relevante e do risco de deteco.
Auditor usado em referncia pessoa ou pessoas que conduzem a auditoria, geralmente o scio do trabalho ou
outros integrantes da equipe do trabalho, ou, como aplicvel, firma. Quando uma NBC TA pretende
expressamente que uma exigncia ou responsabilidade seja cumprida pelo scio do trabalho, usa-se o termo scio
do trabalho ao invs de auditor. Scio do trabalho e firma devem ser lidos como se referindo a seus
equivalentes no setor pblico, quando for relevante.
41
Risco de deteco o risco de que os procedimentos executados pelo auditor para reduzir o risco de auditoria a um
nvel aceitavelmente baixo no detectem uma distoro existente que possa ser relevante, individualmente ou em
conjunto com outras distores.
Distoro a diferena entre o valor, a classificao, a apresentao ou a divulgao de uma demonstrao contbil
relatada e o valor, a classificao, a apresentao ou a divulgao que exigida para que o item esteja de acordo
com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel. As distores podem originar-se de erro ou fraude. Quando o
auditor expressa uma opinio sobre se as demonstraes contbeis foram apresentadas adequadamente, em todos os
aspectos relevantes, as distores tambm incluem os ajustes de valor, classificao, apresentao ou divulgao
que, no julgamento do auditor, so necessrios para que as demonstraes contbeis estejam apresentadas
adequadamente, em todos os aspectos relevantes.
Premissa, relativa s responsabilidades da administrao e, quando apropriado, dos responsveis pela governana,
com base na qual a auditoria conduzida Que a administrao e, quando apropriado, os responsveis pela
governana, tenham conhecimento e entendido que eles tm as seguintes responsabilidades, fundamentais para a
conduo da auditoria em conformidade com as normas de auditoria. Isto , a responsabilidade:
(i) pela elaborao das demonstraes contbeis em conformidade com a estrutura de relatrio financeiro
aplicvel, incluindo quando relevante sua apresentao adequada;
(ii) pelo controle interno que os administradores e, quando apropriado, os responsveis pela governana,
determinam ser necessrio para permitir a elaborao de demonstraes contbeis que estejam livres de
distoro relevante, independentemente se causada por fraude ou erro;
(iii) por fornecer ao auditor:
a.
acesso s informaes que os administradores e, quando apropriado, os responsveis pela

governana, tenham conhecimento que sejam relevantes para a elaborao e apresentao das
demonstraes contbeis como registros, documentao e outros assuntos;
b. quaisquer informaes adicionais que o auditor possa solicitar da administrao e, quando
apropriado, dos responsveis pela governana para o propsito da auditoria; e
c. acesso irrestrito queles dentro da entidade que o auditor determina ser necessrio obter evidncias
de auditoria.
O risco de controle uma funo da eficcia do desenho (controles estabelecidos), da implementao e da
manuteno do controle interno pela administrao no tratamento dos riscos identificados que ameaam o
cumprimento dos objetivos da entidade, que so relevantes para a elaborao das demonstraes contbeis da
entidade.
27- APLICAO DOS PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
A aplicao dos procedimentos de auditoria deve ser realizada, em razo da complexidade e volume das operaes, por
meio de provas seletivas, testes e amostragens, cabendo ao auditor, com base na anlise de riscos de auditoria e outros
elementos de que dispuser determinar a amplitude dos exames necessrios obteno dos elementos de convico que
sejam vlidos para o todo.
28- TRABALHO DE CAMPO
O trabalho de campo implica levar a cabo o planejamento inicialmente previsto que, se seguido a risca, com bom-senso e
lgica, deveria levar ao atingimento dos objetivos traados. Uma vez que esteja entendido o servio planejado, este,
colocado em processo de produo, se transforma em algo palpvel e real pelo conhecimento, interpretao, e
documentao em papis de trabalho de todas as informaes de substncia obtidas em contato direto e pessoal com a
empresa em auditoria. o momento efetivo em que o auditor d prosseguimento e forma ao trabalho, por intermdio da
execuo dos procedimentos de auditoria no exame da documentao comprobatria, na investigao minuciosa, no
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inqurito, na participao, na contagem de inventrios, no exame de conciliaes bancrias, enfim em todos os ambientes,
reunindo as provas cabais para fortalecimento e base para a definio de sua opinio. Cada exame que o auditor realiza
revela uma concluso individual que ter de ser juntada a outras tantas j formadas ou a formar para que se tenha, como
num quebra-cabeas, a figura das demonstraes financeiras montada, inclusive na representatividade em termos de
fidelidade e veracidade do estado patrimonial e financeiro do objeto em anlise.
29- PROGRAMA DE AUDITORIA DO ATIVO

Planejamento de Auditoria:
O objetivo global de um exame de auditoria dar aos auditores provas suficientes para fundamentar seu parecer sobre as
demonstraes financeiras, em sua totalidade.
Objetivos e Procedimentos:
Embora os objetivos de auditoria possam variar ligeiramente de um tipo para outro ativo, eles aplicam-se, de modo geral,
a quase todos os tipos.
es.
por notas explicativas;

r se realmente existem todas as disponibilidades mencionadas no balano;
-se de que existem todas as disponibilidades que deveriam existir;
-se de que os ttulos negociveis e as inverses financeiras existem realmente e so propriedade da empresa
em exame;
-se, ainda, de que todos os rendimentos produzidos foram devidamente recebidos e contabilizados;
-se as contas a receber de cliente so autnticas e se tm origem em transao relacionada com vendas;
se os valores apresentados so efetivamente realizveis;
-se de que os estoques existem fisicamente e so de propriedade da empresa auditada;
to , verificar se h
obsolescncias, defeitos, m conservao etc.;
contabilidade e a correo dos clculos;
opriedade dos procedimentos aplicados a investimentos relevantes;
consideradas a natureza, vida til e utilizao dos mesmos.
30- PROGRAMA DE AUDITORIA DO PASSIVO

A auditoria dos passivos tem a finalidade de:
(a) determinar se so pertencentes empresa;
(b) determinar se foram utilizados os princpios de contabilidade geralmente aceitos, em bases uniformes;
(c) determinar a existncia de ativos dados em garantia ou vinculaes aos passivos;
(d) determinar se esto corretamente classificados nas demonstraes financeiras.
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Reviso do controle interno:
A reviso do controle interno tem a finalidade de determinar a confiabilidade depositada pelo auditor para a determinao
dos procedimentos de auditoria, a extenso dos trabalhos e o momento de sua aplicabilidade. Muito embora o controle
interno seja varivel de companhia para companhia, recomendvel que a administrao estabelea pontos fores de
controle que lhe concedam segurana.
A ttulo de exemplo, seguem abaixo alguns itens de controle interno comumente encontrado na rea de passivos:
*Segregao de funes entre o setor de contas a pagar e tesouraria;
* Segregao de funes entre o setor de contas a pagar e o setor de compras;
* Sistema de autorizao e aprovao para compras e pagamentos;
* Balanceamento peridico entre o setor de contas a pagar e a contabilidade;
* Cancelamento da documentao comprobatria aps o pagamento;
*Atualizao constante dos passivos a pagar sujeitos variao do poder aquisitivo da moeda;
*Controle de pagamentos para evitar atrasos e conseqente multa ou juros de mora;
Devem-se levar em considerao que os itens dispostos so apenas alguns exemplos, no sendo os nicos. Quando o
auditor avaliar o controle interno, ateno especial deve ser dada quanto existncia de pontos fortes de controle interno e
de sua efetiva obedincia, para que possa medir os riscos envolvidos e os procedimentos de auditoria praticveis para a
obteno de sua opinio independente.
Procedimentos de auditoria:
Os procedimentos de auditoria a serem utilizados pelo auditor para a obteno dos objetivos so dependentes da avaliao
do controle interno e da materialidade envolvida.
Para efeito ilustrativo seguem alguns procedimentos que podero ser utilizados durante a execuo dos trabalhos de
auditoria:
(a) Exame fsico:
pagar;
(b) Confirmao:
(c) Documentos Originais:

ental dos contratos de emprstimos;
(d) Clculos:
a pagar;
(e) Escriturao:
conta de razo de contas a pagar;
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(f) Investigao:
(g) Inqurito:
(h) Registros auxiliares:

analtico de fornecedores;
(i) Correlao:
(j) Observao:
os em garantia.
Orientao para Auditoria:
O exame de auditoria na rea de passivos tem por finalidade atingir os objetivos previamente determinados. Dessa forma,
o programa de auditoria deve ser desenhado com o intuito de evitar trabalhos desnecessrios ou que no atendam aos
objetivos definidos. Uma vez definido o programa de auditoria, durante a execuo do trabalho o auditor deve estar alerta
para evitar possveis trabalhos desnecessrios ou deixar de realizar trabalhos no programados, porm importantes. Caso
isto venha a ocorrer, o programa dever ser modificado para atender a eventuais trabalhos no programados. A seleo e a
data da aplicao dos procedimentos de auditoria devem ser definidas visando efetividade do controle interno
materialidade envolvida e, assim sendo, uma vez que o controle tenha sido julgado como adequado, os exames de
auditoria podem ser realizados em data intermediria do encerramento, bastando para isto que o auditor execute
procedimentos alternativos que atestem o valor do encerramento, Em caso contrrio, a preferncia deve recair para a data
de encerramento. A terminologia de passivos utilizada em sentido amplo, uma vez que inclui todos os valores a pagar da
companhia, que podem ser, entre outros:
pagar por compras;
A determinao dos procedimentos de auditoria, em cada um dos casos, dever ser feita de tal sorte que se obtenha o
resultado satisfatrio de acordo com cada uma das circunstncias. Dessa forma, dependendo da material idade envolvida,
o auditor poder utilizar-se de procedimentos especficos em cada uma das naturezas das contas a pagar e decidir seus
exames em funo do procedimento que lhe traga maiores benefcios. Por exemplo: adiantamento de terceiros pode ser
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includo satisfatoriamente utilizando o procedimento de confirmao, pagamento subseqente, exame do documento
original, exame da conta de razo etc. As companhias podem no dispor, para efeito de seus lanamentos contbeis, de
documentao comprobatria notificando a existncia de passivos incorridos, precisando muitas vezes utilizar a reviso
de suas obrigaes e da memria para identificar passivos contrados. Em decorrncia desse fato, o auditor deve estar
alerta durante todo trabalho para a existncia de passivos no registrados.
A ttulo de exemplo, seguem abaixo alguns passivos que devem ser examinados quanto a sua efetiva adequao:
Impostos: INSS, FGTS, PIS, IOF, ICMS, IPI.
Obrigaes sociais: folha de pagamento, comisso, frias vencidas e proporcionais, 13 salrio, obrigaes trabalhistas.
Cobertura de obrigaes assumidas: proviso para garantia, assistncia tcnica.
Despesas: aluguis, despesas de viagens, luz, gua, telefone, transportes
Emprstimos: atualizao monetria/cambial, juros e acessrios, comisso de repasse.
Procedimento de confirmao:
Este procedimento um dos mais utilizados para a determinao de que o passivo decorrente de contas a pagar real e
pertencente companhia. Uma vez determinada utilizao do procedimento de confirmao para as contas a pagar,
deve-se levar em considerao:
-base de confirmao; e
As consideraes referentes data-base e amplitude do teste de confirmao so dependentes da avaliao e efetividade

dos controles internos. O pedido de confirmao empregado usualmente o da forma positiva branca que traz maiores
subsdios quanto existncia de passivos no registrados. Com respeito confirmao positiva, o auditor deve carrear
todos os esforos para obteno de uma resposta utilizando o primeiro pedido de confirmao, o segundo pedido de
confirmao ou a confirmao pessoal junto ao credor. Entretanto, nem sempre todos os pedidos de confirmao sero
efetivamente recebidos, uma vez que envolvem companhias externas quela auditada. Depois de esgotados os recursos
disponveis para a obteno da resposta, o auditor, dependendo do resultado obtido daquelas efetivamente recebidas, pode
proceder ao exame alternativo, que engloba:
(a) Exame documental que comprove a existncia de conta a pagar. Exemplo: nota fiscal de compra.
(b) Exame documental que comprove por parte do credor seu crdito junto companhia. Exemplo: fatura/duplicata.
(c) Exame documental de realizao da conta a pagar. Exemplo: aviso bancrio de pagamento, duplicata quitada.
A utilizao do exame alternativo uma das formas com que o auditor comprova eficazmente as contas a pagar, porm s
aps esgotados todos os recursos disponveis para a obteno de resposta. dependente do resultado obtido das respostas
efetivamente recebidas, pois a utilizao desta prtica somente envolve documentao interna que de propriedade da
companhia. Ao executar esta prtica o auditor est utilizando nada mais do que outros procedimentos de auditoria. Com
relao s respostas recebidas, o auditor deve estar atento para quaisquer informaes apostas nas confirmaes pelos
credores. Estas informaes denominadas como gratuitas devem ser minuciosamente examinadas, pois podem revelar a
existncia de desvios, apropriaes indbitas, contas a pagar irreal ou incorrees.
EXEMPLO DE PROGRAMA DE TRABALHO - Emprstimos

Programa de Trabalho Tempo Estimado REF. Indicao dos Exames
I - OBJETIVOS DE AUDITORIA
(1) Os emprstimos so reais e devidos pela empresa.
(2) Os emprstimos esto demonstrados de acordo com os princpios de contabilidade geralmente aceitos aplicados em
bases uniformes.
(3) Os emprstimos esto adequadamente classificados nas demonstraes financeiras.
(4) Existncia de ativos vinculados aos emprstimos.
(5) Foram feitas as divulgaes cabveis nas demonstraes financeiras ou em suas notas explicativas
II - DETERMINAO DO ESCOPO DO TRABALHO
Baseado na reviso do controle interno realizada e na materialidade envolvida, determinamos que o escopo do trabalho
ser de anlise da movimentao dos emprstimos, confirmao e verificao da atualizao dos emprstimos na database de 31-12- X2
III - PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
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(1) Percorra o razo e determine quais os emprstimos a serem confirmados na data de 31-12-X2, para os saldos
superiores a $ 100.000.
(2) Obtenha o resumo dos emprstimos e:
(a) some integralmente;
(b) confira o saldo em 31-12-X2 com o razo;
(c) confira o saldo em 31-12-X1 com os papis do ano anterior;
(d) faa referncia com as folhas subsidirias e o balano;
(e) faa referncia da atualizao monetria com o resultado do exerccio.
Banco D&D
(3) Obtenha a movimentao dos emprstimos ocorridos no exerccio e:
(b) confira os valores com os contratos e com os papis do ano anterior.
(4) Efetue o clculo da atualizao monetria do exerccio e determine que o saldo em 31-12-X2 esteja atualizado.
(5) Faa referncia com a folha mestra e com a confirmao recebida.
(6) Baseado nos contratos, determine que os juros pagos no ano sejam adequados e que o saldo final do ano esteja
atualizado.
Banco YZ
(7) Obtenha a movimentao dos emprstimos ocorridos no exerccio e:
(b) confira os valores com os contratos e com os papis do ano anterior.
(8) Efetue o clculo da atualizao monetria do exerccio e determine que o saldo em 31-12-X2 esteja atualizado.
(9) Faa referncia com a folha mestra e com a confirmao recebida.
(10) Baseado nos contratos, determine que os juros pagos no ano sejam adequados e que o saldo de final de ano esteja
provisionado.
Banco mega
(11) Examine os pagamentos realizados durante o exerccio e verifique a liquidao do saldo em 31-12-X2 atravs do
exame dos eventos subseqentes.
Geral
(12) Com base nos clculos de juros efetuados no Banco Paulista e no Carioca faa a referncia ao resultado das despesas
de juros.
(13) Revise seu trabalho verificando se contm todas as evidncias necessrias e se todos os objetivos de auditoria foram
cumpridos.
(14) Reviso do supervisor.
(15) Reviso do gerente.
Aprovao Encerramento do trabalho
(16) Discusso com o cliente quanto aos lanamentos de ajuste e/ou reclassificao apurados no transcorrer do trabalho.
(17) Discusso com o cliente quanto aos pontos de recomendao apurados no transcorrer do trabalho.
(18) Concluso atendendo aos objetivos da rea.
FEITO POR: REVISADO POR:
31- PROGRA DE AUDITORIA: CONTA DE RESULTADO

Objetivo:
A auditoria do resultado tem como finalidades:
(a) determinar se todas as receitas, custos e despesas atribudos ao perodo esto devidamente comprovados e
contabilizados;
(b) determinar se todas as receitas, custos e despesas no atribudos ao perodo ou que beneficiem exerccios futuros esto
corretamente diferidos;
(c) determinar se os custos e despesas esto corretamente contrapostos s receitas devidas;
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(d) determinar se as receitas, custos e despesas esto contabilizados de acordo com os princpios de contabilidade
geralmente aceitos, em bases uniformes; e
(e) determinar se as receitas, custos e despesas esto corretamente classificados nas demonstraes financeiras, e se as
divulgaes cabveis foram expostas por notas explicativas.
Procedimentos de auditoria:
Os procedimentos de auditoria aplicados pelo auditor na rea de resultado dividem-se basicamente em trs tpicos, a
saber:
Exame das contas correlatas do balano patrimonial:

O exame das contas correlatas do balano patrimonial nada mais do que o relacionamento harmnico do sistema
contbil de partidas dobradas, cujo efeito se revela tanto no balano quanto no resultado. A ttulo de exemplo, seguem
alguns procedimentos ilustrativos com efeito no balano patrimonial e no resultado:
Cut-off de entradas e sadas;
stoques;
Estudo e avaliao do controle interno e teste de procedimentos:

Existem trs grandes ciclos que merecem a apreciao do auditor e que tm influncia significativa, quer no balano
patrimonial quer no resultado, que so: ciclo de vendas, ciclo de compras e ciclo de folha. Um estudo e avaliao do
controle interno realizado de forma adequada permitem ao auditor concluir quanto efetividade dos controles existentes,
uma vez que estes tenham sido julgados satisfatrios. Definido que os controles seja realmente adequado, o auditor pode
desenhar um programa de trabalho visando cobertura de que os controles internos vigentes so efetivos.
A efetividade dos controles internos deve indicar nas fases envolvidas de cada ciclo, a presteza das informaes de forma
conveniente ao bom andamento do trabalho e que todas as pessoas envolvidas em cada setor tenham todas as informaes
necessrias e em tempo hbil. Dentro de cada um dos ciclos desenvolvidos inclui-se a contabilidade que responsvel
pelo registro de todas as operaes que sero refletidas nas demonstraes financeiras. O teste de procedimentos realizado
de forma adequada e com uma cobertura razovel permite, portanto, que, alm de se confirmar a efetividade dos controles
internos, se determine tambm que as informaes contbeis refletidas em suas demonstraes financeiras sejam
adequadas, uma vez que sejam atingidos os objetivos da existncia e efetividade dos controles internos e a fluidez
necessria para todos os setores envolvidos e a contabilizao em tempo hbil. Para os ciclos examinados por ocasio do
estudo e avaliao do controle interno e teste de procedimentos com cobertura adequada, o trabalho relativo auditoria do
resultado deveria ser complementativo observando-se, dependendo das necessidades do auditor, os seguintes itens:
Ciclo de vendas: anlise comparativa das vendas por produtos, comportamento de mercado, anlise da rentabilidade
por produto, discusso com a gerncia de vendas quanto s variaes ou aos aspectos relevantes etc.
Ciclo de compras: complementao atravs de exame documental para compras, caso seja necessrio, e exame de
compras de materiais de despesas, caso relevantes etc.
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Ciclo de folha: anlise mensal da distribuio da folha e encargos, discusso com a gerncia sobre variaes ocorridas
ou aspectos relevantes etc.
Estudo, anlise e exame das contas de resultado:
Representa o estudo e a anlise do comportamento das receitas, custos e despesas do perodo em exame e, em casos
especficos, o exame documental suporte das receitas, custos e despesas contabilizados no resultado.
A ttulo ilustrativo, segue exemplos de procedimentos aplicveis a este tpico:
observados;
das contas de receitas, custos e despesas para possveis exames documentais;
Ateno especial deve ser dada a contas que paream anormais, ou que muitas vezes no dispem de suporte documental
adequado, tais como: viagens, manuteno e reparos, servios legais, servios de terceiros, royalties, despesas diversas,
despesas no classificadas etc.
Orientao para a Auditoria:
O exame de auditoria praticado na rea do resultado tem por finalidade atingir os objetivos previamente definidos.
Conseqentemente, o programa de auditoria deve ser criteriosamente elaborado para evitar trabalhos desnecessrios ou
enfoque incorreto. Durante a execuo do trabalho, o auditor deve estar alerta para a possibilidade da existncia de coisas
importantes, porm no programadas. Caso isto ocorra, o programa original deve ser modificado para o atendimento aos
passos no programados. A seleo e a data de aplicao dos procedimentos de auditoria devem estar definidas, visando
eficincia dos controles internos existentes e materialidade envolvida. Quando os controles internos sobre o resultado e
demais reas que tenham influncia sobre o mesmo so satisfatrios, os exames de auditoria podem ser realizados em data
preliminar do encerramento do exerccio social. Para o auditor certificar-se da veracidade do saldo final, devem ser
realizados procedimentos alternativos entre a data examinada e a de final do exerccio social.
No caso em que os controles internos tenham sido julgados inadequados, prefervel que os exames de auditoria sejam
realizados na data de encerramento do exerccio social. Quando da auditoria do resultado, conveniente que o auditor
faa uma adequada reflexo dos exames j praticados, quer no balano patrimonial, quer nos exames preliminares que
envolveram o estudo e a avaliao do controle interno e teste de procedimentos, para que no sejam realizados exames em
duplicidade. Com base neste raciocnio, a conta de proviso para devedores duvidosos, por exemplo, que foi examinada
na auditoria das contas a receber, no seria analisado na auditoria do resultado, pois se constituiria em duplicidade de
exame. Em verdade, o nico procedimento de auditoria aplicvel a esta circunstncia seria a amarrao dos papis de
trabalhos envolvidos na auditoria das duas reas citadas. conveniente que todo o trabalho de auditoria a ser realizado
nas contas do resultado seja cuidadosamente planejado, pois existiro casos em que, mesmo que as contas envolvidas
tenham sido analisadas, a profundidade pode no ter sido adequada. Nesse caso, o procedimento de auditoria aplicvel
seria o de complementao ao exame j realizado com a cobertura de valores ou saldos ainda no analisados. A ttulo de
ilustrao: os juros pagos ou incorridos sobre emprstimos podem ter sido parcialmente analisados na auditoria das
instituies financeiras com base nos saldos remanescentes, o que poder no cobrir a totalidade ou a cobertura necessria
desejada. Dessa forma, quando da auditoria do resultado, somente aqueles valores no examinados por ocasio da
auditoria das instituies financeiras que agora o seriam.
Anlise e verificao das contas do resultado:
Ao examinar as contas de receita, custos e despesas, o auditor, via de regra, prepara uma anlise da conta em exame,
retroagindo nos registros contbeis, com o intuito de exigir as provas documentais adequadas e os lanamentos
detalhados. De posse da documentao comprobatria, seu exame feito em profundidade, de forma a determinar que as
operaes tenham sido adequadamente autorizadas, que tenham sido obedecidos os princpios contbeis e que sejam
normais em relao companhia. Como se pode notar, o auditor deve dispor de suficiente conhecimento dos controles
internos daquela companhia para distinguir que as autorizaes tenham sido adequadas e normais, e dispor de
conhecimentos contbeis para julgar o correto lanamento contbil e a operao em si. As contas de receitas e despesas
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so examinadas por amostragem e, como regra geral, antes de ser feito o exame documental recomendvel que o auditor
faa uma leitura do razo para determinar a existncia de itens anormais ou que lhe chamem a ateno.
32- EXEMPLO DE PROGRAMA DE TRABALHO - RESULTADO
PROGRAMA DE TRABALHO TEMPO ESTIMADO REF. INDICAO DOS EXAMES

I - OBJETIVOS DE AUDITORIA
(1) Receitas, custos e despesas atribuveis ao perodo esto devidamente comprovados e contabilizados.
(2) As receitas, custo e despesas no atribuveis ao perodo e que beneficiam exerccios futuros esto corretamente
diferidos.
(3) Os custos e despesas esto corretamente contrapostos s receitas devidas.
(4) As receitas, custos e despesas esto contabilizados de acordo com os princpios de contabilidade geralmente aceitos
em bases uniformes.
(5) As receitas, custos e despesas esto corretamente classificados nas demonstraes financeiras e todas divulgaes
cabveis foram expostas por notas explicativas.
II - DETERMINAO DO ESCOPO DO TRABALHO
Tendo em vista a reviso do controle interno realizada nos ciclos de vendas, compras e folha e nas contas patrimoniais e
baseado na materialidade envolvida, determinamos que (; escopo do resultado ser o de discusso com a gerncia de
vendas para as variaes ocorridas no exerccio, exame da razoabilidade dos custos de fabricao, correlao das
informaes obtidas no exame de contas patrimoniais e anlise das demais variaes das contas de custos e despesas na
data-base de 31-12-X2.
III - PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
(1) Obtenha a demonstrao de resultado, some, confira com o razo e com os papis de trabalho do ano anterior e efetue
as referncias aplicveis s folhas subsidirias, e o lucro lquido com o patrimnio.
Vendas
(2) Obtenha o demonstrativo comparativo de vendas e:
(a) confira os saldos de X1 com os papis de trabalho do ano anterior;
(b) confronte as quantidades de X2 com o mapa de vendas por produto;
(c) confira o valor de vendas de X2 com o razo;
(d) some integralmente o papel de trabalho;
(e) cruze referncia com a folha mestra.
(3) Examine o mapa de contabilizao mensal de vendas por produto e discuta com a gerncia de vendas as variaes
ocorridas em X2.
(4) Efetue o clculo do ICMS e IPI sobre as vendas diminudos das compras do exerccio e determine sua razoabilidade.
(5) Cruze referncia com os trabalhos realizados no estudo e avaliao dos controles internos do ciclo de vendas.
Custo das vendas
(6) Obtenha o demonstrativo comparativo do custo das vendas e:
(a) confira os saldos de X1 com os papis do ano anterior;
(b) confira os saldos de X2 com o razo;
(c) some integralmente;
(d) confronte o custo das vendas por produto com o mapa de apropriao dos produtos vendidos;
(e) efetue as referncias aplicveis s folhas subsidirias rea de estoques e folha mestra.
(7) Cruze referncia com os trabalhos realizados na rea de estoques e no estudo e avaliao dos controles internos do
ciclo de compras e folha.
Custo no absorvido na produo
(8) Obtenha a composio dos custos no absorvidos na produo;
(b) confronte os saldos com o razo;
(c) cruze referncias com as folhas de trabalho aplicveis ao resultado e as contas patrimoniais;
(d) determine a correta apurao do custo das vendas.
(9) Examine a razoabilidade da mo-de-obra direta apropriada aos estoques e a custo das vendas.
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(10) Determine a razoabilidade das despesas gerais de fabricao apropriadas ao exerccio.
Distribuio da folha de pagamento
(11) Obtenha a distribuio da folha de pagamento mensal entre salrios e encargos sociais e:
(b) confronte com a distribuio contbil da folha de pagamento;
(c) confira os honorrios de diretoria com a ata de reunio da diretoria;
(d) calcule os encargos sociais incidentes sobre salrios e ordenados conforme legislao vigente;
(e) efetue as referncias aplicveis.
(12) Discuta qualquer variao que lhe parea anormal na distribuio da folha de pagamento.
(13) Relacione os trabalhos realizados no estudo e avaliao dos controles internos do ciclo da folha.
Despesas de vendas
(14) Obtenha o demonstrativo comparativo das despesas de vendas e:
(d) efetue as referncias aplicveis s contas patrimoniais examinadas e folha mestra.
(15) Efetue o clculo das comisses sobre vendas realizadas no exerccio.
(16) Para as contas no examinadas, percorra visualmente as fichas do razo e determine a necessidade de exame
documental.
Despesas administrativas
(17) Obtenha o demonstrativo comparativo das despesas administrativas e:
(d) efetue as referncias aplicveis s contas examinadas e folha mestra.
(18) Efetue o clculo das despesas de PIS com base nas vendas do ano.
(19) Para as contas no examinadas, percorra visualmente as fichas do razo e determine a necessidade de exame
documental.
Despesas financeiras
(20) Obtenha o demonstrativo comparativo das despesas financeiras e:
(d) efetue as referncias aplicveis s contas patrimoniais examinadas e a folha mestra.
(21) Para as contas no examinadas, percorra visualmente as fichas de razo e determine a necessidade de exame
documental.
Geral
(22) Revise seu trabalho verificando que este contm todas as evidncias necessrias e que todos os objetivos de auditoria
foram cumpridos.
(23) Reviso do supervisor.
(24) Reviso do gerente.
Encerramento do trabalho
(25) Discusso com o cliente quanto aos lanamentos de ajustes e/ou reclassificaes apurados no transcorrer do trabalho.
(26) Discusso com o cliente quanto aos pontos de recomendao apurados no transcorrer do trabalho.
(27) Clculo do imposto de renda final.
(28) Concluso atendendo aos objetivos da rea.
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33- PARECERES
PARECER DE AUDITORIA
Introduo:
A emisso do parecer reflete o entendimento do auditor acerca dos dados em exame, de uma forma padro e resumida que
d, aos leitores, em geral, uma noo exata dos trabalhos que realizou e o que concluiu.
Diviso do parecer de auditoria:
O parecer do auditor, em condies normais, contm trs pargrafos:
1 pargrafo: determina e referencia o propsito de trabalho do auditor e a responsabilidade por ele assumida.
2 pargrafo: determina a abrangncia do trabalho de auditoria e a forma pelo qual o trabalho foi direcionado.
3 pargrafo: determina a opinio do auditor sobre o trabalho realizado.
Primeiro pargrafo:
denominado de pargrafo de introduo, em que o auditor identifica o objeto do trabalho, no caso as demonstraes
financeiras em exame que, via de regra, so comparativos de 2 anos, e a empresa qual o auditor se refere. O modelo
recomendado pela Resoluo CFC n 830, de 17/12/1998, revogado pela Resoluo n 1.203/09, contempla a seguinte
redao:
(1) Examinamos os balanos patrimoniais da empresa ABC levantados em 31 de dezembro de XX e XX, e as respectivas
demonstraes do resultado, das mutaes do patrimnio lquido e das origens e aplicaes de recursos correspondentes
aos exerccios findos naquelas datas, elaboradas sob a responsabilidade de sua administrao. Nossa responsabilidade a
de expressar uma opinio sobre essas demonstraes contbeis.
Segundo pargrafo:
determinado de pargrafo de extenso do trabalho do auditor referenciado principalmente pela obedincia s normas de
auditoria, codificadas pela Norma Brasileira de Contabilidade NBCT -11. O modelo recomendado pela Resoluo CFC n
830 contempla a seguinte redao:
(2) Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria e compreenderam: (a) o planejamento dos
trabalhos, considerando a relevncia dos saldos, o volume de transaes e o sistema contbil e de controles internos da
entidade; (b) a constatao, com base em testes, das evidncias e dos registros que suportam os valores e as afirmaes
contbeis divulgados; e (c) a avaliao das prticas e das estimativas contbeis mais representativas adotadas pela
administrao da entidade, bem como da apresentao das demonstraes contbeis tomadas em conjunto.
Terceiro pargrafo:
determinado de pargrafo da opinio do auditor quanto s demonstraes financeiras examinadas e descritas no
primeiro pargrafo do parecer. O modelo recomendado pela Resoluo CFC n 830 contempla a seguinte redao:
(3) Em nossa opinio, as demonstraes contbeis acima referidas representam adequadamente, em todos os aspectos
relevantes, a posio patrimonial e financeira da empresa ABC em 31 de dezembro de X1 e de X2, o resultado de suas
operaes, as mutaes de seu patrimnio lquido e as origens e aplicaes de seus recursos referentes aos exerccios
findos naquelas datas, de acordo com os Princpios Fundamentais de Contabilidade.
Classificao do parecer de auditoria:
As normas do parecer dos auditores independentes determinados pela Resoluo CFC n 830, de 17/12/98, revogada pela
Resoluo n 1.203/09, indicam que o parecer classifica-se, segundo a natureza da opinio que contm, em:
Parecer sem ressalva;
Parecer com ressalva;
Parecer adverso;
Parecer com absteno de opinio.
Como se contempla da classificao determinada pela Resoluo do Conselho Federal de Contabilidade, ou o auditor
concorda com as demonstraes financeiras e emite um parecer sem ressalva, de integral concordncia em relao s
mesmas, ou determina sua discordncia com base em informaes factuais e as expe por intermdio de sua opinio.
Tipos de parecer de auditoria
Parecer sem ressalva
O parecer sem ressalva emitido quando as demonstraes financeiras da empresa examinadas pelo auditor representam
adequadamente a posio patrimonial e financeira e o resultado das operaes de acordo com os princpios fundamentais
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de contabilidade. O parecer sem ressalva indica que o auditor est convencido de que as demonstraes financeiras foram
elaboradas consoante a Normas Brasileiras de Contabilidade e a legislao especfica em todos os seus aspectos
relevantes. O auditor, quando emite um parecer sem ressalva, afirma que no h efeitos relevantes que afetem a
demonstrao financeira, uma vez que foram estes avaliados e considerados no significativos em relao s
demonstraes financeiras tomadas em conjunto.
Parecer com ressalva
O parecer com ressalva emitido quando um ou mais de um valor nas demonstraes financeiras no refletem
adequadamente a posio correta, de acordo com os princpios fundamentais de contabilidade, ou quando o auditor no
consegue obter evidncias adequadas que permitam a comprovao desses valores. Na redao da ressalva
recomendado o uso das seguintes expresses: "Com ressalva"; "Ressalvando"; "Exceto quanto"; "Com exceo de"; ou
expresses similares. A utilizao da expresso "Sujeito a" considerada adequada apenas nos casos em que exista
incerteza quanto ao resultado final de assunto pendente de definio.
Modelo do parecer com ressalva, utilizando a expresso "exceto quanto":
(Pargrafo adicional)
De acordo com suas instrues, no solicitamos a nenhum cliente que confirmasse seus saldos, relativos a dbitos
acumulados de contas a receber. Como conseqncia, no expressamos opinio sobre as contas a receber acumuladas, no
total de R$ 847.300, as quais, pelo seu montante, tm influncia na determinao da posio patrimonial e financeira e na
demonstrao do resultado.
(Pargrafo da opinio)
Em nossa opinio, exceto quanto ao fato comentado no pargrafo anterior, as demonstraes financeiras...
Modelo do parecer com ressalva, utilizando a expresso "sujeito a":
(Pargrafo adicional ou incluso em nota explicativa)
A companhia est, atualmente, contestando certas incorrees no clculo do imposto de renda que a Secretaria da Receita
Federal arbitrou para os anos de X0 e X1 no montante de R$ 500.000, excludos de juros e correo monetria. O ponto
de discrdia refere-se a decises conflitantes emanadas da Secretaria da Receita Federal, sobre as quais podero ampliarse as discusses. Como conseqncia, impossvel determinar, nesta ocasio, o montante da dvida da companhia, se
alguma, e nenhuma proviso foi constituda para atender a esse passivo contingente.
Em nossa opinio, sujeitas a quaisquer ajustes nas demonstraes financeiras que possam advir da soluo final da dvida
de responsabilidade da empresa, relativa ao imposto de renda de exerccios anteriores, conforme exposto no pargrafo
anterior (ou na nota explicativa), as demonstraes financeiras...
Parecer adverso
O parecer adverso emitido quando o auditor verificar efeitos e condies que, em sua opinio, comprometem
substancialmente as demonstraes financeiras examinadas, a ponto de no ser suficiente a simples ressalva no parecer. O
parecer adverso exprime a opinio do auditor de que as demonstraes financeiras no representam adequadamente a
posio patrimonial e financeira e/ou o resultado das operaes e/ou as mutaes patrimoniais, e/ou as origens e aplicao
dos recursos de acordo com os princpios fundamentais de contabilidade. Nestas circunstncias, uma absteno de opinio
no considerada apropriada, uma vez que o auditor possui informaes suficientes para declarar que, em sua opinio, as
demonstraes financeiras no esto adequadamente apresentadas. Sempre que o auditor emitir um parecer adverso,
recomendvel a explicao de todas as razes ponderveis que o levaram a assim proceder, referindo-se, normalmente, ao
pargrafo adicional, no qual ele descreve as circunstncias.
Exemplo do parecer adverso
(Pargrafos adicionais)
(3) No exerccio de X2, a companhia deixou de contabilizar depreciaes do imobilizado no montante aproximado de R$
450.000. Desta forma, tambm no foi contabilizada a correo monetria que envolve o valor aproximado de R$
225.000.
(4) No exerccio de X1, a companhia deixou de contabilizar em regime de competncia o valor de R$ 850.000 relativos a
juros sobre emprstimos, que foram reconhecidos neste exerccio. Os juros devidos no exerccio de X2, no valor de R$
1.200.000 no foram contabilizados pela companhia neste exerccio.
(5) A companhia no procedeu contabilizao da amortizao do ativo diferido, que, se calculada taxa mxima
permitida pela legislao do imposto de renda relativo ao exerccio de X2, seria de R$ 720.000. Conseqentemente,
tambm no foi reconhecida a correo monetria sobre essa amortizao no valor aproximado de R$ 360.000.
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(6) As atividades industriais no esto proporcionando resultados suficientes para a cobertura dos custos e despesas
incorridos, principalmente dos encargos financeiros, e para a amortizao do ativo diferido. Para a continuidade das
atividades da companhia, necessrio aporte de recursos na forma de capital prprio.
(7) Em nossa opinio, em decorrncia do mencionado nos pargrafos 3 a 5 e sujeito aos possveis efeitos relacionados ao
disposto no pargrafo 6, as demonstraes financeiras acima referidas, tomadas em conjunto, no representam
adequadamente a posio...
Parecer com absteno de opinio
Quando o auditor no conseguir obter comprovao suficiente para fundamentar sua opinio sobre as demonstraes
financeiras tomadas em conjunto, ele deve declarar que est impossibilitado de expressar sua opinio sobre estas. Como
regra geral, esta impossibilidade de expresso de opinio do auditor resultante dos seguintes aspectos:
a) limitao imposta ao objetivo do exame;
b) existncia de fato que afete consideravelmente a posio patrimonial e financeira ou resultado das operaes;
c) existncia de incerteza substancial em relao ao montante de um item, impedindo ao auditor a formao de opinio
sobre as demonstraes financeiras tomadas em conjunto;
d) preparao de demonstraes financeiras no auditadas.
Exemplo de parecer com absteno de opinio
(Pargrafo adicional)
De acordo com instrues recebidas da administrao da Cia. Bronze, no estivemos presentes contagem fsica do
inventrio realizada em 31 de dezembro de X2. Como conseqncia, no podemos expressar qualquer opinio com
respeito a esse inventrio, que monta a R$ 1.543.650.
Em virtude do inventrio de 31 de dezembro de X2 ter importncia substancial na determinao da posio patrimonial e
financeira e do resultado das operaes da Cia. Bronze, no podemos expressar opinio sobre as demonstraes
financeiras anexas, tomadas em conjunto.
Data do parecer
Como regra geral, a data do parecer do auditor a do trmino de todos os procedimentos importantes de auditoria, que, na
maioria dos casos, coincide com o encerramento dos trabalhos de campo.
34-RELATRIO DE AUDITORIA
34.1- Conceito:
Relatrio de auditoria a fase final do processo auditorial e consiste em uma narrao ou descrio escrita, ordenada e
minuciosa dos fatos que foram constatados, com base em evidncias concretas, durante o transcurso dos exames de
auditoria. Representa a fase mais significativa do trabalho e se constitui no seu produto final. O relatrio o instrumento
tcnico pelo qual o auditor comunica ou apresenta os resultados dos trabalhos realizados, seus comentrios, suas
observaes, concluses, opinies e recomendaes, e as providncias necessrias que devem ser tomadas pela
administrao. O relatrio de auditoria o produto final do trabalho do auditor governamental, no qual ele apresenta os
seus comentrios sobre os achados, suas concluses e recomendaes e, no caso do exame das demonstraes contbeis,
o correspondente parecer. Os resultados dos trabalhos de auditoria podem ser apresentados sob a forma de parecer de
auditoria, quando da realizao de auditorias sobre as demonstraes contbeis, ou sob a forma de relatrio amplo, que
mais adequado para a auditoria operacional. a exposio fundamentada de comentrios de forma conclusiva, em que
so descritos os fatos positivos e negativos de maior importncia (denominados constataes, achados, observaes,
revelaes ou pontos de auditoria) identificados durante o curso normal dos trabalhos e sugeridas as respectivas solues.
Tais sugestes devero ser construtivas, visando ao aprimoramento dos controles internos, reduo dos custos e
desperdcios, ao aumento da economia, da eficincia e da eficcia na utilizao dos recursos, ao melhoramento das
prticas contbeis e administrativas, e at a uma forma mais adequada de gerir a entidade auditada. O relatrio de
auditoria possui uma importncia significativa para os responsveis pela entidade auditada, assim como para o pessoal
cujas atividades das reas envolvidas so nele abordadas e discutidas, visto que podem utiliz-lo como base para tomada
de decises. Esse relatrio ajuda os leitores e interessados a avaliar as operaes ocorridas no perodo examinado. Como
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o relatrio apresenta o resultado do trabalho de auditoria, se as observaes e recomendaes no forem apresentadas de
forma fundamentada, clara e precisa, o trabalho no ter muita utilidade. O relatrio constitui-se tambm no principal
instrumento para a avaliao do trabalho realizado. O profissional pode ser de fato um bom auditor, trabalhar com
bastante afinco, elaborar bons papis de trabalho, mas ele certamente ser avaliado pela qualidade do relatrio que emitir.
34.2- Tcnica de elaborao de relatrios:
Para ter facilidade no momento da confeco do relatrio de auditoria e garantir a sua qualidade, o auditor deve,
basicamente, obedecer s normas e utilizar de forma rigorosa as tcnicas de auditoria, principalmente no que se refere
elaborao de programas, adequada aplicao dos procedimentos e, conseqentemente, preparao de papis de
trabalho criteriosos, de acordo com as padronizaes estabelecidas que demonstrem a correta obteno de evidncias ou
provas. O relatrio de auditoria deve ser elaborado de forma a facilitar a sua leitura e compreenso. A capa do relatrio
com a logomarca da entidade de auditoria deve ter um layout discreto, indicando, clara e objetivamente, a natureza do
trabalho realizado, assim como o nome da empresa auditada e, de forma discreta, o nome do rgo que realiza a auditoria,
alm do perodo examinado. O objetivo da auditoria tambm deve ser especificado. O contedo do relatrio deve ser
dividido nos seguintes tpicos:
a) ndice: tem como objetivo facilitar a identificao dos pontos abordados e dever incluir o ttulo do item ou ponto e a
pgina na qual ele est contido.
b) Sumrio executivo: breve descrio dos principais pontos contidos no resultado da auditoria, de modo a despertar a
ateno do leitor.
c) Informaes gerais: deve conter o nome da entidade, vinculao, exerccio ou perodo auditado, nome e endereo do
gestor, objetivo da entidade e outros dados julgados necessrios pelo auditor nas circunstncias.
d) Introduo e objetivo do trabalho: dever abordar os aspectos introdutrios - nmero do expediente que autoriza a
auditoria, normas aplicadas e, principalmente, o objetivo do exame.
e) Alcance, fontes de critrio e procedimentos: o alcance corresponde amplitude ou escopo do exame, ou seja, o seu
grau de abrangncia, apresentando inclusive os empecilhos - fatores que limitaram o trabalho da auditoria, a exemplo da
no-apresentao de informaes, atraso nos registros, ausncia ou deficincias significativas de controle, entre outros.
As fontes de critrio correspondem s leis, aos atos, decretos, regulamentos, princpios e normas da administrao
pblica, PFCs e boas prticas administrativas, entre outros, que forneceram os parmetros que serviram de base para os
exames.
Os principais procedimentos normalmente utilizados podem ser assim resumidos: confirmao com terceiros
(circularizao), inspees fsicas, exame documental, conferncia de clculos, observao e entrevistas, entre outros.
Nesse item, devem ser descritas todas as reas que foram objeto de exame por parte do auditor.
f) Resultado da auditoria: esse tpico destinado a abordar os pontos significativos, negativos ou no, que foram
detectados quando da execuo e so chamados de pontos de auditoria, constataes, achados, revelaes, pontos ou
observaes de auditoria, devendo ser ordenados preferencialmente por grau decrescente de importncia do assunto
abordado. Na sua elaborao, o auditor deve estar seguro de que obteve todas as evidncias necessrias para apoiar os
achados de auditoria e considerar tambm a opinio do auditado.
O ponto deve ser redigido de forma clara e objetiva e ter um encaminhamento lgico. Com a finalidade de facilitar o
entendimento do assunto relatado, o auditor deve atentar para o aspecto estrutural na elaborao do relatrio. Cada ponto
deve conter, em tese, trs pargrafos, como segue: procedimento em vigor ou situao constatada, influncias ou
conseqncias e recomendaes, se aplicveis. Ao redigir cada constatao, ele deve sempre procurar utilizar perodos
curtos e diretos, pois mais fcil alcanar o entendimento do leitor.
g) Concluso: correspondem ao desfecho do trabalho, quando o auditor emitir, de forma resumida, seus comentrios
finais sobre os aspectos operacionais e financeiros relevantes.
h) Elementos ps-relatrio: de carter opcional, pode conter um glossrio relacionando, em ordem alfabtica, as
palavras ou expresses de uso restrito ou de sentido tcnico, alm de apndices e anexos incluindo matrias
complementares ao relatrio. Enquanto os apndices so elaborados pelo auditor, os anexos englobam documentos
preparados por terceiros.
Frise-se que o tamanho das pginas e das letras, a formatao das margens superior, inferior, direita e esquerda, o
espaamento entre pargrafos, entre outros aspectos, devem ser padronizados e, uma vez adotados determinados critrios,
estes devem ser seguidos e no discutidos.
34.3- Os principais requisitos para a apresentao de um relatrio de qualidade so:
a- Importncia do contedo: o relatrio de auditoria s deve conter os fatos julgados importantes pelo auditor, de
modo que possam merecer ateno dos seus destinatrios. Nessa anlise de importncia, o auditor deve
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considerar: a relevncia da informao para o interessado; o volume de gasto envolvido; a repercusso externa; a
contribuio para a melhoria da economia, eficincia, eficcia e efetividade; a freqncia das ocorrncias e a
prtica recorrente j identificada em outras auditorias.
b- Utilidade e oportunidade: a efetividade do relatrio de auditoria somente ser alcanada se ele for til para o
interessado no que se refere aplicabilidade das recomendaes propostas e se for apresentado de maneira
tempestiva, possibilitando a adoo de medidas corretivas por parte da gerncia. Um relatrio de auditoria
cuidadosamente preparado pode conter informaes de grande valia. Contudo, no ser efetivo se no for
apresentado oportunamente. Ele deve ser apresentado nas datas programadas ou determinadas, de modo a tornar
as informaes disponveis para uso e para que ele tenha eficcia.
Os achados de auditoria que envolverem aspectos relacionados a gastos desnecessrios ou indevidos, desperdcios
de recurso, prticas ineficientes, ineficazes, antieconmicas e transaes ilegais devero ser comunicados
imediatamente, at mesmo antes da concluso do relatrio final. o que se denomina de relatrio parcial, de
modo a possibilitar a adoo de medidas corretivas oportunamente.
c) Cuidado e adequao das provas: na confeco do relatrio, o auditor deve ser
imparcial, profissional,
justo e seguro, transmitindo, assim, confiabilidade na matria apresentada. Para tal, torna-se necessrio que os achados
estejam claramente identificados e comprovados com evidncia objetiva suficiente e devidamente documentada. O
auditor no deve esquecer que erros podem gerar dvidas sobre a adequao das informaes apresentadas em todo o
relatrio. Todos os achados, concluses e recomendaes apresentadas pelo auditor no relatrio de auditoria devem
estar adequadamente suportadas por evidncias objetivas constantes nos papis de trabalho, de modo a garantir a
exatido e razoabilidade das informaes. Para isso, preciso a referenciaro de todas as informaes nele contidas
com os respectivos papis de trabalho.
d) Convencimento: cada achado deve ter em si a capacidade de persuadir o leitor de sua importncia. Portanto, devem
ser elaborados de modo convincente e ser evitadas expresses do tipo "parece" e "os testes levam a crer", pois elas
demonstram que o auditor no conseguiu obter a devida evidncia para sustentar a sua opinio. Os achados de
auditoria devem ser apresentados de maneira convincente e o auditor precisa estar seguro do que informado, pois
a responsabilidade da prova est nele e no na entidade auditada.
e) Objetividade: cada achado de auditoria tem de ser redigido com informaes suficientes, devendo o auditor
resguardar-se contra a tendncia de exageros ou nfases desnecessrias, evitando, assim, levar o leitor a interpretaes
distorcidas ou induzi-lo a concluses no adequadas. A linguagem direta e objetiva, sempre que possvel, deve ser
usada.
Portanto, o relatrio de auditoria deve apresentar os achados de maneira clara e objetiva, permitindo ao interessado
uma viso adequada do fato ocorrido.
f) Contedo: o relatrio de auditoria deve possuir um contedo adequado - declarao da natureza do exame; relao
dos achados com o tamanho e a natureza das atividades ou entidades auditadas; descrio correta dos achados e nfase
nos aspectos deficientes e satisfatrios.
g) Clareza e simplicidade: partindo-se do pressuposto de que nem todos os leitores possuem conhecimentos tcnicos
detalhados sobre os assuntos abordados no relatrio, o auditor precisa ser claro e simples na apresentao de suas
concluses. As abreviaturas e os termos tcnicos desconhecidos ou pouco usados devem ser definidos e explicados e
deve-se evitar linguagem rebuscada, bem como expresses "floreadas" e "chaves". Quanto mais claro e simples for o
relatrio, maior ser a probabilidade da sua efetividade. Sempre que possvel, adotar os efeitos visuais.
h) Inteireza e conciso: cada ponto redigido deve ser completo por si s, porm conciso, ou seja, excessos de detalhes
desnecessrios que possam desviar a ateno do leitor do assunto principal devem ser evitados.
i) Tom construtivo: o auditor deve ter em mente que seu objetivo obter reaes favorveis aos achados e s
recomendaes. Logo, tem de enfatizar os aspectos positivos.
j) Empatia: o auditor precisa se colocar na posio do auditado, refletindo sobre o que e como dever ser relatado.
No pode esquecer que o seu relatrio poder impactar a vida de seres humanos; portanto, todo o cuidado e
responsabilidade so necessrios.
k) Efeitos visuais: a utilizao de grficos, mapas e fotografias recomendada, pois facilita o processo de
compreenso por parte do leitor e refora a mensagem escrita. Contudo, exageros devem ser sempre evitados para que
o relatrio de auditoria no se tome um "lbum de figurinhas".
l) Apresentao: as regras gramaticais e as tcnicas de redao devem ser observadas com rigor.
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34.4- Regras gerais para elaborao de relatrios
Quando da elaborao de um relatrio de auditoria, o auditor deve ter em mente que ele deve ser bem redigido, completo
por si s, claro e de fcil entendimento. Assim, necessria se faz a observncia de algumas regras fundamentais:
tar uso de terminologia especializada. Se for preciso, ela deve ser adequadamente explicada em notas de rodap ou
no glossrio;
-ALTA;
- nem muito grande nem muito pequena;
- clareza, conciso, correo e elegncia;

ilizar frases curtas;
-comuns;
ngos;
s ou quatro pargrafos;
);
incluir informao pertinente;
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34.5- Relatrio com pargrafo de nfase e outros assuntos
RESOLUO CFC N. 1.233/09 ( Parcial)

Aprova a NBC TA 706 Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outros
Assuntos no Relatrio do Auditor Independente.
RESOLVE:
Art. 1. Aprovar a NBC TA 706 Pargrafos de nfase e Pargrafos de Outros Assuntos no
Relatrio do Auditor Independente, elaborada de acordo com a sua equivalente internacional ISA 706.
Art. 3. Observado o disposto no art. 3 da Resoluo CFC n 1.203/09, ficam revogadas a partir
de 1. de janeiro de 2010 as disposies em contrrio nos termos do art. 4 da mesma resoluo.
Ata CFC n. 931
Esta Norma deve ser lida em conjunto com a NBC TA 200 Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da
Auditoria em Conformidade com Normas de Auditoria.
Alcance
1.
Esta Norma trata de comunicaes adicionais includas no relatrio do auditor, quando este considerar necessrio
para:
(a) chamar a ateno dos usurios para um assunto ou assuntos apresentados ou divulgados nas demonstraes
contbeis, de tal relevncia que so fundamentais para o entendimento das demonstraes contbeis; ou
(b) chamar a ateno dos usurios para quaisquer assuntos que no os apresentados ou divulgados nas
demonstraes contbeis e que sejam relevantes para o usurio entender a auditoria, a responsabilidade do
auditor ou o relatrio de auditoria.
2.
Os Apndices 1 e 2 identificam as normas de auditoria que contm exigncias especficas para que o auditor inclua
pargrafos de nfase ou pargrafos de outros assuntos no seu relatrio. Nessas circunstncias, as exigncias nesta
Norma referentes forma e colocao de tais pargrafos so aplicveis.
Data de vigncia
3.
Esta norma aplicvel a auditorias de demonstraes contbeis para perodos iniciados em ou aps 1. de janeiro
de 2010.
Objetivo
4.
O objetivo do auditor, depois de ter formado opinio sobre as demonstraes contbeis, chamar a ateno dos
usurios, quando necessrio, por meio de comunicao adicional clara no relatrio, para:
(a) um assunto que, apesar de apropriadamente apresentado ou divulgado nas demonstraes contbeis, tem tal
importncia, que fundamental para o entendimento das demonstraes contbeis pelos usurios; ou
(b) como apropriado, qualquer outro assunto que seja relevante para os usurios entenderem a auditoria, a
responsabilidade do auditor ou do relatrio de auditoria.
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Definies
5.
Para os fins das normas de auditoria, os termos a seguir possuem os significados a eles atribudos:
Pargrafo de nfase o pargrafo includo no relatrio de auditoria referente a um assunto apropriadamente
apresentado ou divulgado nas demonstraes contbeis que, de acordo com o julgamento do auditor, de tal
importncia, que fundamental para o entendimento pelos usurios das demonstraes contbeis.
Pargrafos de outros assuntos o pargrafo includo no relatrio de auditoria que se refere a um assunto no
apresentado ou no divulgado nas demonstraes contbeis e que, de acordo com o julgamento do auditor,
relevante para os usurios entenderem a auditoria, a responsabilidade do auditor ou o relatrio de auditoria.
Requisitos
Pargrafos de nfase no relatrio do auditor independente
6.
Se o auditor considera necessrio chamar a ateno dos usurios para um assunto apresentado ou divulgado nas
demonstraes contbeis que, segundo seu julgamento, tem tal importncia e fundamental para o entendimento
pelos usurios das demonstraes contbeis, ele deve incluir pargrafo de nfase no relatrio, desde que tenha
obtido evidncia de auditoria suficiente e apropriada, de que no houve distoro relevante do assunto nas
demonstraes contbeis. Tal pargrafo deve referir-se apenas a informaes apresentadas ou divulgadas nas
7.
Quando o auditor incluir um pargrafo de nfase no relatrio, ele deve:

(a) inclu-lo imediatamente aps o pargrafo de opinio no relatrio do auditor;
(b) usar o ttulo nfase ou outro ttulo apropriado;
(c) incluir no pargrafo uma referncia clara ao assunto enfatizado e nota explicativa que descreva de forma
completa o assunto nas demonstraes contbeis; e
(d) indicar que a opinio do auditor no se modifica no que diz respeito ao assunto enfatizado
Pargrafos de outros assuntos no relatrio do auditor independente

8.
Se o auditor considera necessrio comunicar outro assunto, no apresentado nem divulgado nas demonstraes
contbeis, e que de acordo com seu julgamento relevante para o entendimento, pelos usurios, da auditoria, da
responsabilidade do auditor ou do relatrio de auditoria, e no for proibido por lei ou regulamento, ele deve faz-lo
em um pargrafo no relatrio de auditoria, com o ttulo Outros assuntos ou outro ttulo apropriado. O auditor
deve incluir esse pargrafo imediatamente aps o pargrafo de opinio e de qualquer pargrafo de nfase, ou em
outra parte do relatrio, se o contedo do pargrafo de outros assuntos for relevante para a seo Outras
Responsabilidades de Relatrio.
Comunicao com os responsveis pela governana

9.
Se o auditor espera incluir um pargrafo de nfase ou pargrafo de outros assuntos no relatrio, ele deve
comunicar-se com os responsveis pela governana no que se refere a essa expectativa e redao proposta desse
pargrafo .

Pargrafos de nfase no relatrio do auditor independente
Circunstncias em que um pargrafo de nfase pode ser necessrio.
A1.
Exemplos de circunstncias em que o auditor pode considerar necessrio incluir um pargrafo de nfase so:
existncia de incerteza relativa ao desfecho futuro de litgio excepcional ou ao regulatria;
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aplicao antecipada (quando permitido) de nova norma contbil (por exemplo, nova prtica contbil
introduzida pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC)) com efeito disseminado de forma generalizada
nas demonstraes contbeis, antes da sua data de vigncia;
grande catstrofe que tenha tido, ou continue a ter, efeito significativo sobre a posio patrimonial e
financeira da entidade.
A2.
O uso generalizado de pargrafos de nfase diminui a eficcia da comunicao de tais assuntos pelo auditor. Alm
disso, incluir mais informaes no pargrafo de nfase do que aquelas que foram apresentadas ou divulgadas nas
demonstraes contbeis pode sugerir que o assunto no foi apropriadamente apresentado ou divulgado, portanto, o
item 6 desta norma limita o uso de pargrafos de nfase a assuntos apresentados ou divulgados nas demonstraes
contbeis.
Incluso de pargrafo de nfase no relatrio de auditoria.

A3.
A incluso de pargrafo de nfase no relatrio no afeta a opinio do auditor. Um pargrafo de nfase no substitui:
(a) a expresso pelo auditor de uma opinio com ressalva, adversa, ou absteno de opinio, quando exigido
pelas circunstncias de trabalho de auditoria especfico (ver NBC TA 705 Modificaes na Opinio do
Auditor Independente); ou
(b) as divulgaes nas demonstraes contbeis exigidas de acordo com a estrutura de relatrio financeiro
adotada pela administrao.
A4.
O relatrio apresentado no Apndice 3 inclui exemplo de pargrafo de nfase em um relatrio de auditoria que
contm opinio com ressalva.
Pargrafos de outros assuntos no relatrio do auditor independente.

Circunstncias em que pode ser necessrio um pargrafo de outros assuntos
Caso em que relevante para o entendimento pelos usurios sobre a auditoria
A5.
Nas raras circunstncias em que no for possvel ao auditor renunciar ao trabalho, embora o possvel efeito de uma
insuficincia de obter evidncia de auditoria apropriada esteja disseminado de forma generalizada, devido a uma
limitao do alcance da auditoria imposta pela administrao (ver item 13(b)(ii) da NBC TA 705 para discusso
dessa circunstncia), o auditor pode considerar necessrio incluir pargrafo de outros assuntos no relatrio para
explicar porque no possvel renunciar ao trabalho.
Caso em que relevante para o entendimento pelos usurios da responsabilidade do auditor ou do seu relatrio
A6.
Lei, regulamento ou prtica geralmente aceita pode exigir ou permitir que o auditor detalhe assuntos que forneam
explicao adicional de suas responsabilidades na auditoria das demonstraes contbeis ou do relatrio sobre
estas. Quando relevante, podem ser usados um ou mais subttulos que descrevam o contedo do pargrafo de outros
assuntos.
A7.
O pargrafo de outros assuntos no trata de circunstncias em que o auditor tenha outras responsabilidades no
relatrio de auditoria alm da sua responsabilidade segundo as normas de auditoria para apresentar o relatrio sobre
as demonstraes contbeis (ver a seo Outras responsabilidades de relatrio na NBC TA 700 Formao da
Opinio e Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes Contbeis, itens 38 e 39) ou em
que se pea a ele que execute e apresente relatrio sobre procedimentos adicionais especificados, ou que expresse
uma opinio sobre assuntos especficos.
Emisso de relatrio de auditoria sobre mais de um conjunto de demonstraes contbeis

60

A8.
A entidade pode elaborar um conjunto de demonstraes contbeis de acordo com a uma estrutura de relatrio
financeiro de uso geral (por exemplo, prticas contbeis adotadas no Brasil que tomam por base a Estrutura
Conceitual para Elaborao e Apresentao das Demonstraes Contbeis aprovada pelo CFC) e outro conjunto de
demonstraes de acordo com outra estrutura de relatrio financeiro, tambm, de uso geral (por exemplo, normas
contbeis norte-americanas). A entidade pode contratar o auditor para apresentar relatrio de auditoria sobre ambos
os conjuntos de demonstraes contbeis. Se o auditor determinou que as estruturas de relatrios financeiros so
aceitveis nas respectivas circunstncias, ele pode incluir um pargrafo de outros assuntos no relatrio, referindo-se
ao fato de que outro conjunto de demonstraes contbeis foi elaborado pela mesma entidade de acordo com outra
estrutura de relatrio e que emitiu um relatrio de auditoria sobre essas demonstraes contbeis.
Restrio distribuio ou uso do relatrio de auditoria

A9.
Demonstraes contbeis elaboradas para uma finalidade especfica podem ser elaboradas em conformidade com
uma estrutura de relatrio financeiro para fins gerais porque os usurios contratantes determinaram que tais
demonstraes contbeis atendem as suas necessidades de informao contbil. Como o relatrio de auditoria
destina-se a usurios especficos, o auditor pode considerar necessrio nas circunstncias incluir um pargrafo de
outros assuntos, declarando que o relatrio de auditoria destina-se unicamente aos destinatrios e no deve ser
distribudo ou utilizado por outras partes.
Incluso de pargrafo de outros assuntos no relatrio de auditoria

A10. O contedo do pargrafo de outros assuntos reflete claramente que no h exigncia de que esse assunto seja
apresentado e divulgado nas demonstraes contbeis. O pargrafo de outros assuntos no inclui informaes que o
auditor esteja proibido de fornecer por lei, regulamento ou outras normas profissionais, por exemplo, normas ticas
relativas confiabilidade das informaes. O pargrafo de outros assuntos no inclui informaes cujo
fornecimento pela administrao seja exigido.
A11. A incluso de pargrafo de outros assuntos depende da natureza das informaes a serem comunicadas. Quando um
pargrafo de outros assuntos includo para chamar a ateno dos usurios para um assunto relevante para o seu
entendimento da auditoria das demonstraes contbeis, o pargrafo imediatamente aps o pargrafo da opinio e
de qualquer pargrafo de nfase. Quando um pargrafo de outros assuntos includo para chamar a ateno dos
usurios para um assunto relativo a outras responsabilidades do auditor tratadas no relatrio, o pargrafo pode ser
includo na seo com o subttulo Relatrio sobre outras exigncias legais e regulatrias. Alternativamente,
quando relevante para todas as responsabilidades do auditor ou para o entendimento do relatrio de auditoria pelos
usurios, o pargrafo de outros assuntos pode ser includo como seo separada aps o relatrio sobre as
demonstraes contbeis e o relatrio sobre outras exigncias legais e regulatrias.
Comunicao com os responsveis pela governana
A12. Tal comunicao possibilita aos responsveis pela governana tomarem cincia da natureza de quaisquer assuntos
especficos que o auditor pretenda realar no seu relatrio e fornecer-lhes a oportunidade de obter esclarecimento
adicional quando necessrio. Quando a incluso de pargrafo dessa natureza sobre um assunto especfico no
relatrio for recorrente em cada trabalho sucessivo, o auditor pode determinar que desnecessrio repetir a
comunicao a cada trabalho.
Apndice 3
Exemplo de relatrio de auditoria que inclui pargrafo de nfase
As circunstncias incluem:
Auditoria de conjunto completo de demonstraes contbeis elaborados pela administrao da entidade, em

conformidade com as prticas contbeis adotadas no Brasil.
Os termos do trabalho de auditoria refletem a descrio da responsabilidade da administrao pelas
demonstraes contbeis na NBC TA 210.
61
H incerteza relativa a um assunto litigioso excepcional.

Um desvio da estrutura de relatrio financeiro aplicvel resultou em uma opinio com ressalva.
Alm da auditoria das demonstraes contbeis, o auditor pode ter outras responsabilidades exigidas pela lei
local. No Brasil inexiste tal responsabilidade, uma vez que as normas do CFC so de mbito nacional,
portanto, no considerado no exemplo.
nfase
Chamamos ateno para a Nota X s demonstraes contbeis, que descreve a incerteza(8) relacionada com o resultado
da ao judicial movida contra a Companhia pela Empresa XYZ. Nossa opinio no contm ressalva relacionada a esse
assunto.
35- EVENTOS SUBSEQUENTES

A Resoluo CFC n. 1.329/11 alterou a sigla e a numerao da NBC T 19.12 citada nesta Norma para NBC TG 24.
Aprova a NBC TA 560 Eventos Subsequentes.
O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exerccio de suas atribuies legais e

regimentais,
CONSIDERANDO que a IFAC, conforme cesso de direitos firmado, outorgou aos rgos
tradutores os direitos de realizar a traduo, publicao e distribuio das normas internacionais impressas e em formato
eletrnico,
RESOLVE:
Art. 1. Aprovar a NBC TA 560 Eventos Subsequentes, elaborada de acordo com a sua
equivalente internacional ISA 560.
Art. 2. Esta Resoluo entra em vigor nos exerccios iniciados em ou aps 1. de janeiro de 2010.
Ata CFC n. 931
NBC TA 560 EVENTOS SUBSEQUENTES
1. Esta Norma trata da responsabilidade do auditor independente em relao a eventos subsequentes na auditoria de
demonstraes contbeis .
Eventos subsequentes
2.
As demonstraes contbeis podem ser afetadas por certos eventos que ocorrem aps a data das demonstraes
contbeis. Muitas estruturas de relatrios financeiros referem-se especificamente a esses eventos.
No Brasil, a NBC TG 24 Evento Subsequente analisa o tratamento nas demonstraes contbeis de eventos,
favorveis ou no, ocorridos entre a data das demonstraes contbeis (mencionada como "data do balano" nesse
pronunciamento) e a data na qual autorizada a concluso da elaborao das demonstraes contbeis.
62

Essas estruturas costumam identificar dois tipos de eventos:
(a) os que fornecem evidncia de condies existentes na data das demonstraes contbeis; e
(b) os que fornecem evidncia de condies que surgiram aps a data das demonstraes contbeis.
A NBC TA 700 Formao da Opinio e Emisso do Relatrio do Auditor Independente sobre as Demonstraes
Contbeis, item 38, explica que a data do Relatrio do Auditor Independente informa ao leitor que o auditor
considerou o efeito dos eventos e transaes dos quais o auditor se tornou ciente e que ocorreram at aquela data.
Data de vigncia
3.
Esta Norma aplicvel a auditoria de demonstraes contbeis para perodos iniciados em ou aps 1. de janeiro de
2010.
Objetivo
4.
Os objetivos do auditor so:

(a) obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente sobre se os eventos ocorridos entre a data das
demonstraes contbeis e a data do relatrio do auditor independente que precisam ser ajustados ou
divulgados nas demonstraes contbeis, esto adequadamente refletidos nessas demonstraes contbeis;
e
(b) responder adequadamente aos fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a data de
seu relatrio, que, se fossem do seu conhecimento naquela data (do relatrio), poderiam ter levado o
auditor a alterar seu relatrio.
Definies
5.
Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir possuem os significados a eles atribudos abaixo:
Data das demonstraes contbeis a data de encerramento do ltimo perodo coberto pelas demonstraes
contbeis.
Data de aprovao das demonstraes contbeis a data em que todos os quadros que compem as demonstraes
contbeis foram elaborados e que aqueles com autoridade reconhecida afirmam que assumem a responsabilidade
por essas demonstraes contbeis.
Data do relatrio do auditor independente a data do relatrio do auditor independente sobre as demonstraes
contbeis de acordo com a NBC TA 700 .
Data de divulgao das demonstraes contbeis a data em que o relatrio do auditor independente e as
demonstraes contbeis auditadas so disponibilizados para terceiros .
Eventos subsequentes so eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data do relatrio do
auditor independente e fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a data do seu relatrio.
Requisitos
Eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data do relatrio do auditor independente
6.
O auditor independente deve executar procedimentos de auditoria desenhados para obter evidncia de auditoria
apropriada e suficiente de que todos os eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data do
relatrio do auditor independente que precisam ser ajustados ou divulgados nas demonstraes contbeis foram
identificados. No se espera, contudo, que o auditor execute procedimentos adicionais de auditoria para assuntos
para os quais os procedimentos de auditoria anteriormente aplicados forneceram concluses satisfatrias .
63

7.
O auditor independente deve executar os procedimentos exigidos pelo item 6 de forma a cobrir o perodo entre a
data das demonstraes contbeis e a data do seu relatrio, ou o mais prximo possvel dessa data. O auditor
independente deve levar em considerao a avaliao de risco pelo auditor para determinar a natureza e extenso
desses procedimentos de auditoria, que devem incluir o seguinte :
(a) obteno de entendimento dos procedimentos estabelecidos pela administrao para assegurar que os
eventos subsequentes so identificados;
(b) indagao administrao e, quando apropriado, aos responsveis pela governana sobre a ocorrncia de
eventos subsequentes que poderiam afetar as demonstraes contbeis ;
(c) leitura das atas, se houver, das reunies dos proprietrios (dos acionistas em sociedade annima), da
administrao e dos responsveis pela governana da entidade, realizadas aps a data das demonstraes
contbeis, e indagao sobre assuntos discutidos nas reunies para as quais as atas ainda no esto
disponveis;
(d) leitura das ltimas demonstraes contbeis intermedirias da entidade, se houver.
8.
Se, em decorrncia dos procedimentos aplicados conforme exigido pelos itens 6 e 7, o auditor identificar eventos
que requerem ajuste ou divulgao nas demonstraes contbeis, o auditor independente deve determinar se cada
um desses eventos est refletido de maneira apropriada nas referidas demonstraes contbeis de acordo com a
estrutura conceitual aplicvel.
Representao formal
9.
O auditor independente deve solicitar administrao e, quando apropriado, aos responsveis pela governana,
uma representao formal de acordo com a NBC TA 580 Representaes Formais, de que todos os eventos
subsequentes data das demonstraes contbeis e que, segundo a estrutura de relatrio financeiro aplicvel,
requerem ajuste ou divulgao, foram ajustados ou divulgados.
Fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a data do seu relatrio, mas antes da data de
divulgao das demonstraes contbeis
10.
O auditor independente no tem obrigao de executar nenhum procedimento de auditoria em relao s

demonstraes contbeis aps a data do seu relatrio. Entretanto, se, aps a data do seu relatrio, mas antes da data
de divulgao das demonstraes contbeis, o auditor tomar conhecimento de fato que, se fosse do seu
conhecimento na data do relatrio, poderia ter levado o auditor a alterar seu relatrio, ele deve :
(a) discutir o assunto com a administrao e, quando apropriado, com os responsveis pela governana;
(b) determinar se as demonstraes contbeis precisam ser alteradas e, caso afirmativo;
(c) indagar como a administrao pretende tratar o assunto nas demonstraes contbeis.
11.
Caso a administrao altere as demonstraes contbeis, o auditor independente deve:

(a) aplicar os procedimentos de auditoria necessrios nas circunstncias da alterao;
(b) exceto se as circunstncias no item12 forem aplicveis:
(i) estender os procedimentos de auditoria mencionados nos itens 6 e 7 at a data do novo relatrio do
auditor independente; e
(ii) fornecer novo relatrio de auditoria sobre as demonstraes contbeis alteradas. O novo relatrio
do auditor independente no deve ter data anterior data de aprovao das demonstraes
contbeis alteradas.
64

12.
Se a legislao no probe a administrao de restringir a alterao das demonstraes contbeis aos efeitos do
evento ou eventos subsequentes que causaram essa alterao e em que os responsveis pela aprovao das
demonstraes contbeis no esto proibidos de restringir a aprovao a essa alterao, o auditor pode limitar os
procedimentos de auditoria aos eventos subsequentes exigidos no item 11(b)(i) a essa alterao. Nesses casos, o
auditor independente deve alterar o relatrio para incluir data adicional restrita a essa alterao que indique que os
procedimentos do auditor independente sobre os eventos subsequentes esto restritos unicamente s alteraes das
demonstraes contbeis descritas na respectiva nota explicativa .
13.
Pode ser que no haja exigncia da legislao ou, regulamentao para que a administrao reapresente
demonstraes contbeis e, portanto, o auditor no precisa fornecer novo relatrio de auditoria ou alterar o
relatrio. Entretanto, se a administrao no alterar as demonstraes contbeis nas circunstncias em que o auditor
considerar necessrio :
(a) se o relatrio do auditor independente ainda no tiver sido fornecido entidade, o auditor independente
deve modific-lo conforme exigido pela NBC TA 705 Modificaes na Opinio do Auditor
Independente, e depois fornec-lo; ou
(b) se o relatrio do auditor independente j tiver sido fornecido entidade, o auditor independente deve
notificar a administrao e, a menos que todos os responsveis pela governana faam parte da
administrao da entidade, os responsveis pela governana, para que no divulguem as demonstraes
contbeis para terceiros antes de serem feitas as alteraes necessrias. Se mesmo assim, as demonstraes
contbeis forem divulgadas posteriormente sem as modificaes necessrias, o auditor independente deve
tomar medidas para procurar evitar o uso por terceiros daquele relatrio de auditoria.
Fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a divulgao das demonstraes contbeis.
14.
Aps a divulgao das demonstraes contbeis, o auditor independente no tem obrigao de executar nenhum
procedimento de auditoria em relao s demonstraes contbeis. Entretanto, se, aps a divulgao das
demonstraes contbeis, o auditor independente tomar conhecimento de fato que, se fosse do seu conhecimento na
data do relatrio do auditor independente, poderia t-lo levado a alterar seu relatrio, o auditor independente deve:
(a) discutir o assunto com a administrao e, quando apropriado, com os responsveis pela governana;
(b) determinar se as demonstraes contbeis precisam ser alteradas e, caso afirmativo;
(c) indagar como a administrao pretende tratar do assunto nas demonstraes contbeis.
15.
Caso a administrao altere as demonstraes contbeis, o auditor independente deve :

(a) aplicar os procedimentos de auditoria necessrios nas circunstncias das alteraes;
(b) revisar as providncias tomadas pela administrao para garantir que todos os que receberam as
demonstraes contbeis juntamente com o respectivo relatrio do auditor independente sejam informados
da situao;
(c) exceto se as circunstncias no item 12 forem aplicveis:
(i) estender os procedimentos de auditoria mencionados nos itens 6 e 7 at a data do novo relatrio do
auditor independente e datar o novo relatrio com data posterior data de aprovao das
demonstraes contbeis reapresentadas; e
(ii) fornecer novo relatrio do auditor independente sobre as demonstraes contbeis reapresentadas;
(d) no caso em que as circunstncias no item 12 se aplicam, alterar o relatrio do auditor independente.
16.
O auditor independente deve incluir no seu relatrio, novo ou reemitido, Pargrafo de nfase com referncia nota
explicativa que esclarece mais detalhadamente a razo da alterao das demonstraes contbeis emitidas
anteriormente e do relatrio anterior fornecido pelo auditor independente.
65

17.
Caso a administrao no tome as providncias necessrias para garantir que todos os que receberam as
demonstraes contbeis emitidas anteriormente sejam informados da situao e no altere as demonstraes
contbeis nas circunstncias em que o auditor considere necessrio, o auditor independente deve notificar a
administrao e, a menos que todos os responsveis pela governana faam parte da administrao da entidade, os
responsveis pela governana (NBC TA 260), de que o auditor independente procurar evitar o uso por terceiros
daquele relatrio no futuro. Se, apesar dessa notificao, a administrao ou os responsveis pela governana no
tomarem as referidas providncias necessrias, o auditor independente deve tomar as medidas apropriadas para
tentar evitar o uso por terceiros daquele relatrio de auditoria .

Alcance
A1.
Quando as demonstraes contbeis auditadas so includas em outros documentos aps a emisso das
demonstraes contbeis, possvel que o auditor tenha responsabilidades adicionais em relao a eventos
subsequentes que o auditor pode ter que considerar, como exigncias legais ou regulatrias envolvendo a oferta
pblica de ttulos, em jurisdies onde os ttulos esto sendo oferecidos. Por exemplo, o auditor pode precisar
realizar procedimentos adicionais de auditoria at a data do documento da oferta final. Esses procedimentos podem
incluir aqueles mencionados nos itens 6 e 7 at a data de vigncia do documento da oferta final ou data prxima a
ela, e a leitura do documento de oferta para avaliar se as outras informaes no documento de oferta so
condizentes com as informaes contbeis e financeiras com as quais o auditor esteja associado (NBC TA ).
Definies
Data de aprovao das demonstraes contbeis
A2.
A legislao ou a regulamentao identifica as pessoas fsicas ou rgos (por exemplo, a administrao ou os

responsveis pela governana) que so responsveis por concluir que todos os quadros que compem as
demonstraes contbeis, incluindo as notas explicativas, foram preparados e especificam o processo de aprovao
necessrio. Em certos contextos, o processo de aprovao no previsto na legislao ou regulamentao e a
entidade segue seus prprios procedimentos na elaborao e finalizao das demonstraes contbeis, levando em
considerao suas estruturas de administrao e governana. Em qualquer caso, necessria a aprovao final das
demonstraes contbeis pelos acionistas. Nesses casos, a aprovao final pelos acionistas no necessria para o
auditor independente concluir que foi obtida evidncia de auditoria apropriada e suficiente para servir de base para
sua opinio sobre as demonstraes contbeis. A data de aprovao das demonstraes contbeis para fins das
normas de auditoria a primeira data em que as pessoas com autoridade reconhecida determinam que todos os
quadros que compem as demonstraes contbeis, incluindo as notas explicativas, foram elaborados e que as
pessoas com autoridade reconhecida assumiram responsabilidade por essas demonstraes contbeis.
Data do relatrio do auditor independente

A3.
O relatrio do auditor independente no pode ter data anterior data em que o auditor independente obteve
evidncia de auditoria apropriada e suficiente para servir de base para sua opinio sobre as demonstraes
contbeis, incluindo evidncia de que todos os quadros que compem as demonstraes contbeis, inclusive as
notas explicativas, foram elaboradas e que as pessoas com autoridade reconhecida afirmaram que assumiram
responsabilidade por essas demonstraes contbeis (NBC TA 700). Consequentemente, a data do relatrio do
auditor independente no pode ser anterior data de aprovao das demonstraes contbeis conforme definido no
item 5(b). Um perodo de tempo pode decorrer, devido a questes administrativas, entre a data do relatrio do
auditor independente conforme definida no item 5(c) e a data em que o relatrio do auditor independente
fornecido entidade.
Data de divulgao das demonstraes contbeis.

A4.
A data de divulgao das demonstraes contbeis geralmente depende do ambiente regulatrio da entidade.
Consideraes especficas de entidade do setor pblico

66

A5.
No caso do setor pblico, a data de divulgao das demonstraes contbeis pode ser a data em que as
demonstraes contbeis auditadas e o respectivo relatrio do auditor independente so apresentados ao rgo
legislativo ou, de outra forma, divulgados.
Eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data do relatrio do auditor independente
A6.
Dependendo da avaliao de risco do auditor independente, os procedimentos de auditoria requeridos pelo item 6
podem incluir procedimentos necessrios para obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente que envolvam a
reviso ou o teste de registros contbeis ou transaes ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e a data
do relatrio do auditor independente. Os procedimentos de auditoria requeridos pelos itens 6 e 7 so
complementares aos procedimentos que o auditor independente pode executar para outros fins e que, no obstante,
podem fornecer evidncia sobre eventos subsequentes (por exemplo, para obter evidncia de auditoria para saldos
de contas na data das demonstraes contbeis, como procedimentos de corte ou procedimentos relacionados com
os recebimentos posteriores de contas a receber).
A7.
O item 7 estipula certos procedimentos de auditoria nesse contexto que o auditor independente deve realizar de
acordo com o item 6. Os procedimentos de eventos subsequentes executados pelo auditor independente podem,
contudo, depender das informaes disponveis e, especialmente, da extenso na qual os registros contbeis foram
elaborados desde a data das demonstraes contbeis. Caso os registros contbeis no estejam atualizados e,
portanto, nenhuma demonstrao contbil intermediria tenha sido elaborada (seja para fins internos ou externos),
ou atas de reunies da administrao ou dos responsveis pela governana tenham sido elaboradas, os
procedimentos de auditoria relevantes podem ser aplicados na forma de inspeo dos livros e registros disponveis,
incluindo extratos bancrios. O item A8 apresenta exemplos de alguns assuntos adicionais que o auditor
independente pode considerar no curso dessas indagaes.
A8.
Alm dos procedimentos de auditoria requeridos pelo item 7, o auditor independente pode considerar necessrio e
apropriado:
ler os ltimos oramentos disponveis, previses de fluxos de caixa e outros relatrios da administrao
relacionados de perodos posteriores data das demonstraes contbeis;
indagar, ou estender as indagaes anteriores verbais ou por escrito, aos consultores jurdicos sobre litgios e
reclamaes; ou
considerar a necessidade de representaes formais que cubram determinados eventos subsequentes para
corroborar outra evidncia de auditoria e assim obter evidncia de auditoria apropriada e suficiente.
Indagao
A9.
Ao indagar a administrao e, quando apropriado, os responsveis pela governana, sobre a ocorrncia de algum
evento subsequente que poderia afetar as demonstraes contbeis, o auditor independente pode indagar sobre a
situao atual de itens que foram contabilizados com base em dados preliminares ou no conclusivos e pode fazer
indagaes especficas sobre os seguintes assuntos:
se foram celebrados novos compromissos, emprstimos ou garantias;
se foram feitas ou esto planejadas vendas ou aquisies de ativos;
se houve aumentos de capital ou emisso de instrumentos de dvida, como a emisso de novas aes ou
debntures, ou se foi feito ou est planejado um acordo de fuso ou de liquidao;
se algum ativo foi apropriado pelo governo ou destrudo, por exemplo, em decorrncia de incndio ou
inundao;
se houve algum fato novo relacionado a contingncias;
se foi feito ou contemplado algum ajuste contbil no usual;
se ocorreu ou provvel que ocorra algum evento que levantar a questo da adequao das polticas
contbeis utilizadas nas demonstraes contbeis, como seria o caso, por exemplo, se esse evento levantasse
a questo da validade do pressuposto de continuidade dos negcios da entidade;
67

se ocorreu algum evento relevante para a mensurao de estimativas ou provises feitas nas demonstraes
contbeis;
se ocorreu algum evento relevante para a recuperao dos ativos.
Leitura das atas
Consideraes especficas de entidade do setor pblico
A10. No setor pblico, o auditor independente pode ler os registros oficiais de processos relevantes do rgo legislativo e
indagar sobre assuntos tratados nos processos cujos registros oficiais ainda no foram disponibilizados.
Fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a data do seu relatrio, mas antes da data de
divulgao das demonstraes contbeis
Responsabilidade da administrao a respeito do auditor independente
A11. Conforme explicado na NBC TA 210 Concordncia com os Termos do Trabalho de Auditoria, os termos do
trabalho de auditoria incluindo a concordncia da administrao por informar ao auditor independente os fatos
relevantes que podem afetar as demonstraes contbeis de que a administrao teve conhecimento durante o
perodo entre a data do relatrio do auditor independente e a data de divulgao das demonstraes contbeis.
Dupla data
A12. Quando, nas circunstncias descritas no item 12, o auditor independente alterar seu relatrio para incluir data
adicional restrita a essa alterao, a data do relatrio do auditor independente sobre as demonstraes contbeis
anterior alterao subsequente feita pela administrao permanece inalterada, pois essa data informa ao leitor
quando o trabalho de auditoria para essas demonstraes contbeis foi concludo. Entretanto, includa data
adicional no relatrio do auditor independente para informar os usurios que os procedimentos do auditor
independente posteriores quela data restringiram-se alterao subsequente das demonstraes contbeis. Abaixo,
segue exemplo desse tipo de data adicional:
(Data do relatrio do auditor independente), exceto para a Nota Y, que de (data da concluso dos procedimentos
de auditoria restritos alterao descrita na Nota Y).
Nenhuma alterao da administrao nas demonstraes contbeis
A13. Em geral, pode ser que no haja exigncia da legislao ou regulamentao para que a administrao reapresente
demonstraes contbeis. Esse frequentemente o caso quando a emisso das demonstraes contbeis para o
perodo seguinte iminente, desde que sejam feitas as divulgaes apropriadas nessas demonstraes.
Consideraes especficas para entidade do setor pblico
A14. No setor pblico, as medidas tomadas de acordo com o item 13 quando a administrao no altera as
demonstraes contbeis podem incluir, tambm, a apresentao de relatrio em separado para o rgo legislativo
ou outro rgo relevante na hierarquia de apresentao de relatrios, sobre as implicaes do evento subsequente
nas demonstraes contbeis e no relatrio do auditor independente.
Medidas do auditor independente para tentar evitar o uso indevido do relatrio do auditor independente por terceiros
A15. O auditor independente pode ter que cumprir com obrigaes legais adicionais mesmo no caso de o auditor
independente ter notificado a administrao para no divulgar as demonstraes contbeis e de a administrao ter
concordado com essa solicitao. No Brasil, este o caso para empresas com atuao em segmentos regulados.
A16. Caso a administrao tenha divulgado as demonstraes contbeis apesar da notificao do auditor independente
para no divulgar as demonstraes contbeis para terceiros, o auditor deve avaliar a adoo de medidas a serem
tomadas em funo de seus direitos e das suas obrigaes legais. Consequentemente, o auditor independente pode
considerar apropriado buscar assessoria legal.
68

Fatos que chegaram ao conhecimento do auditor independente aps a divulgao das demonstraes contbeis
Nenhuma alterao da administrao nas demonstraes contbeis
Consideraes especficas para entidades do setor pblico
A17. Em alguns casos, as entidades do setor pblico podem ser proibidas pela legislao ou regulamentao de alterar as
demonstraes contbeis divulgadas. Nessas circunstncias, o curso de ao apropriado do auditor independente
pode ser o de informar o rgo estatutrio pertinente.
Medida do auditor independente para tentar evitar o uso indevido do Relatrio do Auditor Independente
A18. Caso o auditor independente acredite que a administrao, ou os responsveis pela governana, no tomaram as
medidas necessrias para evitar o uso indevido do relatrio do auditor independente sobre as demonstraes
contbeis divulgadas anteriormente pela entidade apesar da notificao prvia do auditor independente de que ele
tomar medidas para tentar evitar esse uso indevido, o auditor deve avaliar a adoo de medidas a serem tomadas
em funo de seus direitos e das suas obrigaes legais. Consequentemente, o auditor independente pode
considerar apropriado buscar assessoria legal.
36- -REVISO FINAL
PROGRAMAS DE AUDITORIA PARA REVISO FINAL
36.1- Objetivo:
O trabalho no campo chegou ao fim. Resta a tarefa final, talvez a mais importante, aquela de verificar se tudo o que devia
ser feito o foi. E se nisso foi aplicada a diligncia requerida, se nada ficou negligenciado.
Todo o trabalho realizado ficou consubstanciado nos papis de trabalho, todas as informaes necessrias para formar a
opinio do auditor e emitir seus relatrios ali esto contidas, fica evidente que so esses papis de trabalho que devem,
agora, ser atentamente revisados, desde a primeira at a ltima folha.
36.2- Fases
Envolve a realizao de testes de controle e procedimentos substantivos relacionados com o contedo das transaes.
O auditor concentra a sua ateno no desenvolvimento de procedimentos necessrios finalizao da auditoria. Para tal,
necessrio compilar os resultados e desenvolver testes adicionais de natureza mais global, com vista emisso da sua
opinio sobre as DFs.
36.3- Procedimentos:
A reviso abrange todas as folhas dos papis de trabalho e alcana os documentos neles anexados. Deve-se verificar no
s a parte meramente formal do preenchimento mas tambm o que est neles contido:
postos;
69

36.4- Reviso com o Cliente:
recomendvel de que o auditor se rena com as pessoas responsveis do cliente e confronte com as mesmas suas
concluses, as discrepncias, os ajustes e outros pontos em que a auditoria no concordou inteiramente com os registros e
demonstraes que lhes foram submetidas.
36.5- Carta de Representao:
Declarao Formal da Administrao:
O auditor dever solicitar ao cliente a carta de representao, em que se define a responsabilidade da empresa quanto s
informaes e dados e preparao e apresentao das demonstraes contbeis submetidas aos exames de auditoria. A
empresa informar, principalmente, aquelas ocorrncias que no seriam alcanadas no exame auditorial e confirmar ter
procedido com obedincia aos princpios gerais e legais que regem sua atividade econmica. Essa carta no exime o
auditor da responsabilidade profissional. Deve ser emitida com a mesma data do parecer do auditor sobre as
demonstraes contbeis a que ela se refere.
37-REVISO LIMITADA
NORMA BRASILEIRA DE CONTABILIDADE NBC TR 2400, DE 25 DE OUTUBRO DE 2013 - Parcial
Dispe sobre trabalhos de reviso de demonstraes
contbeis.
Introduo
Alcance
1.
Esta Norma trata da (ver item A1):

(a) responsabilidade do auditor, quando contratado para realizar reviso de demonstraes contbeis histricas,
quando ele no for o auditor das demonstraes contbeis da entidade; e
(b) forma e contedo do relatrio do auditor sobre as demonstraes contbeis.
2.
Esta Norma no trata da reviso das demonstraes contbeis da entidade ou das informaes contbeis intermedirias,
realizadas pelo prprio auditor independente da entidade, que, portanto, tem sob sua responsabilidade a auditoria das
demonstraes contbeis da entidade (ver item A2).
3.
Esta Norma deve ser aplicada, com as devidas adaptaes, s revises de outras informaes contbeis de
natureza histrica. Trabalhos de assegurao limitada que no sejam revises de informao contbil histrica
so executados de acordo com a NBC TO 3000, considerando, tambm a NBC PA 01.
4.
Os sistemas de controle de qualidade, as polticas e os procedimentos so de responsabilidade do auditor

independente (firma ou pessoa fsica). A NBC PA 01 aplica-se aos trabalhos de reviso das demonstraes
contbeis. As disposies desta Norma relacionadas com o controle de qualidade no nvel dos trabalhos
individuais de reviso so baseadas no pressuposto de que a firma de auditoria est sujeita a uma Norma ou
requisitos que so pelo menos to exigentes quanto a NBC PA 01 (ver itens A3 a A5).
Trabalho de reviso das demonstraes contbeis histricas

5.
A reviso das demonstraes contbeis histricas um servio de assegurao limitada, como descrito na NBC TA
70

ESTRUTURA CONCEITUAL Estrutura Conceitual para Trabalhos de Assegurao (ver itens A6 e A7).
6.
Na reviso de demonstraes contbeis, o auditor expressa uma concluso que tem como objetivo aumentar o grau
de confiana dos usurios previstos sobre a elaborao das demonstraes contbeis da entidade, de acordo com a
estrutura de relatrio financeiro aplicvel. A concluso do auditor baseada na obteno de segurana limitada. O
relatrio do auditor inclui uma descrio da natureza do trabalho de reviso, para que os leitores do relatrio sejam
capazes de entender a concluso.
7.
O auditor executa principalmente indagaes e aplica procedimentos analticos para obter evidncias
apropriadas e suficientes, como base para expressar uma concluso de conformidade com os requisitos desta
Norma sobre as demonstraes contbeis como um todo.
8.
Se o auditor tomar conhecimento de assunto que o faa acreditar que as demonstraes contbeis possam apresentar
distores relevantes, ele desenvolve e executa procedimentos adicionais, considerados necessrios nas circunstncias,
para poder concluir sobre as demonstraes contbeis de acordo com esta Norma.
Autoridade
9.
Esta Norma contm os objetivos do auditor em segui-la, fornecendo o contexto onde os requisitos esto definidos e se
destinam a auxiliar o auditor na compreenso do que precisa ser realizado nos trabalhos de reviso.
10.
Os requisitos so expressos usando o verbo deve, denotando obrigao em sua aplicao. Eles so estabelecidos para
permitir ao auditor alcanar os objetivos desejados.
11.
Adicionalmente, esta Norma contm material introdutrio, definies e, no final, a parte com outros materiais
explicativos que suplementa a primeira parte da Norma com informaes para a sua aplicao, fornecendo contexto
para sua adequada compreenso e aplicao.
12.
A parte suplementar da Norma apresenta tambm explicaes e informaes sobre os assuntos tratados, sobre os
requisitos e orientaes para a sua execuo. Embora tal orientao em si no imponha uma obrigao, ela relevante
para a correta aplicao dos requisitos.
13.
Esta Norma aplicvel para revises de demonstraes contbeis, conforme definido no item 97.
Objetivo
14.
Os objetivos do auditor na reviso das demonstraes contbeis executadas de acordo com esta Norma so:
(a) obter segurana limitada, principalmente mediante indagaes e aplicao de procedimentos analticos sobre se
as demonstraes contbeis como um todo esto livres de distores, permitindo assim que o auditor expresse
uma concluso se algum fato chegou ao seu conhecimento que o leve a acreditar que as demonstraes
contbeis no esto elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatrio
financeiro aplicvel; e
(b) emita seu relatrio sobre as demonstraes contbeis como um todo da forma requerida por esta Norma.
15.
Em todos os casos em que no possa ser obtido o nvel desejado de segurana limitada e uma concluso com ressalva
no relatrio do auditor seja insuficiente nas circunstncias, esta Norma requer que o auditor se abstenha de apresentar
concluso no seu relatrio ou se retire do trabalho, se for o caso, desde que tal deciso seja possvel de acordo com lei
ou regulamento aplicvel (ver itens A8 a A10, A115 e A116).
Definies
16.
Os principais termos e expresses so normalmente explicados no glossrio de termos ou no sumrio de palavras71

chave, todavia, no caso das normas brasileiras (NBCs) no foi feita tal publicao. Dessa forma, para ajudar na sua
aplicao de forma consistente e na sua interpretao, os principais termos e expresses utilizados nesta Norma esto a
seguir explicados ou, quando j foram definidos na Norma que trata dos objetivos da auditoria independente (NBC TA
200) ou em outras normas de auditoria, feita referncia respectiva Norma. Por exemplo, os termos "administrao" e
"responsveis pela governana", utilizados ao longo desta Norma, esto definidos na NBC TA 260, que trata das
comunicaes com os responsveis pela governana (ver itens A11 e A12).
17.
Para os fins desta Norma, as expresses em itlico apresentadas a seguir tm os seguintes significados:
Procedimentos analticos so avaliaes de informaes financeiras por meio da anlise de relaes plausveis entre
dados financeiros e no financeiros. Os procedimentos analticos tambm englobam a necessria investigao de
flutuaes ou relaes identificadas que so inconsistentes com outras informaes pertinentes ou que diferem dos
valores esperados de forma significativa.
Risco do trabalho o risco de que o auditor expresse uma concluso inadequada quando as demonstraes contbeis
apresentem distores.
Demonstraes contbeis para fins gerais so demonstraes contbeis elaboradas de acordo com a estrutura de
relatrio financeiro para fins gerais.
Estrutura de relatrio financeiro para fins gerais uma estrutura projetada para atender as necessidades financeiras
comuns de ampla gama de usurios. A estrutura de relatrio financeiro pode ser uma estrutura de apresentao
adequada ou uma estrutura de conformidade, conforme definido no item 13 da NBC TA 200.
Consulta consiste na busca de informaes de pessoas da prpria entidade ou externas a ela que conhecem determinado
assunto.
Assegurao limitada fornecida quando o nvel de segurana obtido limitado, ou seja, o risco do trabalho reduzido
a um nvel aceitvel nas circunstncias do trabalho, permitindo ao auditor expressar uma concluso de acordo com esta
Norma, mas esse risco maior do que no trabalho de assegurao razovel. A combinao da natureza, poca e
extenso de procedimentos de coleta de evidncias , pelo menos, suficiente para o auditor obter um nvel significativo
de segurana. Para ser significativo, provvel que o nvel de segurana obtido pelo auditor aumente o nvel de
confiana dos usurios previstos das demonstraes contbeis (ver item A13).
Auditor inclui o scio do trabalho ou outros membros da equipe de trabalho, ou, conforme o caso, da firma de auditoria.
Quando esta Norma expressamente pretende que um requisito ou responsabilidade seja atribudo ao scio do trabalho, a
Norma utiliza a expresso "scio do trabalho, em vez de auditor. "Scio do trabalho" e "firma" devem ser lidos como se
referindo aos seus equivalentes do setor pblico, se for o caso.
Julgamento profissional a aplicao de treinamento, conhecimento e experincia aplicveis, dentro do contexto fornecido
pelas normas de contabilidade, auditoria e tica na tomada de decises sobre os cursos de ao que so apropriados nas
circunstncias do trabalho de reviso.
Requisitos ticos aplicveis so os requisitos aos quais a equipe de trabalho est sujeita quando realizar trabalhos de reviso.
Esses requisitos normalmente compreendem o Cdigo de tica Profissional do Contador do CFC e as Normas Brasileiras de
Contabilidade Profissionais, em conjunto com outros requisitos de rgos reguladores, quando forem mais restritivos.
Demonstraes contbeis para fins especiais so demonstraes elaboradas de acordo com uma estrutura conceitual de
propsito especial para atender objetivos especficos.
Estrutura de relatrios financeiros de propsitos especiais o conjunto de regras projetado para atender as necessidades de
informaes financeiras de usurios especficos. Essa estrutura tambm pode ser de apresentao adequada ou de
conformidade (ver definio no item 13 da NBC TA 200).
Requisitos
Conduo do trabalho de reviso
18.
O auditor deve ter entendimento de todo o texto desta Norma, contendo informaes sobre a sua aplicao e outros
materiais explicativos, de forma a tornar compreensveis seus objetivos e aplicar apropriadamente seus requisitos (ver
72

item A14).
Cumprimento dos requisitos pertinentes
19.
O auditor deve cumprir cada requisito desta Norma, a menos que a exigncia no seja aplicvel para a reviso. O
requisito aplicvel para o trabalho quando as circunstncias abordadas por ele existem.
20.
O auditor no pode declarar o cumprimento desta Norma no seu relatrio de reviso, a menos que ele tenha cumprido
com todos os requisitos que sejam aplicveis nas circunstncias do trabalho de reviso.
Requisitos ticos
21.
O auditor deve cumprir as exigncias ticas aplicveis, incluindo aquelas pertinentes independncia (ver itens A15 e
A16).
Ceticismo profissional e julgamento profissional

22.
O auditor deve planejar e executar o trabalho com ceticismo profissional, reconhecendo que podem existir
circunstncias que causam distores relevantes s demonstraes contbeis (ver itens A17 a A20).
23.
O auditor deve exercer julgamento profissional na conduo do trabalho de reviso (ver itens A21 a A25).
Controle de qualidade no nvel do trabalho

24.
O scio do trabalho deve possuir competncia e habilidades tcnicas em trabalhos de assegurao e em relatrios
financeiros, apropriadas s circunstncias do trabalho (ver item A26).
25.
O scio do trabalho deve assumir a responsabilidade pela (ver itens A27 a A30):
(a) qualidade de cada trabalho de reviso a ele atribudo;
(b) direo, planejamento, superviso e execuo da reviso do trabalho, em conformidade com as normas tcnicas e
exigncias legais e regulamentares (ver item A31);
(c) emisso de relatrio de reviso apropriado s circunstncias; e
(d) observncia do controle de qualidade na execuo do trabalho, incluindo os seguintes aspectos:
(i) estar convencido de que foram seguidos procedimentos apropriados em relao aceitao e continuidade
do relacionamento com clientes e de trabalhos, e que concluses so apropriadas, inclusive considerando a
existncia de informaes que levariam o scio do trabalho a concluir que a administrao no tem
integridade suficiente (ver itens A32 e A33);
(ii) estar convencido de que a equipe de trabalho possui coletivamente competncia e capacidade apropriadas,
incluindo habilidades tcnicas e conhecimentos em trabalhos de assegurao e na emisso de relatrios
financeiros para:
a. executar o trabalho de reviso de acordo com as normas profissionais aplicveis e os requisitos legais e
regulamentares; e
b. emitir o relatrio que seja apropriado nas circunstncias; e
(iii) assumir a responsabilidade pela apropriada documentao do trabalho que est sendo mantida.
Consideraes relevantes aps a aceitao do trabalho

26.
Se o scio do trabalho vier a obter informaes, que se estivessem disponveis anteriormente causariam a recusa do
trabalho, ele deve comunic-la imediatamente direo da firma de auditoria, de modo que ele e a direo da firma
de auditoria possam tomar as medidas necessrias.
73

Cumprimento dos requisitos ticos
27.
Durante todo o trabalho de reviso, o scio responsvel pelo trabalho deve permanecer alerta, mediante observao e
indagaes, conforme necessrio, para identificar situaes de no conformidade com os requisitos ticos, por parte
de membros da equipe de trabalho. Se assuntos dessa natureza chegarem ao conhecimento do scio, seja pelo
sistema de controle de qualidade da firma ou de outra forma, indicando que membros da equipe de trabalho no
cumpriram com os requisitos ticos pertinentes, o scio responsvel pelo trabalho, em consulta com os outros pares
na firma, determinar a ao apropriada.
Monitoramento
28.
Um sistema eficaz de controle de qualidade de firma inclui um processo de monitoramento projetado para fornecer
segurana razovel de que as polticas da firma e os procedimentos relativos ao sistema de controle de qualidade so
pertinentes, adequados e operam de forma eficaz. O scio do trabalho deve considerar os resultados do processo de
monitoramento do controle de qualidade da firma, como evidenciado na ltima informao divulgada pela firma
sobre esse monitoramento e, se for o caso, as informaes existentes sobre deficincias observadas em outras firmas
da rede, que poderiam afetar os trabalhos de reviso.
Aceitao e continuidade do relacionamento com clientes e de trabalhos de reviso

Fatores que afetam a aceitao e continuidade do relacionamento com clientes e de trabalhos de reviso
29.
A menos que exigido por lei ou regulamento, o auditor no deve aceitar um trabalho de reviso caso (ver itens A34 e
A35):
(a) ele no esteja satisfeito:
(i) de que h propsito racional para o trabalho (ver item A36); ou
(ii) de que o trabalho de reviso seria apropriado s circunstncias (ver item A37);
(b) ele tem razo para acreditar que os requisitos ticos pertinentes, incluindo independncia, no sero satisfeitos;
(c) seu entendimento preliminar das circunstncias do trabalho indica que provvel que as informaes necessrias
para executar a reviso no esto disponveis ou so pouco confiveis (ver item A38);
(d) ele tem motivos para duvidar da integridade da administrao de tal forma que possa afetar o desempenho
apropriado da reviso (ver item A37(b)); ou
(e) a administrao ou os responsveis pela governana impem uma limitao no alcance do trabalho de reviso
proposto, de tal forma que o auditor acredite que a limitao resultar na absteno de concluso sobre a reviso
das demonstraes contbeis.
Precondies para a aceitao do trabalho de reviso

30.
Antes de aceitar o trabalho de reviso, o auditor deve (ver item A39):

(a) determinar se a estrutura de relatrio financeiro aplicada na elaborao das demonstraes contbeis aceitvel,
incluindo, no caso de demonstraes para fins especiais, a obteno de compreenso da finalidade para a qual
elas foram elaboradas de forma a atender os usurios previstos (ver itens A40 a A46); e
(b) obter a concordncia da administrao que ela reconhece e compreende as suas responsabilidades (ver itens A47
a A50):
(i) pela elaborao das demonstraes contbeis de acordo com a estrutura de relatrio financeiro aplicvel,
incluindo, se for o caso, sua adequada apresentao;
(ii) pelos controles internos que ela determinou como necessrios para permitir a elaborao de demonstraes
contbeis livres de distoro relevante, decorrentes de fraudes ou erros; e
74

(iii) por proporcionar ao auditor:
a. acesso a todas as informaes de que a administrao est ciente de que so relevantes para a elaborao
das demonstraes contbeis, tais como registros, documentao e outros assuntos;
b. informao adicional sobre os assuntos que o auditor possa solicitar da administrao para o propsito da
reviso;
c. acesso irrestrito aos indivduos da entidade quando o auditor determinar a necessidade de obteno de
evidncias junto a eles.
31.
Se o auditor no estiver satisfeito com qualquer um dos assuntos acima referidos como condies prvias para aceitar
o trabalho de reviso, ele deve discutir o assunto com a administrao ou com os responsveis pela governana. Se as
mudanas no puderem ser feitas para satisfazer o auditor quanto a esses assuntos, ele no deve aceitar o trabalho
proposto, a menos que exigido por lei ou regulamento. No caso em que o trabalho seja aceito em decorrncia de lei ou
regulamento, o trabalho que vier a ser executado no est de acordo com esta Norma e, portanto, o auditor no deve
incluir qualquer referncia no relatrio como tendo sido conduzido de acordo com esta Norma de reviso.
32.
Se aps o trabalho ter sido aceito, o auditor concluir que no est satisfeito com qualquer uma das precondies
anteriormente referidas, ele deve discutir o assunto com a administrao ou com os responsveis pela governana, e
determinar:
(a) se o assunto pode ser resolvido;
(b) se apropriado dar continuidade ao trabalho; e
(c) se, em caso afirmativo da situao (b), como comunicar o assunto no relatrio do auditor.
Consideraes adicionais quando a formulao do relatrio do auditor exigida por lei ou regulamento
33.
O relatrio do auditor emitido para a reviso deve fazer referncia a esta Norma somente se o relatrio estiver em
conformidade com os requisitos do item 86.
34.
Em alguns casos, quando a reviso feita nos termos da lei ou regulamentao especfica, a lei ou a regulamentao
pertinente podem prescrever o formato ou a redao do relatrio do auditor em uma forma ou em termos que so
significativamente diferentes dos requisitos desta Norma. Nestas circunstncias, o auditor deve avaliar se os usurios
podem entender mal a assegurao obtida a partir da reviso das demonstraes contbeis e, em caso afirmativo, se a
explicao adicional no relatrio do auditor pode reduzir possveis mal-entendidos (ver itens A51 e A142).
35.
Se o auditor concluir que uma explicao adicional no relatrio do auditor no pode reduzir possveis mal-entendidos,
o auditor no deve aceitar o trabalho de reviso, a menos que exigido por lei ou regulamento. Uma reviso realizada
de acordo com essa lei ou regulamento no est de acordo com esta Norma. Desse modo, o auditor no inclui
qualquer referncia no seu relatrio sobre a reviso como tendo sido conduzida de acordo com esta Norma (ver itens
A51 e A142).
Concordncia com os termos do trabalho

36.
O auditor deve acertar os termos do trabalho com a administrao ou com os responsveis pela governana, conforme
o caso, antes de executar o trabalho.
37.
Os termos acordados do trabalho devem ser registrados na carta de contratao ou outra forma apropriada de acordo
escrito, que deve incluir (ver itens A52 a A54 e A56):
(a) a utilizao prevista e a distribuio das demonstraes contbeis, assim como quaisquer restries ao uso ou
distribuio, quando aplicvel;
(b) a identificao da estrutura de relatrio financeiro aplicvel;
(c) o objetivo e o alcance do trabalho de reviso;
75

(d) as responsabilidades do auditor;
(e) as responsabilidades da administrao, incluindo aquelas constantes no item 30(b) (ver itens A47 a A50 e A55);
(f) a declarao de que o trabalho no uma auditoria e que o auditor no vai expressar uma opinio de auditoria
sobre as demonstraes contbeis; e
(g) a referncia forma esperada e ao contedo do relatrio a ser emitido pelo auditor, incluindo declarao de que
pode haver circunstncias em que o relatrio pode ser diferente de sua forma e contedo esperado.
Trabalhos recorrentes
38.
Nos trabalhos recorrentes de reviso, o auditor deve avaliar se as circunstncias, incluindo alteraes nas
consideraes de aceitao do trabalho, exigem que os termos sejam revistos, e se h a necessidade de lembrar a
administrao ou os responsveis pela governana, conforme o caso, dos termos existentes (ver item A57).
Aceitao de mudana nos termos do trabalho de reviso

39.
O auditor no deve concordar com uma mudana nos termos do trabalho quando no h justificativa razovel para
faz-la (ver itens A58 a A60).
40.
Se, antes de completar o trabalho de reviso, o auditor for solicitado para mudar o trabalho para um trabalho onde
nenhuma assegurao obtida, o auditor deve determinar se h justificativa razovel para fazer tal mudana (ver itens
A61 e A62).
41.
Se os termos do trabalho forem alterados durante o curso do trabalho, o auditor e a administrao ou os responsveis
pela governana devem, conforme o caso, concordar e registrar os novos termos do trabalho na carta de contratao
ou outra forma adequada de acordo por escrito.
Comunicao com a administrao e com os responsveis pela governana

42.
O auditor deve comunicar administrao ou aos responsveis pela governana, como apropriado, em tempo hbil
durante o curso do trabalho de reviso, todos os assuntos relativos reviso, que no seu julgamento profissional so
de importncia suficiente para merecer a ateno da administrao ou dos responsveis pela governana, conforme o
caso (ver itens A63 a A69).
Execuo do trabalho
Materialidade na reviso das demonstraes contbeis
43.
O auditor deve determinar a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo, aplicando-a na
determinao dos procedimentos de reviso e na avaliao dos resultados obtidos com esses procedimentos (ver itens
A70 a A73).
44.
O auditor deve rever a materialidade para as demonstraes contbeis como um todo, no caso de tomar conhecimento
de informaes durante a reviso que teriam causado a determinao de valor diferente para a materialidade (ver item
A74).
Entendimento do auditor
45.
O auditor deve obter entendimento da entidade, de seu ambiente e da estrutura de relatrio financeiro aplicvel, para
identificar as reas nas demonstraes contbeis onde distores relevantes possam surgir e, assim, proporcionar uma
base para determinar procedimentos para lidar com essas reas (ver itens A75 a A77).
46.
O entendimento do auditor deve incluir os seguintes aspectos (ver itens A78, A87 e A89):
(a) indstria, reguladores e outros fatores externos relevantes, incluindo a estrutura de relatrio financeiro aplicvel;
76

(b) natureza da entidade, incluindo:
(i) suas operaes;
(ii) a sua propriedade e estrutura de governana;
(iii) os tipos de investimentos que a entidade est fazendo e planeja fazer;
(iv) a maneira que a entidade estruturada e como financiada; e
(v) os objetivos e estratgias da entidade;
(c) sistemas e registros contbeis da entidade; e
(d) escolha da entidade e aplicao de polticas contbeis.
Planejamento e execuo dos procedimentos de reviso
47.
Na obteno de evidncias apropriadas e suficientes como base para uma concluso sobre as demonstraes contbeis
como um todo, o auditor deve determinar e executar as necessrias indagaes e aplicar os procedimentos analticos
(ver itens A79 a A83, A87 e A89):
(a) para abranger todos os itens relevantes das demonstraes contbeis, incluindo divulgaes; e
(b) para se concentrar em reas das demonstraes contbeis onde distores relevantes so suscetveis de surgir.
48.
As indagaes do auditor administrao e outros dentro da entidade, conforme o caso, incluem o seguinte (ver itens
A84 a A87):
(a) como a administrao faz as estimativas contbeis requeridas pela estrutura de relatrio financeiro aplicvel;
(b) a identificao das partes relacionadas e transaes com elas, incluindo o propsito dessas transaes;
(c) se existem transaes significativas, no usuais ou complexas, eventos ou assuntos que tm afetado ou possam
afetar as demonstraes contbeis da entidade, incluindo:
(i) mudanas significativas nas atividades de negcios da entidade ou em suas operaes;
(ii) alteraes significativas dos termos dos contratos que afetam materialmente as demonstraes contbeis da
entidade, incluindo termos de contratos de financiamento ou clusulas contratuais contendo condies ou
ndices a serem observadas;
(iii) lanamentos significativos ou outros ajustes s demonstraes contbeis;
(iv) operaes significativas ocorridas ou reconhecidas perto do fim do exerccio ou do perodo sob
reviso;
(v) status de quaisquer distores no corrigidas identificadas durante trabalhos anteriores; e
(vi) efeitos ou possveis implicaes para a entidade, de transaes ou relaes com partes relacionadas;
(d) a efetiva existncia, suspeita ou alegao de:
(i) fraudes ou atos ilcitos que afetem a entidade; e
(ii) o no cumprimento das disposies de leis e regulamentos, que so geralmente reconhecidos como
tendo efeito direto sobre a determinao de valores e divulgaes relevantes nas demonstraes
contbeis, como a legislao e a regulamentao tributria e previdenciria;
(e) se a administrao identificou e considerou os eventos ocorridos entre a data das demonstraes contbeis e
a data do relatrio do auditor que requerem ajuste ou divulgao nas demonstraes contbeis;
(f) a base utilizada pela administrao para avaliar a capacidade da entidade de continuar operando (ver item
A88);
(g) se existem eventos ou condies que possam gerar dvidas sobre a capacidade da entidade continuar
operando;
77

(h) compromissos, obrigaes contratuais ou contingncias relevantes que afetaram ou possam afetar de forma
relevante as demonstraes contbeis da entidade, incluindo as divulgaes; e
(i) transaes no monetrias relevantes ou transaes sem qualquer contraprestao no exerccio ou perodo
considerado.
49.
Na determinao de procedimentos analticos, o auditor deve considerar se os dados do sistema de contabilidade

da entidade e registros contbeis so adequados para a finalidade de executar esses procedimentos analticos
(ver itens A89 a A91).
Procedimentos para tratar circunstncias especficas com partes relacionadas

50.
Durante a reviso, o auditor deve estar alerta para acordos ou informaes que possam indicar a existncia de
relacionamento com partes relacionadas ou transaes que a administrao no tenha anteriormente identificado
ou divulgado para o auditor.
51.
Se o auditor, durante a execuo da reviso, identificar transaes significativas fora do curso normal de
negcios da entidade, ele deve indagar administrao sobre:
(a) a natureza dessas transaes;
(b) se partes relacionadas podem estar envolvidas; e
(c) os fundamentos do negcio (ou falta deles) nas referidas transaes.
Fraude e no conformidade com leis e regulamentos

52.
Quando h indicao da efetiva existncia ou da suspeita de fraude ou no conformidade com leis ou

regulamentos na entidade, o auditor deve:
(a) comunicar o assunto para o nvel apropriado da alta administrao ou para os responsveis pela
governana, conforme o caso;
(b) solicitar administrao a avaliao do efeito, se houver, sobre as demonstraes contbeis;
(c) considerar o efeito, se houver, do resultado da avaliao da administrao em relao fraude ou no
conformidade com leis ou regulamentos, que chegaram ao conhecimento do auditor para a sua concluso
sobre as demonstraes contbeis e sobre o seu relatrio; e
(d) determinar a existncia de responsabilidade de reportar a ocorrncia ou suspeita de fraudes ou atos ilegais a
partes fora da entidade (ver item A92).
Continuidade operacional
53.
A reviso de demonstraes contbeis inclui a considerao da capacidade da entidade em continuar operando.

Ao considerar a avaliao da administrao sobre a capacidade da entidade em continuar operando, o auditor
deve abranger o perodo que utilizado pela administrao para fazer a sua avaliao, conforme exigido pela
estrutura de relatrio financeiro aplicvel, ou ainda, por lei ou regulamento, quando um perodo mais longo
especificado.
54.
Se, durante a execuo da reviso, o auditor tomar conhecimento de eventos ou condies que possam lanar
dvidas significativas sobre a capacidade da entidade em continuar operando, o auditor deve (ver item A93):
(a) indagar administrao sobre os planos e futuras aes que afetam a capacidade da entidade em continuar
operando e sobre a viabilidade desses planos, assim como, tambm, se a administrao acredita que o
resultado desses planos melhorar a situao em relao capacidade da entidade para prosseguir em
continuidade;
(b) avaliar os resultados dessas indagaes para considerar se as respostas da administrao fornecem base
suficiente para:
78

(i) continuar a apresentar as demonstraes contbeis com base nas prticas contbeis aplicveis para
empresas em continuidade operacional se a estrutura de relatrio financeiro aplicvel inclui a assuno
de continuidade operacional da entidade; ou
(ii) concluir se as demonstraes contbeis apresentam distores relevantes ou so, de outra forma,
enganosas sobre a capacidade da entidade de continuar operando; e
(c) considerar as respostas da administrao, tendo em conta todas as informaes pertinentes de que o auditor
tem conhecimento, como resultado da reviso.
Uso do trabalho realizado por outros
55.
Ao executar a reviso, pode ser necessrio que o auditor use o trabalho realizado por outros auditores ou o
trabalho de indivduo ou organizao com especializao em campo que no seja contabilidade ou em trabalhos
de assegurao. Se o auditor utiliza o trabalho realizado por outro auditor ou especialista no curso da execuo
da reviso, ele deve tomar medidas apropriadas para estar convencido de que o trabalho realizado adequado
para os seus propsitos (ver item A80).
Conciliao das demonstraes contbeis com os registros contbeis

56.
O auditor deve obter evidncia de que as demonstraes contbeis esto de acordo com os registros contbeis da
entidade ou esto conciliadas com esses registros (ver item A94).
Procedimentos adicionais quando o auditor toma conhecimento de que as demonstraes contbeis podem estar distorcidas
de forma relevante
57.
Se o auditor tomar conhecimento de assunto que o leve a acreditar que as demonstraes contbeis podem conter
distores relevantes, ele deve planejar e executar procedimentos adicionais suficientes para permitir que o auditor
(ver itens A95 a A99):
(a) conclua se o assunto no suscetvel de causar distores relevantes nas demonstraes contbeis como um
todo; ou
(b) determine se o assunto faz com que as demonstraes contbeis como um todo contenham distores relevantes.
Documentao
93.
A elaborao de documentao da reviso fornece evidncia de que ela foi executada de acordo com esta Norma e com os
requisitos legais e regulamentares aplicveis, assim como, propicia informaes suficientes e apropriadas para fundamentar
o relatrio do auditor. O auditor deve documentar, em tempo hbil, os seguintes aspectos do trabalho que sejam suficientes
para permitir que um auditor experiente, sem nenhum contato prvio com o trabalho, possa entender (ver item A145):
(a) a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos executados para cumprir com esta Norma e as exigncias legais e
regulamentares aplicveis;
(b) os resultados dos procedimentos executados e as concluses do auditor formadas com base nesses resultados; e
(c) os assuntos significativos identificados durante o trabalho, as concluses obtidas a respeito deles e os julgamentos
profissionais significativos exercidos para atingir essas concluses.
94.
Ao documentar a natureza, a poca e a extenso dos procedimentos executados conforme estabelecido nesta Norma, o
auditor deve evidenciar:
(a) quem executou o trabalho e a data em que foi concludo; e
(b) quem revisou o trabalho executado com a finalidade de controle de qualidade e a data e a extenso da reviso.
79

95.
O auditor deve tambm documentar discusses de assuntos significativos com a administrao, com os responsveis pela
governana e com outros, de acordo com a sua relevncia, incluindo a natureza desses assuntos.
96.
Se o auditor, durante o curso do trabalho, identificar informaes inconsistentes referentes a assuntos significativos que
afetem as demonstraes contbeis, ele deve documentar como tratou essa inconsistncia.
Vigncia
97.
Esta Norma entra em vigor na data de sua publicao, aplicando-se aos trabalhos contratados a partir dessa data e revoga a
Resoluo CFC n. 1.275/10, publicada no D.O.U., Seo I, de 27/1/10.
38-REVISO PELOS PARES

RESOLUO CFC N. 1.323/11
Aprova a NBC PA 11 Reviso Externa de Qualidade pelos Pares.
Ata CFC n. 946

NBC PA 11 REVISO EXTERNA DE QUALIDADE PELOS PARES
Objetivo
1.
A Reviso Externa de Qualidade pelos Pares, adiante denominada de Reviso pelos Pares, constitui-se em
processo de acompanhamento e controle de qualidade dos trabalhos realizados pelos auditores independentes.
2.
O objetivo da reviso pelos pares a avaliao dos procedimentos adotados pelo Contador que atua como Auditor
Independente e pela Firma de Auditoria, daqui em diante denominados Auditor, com vistas a assegurar a
qualidade dos trabalhos desenvolvidos. A qualidade, neste contexto, medida pelo atendimento ao estabelecido nas
Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas e Profissionais editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade
(CFC) e, na falta destas, nos pronunciamentos do IBRACON Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, e,
quando aplicvel, nas normas emitidas por rgos reguladores.
Alcance
3.
Esta Norma aplica-se, exclusivamente, ao Auditor com registro na Comisso de Valores Mobilirios (CVM).
Administrao da Reviso pelos Pares

4.
Para fins desta Norma, os seguintes termos so usados com os significados abaixo especificados:
Reviso pelos Pares o exame realizado por auditor independente nos trabalhos de auditoria executados por outro
auditor independente, visando verificar se:
80

(a) os procedimentos e as tcnicas de auditoria utilizados para execuo dos trabalhos nas empresas clientes esto
em conformidade com as Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas e Profissionais, editadas pelo CFC e,
quando aplicvel, com outras normas emitidas por rgo regulador;
(b) o sistema de controle de qualidade desenvolvido e adotado pelo Auditor est adequado e conforme o previsto
na NBC PA 01 Controle de Qualidade para Firmas (Pessoas Jurdicas e Fsicas) de Auditores Independentes.
Programa de Reviso o programa de trabalho do Comit Administrador da Reviso Externa de Qualidade (CRE),
que compreende a definio da abrangncia, a seleo dos auditores a serem revisados, as etapas e os prazos a
serem cumpridos pelos auditores revisores na realizao do trabalho de reviso.
Ano-base da reviso refere-se ao ano a ser revisado pelo auditor-revisor, que pode ser o ano anterior ao da
indicao do auditor a ser revisado, bem como outros anos no revisados na ltima reviso realizada.
Relatrio de reviso o relatrio elaborado pelo auditor-revisor, a ser apresentado ao CRE, dispondo sobre a
conformidade, ou no, do sistema de controle de qualidade existente nos trabalhos desenvolvidos pelo auditorrevisado.
Plano de ao o documento elaborado pelo auditor-revisado, a ser apresentado ao CRE, dispondo sobre as aes
que ele ir realizar com o objetivo de sanar as fragilidades que foram apresentadas no relatrio de reviso.
Reviso recproca a situao em que o auditor-revisor teve sua ltima reviso realizada pelo atual auditorrevisado, no importando o intervalo de tempo entre as revises.
5.
As partes envolvidas na Reviso pelos Pares so as seguintes:

(a) CRE, que o responsvel pela administrao do Programa de Reviso;
(b) Auditor-revisor, que o responsvel pela realizao da reviso individual;
(c) Auditor-revisado, que a firma, ou o auditor independente, que ser objeto da reviso.
6.
O Auditor deve submeter-se Reviso pelos Pares, no mnimo, uma vez a cada ciclo de quatro anos, considerando
que:
(a) a cada ano, no ms de janeiro, devem ser selecionados para incluso no programa de reviso, por critrio
definido pelo CRE, os auditores que devero submeter-se Reviso pelos Pares, sendo, obrigatoriamente,
includos aqueles que obtiveram seu cadastro na CVM no ano anterior, que ser definido como o ano-base da
reviso;
(b) em decorrncia dos problemas especficos relatados pelo auditor-revisor na ltima reviso, o CRE pode
decidir por determinar perodos menores para a reviso seguinte nos trabalhos do auditor-revisado.
7.
A reviso deve ser organizada para permitir que o auditor-revisor emita opinio sobre o sistema de controle de
qualidade dos trabalhos desenvolvidos pelo auditor-revisado no perodo coberto pela reviso, independentemente
de o mesmo ter realizado trabalho com emisso de relatrio de auditoria no perodo sob reviso.
8.
O sistema de controle de qualidade de que trata o item 7 est relacionado estrutura organizacional e
metodologia de auditoria estabelecida pelo auditor-revisado para a realizao dos trabalhos de auditoria, as quais
devem atender ao estabelecido nas Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas e Profissionais.
9.
O auditor-revisor deve elaborar carta de recomendao circunstanciada quando houver evidncia de que o auditorrevisado no cumpriu com as polticas e com os procedimentos de controle de qualidade estabelecidos no item 7.
10.
O auditor-revisado deve submeter-se a nova reviso no ano subsequente, quando:

(a) o auditor-revisor emitir relatrio com opinio adversa ou absteno de opinio;
(b) o relatrio de reviso e/ou o plano de ao no tiverem sidos aprovados pelo CRE no ano que foram
submetidos reviso, por no atendimento aos prazos estabelecidos ou por outras razes comunicadas pelo
CRE.
11.
O CRE composto por 4 (quatro) representantes do CFC e por 4 (quatro) representantes do IBRACON Instituto
dos Auditores Independentes do Brasil, indicados pelas respectivas entidades, segundo suas disposies
81

estatutrias. As atividades operacionais so de responsabilidade de ambas as entidades. Os representantes devem
ser contadores no exerccio da auditoria independente devidamente registrados no Cadastro Nacional de Auditores
Independentes (CNAI) e na CVM. Os representantes sero nomeados para um perodo de 3 (trs) anos, sendo
permitida a reconduo.
12.
Cabe ao CRE:
(a) selecionar e identificar os auditores a serem revisados a cada ano, considerando o estabelecido no item 6;
(b) emitir e atualizar guias de orientao, instrues, questionrios detalhados, anexos, expedientes,
correspondncias e ofcios, que serviro de roteiro mnimo obrigatrio para orientao na tarefa de reviso
pelos pares, sendo as mesmas partes integrantes desta Norma;
(c) dirimir quaisquer dvidas a respeito do processo de reviso pelos pares e resolver eventuais situaes no
previstas nesta Norma;
(d) revisar os relatrios de reviso elaborados pelo auditor-revisor e os planos de ao corretivos encaminhados
pelo auditor-revisado;
(e) aprovar, ou no, os relatrios de reviso e os planos de ao apresentados pelos auditores-revisores e pelos
auditores-revisados, respectivamente;
(f) emitir relatrio sumrio anual;
(g) comunicar, ao CFC e CVM, as situaes que sugerem necessidade de diligncias em relao aos trabalhos
dos auditores-revisados e dos auditores-revisores;
(h) emitir todos os expedientes e as comunicaes dirigidos aos auditores, ao CFC, ao IBRACON e CVM, e,
quando aplicvel, ao Banco Central do Brasil (BCB) e Superintendncia de Seguros Privados (SUSEP);
(i) estabelecer controles para administrar a Reviso pelos Pares, de forma a garantir que as revises sejam
realizadas nos prazos estabelecidos nesta Norma, comunicando, ao CFC e CVM, os nomes dos auditores que
no cumprirem os prazos para a tomada das providncias cabveis;
(j) revisar e divulgar as orientaes e instrues, anexos, incluindo o questionrio-base, destinado ao auditorrevisor e ao auditor-revisado, para a sua aplicao anual. A atualizao deve contemplar eventuais mudanas
nas Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas e Profissionais, editadas pelo CFC e, quando aplicvel, em
outras normas emitidas pelos rgos reguladores.
13.
As decises do CRE devem constar em ata, que ser encaminhada ao Vice-presidente Tcnico do CFC, que a
submeter Cmara Tcnica para aprovao e, posteriormente, ao Plenrio do CFC, visando sua homologao.
Relatrio de reviso
14.
Ao final da reviso, o auditor-revisor deve emitir relatrio com suas concluses e carta de recomendaes, quando
for o caso, os quais devem ser encaminhados, juntamente com o plano de ao do auditor-revisado e cpia do
questionrio-base, ao CRE, que pode requerer esclarecimentos tanto do auditor-revisor quanto do auditor-revisado.
Esses documentos devem ser encaminhados, obrigatoriamente, utilizando-se sistema WEB a ser disponibilizado
pelo CRE, com a certificao digital do auditor-revisor. A critrio do CRE, o sistema convencional poder ser
utilizado pelo auditor-revisor e pelo auditor-revisado.
15.
Ao final da reviso, o auditor-revisor deve encaminhar ao auditor-revisado, carta de recomendaes, quando

emitida, para que o auditor-revisado elabore seu plano de ao com os comentrios e as aes que sero adotadas
para sanar cada um dos aspectos apontados. O auditor-revisado deve entregar o plano de ao elaborado ao
auditor-revisor, que far o encaminhamento ao CRE. O CRE poder requerer reunio com o auditor-revisado para
assegurar o adequado entendimento das aes planejadas contidas no plano de ao encaminhado.
16.
Como resultado das anlises dos documentos encaminhados pelo auditor-revisor e do plano de ao elaborado pelo
auditor-revisado, bem como das reunies ou dos esclarecimentos, quando for o caso, o CRE deve aprovar, ou no,
o relatrio de reviso. No caso de relatrios de reviso com opinio adversa ou com absteno de opinio, o CRE
efetuar comunicao especfica ao CFC e CVM.
82

17.
Ao trmino de cada ano, o CRE deve elaborar, a partir dos relatrios analisados ao longo do ano, o relatrio
sumrio anual, o qual deve ser destinado presidncia de cada entidade profissional e de cada rgo regulador que
requeira a Reviso pelos Pares. O relatrio ser confidencial e constituir um resumo dos resultados das revises
realizadas no ano e das aes planejadas, implementadas e executadas, sendo permitida a identificao do nome do
auditor-revisado e do auditor-revisor ou da entidade cujo trabalho foi includo no referido resumo dos resultados.
18.
Os aspectos relevantes levantados pelas presidncias das entidades profissionais e/ou rgos reguladores sobre o
relatrio confidencial, encaminhados ao CRE, devem ser comunicados ao auditor-revisado e auditor-revisor.
19.
Informaes baseadas no relatrio referido no item 17 sero disponibilizadas ao mercado pelos meios estabelecidos
pelo CFC, por proposta do CRE.
Caractersticas do programa
Confidencialidade
20.
Adotam-se, para a Reviso pelos Pares, as mesmas normas sobre confidencialidade, aplicveis a qualquer trabalho
de auditoria independente, conforme definido pelo CFC. Neste contexto, os membros do CRE, do CFC e das
demais equipes revisoras ficam impedidos de divulgar qualquer informao obtida durante a participao na
Reviso pelos Pares, em qualquer fase do trabalho ou posteriormente ao seu trmino, observado o disposto nos
itens 17 a 19.
21.
O auditor-revisado deve obter aprovao de cada um dos seus clientes selecionados para reviso a fim de que os
trabalhos possam ser, efetivamente, realizados.
22.
O auditor-revisor deve enviar confirmao de confidencialidade ao cliente selecionado de que trata o item 21.
Independncia
23.
O auditor-revisor e os demais membros da equipe revisora devem ter independncia em relao ao auditorrevisado, de acordo com as definies previstas nas Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas e Profissionais,
editadas pelo CFC e, quando aplicvel, em outras normas emitidas por rgo regulador.
24.
O auditor-revisor e os demais membros da equipe revisora podem possuir investimentos ou grau de parentesco com
executivos em posies-chave nas empresas clientes do auditor-revisado, porm, os mesmos no podem revisar os
trabalhos do auditor-revisado com o qual possuam tais relacionamentos.
25.
So vedadas as revises recprocas entre auditores independentes (pessoas fsicas e jurdicas). Eventuais excees
devem ser submetidas aprovao do CRE.
Conflito de interesses
26.
No deve haver qualquer relao que caracterize suspeio, impedimento ou mesmo conflito de interesses entre o
auditor-revisor, os membros da equipe revisora ou os profissionais envolvidos na administrao da Reviso pelos
Pares e o auditor-revisado ou os seus clientes selecionados para a reviso.
Competncia
27.
Para atuar como auditor-revisor, o auditor deve observar se:

(a) a equipe revisora possui estrutura tcnica e de recursos humanos compatvel com a reviso a ser realizada. A
compatibilidade refere-se, principalmente, experincia dos revisores em trabalhos de auditoria de similar
complexidade;
83

(b) o auditor independente pessoa fsica e os profissionais responsveis tcnicos da firma de auditoria
independente, encarregados da reviso, esto devidamente registrados na CVM e no CNAI;
(c) caso o auditor-revisado tenha em sua lista de clientes, entidades regulamentadas pelo BCB ou pela SUSEP, os
membros da equipe revisora devem estar registrados no CNAI, com habilitao para auditar as respectivas
entidades, cabendo ao auditor-revisado a responsabilidade pela verificao dessa habilitao.
28.
O Auditor no pode atuar como auditor-revisor nas seguintes hipteses:

(a) quando o seu cadastro estiver suspenso ou cancelado pela CVM, ou quando estiver desautorizado de atuar
como auditor por organismos oficiais controladores e reguladores de mercado;
(b) quando o ltimo relatrio de reviso, realizado sobre os seus trabalhos, tiver sido emitido com opinio
adversa, com absteno de opinio ou no tiver sido aprovado pelo CRE;
(c) quando existir pargrafo de nfase no relatrio de reviso emitido sobre os seus trabalhos que faa meno
limitao de escopo na execuo dos trabalhos de reviso realizados pelos auditores-revisores;
(d) quando no tiver cumprido os prazos determinados pelo CRE na reviso anterior;
(e) quando no tenha sido submetido Reviso pelos Pares no ciclo imediatamente anterior;
(f) quando, por deciso fundamentada do CRE, a ressalva contida no ltimo relatrio de reviso sobre os seus
trabalhos for considerada de natureza grave. Nessa situao o auditor-revisado deve ser informado
previamente dessa condio;
(g) quando, por deciso fundamentada do CRE, o auditor-revisor no for aceito, ele deve ser informado
previamente desta condio.
Organizao do trabalho de reviso

29.
A seleo do auditor-revisor cabe ao auditor a ser revisado.
30.
A equipe revisora deve ser formada por uma ou mais pessoas, dependendo do porte e da especializao do Auditor
a ser revisado.
31.
O auditor-revisor tem as seguintes responsabilidades:

(a)
(b)
(c)
(d)
(e)
(f)
(g)
organizar, planejar e conduzir os trabalhos de reviso;

supervisionar o trabalho desenvolvido pelos membros da equipe;
comunicar e discutir os resultados da reviso com a administrao do auditor-revisado;
elaborar o relatrio de reviso e a carta de recomendaes, quando for o caso;
apresentar o relatrio, a carta de recomendaes e a cpia do questionrio ao CRE;
dar esclarecimentos ou participar de reunio com o CRE, quando requerido; e
guardar por 7 (sete) anos toda a documentao referente aos trabalhos de reviso, tais como: carta de
contratao; correspondncias encaminhadas ao auditor-revisado; respostas do auditor-revisado;
documentao preliminar aos trabalhos de reviso; documentao pertinente ao planejamento de auditoria
aplicado aos trabalhos de reviso; papis de trabalho do auditor-revisor que evidenciam os exames efetuados
durante a reviso; justificativas e comentrios emitidos pelo auditor-revisado sobre os pontos levantados
durante os trabalhos de reviso; e toda e qualquer documentao que reporte ao trabalho de reviso realizado.
Procedimentos para a Reviso pelos Pares

32.
A reviso deve abranger, exclusivamente, aspectos de atendimento s Normas Brasileiras de Contabilidade

Tcnicas e Profissionais, editadas pelo CFC e, quando aplicvel, a outras normas emitidas por rgo regulador, sem
a incluso de quaisquer questes relativas a negcios entre o auditor-revisado e os seus clientes.
33.
O processo da Reviso pelos Pares deve ser desenvolvido conforme procedimentos a serem detalhados pelo CRE, e
deve considerar a:
(a) obteno, anlise e avaliao das polticas e dos procedimentos de controle de qualidade estabelecidas pelo
auditor-revisado independentemente da realizao de trabalhos, com emisso de relatrio de auditoria no
perodo sob reviso;
84

(b) anlise da adequao da informao recebida nas entrevistas com pessoas de nveis hierrquicos e experincia
adequada do auditor-revisado;
(c) confirmao da estrutura de controle interno mediante confronto com os papis de trabalho, para uma amostra
de trabalhos;
(d) discusso com o auditor-revisado sobre os aspectos identificados, as eventuais falhas verificadas na reviso e
as respectivas recomendaes;
(e) elaborao do relatrio de reviso e a carta de recomendaes, quando for o caso;
(f) preparao da documentao que evidencie as discusses realizadas com o auditor-revisado.
34.
A equipe revisora deve adotar procedimentos de auditoria, tais como: verificao de documentao; indagao s
pessoas envolvidas na administrao, com o objetivo de confirmar se as normas de controle de qualidade definidas
foram, efetivamente, aplicadas.
35.
Naqueles aspectos em que, necessariamente, se requeira a reviso de papis de trabalho, a equipe deve selecionar
uma amostra limitada de clientes, concentrando suas atividades nos aspectos que necessitem avaliao, devendo, na
amostra, serem includos trabalhos realizados em empresas de capital aberto, mercado financeiro, fundos de
aposentadoria e penses e securitrio, quando o auditor-revisado tiver entre seus clientes tais tipos de entidades.
36.
Quando o auditor-revisado no concordar com a seleo de determinado cliente para reviso, por motivos
justificveis, tais como a existncia de litgio ou investigao, ou pela negativa do cliente em autorizar a reviso
dos papis de trabalho, a equipe revisora deve avaliar e documentar as razes para essa excluso.
37.
Caso a equipe revisora no concorde com a restrio apresentada pelo auditor-revisado, o efeito dessa situao
deve ser avaliado no contexto do trabalho e no relatrio a ser emitido.
38.
Caso o auditor-revisado possua mais de um escritrio, deve ser aplicado julgamento profissional para avaliar a
necessidade de reviso de mais de um deles.
39.
Podem ser requeridas visitas a alguns dos escritrios de que trata o item 38 para obteno de evidncias que
permitam concluir que as polticas e os procedimentos de controle de qualidade so adequadamente divulgados e
estendidos para o conjunto dos escritrios.
Relatrio da Reviso pelos Pares

Contedo e prazo
40.
O relatrio do auditor-revisor deve incluir os seguintes elementos:

(a) escopo da reviso e eventuais limitaes;
(b) se est sendo emitida carta de recomendaes;
(c) descrio das limitaes sobre a plena efetividade de qualquer sistema de controle de qualidade, alm do risco
de determinadas deficincias existirem, mas no serem detectadas;
(d) concluso sobre as polticas e os procedimentos de controle de qualidade em relao ao atendimento das
Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas e Profissionais, editadas pelo CFC e, quando aplicvel, das
normas emitidas por rgos reguladores.
41.
A emisso do relatrio deve ocorrer no prazo mximo de 45 (quarenta e cinco) dias aps a finalizao da reviso
em campo, e sua data deve ser a do encerramento dos trabalhos da reviso, no podendo esse prazo ultrapassar aos
prazos estabelecidos pelo CRE para que o auditor-revisor encaminhe o relatrio e demais documentos para a
anlise de que trata o item 14.
42.
Em relao s sugestes apresentadas na carta de recomendaes sobre o aprimoramento do sistema de controle

interno de qualidade, deve ser observado o disposto na NBC TA 265 Comunicao de Deficincias de Controle
Interno.
85

Tipos de relatrio
43.
O relatrio emitido pode ser de 4 (quatro) tipos:

(a) sem ressalvas, com emisso de carta de recomendaes, quando o auditor-revisor concluir, positivamente,
sobre os trabalhos realizados. A falta de emisso de carta de recomendaes deve ser justificada pelo auditorrevisor em sua carta de encaminhamento do relatrio da reviso ao CRE;
(b) com ressalvas, quando:
(i) o auditor-revisor encontrar falhas relevantes que, no requeiram, porm, a emisso de opinio adversa.
Nesse caso, obrigatria a emisso de carta de recomendaes; ou
(ii) for imposta alguma limitao no escopo da reviso que impea o auditor-revisor de aplicar um ou mais
procedimentos requeridos. Nesse caso, a emisso da carta de recomendaes pode no ser requerida,
dependendo das causas das limitaes apresentadas no escopo da reviso;
(c) com opinio adversa, com emisso obrigatria de carta de recomendaes, identificando as falhas que
evidenciem as polticas e os procedimentos de qualidade que no esto em conformidade com as Normas
Brasileiras de Contabilidade Tcnicas e Profissionais, editadas pelo CFC e, quando aplicvel, com as normas
emitidas por rgos reguladores;
(d) com absteno de opinio, com emisso obrigatria de carta de recomendaes, tendo em vista que as
limitaes impostas ao trabalho foram to relevantes que o auditor-revisor no tem condies de concluir
sobre a reviso.
44.
Para efeito desta Norma, quando o auditor-revisado no tiver executado qualquer trabalho de auditoria, esta
situao no indica uma limitao de escopo para o auditor-revisor.
45.
Os modelos de relatrio de que trata o item 43 esto disponveis na pgina do CRE, no site do CFC.
46.
As falhas identificadas nos trabalhos no implicam emisso de relatrio com ressalvas ou adverso, sempre que, a
julgamento do auditor-revisor, forem consideradas como isoladas e irrelevantes. A equipe revisora deve avaliar o
padro e o efeito das falhas identificadas, bem como sua implicao no sistema de controle de qualidade do
auditor-revisado, diferenciando os erros na estrutura do sistema de controle de qualidade, dos erros na aplicao das
polticas e dos procedimentos definidos.
47.
No caso de emisso de julgamento sobre o padro ou o efeito das falhas, o auditor-revisor deve registrar todos os
apontamentos em seus papis de trabalho de reviso, inclusive com as justificativas apresentadas pelo auditorrevisado e, quando possvel, com as evidncias que corroborem as justificativas apresentadas.
48.
As concluses constantes no relatrio emitido dependem, sempre, do exerccio de julgamento profissional do

auditor-revisor. O auditor-revisor deve incluir no relatrio a quantidade de pargrafos explicativos que se faa
necessria, visando o adequado entendimento das polticas e procedimentos adotados, bem como das suas
aplicaes.
49.
O auditor-revisado deve apresentar seus comentrios sobre os aspectos reportados no relatrio de reviso e na carta
de recomendaes e elaborar, obrigatoriamente, um plano de ao para responder s recomendaes formuladas,
com observncia do prazo de at 30 (trinta) dias, contados da data do recebimento do relatrio elaborado pelo
auditor-revisor. No entanto, tanto o auditor-revisor quanto o auditor-revisado devem atentar-se para o cumprimento
do prazo de encaminhamento, ao CRE, dos relatrios e de toda a documentao referente reviso.
Reviso e seus prazos

50.
Cabe ao CRE definir os auditores que devem ser revisados, bem como estabelecer o cronograma para entrega dos
relatrios de reviso e dos demais documentos de que trata o item 14.
51.
O CRE tambm responsvel pela emisso e atualizao das guias de orientao at 31 de maro de cada ano.
86

52.
O CRE deve encaminhar at 28 de fevereiro de cada ano, expediente para os auditores selecionados para se
submeterem Reviso pelos Pares, com a comunicao dos prazos a serem observados para a indicao do auditorrevisor e para a entrega do relatrio de reviso.
53.
O auditor-revisado que no contratar auditor-revisor para efetuar os trabalhos de reviso externa de qualidade, ou
que apresente motivos para que o relatrio de reviso seja entregue aps 30 (trinta) dias da data estabelecida, fica
automaticamente indicado para a reviso no ano subsequente.
54.
Os ofcios emitidos pelo CRE ao auditor-revisor, originados da anlise dos relatrios de reviso, devem ser
respondidos no prazo de 30 (trinta) dias contados do primeiro dia til aps a data de recebimento do aviso de
recebimento (AR).
55.
O auditor-revisor que no cumprir os prazos determinados no item 54 est automaticamente impedido de atuar
como auditor-revisor no ano subsequente.
56.
Para efeitos desta Norma, a submisso do auditor-revisado e/ou auditor-revisor Reviso pelos Pares, em anos
subsequentes no exime a responsabilidade pelo descumprimento dos prazos e das determinaes referentes
Reviso pelos Pares de anos anteriores.
57.
O relatrio sumrio anual ser disponibilizado pelo CRE ao CFC, CVM e ao IBRACON e, quando solicitado, aos
demais organismos oficiais controladores e reguladores de mercado.
Recurso
58.
Das decises do CRE, cabe interposio de recurso ao Tribunal Superior de tica e Disciplina do CFC no prazo de
15 (quinze) dias aps a notificao.
Penalidades
59.
A inobservncia desta Norma constitui infrao disciplinar sujeita s penalidades previstas nas alneas c a g do
art. 27 do Decreto-Lei n. 9.295, de 27 de maio de 1946, alterado pela Lei n. 12.249/10, e, quando aplicvel, ao
Cdigo de tica Profissional do Contador.
39- AUDITORIA AMBIENTAL

39.1- Origem
A origem da palavra auditoria vem do latim auditore que significa aquele que ouve.
A auditorias ambientais ganham importncia em virtude da abordagem multidisciplinar do gerenciamento ambiental,
baseado em leis, normas, regulamentos, relaes com as partes interessadas- principalmente as comunidades exigncias
de mercado e tantas outras questes associadas ao tema.
39.2 Histrico
A auditoria ambiental tem sua origem nos Estados Unidos, atravs da realizao de auditorias voluntrias na dcada de
1970. A exigncia de revelao de questes ambientais por parte da Securities and Exchange Commission ( SEC)
tambm teve um peso considervel no desenvolvimento da auditoria como uma tcnica de apoio gerencial. Essas
auditorias consistiam em anlise critica do desempenho ambiental ou auditorias para verificao de conformidade, uma
vez que se destinavam a reduzir os riscos dos investidores as aes legais que pudessem resultar das aes da empresa.
87

Alm disso, o rgo americano de proteo ao meio ambiente, Environmental Protection Agency ( EPA) serviu de
instrumento para tornar as auditorias ambientais compulsrias em alguns setores industriais.
Desde o final dos anos 1980, as auditorias ambientais se tornaram uma ferramenta gerencial muito comum nos pases em
desenvolvimento, tanto pelas empresas estrangeiras que neles operam como pelas empresas locais.
39.3- Principais Benefcios
Identificao dos passivos ambientais, existentes ou potenciais, em relao as leis aplicveis;

Reduo de conflitos com rgos pblicos responsveis pelo controle ambiental ;
Reduo de conflitos e harmonizao de relaes com a comunidade e partes interessadas;
Harmonizao de prticas e procedimentos nas diversas unidades operacionais de uma organizao;
Gerao de oportunidades de reduo de custos, atravs de controle de perdas de matria e energia;
Melhoria de posicionamento e mercado com requerimentos ambientais especficos.
39.4- Classificaes:
39.4.1- Quanto a aplicabilidade pode ser classificada em trs categorias:
Primeira, Segunda e Terceira partes.
39.4.2- Quanto ao tipo pode ser assim classificadas:
Auditoria ou anlise critica ambiental ;
Conformidade ( compliance )
Fase I e Fase II
Aquisio, fuso e alienao ( due diligence )
Sistema de gesto ambiental
Auditoria de questes isoladas ou de desempenho
39.5- Quanto a execuo:
Auditoria Interna e Auditoria Externa
de grande relevncia apontarmos a NBC TA 15 ( parcial ) que aborda com mais propriedade esse tipo de assunto.
15.2.4 - Interao com o Meio Ambiente
15.2.4.1 - Nas informaes relativas interao da entidade com o meio ambiente, devem ser evidenciados:
a) investimentos e gastos com manuteno nos processos operacionais para a melhoria do meio ambiente;
b) investimentos e gastos com a preservao e/ou recuperao de ambientes degradados;
c) investimentos e gastos com a educao ambiental para empregados, terceirizados, autnomos e administradores da
entidade;
d) investimentos e gastos com educao ambiental para a comunidade;
e) investimentos e gastos com outros projetos ambientais;
f) quantidade de processos ambientais, administrativos e judiciais movidos contra a entidade;
g) valor das multas e das indenizaes relativas matria ambiental, determinadas administrativa e/ou judicialmente;
h) passivos e contingncias ambientais.
88

15.3 - DISPOSIES FINAIS
15.3.1 - Alm das informaes contidas no item 15.2, a entidade pode acrescentar ou detalhar outras que julgar relevantes.
15.3.2 - As informaes contbeis, contidas na Demonstrao de Informaes de Natureza Social e Ambiental, so de
responsabilidade tcnica de contabilista registrado em Conselho Regional de Contabilidade, devendo ser indicadas
aquelas cujos dados foram extrados de fontes no-contbeis, evidenciando o critrio e o controle utilizados para garantir
a integridade da informao. A responsabilidade por informaes no-contbeis pode ser compartilhada com
especialistas.
15.3.3 - A Demonstrao de Informaes de Natureza Social e Ambiental deve ser objeto de reviso por auditor
independente, e ser publicada com o relatrio deste, quando a entidade for submetida a esse procedimento.
40 -REFERNCIAS
ATTIE, William. Auditoria: Conceitos e Aplicaes. 6 edio. So Paulo. Editora Atlas. 2011.
ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo: textos, exemplos e exerccios resolvidos. 8
edio. So Paulo. Atlas, 2012.
ARAJO, Inaldo da Paixo Santos. Auditoria Contbil. 8 edio. So Paulo. Saraiva. 2008
CAMPOS, Lucila Maria de Souza e LERPIO, Alexandre de vila. Auditoria Ambiental: Uma Ferramenta de Gesto.
So Paulo. Atlas . 2009
Conselho Federal de Contabilidade .Disponvel em: http://www.fcc.org.br acessado em 20/01/2014
NBC TR 2400
NBC TA 700
NBC TA 705
NBC TA 560
89

Apostila de Auditoria Contábil 4

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Apostila de Auditoria Contábil 4

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Elaborador : Prof.

Elaborador : Prof. Tiago Viana

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Esta norma trata da atividade e dos procedimentos de Auditoria Interna Contbil,

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12.1.3 Fraude e Erro

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a) a verificao e a comunicao de eventuais limitaes ao alcance dos procedimentos

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As principais diferenas entre o auditor interno e o auditor externo so as seguintes:

6- O QUE LEVA UMA EMPRESA A CONTRATAR UM AUDITOR EXTERNO

Elaborador : Prof. Tiago Viana

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10- RESPONSABILIDADE LEGAL EM AUDITORIA

11- NOES DE AUDITORIA DAS DEMONSTRAES FINANCEIRAS

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15- AMOSTRAGEM EM AUDITORIA

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Execuo de procedimentos de auditoria

Se o auditor no puder aplicar os procedimentos de auditoria definidos ou procedimentos alternativos adequados

Natureza e causa de desvios e distores

Avaliao do resultado da amostragem em auditoria

O auditor deve avaliar:

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Os exemplos de risco no resultante da amostragem incluem o uso de procedimentos de auditoria no apropriados

Definio da amostra, tamanho e seleo dos itens para teste

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Seleo com base em valor

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Quanto mais segurana o auditor pretende obter

Quanto menor a taxa tolervel de desvio, maior o

Quanto mais alta a taxa esperada de desvio, maior

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Para populaes grandes, o tamanho real da

Quanto mais alta a avaliao do risco de distoro

Quanto mais o auditor confia em outros

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Quanto maior o nvel de segurana de que o

Quanto maior for o valor da distoro que o

Quando houver uma faixa ampla (variabilidade)

Para populaes grandes, o tamanho real da

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16- CONTROLE INTERNO

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16.5- Caractersticas de um sistema de controle interno

16.6- As caractersticas de um eficiente sistema de controle interno compreendem:

16.7- Objetivos do controle interno

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16.8- Controle Interno X SOX

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