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O Simples e a Igualdade Tributria

O SIMPLES E A IGUALDADE TRIBUTRIA


Comentrios Lei Complementar n. 147/2014

O Simples e a Igualdade Tributria


Ordem dos Advogados do Brasil - Conselho Federal
Gesto 2013/2016
Diretoria
Marcus Vinicius Furtado Colho
Claudio Pacheco Prates Lamachia
Cludio Pereira de Souza Neto
Cludio Stbile Ribeiro
Antonio Oneildo Ferreira

Presidente
Vice-Presidente
Secretrio-Geral
Secretrio-Geral Adjunto
Diretor-Tesoureiro

Conselheiros Federais
AC: Erick Venncio Lima do Nascimento, Fernando Tadeu Pierro e Luciano Jos Trindade; Florindo Silvestre Poersch - in memoriam; AL: Everaldo
Bezerra Patriota, Felipe Sarmento Cordeiro e Fernando Carlos Arajo de Paiva; AP: Ccero Borges Bordalo Jnior, Helder Jos Freitas de Lima Ferreira e
Jos Luis Wagner; AM: Eid Badr, Jean Cleuter Simes Mendona e Jos Alberto Ribeiro Simonetti Cabral; BA: Andr Luis Guimares Godinho, Fernando
Santana Rocha e Ruy Hermann Arajo Medeiros; CE: Jos Cndido Lustosa Bittencourt de Albuquerque, Jos Danilo Correia Mota e Valmir Pontes Filho;
DF: Aldemario Araujo Castro, Jos Rossini Campos do Couto Correa e Marcelo Lavocat Galvo; ES: Djalma Frasson, Luiz Cludio Silva Allemand e
Setembrino Idwaldo Netto Pelissari; GO: Felicssimo Sena, Joo Bezerra Cavalcante e Miguel ngelo Sampaio Canado; MA: Jos Guilherme Carvalho
Zagallo, Raimundo Ferreira Marques e Valria Lauande Carvalho Costa; MT: Cludio Stbile Ribeiro, Duilio Piato Jnior e Francisco Eduardo Torres
Esgaib; MS: Alexandre Mantovani, Afeife Mohamad Hajj e Samia Roges Jordy Barbieri; MG: Paulo Roberto de Gouva Medina, Rodrigo Otvio Soares
Pacheco e Walter Cndido dos Santos; PA: Edilson Oliveira e Silva, Iraclides Holanda de Castro e Jorge Luiz Borba Costa; Edilson Baptista de Oliveira
Dantas in memoriam; PB: Carlos Frederico Nbrega Farias, Jos Mrio Porto Jnior e Walter Agra Jnior; PR: Alberto de Paula Machado, Csar
Augusto Moreno e Jos Lucio Glomb; PE: Henrique Neves Mariano, Leonardo Accioly da Silva e Pelpidas Soares Neto; PI: Jos Norberto Lopes
Campelo, Margarete de Castro Coelho e Mrio Roberto Pereira de Arajo; RJ: Carlos Roberto de Siqueira Castro, Cludio Pereira de Souza Neto e
Wadih Nemer Damous Filho; RN: Humberto Henrique Costa Fernandes do Rgo, Kalebe Campos Freire e Lucio Teixeira dos Santos; RS: Claudio
Pacheco Prates Lamachia, Cla Carpi da Rocha e Renato da Costa Figueira; RO: Antnio Osman de S, Elton Jos Assis e Elton Sadi Flber; RR:
Alexandre Csar Dantas Soccorro, Antonio Oneildo Ferreira e Bernardino Dias de Souza Cruz Neto; SC: Jos Geraldo Ramos Virmond, Luciano Demaria
e Robinson Conti Kraemer; SP: Guilherme Octvio Batochio, Luiz Flvio Borges DUrso e Mrcia Machado Melar; SE: Evnio Jos de Moura Santos,
Henri Clay Santos Andrade e Maurcio Gentil Monteiro; TO: Andr Luiz Barbosa Melo, Erclio Bezerra de Castro Filho e Gedeon Batista Pitaluga Jnior.
Conselheiros Federais Suplentes
AL: Aldemar de Miranda Motta Junior, Fernanda Marinela de Sousa Santos e Rodrigo Borges Fontan; AP: Luiz Carlos Starling Peixoto e Vladimir Belmino
de Almeida; AM: Joo Bosco de Albuquerque Toledano e Renato Mendes Mota; BA: Gspare Saraceno e Jos Maurcio Vasconcelos Coqueiro; CE:
Kennedy Reial Linhares e Mrio Carneiro Baratta Monteiro; DF: Evandro Lus Castello Branco Pertence, Nilton da Silva Correia e Felix Angelo Palazzo;
ES: Elisa Helena Lesqueves Galante e Marcus Felipe Botelho Pereira; GO: Pedro Paulo Guerra de Medeiros, Jaime Jos dos Santos e Reginaldo Martins
Costa; MA: Daniel Blume de Almeida e Rodrigo Pires Ferreira Lago; MT: Jos Antonio Tadeu Guilhen e Mrcio Frederico de Oliveira Dorilo e Oswaldo
Pereira Cardoso Filho; MG: Srgio Augusto Santos Rodrigues e Srgio Santos Sette Cmara; PB: Gilvania Maciel Virginio Pequeno, Wilson Sales
Belchior e Sheyner Yasbeck Asfora; PR: Manoel Caetano Ferreira Filho, Hlio Gomes Coelho Junior e Flvio Pansieri; PE: Incio Jos Feitosa Neto e
Hebron Costa Cruz de Oliveira; PI: Srgio Eduardo Freire Miranda; RJ: Luiz Gustavo Antnio Silva Bichara e Sergio Eduardo Fisher; RN: Eduardo
Serrano da Rocha e Daniel Victor da Silva Ferreira; RO: Maria Luiza de Almeida e Francisco Reginaldo Joca; RR: Gierck Guimares Medeiros, Oleno
Incio de Matos e Gutemberg Dantas Licario; SC: Charles Pamplona Zimmermann e Wilson Jair Gerhard; SP: Aloisio Lacerda Medeiros, Arnoldo Wald
Filho e Marcio Kayatt; SE: Carlos Alberto Monteiro Vieira, Lenora Viana de Assis e Jorge Aurlio Silva; TO: Carlos Augusto de Souza Pinheiro e Celma
Mendona Milhomem Jardim.
Presidentes Seccionais
AC: Marcos Vincius Jardim Rodrigues; AL: Thiago Rodrigues de Pontes Bomfim; AP: Paulo Henrique Campelo Barbosa; AM: Alberto Simonetti Cabral
Neto; BA: Luiz Viana Queiroz; CE: Valdetrio Andrade Monteiro; DF: Ibaneis Rocha Barros Jnior; ES: Homero Junger Mafra; GO: Henrique Tibrcio
Pea; MA: Mrio de Andrade Macieira; MT: Maurcio Aude; MS: Jlio Cesar Souza Rodrigues; MG: Lus Cludio da Silva Chaves; PA: Jarbas
Vasconcelos do Carmo; PB: Odon Bezerra Cavalcanti Sobrinho; PR: Juliano Jos Breda; PE: Pedro Henrique Braga Reynaldo Alves; PI: Willian
Guimares Santos de Carvalho; RJ: Felipe de Santa Cruz Oliveira Scaletsky; RN: Srgio Eduardo da Costa Freire; RS: Marcelo Machado Bertoluci; RO:
Andrey Cavalcante de Carvalho; RR: Jorge da Silva Fraxe; SC: Tullo Cavallazzi Filho; SP: Marcos da Costa; SE: Carlos Augusto Monteiro Nascimento;
TO: Epitcio Brando Lopes.
Ex-Presidentes
1.Levi Carneiro (1933/1938) 2. Fernando de Melo Viana (1938/1944) 3. Raul Fernandes (1944/1948) 4. Augusto Pinto Lima (1948) 5. Odilon de Andrade
(1948/1950) 6. Haroldo Vallado (1950/1952) 7. Attlio Vivqua (1952/1954) 8. Miguel Seabra Fagundes (1954/1956) 9. Nehemias Gueiros (1956/1958)
10. Alcino de Paula Salazar (1958/1960) 11. Jos Eduardo do P. Kelly (1960/1962) 12. Carlos Povina Cavalcanti (1962/1965) 13. Themstocles M. Ferreira
(1965) 14. Alberto Barreto de Melo (1965/1967) 15. Samuel Vital Duarte (1967/1969) 16. Laudo de Almeida Camargo (1969/1971) 17. Membro Honorrio
Vitalcio Jos Cavalcanti Neves (1971/1973) 18. Jos Ribeiro de Castro Filho (1973/1975) 19. Caio Mrio da Silva Pereira (1975/1977) 20. Raymundo
Faoro (1977/1979) 21. Membro Honorrio Vitalcio Eduardo Seabra Fagundes (1979/1981) 22. Membro Honorrio Vitalcio J. Bernardo Cabral
(1981/1983) 23. Membro Honorrio Vitalcio Mrio Srgio Duarte Garcia (1983/1985) 24. Membro Honorrio Vitalcio Hermann Assis Baeta (1985/1987)
25. Membro Honorrio Vitalcio Mrcio Thomaz Bastos (1987/1989) 26. Ophir Filgueiras Cavalcante (1989/1991) 27. Membro Honorrio Vitalcio Marcello
Lavenre Machado (1991/1993) 28. Membro Honorrio Vitalcio Jos Roberto Batochio (1993/1995) 29. Membro Honorrio Vitalcio Ernando Uchoa Lima
(1995/1998) 30. Membro Honorrio Vitalcio Reginaldo Oscar de Castro (1998/2001) 31. Membro Honorrio Vitalcio Rubens Approbato Machado
(2001/2004) 32. Membro Honorrio Vitalcio Roberto Antonio Busato (2004/2007) 33. Membro Honorrio Vitalcio Cezar Britto (2007/2010) 34. Membro
Honorrio Vitalcio Ophir Cavalcante Junior (2010/2013).

O Simples e a Igualdade Tributria

O SIMPLES E A IGUALDADE TRIBUTRIA


Comentrios Lei Complementar n. 147/2014

Organizao:
Ordem dos Advogados do Brasil
Secretaria da Micro e Pequena Empresa da Presidncia da Repblica

Braslia, DF 2014

O Simples e a Igualdade Tributria

Ordem dos Advogados do Brasil


Conselho Federal
Setor de Autarquia Sul - Quadra 5, Lote 1, Bloco M
Braslia - DF
CEP 70070-939
Tel.: (61) 2193-9600

Presidncia da Repblica
Secretaria da Micro e Pequena Empresa - SMPE
SRTVS 701 - Quadra 3, Bloco M, Lote 12
Edifcio Drio Macedo, 6 andar.
Braslia - DF
CEP 70340-909
Tel.: (61) 3411-3609

Capa: Eduardo Silva dos Santos


Tiragem: 1.000 exemplares

Ficha Catalogrfica
O Simples e a igualdade tributria: comentrios Lei Complementar
n. 147/2014 / organizao: Ordem dos Advogados do Brasil e
Secretaria da Micro e Pequena Empresa da Presidncia da
Repblica. Braslia: OAB, Conselho Federal, 2014.
278 p.
ISBN: 978-85-7966-027-6
1. Impostos Brasil. 2. Supersimples Legislao. I. Subttulo.
CDD 341.39

O Simples e a Igualdade Tributria

SUMRIO

PREFCIO
Guilherme Afif Domingos.........................................................................9
APRESENTAO
Marcus Vinicius Furtado Colho...............................................................13
SIMPLES NACIONAL A CONQUISTA DE UMA CLASSE E A
VITRIA DOS PEQUENOS GRANDES ESCRITRIOS
Alvaro Arthur L. de Almeida Filho...........................................................15
DIREITOS FUNDAMENTAIS DAS MICRO E PEQUENAS
EMPRESAS E SUA CONFORMAO LEGISLATIVA
Andr Rufino do Vale.............................................................................25
A LEI COMPLEMENTAR N 147, O NOVO SIMPLES, A ADVOCACIAGERAL DA UNIO E A ATIVIDADE DE FISCALIZAO
ORIENTADORA
Arnaldo Sampaio de Moraes Godoy
Lus Incio Lucena Adams......................................................................41
A INCLUSO DA ADVOCACIA NO SIMPLES NACIONAL E A
EXTRAFISCALIDADE TRIBUTRIA PARA A CONCRETUDE DO
ARTIGO 133 DA CONSTITUIO FEDERAL
Breno Dias de Paula...............................................................................49
UNIVERSALIZAO DO SIMPLES NACIONAL
Carlos Yuri Arajo de Morais...................................................................55

O Simples e a Igualdade Tributria

REDUO
DA
BUROCRACIA
PARA
INSCRIO
ENCERRAMENTO DE EMPRESAS DO SIMPLES NACIONAL

Cleucio Santos Nunes.............................................................................67


O SIMPLES NACIONAL E A INCIDNCIA DO ISS PARA A
SOCIEDADE DE ADVOGADOS
Eduardo Marcelo Sousa Gonalves............................................................89
CONSIDERAES ACERCA DO REGIME TRIBUTRIO DO
SIMPLES NACIONAL NA ADVOCACIA
Fabio Artigas Grillo................................................................................97
LEI COMPLEMENTAR, SIMPLES NACIONAL E ADVOCACIA
Fbio Pallaretti Calcini.........................................................................115
O SIMPLES NACIONAL COMO INSTRUMENTO DA JUSTIA
TRIBUTRIA
Gustavo Ventura..................................................................................127
DISPENSA DE CERTIDO DE REGULARIDADE FISCAL
Igor Mauler Santiago............................................................................151
SIMPLES NACIONAL E AS VANTAGENS DO PAGAMENTO DO
ISS ADVINDO DA LEI COMPLEMENTAR 147/2014
Jean Cleuter Simes Mendona...............................................................159
SIMPLES NACIONAL E DIREITO CONCORRENCIAL: NOVAS
PERSPECTIVAS COM A LEI COMPLEMENTAR 147 DE 2014
Jonathan Barros Vita............................................................................165
GARANTIA DE TRATAMENTO DIFERENCIADO, SIMPLIFICADO
E FAVORECIDO PARA AS MICRO E PEQUENAS EMPRESAS
Jos Levi Mello do Amaral Jnior............................................................181

O Simples e a Igualdade Tributria

A RESPONSABILIDADE TRIBUTRIA DOS SCIOS E A LEI


COMPLEMENTAR 147/14
Lucas Fonseca e Melo............................................................................191
O SIMPLES PARA AS SOCIEDADES DE ADVOGADOS E O
IMPOSTO SOBRE SERVIOS - ISS
Luiz Felipe Farias Guerra de Morais........................................................199
O SIMPLES NACIONAL E OS SERVIOS DE ADVOCACIA
Luiz Gustavo A. S. Bichara
Pedro Teixeira Siqueira..........................................................................221
INOVAES NA RECUPERAO JUDICIAL E NA FALNCIA
Marlon Tomazette................................................................................233
DAS INOVAES E SIMPLIFICAES DE TEMPO E
CUSTO PARA A OBTENO DE LICENCIAMENTO DOS
MICROEMPREENDEDORES INDIVIDUAIS MEI
Odilon Carpes Moraes Filho...................................................................249
DISPENSA DE CERTIDO NEGATIVA DE DBITOS (CND) EM
ATOS DA VIDA EMPRESARIAL
Renato Berger......................................................................................255
OBRIGAES ACESSRIAS LIMITAO DE CRIAO,
REDUO DE MULTAS E FIXAO PROPORCIONAL
Walter Carlos Cardoso Henrique.............................................................265

O Simples e a Igualdade Tributria

PREFCIO
com grande satisfao que prefacio essa inovadora obra
viabilizada pela colaborao dos seus valorosos autores e pelo esforo
conjunto de coordenao da OAB Nacional, capitaneada pelo Presidente
Marcus Vinicius Furtado Colho, e da Secretaria da Micro e Pequena
Empresa da Presidncia da Repblica, unidos pelo objetivo de lanar luzes
sobre importantes temas trazidos pela Lei Complementar n 147, de 7 de
agosto de 2014, que alterou o Estatuto Nacional da Microempresa e da
Empresa de Pequeno Porte e outros diplomas legais.
Dirigida a toda comunidade jurdica, notadamente aos mais
de 850 mil Advogados, a obra diz respeito aos interesses de milhes de
pequenos empresrios espalhados pelo Brasil, cujos direitos encontram
respaldo e vias de concretizao pela atuao primordial dos inscritos na
OAB. Tornar a LC n 147/2014 presente aos Advogados e incentivar o seu
debate meio indispensvel para assegurar o seu cumprimento. Essa a
finalidade da obra que retrata aspectos do ltimo estgio alcanado pela
legislao dirigida s MPEs, que tambm passa a beneficiar as sociedades
de Advogados que se conformam aos critrios do Estatuto das MPEs.
H 30 anos foi aprovado o primeiro Estatuto da Microempresa e
h 18 anos a primeira Lei do Simples. Para chegar ao Estatuto o trabalho
comeou em 1979 e foi concludo aps a realizao dos dois primeiros
congressos nacionais das micro e pequenas empresas, o ltimo dentro
do Congresso Nacional. A primeira Lei do Simples resultou de intensa
articulao junto aos Poderes da Repblica e de grande campanha
institucional do SEBRAE na mdia pela facilitao da vida do pequeno
negcio. Deu to certo que comeou como projeto de lei apresentado
no Senado e foi concluda aps a apresentao de medida provisria
transformada em lei pelo Congresso Nacional.
Aps tanto tempo de amadurecimento da poltica pblica
de tratamento favorecido e diferenciado para a micro e a pequena
empresa, marcada por avanos importantes como a incluso do tema
na Constituio (art. 179), a criao do Simples Nacional, do MEI e da
Secretaria Nacional da Micro e Pequena Empresa, agora comemoramos
a edio da LC n 147/2014. O jbilo justificvel, pois se trata de uma
verdadeira revoluo.
Essa revoluo ampla est muito bem representada na obra por
meio de estudos que abordam a universalizao do Simples Nacional e
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O Simples e a Igualdade Tributria

outros aspectos importantes do regime tributrio simplificado e favorecido,


inclusive a autorizao para opo pelas sociedades de Advogados, os
direitos fundamentais das MPEs, as inovaes para facilitao da obteno
de licenciamento de atividade, os instrumentos de garantia de tratamento
favorecido e diferenciado, a dispensa de certido negativa de dbitos em
atos da vida empresarial, a ampliao da fiscalizao orientadora, as
inovaes na recuperao judicial e na falncia, entre outras.
Os excessos da burocracia dificultam a vida do cidado,
comprometem o empreendedorismo, elevam o Custo Brasil e encarecem o
funcionamento da mquina pblica. O remdio para isso chama-se Simples
Nacional, pois garante aos pequenos, hoje mais de 9 milhes de empresas,
a grande maioria dos negcios, menores nus tributrios e burocrticos.
No a toa que ele comparado reforma tributria promovida para as
MPEs.
Acabar com a discriminao injusta de alguns setores para
usufruir desse regime foi uma luta de 18 anos, pois ela j existia na primeira
Lei do Simples. Com a universalizao, mais de 450 mil empresas sero
beneficiadas e 140 atividades podero, a partir de 2015, optar pelo regime
simplificado.
A importncia desse passo gigantesca para aumentar o
potencial de gerao de trabalho e renda na sociedade, incentivar o
empreendedorismo e a transio dos negcios para a formalidade.
Tenho dito a respeito da LC n 147 que no foram os Advogados
que ganharam o Simples, mas que o Simples ganhou os Advogados.
Isso porque em decorrncia de sua militncia social a consolidao da
aproximao definitiva deles com o regime tributrio diferenciado tem o
potencial de acelerar o ritmo de aprimoramento gradativo do marco dos
pequenos negcios, assim como de promover a sua implantao em cada
canto do Pas, nos estados e municpios, em funo da sua militncia
profissional.
De fato, passa a integrar o rol de interesse direto da categoria,
para seu desenvolvimento e fortalecimento, a temtica da Lei Geral das
MPE e os aspectos especficos da obra como, por exemplo, alm do
Simples, a proteo dos direitos fundamentais dos pequenos negcios,
os instrumentos de garantia do tratamento favorecido e a fiscalizao
orientadora.
Toda a fora das novas e importantes proposies da LC n 147,
portanto, tambm passa a pertencer diretamente ao rol dos direitos dos
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O Simples e a Igualdade Tributria

Advogados organizados em sociedades na forma prevista no Estatuto


das MPEs. O debate e o aprofundamento do conhecimento delas e dos
seus reflexos na realidade das micro e pequenas empresas, todavia, so de
interesse de toda a sociedade brasileira.
Parabns a todos que contriburam para a edio da LC n 147
- parlamentares, lideranas, entidades, equipes tcnicas e a Presidente
Dilma, pelo apoio inestimvel ao objetivo de criar um ambiente melhor
para os pequenos negcios. Parabns, ainda, aos que tornaram possvel
a realizao dessa obra em to curto tempo autores, equipes da OAB e
da SMPE -, pois, alm do seu valor intrnseco, tambm tem o propsito
de fomentar iniciativas anlogas que possam disseminar cada vez mais a
cultura e as prticas de simplificao como princpio dirigente da relao
das empresas com o Estado.
Guilherme Afif Domingos
Ministro Chefe da Secretaria da Micro e Pequena Empresa
da Presidncia da Repblica

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O Simples e a Igualdade Tributria

APRESENTAO
A Lei Complementar n. 147/2014, que universalizou o Simples,
certamente a maior vitria da Advocacia brasileira dos ltimos vinte anos.
Por beneficiar diretamente milhares de advogados e, por consequncia,
milhes de brasileiros, o Simples tem reanimado o debate pblico sobre o
princpio da igualdade tributria.
O Simples Nacional atua como instrumento de justia social,
na medida em que garante tratamento diferenciado e favorecido s
microempresas e empresas de pequeno porte. A simplificao e a reduo
das obrigaes facilita acesso ao crdito e ao mercado, oferecendo um
forte incentivo formalizao dos empreendimentos, gerando milhes de
empregos e ampliando a renda dos brasileiros.
Por atingir positivamente tais empresas, o Simples pode ser
entendido como uma importante poltica pblica, fazendo parte de um
programa maior de interveno no domnio econmico como exigncia
da prpria Constituio.
O Simples promove justamente o princpio da igualdade. H
um forte estmulo ao crescimento econmico, com justia social. Perceber
de forma diferenciada o pequeno empreendedor, sobretudo o jovem
advogado, propugnar para que o Estado realize seu fim social.
Na medida em que incentiva o empreendedorismo e combate
a informalidade, o regime oferece um tratamento digno e revigora um
sentimento de cidadania empresarial, sobretudo entre os advogados em
incio de carreira.
Para que o princpio da isonomia tributria no tenha carter
meramente formal, o legislador constituinte derivado tem introduzido
dispositivos aptos a promover a igualdade material, que significa tratar
igualmente os iguais e desigualmente os desiguais, na medida de suas
necessidades.
Esse , precisamente, o sentido e o alcance da Lei Complementar
n. 147/2014, que realiza a mais nobre concepo de igualdade que se pode
desejar.
Nesse sentido, a OAB identifica o Simples como parte de um
processo de construo de uma sociedade mais justa e solidria: uma
trilha para o desenvolvimento nacional sustentvel.

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O Simples e a Igualdade Tributria

O compromisso com a igualdade une a Advocacia brasileira e,


sobretudo, em matria de justia tributria, capaz de promover a reunio
de um valoroso time de juristas, como este que constitui a obra O Simples
e a Igualdade Tributria.
Os presentes artigos e comentrios Lei Complementar n.
147/2014 simbolizam, neste livro, uma importante construo terica
em torno de um arcabouo normativo que poder sinalizar a prpria
realizao, num futuro prximo, da to esperada reforma tributria que o
Brasil necessita.
Marcus Vinicius Furtado Colho
Presidente Nacional da OAB

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O Simples e a Igualdade Tributria

SIMPLES NACIONAL A CONQUISTA DE


UMA CLASSE E A VITRIA DOS PEQUENOS
GRANDES ESCRITRIOS
Alvaro Arthur L. de Almeida Filho1
1. Introduo. 2. Simples: o incio das conquistas para a sociedade
brasileira. 3.Simples e novas perspectivas para advocacia brasileira. Lei
complementar n147/2014. 4. Concluso. 5. Referncias Bibliogrficas.

1. Introduo
Este artigo tem por finalidade apresentar, de uma forma didtica,
o simples nacional, demonstrando algumas nuances em torno das
mudanas ocorridas no Estatuto Nacional da Microempresa e Empresa
de Pequeno Porte atravs da Lei Complementar n 147/2014 que criou o
Simples do Advogado, mostrando no s os aspectos tributrios, como
tambm os benefcios que desaguam no Direito Administrativo.
Inicialmente, enfrenta-se o tema com o fito de demonstrar os
avanos que o simples proporcionou para economia Brasileira, como por
exemplo, fortalecendo as Microempresas e Empresas de Pequeno Porte,
que funcionou como fonte de gerao de emprego e renda, contributo
relevante para o cumprimento da principal funo no modelo de Estado
contemporneo, o qual busca atingir o bem estar social.
Em seguida, de forma objetiva ser apresentando os benefcios e
perspectivas dos escritrios jurdicos aderirem ao simples, o qual permite
implementar um tratamento favorecido e diferenciado j dispensado s
microempresas e empresas de pequeno porte.
Desta maneira, em poucas linhas, procura-se explorar o tema
acima mencionado, sempre com o foco voltado para o crescimento da
advocacia com a formalizao de novos escritrios, evidenciando-se assim

1
Graduado em Direito pelo Centro de Estudos Superiores de Macei. Especialista em Direito
Tributrio pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributrios IBET. MBA em Direito Tributrio pela
Fundao Getlio Vargas FGV. Membro do Conselho Tributrio do Estado de Alagoas. Conselheiro
do CARF Conselho Administrativo de Recursos Fiscais 2011/2014. Membro da Comisso Especial
de Direito Tributrio do Conselho Federal da OAB.

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O Simples e a Igualdade Tributria

a maior conquista dos ltimos anos para a Advocacia brasileira ao ser


contemplada na Lei Complementar n 147/2014.

2. Simples: o incio das conquistas para a sociedade brasileira


A Constituio Federal, em seu art. 146, inciso III, alnea d,
aps a Emenda Constitucional n 42/2003, prev que as Microempresas
e Empresas de Pequeno Porte tero tratamento favorecido nos termos da
lei complementar.
Nesta senda, vislumbra-se que calcado na previso Constitucional
foi inicialmente institudo o Estatuto Nacional da Microempresa e
Empresa de Pequeno Porte, atravs da Lei Complementar n 123/2006
(Lei Geral), a qual em seguida foi alterada pelas Leis Complementares n
127/2007, 128/2008, 133/2009, 139/2011 e por fim a Lei Complementar
n 147/2014, objeto de nossa anlise.
Cumpre, oportunamente, esclarecer que a Lei Complementar
n 123/2006 no criou nenhum novo tributo como bem afirma Roque
Carraza2, e sim possibilitou que as microempresas e empresas de pequeno
porte, de forma espontnea aderissem ao simples e permitindo assim uma
forma unificada de fiscalizao, lanamento e arrecadao.
O supersimples, desde Constituio de 1988, foi uma das
melhores iniciativas visando uma reforma tributria brasileira, pois
sua sistemtica congrega todas as esferas federativas (Unio, Estados,
Municpios e Distrito Federal).
Imprimindo continuidade a esta esteira de pensamento, cabe
aludir que o Supremo Tribunal Federal ao enxergar a relevncia desse
sistema para a sociedade, elevou o fomento da micro e da pequena
empresa condio de princpio Constitucional. Nesta quadra, portanto,
vale transcrever as palavras do Ministro Joaquim Barbosa, a respeito da
temtica:
A iseno concedida no viola o art.146, III, d,
da Constituio, pois a lista de tributos prevista no
texto legal que define o campo de reserva da lei
complementar exemplificativa, e no taxativa.

2
CARRAZZA, Roque Antonio Carrazza. Curso de Direito Constitucional Tributrio. 24 edio.
So Paulo: Malheiros, 2008.

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O Simples e a Igualdade Tributria

Leitura do art.146, III, d, juntamente com o art.170,


IX, da Constituio. Ofomento da micro e da pequena
empresa foi elevado condio de princpio constitucional,
de modo a orientar todos os entes federados a conferir
tratamento favorecido aos empreendedores que contam
com menos recursos para fazer frente concorrncia.
Por tal motivo, a literalidade da complexa legislao
tributria deve ceder interpretao mais adequada e
harmnica com a finalidade de assegurar equivalncia
de condies para as empresas de menor porte. Risco
autonomia sindical afastado, na medida em que o
benefcio em exame poder tanto elevar o nmero de
empresas a patamar superior ao da faixa de iseno
quanto fomentar a atividade econmica e o consumo
para as empresas de mdio ou de grande porte, ao
incentivar a regularizao de empreendimentos. (
ADI4.033, Rel. Min. Joaquim Barbosa, julgamento
em 15 -9- 2010, Plenrio, DJE de 7-2-2011.) 3(grifo
nosso).

Denota-se, pois, que o posicionamento acima adotado foi pelo


reconhecimento da importncia de um sistema que impulsionou a economia
brasileira, pois retirou da marginalizao pequenos empreendimentos,
criando empregos diretos e indiretos e fortaleceu a economia fora dos
grandes centros industriais, sendo oportuno apresentar o conceito de
princpio formulado pelo Mestre Celso Antnio Bandeira de Melo:
Princpio (...) , por definio, mandamento nuclear
de um sistema, verdadeiro alicerce dele, disposio
fundamental que se irradia sobre diferentes normas
compondo-lhes o esprito e servindo de critrio para
uma exata compreenso e inteligncia, exatamente
por definir a lgica e a racionalidade do sistema
normativo, no que lhe confere a tnica e lhe d
sentido harmnico. o conhecimento do que preside

3
BRASIL, Supremo Tribunal Federal. Acrdo na Ao Direta de Inconstitucionalidade n4.033.
Reator: BARBOSA, Joaquim, Publicado no DJE de 7-2-2011.

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O Simples e a Igualdade Tributria

a inteleco das diferentes partes componentes


do todo unitrio que h por nome sistema jurdico
positivo.4

Neste sentir, possvel afirmar que depois da estabilizao da


economia atravs do Plano Real, esse foi um dos maiores marcos para o
desenvolvimento da sociedade brasileira, a qual deixou de ficar concentrada
em modelo de grandes indstrias e passou a incentivar a formalizao de
microempresas e empresas de pequeno porte.
Assim, cumpre importar o conceito de Simples Nacional do
ensinamento firmado pelos estudiosos desta temtica, James Marins e
Marcelo M. Bertoldi, consoante se vislumbra logo abaixo, seno veja-se:
Regime especial de tributao por estimao objetiva,
constitudo em microssistema tributrio, material,
formal e processual, que unifica a fiscalizao,
o lanamento e a arrecadao de determinados
impostos e contribuies de competncia da Unio,
Estados, Municpios e Distrito Federal, aplicvel
opcionalmente s microempresas e empresas de
pequeno porte, com o escopo de atribuir a estes
contribuintes tratamento fiscal diferenciado e
favorecido, em carter parcialmente substitutivo ao
regime geral e compulsrio.5

Em artigo publicado no ano de 2013, Roberto Simes, Presidente


do Conselho Deliberativo Nacional do SEBRAE, pontuou de forma
cristalina, o papel grandioso que as normas que instituram o simples
tiveram para o fortalecimento da Economia Brasileira ao explicitar que
o Simples Nacional congrega hoje cerca de 4,4 milhes de empresas e mais de
2,9 milhes de empreendedores individuais. Registre-se que as pequenas empresas
empregam 15 milhes, o que representa 52% dos trabalhadores. 6

4
MELLO, Celso Antnio Bandeira de. Elementos de Direito Administrativo. So Paulo: RT, 1986,
p.230.
5
MARTINS, James. BERTOLDI, Marcelo M. Simples Nacional Estatuto da Microempresa e da
Empresa de Pequeno Porte Comentado. So Paulo: Revista dos Tribunais, 2007, p. 68.
6

SIMES, Roberto. 6 anos do Supersimples A criao de um ambiente favorvel aos


18

O Simples e a Igualdade Tributria

Sob esta percepo, no se revela desarrazoado pontuar que a


fora desse sistema revela-se em consonncia com os fatos noticiados
acima inquestionvel, pois se est diante do setor que mais emprega no
Pas Brasileiro, assumindo enorme capacidade de crescimentos, sobretudo
aps a Lei Complementar n 147/214.
Uma das respostas para o sucesso do sistema simplificado
de tributao alcanar o patamar de ser um dos pilares da economia
brasileira est na prpria legislao, quando dispe no art. 13 da Lei
Complementar n 123/2006, que a adeso pela microempresa ou pela
empresa de pequeno porte ao Simples Nacional acarreta apenas o
recolhimento mensal, atravs de um documento nico de arrecadao
doImposto sobre a Renda da Pessoa JurdicaIRPJ, Imposto sobre
Produtos Industrializados-IPI,Contribuio Social sobre o Lucro
LquidoCSLL,Contribuio para o Financiamento da Seguridade
Social-COFINS, Contribuio para o PIS/Pasep,Contribuio Patronal
PrevidenciriaCPP, Imposto sobre Operaes Relativas Circulao de
Mercadorias e Sobre Prestaes de Servios de Transporte Interestadual e
Intermunicipal e de ComunicaoICMS e Imposto sobre Servios de
Qualquer NaturezaISS.
A forma do recolhimento de todos os tributos acima relacionados
em uma nica vez torna o sistema mais atrativo, porm, claramente, tal
circunstncia no se apresenta como sendo o fator preponderante que
levou as empresas optarem por esse sistema, e sim a reduo na carga
tributria.
Ora, o montante a ser recolhido, ser calculado com base no
valor da receita bruta mensal auferida pela microempresa e empresa de
pequeno porte, observando, no entanto tabelas progressivas, as quais iro
variar de acordo com o montante da receita bruta acumulada no decorrer
do ano calendrio, at o prprio ms de incidncia.
Destaque-se ainda, que a cobrana ocorre por meio de tabelas
especficas, observando para tanto as receitas que decorrem da atividade
industrial, comercial ou da prestao de servios, proporcionando diversas
redues na base de clculo e de alquotas, simplificaes contbeis, de
isenes e benefcios fiscais em geral.
No restam dvidas, pelo que se vislumbra dos fatos narrados
acima, que a partir da Lei Complementar n 147/2014, esse setor
pequenos negcios.. Editor Mrcio Metzker. Junho/2013.
19

O Simples e a Igualdade Tributria

sair mais fortalecido, com a ampliao da possibilidade de adeso ao


supersimples para diversas reas de prestadores de servios em especial a
advocacia brasileira.

3. Simples e novas perspectivas para advocacia brasileira. Lei


complementar n 147/2014
Em agosto do ano de 2014, as sociedades de Advogados foram
includas no simples nacional, com a sano da Lei Complementar n
147/2014, a qual ampliou o supersimples, que passara a englobar outros
prestadores de servios, proporcionado vantagens a esses profissionais que
puderam, j nesse mesmo ano, optar pelo ingresso no Simples Nacional,
a partir de 2015.
A partir deste marco, portanto, as sociedades de advogados com
faturamento de at R$ 3,6 milhes podero ingressar no Simples Nacional,
com o pagamento de alquotas que podem variar entre 4,5% a 16,85 de
tributos, conforme se analisar logo a frente.
Neste norte, percebe-se que o primeiro passo para o ingresso das
sociedades formadas por advogados no Simples Nacional foi a revogao
do inciso XI do art. 17 da Lei Complementar n 123/2006, que assim
estabelecia:
Art. 17. No podero recolher os impostos e
contribuies na forma do Simples Nacional a
microempresa ou a empresa de pequeno porte:
XI - que tenha por finalidade a prestao de servios
decorrentes do exerccio de atividade intelectual, de
natureza tcnica, cientfica, desportiva, artstica ou
cultural, que constitua profisso regulamentada ou
no, bem como a que preste servios de instrutor,
de corretor, de despachante ou de qualquer tipo de
intermediao de negcios;
(...)

A norma acima obstava qualquer possibilidade das sociedades


que prestassem servio decorrente de atividade intelectual optar pelo
simples nacional, contudo a partir da sua revogao, tal fato tornou-se
possvel, em especial com a incluso do art. 18, inciso VII do 5 - C.

20

O Simples e a Igualdade Tributria

que a norma extrada deste dispositivo, alm de apontar


expressamente a incluso dos servios advocatcios no simples, tambm
apresentou aquela que foi a maior vitria da advocacia, qual seja, incluir a
tributao dos servios advocatcios na forma do anexo IV, nos seguintes
termos:
Art. 18
(...)
5-C Sem prejuzo do disposto no 1 do art. 17 desta
Lei Complementar, as atividades de prestao de
servios seguintes sero tributadas na forma do Anexo
IV desta Lei Complementar, hiptese em que no
estar includa no Simples Nacional a contribuio
prevista no inciso VI do caput do art. 13 desta Lei
Complementar, devendo ela ser recolhida segundo a
legislao prevista para os demais contribuintes ou
responsveis:
(...)
VII - servios advocatcios.

A incluso no anexo IV para os servios de advocacias permitiu


efetivamente um benefcio para classe que poder pagar alquota nica de
4,5% a 16,85% dos tributos, o que representa uma grande conquista j que
se pode afirmar que o percentual mnimo de tributos pagos atualmente
alcana 11,33%.
A conquista ainda mais latente, ao se observar que profisses
tradicionais como medicina e odontologia sero tributadas na forma do
Anexo VI, ou seja, foram includas em uma nova tabela criada a partir
da Lei Complementar n 147/2014, sendo essa uma tabela de alquotas
nica que variam de 16,93% a 22,45%, percentuais esses que por si s
demonstram a fora de mobilizao da Ordem dos Advogados do Brasil,
que se uniu em prol de uma grande conquista.
oportuno destacar o estudo realizado pela Comisso Especial
de Direito Tributrio do Conselho Federal da OAB que previu um
aumento no nmero de sociedade de advogados passando dos atuais
20(vinte) mil para 106(cento e seis) mil, em apenas cinco anos, gerando
aproximadamente 424(quatrocentos e vinte e quatro) mil novos empregos.
Alm das conquistas acima evidenciadas, as quais, certamente,
iro permitir uma reduo na base de clculo, a simplificao da forma

21

O Simples e a Igualdade Tributria

de recolhimento e o surgimento de novos escritrios e empregos, h que


se destacar, ademais, que o ingresso da advocacia no simples, permitir
tambm a preferncia na contratao em processos licitatrios, vez que
a Lei Complementar n 123/2006, apesar de apresentar preceitos de
natureza tributria, consagrou norma inerentes licitao.
At ento, quando da contratao ou compras realizadas por
rgos pblicos, o objetivo primordial gravitava em torno da busca pelo
melhor preo para a Administrao. Contudo, aps a Lei Complementar
n 123/2006, a licitao passou a ser um meio que possibilita a promoo
de objetivos sociais e econmicos, visando diminuir desigualdades entre
grandes empresas e microempresas e empresas de pequeno porte, sem,
no entanto violar princpio da isonomia, como bem destaca Sidney
Bittencourt:
Ressalte-se, de plano, que o tratamento diferenciado
para tais empresas nas licitaes no conflita com o
princpio da isonomia, porquanto resulta da prpria
situao de desigualdade dessas empresas em relao
a outras de natureza diversa, pois, como j afirmado
anteriormente, envolve o tratamento desigual a ser
oferecido aos desiguais, com intuito de promover o
desenvolvimento econmico. 7

Nesta senda, desponta para anlise que o maior benefcio para


microempresas e empresas de pequeno porte em relao aos procedimentos
licitatrios (hoje tambm aplicados aos escritrios de advocacia), est no
critrio de desempate estabelecido no art. 44 da Lei Complementar n
123/2006.
Segundo a referida norma, independentemente da modalidade
de licitao adotada, quando participares do certame, microempresas e
empresas de pequeno porte, ser assegurada a preferncia da contratao
dessas, quando do certame saiam empatadas com licitante que no seja
dessa categoria empresarial, observando nos termos do 1 do art. 44 da
LC n 123/20068, o empate ficto.
7
BITTENCOURT, Sidney. As licitaes pblicas e o Estatuto Nacional das Microempresas:
comentrios especficos sobre licitao pbica contemplados pela Lei Complementar n 123,
de 14.12.2006. 2 ed. rev ampl. e atual. Belo Horizonte: Forum, 2010, p. 25.
8

Lei Complementar n 123/2006. 1 do Art. 44 - Art. 44. Nas licitaes ser assegurada, como
22

O Simples e a Igualdade Tributria

O empate previsto no 1 consiste na realidade numa fico


jurdica, pois considera como empatadas as propostas de preo das micro
e pequenas empresas com as demais licitantes, quando as propostas da
microempresas e empresas de pequeno porte forem iguais ou at 10%(dez
por cento) superiores proposio melhor classificada, percentual esse
que reduz para 5%(cinco por cento) quando o certame for realizado na
modalidade de prego.
Percebe-se, pois, ainda sem entrar na discusso sobre a
obrigatoriedade de procedimentos licitatrios, no caso especfico para a
contratao de escritrio jurdicos que o ingresso da advocacia no simples
permitir o fortalecimento de novos escritrios, os quais concorrero na
forma acima explicitada com escritrios maiores e/ou de grande porte,
muitos destes, j consolidados.

4. Concluso
Pelo que se exps neste artigo, vislumbra-se que o objetivo
do presente estudo, ainda que contornado por uma brevidade,
tencionou enaltecer a importncia do simples para economia nacional e
consequentemente a vitria da Advocacia Brasileira.
Nada obstante, no se desconsidera, que futuramente, novos
trabalhos e perspectivas sero lanadas, a partir desta conquista e mudana
na legislao ptria, que gerou efeitos para os escritrios de advocacia, que
por hora, foi enfatizado no presente estudo.
Com este intuito, portanto, fora apresentado, de forma sucinta,
repise-se, a importncia da Lei Complementar n 147/2014 para a classe,
enfatizando que os escritrios que optarem pela adeso ao simples tero
no s uma reduo na carga tributria, como tambm benefcios aos que
participarem de certames licitatrios.

critrio de desempate, preferncia de contratao para as microempresas e empresas de pequeno


porte.
1 Entende-se por empate aquelas situaes em que as propostas apresentadas pelas
microempresas e empresas de pequeno porte sejam iguais ou at 10% (dez por cento) superiores
proposta mais bem classificada.
23

O Simples e a Igualdade Tributria

Demonstrou-se ainda, que a referida lei complementar estimular


a formalizao de novos escritrios, criando empregos, fato que, por
certo, fortalecer ainda mais a classe, o que por si s j demonstra que a
Ordem dos Advogados do Brasil saiu fortalecida, e que cada gota de suor
derramada em prol dessa causa, no foi em vo.

Referncias
BITTENCOURT, Sidney. As licitaes pblicas e o Estatuto Nacional das
Microempresas: comentrios especficos sobre licitao pbica contemplados
pela Lei Complementar n 123, de 14.12.2006. 2 ed. rev ampl. e atual.
Belo Horizonte: Frum, 2010.
CARRAZZA, Roque Antonio Carrazza. Curso de Direito Constitucional
Tributrio. 24. ed. So Paulo: Malheiros, 2008.
MARTINS, James. BERTOLDI, Marcelo M. Simples Nacional Estatuto
da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte Comentado. So Paulo:
Revista dos Tribunais, 2007. p. 68.
MELLO, Celso Antnio Bandeira de. Elementos de Direito Administrativo.
So Paulo: Revista dos Tribunais, 1986.
SIMES, Roberto. 6 anos do Supersimples A criao de um ambiente
favorvel aos pequenos negcios.. Editor Mrcio Metzker. Junho/2013.

24

O Simples e a Igualdade Tributria

DIREITOS FUNDAMENTAIS DAS MICRO E PEQUENAS


EMPRESAS E SUA CONFORMAO LEGISLATIVA
Andr Rufino do Vale1

1. Consideraes preliminares: os dispositivos constitucionais


sobre as micro e pequenas empresas como normas de direitos
fundamentais
A edio da Lei Complementar n. 147, de 7 de agosto de 2014,
representa mais um importante passo na regulamentao das normas
constitucionais relativas s micro e pequenas empresas: o artigo 1792,
originrio da constituinte de 1988, e os demais dispositivos posteriormente
inseridos por emendas constitucionais (o artigo 170, inciso IX3, e o artigo
146, inciso III, alnea d 4). As alteraes inovadoras implementadas
no Estatuto da Micro e Pequena Empresa (Lei Complementar n. 123, de
2006) complementam e assim aperfeioam todo o sistema normativo que
regula e concretiza esses dispositivos constitucionais. A teleologia de suas
disposies , portanto, efetivar a proteo da Constituio atividade
econmico-empresarial de pequeno porte.
1
Procurador Federal. Coordenador da Assessoria Jurdica da Secretaria da Micro e Pequena
Empresa da Presidncia da Repblica. Doutorando em Direito pela Universidad de Alicante
(Espanha) e pela Universidade de Braslia. Mestre em Direito pela Universidade de Braslia. Mestre
em Argumentao Jurdica pela Universidad de Alicante. Editor-Chefe do Observatrio da Jurisdio
Constitucional, do Instituto Brasiliense de Direito Pblico.
2
Art. 179. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios dispensaro s microempresas
e s empresas de pequeno porte, assim definidas em lei, tratamento jurdico diferenciado, visando
a incentiv-las pela simplificao de suas obrigaes administrativas, tributrias, previdencirias e
creditcias, ou pela eliminao ou reduo destas por meio de lei.

A Emenda Constitucional n. 6, de 1995, alterou o inciso IX do artigo 170 para definir, como princpio
da ordem econmica, o tratamento favorecido para as empresas de pequeno porte constitudas sob
as leis brasileiras e que tenham sua sede e administrao no Pas.
3

4
A Emenda Constitucional n. 42, de 2003, acrescentou a alnea d ao inciso III do artigo 146,
atribuindo lei complementar em matria tributria a definio de tratamento diferenciado e
favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes
especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuies previstas no
art. 195, I e 12 e 13, e da contribuio a que se refere o art. 239.

25

O Simples e a Igualdade Tributria

Aspecto que tem sido pouco ressaltado que esses dispositivos


constitucionais, alm de seu carter de princpios ou diretrizes polticas
da ordem econmica e social e de sua natureza de normas programticas
ou de mandamentos vinculantes para o legislador, constituem tambm
genunas normas de direitos fundamentais5.
Os direitos fundamentais na Constituio de 1988 no se
restringem ao rol do Ttulo II dos direitos e garantias fundamentais
(composto pelos captulos I a V que tratam dos direitos individuais e
coletivos, dos direitos sociais e dos direitos polticos), mas tambm esto
distribudos ao longo de todo o texto constitucional, expressos em diversas
disposies ou implcitos em seus variados complexos normativos6.
A Constituio consagra o que se convencionou denominar de sistema
aberto de direitos fundamentais (conforme o artigo 5, 2)7, que inclusive
incorpora os tratados e convenes internacionais sobre direitos humanos
aprovados pelo Congresso Nacional conforme processo legislativo especial
(artigo 5, 3)8.
Em muitos casos, os direitos fundamentais esto consagrados
em dispositivos que albergam princpios da ordem tributria, econmica
e financeira. Como reconhece a jurisprudncia do Supremo Tribunal
Federal, o princpio da anterioridade tributria constitui um direito
fundamental do contribuinte9, pessoa fsica ou jurdica, e a doutrina do
direito tributrio tem encontrado nessa perspectiva interpretativa dos

5
Sobre as caractersticas das normas de direitos fundamentais, vide: VALE, Andr Rufino do.
Estrutura das normas de direitos fundamentais. So Paulo: Saraiva; 2009.
6
Os direitos fundamentais no se confundem com as normas que os asseguram. Em outros
termos, no existe uma correlao necessria entre os direitos e os enunciados denticos que
conformam sua proteo normativa. E isso decorre da prpria previso contida no 2 do art. 5
da Constituio brasileira de 1988, que, ao instituir o que se poderia chamar de sistema aberto
de direitos fundamentais, revela a inteno do legislador constituinte de consider-los como uma
realidade mais abrangente do que as normas constitucionais que os garantem.

Art. 5. 2 - Os direitos e garantias expressos nesta Constituio no excluem outros decorrentes


do regime e dos princpios por ela adotados, ou dos tratados internacionais em que a Repblica
Federativa do Brasil seja parte.
7

8
Art. 5. 3 Os tratados e convenes internacionais sobre direitos humanos que forem aprovados,
em cada Casa do Congresso Nacional, em dois turnos, por trs quintos dos votos dos respectivos
membros, sero equivalentes s emendas constitucionais.
9

ADI 939, Rel. Min. Sydney Sanches, DJ 17.12.1993.


26

O Simples e a Igualdade Tributria

princpios do sistema tributrio diversas implicaes tericas e prticas


importantes, com resultados na sua proteo judicial efetiva. Da mesma
forma, o Supremo Tribunal tem qualificado como verdadeiro direito
o princpio da anterioridade eleitoral10, cuja titularidade recai sobre o
cidado-eleitor, o cidado-candidato e tambm sobre os partidos polticos,
concepo que tambm tem favorecido relevantes concluses da teoria e
da praxis a respeito da efetivao dessas normas constitucionais.
Uma perspectiva diferenciada que encare o conjunto das
disposies constitucionais relativas micro e pequena empresa (art. 146,
inciso III, alnea d; art. 170, inciso IX, e art. 179) como um sistema
normativo que assegura direitos fundamentais tambm pode revelar novos
horizontes para sua interpretao, aplicao e efetivao.
Os tpicos que compem este ensaio pretendem introduzir alguns
pontos de abordagem dos direitos fundamentais das micro e pequenas
empresas. Como se poder perceber ao longo do texto, a adoo desse
ponto de vista pode trazer perspectivas interessantes para a interpretao
e aplicao dos dispositivos constitucionais em referncia e da legislao
infraconstitucional que os regulamenta, em especial da Lei Geral da
Micro e Pequena Empresa, com as alteraes operadas pela recente LC
147/2014, assim como para a sua proteo judicial efetiva, por meio das
diversas aes constitucionais disponveis.

2. mbito de proteo e conformao legislativa


O direito fundamental das micro e pequenas empresas, tal como
definido na Constituio (especialmente no artigo 179), possui mbito
de proteo estritamente normativo, o que significa que sua definio
constitucional no suficiente e fica a depender da conformao e
concretizao por meio da legislao infraconstitucional. Assim, existe
um mandamento constitucional ao legislador para que estabelea as
normas de organizao e procedimento que possam compor um sistema
normativo adequado efetivao do direito.
Desde o advento da Constituio de 1988, uma srie de leis
visaram dar conformao a esse direito: a Lei n. 8.864/1994, que

10

ADI 3.685, Rel. Min. Ellen Gracie, julg. em 22.3.2006.


27

O Simples e a Igualdade Tributria

classificou as microempresas de acordo com a receita bruta anual e previu


a escriturao simplificada e a dispensa de algumas obrigaes nos campos
fiscal, trabalhista, previdencirio, administrativo e creditcio; assim como
a Lei n. 9.317, de 1996, que estabeleceu o sistema integrado de pagamento
de impostos e contribuies devidos pelas microempresas e empresas de
pequeno porte, o SIMPLES; e a Lei n. 9.841, de 1999, que instituiu o
Estatuto da Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte, dispondo
sobre o tratamento jurdico diferenciado, favorecido e simplificado. Com a
promulgao da Emenda Constitucional n. 42, de 2003, que acrescentou
a alnea d ao inciso III do artigo 146, a conformao desse direito,
especificamente quanto ao tratamento tributrio diferenciado s micro e
pequenas empresas, passou a estar reservada lei complementar.
Alm dessa reserva absoluta de lei complementar11, a Constituio
estabelece, em seu artigo 179, uma reserva legal qualificada12, na medida em
que deixa expressos os objetivos que devem ser perseguidos pelo legislador
na conformao do direito, especificamente, o tratamento diferenciado s
micro e pequenas empresas, visando a incentiv-las pela simplificao de
suas obrigaes administrativas, tributrias, previdencirias e creditcias,
ou pela eliminao ou reduo destas por meio de lei.
A Lei Complementar n. 123, de 2006, com as alteraes
promovidas pela LC 147, de 2014, que atualmente estabelecem o Estatuto
Nacional da Micro e Pequena Empresa, cumpre essa tarefa de conformao
legislativa do mbito de proteo do direito fundamental assegurado na
A reserva de lei pode ser tambm absoluta ou relativa. H reserva legal absoluta quando uma
norma constitucional prescreve lei a exclusividade na disciplina da totalidade de determinada
matria, subtraindo-a da regulamentao por outras fontes normativas, como pode ocorrer nas
hipteses em que a Constituio utiliza as seguintes expresses: a lei criar, a lei dispor, a
lei disciplinar, lei complementar estabelecer. MENDES, Gilmar Ferreira; VALE, Andr Rufino
do. Comentrios ao artigo 5, inciso II, da Constituio. In: CANOTILHO, J.J Gomes; SARLET, Ingo
Wolfgang; MENDES, Gilmar Ferreira; STRECK, Lenio Luiz. Comentrios Constituio do Brasil.
So Paulo: Saraiva; 2013.
11

12
Os direitos fundamentais podem estar submetidos reserva legal simples ou reserva legal
qualificada. No primeiro caso, limita-se a Constituio a autorizar a interveno legislativa sem fazer
qualquer exigncia quanto ao contedo ou finalidade da lei; na segunda hiptese, a conformao
ou restrio legislativa deve ser feita tendo em vista a persecuo de determinado objetivo ou o
atendimento de determinado requisito expressamente definido na prpria Constituio. MENDES,
Gilmar Ferreira; VALE, Andr Rufino do. Comentrios ao artigo 5, inciso II, da Constituio. In:
CANOTILHO, J.J Gomes; SARLET, Ingo Wolfgang; MENDES, Gilmar Ferreira; STRECK, Lenio Luiz.
Comentrios Constituio do Brasil. So Paulo: Saraiva; 2013.

28

O Simples e a Igualdade Tributria

Constituio. Sua finalidade precpua compor um completo sistema


normativo que permita s micro e pequenas empresas o pleno exerccio de
seus direitos, de acordo com as prescries constitucionais.
H um contedo mnimo ou essencial que a Constituio exige
que seja respeitado e garantido pela legislao. Em suma, esse contedo
jurdico tem duas dimenses bsicas:
1. Tratamento isonmico: a exigncia de isonomia, que j decorre
de um princpio geral de direito e tambm, especificamente,
do direito de igualdade protegido pelo artigo 5, caput,
do prprio texto constitucional, significa imposio de
tratamento especial em razo do carter jurdico e ftico
essencialmente distinto das micro e pequenas empresas em
relao s demais atividades empresariais. A desigualdade
na lei logicamente oriunda da desigualdade ftica que
se consubstancia no tamanho ou porte diferenciado da
atividade empresarial. Fundamentalmente, a diferenciao
legal deve ter como objetivo a simplificao, a reduo ou
a eliminao de suas obrigaes administrativas, tributrias,
previdencirias e creditcias.
2. Tratamento proporcional: a isonomia est intrinsecamente
relacionada proporcionalidade ou razoabilidade da
interveno legislativa13. A reserva legal estabelecida
pelo artigo 179 da Constituio tambm reserva legal
proporcional, na medida em que exige que o legislador
adote medidas proporcionais (adequadas, necessrias e
razoveis) de tratamento diferenciado s micro e pequenas
empresas. Aqui sempre estar presente o necessrio controle
de proporcionalidade da lei, seja na qualidade de proibio de

13
Tem-se, aqui, o que a doutrina j denominou de razoabilidade qualitativa, que exige que a
antecedentes iguais sejam imputadas, pela lei, consequncias iguais, sem que haja excees
arbitrrias. Isso significa que a lei, para ser razovel, deve tratar igualmente aos iguais em iguais
circunstncias. De acordo com Ricardo Haro, inegvel que o ordenamento jurdico deve
estabelecer lgicas e razoveis distines e classificaes em categorias que a discricionariedade
e sabedoria o inspirem, e que se baseiem em objetivas razes de diferenciao. HARO, Ricardo.
La razonabilidad y las funciones de control. In: El control de constitucionalidad. Buenos Aires: Ed.
Zavalia; 2003, p. 209.

29

O Simples e a Igualdade Tributria

excesso (bermassverbot) ou em sua verso de proibio de


proteo insuficiente (Untermassverbot). Portanto, nesse mbito,
o princpio da reserva legal (Gesetzesvorbehalt) pode ser
traduzido como princpio da reserva legal proporcional (Vorbehalt
des verhltnismssigen Gesetzes)14.
A LC 147, de 2014, ao promover alteraes substanciais na
LC 123, de 2006, foi editada tendo em vista concretizar ou densificar
esse contedo jurdico de dupla face (isonomia e proporcionalidade),
quando, por exemplo, estabelece normas ainda mais rgidas de garantia
do tratamento diferenciado e favorecido s micro e pequenas empresas
(em seus novos 3 a 7 do artigo 1) e, ainda, na medida em que, visando
o aspecto da razoabilidade normativa, define a regra da dupla visita e
assim impe um carter mais orientador do que sancionador fiscalizao
do Poder Pblico em relao atividade empresarial de pequeno porte
(artigo 55 da LC 123, de 2006).

3. Titularidade do direito
A Constituio estabelece como titulares do direito consagrado
no artigo 179 as microempresas e as empresas de pequeno porte, mas
remete lei a preciso desses conceitos. H, tambm aqui, uma reserva
legal quanto especificao da titularidade do direito.
O texto constitucional sugere um critrio comparativo que utiliza
como referencial o tamanho ou o porte da atividade empresarial, o qual
pode ser medido com base em diversos aspectos, tais como o volume de
faturamento ou receita bruta da empresa, ou as caractersticas subjetivas
do empreendimento, como o nmero de empregados. A LC 123, de 2006,
utiliza o critrio do faturamento anual da empresa, da seguinte forma: 1)
microempresas so aquelas que aufiram, em cada ano-calendrio, receita
bruta igual ou inferior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais); 2)
pequena empresa ou empresa de pequeno porte a que possui faturamento
anual superior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais) e igual ou
inferior a R$ 3.600.000,00 (trs milhes e seiscentos mil reais).

14
MENDES, Gilmar Ferreira; VALE, Andr Rufino do. Comentrios ao artigo 5, inciso II, da
Constituio. In: CANOTILHO, J.J Gomes; SARLET, Ingo Wolfgang; MENDES, Gilmar Ferreira;
STRECK, Lenio Luiz. Comentrios Constituio do Brasil. So Paulo: Saraiva; 2013.

30

O Simples e a Igualdade Tributria

Assim, em sntese, so titulares do direito fundamental ao


tratamento diferenciado a sociedade empresria, a sociedade simples, a
empresa individual de responsabilidade limitada e o empresrio a que se
refere o artigo 966 do Cdigo Civil, devidamente registrados no Registro
de Empresas Mercantis ou no Registro Civil de Pessoas Jurdicas, que
possuam receita bruta anual conforme os parmetros acima mencionados.
A LC n.147/2014 alterou alguns aspectos da LC n. 123/2006
relativos a esse tema para fomentar a universalizao do sistema Simples,
incluindo em seu mbito de proteo a empresa, em diversas categorias
e atividades econmicas e profissionais, cujo faturamento anual seja
inferior ou igual a R$ 3.600.000,00 (trs milhes e seiscentos mil reais), as
quais devero observar tabela de alquotas variveis conforme a atividade
desenvolvida. A estimativa de que as novas medidas beneficiem mais de
450.000 (quatrocentas e cinquenta mil) empresas e cerca de 142 atividades
econmicas e profissionais.
A Lei do Simples produz, com isso, um sistema normativo que,
alm de se caracterizar pelo tratamento jurdico diferenciado, tambm
extremamente inclusivo, na medida em que imediatamente amplia o leque
de empresas beneficiadas e ao mesmo tempo cria condies jurdicas
favorveis para a constante e paulatina incluso de atividades empresariais,
muitas ainda pertencentes ao quadro de informalidade. Assim, ao
produzir incluso e formalizao de empresas, submetendo-as a um
regime administrativo, tributrio, previdencirio e trabalhista simplificado,
caracterizado pela desburocratizao e pela reduo ou eliminao de
exigncias e obrigaes principais ou acessrias, esse sistema se aproxima
das legislaes mais avanadas quanto ao tema verificadas no direito
comparado15.

15
Confira-se, por exemplo, a Recomendao da Comisso Europeia de 6 de maio de 2003, relativa
definio de micro, pequenas e mdias empresas a ser utilizada nas polticas comunitrias aplicadas
no interior da Comunidade e do Espao Econmico da Unio Europeia. Na Espanha, por exemplo,
conforme o relatrio (Retrato de las PYME 2014) apresentado pelo Governo (Ministerio de Industria,
Energa y Turismo), das 3.142.928 (trs milhes, cento e quarenta e duas mil, novecentos e vinte e
oito) empresas existentes no pas, 3.139.106 (trs milhes, cento e trinta e nove mil, cento e seis)
empresas so qualificadas como PYMES- Micro, Pequeas y Medianas Empresas, o que significa
95,7% do total de empresas.

31

O Simples e a Igualdade Tributria

4. Dupla dimenso
A qualificao dos dispositivos constitucionais que determinam
o tratamento diferenciado e favorecido s micro e pequenas empresas como
normas de direitos fundamentais permite entender algumas caractersticas
importantes desse tipo de normas.
As normas que consagram direitos fundamentais no so apenas
constitutivas de direitos subjetivos (em sentido amplo), mas operam
tambm como valores objetivos do sistema jurdico. Isso significa que os
direitos fundamentais no podem ser entendidos apenas do ponto de vista
de certas concepes individualistas, pelo que acabariam sendo resumidos
a um emaranhado de posies jurdico-subjetivas em face do Estado. Os
direitos fundamentais so tambm a expresso normativa do conjunto de
valores bsicos de uma sociedade.
Nessa perspectiva, a doutrina tem feito aluso a uma dupla
dimenso, uma dupla natureza, um duplo carter ou uma dupla
funo dos direitos fundamentais16. Entende-se, assim, que os direitos
fundamentais possuem, alm de uma dimenso subjetiva, que os fazem
direitos voltados para o indivduo, uma dimenso objetiva, transformandoos tambm em valores ou fins a serem perseguidos por toda a sociedade.
Apresentam-se, na normativa constitucional, como marco de proteo
de situaes jurdicas subjetivas e, ao mesmo tempo, como conjunto de
valores objetivos17.

5. Direito subjetivo: os deveres de absteno e de prestao por


parte do Poder Pblico
Na qualidade de direitos subjetivos, os direitos fundamentais das
micro e pequenas empresas expressam pretenses em face do Estado, que
se traduzem em dois tipos bsicos.

16
ANDRADE, Jos Carlos Vieira de. Os direitos fundamentais na Constituio Portuguesa de
1976. Coimbra: Almedina; 2001, p. 110. QUEIROZ, Cristina M. M.. Direitos Fundamentais. Teoria
Geral. Coimbra: Coimbra Editora; 2002, p. 96. MARTN-RETORTILLO BAQUEL, Lorenzo; OTTO Y
PARDO, Ignacio. Derechos fundamentales y Constitucin. Madrid: Civitas; 1988, p. 53. FERNNDEZ
SEGADO, Francisco. La teora de los derechos fundamentales en la doctrina constitucional. In:
Revista Espaola de Derecho Constitucional, ao 13, n 39, septiembre/diciembre, 1993.
17

PREZ LUO, Antonio E.. Los derechos fundamentales. Madrid: Tecnos; 1998, p. 20-21.
32

O Simples e a Igualdade Tributria

Em primeiro lugar, trata-se de um direito a aes negativas por


parte do Estado, exigindo de seus Poderes Pblicos (Executivo, Legislativo
e Judicirio) um dever de absteno e de no intromisso na atividade
empresarial. Em segundo lugar, e de modo complementar, tem-se um
direito a aes positivas por parte do Estado, que se correlaciona com um
dever de prestao dos Poderes Pblicos. Tem-se, assim, direitos a prestaes
positivas (em sentido amplo) pelo Estado, que se dividem em duas espcies:
1) direitos a prestao em sentido estrito: exigem do Estado a realizao
das condies fticas ou materiais para o pleno desfrute dos direitos
fundamentais por parte das micro e pequenas empresas; 2) direitos
organizao e ao procedimento: impem ao Estado a atuao normativa para
a criao de estruturas organizacionais e de procedimentos necessrios
efetivao do tratamento diferenciado, simplificado e favorecido de que
trata o artigo 179 da Constituio. Esses aspectos sero melhor abordados
em tpicos posteriores.

6. Valor da ordem econmica e social


Como se referiu anteriormente, os direitos fundamentais no
podem ser concebidos unicamente como direitos subjetivos, destinados
proteo de situaes individuais, ou como liberdades, poderes,
competncias, cujo significado maior encontra-se na delimitao de
uma esfera de imunidade individual face ao Estado. O direito subjetivo
fundamental, como posio primordial, no explica todas as consequncias
que resultam da expresso jurdica de direitos fundamentais, ou seja, no
abarca toda a relevncia jurdica das normas que os contemplam. As
normas de direitos fundamentais, para serem entendidas por completo,
devem ser consideradas em sua dupla dimenso: como constitutivas de
direitos subjetivos e, ao mesmo tempo, como expresso de valores objetivos
da ordem constitucional18.
18
Assim, para Canotilho, por possurem uma dupla dimenso, as normas de direitos fundamentais
esto sujeitas a uma fundamentao subjetiva e, por outro lado, a uma fundamentao objetiva. A
fundamentao subjetiva procura realar o significado ou relevncia da norma de direito fundamental
para o indivduo, para seus interesses, para sua situao da vida, para sua liberdade, enfim, para
sua personalidade. A fundamentao objetiva, por outro lado, tem em vista salientar a funo
objetiva do direito fundamental, como valor, apresentando sua importncia para a coletividade, para
o interesse pblico, para a vida comunitria. CANOTILHO, J. J. Gomes. Direito Constitucional e
Teoria da Constituio. 6a Ed. 2002, p. 1242.

33

O Simples e a Igualdade Tributria

Os direitos fundamentais das micro e pequenas empresas


constituem valores da ordem econmica e social sob a Constituio brasileira
de 1988. Nesse aspecto, eles representam tambm diretrizes polticas
para o desenvolvimento econmico e social do pas, e desse modo
oferecem todo um lastro axiolgico e teleolgico para a ao poltica dos
Poderes Pblicos na criao e definio de polticas de implementao
do tratamento diferenciado s micro e pequenas empresas, nas esferas
tributria, administrativa, trabalhista, previdenciria e financeira.

7. Eficcia irradiante
A dimenso objetiva permite explicar outros efeitos produzidos
pelas normas de direitos fundamentais. Em primeira linha, o significado
axiolgico dos direitos fundamentais revela o efeito de irradiao por todo
o ordenamento jurdico das normas constitucionais que os definem. Esse
efeito de irradiao afeta as trs funes do Estado: se estende conformao
material das normas pelo legislador, que devem incorporar os valores
expressos no contedo objetivo dos direitos fundamentais; atuao do
Poder Executivo, em suas funes administrativas ou normativas; e
interpretao e aplicao das normas por parte dos juzes19. O contedo
valorativo das normas de direitos fundamentais tende a impregnar todo o
funcionamento do ordenamento jurdico e de seus subsistemas, mesmo os
de Direito Privado, o que revela uma peculiar vis expansiva das normas de
direitos fundamentais20.
Interessante notar, neste aspecto, que a LC 147, de 2014, em
um de seus principais dispositivos, refora esse efeito irradiante da norma
do artigo 179 da Constituio, ao prescrever que toda nova obrigao
que atinja as microempresas e empresas de pequeno porte dever
apresentar, no instrumento que a instituiu, especificao do tratamento
diferenciado, simplificado e favorecido para cumprimento. Em verdade,
a LC 147/2014 trata de deixar explcito algo que j decorre da prpria
norma constitucional e de sua eficcia irradiante por todo o ordenamento
BCKENFRDE, Ernst-Wolfgang. Escritos sobre derechos fundamentales. Baden-Baden:
Nomos Verlagsgesellschaft; 1993, P. 111.
19

20
ALONSO GARCA, Enrique. La interpretacin de la Constitucin. Madrid: Centro de Estudios
Constitucionales; 1984, p. 362. QUEIROZ, Cristina M. M.. Direitos Fundamentais. Teoria Geral.
Coimbra: Coimbra Editora; 2002, p. 269 e ss.

34

O Simples e a Igualdade Tributria

jurdico, a qual condiciona toda a produo dos atos jurdicos, os quais


ficam vinculados sua fora normativa.

8. Eficcia nas relaes privadas (Drittwirkung)


Essa fora expansiva das normas de direitos fundamentais
tambm proporciona uma fora vinculativa generalizada21, que engloba,
alm dos poderes pblicos, os sujeitos privados. Assim, desse poder de
irradiao das normas de direitos fundamentais decorre a sua potencial
eficcia nas relaes privadas22. Como afirma Vieira de Andrade, partindose do postulado de que os direitos fundamentais, na sua dimenso
subjetiva, se referem exclusivamente s relaes entre os particulares e o
Estado, conclui-se que ser na sua dimenso objetiva, enquanto normas
constitucionais e valores comunitrios, que se justifica e exprime a
respectiva eficcia fora do mbito dessas relaes, em especial nas relaes
dos particulares entre si23. De acordo com a dimenso objetiva, portanto,
est justificada uma ampla eficcia das normas de direitos fundamentais,
em todos os mbitos do ordenamento jurdico, mesmo no Direito Privado,
assim como uma ampla vinculao, que no fica restrita aos poderes
pblicos, mas alcana tambm as relaes entre particulares. As normas
de direitos fundamentais, nesse sentido, desencadeiam tanto uma eficcia
vertical, em relao ao Estado, como uma eficcia horizontal, no mbito das
relaes privadas, ou Drittwirkung (eficcia entre terceiros).
Os direitos fundamentais das micro e pequenas empresas
possuem essa vocao para desenvolver eficcia nas relaes entre
privados. justamente no mbito dessas relaes que a atividade
econmico-empresarial se desenvolve e onde os direitos fundamentais so
potencialmente oponveis a outros sujeitos empresariais ou entes privados,
os quais ficam obrigados a observar as exigncias constitucionais de
tratamento favorecido e diferenciado para as empresas de pequeno porte.

ANDRADE, Jos Carlos Vieira de. Os direitos fundamentais na Constituio Portuguesa de 1976.
Coimbra: Almedina; 2001, p. 141.
21

22
VALE, Andr Rufino do. Eficcia dos direitos fundamentais nas relaes privadas. Porto Alegre:
Sergio Antonio Fabris Editor; 2004.
23
ANDRADE, Jos Carlos Vieira de. Os direitos fundamentais na Constituio Portuguesa de 1976.
Coimbra: Almedina; 2001, p. 141.

35

O Simples e a Igualdade Tributria

9. Normas de organizao e procedimento


Tal como j abordado acima, a dimenso objetiva das normas
de direitos fundamentais tambm se traduz no dever geral de proteo desses
direitos por parte dos poderes pblicos. Com efeito, como expresso
de um sistema de valores objetivos que conforma todo o ordenamento
jurdico, as normas de direitos fundamentais instituem no apenas direitos
individuais de defesa (mandatos de absteno), mas deveres positivos de
proteo e realizao desses direitos por parte do Estado. Essa proteo e
realizao se articula por meios variados, dentre os quais cobra especial
relevo a implementao de normas de organizao e procedimento destinadas a
proporcionar aos titulares os instrumentos (processuais, procedimentais, de
organizao etc.) necessrios para o devido resguardo de seus interesses24.
A LC 123, de 2006, agora alterada pela LC 147, de 2014, tem
essa funo de estabelecer as normas de organizao e procedimento que
proporcionem s micro e pequenas empresas o exerccio de seus direitos
assegurados pelo artigo 179 da Constituio.

10. Garantia institucional


As normas de direitos fundamentais tambm podem ser
caracterizadas como garantias institucionais, ou seja, como conjunto jurdiconormativo que regula um determinado setor da realidade econmica,
social ou administrativa em torno de um direito fundamental e em vista
da sua realizao25. Assim, se na dimenso subjetiva as normas de direitos
fundamentais asseguram direitos subjetivos, na dimenso objetiva elas

Sobre a realizao e garantia dos direitos fundamentais por meio de normas de organizao
e procedimento, vide: HESSE, Konrad. Significado de los derechos fundamentales. In: BENDA,
MAIHOFER, VOGEL, HESSE, HEYDE. Manual de Derecho Constitucional. Madrid: Marcial Pons;
1996, p. 101-103. Nesse contexto, Hberle complementa a teoria dos status de Jellinek para instituir
o conceito de status activus procesualis. HBERLE, Peter. Pluralismo y Constitucin. Estudios de
Teora Constitucional de la sociedad abierta. Madrid: Tecnos; 2002, p. 193-201.
24

25
ANDRADE, Jos Carlos Vieira de. Os direitos fundamentais na Constituio Portuguesa de 1976.
Coimbra: Almedina; 2001, p. 139.

36

O Simples e a Igualdade Tributria

constituem garantias institucionais de direitos fundamentais26. Segundo a


dimenso institucional, essas normas constituem uma garantia jurdicoconstitucional de mbitos vitais, relaes vitais, regulaes
objetivas, como a liberdade de contrato, a propriedade, a herana, a
regulao do matrimnio e da famlia, a liberdade de associao, de reunio
e a liberdade sindical, destinadas garantia de direitos fundamentais.
O tratamento diferenciado exigido pelo artigo 179 da Constituio
funciona, assim, como uma garantia institucional do pleno exerccio da
atividade empresarial de pequeno porte.

11. Clusula ptrea


Uma das consequncias mais importantes da caracterizao
dos dispositivos constitucionais sobre as micro e pequenas empresas
como um sistema normativo de direitos fundamentais a sua proteo
reforada contra reformas constitucionais que intentem restringi-las ou
suprimi-las. Como normas asseguradoras de direitos fundamentais, elas
se qualificam como verdadeiras clusulas ptreas ou garantias de eternidade.
Qualquer inteno legislativa de modificao de seu contedo essencial
fica proibida, conforme o artigo 60, 4, inciso IV, da Constituio, e as
propostas de alteraes por emendas constitucionais em seus diversos
aspectos permanecem submetidas aos limites formais e materiais exigidos
pelo mesmo artigo 60.
Nesse sentido, tambm importante destacar que, na qualidade
de direitos fundamentais consagrados na ordem constitucional, as normas
em referncia esto protegidas pela clusula de proibio de retrocesso, a
qual obstaculiza eventuais mudanas constitucionais cuja consequncia
normativa seja a restrio, a supresso ou eliminao desses direitos ou
de seus aspectos essenciais. O tratamento diferenciado e favorecido
micro e pequena empresa assim considerado como um avano histricoinstitucional e uma conquista jurdica, poltica e social do pas, a qual no
pode sofrer retrocessos.

HBERLE, Peter. La garanta del contenido esencial de los derechos fundamentales. Madrid:
Dykinson; 2003, p. 71.

26

37

O Simples e a Igualdade Tributria

12. Consideraes finais: a proteo judicial efetiva dos direitos


fundamentais das micro e pequenas empresas
As consideraes contidas em cada tpico deste breve artigo
sugerem perspectivas importantes para a interpretao e aplicao das
normas constitucionais relativas s micro e pequenas empresas e da
legislao infraconstitucional que as regulamenta. As consequncias
jurdico-normativas da qualificao desse sistema normativo como um
sistema protetivo de direitos fundamentais podem funcionar como vetores
hermenuticos do Estatuto da Micro e Pequena Empresa, especialmente das
inovaes legislativas trazidas pela LC 147, de 2014.
Alm de oferecerem perspectivas diferenciadas de interpretao,
elas podem abrir vias importantes para a proteo judicial efetiva dos direitos
das micro e pequenas empresas. Os titulares desses direitos podem se
utilizar de todas as aes constitucionais disponveis para fazer valer seus
direitos. O direito tutela judicial efetiva e s garantias constitucionais
do devido processo legal um corolrio dessa proteo dos direitos
fundamentais da micro e pequenas empresas.
Assim, por exemplo, a eventual ausncia de norma
regulamentadora que inviabilize o pleno exerccio desses direitos
configura uma omisso legislativa inconstitucional, na medida em que
viola os deveres de proteo normativa que exigem do Estado a criao
de normas de organizao e procedimento necessrias para a plena
efetividade do direito, e, com isso, d ensejo impetrao do mandado de
injuno pela empresa afetada. Ademais, os atos dos poderes pblicos que
de qualquer modo violem o direito subjetivo ao tratamento diferenciado
ou, por exemplo, desrespeitem a regra da dupla visita (imposta pela nova
LC 147, de 2014) e assim transgridam a fiscalizao administrativa de
carter orientador, podem ser contestados pelas empresas afetadas por
meio da ao constitucional do mandado de segurana. E outras mltiplas
possibilidades de judicializao de demandas, as quais no precisam ser
aqui explicitadas, permanecem abertas s empresas titulares desses direitos.
O importante que, ao se adotar essa perspectiva, as questes jurdicas
originadas de eventuais violaes legislao especfica em referncia
ultrapassam o plano da legalidade para se tornarem genunas questes
constitucionais em torno de direitos e garantias fundamentais, com todas
38

O Simples e a Igualdade Tributria

as consequncias que isso pode suscitar para o processo nos tribunais. H,


aqui, inegavelmente, um reforo na proteo judicial efetiva do tratamento
diferenciado s micro e pequenas empresas.
Enfim, guisa de concluso, deve-se mais uma vez enfatizar a
importncia, por tudo o que foi exposto, dessa qualificao das disposies
constitucionais referentes s micro e pequenas empresas como um
complexo normativo protetivo de direitos fundamentais.

39

O Simples e a Igualdade Tributria

A LEI COMPLEMENTAR N 147, O NOVO SIMPLES, A


ADVOCACIA-GERAL DA UNIO E A ATIVIDADE DE
FISCALIZAO ORIENTADORA
Arnaldo Sampaio de Moraes Godoy1
Lus Incio Lucena Adams2

1. Introduo
A Lei Complementar n 147, de 7 de agosto de 2014, remodelou,
substancialmente, as frmulas existentes de tributao simplificada, tais
como originariamente previstas no contexto da Lei Complementar n
123, de 14 de dezembro de 2006, que instituiu o Estatuto Nacional da
Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte, especialmente no que se
refere apurao e recolhimento dos impostos e contribuies da Unio,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, mediante regime nico
de arrecadao.
O modelo originrio ficou conhecido como o modelo do
SIMPLES. As alteraes da Lei Complementar n 147, de 2014, apontam
para arranjos institucionais de correo, pelo que se admite a concepo
de um NOVO SIMPLES. Especialmente, h substancial modificao no
regime de fiscalizao, em alguns casos, o que permite que se reconhea no
NOVO SIMPLES uma atividade de fiscalizao orientadora. Prestigia-se,
em algumas hipteses, uma atuao pedaggica, preventiva, esclarecedora.
o tema da fiscalizao no regime de segunda visita.
H de se registrar tambm o novo tratamento dado aos
escritrios de advocacia. O novo modelo revogou o inciso XI do art. 17
da Lei Complementar n 123. Aboliu-se a antiga vedao do recolhimento
simplificado por sociedades empresariais com prestao de servio
decorrente de atividade intelectual, de natureza tcnica, cientfica, desportiva,
artstica ou cultural, que constitua profisso regulamentada ou no. Por isso,

Consultor-Geral da Unio da Advocacia-Geral da Unio.

Ministro de Estado Advogado-Geral da Unio.


41

O Simples e a Igualdade Tributria

aos escritrios de advocacia, compreendidos na frmula identificadora


acima reproduzida, garantiu-se a adeso ao modelo do SIMPLES. Devese reconhecer que, cumpridos os requisitos da lei, confere-se um grande
avano atividade. A simplificao do modelo tributrio dos escritrios
de advocacia propiciar ganhos de escala, incrementando-se a qualidade
dos servios prestados. O NOVO SIMPLES indiretamente acompanha
tambm o art. 133 da Constituio Federal, no sentido de que o advogado
indispensvel administrao da Justia.
Quanto atividade de fiscalizao orientadora, a AdvocaciaGeral da Unio-AGU vem sinalizando, nesse sentido, pelo que, no presente
ensaio, sustenta-se que inovaes da Lei Complementar n 147 atendem
a orientaes da AGU, confirmando-se modelo legislativo dotado de
qualidade, propcio para a melhoria das relaes entre a Administrao e
o Administrado, o Fisco e o Contribuinte, o Estado e o Cidado. Do ponto
de vista da legstica, do estudo da qualidade das leis, sob esse aspecto
essencial, a Lei Complementar n 147 propicia um ganho para todos.
Ilustrativo de sinalizao, por parte da AGU, quanto referida
necessidade de fiscalizao orientadora, o contedo de parecer produzido
junto Consultoria-Geral da Unio, a propsito de dissenso entre a
Procuradoria-Geral Especializada junto ao IBAMA-PFE/IBAMA e a
Assessoria Jurdica junto Secretaria da Micro e Pequena Empresa-AJ/
SMPE, quando se discutiu a orientao fiscalizadora, a qual, entendeu-se,
tambm se aplicaria fiscalizao relativa a problemas ambientais, em
mbito de micro e pequenas empresas, bem entendido. do que tratamos
em seguida.

2. A interveno da AGU em dissenso entre a Procuradoria-Geral


Especializada junto ao IBAMA- PFE/IBAMA e a Assessoria
Jurdica junto Secretaria da Micro e Pequena Empresa-AJ/SMPE
Controvrsia entre as consultorias jurdicas que atuam junto no
IBAMA e a Secretaria da Micro e Pequena Empresa suscitou, por parte da
Advocacia-Geral da Unio, fixao de entendimento quanto ao alcance
do art. 55 da Lei Complementar n 123, de 2006, em relao fiscalizao
ambiental realizada nas microempresas e nas empresas de pequeno porte.
42

O Simples e a Igualdade Tributria

Litigncia em matria de direito ambiental, frequentemente, envolve


disputas entre rgos e entes da Administrao, ao invs de disputas entre
a Administrao e terceiros particulares3.
No ncleo, interpretao da redao original do art. 55 da Lei
Complementar n 123, de 2006, que em seguida reproduzimos, com
nfase nossa: A fiscalizao, no que se refere aos aspectos trabalhista, metrolgico,
sanitrio, ambiental e de segurana, das microempresas e empresas de pequeno porte
dever ter natureza prioritariamente orientadora, quando a atividade ou situao,
por sua natureza, comportar grau de risco compatvel com esse procedimento.
A Procuradoria Federal Especializada que atua junto ao IBAMA
sustentou entendimento no sentido de que o termo ambiental, tal como
originariamente constante do art. 55 da Lei Complementar n 123, de
2006, referia-se, to somente, ao meio ambiente do trabalho. A regra, no
entender do IBAMA, qualificaria questo trabalhista, e no ambiental,
pelo que o regime de fiscalizao seria regido por regras gerais de poder de
policia, tais como aplicadas pela autarquia federal de proteo ambiental.
O regime de internalizao de externalidades negativas, que tambm se
resolve em frmulas de fiscalizao, no entender do IBAMA, no seria
alcanado pela Lei do SIMPLES, na sua redao original4. Como se ver,
no foi o entendimento que vingou.
Na compreenso do IBAMA, o disposto originariamente no art.
55 da Lei do SIMPLES somente poderia ser interpretado no sentido de que
a fiscalizao orientadora deve estar relacionada s reas de abrangncia da lei,
balizadas pela Constituio, quais sejam, administrativa, tributria, previdenciria
e creditcia (...) sendo que a lei, desenvolvendo a linha administrativa, acrescentou
as questes trabalhistas5. Alm do que, ao que consta, o IBAMA sustentou
tambm que o meio ambiente referido no art. 55 da LC n 123, de 2006, s pode
ser o meio ambiente do trabalho, no alcanando o macro ambiente, constitudo
pelo meio ambiente natural, objetivo de proteo por parte do IBAMA6. Por
Cf. Findley, Roger W. e Farber, Daniel A., Environmental Law in a nutshell, St. Paul: West-Group,
2000, p. 1. No original: Environmental litigation often involves disputes with governmental agencies
rather than between private parties.
3

Informaes colhidas no Processo n 00095.000547/2013-26.

Parecer n 075/2013/DECOR/CGU/AGU, de autoria de Maria Cristina Novais Labanca, Advogada


da Unio.
5

6
Parecer n 075/2013/DECOR/CGU/AGU, de autoria de Maria Cristina Novais Labanca, Advogada
da Unio.

43

O Simples e a Igualdade Tributria

fim, a Procuradoria-Federal Especializada que atua junto ao IBAMA


argumentou que a legislao ambiental j elegeu suas infraes que comportam
risco compatvel com uma atuao fiscalizatria preventiva7.
Em sentido contrrio, a Assessoria Jurdica que atua junto
Secretaria da Micro e Pequena Empresa, sustentou, da forma como segue:
a) a Interpretao conferida ao art. 55 da LC n 123,
de 2006, pela PFE/IBAMA, relativa ao tratamento
diferenciado em favor das micro e pequenas empresas
requerido pelo art. 179 da Constituio Federal;
b) incorre em equvoco a interpretao dada pela PFE/
IBAMA, pois de acordo com interpretao gramatical
possvel que o artigo em questo menciona cinco aspectos
sujeitos fiscalizao orientadora (o trabalhista, o
metrolgico, o sanitrio, o ambiental e o de segurana) e
no apenas um (o trabalhista) como defendido;
c) se este fosse o sentido da norma, somente o Ministrio
do Trabalho estaria sujeito ao art. 55 da LC n 123, de
2006. Alm disso, o 3 do art. 55 no mencionaria
no plural rgos e entidades competentes e o 4 no
teria o cuidado de excluir do seu mbito de incidncia o
processo administrativo fiscal relativo a tributos;
d) o propsito da norma com a dupla visitao promover
uma cultura construtiva da orientao, antes da
lavratura do auto de infrao;
e) a LC n 123, de 2006, veicula normas gerais relativas ao
tratamento diferenciado em favor das micro e pequenas
empresas requerido pelo art. 179 da Constituio
Federal, no podendo assim ser relativizada por atos
infralegais8

7
Parecer n 075/2013/DECOR/CGU/AGU, de autoria de Maria Cristina Novais Labanca, Advogada
da Unio.
8
Parecer n 075/2013/DECOR/CGU/AGU, de autoria de Maria Cristina Novais Labanca, Advogada
da Unio.

44

O Simples e a Igualdade Tributria

Constatada a divergncia, Consultoria-Geral da Unio-CGU foi


necessrio fixar linha de entendimento, porquanto dois questionamentos
necessitavam de enfrentamento. A CGU deveria esclarecer a acepo do
termo ambiental, tal como na lei complementar sob comento redigido, isto
, se a norma trataria to-somente, do meio ambiente laboral, ou se o meio
ambiente na regra mencionado alcanaria o conceito de meio-ambiente
em sentido amplo.
E de um ponto de vista operacional, vencida a primeira questo,
dever-se-ia tambm investigar como deveriam proceder rgos e entidades
da Administrao Pblica relativamente a eventuais autos de infrao
lavrados (e possveis multas decorrentes), na hiptese de desconformidade
com o art. 55 da Lei do SIMPLES, na redao originria.
Entendeu-se, quanto ao primeiro item (que central) que (...)
no teria qualquer sentido utilizar-se do termo ambiental para se referir, apenas,
fiscalizao do ambiente de trabalho, uma vez que j elencou como aspecto a ser
fiscalizado, o trabalhista. O que, por certo, j contempla, dentre outros aspectos, a
fiscalizao do ambiente de trabalho (...)9. Argumentou-se, como segue:
14. Alm disso, topograficamente, referido artigo est inserido
no captulo VII da LC n 123, de 2006, que trata,
genericamente, da fiscalizao orientadora, logo abaixo
do captulo que cuidou da simplificao das relaes de
trabalho.
15. Se o objetivo da fiscalizao orientadora fosse alcanar
apenas a atividade trabalhista, como defende a PFE/
IBAMA, tal dispositivo estaria inserido no captulo
anterior, qual seja, o da simplificao das relaes de
trabalho. O que no ocorreu. Levando-nos a inferir que por
essa previso genrica, o objetivo da citada regra alcanar
outras reas e no apenas a trabalhista.
16. Ademais, quando a norma quis afastar outras reas no
contempladas pelo citado regramento, o fez expressamente,
conforme se verifica do pargrafo quarto do citado
artigo: O disposto neste artigo no se aplica ao processo

9
Parecer n 075/2013/DECOR/CGU/AGU, de autoria de Maria Cristina Novais Labanca, Advogada
da Unio.

45

O Simples e a Igualdade Tributria

administrativo fiscal relativo a tributos, que se dar na


forma dos arts. 39 e 40 desta Lei Complementar.
17. No se pode olvidar ainda que o objetivo da norma em
destaque promover a simplificao e desburocratizao
do tratamento jurdico s microempresas e empresas de
pequeno porte em relao s obrigaes administrativas,
tributrias, previdencirias e creditcias, em consonncia
com o disposto no art. 179 da Constituio Federal. Sendo
que o termo administrativas deve ser considerado em seu
sentido amplo, j que a CF no apresentou qualquer
limitao. Em razo disso, alm da atividade trabalhista,
a LC n 123, de 2006, incluiu as atividades metrolgica,
sanitria e ambiental, cujo poder de polcia em relao a
elas exercido por rgos que integram Administrao
Pblica, inserindo-se, portanto, no conceito de atividades
administrativas.
18. Convm acrescentar ainda o disposto no art. 77 da citada
LC n 123, de 2006, no qual se verifica que, alm do
Ministrio do Trabalho e Emprego e da Secretaria da
Receita Federal. Outros rgos da administrao federal
direta e indireta tambm participam da consecuo dos
objetivos pretendidos pela lei.10

Contrariou-se a Instruo Normativa do IBAMA n 6, de


2011, que dispunha que a regra do art. 55 da Lei do SIMPLES aplicavase restritamente s fiscalizaes das condies sanitrias, de segurana e
ambiental do trabalho.
Quanto segunda indagao, relativa ao procedimento relativo
a autos-de-infrao construdos em desconformidade com o art. 55 da Lei
do SIMPLES, em sua redao original, opinou-se que a soluo deveria
ser do prprio IBAMA, porquanto tratava-se de organizao interna de
servios.
Forte no art. 179 da Constituio Federal, Advogado da Unio
que chefia o Departamento de Coordenao e Orientao e Coordenao
de rgos Jurdicos-DECOR junto CGU, ressaltou que no teria
10
Parecer n 075/2013/DECOR/CGU/AGU, de autoria de Maria Cristina Novais Labanca, Advogada
da Unio.

46

O Simples e a Igualdade Tributria

sentido restringir apenas essa fiscalizao ao ambiente do trabalho, como quer o


IBAMA, pois esse posicionamento no estaria em sintonia com (...) a Constituio
Federal11. Uma interpretao sistemtica do conjunto alcanado pelo
normativo orientou a posio dos advogados que atuam na ConsultoriaGeral da Unio.
Resolveu-se o dissenso em favor da Assessoria Jurdica junto
Secretaria da Micro e Pequena Empresa-AJ/SMPE. Substancializou-se
orientao em favor da pretenso da referia assessoria jurdica. Pode-se,
assim, perceber alguma linha conceitual de aproximao, o contedo do
parecer acima mencionado e o novo comando, na forma do art. 55, como
redigido na Lei Complementar n 147, de 2014. do que tratamos em
seguida.

3. O novo art. 55 da Lei Complementar n 123, de 2006


A Lei Complementar n 147, de 2014, alterou o art. 55 da Lei
Complementar n 123, de 2006, insistindo no critrio da dupla visita.
H tambm alterao de redao, que ampliou o alcance de matria
ambiental, no sentido de que a fiscalizao orientadora tambm dever ser
efetivada no caso de ocupao do solo das microempresas e empresas de
pequeno porte. A locuo ocupao do solo ampliou, definitivamente,
o contedo e o alcance de matria ambiental, no regime da tributao
simplificada12.
Disps-se que
a fiscalizao, no que se refere aos aspectos trabalhista,
metrolgico, sanitrio, ambiental, de segurana e de uso e
ocupao do solo das microempresas e empresas de pequeno
porte dever ter natureza prioritariamente orientadora,
quando a atividade ou situao, por sua natureza, comportar
grau de risco compatvel com esse procedimento.

11

Despacho n 123/2013/SFT/CGU/AGU, de autoria de Srgio Eduardo de Freitas Tapety.

Eis o teor da nova redao: Art. 55. A fiscalizao, no que se refere aos aspectos trabalhista,
metrolgico, sanitrio, ambiental, de segurana e de uso e ocupao do solo das microempresas e
empresas de pequeno porte dever ter natureza prioritariamente orientadora, quando a atividade ou
situao, por sua natureza, comportar grau de risco compatvel com esse procedimento.
12

47

O Simples e a Igualdade Tributria

Fixou-se tambm que o critrio de dupla visita para lavratura


de autos de infrao ser observado, exceto na hiptese de infrao por
falta de registro de empregado ou anotao da Carteira de Trabalho
e Previdncia Social CTPS, ou, ainda, na ocorrncia de reincidncia,
fraude, resistncia ou embarao a fiscalizao. Quanto dupla visita, a
lei disps que sua inobservncia implicar nulidade do auto de infrao,
ainda que a obrigao sindicada seja acessria.

4. Concluses
O regime instaurado pela Lei Complementar n 147, de 2014,
entre outros, prestigiou a atividade de fiscalizao preventiva, critrio que
decorre da utilizao do instituto da dupla visita. A utilizao da locuo
de uso e de ocupao do solo, agregada a expresso microempresas
e empresas de pequeno porte, definitivamente, ampliou o regime
fiscalizatrio da dupla visita nas hipteses de poder de polcia ambiental,
como j preconizado e entendimento da Advocacia-Geral da Unio.
A frmula da dupla visita fortalece a compreenso de um direito
administrativo consensual, com foco no cidado, centrado em medidas de
aproximao e de parceria, em detrimento de um direito administrativo
calcado na represso e em medidas de interveno maior, as quais, quando
judicializadas, eternizam discusses centradas no procedimento e no nos
resultados.

48

O Simples e a Igualdade Tributria

A INCLUSO DA ADVOCACIA NO SIMPLES NACIONAL E A


EXTRAFISCALIDADE TRIBUTRIA PARA A CONCRETUDE
DO ARTIGO 133 DA CONSTITUIO FEDERAL
Breno Dias de Paula1
O presente artigo tem por objetivo avaliar de que forma a incluso
da advocacia no Simples Nacional, por meio da Lei Complementar
147/2014, se manifesta como ferramenta da extrafiscalidade tributria
tendo como paradigma o sistema constitucional tributrio, bem como a
leitura de que a extrafiscalidade um relevante instrumento a servio do
Estado para alcanar finalidades outras que no a mera arrecadao.
Segundo estudos, com a incluso das sociedades de advogados
no Simples Nacional, o nmero de escritrios no pas deve aumentar dos
atuais 20 mil para 126 mil em at cinco anos.
No regime simplificado, as sociedades de advogados com
faturamento at R$ 3,6 milhes podero pagar alquota nica de 4,5% a
16,85% de tributos.
Ou seja, essa postura legislativa ir favorecer e facilitar o
desempenho da advocacia com a formalizao da atuao de advogados e
sociedades de advocacia.
Ademais, a instituio do Simples Nacional aos advogados
brasileiros materializa o princpio da igualdade tributria (150, II, CF) e
capacidade contributiva (145, 1, CF), pois beneficiar principalmente os
advogados mais necessitados, aqueles que tm menor renda.
Assim, a qualidade dos servios jurdicos se aperfeioa com
melhores condies para o advogado prestar seus servios com estruturas
mais aparelhadas, tendo como alvo a sociedade que poder desfrutar desta
melhoria.
No demais lembrar que a Constituio Federal, em seu artigo
170, inciso IX, reclama proteo especial s micro e pequenas empresas,
to relevantes ao pleno e efetivo desenvolvimento do pas.

Advogado Tributarista. Membro Consultor da Comisso Especial de Direito Tributrio do Conselho


Federal da OAB. Mestre em Direito pela Universidade do Estado do Rio de Janeiro (UERJ).
Especialista em Poltica e Direito Tributrio pela Fundao Getlio Vargas Distrito Federal.
Professor de Direito Tributrio na Universidade Federal de Rondnia - UNIR.
1

49

O Simples e a Igualdade Tributria

A Lei n. 8.906/94 ao dispor sobre a finalidade da Ordem dos


Advogados do Brasil, mais precisamente em seu artigo 44, inciso II,
estabeleceu caber a ela a misso de promover, com exclusividade, a
representao, a defesa, a seleo e a disciplina dos advogados em toda a
Repblica Federativa do Brasil.
Diante dessa garantia constitucional e legal, o Conselho Federal
da OAB debateu com a sociedade para aprovao de projeto de lei que
estendeu os benefcios tributrios do Simples Nacional, previstos na Lei
Complementar n. 123/2006.
Urge relevante destacar, nesse contexto, que os tributos podem
ser utilizados no somente com intuito de abastecimento dos cofres
pblicos, mas, com nfase e sucesso, tambm para intervir na economia.
E os ordenamentos no podem prescindir dessa fora
intervencionista do Estado na economia. Com efeito, somente o Estado,
segundo os valores constitucionais, tem os meios e as condies para
cumprir tal desiderato.
Heleno Torres leciona que
(...) a Constituio Federal, ao atribuir a funo
intervencionista ao Estado, exige dos seus agentes o mnus
de cumprir a tarefa de concretizao da justia distributiva,
segundo os critrios e meios disponveis, mas sempre em
conformidade com os fins designados no texto constitucional.

A Constituio Federal de 1988, em seu artigo 170, consagra


expressamente as principais caractersticas para alcanar o desenvolvimento
socioeconmico adequado:
Art. 170: A ordem econmica, fundada na valorizao
do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por
fim assegurar a todos existncia digna, conforme os
ditames da existncia social, observados os seguintes
princpios:
(...)
III funo social da propriedade;
(...)
V defesa do consumidor;
VI defesa do meio ambiente;
VII reduo das desigualdades sociais e regionais;
VIII busca do pleno emprego;

50

O Simples e a Igualdade Tributria

(...)
IX tratamento favorecido para as empresas de
pequeno porte.

No que concerne incluso da advocacia no Simples Nacional,


h um ponto a ser considerado: a capacidade contributiva do prestador
de servio de advocacia e a possibilidade de sua melhor estruturao, ao
passo que a sociedade o destinatrio do mnus publico que o advogado
exerce.
A interpretao que se deve dar ao texto constitucional diante
da necessidade de impor tributos extrafiscais aos advogados, ou para o
atendimento de qualquer outra poltica pblica social ou econmica,
externa atuao social do Estado (CF, arts. 193 a 232), com vistas a
concretude do prprio artigo 133 da Constituio Federal que, repita-se,
exalta a indispensabilidade do advogado administrao da justia.
Com efeito. Alm de carter arrecadatrio finalidade fiscal o
tributo pode alcanar outros objetivos, tais como, orientar determinados
comportamentos sociais e de cidadania, pois, manifesta-se no ordenamento
jurdico como finalidade extrafiscal.
sabido que os tributos so criados essencialmente para carrear
recursos financeiros aos cofres das diferentes entidades de direito pblico
(Unio Federal, Estados, Distrito Federal e Municpios). Esta a funo
fiscal dos tributos, uma vez que com eles a Estrutura Administrativa ter
condies de prestar os servios nsitos ao Estado, como educao, sade,
segurana, transporte e outros.
No entanto, os tributos tambm so e devem ser utilizados como
indutores diretos de benefcios sociais, ambientais e de desenvolvimento,
bem como podem servir como instrumentos de restrio de determinadas
atividades que a Administrao Pblica entenda que devam ser inibidas.
Quando os tributos se prestam a esses desideratos, esto desempenhando
sua funo extrafiscal.2
Os tributos extrafiscais so utilizados como forma de regulao
e interveno da conduo da atividade econmica com o escopo de

FREITAS, Rmulo de Jesus Dieguez de. A funo extrafiscal dos tributos. Disponvel em: http://
www.maja.net.br/Artigos_PDF/Art_14.pdf. Acesso em 12 jun. 2013.

51

O Simples e a Igualdade Tributria

atingir benefcios em prol da sociedade. A extrafiscalidade tributria


um excelente instrumento disposio do Estado para interveno em
condutas pontuais de particulares que possam prejudicar a sociedade
como um todo.
Vale a pena conferir o esclio de Roque Antonio Carraza:
H sempre a extrafiscalidade quando o legislador
aumentar ou diminuir as alquotas e/ou as bases
de clculo dos tributos, com o objetivo principal de
induzir os contribuintes a fazer ou a deixar de fazer
alguma coisa.3

Assim, a extrafiscalidade, que no se confunde com a funo fiscal


de abastecimento dos cofres pblicos, uma forma de categoria autnoma
de ingressos pblicos, para induzir e/ou reprimir comportamentos de
riscos.
Evidentemente que a extrafiscalidade tributria no pode ser
utilizada em descompasso com as limitaes constitucionais ao poder de
tributar, notadamente os princpios de vedao ao confisco, capacidade
contributiva, bem como do direito fundamental ao mnimo existencial4.
Nesse contexto merece destacar a discusso a respeito da
interpretao e aplicao de princpios constitucionais as quais, nas lies
de Lus Roberto Barroso, passam a ser sntese dos valores consagrados no
ordenamento jurdico, pois, d-se unidade e harmonia ao sistema, atenua
tenses normativas e serve de guia para o intrprete chegar formulao
de regra concreta para aplicao no caso concreto.5
Mizabel Derzi leciona que a doutrina e a jurisprudncia
tm reconhecido ao legislador tributrio a faculdade de estimular ou
desestimular comportamentos, por meio de uma tributao progressiva ou
regressiva, ou da concesso de benefcios e incentivos fiscais.
A extrafiscalidade, na verdade, almeja alm de estmulos e
desestmulos a comportamentos, sendo todo expediente tributrio que
CARRAZZA, Roque Antnio. Curso de Direito Constitucional Tributrio. 22 ed., Malheiros: So
Paulo.
3

TORRES, Ricardo Lobo. O direito ao mnimo existencial. Rio de Janeiro: Editora Renovar, 2009.

BARROSO, Lus Roberto. Interpretao e aplicao da Constituio. Editora Saraiva.


52

O Simples e a Igualdade Tributria

vise a realizao de valores que exceda a mera arrecadao de tributos.


Nesta linha, Ricardo Lobo Torres sustenta:
A extrafiscalidade, como forma de interveno estatal
na economia, apresenta uma dupla configurao:
de um lado, a extrafiscalidade se deixa absorver
pela fiscalidade, constituindo a dimenso finalista
do tributo; de outro, permanece como categoria
autnoma de ingressos pblicos, a gerar prestaes
no tributrias.

Reconhece-se, portanto, que a extrafiscalidade decorre de


normas que procuram induzir ou reprimir comportamentos.
Com a interveno estatal, se utilizando do tributo extrafiscal, se
busca a mudana no comportamento dos mais diversos segmentos sociais,
alterando condutas e estimulando atividades voltadas sociedade.
O artigo 133 da Constituio Federaldiz:O advogado
indispensvel administrao da justia, sendo inviolvel por seus atos e
manifestaes no exerccio da profisso, nos limites da lei.
No livro O Advogado no pede, Advoga de Paulo Saraiva, o autor
leciona: o Advogado necessrio administrao da Justia, e no
apenas do Judicirio.
Ao abordar a frustrao do Estado Social a assegurar com
efetividade a participao poltica na formao da vontade do Estado
e os direitos e liberdades fundamentais, assim leciona Maurcio Mota
sobre o terceiro paradigma de Estado de Direito que chamado de Estado
Democrtico de Direito, verbis:
O Estado Social de Direito, no entanto, no consegue,
seja no plano ftico, seja no plano epistemolgico,
cumprir suas ambiciosas promessas. No plano ftico a
extenso de direitos sociais a todos, com os crescentes
custos das prestaes sociais positivas como encargo
do Estado logo se mostram inviveis de serem
asseguradas com a extenso preconizada. Do mesmo
modo, o Estado incorre, em geral, em um acentuado

53

O Simples e a Igualdade Tributria

custo de operacionalizao para a extenso de tais


direitos, com a formao de uma ineciente estrutura
burocrtica, de custos astronmicos.6

Luis Roberto Barroso demonstra que o constitucionalismo


democrtico foi a ideologia vitoriosa, superando todos os projetos alternativos, verbis:
O constitucionalismo democrtico foi a ideologia
vitoriosa do sculo XX, derrotando diversos projetos
alternativos e autoritrios que com ele concorreram.
Tambm referido como Estado constitucional ou, na
terminologia da Constituio brasileira, como Estado
democrtico de direito, ele o produto da fuso de
duas ideias que tiveram trajetrias histricas diversas,
mas que se conjugaram para produzir o modelo ideal
contemporneo. Constitucionalismo significa Estado
de direito, poder limitado e respeito aos direitos
fundamentais. Democracia, por sua vez, traduz a ideia
de soberania popular, governo do povo, vontade da
maioria. O constitucionalismo democrtico, assim,
uma frmula poltica baseada no respeito aos
direitos fundamentais e no autogoverno popular. E ,
tambm, um modo de organizao social fundado na
cooperao de pessoas livres e iguais.

Seguindo este discurso democrtico que se pretende harmonizar


os tributos extrafiscais, a incluso da advocacia no Simples Nacional para
a concretude do artigo 133 da Constituio Federal.

6
MOTA, Maurcio. Paradigma Contemporneo do Estado Democrtico de Direito: ps-positivismo e
judicializao da poltica. O Estado Democrtico de Direito em Questo, Elsevier, 2011.

54

O Simples e a Igualdade Tributria

UNIVERSALIZAO DO SIMPLES NACIONAL


Carlos Yuri Arajo de Morais1

1 Introduo
O advento da LC 147/2014, a qual alterou substancialmente a
LC 123/06, trouxe profundas alteraes no panorama tributrio brasileiro.
Ademais de incluir a advocacia, atividade nobilssima e essencial boa
administrao da justia, deu passos importantes simplificao do
sistema tributrio nacional, com a incluso de outras tantas atividades no
Regime Especial Unificado de Arrecadao de Tributos e Contribuies
devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples
Nacional.
O Simples Nacional de extrema relevncia ao sistema
tributrio. Atravs de uma nica guia de recolhimento so pagos quinze
tributos distintos, entre impostos e contribuies sociais, incidentes sobre
a atividade produtiva. Isso demonstra que a expertise desse sistema, o
qual vigora no Brasil desde 1998, poderia ser aproveitada para diminuir os
custos de compliance que os diversos atores do setor produtivo encaram
para engrandecer a economia brasileira.
A seguir, tecer-se-o algumas consideraes sobre as benesses
trazidas pela LC 147/2014 e a demonstrao de como elas correspondem
a um verdadeiro marco em busca da concretizao dos princpios da
capacidade contributiva e da praticabilidade, demandando do Poder
Executivo a sua universalizao.

2 Direitos Fundamentais dos contribuintes e justia tributria


O papel da tributao no Estado atual deve ser tido como central.
Os tributos vm sendo utilizados como forma de oprimir o cidado-

1
Mestre em direito (Unisinos), Conselheiro seccional e presidente da comisso de direito tributrio
da OAB/PI, membro da ABDF.

55

O Simples e a Igualdade Tributria

contribuinte, havendo uma manifesta desproporo quanto distribuio


da carga tributria2.
Em face de tais distores, perfaz-se necessrio que a formao de
uma poltica tributria em vias de garantir maior equidade na distribuio
da carga fiscal tenha como principal fundamento o respeito ao princpio da
capacidade contributiva, corolrio que do princpio da igualdade.
Tal entendimento atribui tributao, no a compreenso tpica
do Estado-Fiscal (meios para o pagamento das despesas do Estado), mas
sim a compreenso de que a tributao seria o nico meio efetivo para
concretizar os objetivos constitucionais, v. g., a criao de uma sociedade
mais livre, justa e solidria3.
Encarar o fenmeno tributrio, hoje, envolve necessariamente
estud-lo a partir do vis da concretizao dos direitos fundamentais.
Porm, no se trata de dar-lhes uma nfase mais liberal (ou dos direitos
fundamentais de primeira gerao, consistente na anlise da liberdade
negativa e ausncia do Estado) ou mais social (ou dos direitos fundamentais
de segunda gerao, vista como meio de interveno absoluta do Estado
na economia).
Ao contrrio, considerando a evoluo do entendimento quanto
aos direitos fundamentais, deve-se compreender que sua influncia no
Estado Democrtico de Direito equivale ao resgate do valor justia como
orientador de diversas variveis, tais como adequao da arrecadao ao
gasto, comportamento adequado do sujeito ativo e do sujeito passivo da
relao tributria. Uma pluralidade de razes o que orienta a justia
fiscal, conforme descrito por Sen4:
A pluralidade de razes que uma teoria da justia tem de
acomodar est ligada no s diversidade dos objetos de valor que a teoria
reconhece como significativos, mas tambm ao tipo de consideraes a que
a teoria deve abrir espao: por exemplo, a importncia de diferentes espcies
de igualdade ou liberdade. Os juzos sobre a justia precisam assumir a
tarefa de acomodar vrios tipos de razes e consideraes avaliatrias.
BUFFON, Marciano. Tributao e dignidade humana. Entre os direitos e deveres fundamentais.
Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2009, p. 77

BUFFON, Marciano. Tributao e dignidade humana. Entre os direitos e deveres fundamentais.


Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2009, p. 77.

4
SEN, Amartya. A ideia de justia. So Paulo: Companhia das Letras, 2011. ebook, posio 1005,2,
pargrafo 29.24.

56

O Simples e a Igualdade Tributria

O reconhecimento de que muitas vezes damos ordem e prioridade


importncia relativa de consideraes concorrentes no significa, porm,
que todos os outros contextos sempre podero ser ordenados de maneira
completa, nem sequer pela mesma pessoa. Uma pessoa pode ter ideias
claras sobre alguns rankings, e mesmo assim no ter certeza suficiente
sobre algumas outras comparaes.
As limitaes ao poder de tributar (corolrios que so dos direitos
fundamentais), por exemplo, so iluminadas com novos caminhos. J se
entendia que os princpios e regras constitucionais no limitam e tampouco
delimitam as competncias tributrias, mas estabelecem imposies
relativas ao exerccio de tais competncias5.
O compromisso do Estado brasileiro com a concretizao
do sobreprincpio da dignidade da pessoa humana, o qual influencia a
compreenso dos direitos fundamentais, torna o imperativo de diminuio
das desigualdade uma obra a ser concretizada pelo legislador.
Exige-se, por exemplo, que o exerccio da competncia da Unio
para instituir e arrecadar os Imposto de Renda deve respeitar o princpio da
progressividade, com o fim de praticar a justia fiscal. No mesmo sentido,
a Unio dever adequar o exerccio da competncia s necessidades do
cidado, aumentando faixas de renda ou corrigindo os valores das faixas
de tributao para permitir uma melhor qualidade de vida, haja vista o
compromisso do Estado com a criao de uma sociedade mais justa.
Uma verdadeira hermenutica tributria deve romper o esquema
metafsico sujeito-objeto para observar a complexidade dos fatos
sociais, afastando-se de reducionismos pragmaticistas e que causam mais
complexidade do que efetivamente apresentam solues a problemas
concretos:
Se, hoje, a preocupao com a eficcia da tributao em
colaborar na busca pelo implemento das condies de vida digna e de
desenvolvimento sustentvel so constitucionalizadas, a cincia jurdicotributria precisa incorporar um novo aspecto terico, que, at ento,
recebe pouca ateno: a pragmtica. Para um ordenamento jurdico que
prescreve o alcance de efeitos scio-econmico-ambientais concretos,
uma teoria exclusivamente sinttico-semntica tem pouco a oferecer.
Porque o efeito gerado pelas condutas, tanto do estado, quanto dos demais
cidados, preocupao que transcende o estudo das normas entre si e das
5

VELLOSO, Andrei Pitten. Constituio tributria interpretada. So Paulo: Atlas, 2007, p. 127.
57

O Simples e a Igualdade Tributria

normas com as situaes fticas em que podem ser aplicadas. preciso


incorporar, ao estudo da norma e dos fatos que podem sofrer sua aplicao
ou incidncia, os efeitos que a incidncia ou a aplicao podem gerar
no ambiente scio-econmico-ambiental, inclusive para avaliar se esses
efeitos contribuem adequadamente para o caminhar no sentido prescrito
pela constituio6.
O tributo s pode ser cobrado em benefcio da sociedade. A
atividade tributria possui uma finalidade constitucional concreta, que
a entrega de meios para a prestao de servios sociedade. A sociedade
pressupe o prprio Estado, que dir o tributo, pois este decorre de uma
competncia a ele prprio atribuda.
A poltica fiscal deve levar em considerao a finalidade da
arrecadao. No se arrecada por arrecadar, mas, como s existe sentido de
arrecadar tributos dentro da sociedade, a finalidade da atividade tributria
o benefcio da prpria sociedade.
A arrecadao no pode ser dissociada do gasto, sendo, este,
o limite daquele. Em outras palavras, as limitaes ao poder de tributar
do Estado, alm de um carter formal, possuem um carter substancial:
somente pode ser cobrado aquilo que necessrio reparao das
desigualdades, e no mais do que isso.
Os direitos fundamentais dos cidados-contribuintes impedem
que o Estado tenha benefcios com a arrecadao sem objetivo de diminuir as
desigualdades. Refere-se, por exemplo, chamada inconstitucionalidade
til, abalizada pelo Supremo Tribunal Federal atravs de uma deficiente
modulao de decises declaratrias de inconstitucionalidade7.
Para o Estado, a Constituio impe o dever de arrecadao em
consonncia com o limite posto pela capacidade contributiva (mnimo
existencial), na forma prescrita pela lei, com pouqussima margem de

FOLLONI, Andr. Direitos fundamentais, dignidade e sustentabilidade no constitucionalismo


contemporneo: e o Direito tributrio com isso? In: VILA, Humberto (Org.). Fundamentos do direito
tributrio. So Paulo: Marcial Pons, 2012, p. 31-32.
6

TAVARES, Alexandre Macedo. A desregrada aplicao do art. 166 do Cdigo Tributrio Nacional
como matria-prima da reprovvel indstria da inconstitucionalidade til. In. Revista Dialtica de
Direito Tributrio, So Paulo, n. 136, 2007, p. 5.

58

O Simples e a Igualdade Tributria

discricionariedade. H, portanto, uma concomitncia entre o dever de


pagar tributos e o direito de arrecad-los, a fim de que concretizem os
direitos fundamentais8.
o princpio da capacidade contributiva, ento, que atua como
vetor para a construo de uma justia tributria efetiva, adequando o
reparto da carga fiscal entre os cidados e exigindo do Estado uma atuao
firme e respeitosa no sentido de manter essa equao.
O respeito ao princpio da legalidade (e aos direitos fundamentais
a ele correlatos), por exemplo, visa garantir uma tributao efetivamente
proporcional. O princpio da motivao (e o direito fundamental a ele
correlato) busca medir quais os fundamentos utilizados pela administrao
pblica a fim de medir a objetividade e impessoalidade da deciso, em
vistas conformao do lanamento capacidade contributiva.
A atividade tributria, como aspecto essencial do Estado,
influencia a economia, assim como tambm por ela influenciada.
A tributao vista meramente como um aspecto a ser considerado na
formao de preos, na conduo geral do mercado e das polticas pblicas
orientadas ao mercado, um forte instrumento para consolidao de
novas prticas empresariais, podendo incentivar, por exemplo, a adoo
de processos de produo mais verdes.
Pode-se citar como exemplo a sobrecarga tributria
propositalmente aplicada a produtos como cigarro e bebidas alcolicas,
com o objetivo de diminuir o consumo em vista de sua manifesta
prejudicialidade. No mesmo sentido, as recentes introdues nas
legislaes estaduais sobre o Imposto sobre Circulao de Mercadorias
e Servios (ICMS) de artigos introduzindo a iseno deste imposto sobre
a comercializao de produtos agrcolas cultivados sem a utilizao de
agrotxicos9.
A atividade tributria do Estado, portanto, passa a ser um
instrumento das polticas estatais como um todo, induzindo um
determinado comportamento atravs da sua previso no ordenamento
tributrio10.
8

TIPKE, Klaus. Moral tributaria del Estado y del contribuyente. Madrid: Marcial Pons, 2002, p. 91-92.

FIORILLO, Celso Antonio Pacheco. Ferreira, Renata Marques. Direito ambiental tributrio. So
Paulo: Saraiva, 2009, p. 113.
9

10
SCHOUERI, Luis Eduardo. Normas tributrias indutoras e interveno econmica. Rio de Janeiro:
Forense, 2005, p. 204.

59

O Simples e a Igualdade Tributria

A estrita legalidade na formulao dos tipos tributrios no


resulta impedimento para a compreenso da extrafiscalidade, como
salienta Silva11:
Nessa linha de raciocnio, e concluindo este ponto, de se
reconhecer que o princpio da legalidade passvel de ser aplicado na
sociedade de risco no o mesmo que se consolidou no mbito da sociedade
industrial. Todavia, h que se ter o cuidado de evitar que as necessrias
modificaes por que [sic] passam o princpio em questo sirvam para
aumentar ainda mais a incerteza e a insegurana caractersticas da psmodernidade.
A atividade tributria, portanto, deve ser usada como um dos
pilares do sistema de polticas preventivas. Aproveitando-se de sua funo
extrafiscal, e dentro do escopo dos direitos de terceira gerao, caber
ao Estado induzir a sociedade ao cumprimento das metas ambientais
especficas, premiando os comportamentos ambientalmente responsveis
e prevenindo-os antes que ocorra a degradao ambiental.
Portanto, a tributao no marco do Estado Democrtico de
Direito deve atender no s a supostos de igualdade material, abandonando
os esquemas formalistas do Estado de Direito, deve tambm atender
aos parmetros do sobreprincpio da dignidade da pessoa humana em
todos os seus aspectos, aos direitos fundamentais de qualquer gerao,
culminando no s na proteo da sociedade atual, mas tambm na
proteo futura. Este marco demanda uma considerao maior tambm
sobre a funo extrafiscal da atividade tributria, a ser exercida com o foco
na concretizao dos objetivos constitucionais.
A Constituio, como norma fundamental e que encerra os
direitos fundamentais, demanda da administrao tributria a formulao
de polticas fiscais lastreadas no reparto da carga tributria de maneira a
potencializar e concretizar a diminuio das desigualdades.
Trata-se de um imperativo de justia material, o qual demanda,
tambm, o dever de contribuir s despesas pblicas em prol da solidariedade.
Advirta-se que esta solidariedade deve ser concretizada em um ambiente
de segurana institucional, em que os direitos fundamentais de primeira,
segunda e terceira gerao coexistem de maneira harmnica.

11
SILVA, Sergio Andr R. G. da. A tributao na sociedade de risco. In: PIRES, Adilson rodrigues.
TORRES, Heleno Taveira. (Orgs.). Princpios de direito financeiro e tributrio. Estudos em
homenagem ao professor Ricardo Lobo Torres. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 197

60

O Simples e a Igualdade Tributria

3. A universalizao do Simples e a concretizao dos direitos


fundamentais
Concretizar os direitos fundamentais dos cidados-contribuintes,
entretanto, no tarefa fcil. Em uma sociedade complexa, equilibrar
diversos interesses, anseios, direitos e deveres necessariamente demanda
um sistema complexo.
A complexidade do sistema, envolvendo a existncia
concomitante de tributos que gravam a renda, o patrimnio e o consumo,
j foi descrita por Tipke e Lang12 como a melhor forma de um sistema
tributrio realmente se comprometer com a concretizao da capacidade
contributiva.
Porm, um sistema tributrio distribudo por trs nveis
governamentais, cada qual com sua competncia especfica, o incremento
complexidade social e o aumento exponencial do quantitativo de fatos
imponveis praticados pelos contribuintes, torna o sistema complexo e
caro para ser administrado. O peso das obrigaes acessrias assustador:
gasta-se 2.600 horas para cumprir as obrigaes fiscais no Brasil13.
A simplificao do sistema uma necessidade. Dada a
incapacidade da Administrao Pblica em fiscalizar a ocorrncia dos
fatos imponveis de maneira concreta e objetiva, transferiu-se cada vez mais
aos contribuintes a obrigao de autoliquidar os tributos14. Todavia, essa
transferncia de atribuies tornou o sistema demasiadamente complexo,
vez que o legislador ordinrio frequentemente esquece a desigualdade
entre os contribuintes, considerando os volumes financeiros e os tipos de
atividades envolvidas.
A entrada em vigor LC 123/06 foi um passo essencial para a
simplificao do sistema, diminuindo o peso das obrigaes acessrias
para o empresrio brasileiro. A sistemtica de arrecadao atravs de uma
nica guia, envolvendo um nico pagamento para 7 tributos distintos,
economiza tempo e traz competitividade para o sistema.

12

TIPKE, Klaus. LANG, Joachim. Direito tributrio. Porto Alegre: safE, 2008, p. 129.

Disponvel em <http://www2.camara.leg.br/documentos-e-pesquisa/publicacoes/estnottec/
tema20/2012_726.pdf>. Acesso em 17 set. 2014.
13

14
FERREIRO LAPATZA, Juan Jose. (dir.). La justicia tributaria en Espaa. Madrid: Marcial Pons,
2005.

61

O Simples e a Igualdade Tributria

Alm disso, a instituio do regime de arrecadao simplificado


encontra-se de acordo com o primado do respeito justia fiscal preconizada
pela Carta Magna, no sentido no s de dar o tratamento privilegiado
a que as micro e pequenas empresas tm direito, mas de efetivamente
concretizar o objetivo constitucional de diminuio de desigualdades.
A pergunta que se deve fazer, ento, a seguinte: configura-se
adequado, ao objetivo do art. 3 da Carta Magna, limitar a opo pelo
simples a apenas algumas atividades econmicas?
A resposta deve ser manifestamente negativa. Parte-se da ideia
de que o sistema de arrecadao simplificada um regime de recolhimento
optativo. E, como tal, pode-se estabelecer limites e critrios associados
concretizao do princpio da capacidade contributiva para permitir a
opo pelo regime.
Obrigar o contribuinte a adotar um ou outro regime de
recolhimento, sem possibilidade de escolha, equivaleria a negar as prprias
regras e princpios constitucionais. Porm, em um sistema baseado na
solidariedade e redistributividade, para se alcanar o mximo de eficcia
atravs da correta adequao da carga fiscal, impedir a adoo de um
regime de recolhimento mais benfico pelo s fato de no ser atividade
econmica listada em um rol especfico equivale a impedir a prpria
eficcia da Constituio.
O legislador ordinrio est vinculado aos princpios
constitucionais, dentre eles o da capacidade contributiva. A complexidade
atual do sistema somente pode afetar aqueles que efetivamente possam
suportar os custos de compliance, em razo do volume e complexidade da
sua prpria atividade. A administrao pblica deve dar ao contribuinte
que pratica uma atividade mais simples, menos complexa e menos
volumosa do ponto de vista econmico a opo de ingressar naquele
regime que lhe resulta mais vantajoso, do ponto de vista da adequao
a sua atividade. Da que falar em universalizao do SIMPLES equivale
a defender o levantamento das barreiras especficas quanto s atividades
desenvolvidas, permanecendo apenas a classificao da empresa como de
pequeno porte ou microempresa.
Na medida em que o contribuinte possui o dever de contribuir
(corolrio da garantia de contribuir na medida da capacidade contributiva),
essa contribuio deve ocorrer nos limites de sua possibilidade, sob pena de
o Estado fazer esgotar a atividade econmica da qual ele prprio depende.

62

O Simples e a Igualdade Tributria

E neste contexto que tanto a universalizao, quanto a manuteno


do direito escolha do regime de apurao e recolhimento, mantm o
equilbrio necessrio entre o dever de pagar e a capacidade para pagar.
Assim, as alteraes procedidas pela LC 147/2014 andou
bem, no sentido de concretizar o princpio da capacidade contributiva.
Ao modificar a redao do art. 17 da LC 123/06, foi dado um passo
exponencial rumo universalizao, com a incluso de mais de 140
atividades no rol daqueles que podem optar pelo SIMPLES.
Veja-se, por exemplo, a alterao dada ao art. 17, VI, em
que se franqueou o ingresso de empresas de transporte intermunicipal
de passageiros que possua caractersticas de transporte urbano ou
metropolitano ou realizar-se sob fretamento contnuo em rea metropolitana
para o transporte de estudantes ou trabalhadores, reconheceu a existncia
de desigualdades no exerccio da atividade de transporte. Isso porque o
prprio sistema de transporte de passageiros vem, ao longo do tempo,
sendo estratificado, com a criao de vrias categorias de transportadores,
cada qual atuando em um nicho especfico e com especificidades distintas.
No mesmo sentido, a revogao do art. 17, XI, o qual impedia a
adoo do regime de recolhimento simplificado por pessoas jurdicas que
tenham por finalidade a prestao de servios decorrentes do exerccio
de atividade intelectual e que constitua profisso regulamentada ou no,
tambm significou avanos constitucionais fortssimos em relao
universalizao do SIMPLES e concretizao da igualdade material.
Como afirma Streck15, deve-se enxergar a norma como resultado
de um processo de atribuio de sentido ao texto16. Atribuio de sentido,
diga-se, que no realizada de qualquer forma, escolhendo qualquer
15

STRECK, Lenio Luiz. Verdade e consenso. 4. ed. So Paulo: Saraiva, 2011, p. 338.

ENGELMANN, Wilson. Direito natural, tica e hermenutica. Porto Alegre: Livraria do Advogado,
2007. p. 222. A compreenso, iluminada pela pr-compreenso, projeta vrias possibilidades. E o
interessante que Heidegger refere que interpretao cabe justamente elaborar as diversas formas
que so apresentadas pela compreenso. Neste sentido, geralmente a interpretao apresentada
como aquele momento em que houve a compreenso. Heidegger dir que no. A interpretao
representa uma elaborao de formas e sentidos projetados pela compreenso e j inseridos desde
sempre na estrutura da pr-compreenso.

16

63

O Simples e a Igualdade Tributria

sentido, mas sim observando o sentido hermeneuticamente adequado


de acordo com a construo histrica de sentido do vocbulo analisado,
conjugando-a com a realidade (saber pragmtico) 17.
essa realidade, a do sistema tributrio complexo e perverso,
que deve ser evitada. Ao universalizar o acesso ao SIMPLES, o legislador
ordinrio reconhece que o contedo da lei complementar deve ser
atualizado, para dar conta das vicissitudes prprias desse nosso tempo
complexo. No se pode dizer que as atividades intelectuais e as de profisso
regulamentada, tais como a advocacia, no merecessem ter a opo de
ingressar no SIMPLES.
A revogao desse art. 17, XI, manifesta o reconhecimento do
tratamento adequado categoria econmica, considerando a existncia
de singularidades dentro da prprio grupo. Destaca-se que o respeito
capacidade contributiva demanda o respeito igualdade-singularidade, a
qual concretiza o reconhecimento de que cada individuo se manifeste
atravs do que lhe prprio, na medida em que se reconhecem diversos
padres de comportamentos e de pessoas, levando a uma reciprocidade
de atuao e reconhecimento mtuos (eu respeito a diferena do outro na
medida em que a minha respeitada)18.
Demonstra-se, portanto, que as alteraes inseridas pela LC
147/14 foram particularmente profcuas, no sentido de concretizar o
princpio da capacidade contributiva. Levantar barreiras para ampliar a
opo pelo regime simplificado adequa-se aos primados constitucionais,
garantindo-se a construo de uma sociedade mais justa e solidria.

4. Consideraes finais
Os direitos fundamentais traduzem a positivao de contedos
pressupostos, consistentes em valores nsitos natureza humana. Pode-se
dizer que a noo de justia e igualdade prvia positivao dos direitos
fundamentais, da existindo uma carga axiolgica capaz de impor direitos
e deveres prprios.
A tributao um meio para obteno de recursos por parte do
Estado, a fim de que este possa agir em defesa do cidado. A atividade
17
Id., ibid., p. 236. [] Gadamer entende que o verdadeiro sentido de um texto tambm sera
denominado pela situao histrica (a sua tradio) do intrprete.
18

ROSANVALLON, Pierre. La sociedad de los iguales. Barcelona: RBA, 2012, p. 329 330.
64

O Simples e a Igualdade Tributria

tributria no pode ser vista como um fim ensimesmado, servindo como


etapa para a concretizao dos objetivos constitucionais. Da se poder
afirmar que a atividade tributria diretamente influenciada pela carga
eficacial dos direitos fundamentais, a fim de orientar a execuo da poltica
fiscal.
Em um sistema complexo, cada espcie tributria deve ser utilizada
de maneira a equilibrar a distribuio da carga fiscal, caracterizando-se a
influncia da poltica fiscal pelo princpio da capacidade contributiva. Isto
tambm se observa quanto s obrigaes acessrias, devendo o Estado
garantir meios para que as obrigaes acessrias no virem um verdadeiro
fardo.
A universalizao do SIMPLES efetivamente garante o respeito
ao princpio da capacidade contributiva. A possibilidade de o contribuinte
optar por um sistema de arrecadao menos burocrtico, diminuindo
custos de compliance efetivamente atende ao imperativo dos direitos
fundamentais, especificamente a igualdade-singularidade, na medida em
que se garante a possibilidade de optar pelo sistema mais vantajoso e
adequado capacidade contributiva do contribuinte.

Referncias
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deveres fundamentais. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2009.
ENGELMANN, Wilson. Direito natural, tica e hermenutica. Porto Alegre:
Livraria do Advogado, 2007.
FERREIRO LAPATZA, Juan Jose. (dir.). La justicia tributaria en Espaa.
Madrid: Marcial Pons, 2005.
FIORILLO, Celso Antonio Pacheco. FERREIRA, Renata Marques.
Direito ambiental tributrio. So Paulo: Saraiva, 2009.
FOLLONI, Andr. Direitos fundamentais, dignidade e sustentabilidade
no constitucionalismo contemporneo: e o Direito tributrio com isso?
In: VILA, Humberto (Org.). Fundamentos do direito tributrio. So Paulo:
Marcial Pons, 2012.
ROSANVALLON, Pierre. La sociedad de los iguales. Barcelona: RBA, 2012.

65

O Simples e a Igualdade Tributria

SCHOUERI, Luis Eduardo. Normas tributrias indutoras e interveno


econmica. Rio de Janeiro : Forense, 2005.
SEN, Amartya. A ideia de justia. So Paulo: Companhia das Letras, 2011.
SILVA, Sergio Andr R. G. da. A tributao na sociedade de risco. In:
PIRES, Adilson rodrigues. TORRES, Heleno Taveira. (Orgs.). Princpios de
direito financeiro e tributrio: estudos em homenagem ao professor Ricardo
Lobo Torres. Rio de Janeiro: Forense, 2006.
STRECK, Lenio Luiz. Verdade e consenso. 4. ed. So Paulo: Saraiva, 2011.
TAVARES, Alexandre Macedo. A desregrada aplicao do art. 166
do Cdigo Tributrio Nacional como matria-prima da reprovvel
indstria da inconstitucionalidade til. In. Revista Dialtica de Direito
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TIPKE, Klaus. LANG, Joachim. Direito tributrio. Porto Alegre: SAFE,
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___. Moral tributaria del Estado y del contribuyente. Madrid: Marcial Pons,
2002.
VELLOSO, Andrei Pitten. Constituio tributria interpretada. So Paulo:
Atlas, 2007.

66

O Simples e a Igualdade Tributria

REDUO DA BUROCRACIA PARA INSCRIO


E ENCERRAMENTO DE EMPRESAS DO
SIMPLES NACIONAL
Cleucio Santos Nunes1

Introduo
O artigo 170, IX da Constituio Federal prev como um dos
princpios da ordem econmica, o tratamento favorecido s empresas de
pequeno porte constitudas sob a legislao brasileira e que tenham sede
administrativa no pas.
Igualmente, o artigo 146, III, d e pargrafo nico da
Constituio Federal, ambos acrescentados pela Emenda Constitucional
n 42/2003 previram que, de um modo geral, as microempresas e empresas
de pequeno porte deveriam receber da legislao tributria tratamento
diferenciado e favorecido.
Mencionadas normas constitucionais decorreram do
reconhecimento por parte da populao da importncia dos pequenos
negcios, especialmente para o setor de bens e servios oferecidos no
varejo. perceptvel a quantidade expressiva de estabelecimentos de
menor poderio econmico espalhada em qualquer regio do pas, inclusive
nos grandes centros e metrpoles.
De acordo com dados do Governo Federal, as microempresas e
as empresas de pequeno porte respondem por aproximadamente 25% do
PIB nacional. Isso o bastante para justificar a necessidade de se atentar
para as vicissitudes dessa modalidade empresarial.
Por outro lado, sabe-se que o Brasil um pas que prima
pela burocracia na relao entre o Poder Pblico e o cidado. O rol de
1
Doutorando em Direito pela UnB e Membro do Grupo de Pesquisa Estado, Constituio e Direito
Tributrio- UnB. Mestre em Direito Ambiental pela Universidade Catlica de Santos UNISANTOS.
Especialista em Direito Tributrio pela PUC/SP. Professor colaborador da Escola Nacional de
Administrao Pblica ENAP. Professor do Centro Universitrio do Instituto de Educao Superior
de Braslia - IESB e do Centro de Ensino Unificado de Braslia - UNICEUB. Membro da Comisso
Especial de Assuntos Tributrios da OAB/Federal. Foi Consultor Jurdico do Ministrio das Cidades
(2007/2011) e Coordenador-Geral de Assuntos Contenciosos da Consultoria Jurdica do MEC
(2006/2007). Advogado. Atualmente Vice-Presidente Jurdico dos Correios.

67

O Simples e a Igualdade Tributria

exigncias para se iniciar um negcio, por menor que este seja, extenso,
gerando lentido e custo elevado. A principal explicao para a existncia
da burocracia estatal contra o empreendedorismo reside na noo, talvez
distorcida, de segurana jurdica e combate s fraudes.
A quantidade de documentos, carimbos, autenticaes, chancelas
pagamentos de taxas e de emolumentos para abertura de uma empresa
resulta de pretensioso perfeccionismo, que se alimenta da ideia de que o
fisco ou o Poder Pblico no pode ser enganado e realmente no deve
pois isso leva ocorrncia de riscos administrativos e perdas de receita
tributria. Mas existe um problema cultural por traz desse perfeccionismo.
Normalmente, a burocracia estatal supe que o particular poder obter
alguma vantagem em relao aos demais agentes econmicos sem que a
administrao possa dispor de instrumentos eficazes para impedir esse
desiderato. Da por que a livre iniciativa contornada por procedimentos
administrativos que se resumem no chamado exerccio do poder de
polcia, que a pretexto de velar pela proteo e interesse pblicos, s vezes
excede e dificulta irracionalmente a liberdade de quem quer desenvolver
uma atividade econmica.
Embora parea ser facilmente combatida, a burocracia assunto
complexo, pois uma das principais expectativas do Estado exercer
o controle de legalidade sobre a ao futura dos agentes econmicos.
A lei prev quantidade relevante de documentos na formalizao do
procedimento de abertura de uma empresa, pois teme que suas atividades
possam se desvirtuar de seus objetivos iniciais, sem falar nas eventuais
perdas de arrecadao. Assim, a administrao supe o que pode ocorrer,
caso no exija determinada providncia do particular. Essa previsibilidade
s vezes necessria. Exatamente por isso o exerccio do poder de polcia,
previsto no artigo 78 do Cdigo Tributrio Nacional, visa estabelecer
cautelas jurdicas a evitar que o direito individual prejudique o interesse
de terceiros.
A burocracia um tema de difcil combate, pois pretende prevenir
a ao fiscalizadora do Estado ante a bvia constatao de que no existe
um fiscal para cada agente econmico. Por conseguinte, boa parte dos
nus fiscalizatrios transferida ao particular por razes de economia
procedimental e facilitao da ao fiscalizadora do Poder Pblico.
Tratando-se de empreendimentos de grande porte, a adequao
do particular a tais exigncias suportada mais facilmente. No Brasil, os
chamados custos de conformidade (a soma das despesas que as empresas

68

O Simples e a Igualdade Tributria

arcam para atender legislao) so altos e uma empresa de maior poder


econmico possui condies de diluir tais custos no rol de outras despesas
ou embuti-los nos preos de seus produtos e servios. Em que pese isso
refletir na economia nacional na medida em que impacta nos preos ao
consumidor, para o grande empreendedor os custos de conformidade so
assimilados com menos impacto no negcio.
Quando se trata de microempreendedores ou empresas de
pequeno porte, referidos custos podem significar o desestmulo iniciativa
empresarial ou o encerramento precoce de suas atividades. Normalmente,
o excesso de burocracia em se iniciar um pequeno negcio remete o
empreendedor informalidade, resultando em diminuio de arrecadao
de tributos e riscos sociedade pela falta de controle prvio do fisco e da
administrao sobre a atividade empresarial exercida nessas condies.
Esse o paradoxo da burocracia contra o pequeno empreendedor:
ao mesmo tempo em que tem por finalidade impedir riscos fiscais e de
segurana nas relaes comerciais, quando em excesso, estimula o mercado
informal e aqueles objetivos jamais so alcanados.
Os artigos 170, IX e 146, III, d e o pargrafo nico da
Constituio Federal, regulamentados pela Lei Complementar n
123/2006, e esta alterada pela Lei Complementar n 147/2014, so
normas que se voltam para, dentre outras medidas, eliminar o paradoxo
entre legalidade excessiva e estmulo informalidade.
Neste artigo examinarei apenas os aspectos relacionados s
alteraes perpetradas pela Lei Complementar 147/2014, facilitadoras
da abertura das microempresas (ME), empresas de pequeno porte (EPP)
e microempreendedor individual (MEI), visando oferecer fundamentos
jurdicos defesa da livre iniciativa no Brasil pelo segmento do pequeno
empreendedorismo.

1. O exerccio do poder pela burocracia


A burocracia uma estrutura de atuao do poder pblico, apta
a desempenhar suas funes por ritos procedimentais que constituem a
processualizao da atuao do Estado. No Estado moderno so ntidas
as tarefas institucionais do Poder Pblico, as quais se condensam nas
funes de legislar, de aplicar a legislao e de julgar. Tais funes so
manifestaes de poder das respectivas autoridades.

69

O Simples e a Igualdade Tributria

preciso discernir, primeiramente, por que fundamental


ao exerccio do poder agir-se por intermdio de procedimentos ou de
processos, o que se resume no vocbulo burocracia. Procedimentos e
processos guardam em suas razes a noo de concatenao de atos. O
ato seria, muito singelamente, a unidade de exteriorizao de determinada
ao; o procedimento e o processo, por conseguinte, seriam o conjunto
organizado desses atos.
Assim, adequado considerar, primeira vista, que o processo
e os procedimentos servem para organizar a exteriorizao das aes
estatais procura de determinada finalidade. Portanto, para o exerccio
das funes estatais, especialmente a execuo da lei, o Poder Pblico
necessita ter organizao, sob pena de perder o controle de suas aes e tal
perda significar, naturalmente, a prtica da arbitrariedade.
O estado de direito, embora em sua gnese possa exigir a
documentao dos atos referentes ao exerccio da autoridade, no
suficiente para assegurar a participao popular na criao e reconstruo
do Estado (LEAL, 2008, p. 34). Isso significa, consoante a lgica do
estado de direito, que no se tem o direito plenamente democrtico,
justamente porque os Estados autocrticos so tambm estados de direito,
pois que possuem processo de elaborao das leis, povo e soberania. O que
caracteriza a passagem de um estado de direito para estado democrtico
de direito, a baixa carga de leis restritivas de liberdade.
Por conseguinte, a autoridade estatal, no estado democrtico de
direito, s se realiza pelo intermdio de procedimentos e processos. Desde
logo, adotemos o critrio de que a palavra autoridade deve ser compreendida
em seu significado abrangente, isto , de exerccio de funes legtimas. Assim,
os agentes pblicos dos trs poderes exercem suas respectivas autoridades
cumprindo as funes para as quais foram designados pela lei.
O agente do Poder Executivo no momento de aplicar a legislao,
sobretudo quando se trata de regulao do interesse pblico, tal atividade
ser considerada como exerccio da autoridade.
Exercer a autoridade exige, consequentemente, o armazenamento
da histria dos atos que compem o conjunto de aes reveladoras daquele
exerccio. Caso contrrio, no se ter o desempenho da autoridade,
simplesmente porque os registros histricos dos elementos materiais que
levaram formao e exteriorizao do ato perderam-se no tempo.
70

O Simples e a Igualdade Tributria

O registro da materialidade dos fatos, os quais levam tomada


de deciso no mbito do exerccio da autoridade sofrem a ao do tempo
(LUHMANN, 1980, p. 41). 2 Os fatos no se aprisionam por si.
necessria a ao humana de reproduzi-los o mais prximo da realidade,
a fim de que resistam ao tempo (LUHMANN, 1980, p. 21). 3 O resgate
histrico dos fatos d sua prpria compostura existencial. No fundo,
quanto ao exerccio da autoridade, no tem relevncia dizer que o fato
existe, pois o presente to efmero que sua fugacidade no permite a
aplicao da lei instantaneamente. Para a aplicao da lei necessrio,
normalmente, o resgate histrico dos fatos. So raros os exemplos do
exerccio da autoridade em timos de tempo (FERRAZ; DALLARI, 2007,
p. 25). 4
Na maioria das vezes o exerccio da autoridade decorre de
uma preparao (LUHMANN, 1980, p. 41). 5 Essa preparao consiste
2
Da os argumentos de Luhmman: Para poder apresentar uma histria prpria do processo jurdico,
o comportamento dos participantes dentro dele tem de ser elegvel e assim tambm atribuvel. Os
processos esto estruturalmente organizados de tal forma que realmente no determinam a ao,
mas trazem-na, contudo, para uma perspectiva funcional determinada. Todas as comunicaes,
at mesmo uma declarao involuntria, que contribua para o processo, so consideradas como
informaes que abrem, multiplicam ou eliminam possibilidades, que definem os figurantes e o seu
passado relevante e que tornam mais estreito o espao de manobra da deciso. Cada contributo
entra na histria do processo pode, talvez, dentro de estreitos limites, ser interpretado de outra
forma, mas j no pode ser readmitido. Assim, se constri, pouco a pouco, uma conjuntura de fatos e
de relaes de sentido, que est documentada com o selo indelvel do passado e que absorve cada
vez mais incertezas. luz daquilo que j est estabelecido, interpretado e restringido aquilo que
ainda est em suspenso. A histria do processo jurdico serve ento, aqui, como equivalente duma
estrutura, afasta mesmo este processo durante algum tempo como um sistema especial, em que j
no possvel tudo aquilo que antes era possvel.
3
Concorda-se com Luhmann ao asseverar: O ncleo de todas as teorias clssicas do procedimento
a relao com a verdade ou com a verdadeira justia como objetivo.
4
As concluses de Sergio Ferraz e Adilson Dallari retratam com perfeio o ponto: Em acabamento,
pode-se, enfim, conceituar: a frmula processo administrativo traduz uma srie de atos, lgica e
juridicamente concatenados, dispostos com o propsito de ensejar a manifestao de vontade da
Administrao. Mltiplas sero as faces de tal manifestao. Assim, tanto poder ser ela a formulao
de uma poltica administrativa, quanto a dirimncia de um litgio. Pouco importa: no campo da licitude
apenas os atos instantneos ou urgentssimos (v.g., a extino de um incndio, preveno de um
desabamento iminente) ou os no-imediatamente conectados a uma volio (v.g., a passagem de
um sinal luminoso do amarelo para o vermelho) independem de prvia processualizao. Fora da,
administrao e processo administrativo sero conceitos sinnimos.
5

Para Luhmann, o procedimento decorre de um sistema que reduz complexidades possveis,


71

O Simples e a Igualdade Tributria

na formalizao de fatos representados por documentos que veiculam


argumentos e informaes a respeito daqueles fatos. A necessidade de fazer
o registro histrico dos fatos d ensejo formalizao dos procedimentos
e processos.
Com base nesses argumentos, verifica-se que procedimentos
e processos so necessrios, pois so instrumentos de afirmao da
democracia e do estado de direito. Seus traos em comum residem na
formalizao dos registros histricos do fato em sequncia organizada.
As exigncias feitas pela administrao pblica para o registro de
inscrio e de baixa de uma empresa so resultados dessa necessidade de
processualizao. O desafio da economia moderna dosar adequadamente
os nveis de exigncia burocrtica a fim de combinar segurana jurdica
com dinamicidade livre iniciativa.

2. Razes histricas burocracia estatal


O Estado racional, que se estabeleceu no ocidente j a partir
do sculo XI, permitiu a consolidao do capitalismo como sistema
de produo e trouxe com isso a necessidade de o Poder Pblico criar
instrumentos de defesa daquele sistema. No oriente, mais exatamente na
China, o Estado no conseguiu racionalizar-se, apesar da criao de um
funcionalismo pblico especializado. Sucede que esse funcionalismo, ao
contrrio do que ocorreu no ocidente, sustentava-se na figura do mandarim,
espcie de literato que tende a resolver questes administrativas de Estado
com o conhecimento profundo de literatura e poesia (WEBER, 2004, p.
517).
de modo que a deciso resultado desse trabalho de reduo de complexidades. Da por que,
cr-se que o procedimento prepara o exerccio da autoridade em dinmico sistema de reduo de
complexidades (variaes de fato que, caso no sejam reduzidas pela ao normativa e organizada
do procedimento, tornariam a deciso algo impreciso ou indeterminvel). Os procedimentos
pressupem sempre uma organizao bsica, sendo possveis s como sistemas parciais dum
sistema maior, que lhes sobrevive, que os representa e que lhes mantm determinadas regras
de comportamento. Dentro deste quadro, possuem, porm, uma autonomia para a organizao
duma histria prpria e atravs desta histria do processo jurdico que reduzem ainda mais a
complexidade que lhes atribuda... medida que o processo se desenrola, reduzem-se as
possibilidades de atuao dos participantes. Cada um tem de tomar em considerao aquilo que j
disse, ou se absteve de dizer. As declaraes comprometem. As oportunidades desperdiadas no
voltam mais. Os protestos atrasados no so dignos de crdito. S por meio de ardis especiais se
pode voltar a abrir uma complexidade j reduzida, se pode conseguir uma nova segurana e se pode
fazer que volte a acontecer o que j aconteceu; agindo assim, geralmente, desperta-se a indignao
dos outros participantes, sobretudo quando se tenta isso demasiado tarde.
72

O Simples e a Igualdade Tributria

No ocidente, por fora dos valores pregados pelo cristianismo


e da expanso do urbanismo das cidades, a presena do Estado d-se por
meio de processos racionalmente concebidos. Em um primeiro momento,
a ao do Estado se fez mais presente na soluo de conflitos privados
para depois se espraiar para o controle da atividade particular. De acordo
com Weber (2004, p. 518):
O direito racional do Estado ocidental moderno,
segundo o qual decide o funcionalismo
especializado, origina-se em seus aspectos
formais, mas no no contedo, no direito
romano. Este foi, inicialmente, um produto da
cidade-estado romana, que nunca viu chegar
ao poder a democracia, no sentido da cidade
grega, e, junto com ela, sua justia. Um tribunal
grego de heliastas exercia uma justia de cdi;
as partes impressionavam os juzes com efuses
emocionais, lgrimas e insultos do adversrio.
Este procedimento era adotado em Roma, como
mostram os discursos de Ccero, tambm no
processo poltico, mas no no processo civil,
no qual o pretor institua um iudex, dando-lhe
instrues estritas referentes aos pressupostos
da condenao do ru ou ao indeferimento da
queixa.

Como se observa, nos primrdios do Estado racional, a tnica da


burocracia estatal, que se relaciona com o indivduo (sdito) por meio da
processualizao da vontade estatal, solucionar conflitos intersubjetivos,
isto , a controvrsia privada. No se v com nitidez a atuao do Estado
perante o indivduo ou voltada s coletividades. Nesse cenrio de falta de
planejamento no se pode conceber a formao de um Estado fiscalizador
ou realizador de polticas pblicas, as quais se verticalizam em face da
sociedade atravs de procedimentos.
Note-se que o Estado racional j conhece o conceito de
democracia fundado pelos gregos da antiguidade, mas no se observa
qualquer atuao controlada do Estado por meio de procedimentos
formais, que possam oferecer os subsdios para o controle.
Essa atuao baseada em procedimentos formais s foi possvel
com a formao de uma estrutura burocrtica do Estado racional
73

O Simples e a Igualdade Tributria

(WEBER, 2004, p. 530). Tal estrutura buscou oferecer respostas s


vicissitudes do capitalismo moderno que necessitava de regras claras
para se firmar. A burocracia estatal, dividida em funes (legislativa,
de execuo e de julgamento), confunde-se com a necessidade de se
estabelecer procedimentos que possam registrar o desenvolvimento dos
fatos que motivam as decises do Estado.
O surgimento da processualizao do poder, portanto, pode
ser dividida em dois momentos histricos perceptveis. Primeiramente,
desde a composio dos litgios de natureza privada, o ocidente conheceu
instrumentos de processualizao, notadamente com base no direito
romano. A partir do momento em que os mecanismos de soluo foram
assumidos pelo Estado, tem-se a atuao processualizada do poder estatal
como mtodo de organizao soluo da controvrsia (FRANCO, 2008,
p. 63). 6 Em outro momento, com a consolidao do capitalismo, verificouse a necessria elaborao de normas claras que pudessem assegurar a
viabilidade do sistema de produo. evidente que a aplicao dessas
regras haveria de passar pela administrao burocrtica de sua efetividade,
o que teria que se dar pela atuao do poder executivo e do judicirio. A
estrutura burocrtica que se ergueu no Estado, aliado ao sistema produtivo,
deu margem formao da processualizao do poder sob o enfoque do
interesse pblico e no apenas da soluo da controvrsia privada. Por
conseguinte, o exerccio do poder passou a se estabelecer por intermdio
de procedimentos burocrticos que vo desde a elaborao das leis at a
sua aplicao (WEBER, 2004, p. 530). 7

3. Regime simplificado s ME, EPP e MEI


Conforme mencionado na introduo os artigos 170, IX e 146,
III, d e pargrafo nico da Constituio Federal previram a concesso de

6
Processo , como j mencionado, um mtodo de trabalho. So passos necessrios para atingir
determinada finalidade, praticados por todos aqueles que sero atingidos, ou so responsveis, por
essa finalidade.

Tambm historicamente o progresso em direo ao Estado burocrtico, que sentencia e


administra na base de um direito racionalmente estatudo e de regulamentos racionalmente
concebidos, encontra-se em conexo muito ntima com o desenvolvimento capitalista
moderno.

74

O Simples e a Igualdade Tributria

regime tributrio diferenciado e favorecido s microempresas e empresas


de pequeno porte, conforme se verifica com a transcrio abaixo:
Art. 146. Cabe lei complementar:
[...]
III - estabelecer normas gerais em matria de
legislao tributria, especialmente sobre:
[...]
d) definio de tratamento diferenciado e favorecido
para as microempresas e para as empresas de pequeno
porte, inclusive regimes especiais ou simplificados
no caso do imposto previsto no art. 155, II, das
contribuies previstas no art. 195, I e 12 e 13, e da
contribuio a que se refere o art. 239.(Includo pela
Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
Pargrafo nico. A lei complementar de que trata
o inciso III, d, tambm poder instituir um regime
nico de arrecadao dos impostos e contribuies
da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municpios, observado que:(Includo pela Emenda
Constitucional n 42, de 19.12.2003)
I - ser opcional para o contribuinte;(Includo pela
Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
II - podero ser estabelecidas condies de
enquadramento diferenciadas por Estado;(Includo
pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
III - o recolhimento ser unificado e centralizado e a
distribuio da parcela de recursos pertencentes aos
respectivos entes federados ser imediata, vedada
qualquer reteno ou condicionamento;(Includo
pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
IV - a arrecadao, a fiscalizao e a cobrana
podero ser compartilhadas pelos entes federados,
adotado cadastro nacional nico de contribuintes.
Art. 170. A ordem econmica, fundada na valorizao
do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por
fim assegurar a todos existncia digna, conforme os

75

O Simples e a Igualdade Tributria

ditames da justia social, observados os seguintes


princpios:
[...]
IX - tratamento favorecido para as empresas de
pequeno porte constitudas sob as leis brasileiras e
que tenham sua sede e administrao no Pas.

A Lei Complementar n 123, de 14.12.2006 regulamentou os


artigos constitucionais e disciplinou as regras para a simplificao do
sistema de tributao das microempresas e empresas de pequeno porte, o
que se popularizou chamar de SIMPLES.
O sistema SIMPLES pode ser conceituado a partir do exame
de trs pressupostos fundamentais exigidos pela Constituio Federal.
Trata-se (i) da forma de tratamento a ser dispensada s ME e EPP, isto ,
diferenciado e favorecido; (ii) regime nico de arrecadao.
A Constituio Federal delegou Lei Complementar a definio
do que viria ser tratamento diferenciado e favorecido. Assim, a LC 123/2006,
embora no tenha fechado o rol de situaes sobre as quais dever recair
a simplificao do sistema em prol das ME e EPP, proferiu o conjunto
de quatro medidas que devero ser simplificadas quando envolver as
modalidades empreendedoras de que se trata, so elas: (i) apurao e
recolhimento dos impostos e contribuies da Unio, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municpios, mediante regime nico de arrecadao,
inclusive obrigaes acessrias; (ii) cumprimento de obrigaes trabalhistas
e previdencirias, inclusive obrigaes acessrias; (iii) acesso a crdito e ao
mercado, inclusive quanto preferncia nas aquisies de bens e servios
pelos Poderes Pblicos, tecnologia, ao associativismo e s regras de
incluso; (iv) cadastro nacional nico de contribuintes
Conforme se observa, com relao incidncia tributria, o
SIMPLES deve ser aplicado a todos os impostos e contribuies da Unio,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios. Isso exclui do tratamento
diferenciado e favorecido, em princpio, as taxas, contribuies de melhoria
e emprstimos compulsrios. Mas inclui obrigaes trabalhistas, tais como
recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Servio FGTS e
contribuies previdencirias, por exemplo, contribuies patronal, PIS
e COFINS. Tambm garante a LC 123/2006 s entidade beneficiadas,
acesso a crdito e aos mercado de bens e servios licitados pelo Poder
Pblico e a criao de um cadastro nico de contribuintes ME e EPP.

76

O Simples e a Igualdade Tributria

A despeito de o artigo 3 da LC 123/2006 referir-se a um regime


nico de arrecadao, o SIMPLES no se confunde com imposto nico,
instituto este polmico e controvertido, especialmente em relao ofensa
aos princpios da isonomia tributria em seu sentido material e desrespeito
capacidade contributiva. O sistema nico de arrecadao tem a ver com
o nmero de obrigaes acessrias a serem cumpridas pelo contribuinte.
Como notrio, no Brasil, o sistema de cumprimento de obrigaes
tributarias acessrias extremamente complexo, composto por um cipoal
de regras infralegais que do o tom elevado da burocracia tributria do
pas.
Quanto ao tratamento tributrio favorecido, h que se pressupor,
obviamente, que o montante de tributo exigido das ME e EPP dever ser
inferior aos das empresas que no se quadrem nessas categorias.
A previso de tais normas na Constituio Federal impedem
alegaes de que a Lei Complementar, em razo da diferenciao e
favorecimento de regime, afetaria princpios tributrios, sobretudo a
isonomia com as empresas de grande porte.
Com isso, possvel conceituar o SIMPLES na companhia de
Alexandre, que assim se expressa (2008, p. 624):
De qualquer forma, ressalvas situaes bastante
especficas, possvel definir o Simples Nacional
como um regime jurdico simplificado e favorecido,
tendente a reduzir a burocracia e a carga tributria a
que esto submetidas as microempresas e empresas
de pequeno porte do Pas.

O SIMPLES uma opo, mas nem toda empresa est apta a


faz-la. Alm das hipteses de excluso opo pelo regime, previstas no
4 do artigo 3 da Lei Complementar 123/2006, neste mesmo dispositivo,
observa-se a presena de dois requisitos que devem estar presentes para
aquela opo. O primeiro de natureza formal e ou outro material. Do
ponto de vista formal, consideram-se ME ou EPP, a sociedade empresria,
a sociedade simples, a empresa individual de responsabilidade limitada
e o empresrio, na forma do art. 966 do Cdigo Civil, devidamente
registrados no Registro de Empresas Mercantis ou no Registro Civil de
Pessoas Jurdicas. Para facilitar a linguagem, todas essas modalidades
empresariais sero consideradas neste texto como empresa. Sob o aspecto
material, a opo por ser ME ou EPP depende da receita auferida pela

77

O Simples e a Igualdade Tributria

empresa. Somente poder optar por ser microempresa, a empresa que aufira,
em cada ano-calendrio, receita bruta igual ou inferior a R$ 360.000,00
(trezentos e sessenta mil reais). Pode ser EPP a empresa que obtenha, em
cada ano-calendrio, receita bruta superior a R$ 360.000,00 (trezentos e
sessenta mil reais) e igual ou inferior a R$ 3.600.000,00 (trs milhes e
seiscentos mil reais).

4 Simplificao das exigncias para abertura e encerramento de


ME e EPP
Dentre as diversas regras visando simplificar o desenvolvimento
de ME e EPP, a que mais se destaca, evidentemente, o regime nico
de arrecadao. Neste artigo farei alguns comentrios sobre outras regras
que tendem a reduzir os procedimentos legais e consequentemente a
burocracia para a abertura e baixa de uma ME ou EPP. Algumas dessas
regras existiam desde a promulgao da LC 123/2006. Outras foram
introduzidas pela LC 147, de 7.8.2014, que alterou diversos dispositivos
da lei anterior.
O artigo 4 da LC 123/2006, alterado pela LC 147/2014
estabelece o seguinte:
Art. 4o Na elaborao de normas de sua competncia,
os rgos e entidades envolvidos na abertura e
fechamento de empresas, dos 3 (trs) mbitos de
governo, devero considerar a unicidade do processo
de registro e de legalizao de empresrios e de
pessoas jurdicas, para tanto devendo articular as
competncias prprias com aquelas dos demais
membros, e buscar, em conjunto, compatibilizar
e integrar procedimentos, de modo a evitar a
duplicidade de exigncias e garantir a linearidade do
processo, da perspectiva do usurio.

A norma do artigo transcrito se integra s finalidades do sistema


SIMPLES. Primeiramente, h que se observar que o dispositivo se dirige,
alm da Unio, aos Governos locais. O objetivo forar a integrao entre
as entidades governamentais para adoo de procedimentos conjuntos
para abertura e encerramento de ME e EPP.
78

O Simples e a Igualdade Tributria

Antes de se analisarem as facilidades, criadas pela Lei


Complementar, farei breve relao dos procedimentos burocrticos para
abertura e encerramento de uma empresa fora do regime do SIMPLES.

4.1 Procedimentos burocrticos para abertura de uma empresa


(fora do SIMPLES)
Para abrir uma empresa, o empresrio ter que minimamente
estar atento ao seguinte: (i) definir o tipo de empresa; (ii) realizar consultas
prvias; (iii) registrar o contrato social ou o requerimento de empresrio;
(iv) registrar a empresa no Cadastro Nacional de Pessoas Jurdicas CNPJ;
(v) inscrever a empresa na Secretaria de Fazenda do Estado ou Municpio;
(vi) obter alvar de funcionamento; (vii) registrar a entidade nos sindicatos
competentes.
Com relao definio do tipo de empresa, o empreendedor dever
definir se sua empresa circular na forma de empresrio individual, sociedade
empresria limitada ou sociedade simples limitada, neste ltimo caso, quanto
prestar servios de natureza intelectual. Dever igualmente definir o capital
social sob o qual a empresa assumir compromissos para comear suas
atividades. Devero ser providenciadas diversas cpias de documentos,
tais como, comprovantes de endereos, cpias autenticadas do RG e do
CPF do titular ou dos scios, conforme se tratar de empresrio individual
ou de scios (administradores ou no).
No tocante s consultas prvias, tratando-se de empresrio
individual este ponto no tem muita relevncia, a no ser quanto ao
nome da empresa, pois poder haver homnimo de marca ou de nome
registrados nos cadastros pblicos. Tratando-se de sociedades empresrias,
que pressupe a existncia de scios, importante realizar-se consultas
sobre a situao dos scios junto aos cadastros empresarias a fim de saber
se estes no so scios de outra empresa. Vale igualmente verificar se
respondem a aes judiciais e se guardam alguma restrio ao crdito.
Quanto ao registro do contrato social ou do requerimento de empresrio,
tal providncia realizada, conforme o tipo de empresa, na junta comercial
ou no cartrio de pessoas jurdicas da localidade. Tratando-se de sociedade
empresria, o contrato social dever ser registrado na junta comercial; o
contrato social de sociedade simples limitada ser registrado no Cartrio
79

O Simples e a Igualdade Tributria

de Registro de Pessoas Jurdicas. O requerimento de empresrio, por sua


vez, substitui o contrato social para os casos de empresrio individual, e
ser tambm registrado na junta comercial.
Tanto nas juntas comerciais quanto nos cartrios de pessoas
jurdicas, alm de taxas e emolumentos que devem ser pagos, so inmeras
as exigncias da burocracia. As providncias que devem ser adotadas vo,
desde a apresentao de cpias de documentos, at a comprovao de
pagamento das taxas.
Tratando-se da inscrio no CNPJ deve-se ressaltar que este
documento essencial ao funcionamento de uma empresa. Sem inscrio
neste cadastro a empresa est impedida de abrir conta bancria, celebrar
contratos com o Poder Pblico, tomar emprstimos, obter o alvar de
funcionamento dentre outras restries. Para inscrever-se o interessado
ter que baixar um programa da pgina da Receita Federal do Brasil RFB
para o seu computador e gerar um documento chamado de Documento
Bsico de Entrada do CNPJ (DBE). O DBE e o contrato social devero
ser assinados e entregues na Junta Comercial, pois cabe Junta enviar a
documentao RFB para receber o nmero do CNPJ.
Para as inscries estadual e municipal, a burocracia semelhante
inscrio no CNPJ, com a diferena de que o interessado ter que
protocolizar os mesmo ou mais documentos junto a essas reparties,
conforme for contribuinte do ICMS ou do ISS. No primeiro caso basta
inscrio na Secretaria de Fazendo do Estado; no outro, a inscrio ser
na Secretaria de Fazenda Municipal.
Com relao obteno do alvar, segue-se outro trmite
burocrtico. O alvar de funcionamento o documento expedido pela
prefeitura ou Distrito Federal que autoriza o funcionamento da empresa.
Para a expedio do documento so checados os documentos relacionados
inscrio da empresa nas reparties mencionadas. Tambm podero
ser realizadas inspees in loco e, dependendo da atividade empresarial,
podem ser feitas inspees sanitrias, ambientais e outras mais especficas.
O registro nos sindicatos mais uma etapa preliminar para abertura
da empresa. O sistema sindical patronal existe para, em tese, conceder
proteo atividade empresarial desenvolvida. Para tanto, de acordo
com o ramo de atuao que poder ser compatibilizado perante a lista do
Cadastro Nacional de Atividade Econmica do IBGE CNAE. Conforme
80

O Simples e a Igualdade Tributria

a atividade, o vnculo sindical dever corresponder ao sindicato patronal


da respectiva categoria e a empresa ser obrigada a recolher a contribuio
sindical anual.
Como possvel observar, para o cumprimento de cada uma
dessas etapas o empresrio deve dispor de tempo e de recursos financeiros,
pois, alm das despesas com taxas e emolumentos para o registro de
documentao, praticamente impossvel abrir uma empresa no Brasil sem
o trabalho de um contador e de um advogado. Note-se que no caso deste
ltimo profissional, o 2 do artigo 1 da Lei n 8.906/1994, Estatuto da
Advocacia, exige visto do advogado para validade do registro do contrato
social pela Junta Comercial.

4.2 procedimentos burocrticos para encerramento de uma empresa


(fora do SIMPLES)
Para encerrar uma empresa, o empresrio ter de realizar,
praticamente, o caminho burocrtico inverso ao da abertura. Primeiramente
ter que providenciar o distrato social, que significa um ajuste entre os
scios de que a empresa dever deixar de funcionar, fixando a diviso do
patrimnio entre os scios e os motivos do desfazimento da sociedade.
Caso no haja acordo para a assinatura do distrato, um ou mais scios
poder pedir judicialmente a dissoluo da sociedade.
Outra providncia necessria ao encerramento verificar se
a empresa possui dbitos de natureza previdenciria, tais como no
recolhimento de FGTS e contribuies seguridade. Caso no existam
dbitos o interessado dever obter Certido Negativa de Dbito CND,
para as contribuies seguridade e o Certificado de Regularidade de
FGTS CRF, que pode ser emitidos via internet. No primeiro caso, na
pgina da RFB; o outro, no site da Caixa. A CND possui validade de 180
(cento e oitenta) dias e o CRF de 30 (trinta) dias.
Tambm ser necessrio efetuar a baixa nas Fazendas do Estado
e do Municpio conforme o caso. Assim, o empresrio ter que quitar
eventuais dbitos para obteno das respectivas certides tributrias.
Igualmente s providncias anteriores, o empresrio obrigado
a obter a CND de tributos federais. Neste caso, existe a possibilidade
de emisso da certido conjunta, isto , a que declare a inexistncia de

81

O Simples e a Igualdade Tributria

dbitos ou a suspenso de sua exigibilidade, tanto dos dbitos sob a gesto


da Procuradoria da Fazenda Nacional e da Receita Federal (CTN, art. 205
e 206). Ambas as certido tm validade de 180 (cento e oitenta) dias.
Para finalizar, o interessado ter que pedir o arquivamento da
baixa da empresa na junta comercial, o que exige a comprovao dos
seguintes documentos: (i) Certido Conjunta Negativa de Dbitos relativos
a Tributos Federais e Dvida Ativa da Unio, emitida pela Secretaria
da Receita Federal e Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional;(ii)
Certido Negativa de Dbito - CND, fornecida pela Secretaria da Receita
Previdenciria;(iii) Certificado de Regularidade do Fundo de Garantia
por Tempo de Servio - FGTS, fornecido pela Caixa Econmica Federal.
somente aps a apresentao de tais certificaes e o pagamento de taxa
respectiva Junta Comercial, o Distrato ser arquivado. Compete a cada
estado da federao estipular o valor da guia e do prazo para arquivamento.

4.3 Da inscrio e do encerramento (baixa) de empresas optantes


do SIMPLES
O artigo 4 da LC 123/2006 estabeleceu que os entes federados
devem, em suma, atuar integrados no tocante s exigncias para abrir e
fechar uma ME ou EPP, de modo a evitar a duplicidade de procedimentos.
Nessa linha de abordagem, o 1odo mencionado artigo, prescreve que
o processo de abertura, registro, alterao e baixa da microempresa e
empresa de pequeno porte, bem como qualquer exigncia para o incio
de seu funcionamento, devero ter trmite especial e simplificado,
preferencialmente eletrnico, opcional para o empreendedor.
Para tanto podero ser dispensados o uso da firma, com a
respectiva assinatura autgrafa (chamado reconhecimento de firma), o
capital, requerimentos, demais assinaturas, informaes relativas ao estado
civil e regime de bens, bem como remessa de documentos. A dispensa
de tais documentos e, consequentemente, os documentos que devero ser
exigidos para abertura e encerramento de ME ou de EPP sero fixados
por ato do Comit para Gesto da Rede Nacional para Simplificao do
Registro e da Legalizao de Empresas e Negcios CGSIM. O CGSIM
um rgo vinculado Secretaria da Micro e Pequena Empresa da
Presidncia da Repblica, composto por representantes da Unio, dos
Estados e do Distrito Federal, dos Municpios e demais rgos de apoio

82

O Simples e a Igualdade Tributria

e de registro empresarial, na forma definida pelo Poder Executivo, para


tratar do processo de registro e de legalizao de empresrios e de pessoas
jurdicas (LC, 123/2006, art. 2, III, com redao dada pela LC 147/2014).
De acordo com a redao anterior, as facilidades para abertura e
encerramento eram aplicveis somente ao microempreendedor individual
MEI. A LC 147/2014 revogou a antiga disposio para conceder s ME
e EPP tal facilitao de procedimentos.
Ainda com relao ao MEI, as cobranas realizadas por
associaes ou propostas de servios particulares para a prtica dos atos
relativos abertura desse tipo de empreendimento, devem decorrer de
demanda prvia e formal do interessado nos servios ou na associao.
Isso porque o 4 do artigo 4, includo pela LC 147/2014 exige contrato
escrito para a formalizao desse tipo de inteno. Inclusive a emisso
de boletos para as cobranas associativa ou sindical dever ser autorizada
previamente pelo CGSIM. A inobservncia dessas regras configurar
vantagem ilcita pelo induzimento ao erro e prejuzo do MEI. A regra visa
nitidamente proteger o MEI de cobranas no solicitadas expressamente.
O artigo 9o da Lei Complementar recebeu nova redao para
esclarecer que o registro dos atos constitutivos, de suas alteraes e
extines (baixas), referentes a empresrios e pessoas jurdicas em qualquer
rgo dos 3 (trs) mbitos de governo ocorrer independentemente da
regularidade de obrigaes tributrias, previdencirias ou trabalhistas,
principais ou acessrias, do empresrio, da sociedade, dos scios, dos
administradores ou de empresas de que participem. A regra anterior era
mais evasiva e aludia ao rgo envolvido no registro empresarial. A
nova regra dirige-se a todos os entes federados, guardando coerncia com
o registro nico, que ser comentado adiante.
O fato de a empresa poder ser extinta sem a comprovao
do pagamento dos tributos mencionados isso j constava das regras
anteriores no significa, evidentemente, a excluso de responsabilidade
do empresrio, scios ou administradores, que devero pagar eventuais
dbitos da empresa. Alis, o 5 do mencionado artigo estabelece que o
empresrio, titulares, scios e administradores so responsveis solidrios
pelos dbitos da empresa.
Assim, estabelece o 4odo artigo 9 que a baixa do empresrio
ou da pessoa jurdica no impede que, posteriormente, sejam lanados ou
cobrados tributos, contribuies e respectivas penalidades, decorrentes
da falta do cumprimento de obrigaes tributrias. Igualmente, o

83

O Simples e a Igualdade Tributria

encerramento da empresa no impede a aplicao de penalidade pela


conduta comprovada e apurada em processo administrativo ou judicial de
outras irregularidades praticadas pelos empresrios, pelas pessoas jurdicas
ou por seus titulares, scios ou administradores.

4.4 Iseno de taxas, emolumentos e cobrana como incentivo ao MEI


O microempreendedor individual est isento de todos os
custos relativos abertura, inscrio, ao registro, ao funcionamento,
ao alvar, licena, ao cadastro, s alteraes e procedimentos de
baixa e encerramento do seu empreendimento (LC 123/2006, art. 4,
3). A redao anterior LC 147/2014, referia-se iseno de taxas,
emolumentos e demais custos relativos abertura, inscrio, ao registro,
ao alvar, licena e ao cadastro do MEI. A redao atual inclui a iseno
de taxa de funcionamento e cobranas pelas alteraes contratuais, alm
da baixa (encerramento) da empresa.
Alm da iseno dessas cobranas adstritas ao ato de registro
da entidade, a alterao legal abrangeu tambm o abono de valores fiscais
referentes a licenciamentos, contribuies sindicais, de regulamentao, de
anotao de responsabilidade tcnica (ART), de vistoria e de fiscalizao
do exerccio de profisses regulamentadas (contribuies corporativas).
importante observar que no existe ofensa Constituio
Federal a previso de iseno de taxas, emolumentos ou outras cobranas
por parte dos entes locais em relao ao MEI. Isso porque, embora a LC
123/2006 seja de competncia da Unio, a vedao iseno heternoma,
prevista no artigo 151, III, deve ser compatibilizada com o disposto no
artigo 146, IV, d e pargrafo nico. Este ltimo artigo prev claramente
que dever ser atribudos s ME e EPP tratamento tributrio diferenciado
e favorecido. Isso significa que a LC 123/2006 est constitucionalmente
autorizada a prever isenes ou outras formas de favorecimento fiscal s
empresas classificadas como tais.
O microempreendedor individual modalidade de empresrio
individual, cuja receita bruta anual seja inferior a R$ 60.000,00 (sessenta
mil reais), conforme definido pelo 1 do artigo 18-A da LC 123/2006.
Assim, se o tratamento diferenciado e favorecido aplicvel para as ME e
EPP, que por definio legal podem auferir receita bruta anual superior ao
montante citado, utilizando-se o critrio receita bruta como fundamento ao
tratamento especial, com mais razo se justificam os privilgios ao MEI.

84

O Simples e a Igualdade Tributria

Com a mesma finalidade das demais isenes, o 3o-A, do artigo


4 da LC 123/2006, includo pela LC 147/2014, concedeu ao agricultor
familiar iseno de taxas e outros valores relativos fiscalizao da
vigilncia sanitria.

4.5 Regras para atividades consideradas de risco


O artigo 6 da LC 123/2006 disciplina as regras bsicas sobre
as exigncias de segurana sanitria, metrologia, controle ambiental e
preveno contra incndios, estabelecendo que o registro da empresa,
quando depender de vistorias nessas reas dever ser facilitado, por meio
de procedimentos simples, racionalizados e uniformizados pelos rgos
envolvidos na abertura e fechamentos das empresas.
Alm disso, no caso das ME e EPP, o que inclui evidentemente
o MEI, a regra a possibilidade de funcionamento, ainda que tais licenas
no tenham sido concedidas. De acordo com o 1o do artigo 6, as
licenas e autorizaes de funcionamento somente sero condio para
abertura da empresa quando a atividade desenvolvida, por sua natureza,
comportar grau de risco compatvel com esse procedimento. Fora os casos
em que o grau de risco considerado alto, a empresa funcionar com
alvar provisrio (LC, 123/2006, art. 7).
De acordo com o artigo 6, 2o, a definio do grau de risco
considerado alto deveria ocorrer em 6 (seis) meses, contados da publicao
da Lei Complementar. A LC 147/2014 acrescentou o 3 para prescrever
que na falta de legislao estadual, distrital ou municipal especfica
relativa definio do grau de risco da atividade aplicar-se- resoluo do
CGSIM.
Tratando-se de grau de risco considerado baixo reza o 4
includo pela LC 147/2014 permitido ao empresrio ou pessoa jurdica
a obteno do licenciamento de atividade mediante o simples fornecimento
de dados e a substituio da comprovao prvia do cumprimento de
exigncias e restries por declaraes do titular ou responsvel. Diante
de tais regras a inscrio fiscal deve ser deferida independentemente das
licenas e providncias mencionadas no artigo 6 da LC 123/2006.
Nos casos de funcionamento com alvar provisrio para as
empresas de que trata a lei, o documento habilita a empresa a instalar-se
em rea ou edificao desprovidas de regulao fundiria e imobiliria,

85

O Simples e a Igualdade Tributria

inclusive o habite-se. A regra anterior apenas aludia instalao da


empresa em rea desprovida de regulao fundiria legal ou nos casos de
regulamentao precria.

4.6 Do cadastramento nico


O artigo 8, em sua redao original, assegurava aos empresrios
entrada nica de dados cadastrais e de documentos, obrigao esta
voltada aos entes federados. A nova redao deste dispositivo facilitou
ainda mais as regras relativas ao cadastramento nico e acompanhamento
dos procedimentos de registro das empresas, assegurando tambm processo
de registro e legalizao integrado entre os rgos e entes envolvidos, por
meio de sistema informatizado. Tal sistema garantir: (i)sequenciamento
das etapas de consulta prvia de nome empresarial e de viabilidade de
localizao, de registro empresarial, de inscries fiscais e de licenciamento
de atividade;(ii) criao da base nacional cadastral nica de empresas. A
principal novidade neste ponto a identificao nacional cadastral nica
correspondente ao nmero de inscrio no CNPJ.
Em contrapartida aos interesses da Fazenda Pblica, o sistema
cadastral nicodever garantir aos rgos e entidades integrados:
(i)compartilhamento irrestrito dos dados da base nacional nica de
empresas; (ii)autonomia na definio das regras para comprovao do
cumprimento de exigncias nas respectivas etapas do processo.
Declara o 2 do artigo 8 que o cadastro nico substituir
para todos os efeitos as demais inscries, sejam elas federais, estaduais
ou municipais. O prazo e a forma de implantao do cadastro sero
estabelecidos pelo CGSIM.
A LC 147/2014, no 3 do artigo 8 incluiu tambm regra que
veda os rgos e entidades integrados ao sistema do cadastro nicoo
estabelecimento de exigncias no previstas em lei. Caber ao CGSIM
a coordenao do desenvolvimento e da implantao do sistema de
cadastramento nico.

Concluso
A LC 147/2014 realizou alteraes significativas nas regras
constantes da LC 123/2006 Lei Geral do SIMPLES NACIONAL. As
modificaes visaram tornar mais fceis as relaes entre o empresrio
qualificado juridicamente como ME, EPP ou MEI.
86

O Simples e a Igualdade Tributria

Neste texto tentei demonstrar que a burocracia reinante na


administrao pblica no escolhe o pblico. Grandes e pequenos
contribuintes tm que se sujeitar lgica procedimental da obsesso por
segurana e previsibilidade dos efeitos da ao presente.
A burocracia alimentada pelo medo de que o Poder Pblico
seja ludibriado pelos mal intencionados. Basta isso para que todos sejam
igualados como tais. Ainda que a burocracia tenha um custo elevado,
a realidade tem demonstrado que essa a opo quando se trata da
elaborao dos procedimentos na administrao. Gestores pblicos, rgos
de fiscalizao e de controle interno ou externo preveem uma pletora de
pequenas regras que exigem de si e do cidado obrigaes repetitivas e
que demandam tempo e custos financeiros, em um processo deliberativo
j mecanizado. Quero dizer com isso que ao surgir uma previso legal ou
uma poltica pblica, so reunidos em salas e gabinetes representantes de
vrias reparties para deliberar o procedimento de execuo da lei. Isso
o passaporte para a criatividade burocrtica. Cada um dos representantes
d sua luxuosa contribuio para dificultar, tudo em nome da segurana
jurdica e da previsibilidade de prevenir a m conduta.
Na mesma linha, os chamados rgos de controle tambm so
exmios defensores da burocracia. Ai do gestor arrojado e defensor da
simplicidade que no preveja regras que impeam a conduta desleal do
contribuinte ou do particular mal intencionado. Nesse caso certamente
ser responsabilizado por sua conduta no mnimo imprudente, na viso
do rgo de controle.
A burocracia custa caro porque gera uma mquina administrativa
composta por nmero excessivo de servidores pblicos, normalmente
bem remunerados em relao iniciativa privada e, o que pior, com
estabilidade no servio pblico qualquer que seja o cargo ocupado.
Igualmente, a burocracia contraproducente e germina o sentimento de
prepotncia na mente de quem tem o poder de executar os atos que a
justificam.
Note-se que geralmente o servidor pblico burocrata, no sentido
ruim do termo, insensvel com o pblico para o qual deve prestar seu
ofcio. Interpreta a lei como quem soma os nmeros, isto , sem o carimbo
de autenticao o documento no ser recebido, ainda que o interessado
declare sob as penas da lei que o documento verdadeiro. O burocrata
em questo no reflete e nem pondera. A forma para ele o fim de tudo.
No se enxerga no papel de cidado, pois, em geral, est to aturdido pelo

87

O Simples e a Igualdade Tributria

cipoal da burocracia que chega a duvidar se seria um bom servidor pblico,


caso fizesse o exerccio de ponderao e de reflexo sobre para quem se
destinam as formas e procedimentos no setor pblico.
Seria, entretanto, injusto responsabilizar o gestor pblico pela
burocracia. necessrio encontrar-se suas causas. Este texto no tem a
pretenso de se aprofundar no assunto at porque isso careceria de pesquisa
histrica e de campo, alm da anlise de dados estatsticos, dos quais no
disponho. No est tambm minha inteno. Desejo somente demonstrar
que o sistema do SIMPLES visa desburocratizar a mquina administrativa
em relao aos pequenos negcios que, no conjunto, movimentam quase
um quarto da economia nacional. Sem o entrave burocrtico espera-se que
esse nmero cresa.
Em tempo, quando as primeiras iniciativas de simplificao dos
pequenos negcios surgiram esperava-se que essa tendncia contagiasse a
relao do Poder Pblico com outros segmentos produtivos. Infelizmente
no foi o que o ocorreu. O prprio SIMPLES acabou vtima da complexidade
burocrtica que grassa inconscientemente a gesto pblica no Brasil. A Lei
Complementar 147/2014 tenta corrigir tal distoro dentro do possvel.
Neste artigo destaquei algumas dessas regras simplificadoras dos registros
pblicos a que os pequenos empresrios devem se sujeitar. E pensar que
para isso so necessrias previso constitucional e leis complementares.
Realmente, ainda hoje no Brasil, desburocratizar a exceo.

Referncias
ALEXANDRE, Ricardo. Direito tributrio esquematizado. 2 ed. So Paulo:
GEN, 2008.
DALLARI, Adilson; FERRAZ, Srgio. Processo administrativo. 2 ed. So
Paulo: Malheiros, 2007.
FRANCO, Ferno Borba. Processo administrativo. So Paulo: Atlas, 2008.
LEAL, Rosemiro Pereira. Teoria geral do processo: primeiros estudos. 7 ed.
Rio de Janeiro: Forense, 2008.
LUHMANN, Niklas. Legitimao pelo procedimento. Braslia: Editora UNB,
1980.
WEBER, Max. Economia e sociedade. Braslia: Editora UNB, 2004.

88

O Simples e a Igualdade Tributria

O SIMPLES NACIONAL E A INCIDNCIA DO ISS


PARA A SOCIEDADE DE ADVOGADOS
Eduardo Marcelo Sousa Gonalves1

1. Introduo
A Lei Complementar n 147/2014 surgiu no ordenamento
jurdico brasileiro promovendo significativas alteraes na Lei
Complementar n 123/2006, dentre as quais, a incluso da advocacia no
rol de atividades econmicas permitidas para efetuar o recolhimento dos
tributos pelo regime simplificado de tributao Simples Nacional.
Esse regime simplificado de tributao foi institudo com a
finalidade de promover, em primeiro, a formalizao de pessoas que
desempenhavam suas atividades econmicas de modo informal sem
o recolhimento dos tributos, e em segundo, concretizar o princpio da
capacidade contributiva, porquanto aplicar alquotas mnimas de incidncia
da exigncia fiscal nas atividades desempenhadas pelas microempresas e
empresas de pequeno porte.
Dentre tantas alteraes promovidas no ordenamento jurdico
pela Lei Complementar n 147/2014, urge investigar os efeitos jurdicos
incidentes sobre o regime de recolhimento do Imposto Sobre Servios de
Qualquer Natureza ISS pelas sociedades de advogados, notadamente, no
atinentes s implicaes jurdicas de eficcia e aplicabilidade do Decretolei n 406/1968.

2. Do recolhimento do ISS fixo pelas Sociedades de Advogados.


Analisando a questo sob investigaes, temos que a Constituio
Federal estabelece no artigo 156 a competncia aos Municpios para
instituir o imposto sobre servios. Neste ponto, a Carta Magna tornou
necessria a reviso da legislao instituidora dos tributos de competncia
dos municpios, pois a legislao aplicvel poca de sua promulgao,

Advogado. Membro consultor da Comisso Especial de Direito Tributrio do CFOAB.


89

O Simples e a Igualdade Tributria

qual seja, o Decreto-lei 406/682, no ponto especfico dos impostos sobre


servios, tornou-se incompatvel (ou pelo menos assim se entendia).
Em 2003 foi aprovada a nova Lei Complementar n 116,
dispondo sobre o novo imposto sobre servios e revogando parcialmente
o Decreto-lei n 406/1968. A opo do legislador complementar foi a de
instituir um imposto cuja hiptese de incidncia consiste na prestao de
servio e cuja base de clculo o preo do servio prestado.
No obstante o regramento acima citado, a questo da aplicao
do Decreto-lei n 406/1968 permaneceu debatida, especialmente quanto
ao benefcio dado s sociedades de profissionais, consoante art. 9 do
referido decreto, in verbis:
Art 9 A base de clculo do impsto o preo do
servio.
1 Quando se tratar de prestao de servios sob a
forma de trabalho pessoal do prprio contribuinte, o
impsto ser calculado, por meio de alquotas fixas
ou variveis, em funo da natureza do servio ou de
outros fatores pertinentes, nestes no compreendida a
importncia paga a ttulo de remunerao do prprio
trabalho.
(...)
3 Quando os servios a que se referem os itens 1,
4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem
prestados por sociedades, estas ficaro sujeitas ao
imposto na forma do 1, calculado em relao a
cada profissional habilitado, scio, empregado ou
no, que preste servios em nome da sociedade,
embora assumindo responsabilidade pessoal, nos
termos da lei aplicvel. (grifos nossos)

A coexistncia de ambos os regimes (valor fixo e alquota fixa)


vinha j da legislao anterior, consoante transcrio do art. 9, 1 e 3
do Decreto-lei 406/68.
Por seu turno, a LC 116/03 no optou por alquota fixa, eis
que no se adqua boa tcnica tributria. Afinal, a forma de clculo

2
Estabelece normas gerais de direito financeiro, aplicveis aos impostos sobre operaes relativas
circulao de mercadorias e sobre servios de qualquer natureza, e d outras providncias.

90

O Simples e a Igualdade Tributria

via alquota corresponde a um percentual incindvel sobre valor bruto, um


valor de referncia, no caso, o valor do servio prestado. A questo ento
passou a ser: deveria o regime de pagamento fixo subsistir? Haveria espao
para aplicao do artigo. 9, 3, do DL 406/1968 para as sociedades de
profissionais?
Acalorados debates fisco versus contribuintes foram travados, at
que o Supremo Tribunal Federal definiu a questo da seguinte forma:
EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTRIO.
ISS.
SOCIEDADES
PRESTADORAS
DE
SERVIOS PROFISSIONAIS. ADVOCACIA. D.L.
406/68, art. 9, 1 e 3. C.F., art. 151, III, art. 150,
II, art. 145, 1.
I. - O art. 9, 1 e 3, do DL. 406/68, que cuidam da
base de clculo do ISS, foram recebidos pela CF/88:
CF/88, art. 146, III, a. Inocorrncia de ofensa ao art.
151, III, art. 34, ADCT/88, art. 150, II e 145, 1,
CF/88. (...)
(STF, RE 236604, Relator(a): Min. CARLOS
VELLOSO, Tribunal Pleno, julgado em 26/05/1999,
DJ 06-08-1999 PP-00052 EMENT VOL-01957-18
PP-03877)

Nesse contexto, verifica-se a vigncia coordenada de dois regimes


de tributao: o comum de alquota fixa e o de valor fixo.
Alm disso, o Superior Tribunal de Justia, pacificando ainda
mais a matria, admite que o regime do ISS fixo para as sociedades
uniprofissionais um regime de apurao mais benfico. O uso das
expresses tem direito ou mesmo pode utilizar traduzem opo
mencionada. Com efeito, direitos os temos disponveis e indisponveis;
regimes de apurao tributria os temos, tambm, disponveis e
indisponveis. Desse modo, o regime do ISS fixo baseado no Decreto-lei
n 406/68 foi recepcionado pela Constituio como possvel. Seno
vejamos os seguintes julgados do STJ:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTRIO. AGRAVO
REGIMENTAL. ISSQN. SOCIEDADE CIVIL
PRESTADORA DE SERVIOS PROFISSIONAIS.
INTERPRETAO DO ART. 9, 1 E 3, DO
DL N 406/68. PRECEDENTES.

91

O Simples e a Igualdade Tributria

1. Agravo regimental contra deciso que proveu


recurso especial para afastar a tributao do ISSQN
sobre a receita bruta da agravada.
(...)
3. O art. 9, 1 e 3, do DL n 406/68, foram
recepcionados pela CF/88. Precedente do STF: RE
n 236604-7/PR.
4. O STF jamais deu pela incompatibilidade do art.
9, 1 e 3, do DL 406/68, com a Constituio
pretrita, que consagrava, como sabido, o princpio
da igualdade (Min. Carlos Velloso, RE 236.604-7/
PR). Precedentes a conferir, citados pelo relator:
RE 96.475/SP, Rafael Mayer, 1 T., 14.5.82, DJ
de 04.6.82; RE 105.185/RS, Rafael Mayer, 1 T.,
03.5.85, RTJ 113/1.420; RE 105.854/SP, Rafael
Mayer, 1 T., 18.6.85, RTJ 115/435; RE 105.273/
SP, Rafael Mayer, 1 T, 31.5.85, DJ de 21.6.85; RE
82.560/SP, Aldir Passarinho, 2 T., 27.5.83, DJ de
05.8.83; RE 82.724/CE, Leito de Abreu, Plenrio,
11.10.78, RTJ 90/533.
5. As sociedades civis constitudas por profissionais
para executar servios especializados, com
responsabilidade pessoal destes, e sem carter
empresarial, tem direito ao tratamento do art. 9,
3, do DL n 406/68.
6. Precedentes: REsp 3356/PB, Min. Humberto
Gomes de Barros, STJ; RE 82091/SP, STF; RE
105.273/SP, STF; RE 82.724/CE, STF; Resp
34.326-8/MG, Min. Jos de Jesus Filho; REsp.
157.875/MG, Min. Garcia Vieira.
7. Agravo regimental no-provido.
(AgRg no REsp 922.047/RS, Rel. Ministro JOS
DELGADO, PRIMEIRA TURMA, julgado em
21/06/2007, DJ 02/08/2007, p. 417)
(grifo nosso)
TRIBUTRIO.
AGRAVO
REGIMENTAL.
AGRAVO DE INSTRUMENTO. IMPOSTO
SOBRE SERVIOS. DECRETO-LEI N. 406/68.
SOCIEDADE UNIPROFISSIONAL.

92

O Simples e a Igualdade Tributria

1. A sociedade uniprofissional de prestao de


servio pode utilizar-se de tratamento diferenciado
disposto no Decreto-lei n. 406/68.
2. Agravo regimental a que se nega provimento.
(AgRg no Ag 554912/MG, Rel. Min. Joo Otvio de
Noronha, 2 Turma, DJ de 19/04/2004, p. 174) (grifo
nosso)

Mais recentemente, temos o seguinte aresto:


TRIBUTRIO. IMPOSTO SOBRE SERVIOS
DE QUALQUER NATUREZA - ISS. BASE DE
CLCULO. TRATAMENTO DIFERENCIADO
CONFERIDO
S
SOCIEDADES
UNIPROFISSIONAIS. ARTIGO 9, 1 E 3,
DO DECRETO-LEI 406/68. NORMA NO
REVOGADA PELA LEI COMPLEMENTAR
116/2003. PRECEDENTES.
1. Segundo a jurisprudncia firmada no mbito da 1
Seo do STJ, o tratamento diferenciado dispensado
s sociedades profissionais, nos moldes do artigo 9
do Decreto-Lei 406/68, no foi revogado pela Lei
Complementar 116/03. Precedentes: AgRg no Ag
1.229.678/MG, Rel.
Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda
Turma, julgado em 19.08.2010, DJe 28.09.2010;
REsp 1.184.606/MT, Rel. Ministra Eliana Calmon,
Segunda Turma, julgado em 22.06.2010, DJe
01.07.2010; REsp 1.052.897/MG, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado
em 02.04.2009, DJe 16.04.2009; e REsp 1.016.688/
RS, Rel. Ministro Jos Delgado, Primeira Turma,
julgado em 06.05.2008, DJe 05.06.2008.
(REsp 919.067/MG, Rel. Ministro TEORI ALBINO
ZAVASCKI, PRIMEIRA TURMA, julgado em
02/08/2011, DJe 09/08/2011)
(grifo nosso)

93

O Simples e a Igualdade Tributria

Nesse ltimo precedente, calha destacar o seguinte excerto:


Decidiu o acrdo embargado que a sociedade
de contadores, ora embargante, no deveria gozar do
benefcio para o clculo e recolhimento privilegiado
do ISS, porque no comprovadas, na instncia
ordinria, a sua natureza no empresarial e a
prestao de servios de forma pessoal, requisitos
necessrios para tanto.
Desse modo, o acrdo embargado alinhouse orientao mais recente desta Corte Superior
de Justia que exige, para o direito ao benefcio
do clculo diferenciado do ISS, a necessidade no
s de que os servios prestados estejam inclusos
na lista anexa ao Decreto-Lei n 40668 ou, ainda,
de que sejam prestados de forma pessoal pelos
profissionais e, assim, prestados no prprio nome
dos profissionais habilitados ou scios, sob sua total
e exclusiva responsabilidade pessoal, mas tem como
absolutamente necessria a ausncia de estrutura
ou intuito empresarial, o que no se configurou no
caso. (grifo nosso)

Com efeito, no REsp 919.067 expressamente se reconhece


sociedade uniprofissional o direito de ser tributada no regime diferenciado,
de modo que todo e qualquer benefcio fiscal, como o recolhimento do ISS
de maneira fixa, deve ser interpretado restritivamente, sendo um regime
de exceo, quando somente ser aplicado se assim exigir expressamente
o interessado. Caso no preencha os requisitos legais, ou opte por outro
regime de apurao do imposto, as sociedades uniprofissionais devem
ser tributadas pela regra geral (tributao sobre o valor da prestao do
servio).

3. Lei Complementar n 147/2014 e suas implicaes.


Consoante afirmado inicialmente, a Lei Complementar n
147/2014 promoveu alteraes na Lei Complementar n 123/2006,
de modo que a advocacia foi includa no rol das atividades econmicas
permitidas a recolher os tributos sob o regime simplificado de tributao.

94

O Simples e a Igualdade Tributria

Embora a questo possa parecer simples, em verdade isso no


ocorre. Em primeiro, porquanto o regime de tributao simplificada ser
aplicado s microempresas e empresas de pequeno porte, portanto, pessoas
jurdicas de carter empresarial. Em segundo, porque a atividade de
advocacia no possui carter mercantil (artigo 16 da Lei n 8.906/1994).
Em terceiro, h que se considerar a vigncia e eficcia do Decreto-lei n
406/1968 que permite o recolhimento do ISS fixo para as sociedades
uniprossionais.
A sociedade de advogados consiste numa sociedade
uniprofissional com previso legal na Lei n 8.906/1994, norma esta
que regulamenta o exerccio da atividade advocatcia, sendo constituda
exclusivamente por advogados regularmente inscritos na Ordem do
Advogados do Brasil. Regularmente constituda e registrada nos rgos
competentes, a sociedade de advogados passar a recolher seus tributos,
devendo fazer a escolha do regime de tributao em uma das seguintes
modalidades: simples nacional, lucro presumido ou lucro real.
Restringindo nossa abordagem para o regime de tributao
do simples nacional, a Lei Complementar n 147/2014 no fez meno
alguma ao Decreto-lei n 406/1968, insuflando o questionamento se
houve a revogao tcita do regime de recolhimento do ISS de forma fixa
para a sociedade de advogados.
Para a resposta deste questionamento, deve-se, previamente,
buscar a resposta para os questionamentos expostos anteriormente.
Considerando que a sociedade de advogados deva ser constituda
exclusivamente por advogados, caracterizando-a como sociedade
uniprofissional, e ainda, porquanto haver a expressa vedao legal para
que a atividade da advocacia possua carter mercantil, infere-se que a Lei
Complementar n 123/2006 deva ser aplicada com ressalva atinente
exigncia do ISS.
Outrossim, deve-se considerar que o recolhimento do ISS de
forma fixa, sob o plio do Decreto-Lei n 406/1968, constitui-se num
benefcio a ser exercido por opo do contribuinte caracterizado por
sociedade uniprofissional, conforme pacfico entendimento jurisdicional
exposto anteriormente.
Nessa senda, em observncia s normas de interpretao e
aplicao das normas jurdicas, bem ainda como garantia da segurana
jurdica e dos princpios constitucionais de limitao ao poder de tributar,
h que se reconhecer a vigncia e a eficcia concomitante do regime

95

O Simples e a Igualdade Tributria

diferenciado de recolhimento do ISS para as sociedades uniprofissionais,


sem carter mercantil, nos termos do Decreto-Lei n 406/1968, e o regime
simplificado de recolhimento de tributos estatudo na Lei Complementar
n 123/2006, com as alteraes da Lei Complementar n 147/2014.

4. Concluso
Infere-se, pois, que a Lei Complementar n 147/2014 constituiuse em importante e inestimvel instrumento de desenvolvimento
econmico, porquanto permitir a formalizao da atividade advocatcia
por meio da constituio de inmeras sociedades de advogados.
No obstante isso, deve-se preservar conquistas anteriores obtidas
por meio do Decreto-Lei n 406/1968, de modo a se manter o direito
das sociedades uniprofissionais de escolher a forma de recolhimento do
ISS menos onerosa, assegurando assim, a concretizao dos objetivos
fundamentais da Repblica Federativa do Brasil esculpidos no artigo 3 da
Constituio Federal de 1988.
Nada obsta a convivncia harmoniosa entre o regime simplificado
de tributao aplicvel para o recolhimento dos tributos federais e a opo
pelo recolhimento do ISS de forma fixa, assegurando sociedade de
advogados a sua formalizao e a justa tributao, alm de promover o
exerccio da advocacia com dignidade e segurana jurdica.

96

O Simples e a Igualdade Tributria

CONSIDERAES ACERCA DO Regime


Tributrio do Simples NACIONAL nA
ADVOCACIA
Fabio Artigas Grillo1

1. Introduo
Sancionada no dia 7 de agosto de 2014, a Lei Complementar n
147 beneficiou o setor de servios ao eliminar as restries para atividades
classificadas como intelectuais e profisses regulamentadas, dentre as
mesmas os advogados por meio de suas sociedades registradas, que foram
enquadrados na Tabela IV do Simples Nacional.
O presente texto objetiva apresentar consideraes relevantes
acerca desse regime tributrio, possibilitando aos advogados no somente
tomarem conhecimento dos seus principais aspectos e caractersticas, mas,
ao mesmo tempo, terem condies de avaliar e decidir pela viabilidade de
sua adeso comparativamente aos regimes ordinrios de tributao pelo
lucro real ou presumido do Imposto de Renda da Pessoa Jurdica IRPJ.
De acordo com o artigo 146, III, d, da Constituio Federal, cabe
lei complementar estabelecer normas gerais em matria de legislao
tributria, especialmente acerca da definio de tratamento diferenciado
e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte.
Esse tratamento diferenciado d-se por meio da instituio do
Simples Nacional, que corresponde a regime compartilhado de arrecadao,
cobrana e fiscalizao de tributos aplicvel s Microempresas (ME) e
Empresas de Pequeno Porte (EPP), previsto na Lei Complementar n 123,
de 14 de dezembro de 2006.
Referida Lei Complementar n 123/2006 estabelece normas
gerais relativas s Microempresas e s Empresas de Pequeno Porte no
mbito dos Poderes da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municpios, abrangendo, no s o regime tributrio diferenciado Simples
1
Advogado, Doutor em Direito do Estado pela UFPR, Conselheiro Estadual e Presidente da
Comisso de Direito Tributrio da OAB/PR, Presidente do Instituto de Direito Tributrio do
Paran IDTPR e Membro do Instituto dos Advogados do Paran IAPPR.

97

O Simples e a Igualdade Tributria

Nacional, como, tambm, aspectos relativos s licitaes pblicas, s


relaes de trabalho, ao estmulo ao crdito, capitalizao e inovao,
ao acesso justia, dentre outros.
Especificamente o Simples Nacional se trata de regime
diferenciado que abrange a participao de todos os entes federados
(Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios), sendo administrado por
um Comit Gestor composto por oito integrantes: quatro da Secretaria
da Receita Federal do Brasil (RFB), dois dos Estados e do Distrito
Federal e dois dos Municpios. Todos os Estados e Municpios participam
obrigatoriamente do Simples Nacional.
A regulamentao da matria ocorre atravs da Resoluo
Comit Gestor do Simples Nacional n 94, de 29 de novembro de 2011,
com suas alteraes posteriores.

2. Condies para ingresso no regime


Para o ingresso no Simples Nacional necessrio o cumprimento
das seguintes condies:
Enquadramento na definio de Microempresa ou de
Empresa de Pequeno Porte;
Cumprimento de todos os requisitos previstos na legislao; e
Formalizao da opo pelo regime simplificado no site da
RFB.

3. Definio de microempresa ou empresa de pequeno porte para


efeitos do Simples Nacional
Considera-se ME, para efeito do Simples Nacional, a sociedade
empresria, a sociedade simples, a empresa individual de responsabilidade
limitada e o empresrio que aufiram, em cada ano-calendrio, receita
bruta igual ou inferior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais).
Da mesma forma, considerada EPP, para efeito do Simples
Nacional, a sociedade empresria, a sociedade simples, a empresa
individual de responsabilidade limitada e o empresrio que aufiram, em
cada ano-calendrio, receita bruta superior a R$ 360.000,00 (trezentos e
sessenta mil reais) e igual ou inferior a R$ 3.600.000,00 (trs milhes e
seiscentos mil reais).

98

O Simples e a Igualdade Tributria

Para a pessoa jurdica que iniciar atividade no prprio anocalendrio da opo, os limites para a ME e para a EPP so proporcionais
ao nmero de meses compreendido entre o incio da atividade e o final do
respectivo ano-calendrio, consideradas as fraes de meses como um ms
inteiro. Esses limites proporcionais de ME e de EPP so, respectivamente,
de R$ 30.000,00 e de R$ 300.000,00; multiplicados pelo nmero de meses
compreendido entre o incio da atividade e o final do respectivo anocalendrio, consideradas as fraes de meses como um ms inteiro.
Para fins de enquadramento na condio de ME ou EPP, deve-se
considerar o somatrio das receitas de todos os estabelecimentos.

4. Principais caractersticas
Dentre as principais caractersticas do regime tributrio do
Simples Nacional destacam-se:
facultativo e no obrigatrio;
Uma vez efetuada a opo, ser irretratvel para todo o anocalendrio (1 de janeiro a 31 de dezembro);
Abrange os seguintes tributos, observadas as excees legais:
IRPJ, CSLL, PIS/Pasep, Cofins, IPI, ICMS (estadual),
ISS (municipal) e a Contribuio para a Seguridade Social
destinada Previdncia Social a cargo da pessoa jurdica
(CPP);
A opo pressupe regularidade fiscal, vale dizer, a ME ou a
EPP que possuir dbito tributrio para com algum dos entes
federativos no poder ingressar no Simples Nacional, sendo,
portanto, necessria a regularizao dos dbitos tributrios
no perodo de opo pelo regime.
Objetivando a simplificao tributria, o recolhimento de
referidos tributos ocorre mediante a emisso do denominado
Documento nico de Arrecadao - DAS;
disponibilizado para as ME/EPP sistema eletrnico para
a realizao do clculo do valor mensal devido e gerao do
DAS; constituindo-se o crdito tributrio a ser recolhido;
Tem-se, alm da apurao e recolhimento, a apresentao

99

O Simples e a Igualdade Tributria

de Declarao nica e simplificada de informaes


socioeconmicas e fiscais; e, tambm,
O prazo para recolhimento do DAS at o dia 20 do ms
subsequente quele em que houver sido auferida a receita
bruta (ex. receita bruta auferida em julho vencimento do
DAS em 20 de agosto).
Especificamente em relao aos servios advocatcios, alm de
no ser aplicvel a regra da incluso das siglas ME e EPP nas respectivas
razes sociais das sociedades de advogados at porque ausente seu
carter empresarial deve-se atentar para a irrelevncia de tributos como
o ICMS e IPI, no correlatos atividade em comento.
Da mesma forma, no que diz respeito contribuio
previdenciria patronal CPP, o 5-C, introduzido no artigo 18 da Lei
Complementar, cristalino ao estabelecer que, para as atividades nele
listadas, a contribuio previdenciria patronal deve ser recolhida parte,
ou seja, no se encontra contemplada pelo novel Regime:
5-C Sem prejuzo do disposto no 1 do art. 17 desta

Lei Complementar, as atividades de prestao de servios


seguintes sero tributadas na forma do Anexo IV desta
Lei Complementar, hiptese em que no estar includa
no Simples Nacional a contribuio prevista no inciso VI
do caput do art. 13 desta Lei Complementar, devendo ela
ser recolhida segundo a legislao prevista para os demais
contribuintes ou responsveis:
VII - servios advocatcios.

5. Da opo pelo Simples Nacional


Podem optar pelo Simples Nacional as Microempresas (ME) e
Empresas de Pequeno Porte (EPP) que no incorram em nenhuma das
vedaes previstas na Lei Complementar n 123/2006, notadamente em
funo da natureza da atividade desempenhada.
Com o advento da Lei Complementar n 147/2014 foi inserido
o inciso VII no 5-C no artigo 18 da Lei Complementar n 123/2006,
contemplando dentre as demais atividades autorizadas ao tratamento
diferenciado os servios advocatcios, de acordo com as bases de clculo e
alquotas estabelecidas no Anexo IV (vide tabela ao final).

100

O Simples e a Igualdade Tributria

Deve-se ressaltar que no podero optar pelo Simples Nacional


as ME e as EPP que, embora exeram diversas atividades permitidas,
tambm exeram pelo menos uma atividade vedada, independentemente
da relevncia da atividade impeditiva.
A opo pelo Simples Nacional dar-se- somente na internet,
por meio do Portal do Simples Nacional, sendo irretratvel para todo o
ano-calendrio. No entanto essa opo no pode ser efetuada a qualquer
tempo, ou seja, somente poder ser realizada no ms de janeiro, at o
seu ltimo dia til, produzindo efeitos a partir do primeiro dia do anocalendrio da opo.
Caso a ME ou a EPP iniciar sua atividade em outro ms que
no o de janeiro poder igualmente optar pelo Simples Nacional. Nesse
caso, aps efetuar a inscrio no CNPJ, bem como obter as suas inscries
Estadual e Municipal, a ME ou a EPP ter o prazo de at 30 dias, contado
do ltimo deferimento de inscrio, para efetuar a opo pelo Simples
Nacional, desde que no tenham decorridos 180 dias da inscrio no
CNPJ. Aps esse prazo, a opo somente ser possvel no ms de janeiro
do ano-calendrio seguinte.
Uma vez optante pelo Simples Nacional, a ME ou EPP somente
sair do referido regime quando excluda, por opo, por comunicao
obrigatria, ou de ofcio.

6. Base de clculo: receita bruta


A ttulo de base de clculo, a receita bruta corresponde ao
produto da venda de bens e servios nas operaes de conta prpria, o
preo dos servios prestados e o resultado nas operaes em conta alheia,
excludas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos.
Os ganhos lquidos auferidos em aplicaes de renda fixa ou varivel
no se incluem no conceito de receita bruta, com vistas tributao pelo
Simples Nacional.
Para fins de enquadramento como Microempresa (ME) e
Empresa de Pequeno Porte (EPP), deve ser considerada a receita bruta em
cada ano-calendrio.
Tambm para fins de enquadramento no Simples Nacional,
quando da opo pelo regime, deve-se considerar a receita bruta do anocalendrio anterior ao da opo, salvo no caso de optante no ano de incio
de atividades a qual possui regras prprias de opo.

101

O Simples e a Igualdade Tributria

7. Acesso aos servios do Simples Nacional


O acesso aos servios do Simples Nacional d-se mediante duas
formas: (i) Cdigo de Acesso ou (ii) Certificado Digital.
Caso o usurio no disponha do Cdigo de Acesso, precise
alter-lo ou se esqueceu, acesse o Portal do Simples Nacional, menu
Simples - Servios e, na sequncia, Todos os Servios, clique na
expresso Clique Aqui, informe nmero do CNPJ, nmero do CPF
do responsvel, digite os caracteres da imagem e, em seguida, validar.
Informar o nmero do recibo de entrega de pelo menos uma Declarao
do Imposto de Renda Pessoa Fsica DIRPF apresentada nos dois ltimos
anos pela pessoa responsvel pela sociedade. Caso a pessoa responsvel
pela empresa no titular de nenhuma declarao enviada nos dois
ltimos anos, o aplicativo solicita o nmero do ttulo de eleitor e a data de
nascimento da pessoa responsvel.
Outra opo o responsvel pela empresa obter Certificado
Digital da sociedade (e-CNPJ) ou utilizar o seu Certificado Digital
(e-CPF), exigindo-se apenas que o Certificado tenha o padro ICP-Brasil.

8. Inscries necessrias
Todas as ME e as EPP que desejarem optar pelo Simples
Nacional devem ter, alm da inscrio no CNPJ, a inscrio Estadual e/
ou Municipal.
A inscrio municipal sempre exigvel, especialmente nos
servios advocatcios que, por sua natureza, esto sujeitos ao Imposto
sobre Servios ISS.
Por sua vez, a inscrio estadual somente exigida para a
empresa que exera atividades sujeitas ao ICMS, vendendo mercadorias,
sendo, portanto, irrelevante para a advocacia.

9. Apurao e clculo do valor devido


O valor devido mensalmente pelas ME e EPP optantes pelo
Simples Nacional determinado mediante aplicao das tabelas dos
anexos da Lei Complementar n 123/2006.
Para efeito de determinao da alquota, o sujeito passivo
utilizar a receita bruta acumulada nos 12 (doze) meses anteriores ao do

102

O Simples e a Igualdade Tributria

perodo de apurao, identificando nos anexos da Lei Complementar n


123/2006 a alquota aplicvel segundo a faixa de receita.
Nos casos de incio de atividade no prprio ano-calendrio da
opo pelo Simples Nacional, para efeito de determinao da alquota no
primeiro ms de atividade, o sujeito passivo utilizar, como receita bruta
total acumulada, a receita do prprio ms de apurao multiplicada por
doze (receita bruta total proporcionalizada).
Nos 11 (onze) meses posteriores ao do incio de atividade, o
sujeito passivo utilizar a mdia aritmtica da receita bruta total dos meses
anteriores ao do perodo de apurao, multiplicada por 12 (doze).
O valor mensal devido, a ser recolhido pela ME ou EPP, ser
aquele resultante da aplicao da alquota correspondente sobre a receita
bruta mensal auferida (regime de competncia) ou recebida (regime de
caixa), conforme opo feita pelo contribuinte.
A opo pelo regime de reconhecimento de receita bruta (caixa
ou competncia) deve ser realizada anualmente, sendo irretratvel para
todo o ano-calendrio.
As ME e as EPP podem utilizar a receita bruta total recebida
(regime de caixa), na forma regulamentada pelos artigos 16 a 19 da
Resoluo CGSN n 94/2011, sendo essa opo irretratvel para todo o
ano-calendrio. No entanto, deve-se ressaltar que:
A receita mensal apurada pelo regime de competncia
continua a ser utilizada para determinao dos limites e
sublimites, bem como para o enquadramento nas faixas de
alquota;
A receita mensal recebida (regime de caixa) utilizada para
efeito de determinao da base de clculo mensal na apurao
dos valores devidos;
Caso opte por recolher os tributos com base nos valores
recebidos (regime de caixa), a ME ou a EPP deve manter
registro dos valores a receber, de acordo com o modelo
estabelecido pelo Anexo XI da Resoluo CGSN n 94/2011;
Nas prestaes de servios ou operaes com mercadorias a
prazo, a parcela no vencida deve integrar a base de clculo
dos tributos abrangidos pelo Simples Nacional at o ltimo

103

O Simples e a Igualdade Tributria

ms do ano-calendrio subsequente quele em que tenha


ocorrido a respectiva prestao de servio ou operao com
mercadorias;
A receita auferida e ainda no recebida deve integrar a base
de clculo dos tributos abrangidos pelo Simples Nacional,
na hiptese de (i) encerramento de atividade no ms em que
ocorrer o evento; (ii) retorno ao regime de competncia no
ltimo ms de vigncia do regime de caixa; e, tambm, (iii)
no caso de excluso do Simples Nacional no ms anterior ao
dos efeitos da excluso.
Existe no Portal do Simples Nacional aplicativo para o clculo
do valor devido e gerao do Documento de Arrecadao do Simples
Nacional (DAS), denominado PGDAS-D.
O PGDAS-D est disponvel on-line no Portal do Simples
Nacional, no havendo possibilidade de fazer o download do programa
para o computador do usurio. Para preencher as informaes no
PGDAS-D, acesse o PGDAS-D > Apurao > Calcular Valor Devido.
Aps preencher todos os dados, clicar no boto Calcular e, na tela
seguinte, no boto Salvar. Aps, necessrio transmitir as informaes,
clicando no boto Transmitir.
Para gerar e imprimir o DAS, acesse a opo de menu DAS >
Gerar DAS , informe o perodo de apurao e clique em Continuar.
Ser mostrado o resumo da apurao e o valor devido. Clique no boto
Gerar DAS. O DAS poder ser salvo em formato PDF ou impresso.
No possvel gerar o DAS antes de transmitir as informaes,
bem como no possvel consultar o extrato antes de gerar o DAS.
As informaes prestadas no PGDAS-D devem ser fornecidas
RFB mensalmente at o vencimento do prazo para pagamento dos
tributos devidos no Simples Nacional em cada ms, relativamente aos fatos
geradores ocorridos no ms anterior (ou seja, dia 20 do ms subsequente
quele em que houver sido auferida a receita bruta).
A ME ou EPP que deixe de prestar mensalmente RFB as
informaes no PGDAS-D, no prazo previsto na legislao, ou que as
prestar com incorrees ou omisses, est sujeita s seguintes multas,
para cada ms de referncia: (i) 2% (dois por cento) ao ms-calendrio
ou frao, a partir do primeiro dia do quarto ms do ano subsequente

104

O Simples e a Igualdade Tributria

ocorrncia dos fatos geradores, incidentes sobre o montante dos impostos e


contribuies decorrentes das informaes prestadas no PGDAS-D, ainda
que integralmente pago, no caso de ausncia de prestao de informaes
ou sua efetuao aps o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observada
a multa mnima de R$ 50,00 (cinquenta reais) para cada ms de referncia;
ou, tambm, (ii) R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de dez informaes
incorretas ou omitidas.
As multas sero reduzidas (observada a aplicao da multa
mnima) metade quando a declarao for apresentada aps o prazo,
mas antes de qualquer procedimento de ofcio; ou, ainda, a 75% (setenta e
cinco por cento) se houver a apresentao da declarao no prazo fixado
em intimao.
Notar que as informaes prestadas no PGDAS-D tm carter
declaratrio, constituindo confisso de dvida e instrumento hbil e
suficiente para a exigncia dos tributos e contribuies. As informaes
socioeconmicas e fiscais devem ser declaradas anualmente por meio
da Declarao de Informaes Socioeconmicas e Fiscais DEFIS,
disponvel em mdulo especfico no PGDAS-D. Essa Declarao de
Informaes Socioeconmicas e Fiscais DEFIS deve ser entregue
RFB at 31 de maro do ano-calendrio subsequente ao da ocorrncia dos
fatos geradores dos tributos previstos no Simples Nacional. Muito embora
no exista previso de multa pelo atraso na entrega atraso da DEFIS, as
apuraes dos perodos a partir de maro de cada ano no PGDAS-D ficam
condicionadas entrega da Declarao relativa ao ano anterior.
Nas hipteses em que o ICMS e o ISS so recolhidos na
forma da respectiva legislao estadual ou municipal, a ME ou a EPP
no pode desconsiderar as receitas referentes a esses impostos quando
do preenchimento das informaes prestadas no aplicativo de clculo,
sendo que todas as receitas devem ser informadas no aplicativo de clculo
disponvel no Portal do Simples Nacional, que ir efetuar os devidos
ajustes no que se refere aos percentuais relativos ao ICMS e ao ISS dessas
receitas.
Na hiptese de a ME ou a EPP possuir filiais, o recolhimento
dos tributos do Simples Nacional dar-se- por intermdio da matriz em
um nico documento de arrecadao. Contudo, o contribuinte dever
informar as receitas segregadas por estabelecimento no aplicativo de
clculo.
105

O Simples e a Igualdade Tributria

O contribuinte pode realizar a compensao de pagamentos


recolhidos indevidamente ou em montante superior ao devido, relativos a
crditos apurados no Simples Nacional, com dbitos tambm apurados no
Simples Nacional para com o mesmo ente federado e relativos ao mesmo
tributo. A compensao realizada por meio do aplicativo Compensao
a Pedido, que est disponvel no portal do Simples Nacional, menu
Simples - Servios, sendo processada de forma imediata.

10. a utilizao do regime anual fixo na tributao municipal


Os Estados, o Distrito Federal e os Municpios, no mbito de
suas respectivas competncias, podero estabelecer, conforme definido
pelo Comit Gestor, independentemente da receita bruta recebida no ms
pelo contribuinte, valores fixos mensais para o recolhimento do ICMS e do
ISS devido por microempresa que aufira receita bruta, no ano-calendrio
anterior, de at o limite mximo previsto na segunda faixa de receitas
brutas anuais constantes dos Anexos I a VI da Lei Complementar n
123/2006, ficando a microempresa sujeita a esses valores durante todo o
ano-calendrio.
No caso dos servios advocatcios relevante a faixa de receitas
previstas no Anexo IV da mencionada Lei Complementar.
Vlido anotar que o advento da Lei Complementar n 147/2014
no resulta em revogao ou obrigatoriedade do desenquadramento do
regime anual fixo do ISS para as sociedades de advogados. Qualquer
municipalidade que sustente tal entendimento estar dando interpretao
desprovida de validade jurdica.
Com efeito, o Decreto-Lei n 406/68 estabeleceu em seu artigo
9, 1 e 3, que as sociedades de profissionais que exercem atividades de
natureza intelectual e cientfica, em carter pessoal, gozam do privilgio
da tributao por valores fixos em relao ao Imposto sobre Servios
ISS, baseando-se, para tanto, no nmero de profissionais que compem a
sociedade, independente da receita bruta auferida:
Art 9 A base de clculo do imposto o preo do servio.
1 Quando se tratar de prestao de servios sob a
forma de trabalho pessoal do prprio contribuinte, o
imposto ser calculado, por meio de alquotas fixas
ou variveis, em funo da natureza do servio ou de

106

O Simples e a Igualdade Tributria

outros fatores pertinentes, nestes no compreendida a


importncia paga a ttulo de remunerao do prprio
trabalho.
(...)
3 Quando os servios a que se referem os itens 1,
4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem
prestados por sociedades, estas ficaro sujeitas ao
imposto na forma do 1, calculado em relao a cada
profissional habilitado, scio, empregado ou no, que
preste servios em nome da sociedade, embora assumindo
responsabilidade pessoal, nos termos da lei aplicvel.

Mesmo com as alteraes promovidas pela Lei Complementar


n 116/03, deve-se atentar ao fato de que no foi, em hiptese alguma,
revogado o artigo 9, 1 e 3, do Decreto-Lei n 406/68, tal como
reconhecido pela Smula n. 663 do Pretrio Excelso: STF Smula n
663 - 24/09/2003: Recepo Constitucional - Base de Clculo Aplicveis ao ISS
DL-000.406-1968 Os 1 e 3 do art. 9 do DL 406/68 foram recebidos pela
Constituio.
Em outras palavras, est sedimentado na jurisprudncia do
Supremo Tribunal Federal STF que as normas inscritas nos 1 e 3,
do artigo 9, do Decreto-Lei n 406/1968, no implicam reduo da base
de clculo do ISS, eis que as mesmas simplesmente disciplinam base de
clculo de servios distintos, no rumo do estabelecido no caput desse
mesmo artigo 9.
Ora, o mesmo raciocnio utilizado pelo STF para fins de
reconhecimento da recepo e validade do regime anual fixo do ISS no
mbito da Constituio Federal de 1988, e da prpria Lei Complementar
n 116/2003, aplica-se Lei Complementar n 147/2014, pois esta no
revogou a tributao anual fixa.
Ressalte-se, ao mesmo tempo, que a legislao vedava a opo
pelo Simples Nacional para a prestao de servios decorrentes do
exerccio de atividade intelectual, de natureza tcnica, com exceo dos
servios contbeis, desde que cumprissem algumas exigncias previstas na
lei, conforme previso expressa do artigo 18, 22-B.

107

O Simples e a Igualdade Tributria

Conclui-se, desde logo, que o advento da Lei Complementar


n 147/2014 e a incluso no Simples Nacional das demais sociedades
de profissionais, atentou-se ao comando constitucional do princpio
da isonomia tributria para os sujeitos passivos que se encontrem em
situao jurdica equivalente, prescrito pelo artigo 150, II, da Constituio
Federal, pois restou eliminado mencionado privilgio concedido apenas
aos contadores.
Com isso, na prtica, as sociedades de advogados ao aderirem ao
Simples Nacional no devem previamente se desenquadrar, ou, tambm,
deixar de se valer da tributao diferenciada pelo ISS, continuando a
recolher esse Imposto para as suas municipalidades com base no nmero
de profissionais e no pagando o ISS no Simples, mediante apresentao
no respectivo DAS do campo do Imposto zerado.
Em ltima anlise, as sociedades de advogados, uma vez
optantes pelo Simples Nacional, no devem desenquadrar-se previamente
e tampouco perdem automaticamente a prerrogativa de recolher o ISS
com base no nmero de profissionais, no devendo, portanto, a pagar
o referido Imposto municipal de acordo com a receita bruta, desde que
cumpram as condies fixadas pelos 1 e 3, do artigo 9, do Decreto-Lei
n 406/1968. Somente na hiptese de no atendimento dessas condies
inerentes ao regime anual fisco, e tambm efetuada a opo pelo Simples
Nacional, que as sociedades de advogados aplicaro a alquota disposta
na Tabela do Anexo IV da Lei Complementar n 147/14, que varia de 2 a
5% do seu faturamento para fins de incidncia e apurao do ISS devido.

11. Do cancelamento da opo


Uma vez efetuada a opo pelo Simples Nacional, as
Microempresas (ME) e as Empresas de Pequeno Porte (EPP) podero
solicitar o seu cancelamento, observadas as condies pertinentes.
Reitere-se que a opo pelo Simples Nacional irretratvel
para todo o ano-calendrio, podendo a optante solicitar sua excluso, por
opo, com efeitos para o ano-calendrio subsequente.
No entanto, possvel o cancelamento da solicitao da opo
enquanto o pedido estiver em anlise, ou seja, antes do seu deferimento,
e desde que realizado no Portal do Simples Nacional dentro do prazo
para a opo. Esta hiptese de cancelamento, no entanto, no se aplica s
empresas em incio de atividade.

108

O Simples e a Igualdade Tributria

12. Da possibilidade de parcelamento


Caso o contribuinte optante possua dbitos do Simples Nacional
poder solicitar seu parcelamento em at 60 parcelas mensais e sucessivas.
Importante considerar que o valor de cada prestao mensal acrescido
de juros equivalentes taxa referencial do Sistema Especial de Liquidao
e de Custdia Selic para ttulos federais, acumulada mensalmente,
calculados a partir do ms subsequente ao da consolidao at o ms
anterior ao do pagamento, e de 1% (um por cento) relativamente ao ms
em que o pagamento estiver sendo efetuado.
O valor de cada parcela ser obtido mediante a diviso do valor
da dvida consolidada pelo nmero de parcelas, observado o valor mnimo
de R$ 300,00 (trezentos reais) para os parcelamentos no mbito da Receita
Federal do Brasil (RFB) ou Procuradoria da Fazenda Nacional (PGFN).
O parcelamento poder ser solicitado:
Perante a Receita Federal do Brasil (RFB), exceto nas
situaes descritas nas hipteses seguintes;
Na Procuradoria da Fazenda Nacional (PGFN), quando o
dbito estiver inscrito em Dvida Ativa da Unio (DAU); e,
ainda,
Ao Estado, Distrito Federal (DF) ou Municpio, com relao
ao dbito de ICMS ou de ISS.
O parcelamento ser rescindido nas hipteses de (i) falta de
pagamento de trs parcelas, consecutivas ou no; ou (ii) a existncia de saldo
devedor, aps a data de vencimento da ltima parcela do parcelamento.
Considera-se, da mesma forma, inadimplente a parcela
parcialmente paga. Deve-se tambm levar em conta a possibilidade de
no mximo 2 (dois) reparcelamentos de dbitos do Simples Nacional
constantes de parcelamento em curso ou que tenha sido rescindido,
podendo ser includos novos dbitos, sendo que a formalizao do
reparcelamento fica condicionada ao recolhimento da primeira
parcela em valor correspondente a (i) 10% (dez por cento) do total dos
dbitos consolidados; ou (ii) 20% (vinte por cento) do total dos dbitos
consolidados, caso haja dbito com histrico de reparcelamento anterior.

109

O Simples e a Igualdade Tributria

Em relao ao ICMS e ISS, o contribuinte dever consultar o


respectivo Estado, Distrito Federal ou Municpio a quem competem a
concesso e a administrao do parcelamento.

13. As hipteses de excluso


A excluso do Simples Nacional ser feita (i) de ofcio ou (ii)
mediante comunicao da prpria ME ou EPP.
Ocorre mediante comunicao da ME ou da EPP quando a
mesma, espontaneamente, deseje deixar de ser optante pelo Simples
Nacional (excluso por comunicao opcional).
Deve igualmente ser feita pela ME ou a EPP, mediante
comunicao obrigatria, quando ultrapasse o limite de receita bruta
anual ou o limite proporcional no ano de incio de atividade ou, ainda,
incorra em alguma outra situao de vedao (excluso por comunicao
obrigatria).
A excluso do Simples Nacional, mediante comunicao da ME
ou da EPP, dar-se-:

Por opo, a qualquer tempo, produzindo efeitos (i) a partir


de 1 de janeiro do ano-calendrio, se comunicada no
prprio ms de janeiro; (ii) a partir de 1 de janeiro do anocalendrio subsequente, se comunicada nos demais meses.

Obrigatoriamente, quando:
(a) A receita bruta acumulada ultrapasse o limite de R$
3.600.000,00; hiptese em que a excluso dever ser
comunicada: (i) at o ltimo dia til do ms subsequente
ultrapassagem, em mais de 20%, de um dos limites
referidos, produzindo efeitos a partir do ms subsequente
ao do excesso; (ii) at o ltimo dia til do ms de janeiro do
ano-calendrio subsequente, ultrapassagem em at 20%,
de um dos limites referidos, produzindo efeitos a partir do
ano-calendrio subsequente ao do excesso;
(b) A receita bruta acumulada, no ano-calendrio de incio
de atividade, ultrapasse o limite proporcional ou o limite
adicional proporcional para exportao de mercadorias,
hiptese em que a excluso dever ser comunicada: (b.1)

110

O Simples e a Igualdade Tributria

at o ltimo dia til do ms subsequente ultrapassagem,


em mais de 20%, de um dos limites referidos, produzindo
efeitos retroativamente ao incio de atividades; (b.2) at
o ltimo dia til do ms de janeiro do ano-calendrio
subsequente ultrapassagem, em at 20%, de um dos
limites referidos, produzindo efeitos a partir de 1 de janeiro
do ano-calendrio subsequente;
(c) Verificada a presena de alguma das hipteses de vedao
por conta da natureza das atividades desempenhadas, mais
especificamente aquelas previstas nos incisos II a XIV e
XVI a XXV do artigo 15 da Resoluo CGSN n 94/2011,
hiptese em que a excluso: (i) deve ser comunicada at
o ltimo dia til do ms subsequente ao da ocorrncia da
situao de vedao; (ii) produz efeitos a partir do primeiro
dia do ms seguinte ao da ocorrncia da situao de
vedao;
(d) O sujeito passivo possua dbito com o Instituto Nacional
do Seguro Social (INSS), ou com as Fazendas Pblicas
Federal, Estadual ou Municipal, cuja exigibilidade no
esteja suspensa, hiptese em que a excluso: (d.1) dever
ser comunicada at o ltimo dia til do ms subsequente
ao da situao de vedao; (d.2) produzir efeitos a partir
do ano-calendrio subsequente ao da comunicao; bem
como,
(e) Quando constatada a ausncia de inscrio ou quando
houver irregularidade em cadastro fiscal federal, municipal
ou estadual, quando exigvel, hiptese em que a excluso:
(e.1) deve ser comunicada at o ltimo dia til do ms
subsequente ao da situao de vedao; (e.2) produz efeitos
a partir do ano-calendrio subsequente ao da comunicao.
Pune-se com a excluso automtica a ME ou EPP que promover
a alterao de dados no CNPJ que importem em:

Alterao de natureza jurdica para sociedade annima,


sociedade empresria em comandita por aes, sociedade

111

O Simples e a Igualdade Tributria

em conta de participao ou estabelecimento, no Brasil, de


sociedade estrangeira;

Incluso de atividade econmica vedada opo pelo


Simples Nacional;

Incluso de scio que seja pessoa jurdica;

Incluso de scio domiciliado no exterior;

Ciso parcial; ou, ainda,

Extino da sociedade.

A excluso ser efetuada de ofcio quando verificada a falta de


comunicao obrigatria ou quando verificada a ocorrncia de alguma
ao ou omisso que constitua motivo especfico para excluso de ofcio.
A competncia para excluir de ofcio ME ou EPP do Simples
Nacional da RFB e das Secretarias de Fazenda ou de Finanas do
Estado ou do Distrito Federal, segundo a localizao do estabelecimento,
e, tratando-se de prestao de servios includos na competncia tributria
municipal, a competncia ser tambm do respectivo Municpio.

14. As obrigaes acessrias e livros obrigatrios


Conforme mencionado acima, os sujeitos passivos devem
declarar mensalmente os valores relativos a tributos abrangidos pelo
Simples Nacional mediante o aplicativo de clculo PGDAS-D, ficando as
demais informaes socioeconmicas e fiscais exigveis anualmente por
meio da DEFIS.
As ME e EPP optantes pelo Simples Nacional devem adotar
para os registros e controles das operaes e prestaes por elas realizadas,
especialmente os prestadores de servio a exemplo da advocacia, os
seguintes Livros:

112

Livro Caixa, escriturado por estabelecimento, no qual dever


estar escriturada toda a sua movimentao financeira e

O Simples e a Igualdade Tributria

bancria (podendo ser dispensado no caso de sujeitos


passivos que possuam Livro Razo e Dirio, devidamente
escriturados);
Livro Registro dos Servios Prestados, destinado ao registro dos
documentos fiscais relativos aos servios prestados sujeitos
ao ISS, quando contribuinte do ISS (O municpio poder, a
seu critrio, substituir os Livros por Declarao Eletrnica
dos servios prestados); e, tambm,
Livro Registro de Servios Tomados, destinado ao registro dos
documentos fiscais relativos aos servios tomados sujeitos
ao ISS (O municpio poder, a seu critrio, substituir os
Livros por Declarao Eletrnica dos servios tomados).

15. Concluses
Com a vitoriosa incluso da advocacia entre as atividades que
podem entrar no Simples Nacional os benefcios so evidentes.
A Ordem dos Advogados do Brasil prev a criao de 420 mil
novos empregos e o aumento do nmero de escritrios de advocacia dos
atuais 20 mil para 126 mil em todo o Pas.
No caso das sociedades de advogados, os tributos federais, exceto
as contribuies previdencirias, foramde uma carga tributriamnimade
11,33%, incidente sobre os enquadrados no regime do Lucro Presumido
do IRPJ, para um mnimo 4,5%, referente faixa de faturamento de at
R$ 180 mil por ano.
Ademais, restam privilegiados os princpios da capacidade
contributiva, praticabilidade e simplificao tributria, dado que reduzida
a burocracia e contabilidade das sociedades de advogados.
Por derradeiro, no obstante as ntidas vantagens ora referidas, os
scios advogados devem avaliar a viabilidade de adeso de suas respectivas
sociedades ao regime simplificado de apurao e recolhimento dos tributos
de forma individualizada, no s comparando com o regime ordinrio do
Lucro Presumido ou Real do IRPJ, mas, tambm, atentando-se ao regime
anual fixo do ISS junto ao municpio no qual o escritrio estiver instalado.

113

O Simples e a Igualdade Tributria

Tabela do Anexo IV da Lei Complementar n 123/2006:


Receita Bruta em 12 meses (em R$) Alquota

IRPJ CSLL

Cofins PIS/Pasep

ISS

At 180.000,00

4,50%

0,00% 1,22%

1,28%

0,00%

2,00%

De 180.000,01 a 360.000,00

6,54%

0,00% 1,84%

1,91%

0,00%

2,79%

De 360.000,01 a 540.000,00

7,70%

0,16% 1,85%

1,95%

0,24%

3,50%

De 540.000,01 a 720.000,00

8,49%

0,52% 1,87%

1,99%

0,27%

3,84%

De 720.000,01 a 900.000,00

8,97%

0,89% 1,89%

2,03%

0,29%

3,87%

De 900.000,01 a 1.080.000,00

9,78%

1,25% 1,91%

2,07%

0,32%

4,23%

De 1.080.000,01 a 1.260.000,00

10,26%

1,62% 1,93%

2,11%

0,34%

4,26%

De 1.260.000,01 a 1.440.000,00

10,76%

2,00% 1,95%

2,15%

0,35%

4,31%

De 1.440.000,01 a 1.620.000,00

11,51%

2,37% 1,97%

2,19%

0,37%

4,61%

De 1.620.000,01 a 1.800.000,00

12,00%

2,74% 2,00%

2,23%

0,38%

4,65%

De 1.800.000,01 a 1.980.000,00

12,80%

3,12% 2,01%

2,27%

0,40%

5,00%

De 1.980.000,01 a 2.160.000,00

13,25%

3,49% 2,03%

2,31%

0,42%

5,00%

De 2.160.000,01 a 2.340.000,00

13,70%

3,86% 2,05%

2,35%

0,44%

5,00%

De 2.340.000,01 a 2.520.000,00

14,15%

4,23% 2,07%

2,39%

0,46%

5,00%

De 2.520.000,01 a 2.700.000,00

14,60%

4,60% 2,10%

2,43%

0,47%

5,00%

De 2.700.000,01 a 2.880.000,00

15,05%

4,90% 2,19%

2,47%

0,49%

5,00%

De 2.880.000,01 a 3.060.000,00

15,50%

5,21% 2,27%

2,51%

0,51%

5,00%

De 3.060.000,01 a 3.240.000,00

15,95%

5,51% 2,36%

2,55%

0,53%

5,00%

De 3.240.000,01 a 3.420.000,00

16,40%

5,81% 2,45%

2,59%

0,55%

5,00%

De 3.420.000,01 a 3.600.000,00

16,85%

6,12% 2,53%

2,63%

0,57%

5,00%

114

O Simples e a Igualdade Tributria

LEI COMPLEMENTAR,
SIMPLES NACIONAL E ADVOCACIA
Fbio Pallaretti Calcini1

1. Introduo
Neste singelo estudo demonstraremos a adequada opo do
legislador ao editar a Lei Complementar n. 147, de 07 de agosto de 2014,
incluindo entre as atividades de profisso regulamentada que podem optar
pelo Simples Nacional previsto na Lei Complementar n. 123/2006 a
advocacia.
A insero da advocacia entre as atividades que podem optar
pelo regime de recolhimento unificado de tributos concretiza plenamente
os desgnios da atual Constituio, sobretudo, na busca pela efetivao dos
direitos fundamentais.

2. A Lei Complementar em matria tributria e o Simples Nacional


Estabelece o art. 146, inciso III, que cabe lei complementar
estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria 2, em
especial sobre a definio de tratamento diferenciado e favorecido para
as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes
especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II,
das contribuies previstas no art. 195, I e 12 e 13, e da contribuio
a que se refere o art. 239, podendo, ainda, instituir um regime nico
1
Advogado.Membro da Comisso Especial de Direito Tributrio do Conselho Federal da Ordem
dos Advogados do Brasil OAB. Membro da Comisso de Direito Constitucional da Ordem dos
Advogados do Brasil OAB Seo de So Paulo/SP. Membro da Comisso de Contencioso
Tributrio da OAB Seo de So Paulo/SP. Mestre e Doutor em Direito Constitucional pela PUC/
SP. Membro da 2 Seo do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) do Ministrio da
Fazenda. Professor (EPD, FAAP, FGV/DIREITO/SP, IBET, COGEAE-PUC/SP, UEL, UNISEB).
2
A observncia de normas gerais em matria tributria imperativo de segurana jurdica, na
medida em que necessrio assegurar tratamento centralizado a alguns temas para que seja
possvel estabilizar legitimamente expectativas. Neste contexto, gerais no significa genricas,
mas sim aptas a vincular todos os entes federados e os administrados. (RE 433.352-AgR, Rel. Min.
Joaquim Barbosa, julgamento em 20-4-2010, Segunda Turma, DJE de 28-5-2010.)

115

O Simples e a Igualdade Tributria

de arrecadao dos impostos e contribuies da Unio, dos Estados, do


Distrito Federal e dos Municpios, observando-se, no entanto, o carter
opcional, a possibilidade de se estabelecer condies diferenciadas de
enquadramento por Estado, o recolhimento unificado e centralizado e
arrecadao, fiscalizao e cobrana compartilhadas entre os entes da
Federao.
Bem por isso, temos a Lei Complementar n. 123/2006, que
estabelece normas gerais relativas ao tratamento diferenciado e favorecido
a ser dispensado s microempresas e empresas de pequeno porte no mbito
dos Poderes da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios
(art. 1) 3, sobretudo, com relao: (i) - apurao e recolhimento dos
impostos e contribuies da Unio, dos Estados, do Distrito Federal

3
(...) Esse tratamento favorvel estaria inserto no contexto das polticas pblicas voltadas
concretude dos objetivos da Constituio. Assinalou-se que o Simples Nacional seria regime especial
de tributao de carter opcional por parte dos contribuintes, mas de observncia obrigatria pelos
entes federados. No configuraria mero benefcio fiscal, mas microssistema tributrio prprio,
aplicvel apenas a alguns contribuintes, no contexto constitucional aludido. Assim, mesmo que a
adeso fosse facultativa e que as vedaes ao ingresso no regime constassem expressamente
do texto legal, os critrios da opo legislativa precisariam, necessariamente, ser compatveis
com a Constituio. No que se refere aos critrios adotados pelo legislador, observou-se que,
primeiramente, ter-se-ia definido o universo dos contemplados pela proteo constitucional com
base na receita bruta auferida pela pessoa jurdica. Alm disso, ter-se-ia estipulado requisitos
e hipteses de vedaes, norteados por aspectos relacionados ao contribuinte e por fatores
predominantemente extrafiscais (LC 123/2006, art. 17). Sublinhou-se que a Corte j teria afirmado
no haver ofensa ao princpio da isonomia tributria se a lei, por motivos extrafiscais, imprimisse
tratamento desigual a microempresas e empresas de pequeno porte de capacidade contributiva
distinta, ao afastar do Simples Nacional as pessoas jurdicas cujos scios teriam condio de disputar
o mercado de trabalho sem assistncia do Estado. A Corte, ainda, teria reconhecido a possibilidade
de se estabelecerem excluses do regime simplificado com base em critrios subjetivos. Dessa
forma, reputou-se no haver bice a que o legislador infraconstitucional criasse restries de ordem
subjetiva a uma proteo constitucionalmente prevista. Asseverou-se, no tocante vedao disposta
no inciso V da norma [LC 123/2006] em debate, que toda e qualquer exigncia de regularidade
fiscal sempre teria, como efeito indireto, a induo ao pagamento, ainda que parcelado, de tributos.
Caberia perquirir, portanto, se a citada regra imporia discriminao arbitrria, desarrazoada e
incompatvel com a isonomia, considerada a capacidade contributiva dos agentes. No ponto,
anotou-se que a instituio do Simples Nacional teria por escopo implementar justia tributria, ao
diferenciar microempresas e empresas de pequeno porte dos demais contribuintes, em razo da
capacidade contributiva presumidamente menor naqueles casos. Observou-se que, em razo desse
regime tributrio favorecido, houvera significativa reduo na carga tributria das empresas, a tornar
mais fcil o cumprimento das obrigaes para com o fisco.(...). (STF, RE 627.543, rel. min. Dias
Toffoli, julgamento em 30-10-2013, Plenrio, Informativo 726, com repercusso geral.).

116

O Simples e a Igualdade Tributria

e dos Municpios, mediante regime nico de arrecadao, inclusive


obrigaes acessrias; (ii) - ao cumprimento de obrigaes trabalhistas e
previdencirias, inclusive obrigaes acessrias; (iii) - ao acesso a crdito
e ao mercado, inclusive quanto preferncia nas aquisies de bens e
servios pelos Poderes Pblicos, tecnologia, ao associativismo e s regras
de incluso; (iv) - ao cadastro nacional nico de contribuintes a que se
refere o inciso IV do pargrafo nico do art. 146, in fine, da Constituio
Federal.
Dentro desta perspectiva temos o Simples Nacional, previsto
na Lei Complementar n. 123/2006, que consiste em um regime especial
unificado de arrecadao e contribuies (art. 12).
O Simples Nacional, como forma unificada de declarao
e recolhimento de tributos, de apurao mensal, abrange as seguintes
espcies tributrias (art. 13):
Art. 13. O Simples Nacional implica o recolhimento
mensal, mediante documento nico de arrecadao,
dos seguintes impostos e contribuies:
I - Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurdica - IRPJ;
II - Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI,
observado o disposto no inciso XII do 1 deste
artigo;
III - Contribuio Social sobre o Lucro Lquido CSLL;
IV - Contribuio para o Financiamento da
Seguridade Social - COFINS, observado o disposto
no inciso XII do 1 deste artigo;
V - Contribuio para o PIS/Pasep, observado o
disposto no inciso XII do 1 deste artigo;
VI - Contribuio Patronal Previdenciria - CPP para
a Seguridade Social, a cargo da pessoa jurdica, de
que trata o art. 22 da Lei n 8.212, de 24 de julho de
1991, exceto no caso da microempresa e da empresa
de pequeno porte que se dedique s atividades de
prestao de servios referidas no 5-C do art. 18
desta Lei Complementar;
VII - Imposto sobre Operaes Relativas Circulao

117

O Simples e a Igualdade Tributria

de Mercadorias e Sobre Prestaes de Servios


de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de
Comunicao - ICMS;
VIII - Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza
- ISS.

importante esclarecer que o regime de recolhimento unificado


denominado Simples Nacional no implica necessariamente na exonerao
de outras hipteses de incidncia tributria, conforme excees e
peculiaridades estabelecidas em lei complementar, como notamos, por
exemplo, pelo art. 13, 1, que dispe:
O recolhimento na forma deste artigo no exclui a
incidncia dos seguintes impostos ou contribuies,
devidos na qualidade de contribuinte ou responsvel,
em relao aos quais ser observada a legislao
aplicvel s demais pessoas jurdicas:
I - Imposto sobre Operaes de Crdito, Cmbio e
Seguro, ou Relativas a Ttulos ou Valores Mobilirios
- IOF;
II - Imposto sobre a Importao de Produtos
Estrangeiros - II;
III - Imposto sobre a Exportao, para o Exterior, de
Produtos Nacionais ou Nacionalizados - IE;
IV - Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural ITR;
V - Imposto de Renda, relativo aos rendimentos ou
ganhos lquidos auferidos em aplicaes de renda fixa
ou varivel;
VI - Imposto de Renda relativo aos ganhos de capital
auferidos na alienao de bens do ativo permanente;
VII - Contribuio Provisria sobre Movimentao
ou Transmisso de Valores e de Crditos e Direitos
de Natureza Financeira - CPMF;
VIII - Contribuio para o Fundo de Garantia do
Tempo de Servio - FGTS;
IX - Contribuio para manuteno da Seguridade
Social, relativa ao trabalhador;
X - Contribuio para a Seguridade Social, relativa
pessoa do empresrio, na qualidade de contribuinte
individual;

118

O Simples e a Igualdade Tributria

XI - Imposto de Renda relativo aos pagamentos ou


crditos efetuados pela pessoa jurdica a pessoas
fsicas;
XII - Contribuio para o PIS/Pasep, Cofins e IPI
incidentes na importao de bens e servios;
XIII - ICMS devido:
a) nas operaes sujeitas ao regime de substituio
tributria, tributao concentrada em uma nica etapa
(monofsica) e sujeitas ao regime de antecipao
do recolhimento do imposto com encerramento de
tributao, envolvendo combustveis e lubrificantes;
energia eltrica; cigarros e outros produtos derivados
do fumo; bebidas; leos e azeites vegetais comestveis;
farinha de trigo e misturas de farinha de trigo; massas
alimentcias; acares; produtos lcteos; carnes e
suas preparaes; preparaes base de cereais;
chocolates; produtos de padaria e da indstria de
bolachas e biscoitos; sorvetes e preparados para
fabricao de sorvetes em mquinas; cafs e mates,
seus extratos, essncias e concentrados; preparaes
para molhos e molhos preparados; preparaes de
produtos vegetais; raes para animais domsticos;
veculos automotivos e automotores, suas peas,
componentes e acessrios; pneumticos; cmaras
de ar e protetores de borracha; medicamentos e
outros produtos farmacuticos para uso humano ou
veterinrio; cosmticos; produtos de perfumaria e de
higiene pessoal; papis; plsticos; canetas e malas;
cimentos; cal e argamassas; produtos cermicos;
vidros; obras de metal e plstico para construo;
telhas e caixas dgua; tintas e vernizes; produtos
eletrnicos, eletroeletrnicos e eletrodomsticos; fios;
cabos e outros condutores; transformadores eltricos
e reatores; disjuntores; interruptores e tomadas;
isoladores; para-raios e lmpadas; mquinas e
aparelhos de ar-condicionado; centrifugadores de uso
domstico; aparelhos e instrumentos de pesagem de

119

O Simples e a Igualdade Tributria

uso domstico; extintores; aparelhos ou mquinas de


barbear; mquinas de cortar o cabelo ou de tosquiar;
aparelhos de depilar, com motor eltrico incorporado;
aquecedores eltricos de gua para uso domstico e
termmetros; ferramentas; lcool etlico; sabes em
p e lquidos para roupas; detergentes; alvejantes;
esponjas; palhas de ao e amaciantes de roupas;
venda de mercadorias pelo sistema porta a porta; nas
operaes sujeitas ao regime de substituio tributria
pelas operaes anteriores; e nas prestaes de
servios sujeitas aos regimes de substituio tributria
e de antecipao de recolhimento do imposto com
encerramento de tributao;
b) por terceiro, a que o contribuinte se ache obrigado,
por fora da legislao estadual ou distrital vigente;
c) na entrada, no territrio do Estado ou do Distrito
Federal, de petrleo, inclusive lubrificantes e
combustveis lquidos e gasosos dele derivados, bem
como energia eltrica, quando no destinados
comercializao ou industrializao;
d) por ocasio do desembarao aduaneiro;
e) na aquisio ou manuteno em estoque de
mercadoria desacobertada de documento fiscal;
f) na operao ou prestao desacobertada de
documento fiscal;
g) nas operaes com bens ou mercadorias sujeitas ao
regime de antecipao do recolhimento do imposto,
nas aquisies em outros Estados e Distrito Federal:
1. com encerramento da tributao, observado o
disposto no inciso IV do 4 do art. 18 desta Lei
Complementar;
2. sem encerramento da tributao, hiptese em que
ser cobrada a diferena entre a alquota interna e a
interestadual, sendo vedada a agregao de qualquer
valor;
h) nas aquisies em outros Estados e no Distrito
Federal de bens ou mercadorias, no sujeitas ao

120

O Simples e a Igualdade Tributria

regime de antecipao do recolhimento do imposto,


relativo diferena entre a alquota interna e a
interestadual;
XIV - ISS devido:
a) em relao aos servios sujeitos substituio
tributria ou reteno na fonte;
b) na importao de servios;
XV - demais tributos de competncia da Unio, dos
Estados, do Distrito Federal ou dos Municpios, no
relacionados nos incisos anteriores.

Portanto, a Lei Complementar n. 123/2006, juntamente com


o tratamento favorecido e diferenciado ao micro e pequeno empresrio,
tambm disciplinou nacionalmente um regime unificado de apurao e
recolhimento de diversos tributos (federais, estaduais e municipais), com a
finalidade de fomentar determinadas atividades dentro de certas condies,
entre elas o limite de receita ou faturamento anual, que, atualmente, de
at R$ 3.600.000,00 no ano (art. 3).
Trata-se de medida legislativa salutar para o desenvolvimento
e fomento de diversas atividades econmicas, concretizando princpios e
regras constitucionais como a capacidade contributiva, solidariedade, livre
iniciativa, funo social, entre outras.

3. O exerccio da advocacia. Incluso no Simples Nacional.


A advocacia indubitavelmente exerce uma funo que supera os
interesses exclusivamente de natureza privada, j que tem por finalidade a
defesa e proteo dos direitos em geral a fim de que se garanta a plenitude
do Estado Democrtico de Direito.
Trata-se, portanto, de atividade ou profisso de evidente funo
social, desempenhando o advogado verdadeiro mnus pblico.
Da porque, com razo, a Constituio Federal de 1988, em seu
art. 133, enuncia que: O advogado indispensvel administrao da
justia, sendo inviolvel por seus atos e manifestaes no exerccio da
profisso, nos limites da lei..

121

O Simples e a Igualdade Tributria

Neste sentido, afirma Marcelo Figueiredo em parecer exarado


para o Conselho Federal da Ordem dos Advogados do Brasil, quando
da anlise da constitucionalidade do exame para o exerccio de relevante
profisso:
A Constituio de 1988 ao enunciar e proteger
a advocacia no artigo 133, de modo pioneiro,
no Brasil, reconheceu a importncia histria da
profisso como um dos mecanismos fundamentais do
funcionamento do Poder Judicirio. Sem advogado
no h o elemento tcnico necessrio e propulsor da
ao e do processo, ficando, portanto o cidado fraco
e desprotegido, sem direitos perante a sociedade e o
Estado.
(...)
O exerccio da advocacia (sempre foi), mas
especialmente sob a viso da Constituio de 1988,
expressamente, um servio pblico, prestado pelo
advogado, um mnus pblico.
O advogado embora no seja titular de funo
pblica, salvo se vinculado a alguma entidade de
advocacia pblica, tem reconhecido, pela Constituio
e pela lei que sua funo de natureza pblica e
relevncia social, que se efetiva mesmo quando no
patrocnio ou defesa de interesses privados porquanto
pleiteia pela realizao do Direito e da Justia.

V-se, assim, que no h dvida da significativa importncia


dada advocacia no texto constitucional, no somente, por meio do art.
133, mas, partindo deste para se reconhecer no seu exerccio um verdadeiro
instrumento essencial concretizao dos direitos fundamentais e de
manuteno do Estado Democrtico de Direito4. Trata-se, destarte,
4 (...) O STF tem proclamado, em reiteradas decises, que o advogado ao cumprir o dever de
prestar assistncia quele que o constituiu, dispensando-lhe orientao jurdica perante qualquer
rgo do Estado converte, a sua atividade profissional, quando exercida com independncia e sem
indevidas restries, em prtica inestimvel de liberdade. Qualquer que seja a instncia de poder
perante a qual atue, incumbe, ao advogado, neutralizar os abusos, fazer cessar o arbtrio, exigir
respeito ao ordenamento jurdico e velar pela integridade das garantias legais e constitucionais
outorgadas quele que lhe confiou a proteo de sua liberdade e de seus direitos. O exerccio do
poder-dever de questionar, de fiscalizar, de criticar e de buscar a correo de abusos cometidos por
122

O Simples e a Igualdade Tributria

de atividade econmica que ultrapassa o interesse privado, de tal sorte


que exerce funo social, merecendo pelo Poder Pblico (Executivo,
Legislativo e Judicirio) especial considerao no sentido de proporcionar
condies adequadas para o desempenho de referida atividade.
Da porque, eventual tratamento favorecido ou diferenciado
referida atividade econmica no pode ser tida como um privilgio, mas,
deveras, concretizao das pretenses descritas no texto constitucional
visando garantia dos direitos fundamentais e o respeito ao Estado
Democrtico de Direito.
Bem por isso, h de se reconhecer na Lei Complementar n. 147,
de 7 de agosto de 2014, que incluiu no art. 18, pargrafo 5-C, inciso VII, da
Lei Complementar n. 123/2006, a possibilidade dos servios de advocacia
optarem pelo Simples Nacional, uma plena e explcita concretizao de
direitos fundamentais, cujo interesse de toda a sociedade, dando-se
cumprimento ao estabelecido na Constituio Federal de 1988.
Neste aspecto, a Lei Complementar n. 147/2014, no art. 18,
pargrafo 5-C, inciso VII, preceitua:
Art. 18. O valor devido mensalmente pela
microempresa ou empresa de pequeno porte, optante
pelo Simples Nacional, ser determinado mediante
aplicao das alquotas constantes das tabelas dos
Anexos I a VI desta Lei Complementar sobre a base
de clculo de que trata o 3 deste artigo, observado
o disposto no 15 do art. 3.
(...)
5-C Sem prejuzo do disposto no 1 do art. 17
desta Lei Complementar, as atividades de prestao
de servios seguintes sero tributadas na forma
do Anexo IV desta Lei Complementar, hiptese

rgos pblicos e por agentes e autoridades do Estado, inclusive magistrados, reflete prerrogativa
indisponvel do advogado, que no pode, por isso mesmo, ser injustamente cerceado na prtica
legtima de atos que visem a neutralizar situaes configuradoras de arbtrio estatal ou de desrespeito
aos direitos daquele em cujo favor atua. O respeito s prerrogativas profissionais do Advogado
constitui garantia da prpria sociedade e das pessoas em geral, porque o advogado, nesse contexto,
desempenha papel essencial na proteo e defesa dos direitos e liberdades fundamentais. (STF,
HC 98.237, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em 15-12-2009, Segunda Turma, DJE de 6-82010.) Vide: RHC 81.750, Rel. Min. Celso de Mello, julgamento em 12-11-2002, Segunda Turma,
DJ de 10-8-2007.).
123

O Simples e a Igualdade Tributria

em que no estar includa no Simples Nacional a


contribuio prevista no inciso VI do caput do art. 13
desta Lei Complementar, devendo ela ser recolhida
segundo a legislao prevista para os demais
contribuintes ou responsveis:
(...)
VII - servios advocatcios.

Por sua vez, estabelece o Anexo IV da Lei Complementar n.


123/2006, aplicvel aos servios advocatcios:
Alquotas e Partilha do Simples Nacional-Receitas decorrentes da prestao de
servios relacionados no 5-C do art. 18 desta Lei Complementar.
Receita Bruta em 12 meses (em R$) Alquota

IRPJ

CSLL

COFINS

PIS/PASEP

ISS

At 180.000,00

0,00%

1,22%

1,28%

0,00%

2,00%

4,50%

De 180.000,01 a 360.000,00

6,54%

0,00%

1,84%

1,91%

0,00%

2,79%

De 360.000,01 a 540.000,00

7,70%

0,16%

1,85%

1,95%

0,24%

3,50%

De 540.000,01 a 720.000,00

8,49%

0,52%

1,87%

1,99%

0,27%

3,84%

De 720.000,01 a 900.000,00

8,97%

0,89%

1,89%

2,03%

0,29%

3,87%

De 900.000,01 a 1.080.000,00

9,78%

1,25%

1,91%

2,07%

0,32%

4,23%

De 1.080.000,01 a 1.260.000,00

10,26%

1,62%

1,93%

2,11%

0,34%

4,26%

De 1.260.000,01 a 1.440.000,00

10,76%

2,00%

1,95%

2,15%

0,35%

4,31%

De 1.440.000,01 a 1.620.000,00

11,51%

2,37%

1,97%

2,19%

0,37%

4,61%

De 1.620.000,01 a 1.800.000,00

12,00%

2,74%

2,00%

2,23%

0,38%

4,65%

De 1.800.000,01 a 1.980.000,00

12,80%

3,12%

2,01%

2,27%

0,40%

5,00%

De 1.980.000,01 a 2.160.000,00

13,25%

3,49%

2,03%

2,31%

0,42%

5,00%

De 2.160.000,01 a 2.340.000,00

13,70%

3,86%

2,05%

2,35%

0,44%

5,00%

De 2.340.000,01 a 2.520.000,00

14,15%

4,23%

2,07%

2,39%

0,46%

5,00%

De 2.520.000,01 a 2.700.000,00

14,60%

4,60%

2,10%

2,43%

0,47%

5,00%

De 2.700.000,01 a 2.880.000,00

15,05%

4,90%

2,19%

2,47%

0,49%

5,00%

De 2.880.000,01 a 3.060.000,00

15,50%

5,21%

2,27%

2,51%

0,51%

5,00%

De 3.060.000,01 a 3.240.000,00

15,95%

5,51%

2,36%

2,55%

0,53%

5,00%

De 3.240.000,01 a 3.420.000,00

16,40%

5,81%

2,45%

2,59%

0,55%

5,00%

De 3.420.000,01 a 3.600.000,00

16,85%

6,12%

2,53%

2,63%

0,57%

5,00%

124

O Simples e a Igualdade Tributria

Diante da expressa autorizao legislativa advinda com a Lei


Complementar n. 147/2014, os servios advocatcios podero optar pelo
Simples Nacional, de sorte que recolhero e declararo, mensalmente, de
forma unificada, sobre a receita bruta (de R$ 0,00 at R$ 3.600.000,00
anuais), mediante alquota entre 2% e 5%, os tributos IRPJ, CSLL, PIS/
PASEP, COFINS e ISS.

4. Consideraes finais
Possvel reconhecer que a incluso dos servios advocatcios
como atividade permitida para adeso ao Simples Nacional, por meio
da Lei Complementar n. 147/2014, em alterao da Lei Complementar
123/2006, nada mais significa do que cumprir efetivamente a Constituio
Federal, sobretudo, pela funo essencial e de carter social que desempenha
a advocacia em favor do Estado Democrtico de Direito.

125

O Simples e a Igualdade Tributria

O SIMPLES NACIONAL COMO INSTRUMENTO


DA JUSTIA TRIBUTRIA
Gustavo Ventura1

1. Introduo
A Constituio confere matria tributria grande importncia.
Em um pas de grandes dimenses e com enormes diferenas regionais e
sociais, um sistema tributrio adequado pode permitir avanos significativos
na qualidade da estrutura e dos servios oferecidos pelo estado. Mais do
que isso: pode incentivar a criao de negcios, de emprego e de renda.
So vrios os princpios que o legislador deve levar em conta ao
tratar de criao de tributos: isonomia, legalidade, capacidade contributiva
e um tanto esquecido, mas indispensvel: o da dignidade da pessoa
humana, previsto logo no art. 1, inciso III, da Constituio.
A Constituio deve ser interpretada de maneira integrada
ao tratar de tributao, desenvolvimento econmico e social e redues
das desigualdades regionais. Tal interao ficou um tanto afastada da
doutrina tradicional, mas aos poucos, vem ganhando espao, inclusive
na jurisprudncia ptria, a necessidade de congregar tais elementos,
fundamentais para alcanar a chamada justia tributria no caso concreto.
O nosso objetivo aqui analisar o SIMPLES sob a tica
constitucional, como materializao de valores carssimos ao nosso Estado
Democrtico de Direito, sendo um instrumento da justia tributria.

2 . O Sistema Tributrio Nacional


O conjunto de normas e princpios que tratam da criao,
arrecadao e fiscalizao de tributos, conhecido como Sistema Tributrio
Nacional, se fundamenta na Constituio (art. 145 a 162), em diversas
leis complementares, leis ordinrias de todas as pessoas polticas em um
gigantesco contedo de normas de carter infralegal.
1
Advogado. Professor de Direito da Faculdade Marista do Recife (UBEC) e do Instituto Brasileiro de
Estudos Tributrios IBET. Vice-presidente da Comisso Especial de Direito Tributrio do Conselho
Federal da OAB.

127

O Simples e a Igualdade Tributria

A unio, os 26 estados, o distrito federal e os 5570 municpios


brasileiros receberam da Constituio competncia tributria para instituir
impostos, taxas, contribuies de melhoria, contribuies e emprstimos
compulsrios, dentro das caractersticas por ela estabelecidas.
Entre essas caractersticas, encontram-se princpios e normas,
comuns a todas as pessoas polticas. Em alguns casos, a Constituio
prescreveu diretamente regras-princpio que devem ser obedecidas, a
exemplo da isonomia, legalidade e vedao de criao de tributo com efeito
de confisco. Em outras passagens, estabeleceu normas constitucionais
de grande relevncia, a exemplo da anterioridade tributria e nocumulatividade.
Em relao a outros relevantes temas, a Constituio entendeu
por bem deixar a lei complementar disciplinar as matrias contidas no
seu artigo 146, a exemplo das normas gerais em relao ao tratamento
favorecido as empresas de menor porte, in verbis:
Art. 146. Cabe lei complementar: (...)
III - estabelecer normas gerais em matria de
legislao tributria, especialmente sobre:
d) definio de tratamento diferenciado e favorecido
para as microempresas e para as empresas de pequeno
porte, inclusive regimes especiais ou simplificados
no caso do imposto previsto no art. 155, II, das
contribuies previstas no art. 195, I e 12 e 13, e da
contribuio a que se refere o art. 239.
Pargrafo nico. A lei complementar de que trata
o inciso III, d, tambm poder instituir um regime
nico de arrecadao dos impostos e contribuies
da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municpios, observado que:
I - ser opcional para o contribuinte;
II - podero ser estabelecidas condies de
enquadramento diferenciadas por Estado;
III - o recolhimento ser unificado e centralizado e a
distribuio da parcela de recursos pertencentes aos
respectivos entes federados ser imediata, vedada
qualquer reteno ou condicionamento;
IV - a arrecadao, a fiscalizao e a cobrana
podero ser compartilhadas pelos entes federados,

128

O Simples e a Igualdade Tributria

adotado cadastro nacional nico de contribuintes.


Art. 146-A. Lei complementar poder estabelecer
critrios especiais de tributao, com o objetivo de
prevenir desequilbrios da concorrncia, sem prejuzo
da competncia de a Unio, por lei, estabelecer
normas de igual objetivo.

O nobre objetivo prescrito na Constituio de incentivar as


microempresas e as empresas de pequeno porte representa no apenas
uma preocupao de ordem econmica, mas uma viso sistmica do
direito, onde justia e isonomia devem irradiar suas diretrizes por todo o
plexo normativo.

3. O Simples Nacional institudo pela Lei Complementar n 123/2006


Atendendo ao que prescreve o art. 146, inciso III, alnea d
da Constituio, a Lei Complementar n 123/2006 estabeleceu as normas
gerais para conferir as micro e pequenas empresas um tratamento que seja
diferenciado e favorecido:
Art. 1 Esta Lei Complementar estabelece normas
gerais relativas ao tratamento diferenciado e
favorecido a ser dispensado s microempresas e
empresas de pequeno porte no mbito dos Poderes
da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municpios, especialmente no que se refere:
I - apurao e recolhimento dos impostos e
contribuies da Unio, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municpios, mediante regime nico de
arrecadao, inclusive obrigaes acessrias;
II - ao cumprimento de obrigaes trabalhistas e
previdencirias, inclusive obrigaes acessrias;
III - ao acesso a crdito e ao mercado, inclusive quanto
preferncia nas aquisies de bens e servios pelos
Poderes Pblicos, tecnologia, ao associativismo e s
regras de incluso.
IV - ao cadastro nacional nico de contribuintes a que
se refere o inciso IV do pargrafo nico do art. 146, in
fine, da Constituio Federal.

129

O Simples e a Igualdade Tributria

(...)
Art. 3 - Para os efeitos desta Lei Complementar,
consideram-se microempresas ou empresas de
pequeno porte a sociedade empresria, a sociedade
simples, a empresa individual de responsabilidade
limitada e o empresrio a que se refere o art. 966
da Lei n 10.406, de 10 de janeiro de 2002 (Cdigo
Civil), devidamente registrados no Registro de
Empresas Mercantis ou no Registro Civil de Pessoas
Jurdicas, conforme o caso, desde que:
I - no caso da microempresa, aufira, em cada anocalendrio, receita bruta igual ou inferior a R$
360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais);
II - no caso da empresa de pequeno porte, aufira,
em cada ano-calendrio, receita bruta superior a R$
360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais) e igual ou
inferior a R$ 3.600.000,00 (trs milhes e seiscentos
mil reais).
1 Considera-se receita bruta, para fins do disposto
no caput deste artigo, o produto da venda de bens e
servios nas operaes de conta prpria, o preo dos
servios prestados e o resultado nas operaes em
conta alheia, no includas as vendas canceladas e os
descontos incondicionais concedidos.
2 No caso de incio de atividade no prprio anocalendrio, o limite a que se refere o caput deste artigo
ser proporcional ao nmero de meses em que a
microempresa ou a empresa de pequeno porte houver
exercido atividade, inclusive as fraes de meses.
3 O enquadramento do empresrio ou da
sociedade simples ou empresria como microempresa
ou empresa de pequeno porte bem como o seu
desenquadramento no implicaro alterao,
denncia ou qualquer restrio em relao a contratos
por elas anteriormente firmados.

130

O Simples e a Igualdade Tributria

O Simples Nacional, de fato, representa importante avano para


as micro e pequenas empresas, pois permite o pagamento de diversos
tributos federais, estaduais e municipais em uma nica guia, alm de trazer
uma carga tributria reduzida e progressiva, tendo por base a receita bruta
anual da pessoa jurdica.
O IRPJ, o IPI, a CSLL, o PIS, a COFINS e a contribuio
previdenciria patronal (em algumas hipteses) so os tributos federais
includos no SIMPLES. O ICMS o tributo estadual e o ISS o tributo
municipal igualmente includos.
A frmula utilizada pelo o legislador para atender o que prescreve
o artigo 146 da Constituio foi partir da premissa de que a receita bruta
anual diferencia as micro e pequenas empresas das demais, nos termos
do artigo 3, acima transcrito. Entendo que foi uma boa deciso, pois
torna o conceito mais objetivo, se afastando de elementos subjetivos como
atividade, lucro e nmero de funcionrios.
Cabe ressaltar que algumas poucas atividades e em determinadas
situaes, a LC n 123/2006 probe o ingresso no SIMPLES, sendo
necessrio atentar para tais hipteses2.
necessrio atentar para o que prescreve os artigos 3 e 17, da LC n 123/2006:
Art. 3 Para os efeitos desta Lei Complementar, consideram-se microempresas ou empresas
de pequeno porte a sociedade empresria, a sociedade simples, a empresa individual de
responsabilidade limitada e o empresrio a que se refere o art. 966 da Lei n 10.406, de 10 de
janeiro de 2002 (Cdigo Civil), devidamente registrados no Registro de Empresas Mercantis ou no
Registro Civil de Pessoas Jurdicas, conforme o caso, desde que: (...)
4 No poder se beneficiar do tratamento jurdico diferenciado previsto nesta Lei Complementar,
includo o regime de que trata o art. 12 desta Lei Complementar, para nenhum efeito legal, a pessoa
jurdica:
I-de cujo capital participe outra pessoa jurdica;
II-que seja filial, sucursal, agncia ou representao, no Pas, de pessoa jurdica com sede no
exterior;
III-de cujo capital participe pessoa fsica que seja inscrita como empresrio ou seja scia de outra
empresa que receba tratamento jurdico diferenciado nos termos desta Lei Complementar, desde
que a receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
IV-cujo titular ou scio participe com mais de 10% (dez por cento)do capital de outra empresa no
beneficiada por esta Lei Complementar, desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de que
trata o inciso II do caput deste artigo;
V-cujo scio ou titular seja administrador ou equiparado de outra pessoa jurdica com fins lucrativos,
desde que a receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
VI-constituda sob a forma de cooperativas, salvo as de consumo;
VII-que participe do capital de outra pessoa jurdica;
VIII-que exera atividade de banco comercial, de investimentos e de desenvolvimento, de caixa
econmica, de sociedade de crdito, financiamento e investimento ou de crdito imobilirio, de
corretora ou de distribuidora de ttulos, valores mobilirios e cmbio, de empresa de arrendamento
2

131

O Simples e a Igualdade Tributria

mercantil, de seguros privados e de capitalizao ou de previdncia complementar;


IX-resultante ou remanescente de ciso ou qualquer outra forma de desmembramento de pessoa
jurdica que tenha ocorrido em um dos 5 (cinco)anos-calendrio anteriores;
X-constituda sob a forma de sociedade por aes.
XI cujos titulares ou scios guardem, cumulativamente, com o contratante do servio, relao de
pessoalidade, subordinao e habitualidade. (Includo pela Lei Complementar n 147, de 7 de agosto
de 2014)
5 O disposto nos incisos IV e VII do 4 deste artigo no se aplica participao no capital de
cooperativas de crdito, bem como em centrais de compras, bolsas de subcontratao, no consrcio
referido no art. 50 desta Lei Complementar e na sociedade de propsito especfico prevista no art.
56 desta Lei Complementar, e em associaes assemelhadas, sociedades de interesse econmico,
sociedades de garantia solidria e outros tipos de sociedade, que tenham como objetivo social a
defesa exclusiva dos interesses econmicos das microempresas e empresas de pequeno porte.
(...)
Art. 17. No podero recolher os impostos e contribuies na forma do Simples Nacional a
microempresa ou a empresa de pequeno porte:
I-que explore atividade de prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia,
gesto de crdito, seleo e riscos, administrao de contas a pagar e a receber, gerenciamento de
ativos (asset management), compras de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo
ou de prestao de servios (factoring);
II-que tenha scio domiciliado no exterior;
III-de cujo capital participe entidade da administrao pblica, direta ou indireta, federal, estadual
ou municipal;
IV-(REVOGADO);
V-que possua dbito com o Instituto Nacional do Seguro Social-INSS, ou com as Fazendas
Pblicas Federal, Estadual ou Municipal, cuja exigibilidade no esteja suspensa;
VI - que preste servio de transporte intermunicipal e interestadual de passageiros, exceto quando
na modalidade fluvial ou quando possuir caractersticas de transporte urbano ou metropolitano ou
realizar-se sob fretamento contnuo em rea metropolitana para o transporte de estudantes ou
trabalhadores; (Redao dada pela Lei Complementar n 147, de 7 de agosto de 2014) (Vide art. 15,
inc. I da LC 147/2014)
VII-que seja geradora, transmissora, distribuidora ou comercializadora de energia eltrica;
VIII-que exera atividade de importao ou fabricao de automveis e motocicletas;
IX-que exera atividade de importao de combustveis;
X-que exera atividade de produo ou venda no atacado de:
a)cigarros, cigarrilhas, charutos, filtros para cigarros, armas de fogo, munies e plvoras, explosivos
e detonantes;
b)bebidas a seguir descritas:
1-alcolicas;
4-cervejas sem lcool;
XI - (Revogado); (Redao dada pela Lei Complementar n 147, de 7 de agosto de 2014) (Vide art.
15, inc. I da LC 147/2014)
XII-que realize cesso ou locao de mo-de-obra;
XIII (Revogado) (Redao dada pela Lei Complementar n 147, de 7 de agosto de 2014) (Vide art.
15, inc. I da LC 147/2014)
XIV-que se dedique ao loteamento e incorporao de imveis.
XV - que realize atividade de locao de imveis prprios, exceto quando se referir a prestao de
132

O Simples e a Igualdade Tributria

De fato o legislador acertou na maioria das restries, a exemplo


de vedar o ingresso no SIMPLES de filiais de empresas estrangeiras,
empresas que tenha participao societria em outras, ou que seja
constituda sob a forma de sociedade por aes. Pensamos assim, pois tais
caractersticas vo de encontro ao que busca a LC n 123/2006, que
incentivar a formao e o crescimento de pequenos negcios. Por outro
lado, a vedao de algumas atividades, a exemplo do servio de transporte,
da cesso ou locao de mo-de-obra, e a distribuio de energia eltrica,
nos parece um equvoco, pois so todas relevantes para a economia e
igualmente merecem serem incentivadas.
Especificamente para a LC n 123/2006, o IRPJ, o IPI, a CSLL,
o PIS, a COFINS e a contribuio previdenciria patronal, o ICMS e o
ISS apresentam a mesma hiptese de incidncia: auferir receita bruta, desde
que a empresa esteja inscrita no SIMPLES. Assim, no basta ter receita
bruta compatvel com as micro e pequenas empresas, necessrio atender
os critrios e formalizar o pedido de ingresso no SIMPLES, algo que pode
ser feito diretamente pela internet3.
Trata-se de uma expressiva inovao no campo tributrio, pois
entre as mais diversas atividades, industriais, comerciais e de prestao
de servios, os citados oito tributos apresentam a receita bruta mensal

servios tributados pelo ISS; ( Redao dada pela Lei Complementar n 139, de 10 de novembro de
2011 ) (Produo de efeitos vide art. 7 da Lei Complementar n 139, de 2011 )
XVI - com ausncia de inscrio ou com irregularidade em cadastro fiscal federal, municipal ou
estadual, quando exigvel. ( Redao dada pela Lei Complementar n 139, de 10 de novembro de
2011 ) (Produo de efeitos vide art. 7 da Lei Complementar n 139, de 2011 )
1 As vedaes relativas a exerccio de atividades previstas no caput deste artigo no se aplicam
s pessoas jurdicas que se dediquem exclusivamente s atividades referidas nos 5-B a 5-E do
art. 18 desta Lei Complementar, ou as exeram em conjunto com outras atividades que no tenham
sido objeto de vedao no caput deste artigo.
2 Tambm poder optar pelo Simples Nacional a microempresa ou empresa de pequeno porte
que se dedique prestao de outros servios que no tenham sido objeto de vedao expressa
neste artigo, desde que no incorra em nenhuma das hipteses de vedao previstas nesta Lei
Complementar.
3 (VETADO).
4 Na hiptese do inciso XVI do caput, dever ser observado, para o MEI, o disposto no art. 4
desta Lei Complementar. ( Redao dada pela Lei Complementar n 139, de 10 de novembro de
2011 ) (Produo de efeitos vide art. 7 da Lei Complementar n 139, de 2011 ).
A opo feita apenas pela internet, por meio do portal do SIMPLES Nacional, no stio da Receita
Federal na internet (www.receita.fazenda.gov.br/simplesnacional/). A adeso feita no ms de
janeiro e deve valer para todo o ano calendrio. possvel as sociedades anteciparem o seu pedido
de ingresso por meio do chamado agendamento.
3

133

O Simples e a Igualdade Tributria

como o nico critrio material. Se analisarmos as previses contidas na


Constituio e nas leis complementares e ordinrias que versam sobre cada
um dos tributos, apenas o PIS e a COFINS apresentam ordinariamente a
receita bruta mensal com hiptese de incidncia, na forma que prescreve o
art. 195 da Constituio.4
Por tal relevante caracterstica, a LC n 123/2006 norma geral
em matria de legislao tributria, mas, ao mesmo tempo, norma especial
pois altera o critrio material de alguns tributos, o que apenas possvel
em funo do que prescreve o art. 146 da Constituio e, especialmente,
por se tratar de uma opo da pessoa jurdica, pois ningum est obrigado a
ingressar no SIMPLES.
Alm disso, por incluir tributos de competncia dos estados e
dos municpios, a LC n 123/2006 revela o seu carter nacional, no sendo
apenas uma lei de mbito federal, mas que pode alcanar todas as pessoas
polticas.
A base de clculo5, confirmando o seu critrio material, a
receita bruta auferida em ms calendrio e as alquotas incidentes variam
de acordo com atividade e a receita bruta mensal, nos termos das tabelas
anexas Lei Complementar n 123/20066.
Os contribuintes inseridos no Simples Nacional alm das
vantagens no que se referem a reduo da carga tributria e do recolhimento
unificado dos citados tributos, contam ainda com menos burocracia para

Art. 195. A seguridade social ser financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos
termos da lei, mediante recursos provenientes dos oramentos da Unio, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municpios, e das seguintes contribuies sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: (...)
b) a receita ou o faturamento;
4

A base de clculo elemento constante do consequente da norma jurdica tributria e tem o papel
de dimensionar, juntamente com a alquota, o montante da riqueza privada que ser entregue ao
estado, por fora da subsuno de determinado fato a uma norma geral tributria.
5

Apenas para ilustrar, transcrevemos abaixo a tabela constante do anexo I, da LC n 123/2006,


destinada ao comrcio:
ANEXO I DA LEI COMPLEMENTAR N123, DE 14 DE DEZEMBRO DE 2006 (vigncia: 01/01/2012)
(Redao dada pela Lei Complementar n 139, de 10 de novembro de 2011)
Alquotas e Partilha do Simples Nacional - Comrcio

134

O Simples e a Igualdade Tributria

Receita Bruta em 12 meses (em R$)

Alquota

IRPJ

CSLL

Cofins

PIS/Pasep

CPP

ICMS

At 180.000,00

4,00%

0,00%

0,00%

0,00%

0,00%

2,75%

1,25%

De 180.000,01 a 360.000,00

5,47%

0,00%

0,00%

0,86%

0,00%

2,75%

1,86%

De 360.000,01 a 540.000,00

6,84%

0,27%

0,31%

0,95%

0,23%

2,75%

2,33%

De 540.000,01 a 720.000,00

7,54%

0,35%

0,35%

1,04%

0,25%

2,99%

2,56%

De 720.000,01 a 900.000,00

7,60%

0,35%

0,35%

1,05%

0,25%

3,02%

2,58%

De 900.000,01 a 1.080.000,00

8,28%

0,38%

0,38%

1,15%

0,27%

3,28%

2,82%

De 1.080.000,01 a 1.260.000,00

8,36%

0,39%

0,39%

1,16%

0,28%

3,30%

2,84%

De 1.260.000,01 a 1.440.000,00

8,45%

0,39%

0,39%

1,17%

0,28%

3,35%

2,87%

De 1.440.000,01 a 1.620.000,00

9,03%

0,42%

0,42%

1,25%

0,30%

3,57%

3,07%

De 1.620.000,01 a 1.800.000,00

9,12%

0,43%

0,43%

1,26%

0,30%

3,60%

3,10%

De 1.800.000,01 a 1.980.000,00

9,95%

0,46%

0,46%

1,38%

0,33%

3,94%

3,38%

De 1.980.000,01 a 2.160.000,00

10,04%

0,46%

0,46%

1,39%

0,33%

3,99%

3,41%

De 2.160.000,01 a 2.340.000,00

10,13%

0,47%

0,47%

1,40%

0,33%

4,01%

3,45%

De 2.340.000,01 a 2.520.000,00

10,23%

0,47%

0,47%

1,42%

0,34%

4,05%

3,48%

De 2.520.000,01 a 2.700.000,00

10,32%

0,48%

0,48%

1,43%

0,34%

4,08%

3,51%

De 2.700.000,01 a 2.880.000,00

11,23 %

0,52%

0,52%

1,56%

0,37%

4,44%

3,82%

De 2.880.000,01 a 3.060.000,00

11,32 %

0,52%

0,52%

1,57%

0,37%

4,49%

3,85%

De 3.060.000,01 a 3.240.000,00

11,42 %

0,53%

0,53%

1,58%

0,38%

4,52%

3,88%

De 3.240.000,01 a 3.420.000,00

11,51 %

0,53%

0,53%

1,60%

0,38%

4,56%

3,91%

De 3.420.000,01 a 3.600.000,00

11,61 %

0,54%

0,54%

1,60%

0,38%

4,60%

3,95%

135

O Simples e a Igualdade Tributria

o cumprimento de suas obrigaes acessrias, o que de fato relevante,


seja pela reduo de tempo gasto para tarefa, seja pela reduo dos custos
para sua realizao7.
As inovaes trazidas ao sistema tributrio nacional pela Lei n
123/2006 recentemente inovada pela LC n 147/2014, que entre outras
novidades incluiu a advocacia no Simples -, no apenas atender o que
prescreve o art. 146, inciso III, d, da Constituio, mas representa a
materializao de diversos princpios constitucionais, que passamos a
tratar abaixo.

7
Assim prescreve a LC n 123/2006 sobre as obrigaes acessrias:
Art. 25. A microempresa ou empresa de pequeno porte optante pelo Simples Nacional dever
apresentar anualmente Secretaria da Receita Federal do Brasil declarao nica e simplificada de
informaes socioeconmicas e fiscais, que dever ser disponibilizada aos rgos de fiscalizao
tributria e previdenciria, observados prazo e modelo aprovados pelo CGSN e observado o disposto
no 15-A do art. 18. (Redao dada pela Lei Complementar n 139, de 10 de novembro de 2011)
(Produo de efeitos vide art. 7 daLei Complementar n 139, de 2011)
1A declarao de que trata o caput deste artigo constitui confisso de dvida e instrumento hbil e
suficiente para a exigncia dos tributos e contribuies que no tenham sido recolhidos resultantes
das informaes nela prestadas.
2A situao de inatividade dever ser informada na declarao de que trata o caput deste artigo,
na forma regulamentada pelo Comit Gestor.
3Para efeito do disposto no 2 deste artigo, considera-se em situao de inatividade a
microempresa ou a empresa de pequeno porte que no apresente mutao patrimonial e atividade
operacional durante todo o ano-calendrio.
4A declarao de que trata o caput deste artigo, relativa ao MEI definido no art. 18-A desta
Lei Complementar, conter, para efeito do disposto no art. 3 da Lei Complementar n 63, de 11
de janeiro de 1990, to-somente as informaes relativas receita bruta total sujeita ao ICMS,
sendo vedada a instituio de declaraes adicionais em decorrncia da referida Lei Complementar.
(produo de efeitos: 1 de julho de 2009)
5 A declarao de que trata o caput, a partir das informaes relativas ao ano-calendrio de 2012,
poder ser prestada por meio da declarao de que trata o 15-A do art. 18 desta Lei Complementar,
na periodicidade e prazos definidos pelo CGSN. (Includo pela Lei Complementar n 147, de 7 de
agosto de 2014)
Art.26. As microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional ficam
obrigadas a:
I-emitir documento fiscal de venda ou prestao de servio, de acordo com instrues expedidas
pelo Comit Gestor;
II-manter em boa ordem e guarda os documentos que fundamentaram a apurao dos impostos
e contribuies devidos e o cumprimento das obrigaes acessrias a que se refere o art. 25 desta
Lei Complementar enquanto no decorrido o prazo decadencial e no prescritas eventuais aes
que lhes sejam pertinentes.

136

O Simples e a Igualdade Tributria

4. Alguns princpios constitucionais que influenciaram a


instituio do Simples Nacional
4.1. O princpio da isonomia
Princpio implcito que rege, juntamente com o princpio da
justia, todo o ordenamento jurdico nacional, a isonomia representa
uma espcie de igualdade qualificada, onde o sistema jurdico deve
impor a todos que estejam em situao jurdica semelhante as mesmas
autorizaes, proibies e obrigaes legais. Rui Barbosa a conceitua
melhor do que ningum ao afirmar que (...) no consiste seno em
quinhoar desigualmente os desiguais, na medida em que se desigualam8
Em toda a Constituio encontramos exemplos de que isonomia
representa valor que unifica todo o direito positivo ptrio. De certa
forma, podemos afirmar que, em ltima anlise, a Constituio busca a
isonomia.9
A Constituio Federal deixa claro a importncia que confere ao
referido princpio, quando em seu art.150, II, determina que:
vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e
aos Municpios: (...) II instituir tratamento desigual
entre contribuintes que se encontrem em situao
equivalente, proibida qualquer distino em razo de
ocupao profissional ou funo por eles exercida,
independentemente da denominao jurdica dos
rendimentos ttulos e direitos.

A isonomia representa um valor que, muitas vezes, se assemelha


e se confunde com a justia distributiva. A isonomia, por vezes, surge
como vetor dentro de outros princpios e normas constitucionais, como

Oraes aos Moos, 16 Edio, 1999, p. 55 Editora Edioro.

Jos Souto Maior Borges revela a importncia que confere a isonomia ao afirmar: A mais eminente
de todas as normas assecuratrias de direitos individuais a isonomia.(...) Sem isonomia, nenhuma
segurana. Segurana pois um sub-rogado, na metalinguagem doutrinria, dos dispositivos
constitucionais que a contemplam nas dobras dos direitos e garantias individuais (linguagem-objeto
(O Princpio da Segurana Jurdica na Criao e Aplicao do Tributo, In Revista Dialtica de Direito
Tributrio n 22, p. 26, 1997, Editora Dialtica).
9

137

O Simples e a Igualdade Tributria

os da capacidade contributiva, razoabilidade, progressividade, seletividade


etc. Portanto, pode ser considerado um sobreprincpio que norteia todo o
ordenamento jurdico ptrio.
No que se refere ao tema aqui tratado, a isonomia tem o papel
de tratar os contribuintes que esto em situao semelhante de maneira
idntica, evitando distores.

4.2 - O princpio da justia.


Analisando o direito como sistema de linguagem, cabendo ao
estado determinar quais so as diretrizes que devem ser atendidas pela
sociedade e por ele prprio, indiscutivelmente existe a necessidade de
se utilizar os instrumentos normativos para prever hipteses que podem
ocorrer no mundo social. Se o direito prescreve condutas, o faz com base
em hipteses contidas na norma10.
Contudo, o direito no encontra os seus fundamentos apenas nos
fatos hipotticos e nas normas. Se dependesse apenas de tais elementos, o
Direito perderia muito, pois o homem age no apenas com base em seu
instinto, age tambm com base em valores e em ensinamentos que trazem
sentido ao seu agir. O homem busca ser justo. E a justia11 valor implcito

Marcelo Neves tem uma interessante abordagem do tema, pois diante da positividade do Direito,
isto , fechamento normativo e abertura cognitiva do Direito moderno, o problema da justia
reorientado para a questo da complexidade adequada do sistema jurdico e da consistncia de
suas decises (A Constitucionalizao Simblica, p. 123).
10

11
O signo justia tm inmeros significados. Desde Aristteles, o homem trata do problema da
justia, que pode ter uma caracterstica de distribuio, de equidade, de retribuio, de correo etc.
Contudo, o mais importante reconhecermos a justia como uma virtude especial. Quando fui aluno
de Trcio Sampaio Ferraz Jnior, tive a oportunidade de ver a profundidade do seu pensamento
sobre a Justia. Entre os seus escritos, afirma que de modo anlogo, a justia enquanto cdigo
de ordem superior, totalizante e unificador no admite uma assero do tipo: essa verdadeira
justia (material). Isso significa que excluiramos certas possibilidades, mas ao faz-lo estaramos
pressupondo que a determinao do que a justia material depende de um critrio que est fora
dela. Se isso fosse possvel, a justia no seria cdigo totalizante e unificador da existncia da moral.
O sentido da justia, assim, perfeito e, ao mesmo tempo, inacabado. (...) A vida moral e a justia
so a mesma coisa, isto , a ao humana justa ou injusta, mas o homem no justo nem injusto:
um limite de justia (Estudos de Filosofia do Direito, Ed. Atlas Jurdico, 2002, p. 244).

138

O Simples e a Igualdade Tributria

dentro da sociedade e deve ser a base para o estado, o qual tem de servir ao
seu povo. A dificuldade de sua delimitao e a abrangncia do seu alcance
torna rdua a tarefa de criar um conceito de justia.
A justia se realiza em atitudes, em aes praticadas em seu
nome, seja com carter de retribuio, de utilidade, de divindade, de
poder etc. O importante reconhecermos a justia como um cdigo de
interpretao comunicacional da maior importncia para sociedade.
Um dos papis mais importantes desenvolvidos pelos juristas
tratar da aplicao do princpio da justia para o sistema positivo de
normas. Entre os elementos fundadores do direito verificamos que a
justia elemento importante, sobretudo nos pases que defendem valores
democrticos12. valor arraigado dentro do sistema jurdico brasileiro.13 14
12
Hans Kelsen durante toda sua vida tratou com maestria dos problemas relacionados ao Direito, e
a justia no ficou ao lado dos seus estudos. Porm, o Alemo no conferia a justia a importncia
que entendemos que ela tem dentro do ordenamento jurdico e em algumas passagens, ele deixa tal
posio de maneira clara, acredito eu pela luta que marcou a sua vida em afastar o direito positivo
do direito natural. indiscutivelmente verdadeiro que ele acreditava no valor da justia, apenas no
acreditava que a sua aplicao era obrigatria no direito, ao afirmar, por exemplo, que A justia
, portanto, a qualidade de uma conduta humana especfica, de uma conduta que consiste no
tratamento dado a outros homens (O Problema da Justia, traduo de Joo Baptista Machado,
Martins Fontes, 2003, p. 4). Contudo, para Kelsen o este juzo de valor no pode ser incidir sobre
as normas, posio com a qual discordamos. Para ele, se a norma de direito positivo vale apenas
na medida em que corresponde ao direito natural, ento o que vale na norma do direito positivo
apenas o direito natural (obra citada, pg. 6). Assim, me parece que Kelsen descarta a possibilidade
do valor justia estar dentro do ordenamento jurdico, ao menos esta a impresso que nos passa,
sobretudo quando afirma O fundamento de validade do direito positivo essencialmente vinculado
a seu contedo. O direito positivo vlido porque tem um determinado contedo e, por isso mesmo,
justo; no vlido porque tem o contedo oposto e, por isso mesmo, injusto. (...) A questo
de saber se o contedo jurdico definido atravs do processo de direito positivo justo ou injusto
nada importa para sua validade. (....) A Teoria Pura do Direito, porm, uma teoria jurdica monista.
Segundo ela, s existe um direito: o direito positivo (obra citada, p. 116-117).
13
Miguel Reale autor da chamada teoria tridimensional do direito, estudo profundo, onde defende
que entre os elementos basilares do direito esto o fato, o valor e a norma. Ouamo-lo: V-se,
pois, que o conceito de Direito implica, outrossim, o elemento do Poder (donde dizemos que uma
realidade ordenada, ou, por outras palavras, uma ordenao) assim como o de sociedade: o
Direito vinculao bilateral- atributiva da conduta humana para realizao ordenada dos valores de
convivncia. Temos, assim, de maneira geral, a sociedade como condio do Direito, a justia como
fim ltimo, a bilateralidade atributiva como forma ordenatria especfica, e o Poder como garantia de
sua atualizao (Filosofia do Direito, 19 Edio, 3 Tiragem, p. 703, Editora Saraiva).
14
Paulo de Barros Carvalho tem a seguinte opinio acerca do tema:
O princpio da justia uma diretriz suprema. Na sua implicitude, penetra de tal modo nas unidades

139

O Simples e a Igualdade Tributria

Herbert Hart traz o seu conceito acerca da aplicao da justia


no Direito:
O princpio geral latente nestas diversas aplicaes da
idia de justia o de que os indivduos tem direito,
uns em relao aos outros, a uma certa posio
relativa de igualdade e desigualdade. (...) Por isso a
justia tradicionalmente concebida como mantendo
ou restaurando um equilbrio ou uma proporo, e o seus
preceito condutor frequentemente formulado como
tratar da mesma maneira os casos semelhantes.15

necessrio destacar que a aplicao da justia no direito


positivo deve obedecer s regras contidas em cada ordenamento. A justia
no pode ser um valor que distora o sistema do direito positivo, ao
contrrio, deve ser um elemento basilar16.
O princpio da justia confere legitimidade para que todos os
demais princpios constitucionais possam irradiar os seus valores.
A justia valor inquestionvel. E ademais proposio jurdica de
alta hierarquia, pois determina o art. 3, da Constituio que Constituem
objetivos fundamentais da Repblica Federativa do Brasil: I construir
uma sociedade livre, justa e solidria (...) . Portanto, podemos afirmar
que a justia est positivada no direito do nosso Pas, influenciando no
apenas a construo das normas jurdicas elaboradas pelos legisladores,
mas tambm as decises proferidas pelos Tribunais ptrios.
No Brasil, o princpio da justia nos parece ter forte conotao da
chamada justia distributiva, onde o Estado deve atuar de forma a permitir
normativas do ordenamento que todos o proclamam, fazendo dele at um lugar comum, que se
presta para justificar interesses antagnicos e at desconcertantes. Como valor que , participa
daquela subjetividade que mencionamos, ajustando-se diferentemente nas escalas hierrquicas das
mais variadas ideologias. Os sistemas jurdicos dos povos civilizados projetam-no para figurar no
subsolo de todos os preceitos, seja qual for a poro da conduta a ser disciplinada (Curso..., obra
Citada, p. 145).
15

Conceito de Direito, p. 173.

Sobre o tema, Alf Ross deixa mais uma importante lio: Sem um mnimo de racionalidade
(previsibilidade, regularidade) seria impossvel falar de uma norma jurdica. Isto pressupe que
possvel interpretar as aes humanas como um todo coerente de significados e motivaes
e (dentro de certos limites prev-las (captulo I). Nesta medida, a idia de justia- no sentido de
racionalidade e regularidade pode ser qualificada como constitutiva do conceito de direito (Direito
e Justia, obra citada, p. 327).
16

140

O Simples e a Igualdade Tributria

que s pessoas possam ter acesso as mnimas condies para uma vida
digna, e, portanto, utiliza, de certa forma, os recursos dos mais abastados
em prol dos mais pobres.
A norma constitucional de justia influncia diretamente o
direito tributrio, que por sua vez, indiscutivelmente, influncia a vida
social ao instituir e cobrar tributos.

4.3. A justia tributria como elemento nuclear do Simples Nacional


Diante da breve exposio que apresentamos, resta claro que as
empresas inseridas no Simples Nacional so beneficiadas por uma reduo
da carga tributria, pela maior facilidade para pagamento de diversos
tributos e por uma menor burocracia para o cumprimento das obrigaes
acessrias.
A questo que gostaramos aqui de chamar ateno para o fato
do Simples Nacional permitir que uma srie de valores constitucionais
sejam alcanados de uma nica vez, sendo um inegvel instrumento de
justia tributria.
As questes que evolvam o direito tributrio devem sempre estar
subordinadas ideia de justia tributria, tema que, apesar de complexo,
ganhou muita importncia nos ltimos anos e encontra em Ricardo Lobo
Torres, um dos seus maiores defensores:
No Direito Tributrio, como no poderia deixar de
acontecer, reencontram-se a liberdade e a justia,
especialmente sob a considerao de equilbrio e da
complementariedade entre os direitos fundamentais
(imunidades e proibies de desigualdade) e os
princpios da capacidade contributiva e do custo/
benefcio. (...) O tributo nasce no espao aberto pela
liberdade, constitui o seu preo e por ele se limita.
(...) Tem por objetivo realizar a justia fiscal, espcie
de justia distributiva. Mas o sistema de tributos s
conseguir realizar os valores ticos e jurdicos se
conseguir harmonizar-lhes os diversos princpios,
corrigindo-lhes as contradies e balanceando-lhes as
tenses.17

17
Liberdade, Segurana e Justia no Direito Tributrio. Justia Tributria (I Congresso Internacional
de Direito Tributrio - IBET), p. 696 e 705, 1998, Editora Max Limonad.

141

O Simples e a Igualdade Tributria

Assim, a justia no direito tributrio est ligada aos valores


constitucionais de defesa do contribuinte e da aplicao equilibrada das
normas tributrias.
A doutrina e a prpria jurisprudncia ptria, tradicionalmente,
sempre interpretaram o direito tributrio de forma excessivamente formal,
conferindo legalidade e a tipicidade, muitas vezes, mais relevncia do
que isonomia e capacidade contributiva, apenas para citar dois princpios.
Tal realidade amplamente justificvel. Se existe uma obrigao
de carter legal, o quanto mais clara for a prescrio normativa, menos
espao haver para aplicao de valores subjetivos. o velho problema da
aplicao das normas em detrimento, muitas vezes, dos princpios.
A questo os valores constitucionais devem influenciar no
apenas legislador infraconstitucional, mas especialmente as autoridades
administrativas e os juzes.
Aos poucos, a doutrina e a jurisprudncia18 passam a reduzir
o extremo formalismo do direito tributrio, para ingressar no campo do

18
A deciso abaixo, do TRF da 3 Regio, aborda diretamente a aplicao do princpio da justia
tributria:
CONSTITUCIONAL. TRIBUTRIO. ARTIGO 29 E 36 DA LEI 8541/92. IMPOSTO DE RENDA
SOBRE RENDIMENTOS DE APLICAES FINANCEIRAS. PRINCPIO DA CAPACIDADE
CONTRIBUTIVA. 1- O princpio constitucional da capacidade contributiva direcionado realizao
da justia tributria,dirigida ao legislador infraconstitucional, no sentido de que os impostos, sempre
que possvel, sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte. 2 - Com o advento
da lei 8541/92, os rendimentos auferidos pelas pessoas jurdicas em aplicaes financeiras, a partir
de 1 de janeiro de 1993, passaram a ser tributados exclusivamente na fonte (art.36, caput).
O valor correspondente base de clculo do Imposto de Renda ser excludo do lucro lquido
para determinao do lucro real ( 4). As pessoas jurdicas que auferiram ganhos em aplicaes
financeiras a partir de 1 de janeiro de 1993 esto sujeitas ao pagamento do imposto de renda
mesmo que, no geral, tenham sofrido prejuzos (art.29), sendo vedada a compensao. 3 - O artigo
29 da Lei n 8.541/92 no contraria o disposto no artigo 43 do CTN. A pessoa jurdica, ao pagar o
imposto de renda sobre ganhos por ela obtidos em aplicaes financeiras a partir de 01/01/93, est
cumprindo o disposto no artigo 29 da lei n 8.541/92, que veda a compensao com prejuzos da
empresa com o seu lucro obtido com as aplicaes financeiras. 4- O dispositivo inserido no artigo
36 da lei n 8.541/92, no est eivado de inconstitucionalidade porque nada impede que o legislador
resolva tributar as aplicaes financeiras como ganho de capital, tributando-as exclusivamente
na fonte, excluindo-as do lucro real como efetivamente fez o artigo 36, 1. 5 - Apelao que se
nega provimento ( TRF 3, AMS n 00379674019934036100, 3 Turma, Des. Nery Junior, DJ de
28/01/2011).

142

O Simples e a Igualdade Tributria

subjetivo dos valores contidos nos princpios constitucionais. No caso


especfico, podemos afirmar com tranquilidade que o Simples Nacional
instrumento da justia fiscal ou justia tributria.
Heleno Trres assim aborda o tema da justia tributria:
De fato, ao tempo que a Constituio contempla
um modelo predefinido de Sistema Tributrio,
a ps-compreenso de deve levar o intrprete ao
reconhecimento de um dever de concretizao de
tudo quanto sirva a instituir um sistema de valores
no interior e ao longo de toda a Constituio, dada
a necessidade de se construir uma rede de garantias
a direitos fundamentais dos contribuintes. E ser
essa unidade sistmica entre competncias, direitos
e garantias que definir o contedo de segurana
jurdica do princpio do sistema constitucional tributrio
e sua concretizao, do qual fazem parte a certeza do
direito e a justia tributria. (...)
A justia tributria substantiva, por ser materialmente
qualificada segundo certos critrios. 19

O tributo elemento essencial para manuteno do estado. As


receitas secundrias, oriundas dos particulares, que entregam parcela de seu
patrimnio ao estado at hoje a melhor forma de garantir a existncia de
servios e da infraestrutura oferecidas pelo poder pblico.
Em geral, todas as pessoas fsicas e jurdicas devem pagar tributos.
A questo que o sistema deve contribuir para que as pessoas recolham
tributos dentro das suas capacidades, ou mesmo no recolham, quando
estejam desprovidas de capacidade contributiva ou realizem atividades que
o estado que incentivar ou proteger da tributao, ou mesmo quando esto
localizadas em reas menos desenvolvidas, onde uma menor incidncia

19

Direito Constitucional Tributrio e Segurana Jurdica, 2011, Editora Revista dos Tribunais, p. 563.
143

O Simples e a Igualdade Tributria

de tributos seja um incentivo para a instalao de empreendimentos e de


pessoas.
As imunidades20 e as isenes21 tributrias no necessariamente
representam inexistncia de capacidade contributiva, mas a deciso
dos legisladores constitucional e infraconstitucional de no tributar
determinadas pessoas, objetos e situaes hipoteticamente previstas.
Por outro lado, quem est submetido ao conjunto de normas que
prescrevem a incidncia dos mais diversos tributos, deve estar protegido de
uma tributao excessiva, alm dos limites da sua capacidade contributiva.
O professor portugus Jos Casalta Nabais aborda interessante
aspecto que denomina de princpio da coerncia do sistema:
Os limites materiais da tributao tm sobretudo
a ver com a idia de coerncia do sistema ou de
sistematicidade, entendida como uma coerncia do
conteudstica ou substancial de integrao do direito
fiscal no sistema do direito pblico e no conjunto do
ordenamento jurdico. Embora se defenda que no
constitui um suporte autnomo de invalidade das leis
fiscais, configurando-se to-s como um indcio de
afectao dos princpios constitucionais, sobretudo

20
A imunidade ocorre quando o poder constituinte, dentro de sua mais absoluta liberdade, no inclui
no campo da competncia de determinada pessoa jurdica de direito pblico, ou de todas elas, a
possibilidade de tributar determinada situao hipottica. A imunidade originria no surge aps a
competncia tributria. Dentro do sistema constitucional, as normas de competncia (autorizativa)
e de imunidade (proibitiva) so dirigidas aos legisladores, no existindo sobreposio. Apenas se
entendssemos que existia um poder de tributar anterior Constituio que poderamos defender
a tese da imunidade como um limitador.
21
As previses normativas que tratam de iseno acabam por impedir a criao da norma de
incidncia tributria em sentido estrito. Ou seja, em um caso de iseno no ocorre a norma
individual e concreta que exija o pagamento do tributo. Normalmente a norma de iseno fica no
plano abstrato, geral. Porm ela pode ser aplicada no caso concreto, se a norma individual de
incidncia vier a ser indevidamente criada, o que fica a cargo da administrao pblica ou ao Poder
Judicirio.

144

O Simples e a Igualdade Tributria

do princpio da igualdade, uma tal ideia no deve ser


menosprezada. 22

Um sistema coerente deve ter em conta o objetivo de atrair novos


contribuintes, incentivar o empreendedorismo, graduar o aumento da carga
tributria da forma mais escalonada possvel e combater a sonegao.
Assim, representa um equvoco interpretativo tratar do sistema
tributrio nacional de maneira isolada, sem levar em conta preceitos
constitucionais que versam sobre a ordem econmica. Aqui vale a leitura
do artigo 170 da Constituio:
Art. 170. A ordem econmica, fundada na valorizao
do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por
fim assegurar a todos existncia digna, conforme os
ditames da justia social, observados os seguintes
princpios:
I - soberania nacional;
II - propriedade privada;
III - funo social da propriedade;
IV - livre concorrncia;
V - defesa do consumidor;
VI - defesa do meio ambiente, inclusive mediante
tratamento

diferenciado

conforme

impacto

ambiental dos produtos e servios e de seus processos


de elaborao e prestao;
VII - reduo das desigualdades regionais e sociais;
VIII - busca do pleno emprego;
IX - tratamento favorecido para as empresas de
pequeno porte constitudas sob as leis brasileiras e
que tenham sua sede e administrao no Pas.
Pargrafo nico. assegurado a todos o livre exerccio

22

In Direito Fiscal, 27 Edio, p. 165, Editora Almedina.


145

O Simples e a Igualdade Tributria

de qualquer atividade econmica, independentemente


de autorizao de rgos pblicos, salvo nos casos
previstos em lei.

De inquestionvel relevncia, o art. 170 da Constituio


representa o vetor que o legislador infraconstitucional deve seguir para
nortear a atividade econmica. O legislador constituinte no quer o
desenvolvimento econmico a qualquer custo, esse deve ser alcanado
tendo por base a premissa da justia social, aliada a fatores como a busca
do pleno emprego, a defesa do meio ambiente, a reduo das desigualdades
regionais e sociais, o favorecimento das empresas de pequeno porte, entre
outros valores.
Portanto, fundamento da ordem econmica incentivar as
empresas de pequeno porte, importante aliada para reduzir as desigualdades
regionais e sociais, pois podem ser mais facilmente institudas em todo o
territrio nacional.
O Simples Nacional tem um papel importante na reduo das
desigualdades regionais e sociais, pois alcanam locais e realidades que
muitas vezes no interessam aos mdios e especialmente aos grandes
empreendimentos. Indiretamente, o Simples Nacional instrumento
de justia social. Sobre o tema, vale transcrever o ensinamento de Luiz
Alberto Gurgel de Faria:
Reexaminando os princpios da ordem econmica
contidos na Constituio Federal e j objeto de
comentrios nesse estudo, no se pode deixar
de constatar que as normas jurdicas em vigor
j incorporam os preceitos aqui elucidados, pois
a redistribuio est abrangida na ideia de uma
sociedade livre, justa e solidria (art. 3, I, CF/88),
como ditames da justia social (art. 170, caput, CF/88).
A diluio dos centros de poder econmico e poltico
est contida no princpio da soberania nacional

146

O Simples e a Igualdade Tributria

(art. 170, I, CF/88), com a implementao de um


desenvolvimento autocentrado, no dependente de
centros capitalistas j desenvolvidos, e que estimula a
livre concorrncia (art. 170, IV, CF/88). (...)
O aspecto social jamais pode ser esquecido, pois a
inspirao dos Estados desenvolvimentistas latinoamericanos se encontra no Estado Social europeu.
A Constituio Federal oferece como visto, os
fundamentos necessrios para a interveno na
economia, de modo que o Estado desenvolvimentista
brasileiro venha a se tornar um efetivo Estado Social.23

Assim, o Simples Nacional tambm encontra fundamento de


validade no artigo 170, inciso IX, da Constituio, e no apenas no art.
146, inciso III, alnea d.
A interpretao sistemtica dos citados artigos da Constituio
nos leva a afirmar que a reduo da carga tributria conferida pelo Simples
Nacional elemento fundamental para o desenvolvimento nacional,
pois h clara diretriz no sentido de se incentivar os pequenos negcios,
especialmente se foram um fator de reduo das desigualdades regionais e
sociais. O carter extrafiscal do Simples Nacional elemento que contribui
com a justia tributria, que tem entre as suas principais caractersticas a
defesa da capacidade contributiva dos contribuintes.
Evidente que a menor capacidade econmica das micro e
pequenas empresas foi um dos fundamentos para criao do Simples
Nacional. Cabe ressaltar que o princpio da capacidade contributiva
fundamento do sistema tributrio nacional. Submeter contribuintes ao
mesmo percentual de carga tributria, quando estejam em realidades

A Extrafiscalidade e a concretizao do Princpio da Reduo das Desigualdades Regionais,


2010, p. 108-109, Ed. Quartier Latin.

23

147

O Simples e a Igualdade Tributria

econmicas dispares, acaba por incentivar prticas ilegais como a


sonegao ou mesmo por desincentivar a criao de novos negcios.
De fato, no h como afastar o aspecto econmico quando se
est a tratar de tributao de maneira adequada, justa. justo e legal
pagar tributo dentro da sua capacidade contributiva24.
A justia tributria alcana diversos valores e diretrizes
constitucionais, a exemplo da isonomia, capacidade contributiva e
segurana jurdica, devendo ter em conta os preceitos que vivemos em
um estado social, onde a busca pela reduo das desigualdades sociais e
regionais no apenas um desejo, mas uma diretriz.

5. Concluses
O Simples Nacional, institudo pela LC n 123/2006, norma
geral que contribui para o desenvolvimento nacional e permite a reduo
das desigualdades sociais e regionais. Princpios constitucionais de grande
relevncia, a exemplo da isonomia, capacidade contributiva, entre outros,
so utilizados na prtica em prol da sociedade brasileira.
O intrprete do sistema tributrio nacional deve expandir os seus
horizontes dentro do prprio texto constitucional, pois se faz necessria a
detida anlise da ordem econmica (art. 170, da CF), que, igualmente, deve
orientar os rumos da dinmica do direito, seja na criao de novas normas,
seja na correta interpretao dos fatos jurdicos.
O Simples Nacional o melhor exemplo que conhecemos em
nosso direito positivo no que se refere aplicao dos valores e normas

24
Infelizmente, muitos ainda em nosso pas esto fora de qualquer capacidade contributiva, e
qualquer tributao traria por consequncia a tributao do mnimo existencial, tema tratado por Luiz
Cludio Allemand: a tributao do mnimo existencial coloca em xeque esse ato impositivo como
o princpio da dignidade da pessoa humana, visto estarem sendo tributados valores considerados
imunes, que se encontram abaixo da 1 faixa da tabela do imposto de renda, restando, agora, fazer
a apresentao do princpio da capacidade contributiva, pois esse princpio somente entrar em
cena quando a renda do cidado ultrapassar o mnimo existencial, ou seja, quando houver efetiva
manifestao de riqueza (A tributao do mnimo existencial, 2010, Ed. Nota Dez, p. 53).

148

O Simples e a Igualdade Tributria

previstos no sistema tributrio nacional e a ordem econmica, previstos


na Constituio. preciso evoluir nesse caminho para tornar o nosso
sistema tributrio mais adequado as diversas realidades regionais e sociais
do Brasil.
A justia tributria valor que deve orientar o legislador e as
autoridades administrativas e judiciais. O tributo elemento indispensvel
para a manuteno do estado e na melhoria da infraestrutura, mas deve ser
cobrado de forma a no inibir o desenvolvimento, a gerao de emprego e
a expanso da propriedade privada, preservando a segurana jurdica e a
capacidade contributiva. O Simples Nacional relevante instrumento na
realizao da justia tributria.

149

O Simples e a Igualdade Tributria

DISPENSA DE CERTIDO
DE REGULARIDADE FISCAL
Igor Mauler Santiago1

1. Introduo
A redao original do artigo 9 da Lei Complementar 123/2006
j previa que:
o registro, em rgos de qualquer nvel da Federao, da
constituio, das alteraes e da extino de empresrios
individuais e pessoas jurdicas prescindiria da prova de
regularidade fiscal do empresrio, da sociedade, dos scios,
dos administradores e das empresas de que participem
(caput);
a baixa do registro de empresrio individual ou de sociedade
no impediria o lanamento posterior de tributos e penalidades
relativos a fatos anteriores, praticados pelas entidades extintas
ou por seus titulares, scios ou administradores (pargrafo
4); e
a solicitao de baixa do empresrio individual ou da
pessoa jurdica importaria responsabilidade solidria dos
empresrios, dos titulares, dos scios e dos administradores
no perodo de ocorrncia dos fatos geradores em questo
(pargrafo 5).
Os pargrafos 4 e 5 devem ser lidos em conjunto: o primeiro
autoriza a formalizao futura de dbitos de tributos e penalidades, e o
segundo aponta contra quem tais lanamentos devero ser dirigidos.
1
Mestre e Doutor em Direito Tributrio pela UFMG. Membro da Comisso de Direito Tributrio do
Conselho Federal da OAB. Advogado.

151

O Simples e a Igualdade Tributria

Esses comandos foram reescritos, sem impacto substancial, pelo


artigo 1 da Lei Complementar 147/2014, cuja nica inovao relevante
foi a revogao do pargrafo 3 do artigo 9, que submetia a um certo
perodo de inatividade a baixa da microempresa e da empresa de pequeno
porte mas no do microempreendedor individual (pargrafos 10 a 12)
com dbitos tributrios em aberto.
Alm disso, ao acrescentar o artigo 7-A Lei 11.598/2007, a
Lei Complementar 147/2014 (agora por seu artigo 7) universalizou estas
regras para os empresrios individuais e as pessoas jurdicas em geral,
ainda que no elegveis ao Simples Nacional.

2. O quadro anterior
A exigncia de prova de regularidade fiscal em momentos crticos
da vida da empresa individual e da pessoa jurdica fundou-se, no decorrer
do tempo, pelo menos nos seguintes dispositivos legais:
artigo 62 do Decreto-lei n. 147/67: incluso da certido
negativa de dvida ativa da Unio, expedida pela PGFN,
em todos os casos onde a lei impuser a prova de quitao de
tributos federais;
artigo 1, inciso V, do Decreto-lei n. 1.715/79 (tributos
administrados pelo Ministrio da Fazenda): extino ou
reduo de capital da sociedade ou firma individual;
artigo 47, inciso I, alnea d, da Lei n. 8.212/91, na redao
da Lei n. 9.528/97 (tributos ento administrados pela
Seguridade Social): reduo de capital ou extino de firma
individual ou sociedade comercial ou civil; ciso total ou
parcial ou transformao de entidade, sociedade comercial
ou civil; transferncia de controle de cotas de sociedade de
responsabilidade limitada;
artigo 27, alnea d, da Lei 8036/90 (FGTS): alterao ou
distrato que importe modificao da estrutura jurdica ou
extino do empregador.

152

O Simples e a Igualdade Tributria

Mais radical era o artigo 1, III, da Lei 7.711/88, que reclamava


a quitao de tributos federais e respectivas penalidades, e no apenas
a prova de regularidade fiscal (pagamento ou pendncia do prazo para
tanto, penhora em execuo ou em cautelar antecipatria2, ou suspenso
da exigibilidade CTN, artigos 205 e 206), para o registro de contrato
social, alterao contratual e distrato perante o rgo competente (exceto
se praticado por microempresa).
O comando foi declarado inconstitucional pelo STF na ADI
1733, tendo o voto condutor anotado que a regra supe obrigao
constitucional ao sucesso financeiro e no leva em considerao o
direito do contribuinte discusso judicial da validade das normas que
instituem o tributo e permitem sua cobrana.
Como se verifica, nunca se exigiu certido dos administradores,
titulares e scios, ou das outras empresas de que estes acaso participassem,
para a constituio, as alteraes e mesmo a extino de empresa individual
ou pessoa jurdica (hiptese na qual se impunha a prova de regularidade
fiscal da prpria entidade a ser extinta, mas no dos terceiros com ela
relacionados).
Tampouco se fazia necessria a comprovao da regularidade
fiscal da prpria entidade na hiptese de alterao dos seus estatutos
sociais, a menos que esta levasse a depender do Fisco interessado
reduo do seu capital, sua ciso ou transformao ou, em lance mais
genrico, alterao de sua estrutura jurdica.
Tais restries nem sempre eram observadas de forma voluntria
pelos rgos de registro, o que levou o STJ a determinar, no Recurso
Especial 1.103.009/RS4, a inscrio no CNPJ de sociedade nova, apesar
de ter como scio pessoa que participava do capital de empresa devedora
do Fisco.
A desordem era agravada pela indevida miscigenao, por parte
da Receita Federal, da entidade devedora com as pessoas fsicas e jurdicas

STJ, 1 Seo, Recurso Especial 1.123.669/RS, Relator Ministro Luiz Fux, DJe 01.02.2010,
repetitivo.
2

Pleno, Relator Ministro Joaquim Barbosa, DJe 20.03.2009.

1 Seo, Relator Ministro Luiz Fux, DJe 01.02.2010, repetitivo.


153

O Simples e a Igualdade Tributria

a ela de algum modo relacionadas, aqui tambm impondo-se a atuao


corretiva do STJ. Nesse sentido, a ttulo de exemplo:
o Recurso Especial 996.613/ES5, no qual se determinou
a expedio de certido negativa em favor do scio (no
includo na CDA como coobrigado) de empresa com dvidas
tributrias em aberto;
o Recurso Especial 493.135/ES6, no qual se determinou a
expedio de certido negativa em favor de sociedade que
tinha scio comum com outra empresa, esta detentora de
dbitos tributrios em aberto. Peculiar, a respeito, a deciso
proferida no Recurso Especial 650.852/MG7, que manteve
a negativa da certido para a segunda empresa, mas por
terem as instncias ordinrias declarado que se confundia
com a primeira (total identidade de scios e de objeto), sendo
a segregao decorrente de ato simulado;
o Recurso Especial 117.359/ES8, no qual se determinou a
expedio de certido negativa em favor de sociedade, sem
embargo de um dos seus scios ter dvidas tributrias em
aberto.
Foi nesse contexto que se editou a Lei n. 8.934/94, que dispe
sobre o registro pblico das empresas mercantis. Pois bem: o seu artigo 37
traz lista exaustiva dos documentos necessrios constituio, alterao
e extino de empresas individuais, sociedades mercantis, cooperativas,
consrcios, grupos de sociedades e microempresas, no aludindo a certido
de regularidade fiscal de qualquer ordem (caput e pargrafo nico).

2 Turma, Relator Ministro Humberto Martins, DJe 18.03.2008.

2 Turma, Relator Ministro Joo Otvio de Noronha, DJ 03.08.2006.

1 Turma, Relator Ministro Francisco Falco, DJ 05.09.95.

2 Turma, Relatora Ministra Nancy Andrighi, DJ 11.09.2000.


154

O Simples e a Igualdade Tributria

Bem por isso, no recentssimo Recurso Especial 1.290.954/SC9,


o STJ declarou a revogao tcita de todos os diplomas anteriores em
sentido contrrio, reconhecendo, no caso concreto, o direito do contribuinte
de registrar ato de incorporao de sociedades independentemente de
certido.

3. A disciplina das Leis Complementares 123/2006 e 147/2014.


Tendo em vista a evoluo legislativa e jurisprudencial exposta
no tpico anterior, resulta claro que as duas leis complementares,
malgrado toda a propaganda, no trouxeram para o empresrio individual
e a sociedade empresria de qualquer porte nenhuma vantagem quanto ao
tema deste artigo, limitando-se a afastar equvocos anteriores e, sobretudo,
a reiterar o que j vigorava desde a Lei 8.934/94.
Ao contrrio, o que instituram, na hiptese especfica e exclusiva
da extino de empresas extino regular, note-se foi regime draconiano
que, a ser considerado vlido, anular todo o benefcio consistente na
dispensa de certido de regularidade fiscal.
certo que a extino da empresa que possa ter ou certamente
tenha dbitos tributrios inadimplidos supe cautela, a fim de evitar a
frustrao do legtimo direito de crdito do Fisco.
Tal cuidado j ficaria atendido, contudo, com a transferncia
aos scios (ou ao titular da empresa individual) da responsabilidade pelas
dvidas atribuveis entidade extinta, no limite do valor dos bens que
dela tivessem recebido em devoluo de capital, semelhana do que se
passa no artigo 130, inciso II, do CTN pois de sucesso, e no de
responsabilidade de terceiros (que sempre decorre de uma infrao) que
aqui se trata.
Com efeito, a menos que haja causa para o acionamento da
responsabilidade pessoal de terceiros (CTN, artigo 135, inciso III), nada
justifica a atribuio da responsabilidade aos scios pelo pagamento
integral da dvida, com comprometimento de seu patrimnio preexistente,
e muito menos a atribuio de qualquer responsabilidade ao administrador
no-scio, que nada recebeu quando da extino da empresa.
9

3 Turma, Relator Ministro Paulo de Tarso Sanseverino, DJe 25.02.2014.


155

O Simples e a Igualdade Tributria

De lembrar que a responsabilizao de terceiro por dvida fiscal


alheia, sem que lhe seja imputvel nenhuma irregularidade, tem sido
objeto de censura no STF, como se depreende dos seguintes trechos da
ementa do Recurso Extraordinrio 562.276/PR10:
4. (...) O terceiro s pode ser responsabilizado na
hiptese de descumprimento de deveres prprios de
colaborao para com a Administrao Tributria,
(...) e desde que tenha contribudo para a situao de
inadimplemento pelo contribuinte.
5. O art. 135, III, do CTN responsabiliza apenas
aqueles que estejam na direo, gerncia ou
representao da pessoa jurdica e to-somente
quando pratiquem atos com excesso de poder ou
infrao lei, contrato social ou estatutos (...) o que
resguarda a pessoalidade entre o ilcito (m gesto ou
representao) e a consequncia de ter de responder
pelo tributo devido pela sociedade.
6. O art. 13 da Lei 8.620/93 no se limitou a repetir
ou detalhar a regra de responsabilidade constante
do art. 135 do CTN, tampouco cuidou de uma
nova hiptese especfica e distinta. Ao vincular
simples condio de scio a obrigao de responder
solidariamente pelos dbitos da sociedade limitada
perante a Seguridade Social, tratou a mesma situao
genrica regulada pelo art. 135, III, do CTN, mas de
modo diverso, incorrendo em inconstitucionalidade
por violao ao art. 146, III, da CF.
7. O art. 13 da Lei 8.620/93 tambm se reveste de
inconstitucionalidade material, porquanto no
dado ao legislador estabelecer confuso entre os
patrimnios das pessoas fsica e jurdica, o que,
alm de impor desconsiderao ex lege e objetiva
da personalidade jurdica, descaracterizando as
sociedades limitadas, implica irrazoabilidade e inibe
a iniciativa privada, afrontando os arts. 5, XIII, e
170, pargrafo nico, da Constituio.

10

Pleno, Relatora Ministra Ellen Gracie, DJe 10.02.2011.


156

O Simples e a Igualdade Tributria

A desproporo do comando patenteia-se quando se observa


que os seus efeitos so idnticos aos instaurados em caso de dissoluo
irregular de sociedade: responsabilizao dos scios (CTN, artigo 134,
inciso VII) e dos administradores (Smula 435 do STJ).
A regra ainda mais dura do que o duvidoso artigo 207 do
CTN, que estende aos participantes no ato, mas no a todos os scios
e gestores, a responsabilidade pelos tributos devidos pelo contribuinte de
quem, diante da emergncia risco de caducidade de direito, o que afasta
a ideia de fraude , foi dispensada a prova de regularidade fiscal onde
normalmente exigvel.

3. Concluso
Em sntese, conclumos que o artigo 9, caput e pargrafos 4 e
5, da Lei Complementar 123/2006 e o artigo 7-A da Lei 11.598/2007,
todos na redao da Lei Complementar 147/2014, no trazem inovao
ao dispensar a apresentao de certido de regularidade fiscal para a
constituio, a alterao e a extino de empresas individuais e pessoas
jurdicas.
Temos ainda que, em vez de vantagem, os comandos impem
tratamento hostil aos titulares, scios e administradores das citadas
entidades, quando regularmente extintas com tributos em aberto, na
medida em que lhes atribuem o dever de pagar todos esses dbitos, ainda
que o seu valor supere o que receberam em devoluo de capital, violando
as premissas que orientam a responsabilizao tributria de terceiros, tais
como traadas pelo STF.
Parece-nos por ltimo que, caso no impugnadas ou mantidas
pelo Judicirio, as citadas regras ficaro esvaziadas de toda utilidade
prtica, sendo de supor que ningum ousar lanar mo da arriscada
prerrogativa que conferem.

157

O Simples e a Igualdade Tributria

SIMPLES NACIONAL E AS VANTAGENS


DO PAGAMENTO DO ISS ADVINDO DA LEI
COMPLEMENTAR 147/2014
Jean Cleuter Simes Mendona1
A Lei Complementar n 147, de 07 de agosto de 2014, incluiu
novas categorias ao Simples Nacional, reduzindo a carga tributria e
facilitando o pagamento de tributos dos setores produtivos e de prestao
de servios, cujo faturamento anual seja de at R$3.600.000,00 (trs
milhes e seiscentos mil reais).
Outras vantagens devem ser analisadas, como a possibilidade de
segregao do ISS Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza, de
acordo com a categoria e sua forma de organizao, como o caso do
setor de prestao de servios das atividades autnomas e de empresas
uniprofissionais.
A Lei Complementar n 123, de 14 de dezembro de 2006, do
Simples Nacional, como regra geral, prev o Regime Especial Unificado
de Arrecadao de Tributos e Contribuies, incluindo os tributos federais,
estaduais e municipais, como o ISS, seno vejamos:
Art. 12. Fica institudo o Regime Especial Unificado
de Arrecadao de Tributos e Contribuies devidos
pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte Simples Nacional.
(...)
VIII - Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza
- ISS.

Uma importante vantagem que deve ser observada pelo


contribuinte, de acordo com sua categoria, que o recolhimento tributrio
unificado permite algumas excees, como o caso do inciso III, 4o-A
1
Advogado com especializao em Direito Processual Civil, graduado em Administrao de
empresa com habilitao em comrcio exterior, Juiz Classista do Trabalho (1998/2001), Conselheiro
Federal Efetivo da Ordem dos Advogados do Brasil, Membro Titular do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais do Ministrio da Fazenda- CARF/ MF, Presidente da Comisso Especial de
Estudos de Direito Tributrio da Ordem dos Advogados do Brasil.

159

O Simples e a Igualdade Tributria

do artigo 18 da Lei Complementar n 123/2006, com alterao dada pela


Lei Complementar n 147/2014, que prev segregao do ISS, in verbis:
Art.18. O valor devido mensalmente pela
microempresa ou empresa de pequeno porte,
optante pelo Simples Nacional, ser determinado
mediante aplicao das alquotas constantes das
tabelas dos Anexos I a VI desta Lei Complementar
sobre a base de clculo de que trata o 3o deste
artigo, observado o disposto no 15 do art. 3o.
(...)
4o-A.O contribuinte dever segregar, tambm,
as receitas:
(...)
III-sujeitas tributao em valor fixo ou que tenham
sido objeto de iseno ou reduo de ISS ou de ICMS
na forma prevista nesta Lei Complementar;(grifo
nosso)

O dispositivo anteriormente citado determina a segregao das


receitas do ISS, de acordo com vrias hipteses, e na primeira, quando
sujeita a tributao em valor fixo. In casu, de acordo com a categoria, deve
ser observado o Decreto-lei n 406 de 31 de dezembro de 1968, a Lei
Complementar n 116 de 31 de julho de 2003 e a legislao municipal
aplicada ao caso.
A Constituio Federal, em seu art. 156, inciso III, autorizou os
Municpios a institurem o imposto sobre servios de qualquer natureza, no
compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.
Nessa linha, o eminente tributarista Hugo de Brito Machado
ensina que a competncia tributria do ISS do municpio, mas essa
competncia municipal definida Constitucionalmente tem, desde logo, o
seu desenho a depender da lei complementar.2
O Decreto-lei n 406/1968 j traava as normas gerais do ISS antes
do advento da Lei Complementar n 116/2003 e da Lei Complementar n
147/2014.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio. 26a Ed. So Paulo: Malheiro, 2005. p. 400.
160

O Simples e a Igualdade Tributria

Em razo de sua matria, o Decreto-lei n 406/1968, ganhou


status de lei complementar3. Alm disso, a edio da Lei Complementar
n 116/2003 e da Lei n 147/2014, no revogaram as disposies do
Decreto-lei n 406/1968, de modo que a cobrana de ISS deve estar em
consonncia com as referidas normas.
O caput do art. 7o, da Lei Complementar n 116/2003 uma
cpia do caput do art. 9o, do Decreto-lei n 406/1968. Ambos determinam
que a base de clculo do ISS o preo do servio. No obstante, o Decretolei n 406/1968 apresenta excees para a forma de clculo do imposto
em foco, quando o servio for prestado em forma de trabalho pessoal
do prprio contribuinte ou quando se tratar de servio de profissionais
especficos:
Art. 9 A base de clculo do imposto o preo do servio.
1 Quando se tratar de prestao de servios sob a forma
de trabalho pessoal do prprio contribuinte, o imposto
ser calculado, por meio de alquotas fixas ou variveis,
em funo da natureza do servio ou de outros fatores
pertinentes, nestes no compreendida a importncia paga a
ttulo de remunerao do prprio trabalho.
(...)
3 Quando os servios a que se referem os itens 1, 4, 8,
25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem prestados
por sociedades, estas ficaro sujeitas ao imposto na forma
do 1, calculado em relao a cada profissional habilitado,
scio, empregado ou no, que preste servios em nome da
sociedade, embora assumindo responsabilidade pessoal, nos
termos da lei aplicvel.

Desse modo, caso o contribuinte esteja inserido no 3, do art.


9, do Decreto-lei 406/1968, o pagamento do ISS deve ser pelo valor fixo,
quando o servio for prestado por sociedades uni profissionais.
Outrossim, importante destacar a vigncia simultnea do
Decreto-lei n 406/1968, da Lei Complementar n 116/2003 e da Lei

HUNG, Tsai Meng. ISS: como definir o local de incidncia do imposto sobre servios. 2a ed. So
Paulo: IOB, 2011. p. 35 e 36.

161

O Simples e a Igualdade Tributria

Complementar n 147/2014, sem que haja qualquer incompatibilidade,


apesar da independncia de todas as normas.
A Lei de Introduo ao Cdigo Civil assim dispe, em seu art.
2o, 1o:
Art.2o No se destinando vigncia temporria, a lei ter
vigor at que outra a modifique ou revogue.(Vide Lei n
3.991, de 1961)(Vide Lei n 5.144, de 1966)
1oA lei posterior revoga a anterior quando expressamente
o declare, quando seja com ela incompatvel ou quando
regule inteiramente a matria de que tratava a lei anterior.

No artigo 10, da Lei Complementar n 116/2003, o legislador


revogou as normas especficas de modo expresso, seno vejamos:
Art. 10. Ficam revogados os8o,10,11e12 do Decreto-Lei
no406, de 31 de dezembro de 1968; osincisos III,IV,VeVII
do art. 3odo Decreto-Lei no834, de 8 de setembro de 1969;
aLei Complementar n 22, de 9 de dezembro de 1974; a Lei
n7.192, de 5 de junho de 1984; aLei Complementar n56,
de 15 de dezembro de 1987; e aLei Complementar n 100,
de 22 de dezembro de 1999. (grifo nosso)

Como se verifica, a Lei Complementar n 116/2003 revogou


somente alguns dispositivos especficos do Decreto-lei n 406/1968, nos
quais no esto os 1o e 3o, do art. 9o, do DL 406/1968.
Tambm no se pode dizer que os 1o e 3o, do art. 9o, do
Decreto-lei 406/68 foram revogados tacitamente, pois suas disposies
no so contrrias s Leis Complementares n. 116/2003 e n. 147/2014.
Tambm no possvel afirmar que as Leis Complementares
n. 116/2003 e n. 147/2014 revogaram o Decreto-lei n 406/1968 por
regulamentar integralmente a matria do ISS, pois, se assim fosse, no
precisaria ter revogado expressamente a norma anterior ou no a revogaria
somente em trechos do regulamento antecedente. Nesse sentido a
explicao de Jos Roberto Pisani:
Nem se afirme que a LC 116 disciplinou inteiramente a
matria, pelo que teria revogado a legislao anterior [...] a
LC 116 no norma absoluta, porque, como visto, revogou

162

O Simples e a Igualdade Tributria

expressamente algumas disposies do DL 406, mas no seu


art. 9o. Ora lei absoluta se decolara absoluta e aplicvel a
todos os casos. No revoga nem precisa revogar dispositivos
esparsos anteriores. Se o faz porque no absoluta4.

Assim, ao introduzir o inciso III, 4-A, do artigo 18 da Lei


Complementar n 147, de 2014, que no revogou o Decreto-Lei n406/1968
e a Lei Complementar n 116/2003, ficou prevista a segregao do ISS
para o clculo sobre valor fixo, quando houver previso nas leis anteriores.
Nos demais casos, no havendo previso legal, o pagamento deve ser feito
de acordo com as tabelas constantes no anexo da Lei Complementar n
123/2006 com as alteraes da Lei Complementar n 147/2014.
A forma de unificao de tributao do simples nacional e suas
excees contribuem para a desburocratizao, reduo do pagamento
dos tributos e caminha para incentivar os pequenos empreendedores a se
regularizarem e contribuir para o desenvolvimento do Brasil.

Apud. PAUSEN, Leandro. Direito Tributrio: Constituio e Cdigo Tributrio Luz da Doutrina e da
Jurisprudncia. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2008. p.411.

163

O Simples e a Igualdade Tributria

SIMPLES NACIONAL E DIREITO CONCORRENCIAL:


novas perspectivas COM A LEI
COMPLEMENTAR 147 DE 2014
Jonathan Barros Vita1

1. Introduo
Os tratamentos/regimes tributrios diferenciados so um dos
temas mais constantes na doutrina tributria contempornea, entretanto
esses trabalhos normalmente lidam com os aspectos de concorrncia
desleal desses regimes.
O Brasil apresenta um sistema que foge desta lgica, (re)criando
condies de competitividade para setores esquecidos da economia,
permitindo, de um lado, a formalizao empresarial e, de outro, uma
insero no mercado de empresas em iguais condies de competitividade
atravs de tratamentos privilegiados dados pelo chamado SIMPLES
(Sistema Integrado de Imposto e Contribuies das Microempresas e das
Empresas de Pequeno Porte) Nacional ou SUPERSIMPLES2 da Lei
Complementar 123 de 2006, o qual integrou aes no plano nacional de
estmulo s micro e pequenas empresas.
Estas empresas, em termos numricos e na gerao de renda,
tem cada vez ganhado mais espao no sistema brasileiro o que merece um
estudo de quais estruturas principiolgicas devem reger os limites fruio
deste regime.

1
Advogado, Consultor Jurdico e Contador. Especialista em Direito Tributrio pelo Instituto
Brasileiro de Estudos Tributrios IBET-SP, Mestre e Doutor em Direito do Tributrio pela Pontifcia
Universidade Catlica de So Paulo PUC-SP e Mestre em Segundo Nvel em Direito Tributrio da
Empresa pela Universidade Comercial Luigi Bocconi Milo Itlia. Coordenador do Mestrado e
professor do Mestrado e da Graduao da UNIMAR. Professor de diversos cursos de ps-graduao
no Brasil e exterior. Conselheiro do CARF Conselho Administrativo de Recursos Fiscais e do
Conselho Municipal de Tributos de So Paulo. Ex-Juiz do Tribunal de Impostos e Taxas do Estado
de So Paulo. Secretrio da Comisso Especial de Direito Tributrio do Conselho Federal da OAB.
2
A expresso SIMPLES Nacional ser utilizada neste trabalho como termo refrerente a um regime
jurdico sinnimo, tambm de todas as regras coordenadas de benefcio das chamadas empresas
de pequeno porte e microempresas.

165

O Simples e a Igualdade Tributria

Tendo sido dada a relevncia do tema e sua contextualizao


temporal, deixa-se claro que o objetivo deste trabalho apenas estabelecer,
a partir do o ponto de vista concorrencial (sob o ngulo da livre iniciativa e
livre concorrncia), se persistem ilegalidades/inconstitucionalidades pela
excluso de certos setores do campo de possibilidade do uso deste regime.
Sabe-se que tal vcuo regulamentar foi reduzido com a mudana
da Lei Complementar 147 de 2014, a qual acrescentou vrios setores da
economia a este regime, mas tais provocaes, sem dvida, devem orientar
novos debates de como avanar neste tema.
Portanto, no se tratar detidamente, aqui, da evoluo histrica
e dos modelos utilizados pelo SIMPLES (citar algum livro), da mesma
forma, apesar de se considerar que o SIMPLES um tributo autnomo dos
demais e no representa um mero mecanismo de arrecadao concentrado.
Metodologicamente, para o estudo deste tema nitidamente
interacional, parte-se da forma emprica dialtica utilizada em um
contexto de um novo sistema de referncia3 que tem como fundamento
a sobreposio entre a Teoria dos Sistemas de Niklas Luhmann4, o
Construtivismo Lgico-Semntico de Barros Carvalho5 e ferramentas
especficas do Law and Economics6.
Neste sentido, cada um destes sistemas de referncia atacam
problemas especficos do instituto a ser estudado/dissecado, sendo mais
predominante aqui as relaes entre direito e economia consubstanciadas
no plano da aferio dos limites e incentivos livre concorrncia e livre
iniciativa.
Conclusivamente, o plano de estudo deste trabalho lidar
com a funo dos tributos no plano do sistema social, demonstrando a
importncia deles como elementos fundamentais para garantir condies
isonmicas dos agentes do mercado.
Para a viso mais atual deste sistema de referncia proposto: VITA, Jonathan Barros. Teoria
Geral do Direito: Direito Internacional e Direito Tributrio. So Paulo: Quartier Latin 2011.
3

LUHMANN, Niklas. Law as a social system. Oxford: Oxford University Press, 2004.

CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributrio: linguagem e mtodo. 2 edio. So Paulo:


Noeses, 2008.
5

6
Como exemplo bem acabado de um sistema de referncia baseado nos clssicos autores
americanos: Carvalho, Cristiano Rosa de. Teoria do sistema jurdico: direito, economia,
tributao. So Paulo: Ed. Quartier Latin, 2005.

166

O Simples e a Igualdade Tributria

Segue-se a este item a relao entre os tributos e a garantia da


livre concorrncia e livre iniciativa, elementos que fundamentam o item
que lida com o SIMPLES nacional, abordando sua histria e as relaes
jurdicas subordinadas a este tratamento privilegiado das micro e pequenas
empresas.
Finalizando, tem-se o item que lida com as ilegais restries
fruio do SIMPLES Nacional por determinados setores, o que mitigaria
os aludidos princpios constitucionais e menciona a legalidade deste
sistema no plano internacional.

2. A funo dos tributos no sistema social


A compreenso do papel dos tributos na sociedade complexa7
um elemento muito importante para determinar como certos programas
jurdicos so implementados nos outros subsistemas sociais, especialmente
na poltica e economia.
Nestes dois sistemas forma-se o ncleo de aceitabilidade da
atuao (pressuposta) do sistema jurdico e, neste sentido, impedese a entropia da sociedade ps-moderna, pois os tributos so um dos
elementos que permitem a diferenciao social/funcional, (re)afirmando
(historicamente) o papel do Estado Moderno.
Mais ainda, sendo o tributo um acoplamento estrutural trplice8
9
e
que transpassa direito, economia e poltica, permite operaes
simultneas (analogicamente) e sincrnicas a partir desta estrutura comum
a estes sistemas.
Entre outros autores que lidam com o tributo em tal perspectiva, entretanto com enfoques e
premissas distintos dos apresentados aqui: PREBBLE, John. Ectopia, Tax Law and International
Taxation. In: British Tax Review. Londres: Sweet & Maxwell, p. 383-403, 1997; DEAK, Daniel.
Legal Autopoiesis Theory in Operation - A Study of the ECJ Case of C-446/03 Marks & Spencer
v. David Halsey. In: Acta Juridica Hungarica. Vol. 50, No 2. Berlim: Springer, p. 145175, 13
de setembro de 2009; e DING, Wai Boh. Legal autopoiesis and the capital/revenue distinction. In:
Victoria University of Wellington Law Review. Wellington: Victoria University of Wellington, 2007.
7

Os acoplamentos estruturais so estruturas que permitem a sincronia (analgica) entre vrios


sistemas sociais distintos, que passam a operar ao mesmo tempo, conforme definido em: LUHMANN,
Niklas. Law as a social system. Oxford: Oxford University Press, 2004.
8

9
Pode ser intudo de suas vrias obras, especialmente: NEVES, Marcelo da Costa Pinto. Entre
Tmis e Leviat: uma relao difcil. So Paulo, Martins Fontes, 2006, que o tributo
um acoplamento estrutural, apenas, entre o sistema poltico e econmico.

167

O Simples e a Igualdade Tributria

Obviamente vrias so as formas de observao de cada um


destes sistemas sociais em relao a esta comunicao tributo, sendo
que, normalmente, esta visualizada a partir de chaves de leitura que
privilegiam a economia e a operao do livre mercado.
Sob este sentido, para a economia, classicamente, os tributos
seriam ineficincias criadas a partir de replicaes de programas que
fazem com que, a partir de uma operao/programao (transferncia de
codificao ter/no ter), dois ou mais programas so criados: o programa
da relao entre particulares de transferncia ou troca de capitais; e o
programa tributrio acoplado (quase parasitariamente e que opera de
maneira imediata ou diferida) a este, o que implica uma alocao do
capital tambm para o estado, impactando (negativamente) esta transao.
No campo poltico, visualiza-se o tributo como ferramenta
de provimento de recursos para o estado que viabiliza sua existncia,
perfazendo a estrutura institucional que permite a manuteno da
codificao maioria sobre minoria.
Obviamente, a anlise funcional dos tributos nestes subsistemas
sociais pode ser realizada de outro ngulo, proposto aqui, o que significa
visualizar esta estrutura da sociedade como sendo um elemento de
estabilizao da mesma enquanto alinha expectativas cognitivas (da
sociedade) em torno de si.
Portanto, como dito, a partir da chave de leitura da Teoria dos
Sistemas de Luhmann vrios so os avanos possveis, verificando as
intertextualidades para alinhar expectativas normativas e cognitivas e,
mais ainda, determinar novas conexes entre programas jurdicos.
Funcionalmente, os tributos so programas de propsito
especfico no sistema econmico para uma srie de medidas, incluindo a
manuteno da livre iniciativa e livre concorrncia.
Sob esta perspectiva, o direito influenciado por estas
pressuposies entre poltica e economia, permitindo, atravs de sua
programao, a ponderao da manuteno da ordem econmica e do
desenvolvimento social, sem perder de vista as ideias de fraternidade,
solidariedade, respeito dignidade da pessoa humana e a liberdade, que
inclui aquela economia.
Esquematicamente: a capacidade contributiva(1), que se vincula
livre iniciativa e livre concorrncia(2) concretizando a isonomia(3), sendo
estes exponencializados (e (re)concretizados) por meio do tratamento
tributrio privilegiado s micro e pequenas empresas(4).

168

O Simples e a Igualdade Tributria

Positivamente, a CF brasileira trata temas tributrios de maneira


mais pormenorizada, com uma parcela concentrada nos artigos 145 a
156 e outra esparsa, difusa ao longo texto constitucional brasileiro, o que
permite intuir que o direito tributrio conecta vrias formas de interveno
do estado no domnio econmico.
Logo, a doutrina majoritria brasileira tem compreendido o
direito tributrio com uma leitura extremamente constitucionalizada,
capitaneados antigamente por Ataliba10 e atualmente por Carrazza11 da
PUC-SP e pela escola carioca de Torres12.

3. Os tributos e a livre iniciativa e livre concorrncia


Inicialmente, tem-se que a isonomia (formal e material)
derivante do princpio da igualdade e aplicada segundo parmetros de
equidade, estando contida no artigo 5o caput e inciso I13 da CF.
Isto faz com que esta tambm seja um princpio importante
para permitir a equalizao de situaes no sistema tributrio, lembrando
que o inciso XLI14 do mesmo artigo prev punies s discriminaes
que atentem contra direitos e liberdades fundamentais, o que inclui as
liberdades econmicas.
Igualmente, lembra-se que, em matria tributria, todos estes
princpios devem ser ponderados com o limite objetivo da vedao do uso
de tributo com efeito de confisco constante no artigo 150, IV15, deixando

10

ATALIBA, Geraldo. Hiptese de incidncia tributria. 6 edio. So Paulo: Malheiros, 2004.

CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributrio. 19 edio. So Paulo:


Malheiros, 2004.

11

Especialmente o volume III de: Torres, Ricardo Lobo. Tratado de Direito constitucional,
financeiro e tributrio. Vols. I a V. Rio de Janeiro: Renovar, 2009.

12

13
Art. 5 Todos so iguais perante a lei, sem distino de qualquer natureza, garantindo-se aos
brasileiros e aos estrangeiros residentes no Pas a inviolabilidade do direito vida, liberdade,
igualdade, segurana e propriedade, nos termos seguintes:
I - homens e mulheres so iguais em direitos e obrigaes, nos termos desta Constituio;
14

XLI - a lei punir qualquer discriminao atentatria dos direitos e liberdades fundamentais;

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:
IV - utilizar tributo com efeito de confisco;
15

169

O Simples e a Igualdade Tributria

claro que o confisco depende de uma srie de circunstancias, como o


tamanho da empresa.
A partir destas premissas, cabe inserir a livre iniciativa e livre
concorrncia no plano do direito tributrio, vez que o tributo pode ser
considerado, portanto, um elemento de homogeneidade que garante a livre
concorrncia, ainda que mitigue a livre iniciativa, devendo, respectivamente:
ser neutro de maneira generalizada (neutralidade tributria); ainda que
possa funcionar como indutor econmico (extrafiscalidade) de certos
comportamentos (estimulando a livre iniciativa em certos setores).
Esta garantia de livre concorrncia existe pelo fato de a
equalizao da carga fiscal ser um elemento que garante um campo
igualitrio de condies, pois, aparentemente, h um impedimento de se
gerar eficincia sobre esta ineficincia (tributo).
Logo, esta tendncia de se vedar a chamada eliso fiscal ou os
chamados planejamentos tributrios existe para que o custo tributrio seja
linear, proporcional ao tamanho das empresas, sendo um elemento de
custo neutro para preservar a livre concorrncia (princpio da neutralidade
econmica do tributo) e fixo, o tributo no varivel (sob este sentido) e
no est sujeito eficincia.
Contraposta a esta paradoxal ideia, esta funo do tributo
de garantir a equalizao e livre concorrncia no sistema econmico
contrastada com a liberdade de iniciativa e de formas, que, para autores
como Xavier16, deveria prevalecer, algo com o que no se concorda.
Sob o aspecto evolutivo, com estes programas (tributos), o
sistema econmico cria condies de concorrncia permitindo a variedade
e posterior evoluo do sistema econmico, evitando os instrumentos de
distoro da concorrncia, como cartis, monoplios, entre outras formas
econmicas predatrias no sistema econmico.
Sinteticamente, a operacionalizao desta estrutura jurdica e sua
contraparte no sistema econmico determinada quando os programas do
sistema jurdico intervm com os meios de (re)ordenao da concorrncia
atravs das estruturas tributrias e concorrenciais, funcionando como
programas de propsito especfico para o sistema econmico.
Sob outro ngulo, no sistema econmico, o tributo provoca uma
ineficincia individual, mas permite mais eficincia global, sistmica,

16
XAVIER, Alberto. Tipicidade da Tributao, Simulao e Norma Antielisiva. So Paulo,
Dialtica, 2001.

170

O Simples e a Igualdade Tributria

pois o Estado atua como elemento de equalizao e regulao atravs


justamente dos tributos, aplicando uma programao para otimizao do
sistema econmico como um todo.
Mais ainda, esta forma programao de interveno negativa
apropriada determinada pelo sistema jurdico e (re)programada
(descondicionalizada) pelo sistema econmico acaba por ser tida como
elemento de concorrncia positiva ou negativa para atrao de empresas a
um estado, no contexto internacional.
dizer, atravs da delimitao que a carga tributria, presso
tributria, positiva ou negativa tem-se um dos fatores que determinam a
instalao e eficincia de uma estrutura empresarial, o que pode ser feito
com regimes diferenciados para empresas que possuem estruturas distintas.
Como concluso parcial, com a solidariedade e isonomias
aplicadas a matria tributria, (re)cria-se uma pareto-otimizao da
sociedade, ou seja, uma sociedade economicamente balanceada, com
menos assimetrias, e com mercado de concorrncia perfeita (com
livre iniciativa e livre concorrncia), equilibrando os fatores de oferta e
demanda, sendo todos os atores do sistema extremamente eficientes.

4. O SIMPLES Nacional
4.1. Notas histricas aos regimes privilegiados das microempresas
e empresas de pequeno porte17
O histrico simplificado do tratamento privilegiado s
microempresas e aquelas de pequeno porte pode ser tomado a partir
da Lei n. 7.256, de 27 de novembro de 1984, a qual criou o estatuto
da microempresa e deu uma srie de tratamentos privilegiados a estas,
definindo-as.
17
Como textos que tratam sobre aspectos gerais do SIMPLES Nacional e revelam, tambm um
pouco do seu histrico: ONO, Juliana M. O.; GEOVANINI, Daniela; OLIVEIRA, Fabio Rodrigues
de. Manual Prtico do Simples Nacional - Supersimples. 4 ed. So Paulo: Fiscosoft, 2012;
ALBUQUERQUE, Marcos Cintra Cavalcanti de. As Microempresas e o Simples. Disponvel em: <
http://www.fiscosoft.com.br/a/2yma/as-microempresas-e-o-simples-marcos-cintra-cavalcanti-dealbuquerque> Acesso em: 01.06.2014; e ABREU, Andria. Super Simples: muitos benefcios e poucas
informaes.< http://www.oim.tmunicipal.org.br/abre_documento.cfm?arquivo=_repositorio/_oim/_
documentos/1C7E4B37-D485-869F-7E0A0D6771F1B8C220102008080158.pdf&i=87 >. Acesso
em: 04.05.2014.

171

O Simples e a Igualdade Tributria

Aps a Constituio de 1988, que, em seu artigo 17918. trazia


como eixo fundamental uma regulamentao mais favorvel tanto as
empresas abrangidas pela Lei 7.256 (microempresas) como para aquelas de
pequeno porte, o que foi consubstanciado atravs da Lei n 8.864, de 28 de
maro de 1994, a qual estabelecia tratamento diferenciado e simplificado
em vrios campos, substituindo o regime jurdico da Lei 7.256.
Entretanto, esta nova legislao no trouxe novo tratamento
tributrio favorecido e simplificado, algo apenas ocorreu com o chamado
SIMPLES Federal da Lei 9.317/1996, o qual trazia, como problema de
fundo, uma leitura estrita do citado artigo 179 da CF, declinando que a
regulamentao (especialmente tributria) deste sistema seria feita de
maneira independente pela Unio, Estados e Municpios, o que criou uma
srie de problemas, os quais seriam apenas corrigidos (constitucionalmente)
em 2003, como ser visto.
Em 1999, a Lei 9.841 foi editada e um novo estatuto da
Microempresa e da Empresa de Pequeno Porte foi produzido, substituindo
o da 8.864, sofisticando definies e institutos utilizados e amplificando o
seu alcance.
No ano de 2003, com a Emenda Constitucional 42, alguns
textos jurdicos devem ser destacados, especialmente, a adio do inciso
IX do artigo 170 da CF, o qual veio adicionar-se aos incisos IV e VII19,
os quais viabilizam um sistema integrado de interveno do estado
no domnio econmico com matrizes principiolgicas voltadas a (re)
18
Art. 179. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios dispensaro s microempresas
e s empresas de pequeno porte, assim definidas em lei, tratamento jurdico diferenciado, visando
a incentiv-las pela simplificao de suas obrigaes administrativas, tributrias, previdencirias e
creditcias, ou pela eliminao ou reduo destas por meio de lei.

TTULO VII - Da Ordem Econmica e Financeira


CAPTULO I - DOS PRINCPIOS GERAIS DA ATIVIDADE ECONMICA
Art. 170. A ordem econmica, fundada na valorizao do trabalho humano e na livre iniciativa, tem
por fim assegurar a todos existncia digna, conforme os ditames da justia social, observados os
seguintes princpios:
IV - livre concorrncia;
VII - reduo das desigualdades regionais e sociais;
IX - tratamento favorecido para as empresas de pequeno porte constitudas sob as leis brasileiras
e que tenham sua sede e administrao no Pas. (Redao dada pela Emenda Constitucional n 6,
de 1995)
19

172

O Simples e a Igualdade Tributria

alinhar a participao destas empresas no mercado, trazendo um vetor


(constitucional) axiolgico para criao de polticas pblicas a estas
empresas mais abrangente que o artigo 179, de carter mais programtico.
Este texto, tambm trouxe o inciso III, d e o pargrafo nico
ao artigo 14620, estabelecendo as condies jurdicas para implementao
verticalizada dos dispositivos tributrios de tratamento diferenciado e
favorecido s microempresas e empresas de pequeno porte, alm de j
programar o final dos regimes atuais atravs do artigo 9421 do Ato das
Disposies Constitucionais Transitrias.
Finalizando o histrico e concretizando tais ideias, a Lei
Complementar n. 123, de 14 de dezembro de 2006 trouxe uma srie de
modificaes ao tratamento tributrio das microempresas e aquelas
de pequeno porte, estabelecendo limites fruio deste regime agora
chamado de SIMPLES Nacional, lembrando que tal Lei Complementar
foi alterada pelas Leis Complementares nos 127, de 14 de agosto de 2007,
128, de 19 de dezembro de 2008, 133, de 28 de dezembro de 2009, 139, de
10 de novembro de 2011 e, finalmente a Lei complementar 147, de 7 de
agosto de 2014.
Art. 146. Cabe lei complementar:
III - estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria, especialmente sobre:
d) definio de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de
pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155,
II, das contribuies previstas no art. 195, I e 12 e 13, e da contribuio a que se refere o art. 239.
(Includo pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
Pargrafo nico. A lei complementar de que trata o inciso III, d, tambm poder instituir um regime
nico de arrecadao dos impostos e contribuies da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municpios, observado que: (Includo pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
I - ser opcional para o contribuinte; (Includo pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
II - podero ser estabelecidas condies de enquadramento diferenciadas por Estado; (Includo pela
Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
III - o recolhimento ser unificado e centralizado e a distribuio da parcela de recursos pertencentes
aos respectivos entes federados ser imediata, vedada qualquer reteno ou condicionamento;
(Includo pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)
IV - a arrecadao, a fiscalizao e a cobrana podero ser compartilhadas pelos entes federados,
adotado cadastro nacional nico de contribuintes. (Includo pela Emenda Constitucional n 42, de
19.12.2003)
20

Art. 94. Os regimes especiais de tributao para microempresas e empresas de pequeno porte
prprios da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios cessaro a partir da entrada
em vigor do regime previsto no art. 146, III, d, da Constituio. (Includo pela Emenda Constitucional
n 42, de 19.12.2003)
21

173

O Simples e a Igualdade Tributria

4.2. Benefcios juridicamente qualificados entrelaados no


SIMPLES Nacional
O tpico anterior delimitou o histrico nacional do apoio s
micro e pequenas empresas, mas tem-se como importante mencionar
que este suporte no se esgota apenas com o tratamento tributrio, mas
continua no campo societrio, previdencirio, do direito administrativo,
com regulaes mais simples ou com a contratao privilegiada pela
administrao pblica, do direito falimentar, do direito contbil, com a
simplificao deste procedimento empresarial, entre outros.
Logo, vrios regimes jurdicos regulados pelas trs esferas
de poder existem sob o manto constitucional, sendo que um mnimo
denominador comum est na LC 123, alm das mudanas na CLT, vez
que a competncia exclusiva da Unio nestas matrias.
Entretanto, obviamente, cada um dos estados membros
teoricamente poderiam criar novos benefcios, esbarrando na necessidade
de uma concorrncia global estabilizada.
Mais ainda, no se olvida que o SIMPLES Nacional no pode
ser utilizado como forma de criar novas barreiras ao ingresso de sujeitos
no mercado ou criar entraves livre concorrncia, sendo estes limites para
instituio dos benefcios.
dizer, os benefcios regulatrios economicamente dimensveis
no podem superar a vantagem competitiva existente naturalmente
nas empresas de maior porte, por reduo dos fatores de produo e
alavancagem no mercado.
Com a nova redao do 3 do artigo 1o da LC 123 tem-se
agora que deve ser especificado o tratamento diferenciado, simplificado e
favorecido s empresas do SIMPLES.
Como nota adicional (e superficial) a este subitem, importante
mencionar que no se considera, entretanto, sob o ponto de vista tributrio,
o SIMPLES Nacional como mera forma de arrecadao concentrada de
tributos visando simplificao fiscal, pois na realidade trata-se de outro
tributo, com base de clculo e hiptese de incidncia distintas daqueles
tributos que ele substitui constantes do 13 e incisos da LC 123.

174

O Simples e a Igualdade Tributria

dizer, ainda que nos anexos LC 123 determine-se uma forma


de rateio dos recursos, tem-se que o SIMPLES Nacional novo tributo, de
competncia residual da Unio que, para no gerar problemas de reduo
indevida das receitas dos Estados e Municpios, acaba por ratear os valores
arrecadados, mantendo a autonomia municipal e o pacto federativo.
Sob outro ngulo, o SIMPLES nacional tambm poderia ser
considerado como tributo que possui critrios especiais para prevenir
desequilbrios da concorrncia, a teor do artigo 146-A22, o que
aparentemente efetivaria forma de proteo das minorias e facilita seu
desenvolvimento com o fim de (re)produzir uma sociedade mais plural,
equilibrada e com opes para todos. 23
Final e sinteticamente, sob o ponto de vista econmico, o que
de fato ocorre com o SIMPLES Nacional uma reduo dos custos de
transao por parte das microempresas e empresas de pequeno porte
baseado nos incentivos dados sob diversos aspectos, que podem ser
sumarizados: em reduo de custos de compliance por simplificao fiscal
e contbil; reduo de despesas trabalhistas, atravs de privilgios dados
com a reduo dos encargos desta natureza; com maiores receitas dado o
incentivo a sua contratao; alm da reduo dos custos tributrios diretos
com menores alquotas e/ou bases de clculo.

22
Art. 146-A. Lei complementar poder estabelecer critrios especiais de tributao, com o objetivo
de prevenir desequilbrios da concorrncia, sem prejuzo da competncia de a Unio, por lei,
estabelecer normas de igual objetivo. (Includo pela Emenda Constitucional n 42, de 19.12.2003)

Em sentido distinto em relao funo deste artigo: BONFIM, Diego. Tributao e livre
concorrncia. So Paulo: Saraiva, 2011. BRAZUNA, Jos Luis Ribeiro. Defesa da concorrncia
e tributao luz do artigo 146-A da Constituio. Srie Doutrina Tributria Vol. 2. So Paulo:
Quartier Latin, 2009.
23

175

O Simples e a Igualdade Tributria

5. O SIMPLES Nacional e a efetivao da livre concorrncia e


livre iniciativa
5.1. Efetivao de princpios
Inicialmente, tem-se que os princpios so normas jurdicas que
se acoplam s regras de competncia24, modulando a produo de novas
normas jurdicas, que devem ponderar entre vrios conjuntos de valores
distintos e criar uma norma compatvel com estes.
Nesse sentido, as relaes entre princpios podem se dar atravs
dos mecanismos (quase matemticos) chamados de clculo de princpios,
que uma expresso ambgua (gnero) e pode significar: balanceamento/
ponderao de princpios como proposto por Robert Alexy25, em que
princpios so contrapostos entre si no ato de aplicao; e derivao
de princpios26, ou seja, princpios que so criados a partir de outros
princpios.
Sob outro ngulo, a efetivao de princpios ocorre por
outros mecanismos que fazem valer os valores contidos nas normas
principiolgicas, ou seja, em situao anloga aos limites objetivos ou,
ainda, em normas jurdicas que atacam por outra frente o problema,
visando fazer com que estes sejam cumpridos.
dizer, funcionalmente, certos institutos jurdicos servem como
instrumentos para atingir determinadas finalidades axiolgicas do sistema,
como ocorre com medidas que complementam os direitos humanos
ou garantias constitucionais27 ou, mesmo, com certas das chamadas
limitaes ao poder de tributar.
24
Para uma viso mais aprofundada estas ideias, incluindo a classificao dos princpios, utilizandose deste sistema de referncia: VITA, Jonathan Barros. Classificao e clculo de princpios. In:
Revista de Direito tributrio. So Paulo: Malheiros, vol. 104, 2009.

ALEXY, Robert. Constitutional Rights, Balancing and Rationality In: Ratio Juris. Vol. 16 No. 2.
Oxford: Blackwell Publishing Ltd., June 2003 (13140).
25

Para uma viso mais aprofundada desta classificao e sua operatividade: VITA, Jonathan Barros.
Classificao e clculo de princpios. In: Revista de Direito tributrio. So Paulo: Malheiros, vol.
104, 2009.
26

27
Com uma nomenclatura distinta: TORRES, Ricardo Lobo, Os direitos humanos e a tributao:
imunidades e isonomia. Rio de Janeiro: Renovar, 1995, p. 8-13.

176

O Simples e a Igualdade Tributria

No caso do direito tributrio, estas formas de incentivar certos


comportamentos ou certas necessidades do sistema so elaboradas atravs
do mecanismo da chamada extrafiscalidade, que consistiria em maximizar
a funo indutora dos tributos em detrimento da sua funo arrecadatria
(fiscalidade), equilibrando capacidade contributiva e vedao ao confisco.
Nesse sentido, as imunidades, isenes e outros incentivos fiscais
operam para permitir a implementao destas diretrizes programticas,
sendo, no caso do SIMPLES Nacional a criao de condies melhores
para o empreendedorismo, reduzindo a tributao e amplificando a livre
iniciativa e livre concorrncia atravs das redues de barreiras de ingresso
em um determinado setor e permitindo que ela concorra isonomicamente.

5.2. As ilegais excluses de categorias econmicas do acesso ao


Regime do SIMPLES Nacional
Inicialmente, define-se como ponto de partida o fato que h um
paralelo entre as novas inseres de proteo s empresas de pequeno
porte no texto constitucional brasileiro e uma positivao/concretizao
do princpio da equidade no sistema jurdico.
Esta equidade um dos elementos essenciais da preservao
da livre concorrncia e livre iniciativa, como dito, e deve ser estendida a
qualquer campo negocial lcito.
dizer, dar um tratamento tributrio diferenciado s empresas
de pequeno porte no um favor jurdico s mesmas, mas, to somente,
(re)criar as condies de livre iniciativa e concorrncia para estas, vez que
apenas com uma forma distinta de tributao que estas podem concorrer,
de fato, no mercado.
Tomando-se como base os artigos 179, 170 da CF (mesmo sem a
adio do inciso IX pela EC 6 de 1995) j implicaria a necessidade de uma
discriminao positiva entre as microempresas e empresas de pequeno
porte e as demais no sistema.
Logo, a criao de discriminaes entre microempresas e
empresas de pequeno porte que se encontram em posies equivalentes
no sistema (com similares faturamentos, como constante do artigo 3 da
LC 123) atravs das excluses deste regime constantes do artigo 17 da LC
123 (e reiterados na Resoluo CGSN 15/2007) no se coadunam com
tais princpios.

177

O Simples e a Igualdade Tributria

Obviamente, a Lei Complementar 147 surgiu como forma de


dramaticamente diminuir essa inconstitucionalidade latente no sistema
brasileiro28 inserindo a advocacia e outras categorias profissionais neste
contexto, entretanto, algumas categorias no foram contempladas.
Paralelamente, interessante verificar que as distines
(progressivas) entre as tabelas do SIMPLES servem precisamente para
garantir a igualdade entre as empresas, tanto que, nas partes superiores
faturamentos constantes dos Anexos, h quase que uma carga tributria
similar quela do Lucro Presumido.

5.3. O SIMPLES Nacional no plano da concorrncia internacional


Como importante nota final a este trabalho que estuda o
SIMPLES frente ao ponto de vista concorrencial, deixa-se claro que sob
o ponto de vista internacional, o SIMPLES Nacional no poderia ser
considerado como regime tributrio privilegiado, vez que possui uma
finalidade de (re)correo de distores concorrenciais.
Logo, no pode se falar em regime com tributao favorecida
para os fins do Report de 1998 da OCDE denominado Harmful Tax
Competition: An Emerging Global Issue, vez que este relatrio e os estudos
correlatos desta instituio so voltados concorrncia fiscal predatria,
a qual distorce as alocaes de capital ou, mesmo, a livre concorrncia e
livre iniciativa internacional.
J sob o ponto de vista do direito do comrcio internacional,
tambm no existe vedao ao SIMPLES, pois este regime pode ser
equiparado aos planos de desenvolvimento regionais e aos auxlios a
pases menos desenvolvidos da OMC, respectivamente, com as excees
do Acordo sobre Subsdios e Medidas Compensatrias (ASMC) e com o
Sistema Geral de Preferncias (SGP), deixando o SIMPLES na legalidade
perante esta instituio internacional.

28
Em mesmo sentido, apesar das premissas distintas: HARADA, Kiyoshi. Simples Nacional:
inconstitucionalidade da excluso de profissionais liberais. Jus Navigandi, Teresina, ano 15, n.
2605, 19 ago. 2010. Disponvel em: <http://jus.com.br/artigos/17220>. Acesso em: 23 set. 2014;
e WILHELM, Alcides. A inconstitucionalidade da excluso do Simples Nacional das empresas
devedoras de tributos. Disponvel em: < http://www.fiscosoft.com.br/main_online_frame.php?page=/
index.php?PID=211956&key=4309785 > 12.03.2014

178

O Simples e a Igualdade Tributria

De outro lado, entretanto, as limitaes criadas tanto


participao de estrangeiros como scios de empresas do SIMPLES (inciso
II do artigo 17 da LC 123), como a que elas sejam importadoras (incisos
VII e IX) ou a segregao de receitas de exportao geram discriminaes
que so contrrias tanto Constituio Brasileira como do ponto de vista
do direito internacional, mais especificamente do princpio do tratamento
nacional do GATT.

6. Concluses
Os tributos, funcionalmente, podem ser visualizados como
formas de redistribuio de renda, o que implica abrir-se semanticamente
para temas como solidariedade, funo social da propriedade, mnimo
existencial, entre outros.
Outrossim, tributos no coerentes/convergentes com a isonomia
entre os participantes de um dado mercado funcionam como anmalas/
artificiais clusula de barreira (de ingresso) para novos concorrentes no
mercado ou para que haja uma competio equilibrada, devendo ser
corrigidas para o futuro.
Tributos no uniformes podem evitar a criao de barreiras
ao ingresso de novos sujeitos no mercado (ferindo a livre iniciativa)
ou (re)produzir uma impossibilidade de um ambiente concorrencial
(naturalmente) neutro (ferindo a livre concorrncia).
O SIMPLES um regime jurdico que visa uma srie de reduo
de custos de transao das microempresas e empresas de pequeno porte,
partindo do direito tributrio, mas transitando tambm no direito contbil,
previdencirio, trabalhista, administrativo, falimentar, entre outros.
O SIMPLES nacional considerado como um tributo de
competncia residual da Unio, consubstanciando as diretrizes do artigo
179, 170, 146-A e 146, III d e pargrafo nico da Constituio Federal.
A efetivao de princpios gerais consiste em criar estratgias
jurdicas institucionalizadas para atingir certos valores, como ocorre com
o Simples Nacional.
A excluso de categorias pelo artigo 17 da LC 123
inconstitucional, pois cria discriminaes, ferindo a livre iniciativa e livre
concorrncia.
179

O Simples e a Igualdade Tributria

As discriminaes criadas pela LC 123 so consideradas como


compatveis com os relatrios da OCDE e com o GATT e ASMC da OMC,
sendo inconstitucionais, todavia neste sentido, a vedao de atividades de
importao, participao de scios estrangeiros ou a segregao de receitas
de exportao.

180

O Simples e a Igualdade Tributria

GARANTIA DE TRATAMENTO DIFERENCIADO,


SIMPLIFICADO E FAVORECIDO PARA AS
MICRO E PEQUENAS EMPRESAS
Jos Levi Mello do Amaral Jnior1

1. Introduo
A Lei Complementar n. 147, de 07 de agosto de 2014, trouxe
muitas e importantes inovaes Lei Complementar n. 123, de 14 de
dezembro de 2006, que dispe sobre o Estatuto Nacional da Microempresa
e da Empresa de Pequeno Porte.
Merecem registro especfico os novos 3o a 7o que foram
acrescentados ao art. 1o da Lei Complementar n. 123, de 2006, pargrafos
esses que, em sntese, pretendem fazer valer, em todas as suas consequncias,
o art. 179 da Constituio, verbis:
A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios
dispensaro s microempresas e s empresas de pequeno
porte, assim definidas em lei, tratamento jurdico
diferenciado, visando a incentiv-las pela simplificao de
suas obrigaes administrativas, tributrias, previdencirias
e creditcias, ou pela eliminao ou reduo destas por meio
de lei.

Os novos 3o a 7o do art. 1o da Lei Complementar n. 123, de


2006, tm a seguinte redao:
3oRessalvado o disposto no Captulo IV, toda nova
obrigao que atinja as microempresas e empresas de
pequeno porte dever apresentar, no instrumento que
a instituiu, especificao do tratamento diferenciado,
simplificado e favorecido para cumprimento.

1
Procurador da Fazenda Nacional, Chefe da Assessoria Jurdica da Secretaria da Micro e Pequena
Empresa da Presidncia da Repblica e Professor de Direito Constitucional da Faculdade de Direito
da Universidade de So Paulo.

181

O Simples e a Igualdade Tributria

4oNa especificao do tratamento diferenciado,


simplificado e favorecido de que trata o 3o,
dever constar prazo mximo, quando forem necessrios
procedimentos adicionais, para que os rgos fiscalizadores
cumpram as medidas necessrias emisso de documentos,
realizao de vistorias e atendimento das demandas
realizadas pelas microempresas e empresas de pequeno porte
com o objetivo de cumprir a nova obrigao.
5oCaso o rgo fiscalizador descumpra os prazos
estabelecidos na especificao do tratamento
diferenciado e favorecido, conforme o disposto no
4o, a nova obrigao ser inexigvel at que seja realizada
visita para fiscalizao orientadora e seja reiniciado o prazo
para regularizao.
6oA ausncia de especificao do tratamento
diferenciado, simplificado e favorecido ou da
determinao de prazos mximos, de acordo com
os 3oe 4o, tornar a nova obrigao inexigvel para as
microempresas e empresas de pequeno porte.
7oA inobservncia do disposto nos 3oa
6oresultar em atentado aos direitos e garantias legais
assegurados ao exerccio profissional da atividade
empresarial.

2. Natureza das normas constantes dos 3o a 7o do art. 1o da Lei


Complementar n. 123, de 2006
O fundamento de validade constitucional das normas que
constam da Lei Complementar n. 123, de 2006, encontra-se na alnea d
do inciso III do art. 146 combinado com o art. 179, ambos da Constituio.
O primeiro dispositivo refere-se a um aspecto formal, qual seja, define que
o assunto em causa reservado lei complementar. O segundo dispositivo
refere-se a um aspecto material, ou seja, prev elementos mnimos do
tratamento diferenciado.
Portanto, esse, tambm, o fundamento de validade (formal e
material) dos novos 3o a 7o do art. 1o da Lei Complementar n. 123, de
2006.

182

O Simples e a Igualdade Tributria

Logo, tem-se, na Lei Complementar n. 123, de 2006, um amplo


conjunto de normas nacionais, ou seja, que tm alcance nacional, pois
subordinam todos os entes federados e, claro, todos os respectivos poderes
institudos. Assim, repercutem, de modo obrigatrio, para a Unio, para
os Estados, para o Distrito Federal e para os Municpios.

3. mbito temtico
Importa definir o mbito temtico abrangido pelos novos
pargrafos.
Ressalvadas as obrigaes tributrias expressa e corretamente
excludas pelo prprio 3o do art. 1o do Estatuo Nacional porque so objeto
de tratamento diferenciado nos termos do Captulo IV do Estatuto todas
as demais obrigaes que venham a atingir as micro e pequenas empresas
devem prever, em favor dessas, algum tipo de tratamento diferenciado,
no sentido de simplificado e favorecido em comparao com aquelas que
sujeitam as mdias e grandes empresas, sob pena de inexigibilidade para as
micro e pequenas empresas (cf. 6o acrescentado ao mesmo art. 1o).
Em outras palavras, ressalvadas as obrigaes tributrias
(porque j so tratadas de modo diferenciado no Captulo IV do Estatuto
Nacional), todas as demais obrigaes e no apenas as administrativas,
previdencirias e creditcias devem especificar algum tipo de tratamento
diferenciado, no sentido de simplificado e favorecido para as micro e
pequenas empresas.
A Lei Complementar n. 147, de 2014, ao no especificar a
natureza das obrigaes a que se refere, como fez o art. 179 da Constituio,
foi alm do mnimo constitucional. Tem-se, aqui, uma opo possvel do
ponto de vista da Constituio e bastante meritria do legislador: o art.
179 da Constituio exige tratamento diferenciado no mnimo ao menos
nos quatro mbitos temticos a que se refere expressamente (obrigaes
administrativas, tributrias, previdencirias e creditcias). Porm, nada
impede muito antes pelo contrrio que eventuais obrigaes de
naturezas outras tambm sejam contempladas em termos de tratamento
diferenciado relativamente s micro e pequenas empresas.
Isso porque, como se concebe desde a filosofia grega clssica,
igualdade tratar os iguais como iguais e os desiguais como desiguais na
medida em que se desigualam.

183

O Simples e a Igualdade Tributria

Claro, o critrio de diferenciao deve ser consentneo com a


lgica dos valores constitucionais. Acertadamente, a prpria Constituio,
em relao ao pequeno, explicitou a possibilidade de diferenciao,
elegendo o porte como fator de diferenciao (art. 179). Trata-se de
opo feita pelo prprio constituinte originrio que, assim, assegurou o
tratamento diferenciado em quatro mbitos temticos, mas nada impede
seja o tratamento diferenciado reconhecido em favor do pequeno em
outras searas.

4. Tratamento diferenciado na legislao em geral


O tratamento diferenciado dirige-se, precipuamente, ao
legislador. Isso porque as obrigaes a que se sujeitam as empresas em
geral e as micro e pequenas empresas em particular, decorrem (ou devem
decorrer) da lei (vide art. 5o, inciso II, combinado com o art. 179, in fine,
ambos da Constituio).
Assim, essencial que todo e qualquer projeto de lei relativo a
alguma nova obrigao que venha a repercutir sobre o pequeno preveja,
em favor desse, um tratamento diferenciado, no sentido de simplificado e
favorecido.
H exemplo recente e elucidativo no Direito brasileiro.
A Lei n. 13.021, de 08 de agosto de 2014, que dispe sobre o
exerccio e a fiscalizao das atividades farmacuticas, exigiu, em seu art.
6o, inciso I, para toda e qualquer farmcia, a presena de farmacutico
durante todo o respectivo horrio de funcionamento. Portanto, sem
tratamento diferenciado em favor da pequena farmcia.
Porm, ao mesmo tempo, foi editada a Medida Provisria n.
653, tambm de 08 de agosto de 2014, que acrescentou pargrafo nico
ao referido art. 6o da Lei n. 13.021, de 2014, para manter aplicvel, s
farmcias que sejam micro e pequenas empresas, legislao anterior que
permite a presena de profissional outro que no um farmacutico, desde
que inscrito no Conselho Regional de Farmcia competente (cf. art. 15 e
pargrafos da Lei n. 5.991, de 17 de dezembro de 1973).
interessante observar a lucidez e literalidade com que
a Medida Provisria n. 653, de 2014, assegurou, no caso, tratamento
diferenciado em favor das farmcias que sejam micro e pequenas empresas,
inclusive com expressa remisso a dois dos novos pargrafos do art. 1o da
Lei Complementar n. 123, de 2006: Tendo em vista o disposto nos 3oe

184

O Simples e a Igualdade Tributria

6odo art. 1oda Lei Complementar no123, de 14 de dezembro de 2006,


aplica-se o disposto no art. 15 da Lei no5.991, de 17 de dezembro de 1973,
s farmcias que se caracterizem como microempresas ou empresas de
pequeno porte, na forma da Lei Complementar no123, de 2006.

5. Tratamento diferenciado e Poder Pblico


Das
obrigaes
legais
decorrem
regulamentaes
(procedimentos adicionais) que concretizam aquelas. Com efeito, postas
pelo Poder Pblico, sempre no pressuposto de uma base legal apropriada,
tambm devem tomar em considerao o tratamento diferenciado, seja
porque assim j prev a disciplina legal pertinente, seja por fora do dever
geral de tratamento diferenciado que decorre do art. 179 da Constituio,
agora devidamente regulamentado, pelos novos 3o a 7o do art. 1o da Lei
Complementar n. 123, de 2006.
De modo mais especfico, no que se refere a eventuais
procedimentos adicionais que venham a ser necessrios, assim dispem
os novos 4o e 5o do art. 1o da Lei Complementar n. 123, de 2006:
4oNa especificao do tratamento diferenciado,
simplificado e favorecido de que trata o 3o,
dever constar prazo mximo, quando forem necessrios
procedimentos adicionais, para que os rgos fiscalizadores
cumpram as medidas necessrias emisso de documentos,
realizao de vistorias e atendimento das demandas
realizadas pelas microempresas e empresas de pequeno porte
com o objetivo de cumprir a nova obrigao.
5oCaso o rgo fiscalizador descumpra os prazos
estabelecidos na especificao do tratamento
diferenciado e favorecido, conforme o disposto no
4o, a nova obrigao ser inexigvel at que seja realizada
visita para fiscalizao orientadora e seja reiniciado o prazo
para regularizao.

Portanto, h, agora, um dever geral de tratamento diferenciado


no apenas previsto, mas, tambm, com consequncia prtica no
caso de descumprimento, a saber, sempre que houver a necessidade
de procedimentos adicionais, o tratamento diferenciado deve ser
especificado (esclarecido, explicitado) em prazo mximo pelos rgos

185

O Simples e a Igualdade Tributria

fiscalizadores no que se refere: (i) emisso de documentos; (ii)


realizao de vistorias; e (iii) ao atendimento das demandas realizadas
pelas microempresas e empresas de pequeno porte com o objetivo de
cumprir a nova obrigao.
Na hiptese de frustrao do quanto previsto no novo 4o do
o
art. 1 da Lei Complementar n. 123, de 2006, a nova obrigao torna-se
inexigvel at que seja realizada visita para fiscalizao orientadora e seja
reiniciado o prazo para regularizao ( 5o do mesmo art. 1o).
Opera, aqui, norma de conduta que vem do texto original da Lei
Complementar n. 123, de 2006, agora reforada pela Lei Complementar
n. 147, de 2014, qual seja, a regra da dupla visita, a primeira orientadora,
a segunda se for o caso punitiva.

6. Regra da dupla visita como requisito prvio imposio de


obrigao nova
Trata-se do art. art. 55 da Lei Complementar n. 123, de 2006, que
pretende promover uma cultura construtiva de orientao. Da a ideia de
uma dupla visita da fiscalizao, sendo a primeira visita para orientao.
Apenas em um momento subsequente, ou seja, a partir de uma segunda
visita, e claro quando constatado que foi ignorada a orientao dada,
a, sim, cabe a lavratura de auto de infrao contra o sujeito renitente.
Vale registrar que a orientao jurisprudencial do Superior
Tribunal de Justia exatamente neste sentido:
ADMINISTRATIVO.
MICROEMPRESA.
AUTOS DE INFRAO. DESCONSTITUIO.
INOBSERVNCIA
DO
CRITRIO
DA
DUPLA VISITAO. ART. 55 DA LC 123/06.
ENQUADRAMENTO DA INFRAO NA PORTARIA
INMETRO 436/2007. NORMA QUE NO SE
REVESTE DO CONCEITO DE LEGISLAO
INFRACONSTITUCIONAL.
1. As infraes praticadas pelos micro empresrios, de
acordo com o art. 55 da LC 123/06, tem como regra, para
autuao, a dupla visita ( 1), dispensando-se esse critrio
quando definida como infrao fora da zona de alto risco
( 3)

186

O Simples e a Igualdade Tributria

2. A Portaria 436/2007 foi editada pelo INMETRO para


estabelecer quais as atividades de alto risco, complementando
a exigncia da LC 123/06
3. O Tribunal de Apelao considerou estar as infraes
cometidas fora da zona de alto risco, situao que, pela lei
complementar, no dispensa a dupla visita.
4. Enquadramento legal das infraes na Portaria 436/2007
(arts. 1, 3 e 4), cuja violao no autoriza a abertura da via
especial, por ser considerada legislao infraconstitucional.
5. Recurso especial no conhecido. (STJ, Segunda
Turma, Recurso Especial n. 1.257.391/RS, Relatora
a Ministra Eliana Calmon, unnime, julgado em 18
de junho de 2013)

Em sntese, o art. 55 da Lei Complementar n. 123, de 2006,


impe, em favor das micro e pequenas empresas como regra a dupla
visita das fiscalizaes trabalhista, metrolgica, sanitria, ambiental e
de segurana. Isso significa vale repetir que a primeira visita deve ser
eminentemente para orientao. A partir de uma segunda visita, constatado
o descumprimento da orientao dada, a, sim, cabe a lavratura de auto de
infrao contra o sujeito renitente.
Claro, assim deve ser quando a atividade ou situao, por sua
natureza, comportar grau de risco compatvel com esse procedimento
(caput do art. 55 da Lei Complementar n. 123, de 2006). O grau de risco
alto deve ser definido pelos rgos e entidades competentes ( 3o do
art. 55 da Lei Complementar n. 123, de 2006), o que requer observncia de
uma lgica razovel, pois a definio levada a efeito sujeita-se verificao
judicial, como revela a jurisprudncia.
Importa destacar que o art. 55, 1o e 4o, da Lei Complementar
n. 123, de 2006, exclui, desde logo, a dupla visita: (i) nos casos em que for
constatada infrao por falta de registro de empregado ou anotao da
Carteira de Trabalho e Previdncia Social - CTPS, ou, ainda, na ocorrncia
de reincidncia, fraude, resistncia ou embarao fiscalizao; e (ii) no
caso de processo administrativo fiscal relativo a tributos.
Enfim, a Lei Complementar n. 147, de 2014, reforou o
mecanismo e consagrou o que j vinha entendendo a jurisprudncia, ao
expressamente prever que: A inobservncia do critrio de dupla visita
implica nulidade do auto de infrao lavrado sem cumprimento ao disposto
187

O Simples e a Igualdade Tributria

neste artigo, independentemente da natureza principal ou acessria da


obrigao. (novo 6o do art. 55 da Lei Complementar n. 123, de 2006,
acrescentado pela Lei Complementar n. 147, de 2014).

7. Persistncia da ausncia de tratamento diferenciado e de prazo


mximo
Em se tratando de obrigao nova: (i) sem a previso de
tratamento diferenciado em favor do pequeno; ou (ii) descumprido prazo
mximo para os procedimentos adicionais, ser ela (a obrigao nova),
simplesmente, inexigvel para as micro e pequenas empresas. o que
dispe o novo 6o do art. 1o da Lei Complementar n. 123, de 2006:
6oA ausncia de especificao do tratamento
diferenciado, simplificado e favorecido ou da
determinao de prazos mximos, de acordo com
os 3oe 4o, tornar a nova obrigao inexigvel para as
microempresas e empresas de pequeno porte.

Com isso, compe-se um quadro bastante seguro em que se


busca conferir um mximo de efetividade norma constante do art. 179
da Constituio.
O quadro completa-se com o seguinte 7o que a Lei Complementar
n. 147, de 2014, tambm acrescentou ao art. 1o da Lei Complementar n.
123, de 2006:
7oA inobservncia do disposto nos 3oa
6oresultar em atentado aos direitos e garantias legais
assegurados ao exerccio profissional da atividade
empresarial.

Disposio idntica encontra-se no novo 8o que a mesma


Lei Complementar n. 147, de 2014, acrescentou ao art. 55 da Lei
Complementar n. 123, de 2006.
Trata-se de enunciado de linguagem firme, mas sem maior
consequncia em si mesmo. Isso porque afirma ser atentado contra
os direitos e garantias do empreendedor a no-previso de tratamento
diferenciado, bem como a no-observncia da regra da dupla visita, mas

188

O Simples e a Igualdade Tributria

no prev nenhuma sano (para alm da j referida inexigibilidade da


obrigao em questo contra o pequeno).
Em si mesmos, os dois novos pargrafos (o 7o do art. 1o e o 8o
do art. 55, ambos da Lei Complementar n. 123, de 2006) no tm nenhuma
consequncia ou sano. De toda sorte, deles se pode deduzir quando
no observados um dever geral de indenizar ou, no limite, um caso de
prevaricao. De toda sorte, seja a consequncia cvel-administrativa,
seja a consequncia criminal, seguem regras prprias cujas respectivas
incidncias, a rigor, independem dos dois novos pargrafos citados.

Concluso
O tratamento diferenciado em favor do pequeno uma
das medidas mais importantes da Constituio de 1988. Estimula o
empreendedorismo, mormente nas camadas mais humildes da sociedade,
permitindo a ascenso socioeconmica sustentada, com produo de
riqueza dentro do mercado formal e, precisamente por isso, com todas
as garantias legais pertinentes, inclusive aquelas de natureza trabalhista e
previdenciria. Disso decorre, ao natural, crculo virtuoso de importncia
estratgica evidente para o desenvolvimento nacional.
Para tanto, a Constituio e sua regulamentao mais recente
convidam a uma mudana de cultura. Convidam a uma cultura amiga
do pequeno, amparada em tratamento diferenciado em favor do pequeno,
no sentido de simplificado e favorecido em comparao com aquele
dispensado aos mdios e grandes.
Os novos 3o a 7o do art. 1o da Lei Complementar n. 123, de 2006,
acrescentados pela Lei Complementar n. 147, de 2014, regulamentam o
art. 179 da Constituio de modo inteligente no particular. Para quaisquer
novas obrigaes, impem como dever legal explcito com base
constitucional literal a previso de tratamento diferenciado, estabelecem
a necessidade de haver prazo mximo tomada de eventuais providncias
adicionais que sejam necessrias e, finalmente, tornam ineficazes as novas
obrigaes que escaparem a estas determinaes.
Neste contexto, o Poder Legislativo e o Poder Executivo bem
como o Poder Judicirio, a teor do art. 74-A da Lei Complementar n. 123,
de 2006, acrescentado pela Lei Complementar n. 147, de 2014 precisaro

189

O Simples e a Igualdade Tributria

desenvolver e fomentar uma nova cultura de preocupao diuturna com o


tratamento diferenciado requerido pela Constituio e pela legislao em
favor do pequeno. Ganham, com isso, os pequenos, a sociedade como um
todo, o empreendedorismo e, claro, o prprio desenvolvimento nacional.

190

O Simples e a Igualdade Tributria

A Responsabilidade Tributria dos Scios e


a Lei Complementar 147/14
Lucas Fonseca e Melo*
Recentemente, entrou em vigor a Lei Complementar 147/2014,
que alterou alguns dispositivos da Lei Complementar 123/2006 e da Lei
11.598/2007. O presente artigo pretende analisar as alteraes normativas
atinentes ao procedimento de registro dos atos extintivos das sociedades
e verificar os efeitos decorrentes no mbito da responsabilidade tributria
dos scios.
As sociedades que no se enquadrassem como de pequeno
porte ou microempresa1, antes da entrada em vigor da Lei Complementar
147/2014, para serem extintas, necessitavam comprovar a sua regularidade
fiscal. Essa comprovao era feita por meio de certides negativas de dbitos
fiscais nas trs esferas da federao. Contudo, essa exigncia foi afastada
para todas as sociedades, nos termos do art. 7-A da Lei 11.598/2007,
acrescido pela Lei Complementar 147/2014.
A dispensa de regularidade fiscal para extino da sociedade j
era prevista na Lei Complementar 123/06, apenas para as microempresas
e empresas de pequeno porte. A Lei Complementar 147/2014 tambm
alterou o art. 9 da LC 123/06, porm, essa modificao foi apenas
para excluir do texto normativo, at ento vigente, a exigncia de um
determinado perodo de inatividade da empresa para a extino da
sociedade. Na redao original da LC 123/06, era possvel que a empresa
de pequeno porte ou microempresa fosse baixada, sem apresentao das
certides negativas de dbitos fiscais, desde que estivesse em inatividade
h mais de trs anos, esse requisito temporal j tinha sido reduzido para
um ano, por fora da Lei Complementar 139/11.

* Doutorando em Direito do Estado pela Universidade de So Paulo e em Cincia Jurdico-Politicas


pela Universidade de Lisboa. Procurador da Fazenda Nacional.
1
considerada microempresa a sociedade que obtenha um faturamento bruto anual igual ou inferior
a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil) reais e empresa de pequeno porte, ou EPP, a pessoa
jurdica que obtm o faturamento bruto anual superior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil)
reais e igual ou inferior a R$ 3.600.000,00 (trs milhes e seiscentos mil) reais. (art. 3 da Lei
Complementar 123 de 2006).

191

O Simples e a Igualdade Tributria

O intuito da LC 147/14 foi, claramente, facilitar o procedimento


de baixa das empresas, desburocratizando o rito, dispensando a regularidade
fiscal para a extino da sociedade, seguindo assim, posicionamento
pacfico do STF que probe sanes polticas com intuito de constranger o
contribuinte ao pagamento de tributos.
Muito diferente era o procedimento de baixa de uma sociedade
que no se enquadrasse como microempresa ou de pequeno porte. Nessas
sociedades, apenas era possvel encerrar regularmente as atividades
empresariais, caso a pessoa jurdica quitasse todos os seus dbitos
tributrios ou obtivesse deciso judicial que garantisse a extino da
empresa, independentemente da expedio de certido negativa de dbitos.
Caso os administradores da sociedade apenas encerrassem
materialmente as atividades da empresa, sem efetuar a devida baixa no
registro, os scios-gerentes, diretores, administradores, mandatrios ou
representantes da pessoa jurdica poderiam ser responsabilizados2,
pessoalmente, pelos dbitos tributrios em aberto, por fora do art. 135 do
CTN, tendo em vista o ilcito praticado.
O tema encontra-se pacificado no STJ, desde a expedio da
Smula 435, que dispe que presume-se dissolvida irregularmente a
empresa que deixar de funcionar no seu domiclio fiscal, sem comunicao
aos rgos competentes, legitimando o redirecionamento da execuo
fiscal para o scio gerente.
Assim sendo, fcil perceber que uma sociedade no conseguia
extinguir-se regulamente, caso possusse dbito tributrio pendente de
pagamento. Desta forma, caso essa empresa, com dbitos em aberto, se
dissolvesse de forma irregular, os scios gerentes seriam pessoalmente
responsabilizados pelos dbitos em aberto.
Todavia, o rito para a baixa de uma empresa de pequeno porte
ou microempresa, desde 2006, j era diferente das demais sociedades, uma
vez que o art. 9 da LC 123/06, j previa a dispensa da regularidade de
obrigaes tributrias, previdencirias ou trabalhistas para a extino desse
Sobre a Responsabilidade Tributria, Cf: BECHO, Renato Lopes. Sujeio Passiva e
Responsabilidade
Tributria. So Paulo: Dialtica, 2000, p 143. MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio.
22 ed. So Paulo: Malheiros, 2003, p 116. BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito
Tributrio. So Paulo: Saraiva, 1963, p 560. BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributrio Brasileiro. 9 ed.
Rio de Janeiro: Forense, 1977, p 737. AMARO, Luciano. Direito Tributrio Brasileiro. 9. ed. So
Paulo: Saraiva, 2003, p 293.
2

192

O Simples e a Igualdade Tributria

tipo societrio. Em suma, a mencionada Lei j permitia que esse grupo


de empresas se extinguissem regularmente, mesmo que houvesse dbito
tributrio pendente de pagamento, afastando assim a aplicao da smula
435 do STJ, uma vez que a sociedade ter sido regularmente extinta.
Porm, a Lei Complementar 147/14 transformou a exceo em
regra, agora, no se exige mais para extino das sociedades a regularidade
fiscal. Com o registro de dissoluo, a sociedade deixa de existir, fato esse
que gera a seguinte dvida: quem ser responsabilizado pelos dbitos
tributrios em aberto e no pagos por ventura existentes, em virtude dos
fatos geradores ocorridos em perodos anteriores ou posteriores a baixa da
sociedade?
O prprio art. 9 da LC 123/06 e o art. 7-A da Lei 11.598/07
ressalvaram a possibilidade do empresrio, do scio, dos titulares e dos
administradores serem responsabilizados por tais obrigaes, apuradas
antes ou aps o ato de extino.
O 5, do art. 9 da LC 123/06 e o 2, do art. 7-A da Lei
11.598/07 prevem expressamente a responsabilidade solidria dos scios
das sociedades baixadas e com dbito tributrio pendente. Os mencionados
artigos dispem sobre sujeio passiva tributria, na modalidade de
responsvel tributrio, uma vez que, seguindo a classificao contida no
art. 121 do CTN, a responsabilidade pessoal dos empresrios, dos titulares,
dos scios e dos administradores no decorrem de uma relao pessoal e
direta com o fato gerador, mas sim da prpria lei.
Trata-se, no caso, especificamente, de responsabilidade tributria
de terceiros e, embora o tema seja tratado pelo prprio CTN, fato que a
norma geral no esgota as situaes no qual um terceiro ser, ou poder ser,
responsabilizado pelo pagamento de um crdito tributrio. A dvida que
permanece se as diretrizes gerais estabelecidas no CTN, especificamente,
as balizas descritas no art. 135, devero ou no ser observadas, no momento
da aplicao da responsabilidade solidria contida na LC 147/14.
Fato que a LC 147/2014, da mesma forma que o fez a LC
123/06, pretendeu facilitar o procedimento de extino das empresas.
Assim, desburocratizou o procedimento de baixa das sociedades,
possibilitando ao titular, ao scio ou ao administrador dessas empresas
solicitar a baixa da pessoa jurdica, independentemente da apresentao
de prova de quitao, regularidade ou inexistncia de dbito referente ao
193

O Simples e a Igualdade Tributria

tributo ou contribuies de qualquer natureza3. Ao mesmo tempo que


assim agiu, permitiu que uma sociedade fosse dissolvida, possuindo dbitos
tributrios em aberto. Nesses casos, a dissoluo ter sido perfeitamente
regular, contudo, todos os scios podero ser responsabilizados pelos
dbitos tributrios que no tenham sido pagos pela sociedade extinta, nos
termos do 5, do art. 9 da LC 123/06 e do 2, do art. 7-A da Lei
11598/07.
Assim, todos os scios sero solidariamente responsveis pelos
tributos no recolhidos pelas sociedades que forem extintas e que possuam
dbitos tributrios em aberto. Contudo, o CTN exige a prtica de ato com
excesso de poder ou infrao de lei, contrato social ou estatutos, enquanto
a LC 123/06 e a LC 147/14 so silentes sobre o assunto.
A responsabilidade solidria dos scios, nos termos da LC
123/06, foi analisada, poucas vezes, pelos Tribunais Superiores. O STF,
no ARE 744532, entendeu que a responsabilidade solidria prevista no
art. 9 da LC 123/06, deve ser compatibilizada com o art. 135 do CTN.
A dissoluo realizada, mesmo com a existncia de dbitos em nome
da sociedade, regular. O mero no recolhimento do tributo, por si s,
no caracteriza ato ilcito, logo, no h que se falar em responsabilidade
tributria. A interpretao dada ao instituto da solidariedade prevista
na LC 123/06 foi a mesma que o prprio STF j tinha aplicado para a
solidariedade prevista no art. 13 da Lei 8620/93, antes de julgar a norma
inconstitucional, conforme se verifica no RE n 562276/PR.
Da mesma forma, o Superior Tribunal de Justia ratificou a
posio do STF, nos seguintes julgados: REsp n 1216098/SC, AgRg
no AREsp 271.840/RS e AgRg no REsp 504349/RS. Em todos eles, ao
analisar a solidariedade prevista no artigo 9 da LC 123/2006, o egrgio
Tribunal entendeu que s h que se falar em solidariedade tributria,
caso estejam presentes as irregularidades descritas no artigo 135 do CTN,
caso contrrio, no ser possvel permitir o redirecionamento do processo
executivo aos scios. O STJ efetuou uma interpretao teleolgica da
norma ao consignar nos acrdos que aplicar o instituto da solidariedade
passiva tributria, em todos os casos de extino da sociedade, deturparia
o prprio intuito de fomentar e favorecer as empresas inseridas no contexto
daquela Lei.
3

Inciso II, do 1, do art. 9 da LC 123/06.


194

O Simples e a Igualdade Tributria

Porm, fato que existem julgados, posteriores aos do STJ,


como o do TRF da 1, de 22/01/2014, AGR 20130020300376/DF que
entendeu que em razo da responsabilidade solidria prevista no 5,
do art. 9 da LC 123/06, o scio da microempresa responde pelo total da
dvida perante o fisco. O mesmo entendimento foi proferido pelo TJ/RS
no AC 700527134/92.
Entre os dois posicionamentos jurisprudenciais, h uma posio
intermediria, defendida pelo TRF da 4 Regio, esposada nos seguintes
julgados: AG 5010310-40.2014.404.0000 e AG 500969113320144040000,
esses acrdos entenderam que a baixa da empresa, sem o recolhimento dos
tributos devidos, configura abuso de direito, logo, ato ilcito, preenchendo
assim as exigncias descritas no art. 135, III, do CTN, seno vejamos:
A baixa regular da microempresa ou empresa
de pequeno porte dispensa a prova de sua regularidade
fiscal. Todavia, ficam os scios solidariamente
responsvel pelo pagamento dos dbitos ainda
existentes (art. 78, 3 e 4).
Os scios e os administradores de
microempresas ou empresas de pequeno porte em
dbito com o Fisco federal, estadual ou municipal,
que requerem a baixa da sociedade, de acordo com os
arts. 9 e 78 da LC 123/06, sem que os tributos sejam
pagos, estaro cometendo ato ilcito, decorrente de
abuso de direito, o que perfeitamente enquadrvel
no inc III do art. 135 do CTN4

Assim sendo, percebe-se que a jurisprudncia do TRF da 4


Regio, embora no afaste a necessidade de cumular o art. 9 da LC 123/06
com o art. 135 do CTN, presume que a dissoluo regular da empresa com
dbitos em aberto um abuso de direito, enquanto o TRF da 1 entende
que a norma contida na LC 123/06 no precisa ser compatibilizada com
o art. 135 do CTN.
Permitir a responsabilidade solidria de todos os scios, sempre
que houver uma baixa regular de uma empresa, com dbitos tributrios
pendentes, o mesmo que considerar ilcito o mero no recolhimento do
tributo. Porm, permitir que toda sociedade possa ser baixada, com dbitos

TRF da 4 Regio: AG 5010310-40.2014.404.0000 e AG 500969113320144040000.


195

O Simples e a Igualdade Tributria

tributrios em aberto, de forma regular e sem nenhuma consequncia


jurdica direta para o scio, (posio do STJ e do STF), permitir que a
empresa opte por nunca pagar tributo algum e, no momento em que estiver
sendo efetivamente cobrada pela sua conduta, ela simplesmente se extinga,
ficando o crdito tributrio desprovido de qualquer proteo legal.
A conduta protetiva ao empreendedor no pode distorcer o
sistema tributrio, mas tambm fato que as normas facilitadoras descritas
no art. 9 da LC 123/06 e no art. 7-A da Lei 10.598/07 pretenderam
incentivar o desenvolvimento e a formalizao das empresas. Assim, um
meio termo nas duas interpretaes necessrio, a fim de preservar a
inteno legislativa, sem permitir que norma vire um escudo protetor para
o no pagamento de tributos, esse meio termo obtido pela jurisprudncia
do TRF da 4 Regio.
Existem pelo menos trs condutas que o fisco quer evitar que
ocorram regularmente no procedimento de baixa: 1) que a empresa, com
passivo tributrio, seja baixada, sem efetuar o recolhimento dos tributos
devidos e no processo de liquidao da empresa ocorra a partilha dos bens
da empresa entre os scios, sem que se efetue o pagamento dos dbitos
tributrios; 2) que a empresa, durante os seus ltimos anos de atividade,
opte por no pagar os tributos devidos, em prol da distribuio dos lucros
entre os scios, reduzindo o patrimnio da empresa (distribuio de lucros
fictos); e 3) na liquidao da sociedade, os scios optem por pagar, em
primeiro lugar, os credores no preferenciais ao fisco, ferindo assim no
apenas o art. 186 do CTN, mas tambm o art. 1106 do Cdigo Civil.
Algumas dessas condutas (1 e 2) so anloga descrita no art.
1009 do Cdigo Civil, que considera ato ilcito a distribuio de lucros
ilcitos ou fictcios. Essas condutas sim caracterizam ato ilcito. Da mesma
forma, o pagamento de credores no preferncias em detrimento do crdito
tributrio tambm caracteriza ato vedado em lei. Nesse ltimo caso, a
responsabilidade solidria dos scios se impe, pois, caso assim no o
fosse, prevaleceria a regra geral contida no art. 1110 do Cdigo Civil5,
ou seja, em ltima instncia, restaria a Fazenda cobrar do liquidante os
dbitos em aberto.
5
Art. 1110 - Encerrada a liquidao, o credor no satisfeito s ter direito de exigir dos scios,
individualmente, o pagamento do seu crdito, at o limite da soma por ele recebida em partilha, e a
propor contra o liquidante ao de perdas e danos.

196

O Simples e a Igualdade Tributria

A dissoluo de uma empresa deficitria, nos termos dos


preceitos legais, limita a responsabilidade dos scios, de acordo com a
espcie da sociedade empresria6. Porm, para gozarem da proteo
legal, fundamental que o procedimento de liquidao, descrito no
Captulo IX do Cdigo Civil, seja observado, principalmente quanto: 1)
a elaborao do inventrio e do balano contendo o ativo e o passivo da
empresa7; 2) o liquidante deve ultimar os negcios da sociedade e pagar
o passivo8; 3) o liquidante deve exigir dos quotistas quando insuficiente
o ativo para a soluo do passivo, a integralizao de suas quotas, e se
for o caso, as quantias necessrias, nos limites da responsabilidade de
cada um e proporcionalmente respectiva participao nas perdas,
repartindo-se, entre os scios solventes e na mesma proporo, o devido
pelo insolvente9; e 4) respeitar os direitos dos credores preferenciais,
sem distino das dvidas vencidas e vincendas10
Assim, em vista das obrigaes legais contidas no Cdigo Civil
no momento da liquidao concomitantemente com o prprio art. 9 da
LC 123/06 ou art. 7- A da Lei 11.598/07, devero os scios demonstrar
que o pagamento do crdito tributrio apenas no foi efetuado pela total
impossibilidade da sociedade de o faz-lo, comprovando a regularidade da
liquidao da empresa, demonstrando que no procedimento de liquidao
no houve partilha do ativo entre os scios, nem muito menos pagamento
de credores no preferncias ao fisco, bem como que os dbitos da
sociedade foram suportados pelos scios, nos limites da responsabilidade
de cada um e proporcionalmente respectiva participao nas perdas e a
integralizao do capital subscrito, sob pena de no fazendo, incidir a regra
da solidariedade contida nas Leis Complementares 123/06 e 147/14.

6
As sociedades empresrias podero ser das seguintes espcies: sociedade limitada, sociedade
em nome coletivo, sociedade em comandita simples, sociedade annima e sociedade em comandita
por aes.
7

Inciso III, do art. 1103 do Cdigo Civil

Inciso IV, do art. 1103 do Cdigo Civil

Inciso V, do art. 1103 do Cdigo Civil.

10

Art. 1106 do Cdigo Civil.


197

O Simples e a Igualdade Tributria

No caso de liquidao regular, no ser possvel responsabilizar


todos os scios solidariamente, uma vez que o scio no ter abusado do
seu direito, mas sim agido de acordo com o ordenamento jurdico. Caso
contrrio, o scio ser sim responsabilizado, pessoalmente e ilimitadamente,
em face do abuso perpetrado, pelo dbito tributrio existente.

CONCLUSO
A Lei Complementar 147/14 em nada alterou a responsabilidade
tributria dos scios integrantes de micro e pequena empresa, mas
estendeu a regra da responsabilidade solidria para todas as sociedades
empresariais na qual os scios optem pela extino da empresa, sem que
ela possua regularidade fiscal.
Atualmente, predomina tanto no STF, quanto no STJ, que s
possvel falar em responsabilidade solidria dos scios se for comprovado
a prtica de ato ilcito. Logo, o enunciado descrito no art. 9 da LC 123/06
e no art. 7-A da LC 147/14 devem ser lidos cumulativamente com o art.
135 do CTN, devendo o credor do dbito tributrio provar o ato ilcito
praticado.
Contudo, existe jurisprudncia recente dos TRFs que divergem
dos julgados do STF e do STJ, dentre as correntes divergentes, a linha
que adota a teoria do abuso do direito a nica que protege os interesses
fiscais e ao mesmo tempo limita a responsabilidade dos scios que
obedeceram os ditames legais, uma vez que implementa e concretiza
as benesses legislativas intencionadas pelo legislador para fomentar e
desburocratizar a atividade empresarial em geral e, ainda, evita que o
scios de responsabilidade limitada sejam responsabilizados de forma
solidria e ilimitadamente pelos dbitos tributrios da sociedade, caso o
procedimento de extino da sociedade tenha sido regularmente efetuado.

198

O Simples e a Igualdade Tributria

O SIMPLES PARA AS SOCIEDADES DE ADVOGADOS


E O IMPOSTO SOBRE SERVIOS - ISS
Luiz Felipe Farias Guerra de Morais1

A tributao pelo Simples uma conquista inegvel da advocacia


brasileira. Talvez, como disse o Presidente Nacional da OAB na XXII
Conferncia dos Advogados, realizada na Cidade do Rio de Janeiro em
outubro passado, seja a maior conquista da advocacia desde o estatuto da
OAB, criado pela Lei 8.906/94.
A Lei Complementar n. 147 de 2014 trouxe os mais diversos
segmentos de prestao de servios para o seio da tributao pelo simples,
beneficiando as pequenas e mdias cadeias de servios do pas. Dentre
elas, a advocacia. Finalmente o advogado brasileiro pode-se beneficiar da
tributao simplificada, j que foi bastante penalizado com a exigncia do
recolhimento do PIS e da COFINS, aps mudana de entendimento da
mais alta corte do pas sobre o tema.
A aprovao do Simples para as sociedades de advogados
brasileiras empurra o segmento para a formalidade, permite a formao
e a organizao de novos escritrios de advocacia e trs um alvio
financeiro s bancas j constitudas.
Pois bem. A possibilidade de ingresso no Simples trouxe consigo
diversas dvidas aos seus beneficirios, especialmente queles menos
afeioados interpretao do sistema constitucional tributrio brasileiro.
fato que o simples no to simples assim. Esse sistema de
tributao encampa vrias excees s normas do prprio regime, impe
restries inconsistentes e apresenta conflitos no mbito normativo. A ttulo
de exemplo, podemos citar os casos de substituio tributria, tributao
monofsica, diferencial de alquota, retenes de tributos, aproveitamento
de crditos e parcelamentos, alm de desoneraes, isenes e alquotaszero.

Advogado. Bacharel em Direito pela Universidade Catlica de Pernambuco UNICAP. Especialista


em Direito Tributrio pelo Instituto Brasileiro de Direito Tributrio IBET. Ps-Graduado em Direito
Corporativo pelo IBMEC. Conselheiro Estadual e Secretrio da Comisso de Assuntos Tributrios
da OAB/PE.
1

199

O Simples e a Igualdade Tributria

Diversos so os problemas debatidos na doutrina e na


jurisprudncia relativos aos simples, mas que no cabe agora dissec-los,
sob pena de enveredar no campo das ideias e ideais do direito positivo.
Concentrar-nos-emos primeiramente nas premissas bsicas,
em seguida discorreremos acerca da problemtica do sistema unificado
para a advocacia brasileira. O primeiro ponto diz respeito aos sujeitos de
direito destinatrios da norma em comento. So todas as sociedades de
advogados formalmente constitudas que possuam faturamento de at
R$ 3.600.000,00 (trs milhes e seiscentos mil reais) nos ltimos no anocalendrio de 2013, ou ainda, para as novas sociedades constitudas na
vigncia da norma.
O prazo para a opo ao simples nacional para o ano de 2015
pelas sociedades de advogados o dia 30 de dezembro de 2014, e os
optantes no devem ter qualquer pendncia com as fazendas pblicas
municipais, estaduais e federal, alm das autarquias pblicas, como o
Instituto Nacional do Seguro Social INSS, sob pena de indeferimento
do pedido.
Com efeito, sabe-se que os dbitos parcelados ou outras formas
de suspenso da exigibilidade do crdito tributrio, nos termos do artigo
151 do Cdigo Tributrio Nacional CTN, no impedem o ingresso das
sociedades de advogados no simples, uma vez que detm o mesmo efeito
jurdico da inexistncia de dbitos perante os rgos fazendrios.
Disseque-se que tambm no deve haver restries cadastrais ou
formais relativas a obrigaes acessrias, como o caso da ausncia de
entrega ou erro de preenchimento nas declaraes fiscais (DIPJ, DCTF,
GFIP, DS, dentre outras).
Neste nterim, resolvidas as pendncias tributrias ou diante da
ausncia delas e feito o pedido de incluso no Simples, as sociedades de
advogados estaro aptas a serem regulados pela sistemtica simplificada
regulada basicamente pela Lei Complementar n.123 de 2006 e suas
alteraes posteriores.
Sabemos que o Simples Nacional ou Supersimples abarca alguns
tributos em sua forma de arrecadao, a depender da tabela que a atividade
da sociedade esteja enquadrada. No caso da advocacia a tabela adotada
foi a de n. IV, que rene o IRPJ, a CSLL, o PIS, a COFINS e o ISS, sem
contemplar a Contribuio Previdenciria Patronal - CPP.
200

O Simples e a Igualdade Tributria

Significa dizer que a arrecadao unificada das sociedades


de advogados relativa aos tributos acima especificados se dar atravs
da apresentao da Declarao nica e Simplificada de Informaes
Socioeconmicas e Fiscais DASN e recolhimento por meio de documento
nico de arrecadao, na hiptese o Documento de Arrecadao do
Simples Nacional DAS.
Cabe dizer que as sociedades de advogados continuam obrigadas
a apresentar a Guia de Recolhimento do FGTS e Informaes Previdncia
Social - GFIP e a recolher a Contribuio Patronal Previdenciria - CPP
e o FGTS normalmente, a primeira atravs da Guia da Previdncia Social
GPS e o segundo por meio da Guia de Recolhimento do FGTS GRF.
Todavia, outra grande vantagem tributria para as sociedades de
advogados enquadradas no Simples a desobrigao do recolhimento das
contribuies institudas pela Unio no abrangidas pela LC n. 123/2006
(salrio-educao, contribuio sindical patronal e Seguro Acidente de
Trabalho SAT, cuja previso est disposta no art. 22, inciso II, alnea
a, da Lei 8.212/1991), assim como esto dispensadas do pagamento das
contribuies para as entidades privadas de servio social e de formao
profissional vinculada ao sistema sindical (Sistema S SESI/SENAI e
SESC/SENAC).
Voltemos anlise dos tributos abrangidos pelo regime unificado
de pagamento de impostos, o Simples Nacional ou Supersimples para as
sociedades de advogados.
Como dito, o recolhimento nico contemplar o IRPJ, a CSLL,
o PIS, a COFINS e o ISS, com alquotas que variam de 4,5% a 16,85%, a
depender do faturamento dos escritrios de advocacia.
Para fazermos uma anlise comparativa entre os regimes de
tributao dos advogados considerados contribuintes pessoa fsica,
sociedade de advogados tributadas pelo lucro presumido e pelo Simples,
simularemos o recebimento da quantia de R$ 10.000,00 (dez mil reais) e
teremos os seguintes recolhimentos:

201

O Simples e a Igualdade Tributria

(i) PRESTADOR DE SERVIO PESSOA FSICA ADVOGADO


AUTNOMO CARGA TRIBUTRIA
Se o contratante for pessoa fsica, poder ocorrer o desconto na
fonte de 5% do ISS2 Imposto sobre Servios, tributo municipal (R$
500,00).
Se o contratante for pessoa jurdica, ocorrer na fonte o desconto
de 5% de ISS Imposto sobre Servios (R$ 500,00), e a empresa tomadora
do servio efetuar a reteno do INSS razo de 11%3. Ademais, a
pessoa jurdica contratante dever, ainda, recolher mais 20% (R$ 2.000,00)
ao INSS, o que desestimula a contratao de pessoa fsica por parte das
empresas.
H de se mencionar, igualmente, que se o advogado obtiver
rendimentos tributveis durante o ano-calendrio (2014) acima de
R$ 24.556,65, por exemplo, ainda dever pagar o imposto de renda
complementar (IR) por ocasio da declarao de ajuste no exerccio
2015, que poder chegar a 27,5%. Portanto, ao longo do ano, da receita
do advogado autnomo poder ser retido ou descontado os seguintes
percentuais: 5% (ISS) + 11% (INSS) + 27,5% (IR), totalizando = 43,5%,
em termos absolutos, sem considerar a faixa de iseno e a incidncia da
alquota inicial de 15% do IR.

Apenas quando o profissional no for inscrito no Cadastro Mercantil de Contribuintes ou, quando
inscrito, no apresentar o comprovante de quitao do imposto referente ao semestre relativo ao
pagamento do servio, o imposto ser descontado na fonte, razo de 5% (cinco por cento) do
preo do servio (CTM - art. 111, 3). Quando o servio for prestado, em Recife, sob a forma de
trabalho pessoal, pelo profissional autnomo (a pessoa fsica que fornecer o prprio trabalho, sem
vnculo empregatcio, com o auxlio de, no mximo, 3 (trs) empregados), o imposto ser devido
semestralmente, pelo prestador, com a tabela de valores fixos, constante do art. 118 do Cdigo
Tributrio Municipal Recife (R$ 273,42).
2

A alquota , na verdade, de 20%, mas existe a possibilidade de deduo, da contribuio do


autnomo, de 45% do valor recolhido pela empresa, limitada a 9% do salrio de contribuio, o
que, na prtica, resulta na reteno de 11%. Deve ser observado o valor mximo do salrio de
contribuio.
3

202

O Simples e a Igualdade Tributria

(ii) PRESTADOR DE SERVIO PESSOA JURDICA


SOCIEDADE DE ADVOGADOS4
Servios prestados Pessoa Fsica ou Jurdica1
Valor do Servio (R$)

Tributos

Alquotas

PIS

0,65%

65,00

COFINS

3%

300,00

CSLL

2,88%

288,00

IRPJ

4,80%

480,00

ISS

5%

500,00

10.000,002

Total dos Tributos

Tributos devidos (R$)

R$ 1.633,00

Destaque-se que na prestao de servios pela sociedade de


advogados para outras empresas (pessoa jurdicas) haver a reteno de
5% sobre o valor do servio a ttulo do ISS, ressalvada a hiptese das
sociedades de advogados sediadas nos Municpios que estipulem de modo
diverso, como no caso do Recife, que permite o recolhimento do ISS por
ms, em relao a cada profissional habilitado5 (at 3 (trs) profissionais),
o valor mensal de R$ 410,15 (quatrocentos e dez reais e quinze centavos),

Legislao de referncia:
- ISS Cdigo Tributrio Municipal do Recife/PE, art. 116. Segue o endereo direto (http://www.
recife.pe.gov.br/pr/secfinancas/legislacao/art115126.php#art117a);
- IR Lei n 9.249,de 26.12.1995, DOUde 27.12.1995, art. 3;
- PIS/PASEP e COFINS - Instruo Normativa SRF n 247, de 21.11.2002, art. 52;
- CSLL - Instruo Normativa SRF n 390, de 30.01.2004 - DOU 02.02.2004, art. 18;
- ISS POR SOCIEDADE CIVIL - Cdigo Tributrio Municipal, Art. 117-A. Segue o endereo direto
(http://www.recife.pe.gov.br/pr/secfinancas/legislacao/art115126.php#art117a).
4

O imposto ser calculado considerando-se o nmero de profissionais habilitados, sejam scios,


empregados ou no, que prestem servios em nome da sociedade, razo de:
I at 3 (trs) (por profissional e por ms), R$ 241,17 (duzentos e quarenta e um reais e dezessete
centavos);
II de 4 (quatro) a 6 (seis) (por profissional e por ms), R$ 281,44 (duzentos e oitenta e um reais e
quarenta e quatro centavos):
III de 7 (sete) a 9 (nove) (por profissional e por ms), R$ 321,56 (trezentos e vinte um reais e
cinquenta e seis centavos);
IV de 10 (dez) em diante (por profissional e por ms), R$ 401,95 (quatrocentos e um reais e
noventa e cinco centavos).
5

203

O Simples e a Igualdade Tributria

seja scio, empregado ou no, que preste servio em nome da sociedade


(artigo 117-A do CTM do Recife), embora assumindo responsabilidade
pessoal nos termos da lei aplicvel.

(iii) SERVIOS PRESTADOS POR SOCIEDADE DE


ADVOGADOS OPTANTE PELO SISTEMA DE TRIBUTAO
SIMPLIFICADA SIMPLES NACIONAL
As sociedades advocatcias podero, a partir de janeiro de 2015
(LC n. 147/2014), optar pelo regime simplificado de tributao, tambm
conhecido como Supersimples. Desta forma, as sociedades de advogados
que faturarem at R$ 180 mil por ano sero tributadas na ordem de 4,5%
de suas receitas brutas, e no mais em 16,33% (sem contemplar o adicional
do IRPJ). Importa frisar que a alquota do SIMPLES crescer de acordo
com o faturamento, de sorte que iniciar no percentual de 4,5% e poder
chegar at o percentual de 16,85%.
Com efeito, percebe-se que a adeso das sociedades de advogados
ao Supersimples praticamente reduz a carga em todos os tributos
considerados isoladamente, com exceo do IRPJ para empresas com
faturamento acima de R$ 2.700.000,00. No entanto, a reduo no Simples
tambm ocorre em relao a este tributo quando se contempla o adicional
do IRPJ no percentual aproximado de 1,93% sobre a receita bruta6.
Nesta seara, outra vantagem do supersimples a reduo da
alquota do ISS, que iniciar no percentual de 2% para receitas anuais de
at R$ 180.000,00, e prev alquota mxima de 5% para receitas anuais
acima de R$ 1.800.000,00, com exceo da ressalva j mencionada
e contida na hiptese descrita na nota de rodap n 6. Observemos o

A parcela do Lucro Presumido (ou seja, a base de clculo) que exceder ao valor resultante da
multiplicao de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo nmero de meses do respectivo perodo de
apurao, sujeita-se incidncia de adicional de imposto alquota de 10% (dez por cento) sobre a
base de 32% da receita bruta de prestador de servios jurdicos.
6

204

O Simples e a Igualdade Tributria

clculo dos tributos7 em relao s sociedades de advogados optantes


do Supersimples para um servio de R$ 10.000,00 (dez mil reais), abaixo:
Valor do Servio (R$) Tributos Alquotas

Alquotas (reteno)3 Tributos devidos (R$)

10.000,00

PIS

0,00%

0,00

COFINS 1,28%

128,00

CSLL

1,22%

122,00

IRPJ

0,00%

0,00

ISS

2,00%

2,00%

Total dos Tributos

200,00
R$ 450,00

Cabe lembrar novamente que na tabela do Supersimples no


est includa a contribuio previdenciria patronal - CPP, que continuar
no percentual de 20% sobre a folha de salrios. Entretanto, as sociedades
de advogados que estaro no Supersimples no esto sujeitas a outras
contribuies incidentes sobre a folha de salrios, cosoante meno
anterior.
A nova tabela do Supersimples entrar em vigor para as
sociedades de advogados em 01 de janeiro de 2015.

7
O Supersimples dispensa a reteno de tributos federais, desde que conste a seguinte expresso
na Nota Fiscal de Servios: DOCUMENTOEMITIDO POR ME OU EPP OPTANTE PELO SIMPLES
NACIONAL.

205

O Simples e a Igualdade Tributria

Veja abaixo a tabela IV da Lei Complementar 123


Receita Bruta em 12 meses (em R$)

Alquota

IRPJ

CSLL

Cofins PIS/Pasep

ISS

At 180.000,00

4,50%

0,00%

1,22%

1,28% 0,00%

2,00%

De 180.000,01 a 360.000,00

6,54%

0,00%

1,84%

1,91% 0,00%

2,79%

De 360.000,01 a 540.000,00

7,70%

0,16%

1,85%

1,95%

0,24%

3,50%

De 540.000,01 a 720.000,00

8,49%

0,52%

1,87%

1,99% 0,27%

3,84%

De 720.000,01 a 900.000,00

8,97%

0,89%

1,89%

2,03% 0,29%

3,87%

De 900.000,01 a 1.080.000,00

9,78%

1,25%

1,91%

2,07% 0,32%

4,23%

De 1.080.000,01 a 1.260.000,00

10,26%

1,62%

1,93% 2,11% 0,34%

4,26%

De 1.260.000,01 a 1.440.000,00

10,76%

2,00%

1,95%

2,15% 0,35%

4,31%

De 1.440.000,01 a 1.620.000,00

11,51%

2,37%

1,97%

2,19% 0,37%

4,61%

De 1.620.000,01 a 1.800.000,00

12,00%

2,74%

2,00%

2,23% 0,38%

4,65%

De 1.800.000,01 a 1.980.000,00

12,80%

3,12%

2,01%

2,27% 0,40%

5,00%

De 1.980.000,01 a 2.160.000,00

13,25%

3,49%

2,03%

2,31% 0,42%

5,00%

De 2.160.000,01 a 2.340.000,00

13,70%

3,86%

2,05%

2,35% 0,44%

5,00%

De 2.340.000,01 a 2.520.000,00

14,15%

4,23%

2,07%

2,39% 0,46%

5,00%

De 2.520.000,01 a 2.700.000,00

14,60%

4,60%

2,10%

2,43% 0,47%

5,00%

De 2.700.000,01 a 2.880.000,00

15,05%

4,90%

2,19%

2,47% 0,49%

5,00%

De 2.880.000,01 a 3.060.000,00

15,50%

5,21%

2,27%

2,51% 0,51%

5,00%

De 3.060.000,01 a 3.240.000,00

15,95%

5,51%

2,36%

2,55% 0,53%

5,00%

De 3.240.000,01 a 3.420.000,00

16,40%

5,81%

2,45%

2,59% 0,55%

5,00%

De 3.420.000,01 a 3.600.000,00

16,85%

6,12%

2,53%

2,63% 0,57%

5,00%

Portanto, alm da grande economia tributria quando dos


servios prestados por sociedade de advogados, outra vantagem a
possibilidade de distribuio a ttulo de lucros sem nova incidncia do
imposto de renda (dispensada, portanto, a reteno na fonte) ao titular da
pessoa jurdica, no valor correspondente ao lucro presumido, diminudo
todos os impostos e contribuies (inclusive adicional do IR, CSLL,
Cofins, PIS/Pasep) a que estiver sujeita a pessoa jurdica (Lei n 9.249, de
1995, art. 10; ADN Cosit n 4, de 1996; e IN SRF n 11, de 1996, art. 51).

206

O Simples e a Igualdade Tributria

A TRIBUTAO DO ISS E O SIMPLES NACIONAL


A maior polmica que ir surgir em relao ao Simples para a
advocacia diz respeito ao Imposto sobre Servios ISS, que de competncia
e devido aos municpios brasileiros. Em relao aos prestadores de servios
o ISS regulado pela LC n. 116/2003, que define a tributao do ISS
mediante a aplicao da alquota prevista na legislao incidente sobre
o faturamento. Todavia, a referida LC no revogou o Decreto-lei 406/68
no que se refere tributao diferenciada a ser aplicada as sociedades
uniprofissionais, como o caso das sociedades de advogados.
que as sociedades de advogados gozam de tratamento tributrio
diferenciado previsto no art. 9 do Decreto-lei n. 406/68, o qual permite o
recolhimento do ISS num valor anual fixo, calculado com base no nmero
de profissionais integrantes da sociedade.
Vejamos a redao do pargrafo terceiro do artigo 9 do DecretoLei 406/68, abaixo:
Art. 9 A base de clculo do imposto o preo do
servio.
1 Quando se tratar de prestao de servios sob a
forma de trabalho pessoal do prprio contribuinte, o
imposto ser calculado, por meio de alquotas fixas
ou variveis, em funo da natureza do servio ou de
outros fatores pertinentes, nestes no compreendida a
importncia paga a ttulo de remunerao do prprio
trabalho.
(...)
3 Quando os servios a que se referem os itens 1,
4, 8, 25, 52, 88, 89, 90, 91 e 92 da lista anexa forem
prestados por sociedades, estas ficaro sujeitas ao
imposto na forma do 1, calculado em relao a
cada profissional habilitado, scio, empregado ou
no, que preste servios em nome da sociedade,
embora assumindo responsabilidade pessoal, nos
termos da lei aplicvel.

Na linha permitida pelo Decreto-lei n. 406/68, a maioria das


capitais brasileiras previu a cobrana do ISS mediante valores fixos para
as sociedades de advogados, de acordo com o nmero de scios e de
profissionais presentes no escritrio, em um regime especial de tributao.
207

O Simples e a Igualdade Tributria

Os valores variam de acordo com o Municpio, pois a cobrana regulada


por lei municipal.
No caso do Recife, j foi dito que o recolhimento do ISS se dar
mensalmente em relao a cada profissional habilitado8 (at 3 (trs)
profissionais), no valor mensal de R$ 410,15 (quatrocentos e dez reais e
quinze centavos), seja scio, empregado ou no, que preste servio em
nome da sociedade (artigo 117-A do CTM do Recife).
Eis a polmica reportada: podero as sociedades de advogados
optantes do Simples Nacional recolherem o ISS com valor fixo nos termos
autorizados pelo Decreto-lei 406/68 com abatimento da alquota fixada
para este tributo na Tabela IV do Simples?
Os intrpretes mais restritivos certamente diro que NO!
Arguiro que o Simples opcional e que gera a obrigao de seus optantes
procederem com o recolhimento nos exatos percentuais fixados nas
tabelas criadas pela LC n. 123/06. Do mesmo modo, os simpatizantes
desta premissa tambm argumentaro que onde a lei no excepciona no
cabe ao intrprete faz-lo etc.
de se ressaltar inicialmente que as duas excees relativas ao ISS
trazidas na LC n. 123/2006 dizem respeito possibilidade de recolhimento
por valor fixo pelas microempresas - MEs que aufiram receita bruta no anocalendrio anterior de at 120.000,00 (cento e vinte mil reais), nos termos
do art. 18, 18, da LC n. 123/2006, assim como tambm excepcionou o
recolhimento do ISS em relao aos escritrios de servios contbeis (LC
123/2006, art. 18, 22-A), permitindo que recolhessem o referido tributo
em valor fixo, na forma da legislao municipal.
Em relao aos escritrios de advocacia a Lei Complementar
n. 147/2014 no previu tratamento diferenciado em relao ao ISS.
Entretanto, a questo deve ser analisada numa interpretao sistemtica

O imposto ser calculado considerando-se o nmero de profissionais habilitados, sejam scios,


empregados ou no, que prestem servios em nome da sociedade, razo de:
I at 3 (trs) (por profissional e por ms), R$ 241,17 (duzentos e quarenta e um reais e dezessete
centavos);
II de 4 (quatro) a 6 (seis) (por profissional e por ms), R$ 281,44 (duzentos e oitenta e um reais e
quarenta e quatro centavos):
III de 7 (sete) a 9 (nove) (por profissional e por ms), R$ 321,56 (trezentos e vinte um reais e
cinquenta e seis centavos);
IV de 10 (dez) em diante (por profissional e por ms), R$ 401,95 (quatrocentos e um reais e
noventa e cinco centavos).
8

208

O Simples e a Igualdade Tributria

das normas supostamente conflitantes da tributao na espcie, ou seja,


a tributao do ISS para as sociedades de advogados optantes do Simples
se dar por meio de um valor fixo nos termos do Decreto-lei 406/68 ou
ser obrigatoriamente pelo percentual previsto na tabela IV do Simples
Nacional com a redao da LC 147/14?
Cabe-nos ressaltar que discusso semelhante a ora discorrida foi
travada quando da edio da LC n. 116/2003, que estabeleceu as normas
gerais do Imposto sobre Servios nos termos previstos na Constituio
Federal de 1988. que a LC 116/2003 revogou expressamente alguns
artigos do Decreto-lei 406/68, mas no o fez expressamente em relao
ao seu artigo 9, que trata da tributao das sociedades chamadas
uniprofissionais.
Naquele momento muito se discutiu acerca da nova forma de
tributao do ISS para as sociedades de advogados. Para a felicidade e
alvio dos advogados e sociedades de advogados, alm das outras entidades
uniprofissionais, o Supremo Tribunal Federal firmou o entendimento
de que o Decreto-lei 406/68 foi recepcionado pela CF/88 com status de
Lei Complementar, devida a previso contida no art. 150, 6, da Carta
Poltica. E concluiu pela vigncia do artigo 9 do referido decreto-lei,
j que no houve revogao expressa do referido dispositivo pela LC n.
116/2003.
Nesta seara, inclinamo-nos do mesmo entendimento do STF
para o suposto conflito entre as normas que trataram do ISS para defender a
possibilidade da tributao do ISS na forma prevista no Decreto-lei 406/68
para as sociedades de advogados que optarem pelo simples nacional.
Explica-se:
As duas normas detm a mesma hierarquia, ou seja, so leis
complementares (no caso do Decreto-lei 406/68, segundo posio do
STF). As duas normas esto anunciadas pela Constituio Federal de
1988, mas em campos distintos. A matria tratada no Decreto-lei est
previsto no artigo 150, 6, e 156, III, e 3, III. J a Lei Complementar n.
123/2006 encontra amparo constitucional no art. 170, IX, da CF/88, que
trata do tratamento favorecido s empresas de pequeno porte.
Com efeito, sabe-se que no h disposio expressa na LC
123/2006 que revogue, modifique ou disponha acerca da tributao
especfica para as sociedades uniprofissionais ou mesmo para as sociedades
de advogados.

209

O Simples e a Igualdade Tributria

Assim, deve aplicar ao caso em comento o principio da


especialidade da norma de idntica hierarquia. A lei de introduo ao
Cdigo Civil, atualmente denominada Lei de Introduo s Normas do
Direito Brasileiro, Decreto-lei n 4.657/1942, dispe nos pargrafos 1 e
2 do artigo 2 as regras de vigncia das leis, abaixo:
Art.2o No se destinando vigncia temporria, a lei
ter vigor at que outra a modifique ou revogue.
1o A lei posterior revoga a anterior quando
expressamente o declare, quando seja com ela
incompatvel ou quando regule inteiramente a
matria de que tratava a lei anterior.
2o A lei nova, que estabelea disposies gerais
ou especiais a par das j existentes, no revoga nem
modifica a lei anterior.

Percebe-se, portanto, que a LC n. 123/2006, com a redao


dada pela LC 147/2014, no revogou o Decreto-lei 406/68, no lhe foi
incompatvel, tampouco tratou inteiramente da matria nele disposta.
Ademais, no se pode esquecer que a Lei Complementar n.
123/2006 prev apenas a apurao e o recolhimento dos impostos e
contribuies mediante regime nico de arrecadao, nos termos do inc. I
do art. 1, abaixo:
Art. 1 Esta Lei Complementar estabelece normas
gerais relativas ao tratamento diferenciado e
favorecido a ser dispensado s microempresas e
empresas de pequeno porte no mbito dos Poderes
da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municpios, especialmente no que se refere:
I - apurao e recolhimento dos impostos e
contribuies da Unio, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municpios, mediante regime nico
de arrecadao, inclusive obrigaes acessrias;

Muitos iro dizer doravante que a sistemtica do Simples


incompatvel com a tributao favorecida/diferenciada do ISS para as
sociedades uniprofissionais. Para tanto, se reportaro ao art. 24 da LC n.

210

O Simples e a Igualdade Tributria

123/2006, que veda quaisquer alteraes que importem na modificao


do valor dos tributos apurados na forma do Simples Nacional:
Art.24. As microempresas e as empresas de pequeno
porte optantes pelo Simples Nacional no podero
utilizar ou destinar qualquer valor a ttulo de incentivo
fiscal.
Pargrafo nico. No sero consideradas quaisquer
alteraes em bases de clculo, alquotas e
percentuais ou outros fatores que alterem o valor
de imposto ou contribuio apurado na forma
do Simples Nacional, estabelecidas pela Unio,
Estado, Distrito Federal ou Municpio, exceto as
previstas ou autorizadas nesta Lei Complementar.

Neste sentido entendeu o Superior Tribunal de Justia em relao


cobrana do diferencial de alquota do ICMS, por exemplo:
TRIBUTRIO
E
PROCESSUAL
CIVIL.
ICMS.
OPERAES
INTERESTADUAIS.
SIMPLES
NACIONAL.
PRINCPIO
DA
NO CUMULATIVIDADE. FUNDAMENTO
CONSTITUCIONAL.
AUSNCIA
DE
IMPUGNAO
ESPECFICA
DE
FUNDAMENTO DADECISO SMULA 283/
STF.
1. Cuida-se, na origem, de demanda que contesta a
cobrana do denominado diferencial de alquota do
ICMS de empresa enquadrada no regime do Simples
Nacional (LC 123/2006).
2. O Tribunal a quo reconheceu a legitimidade da
tributao, sob duplo fundamento: a) expressa
previso da LC 123/2006 e do Decreto estadual
13.066/2007 pela possibilidade de cobrar o
diferencial de alquota dos contribuintes optantes
pelo Simples Nacional (fl. 241); b) proibio de
conceder benefcio fiscal no includo nesse regime
tributrio (art. 24 da LC 123/2006) (fl. 242).
3. O pretendido afastamento da LC 123/2006, sob o
enfoque constitucional trazido - afronta o princpio
da no cumulatividade-, no pode ser alcanado

211

O Simples e a Igualdade Tributria

no julgamento de Recurso Especial, sob pena de


usurpao da competncia do STF. Precedentes do
STJ. 4. A agravante, nas razes do Recurso Especial,
no impugnou especificamente a motivao de que
o art. 24 da LC 123/2006 veda o aproveitamento
de benefcios fiscal no previsto no Simples
Nacional. Desse modo, incide, por analogia, o bice
da Smula283/STF: inadmissvel o recurso
extraordinrio, quando a deciso recorrida assenta
em mais de um fundamento suficiente e o recurso
no abrange todos eles. 5. Agravo Regimental no
provido.
(STJ - AgRg no AREsp: 140033 RO 2012/0016067-0,
Relator: Ministro HERMAN BENJAMIN, Data de
Julgamento: 16/08/2012, T2 - SEGUNDA TURMA,
Data de Publicao: DJe 24/08/2012)

Todavia, devemos lembrar que a sistemtica do Simples no


exclui a competncia do Municpio para fiscalizar o cumprimento das
obrigaes tributrias no mbito do Simples Nacional (art. 33 da LC n.
123/2006):
Art. 33. A competncia para fiscalizar o cumprimento
das obrigaes principais e acessrias relativas ao
Simples Nacional e para verificar a ocorrncia das
hipteses previstas no art. 29 desta Lei Complementar
da Secretaria da Receita Federal e das Secretarias
de Fazenda ou de Finanas do Estado ou do Distrito
Federal, segundo a localizao do estabelecimento,
e, tratando-se de prestao de servios includos na
competncia tributria municipal, a competncia ser
tambm do respectivo Municpio.

Deve-se destacar ainda a incluso do pargrafo 4-A ao artigo


18 da Lei Complementar n. 123/2006 pela LC 147/2014, que previu a
segregao de receitas, dentre elas, aquelas sujeitas tributao sobre valor
fixo:
Art.18. O valor devido mensalmente pela
microempresa ou empresa de pequeno porte, optante
pelo Simples Nacional, ser determinado mediante

212

O Simples e a Igualdade Tributria

aplicao das alquotas constantes das tabelas dos


Anexos I a VI desta Lei Complementar sobre a base
de clculo de que trata o 3o deste artigo, observado
o disposto no 15 do art. 3o.
4o-A.O contribuinte dever segregar, tambm, as
receitas:
I-decorrentes de operaes ou prestaes sujeitas
tributao concentrada em uma nica etapa
(monofsica), bem como, em relao ao ICMS, que
o imposto j tenha sido recolhido por substituto
tributrio ou por antecipao tributria com
encerramento de tributao;
II-sobre as quais houve reteno de ISS na forma
do 6o deste artigo e 4o do art. 21 desta Lei
Complementar, ou, na hiptese do 22-A deste artigo,
seja devido em valor fixo ao respectivo municpio;
III-sujeitas tributao em valor fixo ou que tenham
sido objeto de iseno ou reduo de ISS ou de
ICMS na forma prevista nesta Lei Complementar;
IV-decorrentes da exportao para o exterior,
inclusive as vendas realizadas por meio de comercial
exportadora ou da sociedade de propsito especfico
prevista no art. 56 desta Lei Complementar;
V-sobre as quais o ISS seja devido a Municpio
diverso do estabelecimento prestador, quando ser
recolhido no Simples Nacional.

Na hiptese, constata-se que foram excepcionadas da base


de clculo do Simples as receitas sujeitas a valor fixo para o ISS, o que
permitiria a continuidade do recolhimento do referido tributo pelo regime
diferenciado para as sociedades de advogados.
Neste nterim, para que a questo seja resolvida, imprescindvel
verificar se a Lei Complementar n 123/06 impede ou modifica o disposto
no art. 9 do Decreto-Lei n 406/68. Na verdade, os preceitos especficos
que no contrariem dispositivos da lei nova restam recepcionados. Isto
porque normas especiais no so incompatveis com normas gerais, mas
complementares s mesmas.
No caso, est em discusso incidncia ou no do art. 9
do Decreto-Lei n 406/68 para as sociedades optantes do Simples,

213

O Simples e a Igualdade Tributria

especialmente em relao tributao da prestao de servios pelos


profissionais liberais, dentre estes ltimos os advogados.
Em caso semelhante, que discorre sobre a continuidade da
tributao favorecida do ISS para as chamadas sociedades uniprofissionais
aps a edio da LC n. 116/2003, assim se pronunciou o Prof Leandro
Paulsen9:
As sociedades de profissionais que exercem profisso
regulamentada continuam, portanto, constituindo
exceo base de clculo ordinria do ISSQN
(preo do servio). A apurao do quantum debeatur
da exao deve tomar como base o nmero de
profissionais inscritos, consoante 3 do art. 9
do DL n 406/68. No dado aos Municpios
desconsiderar o sistema de tributao por valor fixo,
tampouco condicionar a aplicao de tal regime ao
cumprimento de requisitos no previstos em lei
complementar. Ressalto que, tendo o DL 406/68
sido recepcionado com nvel de lei complementar
(o prprio art. 3 do art. 9 j fora acrescido pela
LC 56/87), o regime nela estabelecido, com as
alteraes impostas pela LC 116/03, de aplicao
obrigatria pelos Municpios, restando invlida,
por violao aos arts. 146, III, a, e 156, 1, da CF,
a legislao municipal que disponha em sentido
contrrio. E dispor em sentido contrrio significa
negar-lhe aplicao, total ou parcialmente, em todos
ou em alguns casos, sem que tal decorra do prprio
DL 406/68 ou da LC 116/03. Vlidas s podem ser
condies estabelecidas por lei complementar federal.

9
Paulsen, Leandro. Direito tributrio. Constituio e Cdigo Tributrio luz da doutrina e da
jurisprudncia. 12 ed. Porto Alegre. Livraria do Advogado Editora. ESMAFE, 2010. p. 402/403.

214

O Simples e a Igualdade Tributria

A matria relativa tributao favorecida do ISS para as


sociedades de advogados h muito j foi apreciada e pacificada pelo STF,
por ocasio do julgamento do RE 236.604/PR, datado do ano de 1999,
abaixo:
Os 1 e 3 do art. 9 do DL 406/68, que tratam
do ISS devido por sociedades civis prestadoras de
servios profissionais, foram recebidos pela CF/88.
Com esse entendimento, o Tribunal manteve acrdo
do Tribunal de Alada do Estado do Paran que
reconhecera a sociedade de advogados o direito de
recolher o ISS pelo regime fixo anual calculado com
base no nmero de profissionais habilitados, negando
a pretenso do Municpio de Curitiba no sentido de
cobrar o ISS sobre o rendimento bruto da sociedade,
recolhido mensalmente. Afastou-se as alegaes de
ofensa ao princpio da isonomia tributria (CF, art.
150, II) uma vez que os mencionados dispositivos
no configuram iseno, sequer parcial, mas sim
tratamento peculiar devido s caractersticas
prprias das sociedades de profissionais liberais,
tendo em vista a responsabilidade pessoal de cada
profissional. Refutou-se ainda as pretendidas
violaes ao princpio da capacidade econmica
(CF, art. 145, 1) e proibio de instituir isenes
de tributos da competncia dos Municpios imposta
Unio (CF, art. 151, III).
RE 236.604-PR, rel. Min. Carlos Velloso, 26.5.99.

Destaque-se trecho do voto do Relator do acrdo acima reportado, Ministro Carlos Velloso, que disse:
Tambm no h falar que as citadas disposies legais,
1 e 3, do art. 9 do DL 406/68, seriam ofensivas ao
princpio da igualdade tributria, art. 150, II da CF. os
1 e 3 do art. 9 do DL 406/68 cuidam de prestao
de servios sob a forma de trabalho pessoal do prprio
contribuinte. E se os tais servios forem prestados
por sociedades o imposto ser calculado em relao
a cada profissional habilitado, scio, empregado ou

215

O Simples e a Igualdade Tributria

no. Com propriedade o acrdo repeliu a arguio


de ofensa ao princpio isonmico, escrevendo:
(...) Nem mesmo pretendida violao ao princpio
constitucional da isonomia est caracterizado no caso
em exame, conforme, acertadamente destacou o Juiz
Walter Borges Carneiro, em Acrdo proferido na
AP. Cvel n 48.487-1, de Curitiba, quando asseverou:
O princpios da igualdade de todos perante a lei
pressupes que as pessoas sero tratadas de acordo
com suas dissemelhanas, posto que a igualdade
absoluta inexiste. No mbito do direito tributrio,
a transposio deste princpio constitucional
redunda em que os contribuintes sero tratados
isonomicamente em relao s incidncias fiscais.
Guardadas logicamente, as desigualdades entre os
contribuintes. Exatamente para possibilitar a efetiva
aplicao da isonomia que o legislador, sempre
que possvel, e dentro de uma disposio poltica em
dado momento histrico da sociedade, estabelece
diferentes tratamentos a diferentes contribuintes.
Essa separao se legitima luz de outro princpio
constitucional, o da capacidade contributiva,
significando que a lei poder emprestar tratamento
diferenciado para as categorias de contribuinte.
Estas categorias devem congregar contribuintes que
se encontrem em situao equivalente quanto sua
capacidade econmica. Portanto, como primeiro
pressuposto, tem-se que plenamente possvel o
legislador estabelecer tratamentos diferenciados,
desde que para contribuintes em situaes diversas.
Dentro de uma categoria de contribuintes,
certamente no ser possvel. A isonomia, alis,
como ocorre em direito, incluso da ordem social e
humana que est, relativa. Altera-se relativamente
a pessoas que encontram-se em situaes diversas.
Tratando-se de isonomia e de igualdade e de
desigualdade entre as pessoas, nunca demais citar
brilhante frase do inolvidvel Rui Barbosa, em sua
Orao aos Moos, quando destaca: tratar com
desigualdade a iguais ou a desiguais com igualdade,
seria desigualdade flagrante, e no igualdade real.
Os apetites humanos conceberam inverter a norma
216

O Simples e a Igualdade Tributria

universal da criao, pretendendo no dar a cada


um na razo do que vale, mas atribuir o mesmo a
todos, como se todos se equivalessem.

Sobre o tema, o STF editou a Smula n. 663, que diz: Os 1


e 3 do art. 9 do DL 406/68 foram recebidos pela Constituio..
A partir da se firmou jurisprudncia dominante no Brasil no
sentido da manuteno da tributao das sociedades profissionais previstas
no artigo 9 do DL 406/68, mesmo aps a LC n. 116/2003. Vejamos
acrdo do STJ:
TRIBUTRIO E PROCESSUAL CIVIL. ISS. ART.
9, 3, DO DECRETO LEI 406/68. SOCIEDADE
DE ADVOGADOS. CARTER EMPRESARIAL.
INEXISTNCIA.
POSSIBILIDADE
DE
RECOLHIMENTO DO ISS SOBRE ALQUOTA
FIXA.
CONCLUSO
DO
TRIBUNAL
BASEADA EM FATOS E PROVAS DOS AUTOS.
IMPOSSIBILIDADE DE ANLISE. BICES
DAS SMULAS 5 E 7/STJ. 1. Admitida a
manuteno do regime de tributao privilegiada
aps a entrada em vigor da Lei Complementar
116/03, nos termos da jurisprudncia desta Corte
Superior, que sedimentou compreenso de que o
art. 9, 1 e 3, do Decreto-Lei 406/68, o qual
trata da incidncia do ISSQN sobre sociedades
uniprofissionais por alquota fixa, no foi revogado
pela Lei Complementar 116/03, quer de forma
expressa, quer tcita, no existindo nenhuma
incompatibilidade. Precedentes. (AgRg no AgRg
no AgRg no REsp 1013002/RS, Rel. Ministro
BENEDITO GONALVES, PRIMEIRA TURMA,
DJe 18/03/2009) 2. Para que exista o direito base de
clculo diferenciada do ISS, nos termos do art. 9, 3
do Decreto-lei 406/68, necessrio que a prestao dos
servios seja em carter personalssimo e que no haja
estrutura empresarial. Precedente: EREsp 866.286/
ES, Rel. Ministro HAMILTON CARVALHIDO,
PRIMEIRA SEO, DJe 20/10/2010. 3. Tribunal de
origem que, ao analisar os fatos e as provas dos autos,
em especial o contrato social da requerida, constatou

217

O Simples e a Igualdade Tributria

a ausncia de carter empresarial. A alterao


destas concluses demandaria, necessariamente,
novo exame do acervo ftico-probatrio constante
dos autos, providncia vedada em recurso especial,
conforme os bices previstos nas Smulas 5 e 7/STJ.
4. Agravo regimental a que se nega provimento.
(STJ AgRg no RECURSO ESPECIAL N 1.242.490
- PB, Relator: Ministro SRGIO KUKINA, Data
de Julgamento: 10/09/2013, T1 - PRIMEIRA
TURMA)

Ainda segundo o STJ, a nica forma de negar a tributao


favorecida do ISS seria na hiptese de no preenchimento das exigncias
da prpria norma que outorgou o benefcio (DL 406/68), como se l do
acrdo abaixo:
PROCESSUAL
CIVIL
E
TRIBUTRIO.
OMISSO INEXISTENTE. RECOLHIMENTO
DOISS. DECRETO-LEI 406/68. SOCIEDADES
UNIPROFISSIONAIS (MDICOS). ACRDO
FUNDADO
EM
INTERPRETAO
DE
CLUSULA CONTRATUAL E PROBATRIO.
SMULAS 05 E 07/STJ.
1. O Tribunal de origem acolheu a tese autoral
de no revogao do DL 406/68 pela LC 116/03,
todavia, negou a segurana pretendida por haver
carter empresarial na sociedade.
2. Inexiste omisso no aresto, tendo em vista que o
julgador apreciou a matria em sua inteireza.
3. A sociedade civil, ainda que composta por
mdicos, faz jus ao benefcio previsto no art. 9,
3, do DL 406/68, apenas se prestar servio
especializado, com responsabilidade pessoal e sem
carter empresarial. Precedentes.
4. A reviso do acrdo recorrido implicaria sindicar
matria ftico-probatria e clusulas contratuais, o
que defeso na via especial. Inteligncia das Smulas
5 e 7 do STJ. 5. Agravo regimental no provido.

218

O Simples e a Igualdade Tributria

(STJ AgRg no RECURSO ESPECIAL N 1.132.677


- MG, Relator: Ministro CASTRO MEIRA, Data
de Julgamento: 07/02/2013, T2 - SEGUNDA
TURMA)

Ante o exposto, salvo melhor juzo e respeitando os que pensam


em sentido diverso, pode-se concluir que a opo pelas sociedades de
advogados ao Simples Nacional no pode nem deve lhes retirar o direito
de continuar a usufruir o tratamento diferenciado trazido no art. 9 do
DL 406/68 para o ISS, sob pena de malferimento a diversos dispositivos
constitucionais e legais, em destaque aos princpios da isonomia, da
capacidade contributiva e da especialidade da norma cogente.

219

O Simples e a Igualdade Tributria

O SIMPLES NACIONAL E OS
SERVIOS DE ADVOCACIA
Luiz Gustavo A. S. Bichara1
Pedro Teixeira Siqueira2

Remonta dos anos 30 do sculo passado a edio do Decreto n


19.408, assinado pelo ento Presidente Getlio Vargas, em 18 de novembro
de 1930, promovendo a criao da Ordem dos Advogados do Brasil.
Desde sua instituio, como sabido, a OAB fez-se presente em
diversos momentos histricos do Pas, rompendo barreiras que at ento
pareciam intransponveis, como se faz lembrar, por exemplo, com sua
destacada atuao na retomada democrtica no Brasil aps a longa noite
da ditadura.
Na defesa das prerrogativas da classe dos Advogados, a OAB
foi diretamente responsvel por conquistas igualmente importantes, sendo
vlido destacar, somente a ttulo de ilustrao, a regulamentao da
atividade advocatcia atravs do regime de Ordem, garantindo a qualidade
que esse importante mister profissional, em benefcio do cidado e da
Justia.
A bandeira hoje levantada pela OAB sempre reiterada por
seu atual Presidente Nacional, Dr. Marcus Vinicius Furtado Coelho
a da igualdade, especialmente em seu aspecto substantivo, o qual enseja
a concesso de tratamento diferenciado aos desiguais na medida de suas
desigualdades.
Nesse contexto, a OAB Federal, a quem, nos termos do art.
44, inciso II, da Lei n. 8.906/94, compete a tarefa de promover, com
exclusividade, a representao, a defesa, a seleo e a disciplina dos advogados em
toda a Repblica Federativa do Brasil., vem, j h bastante tempo, cobrando
dos Poderes Legislativo e Executivo a incluso da classe dos advogados
no mbito do Simples Nacional, o qual prev tratamento tributrio
diferenciado s micro e pequenas empresas.

Advogado. Conselheiro Federal da OAB. Procurador Tributrio do Conselho Federal da OAB.

Advogado.
221

O Simples e a Igualdade Tributria

Essa destacada atuao da OAB em reivindicao to importante


para o setor foi recentemente coroada com a edio da Lei Complementar
n. 147, de 07 de agosto de 2014, a qual, dentre outras coisas, incluiu o
inciso VII ao 5-C do art. 18 da Lei Complementar n. 123/06 para prever:
Art. 18. O valor devido mensalmente pela
microempresa ou empresa de pequeno porte, optante
pelo Simples Nacional, ser determinado mediante
aplicao das alquotas constantes das tabelas dos
Anexos I a VI desta Lei Complementar sobre a base
de clculo de que trata o 3o deste artigo, observado
o disposto no 15 do art. 3o:
(...)
5-C. Sem prejuzo do disposto no 1 do art. 17
desta Lei Complementar, as atividades de prestao de
servios seguintes sero tributadas na forma do Anexo
IV desta Lei Complementar, hiptese em que no
estar includa no Simples Nacional a contribuio
prevista no inciso VI do caput do art. 13 desta Lei
Complementar, devendo ela ser recolhida segundo a
legislao prevista para os demais contribuintes ou
responsveis:
(...)
VII - servios advocatcios.
(grifo nosso)

Atualmente, portanto, aqueles escritrios de advocacia que se


encaixarem no perfil delineado pela Lei Complementar n 123/06 podero
valer-se, j a partir de 1 de Janeiro de 2015, do regime especial tributrio
previsto na referida legislao. Com efeito, trataremos, doravante, (i)
dos requisitos necessrios para esse enquadramento; (ii) bem assim dos
benefcios do ponto de vista tributrio e financeiro a que faro jus os
escritrios de advocacia que optarem pelo Simples Nacional.
Ato contnuo, de forma breve, (iii) abordaremos questo
que vem sendo hoje discutida nos fruns que analisam a tributao no
mbito do Simples Nacional, especialmente no que tange possibilidade
dos escritrios de advocacia optarem pelo programa, mas sem deixar de
contriburem com o ISS na sistemtica fixa dos uniprofissionais.

222

O Simples e a Igualdade Tributria

1. Lei Complementar n 123/06 Requisitos para sua Opo


A Constituio Federal, em seu art. 170, inciso IX3,
categoricamente, demanda proteo especial s micro e pequenas
empresas, to caras ao pleno e efetivo desenvolvimento do pas.
Diante dessa expressa determinao constitucional, o legislador
infraconstitucional editou a Lei Complementar n 123/06, prevendo, em
seu art. 1, de forma genrica, os benefcios a que faro jus essa categoria:
Art. 1 Esta Lei Complementar estabelece normas gerais
relativas ao tratamento diferenciado e favorecido a ser
dispensado s microempresas e empresas de pequeno
porte no mbito dos Poderes da Unio, dos Estados,
do Distrito Federal e dos Municpios, especialmente
no que se refere:
I - apurao e recolhimento dos impostos e contribuies
da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos
Municpios, mediante regime nico de arrecadao,
inclusive obrigaes acessrias;
II - ao cumprimento de obrigaes trabalhistas e
previdencirias, inclusive obrigaes acessrias;
III - ao acesso a crdito e ao mercado, inclusive quanto
preferncia nas aquisies de bens e servios pelos
Poderes Pblicos, tecnologia, ao associativismo e s
regras de incluso.
IV - ao cadastro nacional nico de contribuintes a que
se refere o inciso IV do pargrafo nico do art. 146, in
fine, da Constituio Federal.4 (grifo nosso)

Art. 170. A ordem econmica, fundada na valorizao do trabalho humano e na livre iniciativa,
tem por fim assegurar a todos existncia digna, conforme os ditames da justia social, observados
os seguintes princpios:
(...)
IX - tratamento favorecido para as empresas de pequeno porte constitudas sob as leis brasileiras e
que tenham sua sede e administrao no Pas.
3

4
Para fins deste trabalho, at mesmo por uma limitao espacial, nos ateremos aos benefcios
tributrios, previstos no inciso I do dispositivo transcrito.

223

O Simples e a Igualdade Tributria

O art. 3 dessa mesma Lei, por sua vez, definiu o que seriam as
empresas de micro ou pequeno porte:
Art. 3 Para os efeitos desta Lei Complementar,
consideram-se microempresas ou empresas de
pequeno porte a sociedade empresria, a sociedade
simples, a empresa individual de responsabilidade
limitada e o empresrio a que se refere o art. 966
da Lei n 10.406, de 10 de janeiro de 2002 (Cdigo
Civil), devidamente registrados no Registro de
Empresas Mercantis ou no Registro Civil de Pessoas
Jurdicas, conforme o caso, desde que:
I - no caso da microempresa, aufira, em cada anocalendrio, receita bruta igual ou inferior a R$
360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais);
II - no caso da empresa de pequeno porte, aufira, em cada
ano-calendrio, receita bruta superior a R$ 360.000,00
(trezentos e sessenta mil reais) e igual ou inferior a R$
3.600.000,00 (trs milhes e seiscentos mil reais). (grifo
nosso)

O 4 do dispositivo transcrito, finalmente, previu as hipteses


em que, a despeito de enquadrada como micro ou pequena empresa, a
sociedade no poder optar pelo Simples Nacional:
4 No poder se beneficiar do tratamento jurdico
diferenciado previsto nesta Lei Complementar,
includo o regime de que trata o art. 12 desta Lei
Complementar, para nenhum efeito legal, a pessoa
jurdica:
I-de cujo capital participe outra pessoa jurdica;
II-que seja filial, sucursal, agncia ou representao,
no Pas, de pessoa jurdica com sede no exterior;
III-de cujo capital participe pessoa fsica que seja
inscrita como empresrio ou seja scia de outra
empresa que receba tratamento jurdico diferenciado
nos termos desta Lei Complementar, desde que a
receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o
inciso II do caput deste artigo;

224

O Simples e a Igualdade Tributria

IV-cujo titular ou scio participe com mais de 10%


(dez por cento)do capital de outra empresa no
beneficiada por esta Lei Complementar, desde que a
receita bruta global ultrapasse o limite de que trata o
inciso II do caput deste artigo;
V-cujo scio ou titular seja administrador ou
equiparado de outra pessoa jurdica com fins
lucrativos, desde que a receita bruta global ultrapasse
o limite de que trata o inciso II do caput deste artigo;
VI-constituda sob a forma de cooperativas, salvo as
de consumo;
VII-que participe do capital de outra pessoa jurdica;
VIII-que exera atividade de banco comercial,
de investimentos e de desenvolvimento, de caixa
econmica, de sociedade de crdito, financiamento e
investimento ou de crdito imobilirio, de corretora
ou de distribuidora de ttulos, valores mobilirios e
cmbio, de empresa de arrendamento mercantil, de
seguros privados e de capitalizao ou de previdncia
complementar;
IX-resultante ou remanescente de ciso ou qualquer
outra forma de desmembramento de pessoa jurdica
que tenha ocorrido em um dos 5 (cinco)anoscalendrio anteriores;
X-constituda sob a forma de sociedade por aes;
XI cujos titulares ou scios guardem,
cumulativamente, com o contratante do servio,
relao de pessoalidade, subordinao e habitualidade.

Algumas dessas restries sequer so aplicveis s sociedades


de advogados, de modo que, para elas, desde que cumulativamente
preencham as condies abaixo, podero optar pelo regime especial do
Simples Nacional:
(i) se enquadrem na norma inclusiva que define
as micro ou pequena empresa ou seja, tenham
faturamento anual de at R$ 3.600.000,00 (trs
milhes e seiscentos mil reais);

225

O Simples e a Igualdade Tributria

(ii) no se enquadrem em nenhuma das excees


aplicveis s sociedades de advogados - notadamente
(a) no possua scios que detenham, com mais
de 10% do capital, participao em outra empresa
no enquadrada na Lei Complementar n 123/06;
(b) que o scio ou administrador no desempenhe
tais atividades em outra pessoa jurdica que,
cumulativamente, enseje em faturamento superior
ao limite do Simples; (c) e que os scios no
guardem, cumulativamente, com o contratante do
servio, relao de pessoalidade, subordinao e
habitualidade.

V-se, assim, que a extenso do benefcio s sociedades de


advogados realmente considervel, especialmente ao se ter em mente
que, dos mais de 800.000 advogados no Brasil, somente 40.000 esto
efetivamente organizados em escritrios e que, destes, a maioria absoluta
fatura menos de R$ 3.600.000,00. Certamente trata-se de estmulo
inigualvel para que maior parte de nossa classe saia da informalidade,
possibilitando a organizao associativa que lhes permita a melhor
prestao de seus servios.
Repassados os requisitos necessrios para que se possa
efetivamente optar-se pelo regime especial do Simples Nacional, adiante,
veja-se a efetiva carga tributria que dever ser suportada pelos advogados.

2. A Tributao dos Advogados no mbito do Simples Nacional


Como se disse, a Lei Complementar n 147/14, ao incluir o
inciso VII ao 5-C do art. 18 da Lei Complementar n 123/06, trazendo
a possibilidade de que as sociedades que prestem servios advocatcios
faam a opo pelo Simples Nacional, enquadrou a tributao dessa
atividade nos contornos delineados pelo Anexo IV da Lei Complementar
n 123/06, o qual prev:

226

O Simples e a Igualdade Tributria

ANEXO IV DA LEI COMPLEMENTAR N 123, DE 14 DE DEZEMBRO


DE 2006 (vigncia: 01/01/2012)
Alquotas e Partilha do Simples Nacional - Receitas decorrentes
da prestao de servios relacionados no 5-C do art. 18 desta Lei
Complementar.
Receita Bruta em 12 meses (em R$)

Alquota

RPJ

SLL

Cofins

At 180.000,00

PIS/Pasep

SS

4,50%

0,00%

1,22%

1,28%

0,00%

2,00%

De 180.000,01 a 360.000,00

6,54%

0,00%

1,84%

1,91%

0,00%

2,79%

De 360.000,01 a 540.000,00

7,70%

0,16%

1,85%

1,95%

0,24%

3,50%

De 540.000,01 a 720.000,00

8,49%

0,52%

1,87%

1,99%

0,27%

3,84%

De 720.000,01 a 900.000,00

8,97%

0,89%

1,89%

2,03%

0,29%

3,87%

De 900.000,01 a 1.080.000,00

9,78%

1,25%

1,91%

2,07%

0,32%

4,23%

De 1.080.000,01 a 1.260.000,00

10,26%

1,62%

1,93%

2,11%

0,34%

4,26%

De 1.260.000,01 a 1.440.000,00

10,76%

2,00%

1,95%

2,15%

0,35%

4,31%

De 1.440.000,01 a 1.620.000,00

11,51%

2,37%

1,97%

2,19%

0,37%

4,61%

De 1.620.000,01 a 1.800.000,00

12,00%

2,74%

2,00%

2,23%

0,38%

4,65%

De 1.800.000,01 a 1.980.000,00

12,80%

3,12%

2,01%

2,27%

0,40%

5,00%

De 1.980.000,01 a 2.160.000,00

13,25%

3,49%

2,03%

2,31%

0,42%

5,00%

De 2.160.000,01 a 2.340.000,00

13,70%

3,86%

2,05%

2,35%

0,44%

5,00%

De 2.340.000,01 a 2.520.000,00

14,15%

4,23%

2,07%

2,39%

0,46%

5,00%

De 2.520.000,01 a 2.700.000,00

14,60%

4,60%

2,10%

2,43%

0,47%

5,00%

De 2.700.000,01 a 2.880.000,00

15,05%

4,90%

2,19%

2,47%

0,49%

5,00%

De 2.880.000,01 a 3.060.000,00

15,50%

5,21%

2,27%

2,51%

0,51%

5,00%

De 3.060.000,01 a 3.240.000,00

15,95%

5,51%

2,36%

2,55%

0,53%

5,00%

De 3.240.000,01 a 3.420.000,00

16,40%

5,81%

2,45%

2,59%

0,55%

5,00%

De 3.420.000,01 a 3.600.000,00

16,85%

6,12%

2,53%

2,63%

0,57%

5,00%

Da simples leitura da tabela de tributao destinada aos advogados,


percebe-se que o objetivo efetivo do programa o apoio e benefcio aos
escritrios de um porte menor, concretizando o princpio constitucional da

227

O Simples e a Igualdade Tributria

isonomia que, em ltima instncia, determina seja conferido tratamento


especial aos desiguais, na medida de suas desigualdades.
Essa, alis, a gnese do Simples Nacional, tanto assim o que,
como se nota do anexo IV LC 123/06, acima transcrito, quanto menor
for a receita bruta anual da sociedade, menor ser a alquota no mbito do
programa. Consequentemente, tanto maior a receita, maior as alquotas e
menor o benefcio. a progressividade de alquotas, pura e simples.
Refletindo a tributao do Simples Nacional para o mundo
real, especialmente para confronta-lo com o regime de tributao do
Lucro Presumido adotado, atualmente, pela maioria esmagadora dos
escritrios de advocacia -, tome-se como exemplo a primeira faixa do
programa, destinada aos contribuintes com receita bruta anual de at R$
180.000,00. Nesse caso, o contribuinte suportar uma carga tributria
equivalente a 4,5% da sua receita, j includo o pagamento de IRPJ,
CSLL, PIS, COFINS e ISS. Supondo-se, pois, um pequeno escritrio com
faturamento anual de R$ 180.000,00, ele arcaria com um custo tributrio
no perodo de R$ 8.100,00.
Por outro lado, levando-se em considerao esse mesmo
faturamento anual de R$ 180.000,00, mas j no mbito da apurao do
IRPJ e CSLL pelo Lucro Presumido - e, consequentemente, do PIS e a
COFINS pelo regime cumulativo -, esse mesmo escritrio suportaria uma
carga tributria (alquota efetiva) equivalente a 11,33% de seu faturamento,
alm do ISS Uniprofissional que dever ser pago por fora ao Municpio
em que atuar. Monetariamente, portanto, neste exemplo, haveria um custo
tributrio anual de, no mnimo, R$ 20.394,00. Quase o triplo do custo no
mbito do Simples!
Naturalmente que, em sendo as alquotas do Simples imputadas
de forma progressiva, em um dado momento, a tributao no mbito do
referido programa tende a se equiparar tributao sob a sistemtica do
Lucro Presumido. Essa quase interseo, hoje, se daria para os escritrios
de advocacia que faturam anualmente entre R$ 1.980.000,01 e R$
2.160.000,00 (aproximadamente R$ 180.000,00/ms). Nestes casos, ao se
optar pelo Simples Nacional, pagariam 13,25% de sua receita em tributos,
o equivalente a R$ 286.200,00. No Lucro Presumido, por sua vez, a carga
tributria (excluindo o ISS Uniprofissional), corresponderia a 13,42% da
receita, o que representa R$ 289.872,00.
228

O Simples e a Igualdade Tributria

Nada obstante, essa comparao de custos no deve se limitar


to somente ao valor nominal do tributo pago no mbito do Simples
Nacional e aquele arcado na sistemtica do Lucro Presumido. Isso porque,
como se sabe, fora do regime especial, o escritrio de advocacia ter uma
srie de outros desembolsos que certamente majoraro seus custos, tais
como: (i) ISS Uniprofissional, o qual variar a depender do nmero de
advogados do escritrio; (ii) custos contbeis, na medida em que, na
sistemtica do Lucro Presumido, necessrio que o contribuinte cumpra
vrias obrigaes acessrias dispensadas no Simples (por exemplo, entrega
de DCTF e DACON).
Na ponta do lpis, portanto, a depender casuisticamente de cada
situao, possvel que, da primeira a ltima faixa do Simples as quais,
repita-se, indicam o percentual a ser tributado no programa -, haja um
efetivo e verdadeiro ganho dos escritrios de advocacia na adoo desse
regime especial de tributao.
Exemplificativamente, considerando que um escritrio fature
anualmente R$ 3.600.000,00 ltima faixa do Simples -, ele dever adotar
uma alquota no mbito do programa de 16,85% de seu faturamento,
representando um custo anual de R$ 606.600,00. Adotando-se o Lucro
Presumido, por seu turno, a alquota efetiva representaria 13,86% do
faturamento, o correspondente a R$ 468.960,00. Essa diferena anual de
R$ 137.640,00, a depender de outras variveis de custo, portanto, poder
ser corroda por despesas que seriam despiciendas no Simples.
Fica claro, bastante claro at, a importncia da edio da Lei
Complementar n 147/14 para nossa classe, representando mais um marco
histrico da luta da OAB em prol da defesa dos advogados.

3 O ISS e o Simples Nacional


Questo que despertou alguma controvrsia quando da edio
da Lei Complementar n 147/14 foi a possibilidade ou no - de o
contribuinte fazer a opo pelo regime especial de tributao do Simples
Nacional, mas manter o pagamento exclusivamente do ISS de forma fixa,
baseado na tributao dos Uniprofissionais, prevista no 1 do art. 9 do
Decreto Lei n 406/68:
Art 9 A base de clculo do impsto o preo do
servio.

229

O Simples e a Igualdade Tributria

1 Quando se tratar de prestao de servios sob a


forma de trabalho pessoal do prprio contribuinte, o
impsto ser calculado, por meio de alquotas fixas
ou variveis, em funo da natureza do servio ou de
outros fatores pertinentes, nestes no compreendida a
importncia paga a ttulo de remunerao do prprio
trabalho.

No nosso entendimento, contudo, no seria possvel manter-se


essa distino de regimes sem expressa previso legal, de modo que o
ISS tambm dever ser pago na sistemtica do Simples Nacional, com a
alquota prevista em cada uma das faixas contidas na tabela transcrita no
tpico anterior.
Essa afirmao encontra guarida em uma interpretao histrica
e sistemtica da legislao.
Do ponto de vista histrico, vale recordar que, na exposio
de motivos do Projeto de Lei n 105/2011, que deu ensejo edio da
Lei Complementar n 147/14, havia previso expressa de que o ISS
para os advogados haveria de continuar a ser recolhido de forma fixa, na
sistemtica tpica dos uniprofissionais.
Ocorre que, ao longo do transcurso legislativo daquele Projeto
de Lei, a despeito da incessante luta da OAB em sentido contrrio, os
parlamentares no fizeram constar essa previso no texto legal, mantendo
a tributao dos advogados na vala comum desse regime especial de
tributao. E, aqui, vale lembrar que, por se tratar justamente de um
regime especial, no seria cabvel ao contribuinte adot-lo em fragmentos,
limitado s partes que lhe interessam.
Sob a perspectiva da interpretao sistemtica, destaque-se que
a Lei Complementar n 123/06, quando pretendeu garantir a manuteno
do recolhimento do ISS Uniprofissional, o fez de forma expressa, como se
nota da redao do 22-A de seu art. 18, ao tratar da classe referente aos
contadores:
Art. 18.
(...)
22-A. A atividade constante do inciso XIV do 5-B deste
artigo recolher o ISS em valor fixo, na forma da legislao
municipal.
230

O Simples e a Igualdade Tributria

Ora, como no h previso em sentido semelhante para os


servios advocatcios, quer nos parecer que, infelizmente, sem alguma
alterao legislativa, os advogados optantes pelo Simples Nacional no
podero se valer do ISS fixo, na sistemtica da tributao uniprofissional.
Nesse sentido, alis, e aps a edio da Lei Complementar n
147/14, o Municpio do Rio de Janeiro publicou a IN SMF n 23/2014, a
qual, em seu art. 2, prev:
Art. 2 No fazem jus ao regime de tributao
diferenciado previsto na Lei n 3.720, de 2004, as
sociedades de profissionais que optarem pelo Regime
Especial Unificado de Arrecadao de Tributos
e Contribuies devidos pelas Microempresas e
Empresas de Pequeno Porte Simples Nacional,
excetuando-se aquelas que exeram a atividade
constante do inciso XIV do 5-B do art. 18 da Lei
Complementar n 123, de 14 de dezembro de 2006.

Nada obstante, a despeito dessa limitao, como se viu acima, o


Simples Nacional no deixa de ser uma vitria inconteste dos advogados.
Muito pelo contrrio, principalmente para as menores bancas, representa
um verdadeiro alento, correspondendo a uma drstica reduo de custos,
representando o limite, provavelmente, entre a formalidade e informalidade
dessas bancas.

Concluso
A edio da Lei Complementar n 147/14, portanto, ao incluir
os servios advocatcios dentre aqueles cujos prestadores podem optar pelo
regime especial de tributao do Simples Nacional, delimitado pela Lei
Complementar n 123/06, representa vitria digna de aplausos da OAB
Federal, representando marco definitivo para promoo da igualdade
entre os advogados.
Isso porque, como se viu, os maiores beneficiados sero
realmente as menores bancas de advocacia, aquelas que necessitam e
merecem tratamento tributrio diferenciado para manterem a prestao
do servio advocatcio de qualidade, necessrio manuteno da Justia,
um dos pilares do Estado Democrtico de Direito.

231

O Simples e a Igualdade Tributria

Nesse sentido, em ano de copa do mundo em que a seleo


canarinho deixou a desejar, quem marcou gol de placa nessa final foi
a OAB-Federal, conseguindo aprovar junto ao Congresso Nacional, com
posterior sano presidencial, projeto de lei que, certamente, do ponto de
vista histrico, ser o responsvel por mitigar a desigualdade no mbito
da prestao dos servios advocatcios, possibilitando que mais advogados
exeram regular e formalmente seu importante mister constitucional.

232

O Simples e a Igualdade Tributria

INOVAES NA RECUPERAO JUDICIAL


E NA FALNCIA
Marlon Tomazette1

1. Introduo
No Brasil, a maior parte das atividades empresariais pode ser
considerada de pequeno ou mdio porte. Desse modo, os pequenos e
mdios empresrios assumem papel fundamental na economia nacional,
vale dizer, sem eles nossa economia trava, com eles nossa economia pode
crescer. Para proteger tais empresrios mister que se compatibilizem
as exigncias da atividade empresarial com o volume de recursos
movimentado por estes, isto , no se pode exigir dos pequenos e mdios
empresrios o mesmo que se exige de uma grande companhia.
Diante dessa situao, a prpria Constituio Federal (art. 179)
determinou que a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios
instituiro um tratamento jurdico diferenciado s microempresas e s
empresas de pequeno porte, simplificando-se suas obrigaes tributrias,
administrativas, previdencirias e creditcias. Em ateno ao mandamento
constitucional, a Lei Complementar 123/06 garante um tratamento
diferenciado e favorecido a ser dispensado s microempresas e empresas de
pequeno porte no mbito dos Poderes da Unio, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municpios, especialmente no que se refere ao regime
tributrio, ao cumprimento de obrigaes trabalhistas e previdencirias e
no que tange ao acesso ao crdito e ao mercado. Com a Lei Complementar
147/2014, passou-se a se detalhar melhor esse tratamento privilegiado no
que tange aos processos de falncia e recuperao judicial.
oportuno ressaltar, neste particular, que a expresso empresa
aqui no usada no sentido tcnico de atividade econmica organizada
para a produo ou circulao de mercadorias ou servios, mas no sentido
mais geral de atividade econmica exercida pelos empresrios individuais,
1
Mestre e Doutror em Direito em Direito pelo Centro Universitrio de Braslia UniCEUB. Professor
de direito empresarial no pelo Centro Universitrio de Braslia UniCEUB, na Escola Superior do
Ministrio Pblico do Distrito Federal e Territrios, na FGV-Rio e no IDP.

233

O Simples e a Igualdade Tributria

pelas EIRELIs, pelas sociedades empresrias ou pelas sociedades simples.


A preocupao constitucional e legislativa no se restringiu s atividades
efetivamente empresariais, se dirigiu tambm s atividades econmicas em
geral.

2. A Remunerao do Administrador Judicial


Ao requerer a recuperao judicial, o devedor reconhece que est
em crise, que tem dificuldades para honrar suas obrigaes. Deferindo-se
o processamento da recuperao judicial, o devedor passa a gozar de uma
srie de benefcios para poder negociar um acordo com seus credores. Em
contrapartida a esses benefcios, ele passar a ter sua atuao fiscalizada.
No se afasta o devedor ou os administradores das sociedades, salvo nos
casos do artigo 64 da Lei n 11.101/2005, mas se fiscaliza sua atuao.
Cabe ao administrador judicial realizar essa fiscalizao de forma
mais efetiva, desde o momento em que deferido o processamento da
recuperao judicial.
Afastando-se a dualidade do regime anterior, a figura do
administrador judicial tambm prevista para os processos de falncia. O
devedor que tem sua falncia decretada demonstra no ter condies de
honrar suas obrigaes, seja pela impontualidade injustificada, seja pela
execuo frustrada ou ainda pelos atos de falncia (Lei n 11.101/2005
art. 94). Em funo disso sendo o objetivo da falncia, em ltima anlise,
a segurana do crdito2 , nada mais lgico do que afastar o devedor da
gesto da empresa, a fim de otimizar a utilizao produtiva dos bens,
ativos e recursos produtivos, inclusive os intangveis (Lei n 11.101/2005
art. 75), buscando o pagamento do maior nmero possvel de credores.
Por todo o trabalho que lhe atribudo, o administrador judicial
faz jus a uma remunerao, sem natureza salarial,3 dada a ausncia de
vnculo empregatcio. O valor e a forma de pagamento desta remunerao
sero fixados pelo juiz atentando capacidade de pagamento do devedor,
ao grau de complexidade do trabalho e aos valores praticados no mercado
REQUIO, Rubens. Curso de direito falimentar. 17. ed. So Paulo: Saraiva, 1998, v. 1, p. 27;
COELHO, Fbio Ulhoa. Curso de direito comercial. So Paulo: Saraiva, 2000, v. 3, p. 223; PERIN
JNIOR, cio. Curso de direito falimentar. So Paulo: Mtodo, 2002, p. 28-30.

3
FAZZIO JNIOR, Waldo. Nova lei de falncia e recuperao de empresas. So Paulo: Atlas, 2005,
p. 333.

234

O Simples e a Igualdade Tributria

para o desempenho de atividades semelhantes. Em outras palavras, no se


trata de um valor aleatrio, mas de um valor atento realidade do devedor
(capacidade de pagamento) e do mercado.
A princpio, h uma margem de liberdade nessa definio, mas
o valor no poder ultrapassar 5% do valor dos crditos submetidos
recuperao judicial ou 5% do valor dos bens vendidos na falncia (Lei
n 11.101/2005 art. 24). Apesar dessa discricionariedade, a fixao da
remunerao pelo juiz poder ser objeto de agravo de instrumento, por
qualquer interessado (devedor, credores, MP...) com o intuito de alterar a
fixao.
Originalmente, no havia qualquer distino dessa remunerao
em relao ao enquadramento do devedor, como microempresa ou
empresa de pequeno porte. Com a Lei Complementar 147/2014, passa
a existir um teto diferenciado para tais devedores que ser de 2% (dois
por cento) dos crditos abrangidos na recuperao judicial ou dos bens
abrangidos no caso da falncia, no caso de microempresas e empresas
de pequeno porte. Trata-se de uma salutar medida de reduo dos custos
desses processos, em prol da manuteno da atividade (na recuperao
judicial) e da maximizao dos ativos na falncia.

3. Do Comit de Credores
A assembleia o rgo prprio para manifestao dos credores.
Todavia, a realizao de uma assembleia para o acompanhamento dirio
dos processos muito gravosa e vai de encontro aos princpios da celeridade
e da economia processual. Em funo disso, surge a possibilidade de
se constituir um comit de credores, isto , um rgo intermedirio de
representao constante dos interesses dos credores nos processos de
falncia e recuperao judicial.
Com o comit, a massa de credores ter seus interesses
acompanhados mais de perto por sujeitos indicados para representar
esses interesses. Tal comit ter uma funo eminentemente consultiva,4
manifestando os interesses dos credores em diversos atos dos processos,
mas ele ter tambm uma funo de controle,5 funcionando como um

BLUM, Brian B. Bankruptcy and debtor/creditor. 4. ed. New York: Aspen, 2006, p. 114.

PAJARDI, Piero. Manuale di diritto fallimentare. 6. ed. Milano: Giuffr, 2002, p. 213.
235

O Simples e a Igualdade Tributria

rgo supervisor e fiscalizador da atuao deste e do prprio devedor. H


uma grande semelhana com o Conselho de Administrao das sociedades
annimas, tanto nas funes quanto na atuao efetiva do comit. Luiz
Antnio Guerra afirma que a finalidade maior do comit fiscalizar
os atos realizados pelo administrador judicial e garantir a transparncia
e eficincia administrao a ser empreendida na recuperao ou na
falncia.6
Como o prprio nome demonstra, o comit um rgo colegiado
de representao dos credores. Nesta condio, ele deve ser composto por
membros que representem os diversos credores abrangidos pelos processos
de recuperao judicial e falncia. Para assegurar a representatividade da
maior parte dos credores, a Lei, na sua redao original, previa a seguinte
composio para o comit (Lei n 11.101/2005 art. 26):
1 representante dos credores trabalhistas, com dois
suplentes;
1 representante dos credores com direitos reais de
garantia ou privilgios especiais e dois suplentes;
1 representante indicado pelos credores com privilgio
geral e pelos quirografrios com dois suplentes.

A forma como a Lei realiza essa diviso objeto de acertadas


crticas, pois cria uma diviso diferente dos credores em relao quela
prevista para a assembleia de credores (Lei n 11.101/2005 art. 41).
Outrossim, o texto da Lei exclui a representao de credores por acidente
de trabalho e credores subordinados. Apesar de discusses decorrentes de
tais falhas7, prevaleceu na doutrina e na prtica o teor do artigo 26 na

6
GUERRA, Luiz Antonio. Falncias e recuperaes de empresas: crises econmico-financeiras.
Comentrios Lei de Recuperaes e de falncias. Braslia: Guerra Editora, 2011, p. 541, v. 1.

BEZERRA FILHO, Manoel Justino. Lei de recuperao de empresas e falncias comentada.


4. ed. So Paulo: Revista dos Tribunais, 2007, p. 128; CAMPOS BATALHA, Wilson de Souza;
RODRIGUES NETTO, Nelson; RODRIGUES NETTO, Slvia Maria Labate Batalha. Comentrios
Lei de recuperao judicial de empresas e falncia. 4. ed. So Paulo: LTr, 2007, p. 74; SZTAJN,
Rachel; FRANCO, Vera Helena de Mello. Falncia e recuperao da empresa em crise. So Paulo:
Campus, 2008, p. 70; TOLEDO, Paulo F. C. Salles de. In: ABRO, Carlos Henrique; TOLEDO, Paulo
F. C. Salles de (Coord.). Comentrios lei de recuperao de empresas e falncia. So Paulo:
Saraiva, 2005, p. 69.

236

O Simples e a Igualdade Tributria

composio do comit de credores.8 Tal dispositivo tambm foi alterado,


criando uma nova classe a ser representada no comit: 1 representante
indicado pela classe de credores representantes de microempresas e
empresas de pequeno porte, com 2 (dois) suplentes. Mais uma vez,
reconhece-se a importncia desse tipo de credores e a necessidade especial
de tutela do seu crdito, reforando a concepo de que todo o direito
empresarial visa a tutela do crdito.

4. Da Assembleia de Credores
Nos processos de falncia e de recuperao judicial os credores
tm interesses comuns, como a busca do maior nmero possvel de bens,
mas tambm h interesses divergentes, pois cada credor quer receber
primeiro ou quer ter melhores condies para seu crdito.9 Ocorre que,
nesses processos, no podem prevalecer os interesses individuais, devendo
ser buscada a soluo que melhor atenda aos interesses do conjunto de
credores.
Para atender aos interesses da coletividade, deve haver uma
integrao de todos os credores, formando uma comunho,10 de forma
que haja uma vontade coletiva e no diversas vontades individuais. Essa
vontade coletiva ser manifestada por meio da assembleia geral de credores.
Ela representa a reunio dos credores para deliberar sobre matrias do
seu interesse, nos processos de falncia e de recuperao judicial. Em

FRANA, Erasmo Vallado A. e N. In: SOUZA JNIOR, Francisco Stiro de; PITOMBO, Antnio
Srgio de A. de Moraes (Coord.). Comentrios lei de recuperao de empresas e falncia. So
Paulo: Revista dos Tribunais, 2005, p. 212; CAMPINHO, Srgio. Falncia e recuperao de empresa:
o novo regime de insolvncia empresarial. Rio de Janeiro: Renovar, 2006, p. 91-92; NEGRO,
Ricardo. Manual de direito comercial e de empresa. 2. ed. So Paulo: Saraiva, 2007, v. 3, p. 100;
BAPTISTA, Ezio Carlos S. In: DE LUCCA, Newton; SIMO FILHO, Adalberto (Coord.). Comentrios
nova lei de recuperao de empresas e de falncias. So Paulo: Quartier Latin, 2005, p. 166.
MILANI, Mario Srgio. Lei de recuperao judicial, recuperao extrajudicial e falncia comentada.
So Paulo: Malheiros, 2011, p. 153.
8

COELHO, Fbio Ulhoa. Curso de direito comercial. 8. ed. So Paulo: Saraiva, 2008, v. 3, p. 279.

PORFIRIO CARPIO, Leopoldo Jos. La junta de acreedores. Madrid: Civitas, 2008, p. 42-43;
FRANA, Erasmo Vallado A. e N. In: SOUZA JNIOR, Francisco Stiro de; PITOMBO, Antnio
Srgio de A. de Moraes (Coord.). Comentrios lei de recuperao de empresas e falncia. So
Paulo: Revista dos Tribunais, 2005, p. 188.
10

237

O Simples e a Igualdade Tributria

outras palavras, a assembleia o rgo11 de deliberao desses processos,


vale dizer, ela o rgo colegiado deliberativo mximo dentre aqueles
que possuem crdito perante a empresa em recuperao judicial ou em
processo de execuo concursal de falncia.12
Regularmente instalada, a assembleia dever discutir e deliberar
as matrias da ordem do dia. As deliberaes da assembleia so tomadas
por votos no secretos,13 levando em conta o valor dos crditos e no
o nmero de credores, salvo no que tange aprovao do plano de
recuperao judicial. O valor do crdito funcionar como uma medida
do poder dos credores, de modo similar s quotas ou aes de sociedade.
Em relao aos crditos em moeda estrangeira, a converso ser feita
pelo cmbio da vspera da realizao da assembleia na recuperao. Na
falncia, a converso ser feita pelo cmbio do dia da decretao. Em todo
caso, a deliberao tomada vincular inclusive os credores ausentes.
Na assembleia para apreciao do plano de recuperao judicial,
a votao ser dividida em classes, originalmente trs. Todavia, com a
Lei Complementar 147/2014, a diviso passa a ser em quatro classes: I
titulares de crditos derivados da legislao do trabalho ou decorrentes
de acidentes de trabalho; II titulares de crditos com garantia real; III
titulares de crditos quirografrios, com privilgio especial, com privilgio
geral ou subordinados; e IV - titulares de crditos enquadrados como
microempresa ou empresa de pequeno porte (Lei n 11.101/2005 art.
41). A novidade em relao ao texto original foi a insero desta quarta
classe de credores, mais uma vez na tentativa de tutelar o crdito detido
pelos enquadrados como micro empresa ou empresa de pequeno porte.
Nessa situao de aprovao do plano, haver uma forma
diferente de cmputo dos votos. Nas classes I e IV, a proposta dever ser
aprovada pela maioria simples dos credores presentes, independentemente
do valor de seu crdito. Nas classes II e III, a proposta dever ser
aprovada por credores que representem mais da metade do valor total
dos crditos presentes assembleia e, cumulativamente, pela maioria
PORFIRIO CARPIO, Leopoldo Jos. La junta de acreedores. Madrid: Civitas, 2008, p. 71;
RESTIFFE, Paulo Srgio. Recuperao de empresas. Barueri: Manole, 2008, p. 339.

11

12
SADDI, Jairo. Assembleia de credores: um ano de experincia da nova lei de falncias. Uma
avaliao. Revista de Direito Bancrio e Mercado de Capitais, ano 10, no 36, abr./jun. 2007, p. 216.

PERIN JNIOR, cio. Curso de direito falimentar e recuperao de empresas. 3. ed. So Paulo:
Mtodo, 2006, p. 243.

13

238

O Simples e a Igualdade Tributria

simples dos credores presentes. O no cmputo do valor do crdito, tanto


para os credores trabalhistas, como para os credores enquadrados como
microempresa ou empresa de pequeno porte, tenta assegurar a esses tipos
de credores um tratamento igualitrio, reconhecendo a eles a mesma
importncia independente do respectivo valor.

5. Dos Requisitos Para o Pedido de Recuperao Judicial


Qualquer que seja a natureza da recuperao judicial, no h
dvida de que sua concesso depende da interveno do Poder Judicirio.
Tal interveno, que no pode ocorrer de ofcio, depender de provocao
dos interessados por meio de uma ao. O exerccio dessa ao
condio imprescindvel para se obter a soluo da crise empresarial. Ela
representar, em ltima anlise, o pedido de recuperao judicial.
A princpio, a recuperao judicial aplica-se aos empresrios e
sociedades empresrias em geral. Todavia, a prpria Lei n 11.101/2005,
em seu artigo 2, exclui algumas pessoas dos efeitos da lei como um todo
e, consequentemente, da recuperao judicial. Assim, no podem requerer
recuperao judicial as empresas pblicas, as sociedades de economia mista,
as instituies financeiras, as cooperativas de crdito, as administradoras
de consrcio, as entidades de previdncia complementar, as sociedades
operadoras de planos de assistncia sade, as seguradoras, as sociedades
de capitalizao e outras entidades legalmente equiparadas s anteriores.
Alm disso, todos os impedidos de pedir concordata pela legislao
especial ficam impedidos de lanar mo da recuperao judicial (art. 198
da Lei n 11.101/2005), ressalvadas as empresas de aviao comercial que,
embora impedidas de pedir concordata, esto expressamente autorizadas
a lanar mo da recuperao judicial e extrajudicial (art. 199 da Lei n
11.101/2005).
Pelo exposto, v-se que os empresrios que no se enquadrem
nas excluses so abrangidos pela recuperao judicial. Todavia, para que
esses empresrios possam formular o pedido de recuperao, eles devero
cumprir uma srie de requisitos especficos. Tais requisitos so exigidos
como sinais de que o pedido de recuperao srio e poder ter viabilidade
para efetivamente atingir sua finalidade, no sentido da recuperao da
empresa.
Na reforma de 2006 do direito falimentar italiano, passaram a
ser exigidos apenas dois requisitos: a condio de empresrio e o estado

239

O Simples e a Igualdade Tributria

de crise, sem maiores especificaes.14 No Brasil, so exigidos diversos


requisitos especficos e cumulativos15 para o pedido de recuperao
judicial, a saber:
1. Exerccio regular das atividades h mais de dois anos.
2. No ser falido ou, se falido, que suas obrigaes j tenham
sido extintas.
3. No ter obtido recuperao judicial h menos de 5 anos.
4. No ter obtido recuperao judicial, com base em plano
especial, h menos de 5 anos.
5. No ter sido condenado por crime falimentar, nem ter como
scio controlador ou administrador pessoa condenada por
crime falimentar.
Especificamente o quarto requisito foi alterado pela Lei
Complementar 147/2014, reduzindo o prazo de impedimento de 8 anos
para 5 anos. A reduo se deu para no penalizar aqueles que lanam mo
da recuperao judicial especial, ao menos em condies diferentes dos
devedores enquadrados como microempresa e empresa de pequeno porte.
Especialmente, porque estes merecem um tratamento privilegiado.
Embora a recuperao no deva ser usada reiteradamente,
possvel que o mesmo devedor goze de mais de uma recuperao judicial,
desde que atenda aos limites temporais de cinco anos para a recuperao
judicial ordinria e cinco anos para a concedida com base em um plano
especial de recuperao para microempresas e empresas de pequeno porte.
Os limites temporais so impostos para afastar a indstria da recuperao,
sem impedir completamente um novo acesso recuperao. Os prazos
sero contados sempre do dia da concesso da recuperao por ato
judicial, isto , entre este dia e o novo pedido devem ter decorrido cinco
ou oito anos pelo menos, para que possa ser realizado o novo pedido de
recuperao.

CAFFI, Mario. In: DI PEPE, Giorgio Schiano (Coord.). Il diritto fallimentare riformato. Padova:
CEDAM, 2007, p. 608-609; PERUGINI, Gian Mario; MASSEI, Umberto. La riforma della legge
falimentare. Napoli: Simone, 2006, p. 242.
14

15
SZTAJN, Rachel. In: SOUZA JNIOR, Francisco Stiro de; PITOMBO, Antnio Srgio de A. de
Moraes (Coord.). Comentrios lei de recuperao de empresas e falncia. So Paulo: Revista dos
Tribunais, 2005, p. 224.

240

O Simples e a Igualdade Tributria

6. Parcelamento Especial para Devedores em Recuperao Judicial


Inicialmente, cumpre destacar que os credores fiscais no
participam do processo de recuperao judicial e, consequentemente, do
procedimento de verificao de crditos, porquanto no h possibilidade
de negociao sobre seus crditos. Restou prevista apenas a possibilidade
de um parcelamento especial para os empresrios em recuperao judicial,
a depender de lei especial nesse sentido. J na falncia, como no h
negociao, mas apenas pagamento dos crditos, os credores fiscais entram
no processo apenas para receber o que for de direito, sem possibilidade de
participao nas assembleias de credores.
Tal parcelamento ainda no existe, mas quando for criado
ela visa a dar uma melhor de recuperao da sua atividade. Pensando
no necessrio tratamento privilegiado s microempresas e empresas de
pequeno porte, a Lei Complementar n 147/2014 traz a imposio de um
melhor parcelamento para estas. Assim, estas microempresas e empresas de
pequeno porte faro jus a prazos 20% (vinte por cento) superiores queles
regularmente concedidos s demais empresas.Assim, se o prazo for de
60 meses para as demais empresas, para as microempresas e empresas de
pequeno porte ele ser de 72 meses.

7. Recuperao Especial
A recuperao especial continua a ser uma recuperao judicial,
vale dizer, ela representa uma espcie de microssistema situado dentro
do contexto da recuperao judicial.16 Alm disso, ela tem os mesmos
objetivos e a mesma natureza, mas possui um procedimento bem mais
simplificado,17 tentando reduzir os custos do processo.18 Em contrapartida

ZANINI, Carlos Klein. In: SOUZA JNIOR, Francisco Stiro de; PITOMBO, Antnio Srgio de A.
de Moraes (Coord.). Comentrios lei de recuperao de empresas e falncia. So Paulo: Revista
dos Tribunais, 2005, p. 315.

16

ZANINI, Carlos Klein. In: SOUZA JNIOR, Francisco Stiro de; PITOMBO, Antnio Srgio de A.
de Moraes (Coord.). Comentrios lei de recuperao de empresas e falncia. So Paulo: Revista
dos Tribunais, 2005, p. 315.

17

18
RAMOS, Tony Luiz. Plano especial de recuperao das micros e pequenas empresas. So Paulo:
Iglu, 2006, p. 9; PINHEIRO, Hlia Marcia Gomes. A recuperao da microempresa e das empresas
de pequeno porte. In: SANTOS, Paulo Penalva (Coord.). A nova lei de falncias e de recuperao de

241

O Simples e a Igualdade Tributria

simplificao do procedimento, o uso da recuperao especial ser


mais restrito, vale dizer, ela no poder ser usada por qualquer devedor.
Neste particular, talvez estejam as maiores novidades inseridas pela Lei
Complementar 147/2014.

7.1. Sujeitos Abrangidos


Tendo em vista o objetivo de simplificao do procedimento e
reduo dos custos, a recuperao especial dever se aplicar a empresrios
com menores condies financeiras. Nessa linha de entendimento, s
podero lanar mo da recuperao especial os devedores empresrios
ou sociedades empresrias que se enquadrem como microempresa ou
empresa de pequeno porte. No se dispensa a qualidade de empresrio
ou sociedade empresria e exige-se tambm o enquadramento especfico.
No regime original, o devedor empresrio que se enquadre
como microempresa ou empresa de pequeno porte s podia requerer
a recuperao especial em face dos seus credores quirografrios,
excetuados aqueles decorrentes do repasse de verbas oficiais e os credores
proprietrios referidos nos artigos 49, 3, e 86, II, da Lei n 11.101/2005.
Atualmente, com a Lei Complementar 147, a amplitude maior, podendo
ser abrangidos na recuperao judicial todos os crditos existentes na data
do pedido, ainda que no vencidos, excetuados os decorrentes de repasse
de recursos oficiais, os fiscais e os previstos nos 3o e 4o do art. 49.
Abrange-se praticamente todo os crditos, excetuados apenas os crditos
fiscais, decorrentes de repasse de recursos oficiais e os chamados credores
proprietrios previstos nos 3o e 4o do art. 49.
A abrangncia de mais tipos de credores, d uma chance maior
de recuperao ao devedor. A limitao aos credores quirografrios,
era uma repetio da antiga concordata que restringia demasiadamente
a chance de recuperao, na medida em que muito difcil ter apenas
credores quirografrios no quadro de credores. Dessa forma, tal iniciativa
tende a permitir que a recuperao judicial seja mais efetiva.

empresas: Lei 11.101/2005. Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 167.


242

O Simples e a Igualdade Tributria

7.2. Do Plano de Recuperao Especial


Na sua redao original, o plano de recuperao especial s
o plano especial s poderia conter o seguinte meio de recuperao:
parcelamento em at 36 (trinta e seis) parcelas mensais, iguais e sucessivas,
corrigidas monetariamente e acrescidas de juros de 12% a.a. (doze por
cento ao ano), com a possibilidade de carncia mxima de 180 (cento e
oitenta) dias, contados da distribuio do pedido de recuperao judicial,
para o primeiro pagamento.
Em ltima anlise, o plano especial podia contar com uma dilao
de prazo para pagamento das dvidas, sob a forma de um parcelamento,
com juros de 1% ao ms, admitindo-se uma carncia de at 180 dias para
o primeiro pagamento. Embora simples, tais medidas podem ser teis para
superao da crise, na medida em que podem permitir uma equalizao do
fluxo de caixa, evitando grandes dispndios imediatos com o pagamento
dos credores quirografrios.19 De outro lado, a obrigao de pagamentos
mensais permitia um fluxo contnuo de pagamento aos credores.20
Com a Lei Complementar 147/2014, prever parcelamento em
at 36 (trinta e seis) parcelas mensais, iguais e sucessivas, acrescidas de
juros equivalentes taxa Sistema Especial de Liquidao e de Custdia
- SELIC, podendo conter ainda a proposta de abatimento do valor das
dvidas. Altera-se a taxa de juros para a Taxa SELIC, mantendo-se como
impositivo o parcelamento. Mantm-se tambm a carncia de 180 dias
para o primeiro pagamento e admite-se o pedido de abatimento do valor
das dvidas, que pode ser muito til para o devedor reerguer e recuperar a
sua atividade.
Em complemento aos meios de recuperao, o plano estabelecer
a necessidade de autorizao do juiz, depois de ouvido o administrador
judicial e o Comit de Credores, se houver, para o devedor aumentar
despesas ou contratar empregados. Controla-se de forma bem rgida a
atuao do devedor nesse caso, a fim de que o prazo que lhe dado seja
suficiente para a superao da crise.

RAMOS, Tony Luiz. Plano especial de recuperao das micros e pequenas empresas. So Paulo:
Iglu, 2006, p. 19.
19

ZANINI, Carlos Klein. In: SOUZA JNIOR, Francisco Stiro de; PITOMBO, Antnio Srgio de A.
de Moraes (Coord.). Comentrios lei de recuperao de empresas e falncia. So Paulo: Revista
dos Tribunais, 2005, p. 319.

20

243

O Simples e a Igualdade Tributria

7.3. Do Plano de Recuperao Especial


Apresentado o plano dentro do prazo legal, o juiz determinar a
publicao de um edital de aviso aos credores sobre a existncia do plano,21
dando-lhes a oportunidade de manifestao no prazo de 30 dias, contados
da publicao desse edital ou da publicao da relao de credores.
Como na recuperao comum, os credores podero aprovar o plano de
recuperao judicial tacitamente ou apresentar oposies justificadas.
No havendo qualquer objeo dos credores, considera-se o
plano tacitamente aprovado. De outro lado, havendo objeo, no haver a
convocao da assembleia de credores. At esse momento, o procedimento
da recuperao especial em tudo se identifica com o procedimento da
recuperao judicial comum, mas, a partir de agora, haver mudanas.
O juiz decretar a falncia, automaticamente, se houver objeo
de credores que representam mais da metade de qualquer classe dos
crditos abrangidos (Lei n 11.101/2005 art. 72, pargrafo nico). Neste
particular, a recuperao especial pior da recuperao judicial ordinria,
na medida em que nesta a rejeio por uma das classes do artigo 41 no
importa a automtica rejeio do acordo. Assim, o melhor seria afastar esta
decretao automtica da falncia, fazendo uma interpretao teleolgica,
para considerar que o plano s ser rejeitado se for rejeitado pela maioria
das classes abrangidas (objeo de mais da metade dos crditos), aplicandose neste caso a mesma diviso de classes do artigo 41.

8. Classificao dos Crditos Detidos por Microempresas e


Empresas de Pequeno Porte na Falncia
Atualmente, no h maiores mudanas, concebendo-se a
falncia como uma situao legal derivada de deciso judicial (sentena
declaratria da falncia) em que o empresrio insolvente, submete-se
a um complexo de normas que objetivam a execuo concursal de seu
patrimnio.22 De modo similar, diz-se que a falncia o processo de
ZANINI, Carlos Klein. In: SOUZA JNIOR, Francisco Stiro de; PITOMBO, Antnio Srgio de A.
de Moraes (Coord.). Comentrios lei de recuperao de empresas e falncia. So Paulo: Revista
dos Tribunais, 2005, p. 323.

21

22
PERIN JNIOR, cio. Curso de direito falimentar e recuperao de empresas. 3. ed. So Paulo:
Mtodo, 2006, p. 51-52.

244

O Simples e a Igualdade Tributria

execuo coletiva decretado por sentena judicial, contra o (comerciante)


devedor, com objetivo de satisfazer o crdito dos credores.23 No mesmo
sentido, afirma-se que a falncia um processo de execuo coletiva
contra o devedor insolvente24 ou ainda que ela um processo de
execuo coletiva, no qual todo o patrimnio de um empresrio declarado
falido pessoa fsica ou jurdica arrecadado, visando o pagamento da
universalidade de seus credores de forma completa ou proporcional.25
medida que se realiza o ativo, o administrador judicial passa
a ter recursos disponveis para efetuar os pagamentos devidos. Todavia, os
recursos obtidos com a realizao do ativo dificilmente sero suficientes
para pagar todos os credores. Assim, o pagamento deve obedecer a uma
ordem de preferncias legalmente estabelecida, com o intuito de privilegiar
aqueles crditos que gozam de maior importncia. A nosso ver, a ordem
a seguinte.

QUADRO RESUMIDO DA ORDEM DE PAGAMENTOS


POSIO
1

23

CLASSIFICAO DO CRDITO
Crditos trabalhistas de natureza estritamente salarial vencidos nos 3 (trs)
meses anteriores decretao da falncia, at o limite de 5 (cinco) salriosmnimos por trabalhador (art. 151)
As despesas cujo pagamento antecipado seja indispensvel administrao
da falncia, inclusive na hiptese de continuao provisria das atividades
(art. 150)

Restituies em dinheiro (art. 86)

Remuneraes devidas ao administrador judicial e seus auxiliares e


crditos derivados da legislao do trabalho ou decorrentes de acidentes
de trabalho relativos a servios prestados aps a decretao da falncia
(art. 84, I)

Quantias fornecidas massa pelos credores (art. 84, II)

TZIRULNIK, Luiz. Direito falimentar. 7. ed. So Paulo: Revista dos Tribunais, 2005, p. 38.

ALMEIDA, Amador Paes de. Curso de falncia e recuperao de empresas. 25. ed. So Paulo:
Saraiva, 2009, p. 17.

24

25
NEGRO, Ricardo. Manual de direito comercial e de empresa. 4. ed. So Paulo: Saraiva, 2009,
v. 3, p. 213.

245

O Simples e a Igualdade Tributria

POSIO
6
7
8

CLASSIFICAO DO CRDITO
Despesas com arrecadao, administrao, realizao do ativo e
distribuio do seu produto, bem como custas do processo de falncia (art.
84, III)
Custas judiciais relativas s aes e execues em que a massa falida tenha
sido vencida (art. 84, IV)
Obrigaes resultantes de atos jurdicos vlidos praticados durante a
recuperao judicial ou aps a decretao da falncia e tributos relativos a
fatos geradores ocorridos aps a decretao da falncia (art. 84, V)
Crditos derivados da legislao do trabalho, limitados a 150 (cento e
cinquenta) salrios-mnimos por credor, e os decorrentes de acidentes de
trabalho (art. 83, I)

10

Crditos com garantia real at o limite do valor do bem gravado (art. 83, II)

11

Crditos tributrios, independentemente da sua natureza e tempo de


constituio, excetuadas as multas tributrias (art. 83, III)

12

Crditos com privilgio especial (art. 83, IV)

13

Crditos com privilgio geral (art. 83, V)

14

Crditos quirografrios (art. 83, VI)

15

Multas (art. 83, VII)

16

Subordinados (art. 83, VIII)

17

Juros posteriores decretao da falncia, excetuados os juros das


debntures e das obrigaes com garantia real at o limite do valor da
garantia (art. 124)

Em quarto lugar no quadro geral de credores (12 no total)


se inserem os crditos dotados de privilgio especial, isto , os crditos
que possuem uma preferncia definida por lei em relao ao produto
da venda de certos bens. H uma grande semelhana com as garantias
reais, mas nesse caso o privilgio criado por lei.26 Enquadram-se nessa
categoria todos os crditos que do direito de reteno, aqueles previstos
no artigo 964 do CC e outros previstos em lei especial com esse tipo de
privilgio. Com a Lei Complementar 147/2014, foram inseridos nesta

26
CAMPOS BATALHA, Wilson de Souza; RODRIGUES NETTO, Nelson; RODRIGUES NETTO,
Slvia Maria Labate Batalha. Comentrios lei de recuperao judicial de empresas e falncia. 4.
ed. So Paulo: LTr, 2007, p. 135.

246

O Simples e a Igualdade Tributria

categoria tambm aqueles em favor dos microempreendedores individuais


e das microempresas e empresas de pequeno porte de que trata a Lei
Complementar no 123, de 14 de dezembro de 2006, tentando reconhecer
uma importncia maior para tais crditos.

REFERNCIAS
ALMEIDA, Amador Paes de. Curso de falncia e recuperao de empresas.
25.ed. So Paulo: Saraiva, 2009.
BEZERRA FILHO, Manoel Justino. Lei de recuperao de empresas e falncias
comentada. 4. ed. So Paulo: Revista dos Tribunais, 2007.
BLUM, Brian B. Bankruptcy and debtor/creditor. 4. ed. New York: Aspen,
2006.
CAMPINHO, Srgio. Falncia e recuperao de empresa: o novo regime de
insolvncia empresarial. Rio de Janeiro: Renovar, 2006.
CAMPOS BATALHA, Wilson de Souza; RODRIGUES NETTO, Nelson;
RODRIGUES NETTO, Slvia Maria Labate Batalha. Comentrios Lei de
recuperao judicial de empresas e falncia. 4. ed. So Paulo: LTr, 2007.
COELHO, Fbio Ulhoa. Curso de direito comercial. 8. ed. So Paulo: Saraiva,
2008. v. 3.
DE LUCCA, Newton; SIMO FILHO, Adalberto (Coord.). Comentrios
nova lei de recuperao de empresas e de falncias. So Paulo: Quartier Latin,
2005.
FAZZIO JNIOR, Waldo. Nova lei de falncia e recuperao de empresas. So
Paulo: Atlas, 2005.
GUERRA, Luiz Antonio. Falncias e recuperaes de empresas: crises
econmico-financeiras. Comentrios Lei de Recuperaes e de falncias.
Braslia: Guerra Editora, 2011. v. 1.
MILANI, Mario Srgio. Lei de recuperao judicial, recuperao extrajudicial e
falncia comentada. So Paulo: Malheiros, 2011.
247

O Simples e a Igualdade Tributria

NEGRO, Ricardo. Manual de direito comercial e de empresa. 4. ed. So


Paulo: Saraiva, 2009. v. 3.
PAJARDI, Piero. Manuale di diritto fallimentare. 6. ed. Milano: Giuffr,
2002.
PERIN JNIOR, cio. Curso de direito falimentar e recuperao de empresas.
3.ed. So Paulo: Mtodo, 2006.
PERUGINI, Gian Mario; MASSEI, Umberto. La riforma della legge
falimentare. Napoli: Simone, 2006.
PORFIRIO CARPIO, Leopoldo Jos. La junta de acreedores. Madrid:
Civitas, 2008.
RAMOS, Tony Luiz. Plano especial de recuperao das micros e pequenas
empresas. So Paulo: Iglu, 2006.
REQUIO, Rubens. Curso de direito falimentar. 17. ed. So Paulo: Saraiva,
1998. v. 1.
RESTIFFE, Paulo Srgio. Recuperao de empresas. Barueri: Manole, 2008.
SADDI, Jairo. Assembleia de credores: um ano de experincia da nova lei
de falncias. Uma avaliao. Revista de Direito Bancrio e Mercado de Capitais,
ano 10, n. 36, abr./jun. 2007, p. 216.
SANTOS, Paulo Penalva (Coord.). A nova lei de falncias e de recuperao de
empresas: Lei 11.101/2005. Rio de Janeiro: Forense, 2006.
SOUZA JNIOR, Francisco Stiro de; PITOMBO, Antnio Srgio de A.
de Moraes (Coord.). Comentrios lei de recuperao de empresas e falncia.
So Paulo: Revista dos Tribunais, 2005.
SZTAJN, Rachel; FRANCO, Vera Helena de Mello. Falncia e recuperao
da empresa em crise. So Paulo: Campus, 2008.
TOLEDO, Paulo F. C. Salles de. In: ABRO, Carlos Henrique; TOLEDO,
Paulo F. C. Salles de (Coord.). Comentrios lei de recuperao de empresas e
falncia. So Paulo: Saraiva, 2005.

248

O Simples e a Igualdade Tributria

DAS INOVAES E SIMPLIFICAES DE TEMPO E


CUSTO PARA A OBTENO DE LICENCIAMENTO
DOS MICROEMPREENDEDORES INDIVIDUAIS MEI
Odilon Carpes Moraes Filho1

1. Introduo
Em
recente
reforma
legislativa
do
estatuto
dos
microempreendedores, a LC n. 147, de 7 de agosto de 2014, trouxe
importantes avanos que se agregaram LC. n. 123/06. Dentre eles,
merecem destaques as inovaes legais conferidas pelas novas redaes
dos artigos que integram o captulo III da lei, quanto inscrio e baixa
de empresas, as quais determinam novas diretrizes desburocratizantes, h
muito clamadas por todos.
Das muitas inovaes no ponto, duas disposies legais vm
desonerar os microempreendedores individuais, tanto quanto ao custo
quanto ao tempo, promovendo importante atalho na obteno do
licenciamento, sem que se repita a via-crcis de outrora. So elas:
Art. 4. (...)
3oRessalvado o disposto nesta Lei Complementar,
ficam reduzidos a 0 (zero) todos os custos, inclusive
prvios, relativos abertura, inscrio, ao registro,
ao funcionamento, ao alvar, licena, ao cadastro, s
alteraes e procedimentos de baixa e encerramento e aos
demais itens relativos ao Microempreendedor Individual,
incluindo os valores referentes a taxas, a emolumentos e a
demais contribuies relativas aos rgos de registro,
de licenciamento, sindicais, de regulamentao,
de anotao de responsabilidade tcnica, de
vistoria e de fiscalizao do exerccio de profisses
regulamentadas.
(...)

1
Procurador Federal, Chefe-Adjunto da Assessoria Jurdica da Secretaria da Micro e Pequena
Empresa da Presidncia da Repblica, mestre em Direito pela Universidade Federal do Rio Grande
do Sul.

249

O Simples e a Igualdade Tributria

Art. 6 (...)
4oA classificao de baixo grau de risco permite
ao empresrio ou pessoa jurdica a obteno do
licenciamento de atividade mediante o simples
fornecimento de dados e a substituio da
comprovao prvia do cumprimento de exigncias
e restries por declaraes do titular ou responsvel.

2. Dos custos para licenciamento do microempreendedor


individual
A primeira disposio acima transcrita no totalmente nova.
Na verdade, a ideia do legislador de reduzir a zero os processos de abertura,
baixa e licenciamento dos microempreendedores individuais j havia sido
contemplada na redao anterior. O 3 do art. 4 tinha a seguinte redao:
3Ficam reduzidos a 0 (zero) os valores referentes a
taxas, emolumentos e demais custos relativos abertura,
inscrio, ao registro, ao alvar, licena, ao cadastro e aos
demais itens relativos ao disposto nos 1e 2deste artigo.

Porm, com a LC n. 147/14, resolveu o legislador aparar


algumas arestas que vinham da redao anterior, ao mesmo tempo em
que abrangeu outros eventos que estavam sendo cobrados para muitos
indevidamente dos microempreendedores individuais.2
Sendo uma disposio cogente que abrange taxas, emolumentos e
demais contribuies relativas aos rgos de registro, de licenciamento, sindicais,
de regulamentao, de anotao de responsabilidade tcnica, de vistoria e de
fiscalizao do exerccio de profisses regulamentadas, algumas questes
merecem destaque.
A primeira sobre o alcance da LC no 123/06: se ela se aplicaria
para todos os entes federativos ou ficaria restrita esfera federal, tendo
em vista a autonomia tributria dos entes federados. Caso se faa uma
2
Dentre eles era a absurda cobrana, por parte de Conselhos Regionais de Engenharia, da
anotao de responsabilidade tcnica de pintores e hidrulicos que se inseriam no MEI. Nessa
situao, o empreendedor, que antes vivia na informalidade, ao se formalizar, se deparava com
a necessidade de contratar os servios de um engenheiro para realizar o trabalho vez que no
poderia se responsabilizar perante tais conselhos gerando custos no imaginveis e inviabilizando
o exerccio da profisso somente porque havia adquirido o nmero de um CNPJ.

250

O Simples e a Igualdade Tributria

leitura aodada do texto legal, em contraponto ao inciso III do art. 151 da


Constituio, que veda Unio instituir isenes de tributos da competncia dos
Estados, do Distrito Federal ou dos Municpios, poder-se-ia colocar em dvida
to cara disposio legal.
E a primeira premissa at que verdadeira, ou seja, o 3 do
art. 4, da LC n. 123/06, trata de um instituto muito semelhante iseno
tributria. Seno vejamos:
Na iseno, incide o imposto, mas o legislador ordinrio afasta
os efeitos da norma impositiva que, de outro lado, implicaria o dever de
pagamento. Reza o CTN sobre a iseno:
Art. 176 - A iseno, ainda quando prevista em contrato,
sempre decorrente de lei que especifique as condies e
requisitos exigidos para a sua concesso, os tributos a que se
aplica e, sendo caso, o prazo de sua durao.

A abertura, licenciamento ou baixa de empresas constitui fato


gerador de tributo, nascendo a obrigao tributria. Entretanto, a LC n.
123/06 afasta o pagamento do tributo.
Como dito anteriormente, em um primeiro momento o 3 do
art. 4 da lei pode contrastar com a vedao expressa da Constituio,
imposta no art. 151, inciso III, uma vez que a leitura desta disposio
leva concluso de que uma lei federal no poder instituir isenes aos
demais entes da federao, alm da Unio. Mas no se pode olvidar que
a leitura de uma norma constitucional deve estar em harmonia com todo
o contedo da Constituio. Nesse sentido, verifica-se que a Constituio,
alm de autorizar o legislador infraconstitucional, incentiva-o a tratar de
forma desigual (favorecida) as micro e pequenas empresas.
Com efeito, sem maiores ilaes quanto ao carter social da
Constituio, que prega em diversos momentos a Justia Distributiva,
merece destaque o art. 179, verbis:
Art. 179. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os
Municpios dispensaro s microempresas e s empresas de
pequeno porte, assim definidas em lei, tratamento jurdico
diferenciado, visando a incentiv-las pela simplificao
de suas obrigaes administrativas, tributrias,
previdencirias e creditcias, ou pela eliminao ou
reduo destas por meio de lei. (grifo nosso)

251

O Simples e a Igualdade Tributria

Alm disso, o Constituinte vai mais longe, especificando o


caminho jurdico para a implementao do tratamento diferenciado
quanto aos aspectos tributrios, verbis:
Art. 146. Cabe lei complementar:
(...)
III - estabelecer normas gerais em matria de legislao
tributria, especialmente sobre:
(...)
d) definio de tratamento diferenciado e favorecido para
as microempresas e para as empresas de pequeno porte,
inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do
imposto previsto no art. 155, II, das contribuies previstas
no art. 195, I e 12 e 13, e da contribuio a que se refere
o art. 239 (grifo nosso)

Jos Afonso da Silva, ao discorrer sobre normas gerais, observa


que elas no regulam diretamente situaes fticas, porque se limitam
a definir uma normatividade genrica a ser obedecida pela legislao
especfica federal, estadual e municipal: direito sobre direito, normas
que traam diretrizes, balizas, quadros, atuao legislativa daquelas
unidades da Federao3. Manoel Ferreira Filho ainda ir acrescentar
que so elas princpios, bases e diretrizes que ho de presidir todo um
subsistema jurdico4 e Uadi Lammgo Bulos, que elas condicionam a
ao legiferante dos legisladores5.
Claro, assim, que as normas gerais, quando solicitadas pelo
Constituinte, tm o objetivo de dar uniformidade de tratamento jurdico
sobre determinada matria em nvel nacional no caso, s micro e
pequenas empresas e dentre elas est o microempreendedor individual
MEI. No se pode dizer, assim, que a norma geral tem apenas alcance
federal, vez que as normas gerais so, antes de tudo, normas nacionais.
Assim, o licenciamento do MEI se dar sem qualquer custo, seja
por parte do municpio, estado ou Unio.

SILVA, Jos Afonso. Comentrio Contextual Constituio. So Paulo: Malheiros, 2007, p. 280

FERREIRA FILHO, Manoel Gonalves. Comentrios Constituio Brasileira de 1988. So


Paulo: Saraiva, 1990, vol. 1, p. 195

BULOS, Uadi Lammgo. Constituio Federal Anotada. So Paulo: Saraiva, 2009, p. 575
252

O Simples e a Igualdade Tributria

3. Da desburocratizao no licenciamento do empresrio, em face


do grau de risco da empresa
Alm desse grande avano na desburocratizao do custo do
licenciamento do MEI, outra grande inovao se deu na questo do tempo
para a obteno do licenciamento. Conforme j assinalado anteriormente,
o 4 do art. 6 determinou que a classificao de baixo grau de risco permite
ao empresrio ou pessoa jurdica a obteno do licenciamento de atividade
mediante o simples fornecimento de dados e a substituio da comprovao prvia
do cumprimento de exigncias e restries por declaraes do titular ou responsvel.
Na verdade, esta regra no especfica ao MEI, abrangendo
todo e qualquer empresrio. Mas, com grande dose de certeza, tal regra
abarcar quase que a totalidade dos microempreendedores que, embora
desenvolvendo atividades de baixo risco, envolviam-se nos mesmos
trmites destinados s grandes empresas.
O novo pargrafo includo pela LC n. 147/14 muito inteligente
ao reordenar o fluxo dos licenciamentos em funo do grau de risco da
atividade a ser desenvolvida, na medida em que trouxe uma regra para a
regra. Explico: anteriormente regrava-se a exceo. Ou seja, a conduta
standard era estabelecida pensando-se nas atividades de maior risco, em
que o Poder Pblico deve ter redobrada cautela, tanto no licenciamento
quanto na posterior fiscalizao. Enquanto que um enorme nmero de
empresas, que desenvolvem atividades de baixo risco, obrigava-se a seguir
os mesmos protocolos.
A lei, via de regra, regula as condutas com base nas excees,
na tentativa de abarcar a maior gama de eventos, onerando, muitas vezes,
quem no precisaria. E era o que acontecia anteriormente LC n. 147/14,
em que o administrado muitas vezes ficava impossibilitado de exercer seu
ofcio, por falta de um aval da Administrao que, por outro lado, s no
agilizava tal procedimento por absoluta carncia de pessoal, abarrotandose as reparties pblicas com uma infinidade de processos administrativos
de licenciamento de empresas. Ademais, havia a burocrtica demanda de
papis e comprovaes obteno da licena.
A nova tnica do licenciamento a desnecessidade de
comprovao prvia, quando tratar-se de baixo grau de risco, dando-se
maior crdito s declaraes do responsvel. E, em caso de declarao
falsa, h todo um aparato legal para punir o empreendedor, bem como a
cassao do licenciamento, impedindo a atividade empresarial.

253

O Simples e a Igualdade Tributria

De outro lado, a Administrao poder direcionar foras


fiscalizao das empresas que apresentam maior grau de risco, na medida
em que estar dispensada da comprovao prvia para os casos menores.
Tudo isso est lastreado nas diretrizes sociais do Estado brasileiro
e, especificamente aos pequenos empresrios do pas, no postulado do
tratamento diferenciado insculpido no art. 179 da Constituio.

4. Concluso
foroso que o legislador cumpra os ditames constitucionais de
proteo aos pequenos empresrios no pas. Imperativo, portanto, levar a
cabo o tratamento diferenciado requerido pelo art. 179 da Constituio.
Nesse sentido, cabe legislao nacional avanar sempre na
busca desse favorecimento, tanto no custo quanto no tempo, por meio de
medidas desburocratizantes. E, dentre os pequenos empresrios, merece
ateno o MEI Microempreendedor individual.
Alm das medidas protetivas de incentivo a formalizao, o
Poder Pblico deve deixar o caminho aberto para o empreendimento, no
se justificando entraves burocrticos desnecessrios. E no licenciamento
perante os rgos pblicos que esse caminho deve ser facilitado.
Assim, dentre os avanos concretizados pela recente reforma do
Estatuto da Micro e Pequena Empresa, destaca-se a nova redao conferida
ao 3 do art. 4 e a incluso do 4 ao art. 6. O primeiro, plenamente
constitucional e legal, ainda que direcionado a outros entes da federao,
garante custo zero no momento do licenciamento do MEI; e, o segundo,
garante a liberao do licenciamento de atividade de menor grau de risco
mediante o simples fornecimento de dados. Neste ltimo caso, invertemse os papis: no ser o empresrio quem dever correr atrs do Poder
Pblico, sob pena de no poder exercer sua atividade; o Poder Pblico
quem tem o dever de aferir as declaraes prestadas pelo empreendedor,
que estar autorizado a trabalhar.

254

O Simples e a Igualdade Tributria

DISPENSA DE CERTIDO NEGATIVA DE DBITOS


(CND) EM ATOS DA VIDA EMPRESARIAL
Renato Berger1

1. Delimitao do Tema
Entre diversos assuntos relevantes, a Lei Complementar n 147,
de 07 de agosto de 2014 (LC 147), tratou de um tema importantssimo
para o ambiente de negcios no Brasil: a simplificao de diversos atos
da vida empresarial, que no ficaro condicionados regularidade de
obrigaes tributrias, previdencirias ou trabalhistas.
O tema possui vrios desdobramentos que, certamente, sero
muito explorados por advogados, doutrinadores e juzes nos prximos
anos. Por exemplo, fcil imaginar que diferentes interpretaes sero
dadas s regras da LC 147 sobre responsabilizao pessoal de scios e
administradores por dvidas em aberto.
Sobre esse ltimo ponto, alis, h uma rica discusso envolvendo
o balano entre as regras de responsabilizao pessoal e a faculdade de
se baixar uma empresa, ou realizar diversos outros atos, mesmo quando
existirem pendncias tributrias, previdencirias ou trabalhistas. Ser que
a responsabilidade das pessoas fsicas aumentou, diminuiu ou no mudou
aps a LC 147? Faz sentido ter receio de tal responsabilidade e deixar de
praticar os atos permitidos pela LC 147? Resistirei bravamente ao mpeto
de comentar tais aspectos.
Neste artigo, a abordagem ter como ngulo, apenas, a dispensa
de Certides Negativas de Dbito (CND) nas seguintes situaes: (i)
operaes de incorporao, fuso ou ciso; (ii) reduo de capital social;
(iii) transferncia de quotas; (iv) quaisquer outras alteraes nos atos
constitutivos de pessoas jurdicas; (v) baixa de pessoas jurdicas; e (vi)
alienao ou onerao de ativos de pessoas jurdicas.
Procurarei demonstrar que, com a publicao da LC 147,
tornaram-se sem efeito quaisquer disposies de leis ou regulamentos
que condicionavam a prtica dos atos listados acima apresentao de
qualquer CND.
1
Scio de TozziniFreire Advogados. Coordenador do Comit Societrio do CESA -Centro de
Estudos das Sociedades de Advogados.

255

O Simples e a Igualdade Tributria

Muito embora quase todas as questes tambm sejam aplicveis


para pessoas jurdicas no empresrias, o foco deste artigo sero as pessoas
jurdicas empresrias. Por esse motivo, o rgo de registro mencionado
ser sempre a Junta Comercial.

2. Reflexo sobre o Conceito


Antes de passar para a anlise jurdica, farei uma breve reflexo
sobre o conceito por trs da dispensa de CND nos atos da vida empresarial.
Dessa forma, haver um contexto melhor para os comentrios jurdicos
que viro depois.
Como conceito, a simplificao e a desburocratizao do
ambiente empresarial fazem bem para a economia e, em ltima anlise,
para toda a sociedade. Para que fique claro, simplificar e desburocratizar os
negcios no significa, de maneira alguma, que fraudes empresariais no
devam ser combatidas, que ilcitos no devam ser punidos e que dvidas
em aberto no devam ser cobradas.
Tudo isso deve acontecer, mas com a utilizao dos mecanismos
especficos previstos na lei para o combate a fraudes, a punio de ilcitos
e a cobrana de dvidas. O que no pode ocorrer a criao de obstculos
para o desenvolvimento das atividades empresariais.
O Brasil famoso internacionalmente, no mau sentido, por
criar entraves e dificuldades para os negcios. A LC 147 uma excelente
iniciativa para reverter esse quadro.

3. Breve Panorama Legal


A matria foi tratada em um nico artigo da LC 147, que dispensa
a regularidade de obrigaes tributrias, previdencirias ou trabalhistas
para o registro, alterao e baixa dos atos constitutivos de empresrios e
pessoas jurdicas.2
Lei Complementar n 147: Art. 7 - A Lei n 11.598, de 3 de dezembro de 2007, passa a vigorar
acrescida do seguinte art. 7-A:
Art. 7-A - O registro dos atos constitutivos, de suas alteraes e extines (baixas), referentes
a empresrios e pessoas jurdicas em qualquer rgo dos 3 (trs) mbitos de governo, ocorrer
independentemente da regularidade de obrigaes tributrias, previdencirias ou trabalhistas,
principais ou acessrias, do empresrio, da sociedade, dos scios, dos administradores ou de
empresas de que participem, sem prejuzo das responsabilidades do empresrio, dos titulares, dos
2

256

O Simples e a Igualdade Tributria

Para introduzir essa regra, a LC 147 alterou a Lei n 11.598, de


3 de dezembro de 2007, que tratou de diversos aspectos ligados ao registro
e legalizao de empresrios e pessoas jurdicas, tendo criado, entre
outras disposies, a Rede Nacional para a Simplificao do Registro e da
Legalizao de Empresas e Negcios - REDESIM.
Na parte que interessa ao presente artigo, a Lei n 11.598/07
trouxe, originalmente, um limite geral sobre as exigncias que podiam ser
impostas no momento de registro, alterao e baixa de qualquer empresrio
ou pessoa jurdica.3
Tal limite, que continua vigente, um comando que deve ser
observado por todos os rgos e entidades competentes para o registro e a
legalizao de empresrios e pessoas jurdicas, conforme prev o art. 16 da
prpria Lei 11.598/07.4

scios ou dos administradores por tais obrigaes, apuradas antes ou aps o ato de extino.
1 A baixa referida no caput deste artigo no impede que, posteriormente, sejam lanados ou
cobrados impostos, contribuies e respectivas penalidades, decorrentes da simples falta de
recolhimento ou da prtica comprovada e apurada em processo administrativo ou judicial de outras
irregularidades praticadas pelos empresrios ou por seus titulares, scios ou administradores.
2 A solicitao de baixa na hiptese prevista no caput deste artigo importa responsabilidade
solidria dos titulares, dos scios e dos administradores do perodo de ocorrncia dos respectivos
fatos geradores.
Lei n 11.598, de 3 de dezembro de 2007: Art. 7 - Para os atos de registro, inscrio, alterao e
baixa de empresrios ou pessoas jurdicas, fica vedada a instituio de qualquer tipo de exigncia de
natureza documental ou formal, restritiva ou condicionante, que exceda o estrito limite dos requisitos
pertinentes essncia de tais atos, observado o disposto nos arts. 5 e 9 desta Lei, no podendo
tambm ser exigidos, de forma especial:
I - quaisquer documentos adicionais aos requeridos pelos rgos executores do Registro Pblico
de Empresas Mercantis e Atividades Afins e do Registro Civil de Pessoas Jurdicas, excetuados os
casos de autorizao legal prvia;
II - documento de propriedade, contrato de locao ou comprovao de regularidade de obrigaes
tributrias referentes ao imvel onde ser instalada a sede, filial ou outro estabelecimento;
III - comprovao de regularidade de prepostos dos empresrios ou pessoas jurdicas com seus
rgos de classe, sob qualquer forma, como requisito para deferimento de ato de inscrio, alterao
ou baixa de empresrios ou pessoas jurdicas, bem como para autenticao de instrumento de
escriturao;
IV - certido de inexistncia de condenao criminal, que ser substituda por declarao do titular
ou administrador, firmada sob as penas da lei, de no estar impedido de exercer atividade mercantil
ou a administrao de sociedade, em virtude de condenao criminal; (...)
3

4
Lei n 11.598, de 3 de dezembro de 2007: Art. 16. O disposto no art. 7 desta Lei aplicase a todos os rgos e entidades da Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios

257

O Simples e a Igualdade Tributria

O acrscimo introduzido pela LC 147, que dispensa


especificamente a regularidade de obrigaes tributrias, previdencirias
ou trabalhistas, igualmente aplicvel para qualquer empresrio ou pessoa
jurdica e tambm deve ser observado por qualquer rgo do governo.
Essas consideraes so importantes porque, ao contrrio do que
uma viso apressada do tema poderia sugerir, as regras que dispensam
a apresentao de CND no se referem apenas s micro e pequenas
empresas. Da mesma forma, os comandos no so voltados somente aos
rgos e entidades integrantes da REDESIM.
claro que a enorme maioria dos dispositivos da LC 147 trata
de micro e pequenas empresas. Tambm no h dvida de que o escopo
principal da Lei n 11.598/07 o funcionamento da REDESIM. Porm,
igualmente tranquilo que as regras especficas sobre exigncias no registro,
alterao ou baixa empresarial so aplicveis para quaisquer empresas e
regulam a conduta de quaisquer autoridades governamentais.
Algum poderia at criticar a tcnica legislativa que resulta
nessas constataes, pois matrias diferentes acabaram sendo disciplinadas
dentro de uma mesma lei. Mas no h como negar o seu efeito.

4. A Lei Complementar n 147 Positivou a Orientao do STF


A rigor, a dispensa de CND no uma novidade introduzida
pela LC 147. Primeiro, porque a dispensa j vigorava com relao s
micro e pequenas empresas.5 Segundo, porque o Congresso Nacional j
havia aprovado a mesma medida, para empresas de qualquer porte, na Lei
11.598/07, mas o dispositivo acabou sofrendo veto presidencial poca.6

competentes para o registro e a legalizao de empresrios e pessoas jurdicas, relativamente aos


seus atos constitutivos, de inscrio, alterao e baixa.
A dispensa de CND para micro e pequenas empresas j existia na redao original do art. 9 da
Lei Complementar n 123.
5

O inciso V do art. 7 da Lei n 11.598/07, que no entrou em vigor por ter sido vetado pelo
Presidente, previa que o registro, alterao e baixa de empresrios e pessoas jurdicas no dependia
de:
V - regularidade de obrigaes tributrias, previdencirias ou trabalhistas, principais ou acessrias,
do empresrio da sociedade, dos scios, dos administradores ou de empresas de que participem,
sem prejuzo da responsabilidade de cada qual por tais obrigaes, apuradas antes ou aps o ato
de extino.
6

258

O Simples e a Igualdade Tributria

Terceiro, porque a nova regra apenas positivou, de maneira irrestrita, uma


orientao j definida pelo Supremo Tribunal Federal (STF).
A orientao do STF simples e poderosa: a Constituio Federal
no admite sanes polticas, o que inclui, por exemplo, normas que
busquem constranger o contribuinte, por vias oblquas, ao recolhimento
de tributos.
Em reiterados casos7, o STF aplicou tal entendimento,
inclusive quando as normas atacadas dispunham sobre a exigncia de
CND em diferentes situaes. Em uma deciso bastante esclarecedora,
a Corregedoria Geral de Justia do Estado de So Paulo explicitou o
impacto que a linha definida pelo STF causava sobre leis ou regulamentos
que condicionassem algum ato apresentao de CND.8
Em todos esses casos, independente das peculiaridades de cada
situao, a lgica do julgamento era sempre a proibio de sanes polticas
que trouxessem empecilhos atividade econmica. Assim, a necessidade
de apresentar CND era tida como exemplo de coao indevida para o
pagamento de tributos ou outros crditos.
Quem lida com o assunto tambm sabe que inmeros Mandados
de Segurana individuais eram deferidos, ao redor do Pas, para afastar
exigncias de apresentao de CND. Ou seja, a LC 147 transformou em
regra geral algo que j era tendncia na jurisprudncia.

5. Dispensa de CND em Atos Sujeitos a Registro nas Juntas Comerciais


A anlise da questo com relao aos atos sujeitos a registro
nas Juntas Comerciais relativamente simples e direta. Para no haver
dvidas, tais atos so: (i) incorporao, fuso ou ciso; (ii) reduo de
capital social; (iii) transferncia de quotas; (iv) quaisquer outras alteraes
nos atos constitutivos de pessoas jurdicas; e (v) baixa de pessoas jurdicas.
Em todos eles, as Juntas Comerciais esto obrigadas a observar
o disposto na LC 147, devendo efetuar os registros sem solicitar a
apresentao de CND. Dessa forma, ficam sem efeito as disposies

Por exemplo: ADI 173-6; ADI 394-1; ADI 3.453; RMS 9.698; RE 413.782.

Voto n 21.149, proferido pelo Corregedor Geral da Justia, Jos Renato Nalini, na Apelao Cvel
n 0018870-06.2011.8.26.0068, o qual foi acolhido pelo Conselho Superior da Magistratura. Confirase, tambm, o acrdo proferido pelo Tribunal de Justia de So Paulo na Apelao n 002792943.2010.8.26.0071, que faz um timo resumo do tema e cita vrios precedentes.
8

259

O Simples e a Igualdade Tributria

em sentido contrrio de leis anteriores9, mesmo que no tenham sido


revogadas expressamente.
Se no fosse assim, a norma que determina a conduta das Juntas
Comerciais teria sua vigncia negada. E essa conduta exatamente o
que importa, pois a exigncia (ou no) de CND caberia apenas s Juntas
Comerciais, na qualidade de responsveis pelo registro dos atos aqui
analisados.
Especificamente sobre a Lei da Previdncia, claro que a
realizao dos atos sem a apresentao de CND no causar a nulidade ali
prevista10, exatamente porque a CND deixou de ser condio para o ato.
Sobre o alcance do comando direcionado s Juntas Comerciais,
a baixa de pessoas jurdicas mencionada especificamente no art. 7
da LC 147, ento no h qualquer dificuldade. J para as operaes de
incorporao, fuso, ciso, reduo de capital social e transferncia de
quotas, dois argumentos so mais do que suficientes para justificar a
dispensa de CND.

Lei 8.212, de 24 de julho de 1991: Art. 47. exigida Certido Negativa de Dbito-CND, fornecida
pelo rgo competente, nos seguintes casos:
I (...)
d) no registro ou arquivamento, no rgo prprio, de ato relativo a baixa ou reduo de capital
de firma individual, reduo de capital social, ciso total ou parcial, transformao ou extino de
entidade ou sociedade comercial ou civil e transferncia de controle de cotas de sociedades de
responsabilidade limitada; ....
9

Decreto-Lei n. 1.715, de 22 de novembro 1979: Art. 1 - A prova de quitao de tributos, multas e


outros encargos fiscais, cuja administrao seja da competncia do Ministrio da Fazenda, ser
exigida nas seguintes hipteses:
(...)
V - registro ou arquivamento de distrato, alteraes contratuais e outros atos perante o registro
pblico competente, desde que importem na extino de sociedade ou baixa de firma individual, ou
na reduo de capital das mesmas, exceto no caso de falncia;...
Lei n. 8.036, de 11 de maio de 1990: Art. 27. A apresentao do Certificado de Regularidade do
FGTS, fornecido pela Caixa Econmica Federal, obrigatria nas seguintes situaes:
(...)
e) registro ou arquivamento, nos rgos competentes, de alterao ou distrato de contrato social, de
estatuto, ou de qualquer documento que implique modificao na estrutura jurdica do empregador
ou na sua extino.
Lei 8.212, de 24 de julho de 1991: Art. 48. A prtica de ato com inobservncia do disposto no
artigo anterior, ou o seu registro, acarretar a responsabilidade solidria dos contratantes e do oficial
que lavrar ou registrar o instrumento, sendo o ato nulo para todos os efeitos.

10

260

O Simples e a Igualdade Tributria

Primeiro, esses atos podem ser vistos, simplesmente, como


exemplos de alteraes dos atos constitutivos, que foi a categoria geral
includa no art. 7 da LC 147. Dessa forma, a interpretao literal j
garantiria o direito ao registro dos atos na Junta Comercial, independente
da regularidade de obrigaes tributrias, previdencirias ou trabalhistas.
Segundo, ainda que no houvesse previso legal especfica para
tais atos, o sentido da norma seria evidente para alcan-los. Ora, se a LC
147 permite expressamente a baixa de empresas sem CND, com muito
mais razo seriam permitidos atos menos drsticos e definitivos do que
a baixa. A esto includas a mera reduo de capital, a transferncia de
quotas e as operaes de incorporao, ciso ou fuso, casos menores
do que a pura baixa e nos quais continuam existindo pessoas jurdicas
responsveis por eventuais dbitos em aberto.
Mesmo se a LC 147 no tivesse mencionado as alteraes
dos atos constitutivos, essa seria uma hiptese plenamente aplicvel da
famosa mxima: quem pode o mais, pode o menos. Ou, para os que
preferem citaes em latim: in eo quod plus est semper inest et minus.
Enquanto o presente artigo estava sendo finalizado, no dia 11 de
setembro de 2014, o Departamento de Registro Empresarial e Integrao
publicou sua Instruo Normativa n 26. Com isso, foi confirmada, no
plano infralegal, a orientao para que as Juntas Comerciais no exijam
CND em qualquer ato.

6. Dispensa de CND em Atos Sujeitos a Outro Registro Pblico


que no a Junta Comercial
A Lei da Previdncia11 estipula que as empresas precisam
obter CND como condio para: (i) alienao ou onerao de imveis;
e (ii) alienao ou onerao de bens mveis, acima de determinado valor,
incorporados ao seu ativo permanente (hoje chamado ativo no circulante).
Ser que isso continua valendo aps a LC 147?
Lei 8.212, de 24 de julho de 1991: Art. 47. exigida Certido Negativa de Dbito-CND, fornecida
pelo rgo competente, nos seguintes casos:
I (...)
b) na alienao ou onerao, a qualquer ttulo, de bem imvel ou direito a ele relativo;
c) na alienao ou onerao, a qualquer ttulo, de bem mvel de valor superior a Cr$2.500.000,00
(dois milhes e quinhentos mil cruzeiros) incorporado ao ativo permanente da empresa;
(...). [obs: o valor hoje R$ 15.904,18]
11

261

O Simples e a Igualdade Tributria

Ao contrrio do registro, alterao e baixa dos atos constitutivos,


que foram especificamente mencionados na LC 147, a alienao e a
onerao de ativos no foram. Assim, a interpretao literal no suficiente
para justificar a dispensa de CND nessas ltimas operaes.
Outra diferena que os atos previstos expressamente na LC 147
esto sujeitos a registro na Junta Comercial, o que no ocorre na alienao
ou onerao de ativos. Assim, o comando legal ter outros destinatrios
ou guardies.
Com relao a imveis, qualquer ato de alienao ou onerao
est sujeito ao Registro de Imveis. J para bens mveis, a competncia
pode ser do Registro de Imveis (por exemplo, no penhor de equipamentos)
ou do Registro de Ttulos e Documentos (por exemplo, na alienao
fiduciria). Em alguns casos, as operaes com bens mveis no esto
sujeitas a qualquer registro pblico, o que ser tratado mais adiante.
Na minha viso, tais particularidades referentes alienao e
onerao de ativos no mudam a concluso de que, tambm nesses casos,
a regra da Lei da Previdncia que impe a CND perdeu seu efeito.
Afinal, apesar de no haver meno expressa s operaes
com ativos na LC 147, a interpretao da finalidade da norma (e at
a interpretao lgica, no sentido comum da palavra) aponta para a
desnecessidade de CND na alienao ou onerao de ativos.
Conforme a linha de raciocnio j exposta neste artigo, a norma
que dispensa a CND na incorporao, fuso, ciso, reduo de capital
e at na baixa de uma empresa tambm resulta, necessariamente, na
possibilidade de a mesma empresa simplesmente alienar ou onerar alguns
ativos.
Isso tudo sem falar na orientao clara do STF, existente antes
mesmo da LC 147, que considerava inconstitucionais as exigncias de
CND como condio para a prtica de atos da vida empresarial.
Na prtica, contudo, pouco provvel que os Registros de
Imveis ou Registros de Ttulos e Documentos dispensem a apresentao
de CND com base na interpretao finalstica/lgica e nos precedentes
judiciais que no lhes tragam obrigaes diretas. Acredito, at, que muitos
deles concordaro com a interpretao, mas tero receio de assumir o
risco de no solicitar a CND.
262

O Simples e a Igualdade Tributria

Disso podero resultar dois cenrios: (i) o ajuizamento de


Mandados de Segurana individuais buscando afastar as imposies de
CND pelos cartrios; ou (ii) a expedio de orientao uniforme, pelas
Corregedorias competentes, para que os Registros de Imveis e Registros
de Ttulos e Documentos no condicionem a alienao ou onerao
de ativos apresentao de CND. Do ponto de vista do sistema, seria
muito mais saudvel que a segunda opo acabasse prevalecendo, o que
resolveria de forma ampla a questo.
A propsito, a opinio defendida acima foi reforada com a
publicao do Decreto 8.302, em 04 de setembro de 2014, que alterou
o Regulamento da Previdncia Social (Decreto 3.048, de 06 de maio
de 1999) para revogar, entre outros, o dispositivo que exigia a CND na
alienao ou onerao de ativos.
Naturalmente, um simples decreto no poderia revogar,
formalmente, o artigo da Lei da Previdncia que trata da exigncia de
CND, ento a alterao formal foi apenas no Regulamento da Previdncia
Social. Mas a edio do Decreto 8.302 o reconhecimento, pelo Governo
Federal, de que a regra da Lei da Previdncia sobre CND foi tacitamente
revogada com a publicao da LC 147.

7. Atos no Sujeitos a Registro Pblico


Em regra, a alienao de bens mveis no depende de qualquer
registro pblico. O mesmo ocorre, por exemplo, com a alienao e
onerao de aes de sociedades annimas, que so registradas apenas
nos livros da companhia ou da instituio financeira que atua como agente
escritural, no caso de aes escriturais.
Nessas situaes em que no h registro pblico, os particulares
sempre tm controle sobre as providncias para a formalizao do ato
jurdico. Diante disso, caber s prprias partes definir se realizaro o
negcio caso no seja possvel obter CND da empresa que est alienando
ou onerando os ativos.
Obviamente, o risco dessa deciso tambm recair sobre as partes,
ento algumas preferiro no realizar o negcio. Minha expectativa que,
se a questo for pacificada com relao aos atos de alienao ou onerao
de bens que dependem de registro pblico, dispensando-se a CND nesses
casos, os particulares ficaro confortveis para utilizar o mesmo critrio
nos atos que no exigem registro pblico.

263

O Simples e a Igualdade Tributria

8. Concluses
(i) Tendo em vista a abrangncia dos comandos legais vigentes,
nenhum rgo do governo pode condicionar o registro, alterao ou baixa
de qualquer empresrio, empresa individual de responsabilidade limitada
(EIRELI) ou sociedade, independente do porte ou do tipo societrio
adotado, apresentao de CND que comprove a regularidade de
obrigaes tributrias, previdencirias ou trabalhistas;
(ii) As Juntas Comerciais esto obrigadas a registrar atos de
incorporao, fuso, ciso, reduo de capital social, transferncia de
quotas, quaisquer outras alteraes nos atos constitutivos de pessoas
jurdicas e baixa de pessoas jurdicas independente da apresentao de
qualquer CND, tendo ficado sem efeito as disposies legais anteriores em
sentido contrrio;
(iii) Com relao alienao e onerao de ativos que estejam
sujeitas ao Registro de Imveis ou ao Registro de Ttulos e Documentos, a
melhor interpretao da LC 147 tambm aponta que no h necessidade
de CND, mas o texto legal no expresso. A melhor soluo para essa
questo seria a expedio de orientao pelas Corregedorias dispensando
os cartrios de exigirem CND;
(iv) Com relao alienao e onerao de ativos no sujeitas a
registro pblico, a definio sobre a realizao (ou no) do negcio sem
CND est, atualmente, com os prprios particulares. A tendncia que
essa incerteza seja resolvida se o assunto for pacificado naqueles casos em
que o negcio depende de registro pblico.

264

O Simples e a Igualdade Tributria

OBRIGAES ACESSRIAS LIMITAO DE


CRIAO, REDUO DE MULTAS
E FIXAO PROPORCIONAL
Walter Carlos Cardoso Henrique1

1. Introduo
O tema que se apresenta envolve o artigo 38-B, acrescido
Lei Complementar 123, de 14 de dezembro de 2006, pela recente Lei
Complementar 147, de 7 de agosto de 2014, e que possui a seguinte
redao (com vigncia para a partir de 1.1.2015):
Art. 38-B. As multas relativas falta de prestao ou
incorreo no cumprimento de obrigaes acessrias
para com os rgos e entidades federais, estaduais,
distritais e municipais, quando em valor fixo ou
mnimo, e na ausncia de previso legal de valores
especficos e mais favorveis para MEI, microempresa
de pequeno porte, tero reduo:
I 90% (noventa por cento) para os MEI;
II 50% (cinquenta por cento) para as microempresas
ou empresas de pequeno porte optantes pelo Simples
Nacional.
Pargrafo nico. As redues de que tratam os
incisos I e II do caput no se aplicam na:
I hiptese de fraude, resistncia ou embarao
fiscalizao;
II ausncia de pagamento da multa no prazo de 30
(trinta) dias aps a notificao. (grifo nosso)

1
Advogado, Representante da OAB/SP junto ao CODECON Conselho Estadual de Defesa do
Contribuinte do Estado de So Paulo (criado pela Lei Complementar 939, de 3 de abril de 2003),
e Professor de Direito Tributrio da PUC/SP. presidente da Comisso de Assuntos Tributrios
do MDA Movimento de Defesa da Advocacia, integra o Instituto de Pesquisas Tributrias, e foi
Presidente da Comisso Especial de Assuntos Tributrios da OAB/SP no trinio 2007/2009.

265

O Simples e a Igualdade Tributria

As questes tributrias normalmente envolvem instituio,


arrecadao e fiscalizao de tributos. Delimitao trazida de doutrina
estrangeira e que entre ns aceita sem contestao. Demarca bem o
campo de observao e obriga o interprete ao exame sistemtico e mnimo
de Doutrina de Direito Constitucional e Administrativo. O ponto em
questo envolve sanes, aplicao do mal pela administrao em desfavor
do administrado como forma coercitiva de impor obrigao. Resvalamos,
aqui, em ensinamentos de Direito Penal.
Quando se trata de sanes, a Constituio Federal adverte em
seu artigo 5, inciso XLVI que a lei regular a individualizao da pena
(...) deixando claro ainda no inciso XLVII, d, que no haver penas:
... de banimento e que, na forma do inciso LIV, que ningum ser privado
da liberdade ou de seus bens sem o devido processo legal. Sob este foco ser
examinado o novo regramento.
Tambm ser conjugado o novo regramento sob a tica tributria.
Primeiramente em respeito Capacidade Contributiva (princpio nuclear
da tributao) e depois em funo da disposio constitucional especfica
que delimita regime jurdico favorvel (menor carga tributria) s
microempresas e empresas de pequeno porte (na forma da EC 42/03, que
acresceu a alnea d e pargrafo nico ao inciso III, do artigo 146 da CF)

2. Adequao parcial do artigo 38-B s disposies constitucionais


A presuno de inocncia e de boa-f normalmente contestada
pelas autoridades fazendrias que enxergam em qualquer irregularidade
uma possvel burla proposital. Em funo disso surge a necessidade de
punies compatveis com esse entendimento de modo a manter vivos e
cumpridos todos os regramentos tributrios. Neste cenrio surgem multas
confiscatrias de 75% (artigo 44, I da Lei 9.430/96) sem prejuzo de sua
duplicao (1 do mesmo artigo 44), no mbito federal. No campo do
ICMS paulista, a base de clculo deixa de ser o prprio imposto (alquota
mdia comum de 18%) e passa a ser a operao (confisco confesso). Nada
me parece mais equivocado.
Em leitura rpida da obra de Friedrich Nietzsche, destacamos
a seguinte advertncia:
O erro de confundir causa e consequncia. No h
erro mais perigoso do que confundir a consequncia com
a causa: chamo-o de a verdadeira corrupo da razo.

266

O Simples e a Igualdade Tributria

Apesar disso, esse erro se encontra entre os hbitos


mais antigos e mais jovens da humanidade (...).
(Crepsculo dos dolos ou, como se filosofa com o martelo;
traduo, apresentao e notas de Renato Zwick
Porto Alegre, RS, L&PM, 2014, p.49) (destaque do
original)

E por que o fazemos? Porque nos parece juridicamente falsa


qualquer proposio ou inconstitucional qualquer regramento que
considere atrelado o cumprimento das normas tributrias s elevadas
punies. E o fundamento duplo: constitucionalmente, a todos
assegurada a presuno de inocncia (artigo 5, inciso LVII); no chamado
mundo real, desconheo contribuintes e cidados que empreendam com
o fim proposital de no pagar seus tributos. Conceito de contribuinte est
atrelado ao de cidadania que envolve direitos e obrigaes. Generalizar a
ponto de equiparar inadimplentes a criminosos, que devem ser punidos pela
legislao tributria e no isoladamente a penal, revela desconhecimento
jurdico que deve ser prontamente afastado.
O artigo 145, pargrafo nico da Constituio, ao tratar
da Capacidade Contributiva, delimita toda e qualquer possibilidade
tributria, na forma da lei, e respeitados os direitos e garantias individuais
(rol mnimo do artigo 5 da CF), vinculando a tributao exclusivamente
ao desenvolvimento de atividades econmicas, rendimentos e patrimnio
dos contribuintes.
Penso, na esteira de slida orientao doutrinria que a
Capacidade Contributiva consequncia direta da Igualdade (artigos 5,
caput e 150, II da CF), de modo que cada contribuinte, no importa a
dimenso de suas possibilidades financeiras, deva ter o mesmo esforo
e sofrimento ao recolher seus tributos. O desrespeito este Princpio,
aplicvel tambm s penalidades que se agregam s obrigaes principais,
implica evidente confisco, vedado inclusive pelo Supremo Tribunal
Federal:
RECURSO EXTRAORDINRIO ALEGADA
VIOLAO AO PRECEITO INCRITO NO
ART. 150, INCISO IV, DA CONSTITUIO
FEDERAL CARTER SUPOSTAMENTE
CONFISCATRIO DA MULTA TRIBUTRIA
COMINADA EM LEI CONSIDERAES EM

267

O Simples e a Igualdade Tributria

TORNO DA PROIBIO CONSTITUCIONAL


DE CONFISCATORIEDADE DO TRIBUTO
CLUSULA VEDATRIA QUE TRADUZ
LIMITAO MATERIAL AO EXERCCIO
DA COMPETNCIA TRIBUTRIA E QUE
TAMBM SE ESTENDE S MULTAS DE
NATUREZA FISCAL PRECEDENTES
INDETERMINAO
CONCEITUAL
DA
NOO DE EFEITO CONFISCATRIO
DOUTRINA PERCENTUAL DE 25% SOBRE
O VALOR DA OPERAO QUANTUM DA
MULTA TRIBUTRIA QUE ULTRAPASSA, NO
CASO, O VALOR DO DBITO PRINCIPAL
EFEITO CONFISCATRIO CONFIGURADO
OFENSA S CLUSULAS CONSTITUCIONAIS
QUE IMPEM AO PODER PBLICO O DEVER
DE PROTEO PROPRIEDADE PRIVADA,
DE RESPEITO LIBERDADE ECONMICA
E PROFISSIONAL E DE OBSERVNCIA DO
CRITRIO DA RAZOABILIDADE AGRAVO
IMPROVIDO. (RE 754554 AgR/GO Relator
Ministro CELSO DE MELLO j. de 22.10.2013
Segunda Turma Dje 234, Divulgado 27.11.2013,
Publicao 28.11.2013) (destaquei)

Outro ponto relevante que a regra posta pelo artigo 146, III, d
e seu pargrafo nico, da Constituio ao ser conjugada com a Capacidade
Contributiva implica, obrigatoriamente, no apenas simplificao
tributria, mas reduo quantitativa dos valores a serem recolhidos:
Cabe lei Complementar: III estabelecer normas gerais
em matria de legislao tributria, especialmente sobre:
d definio de tratamento diferenciado e favorecido para
as microempresas e para as empresas de pequeno porte,
inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do
imposto previsto no art. 155, II, das contribuies previstas
no art.195, I e 12 e 13, e da contribuio a que se refere o
art.239 Pargrafo nico. A lei complementar de que trata

268

O Simples e a Igualdade Tributria

o inciso III, d, tambm poder instituir um regime nico


de arrecadao dos impostos e contribuies da Unio, dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municpios, observado
que: I ser opcional para o contribuinte (...).

Com isso j se comea a desenhar a validade das disposies


trazidas pela Lei Complementar 147, notadamente na redao do artigo
38-B, incisos I e II, acrescidos Lei Complementar 123, uma vez que a
falta de capacidade contributiva elevada dos contribuintes inseridos no
MEI, microempresas e empresas de pequeno porte, deve ser acompanhada
de punies devidamente abrandadas, o que se coaduna com o chamado
Princpio Administrativo da Razoabilidade e Proporcionalidade, segundo
o qual o peso estatal no deve se mostrar superior efetiva necessidade do
caso concreto.
Neste seguro passo, as disposies contidas no seu pargrafo
nico me parecem inadequadas. Isso porque as multas adequadamente
reduzidas nos anteriores incisos I e II voltam a patamar dos regimes
tributrios comuns aps 30 dias, o que significa afirmar que qualquer
cobrana judicial jamais se dar na forma reduzida. Punies severas
devem ser as penais. O comportamento tributrio deve ser presumido
adequadamente ao comportamento das atividades lcitas. Ilcitos, portanto,
como fraudes, simulaes, embaraos fiscalizao devem ser reprimidos
no campo adequado, inclusive no que diz respeito competncia exclusiva
da Unio Federal, que ao contrrio do mbito tributrio, possui autonomia
para legislar exclusivamente sobre Direito Penal na forma do artigo 22,
inciso I, da Constituio: Compete privativamente Unio legislar sobre: I
direito civil, comercial, penal, processual (...)
Novamente advertncia do Supremo Tribunal Federal deve ser
trazida colao:
FISCALIZAO TRIBUTRIA APREENSO
DE LIVROS CONTBEIS E DOCUMENTOS
FISCAIS REALIZADA, EM ESCRITRIO
DE
CONTABILIDADE,
POR
AGENTES
FAZENDRIOS E POLICIAIS FEDERAIS, SEM
MANDADO JUDICIAL INADMISSIBILIDADE
ESPAO PRIVADO, NO ABERTO AO PBLICO,
SUJEITO PROTEO CONSTITUCIONAL
DA INVIOLABILIDADE DOMICILIAR (CF,

269

O Simples e a Igualdade Tributria

ART.5, XI) SUBSUNO AO CONCEITO


NORMATIVO DE CASA NECESSIDADE
DE ORDEM JUDICIAL ADMINISTRAO
PBLICA E FISCALIZAO TRIBUTRIA
DEVER DE OBSERVNCIA, POR PARTE DE
SEUS RGOS E AGENTES, DOS LIMITES
JURDICOS IMPOSTOS PELA CONSTITUIO
E PELAS LEIS DA REPBLICA (...)

ADMINISTRAO
TRIBUTRIA

FISCALIZAO PODERES NECESSRIO


RESPEITO AOS DIREITOS E GARANTIAS
INDIVIDUAIS DOS CONTRIBUINTES E DE
TERCEIROS. No so absolutos os poderes
de que se acham investidos os rgos e agentes
da administrao tributria, pois o Estado, em
tema de tributao, inclusive em matria de
fiscalizao tributria, est sujeito observncia
de um complexo de direitos e prerrogativas que
assistem, constitucionalmente, aos contribuintes
e aos cidados em geral. Na realidade, os poderes
do Estado encontram, nos direitos e garantias
individuais,
limites
instransponveis,
cujo
desrespeito pode caracterizar ilcito constitucional
A administrao tributria, por isso mesmo,
embora podendo muito, no pode tudo. que,
ao Estado, somente lcito atuar, respeitados
os direitos individuais e nos termos da lei (CF,
art. 145, 1), consideradas, sobretudo, e para esse
especfico efeito, as limitaes jurdicas decorrentes
do prprio sistema institudo pela Lei Fundamental,
cuja eficcia que prepondera sobre todos os rgos
e agentes fazendrio restringe-lhes o alcance do
poder de que se acham investidos, especialmente
quando exercido em face do contribuinte e cidados
da Repblica, que so titulares de garantias
impregnadas de estatura constitucional e que, por
tal razo, no podem ser transgredidas por aqueles
que exercem autoridade em nome do Estado (...).
(HC 82788-8 RJ Relator Ministro CELSO DE
MELLO, j. de 12.04.2005 Segunda Turma DJ
02.06.2006, PP 00043) (grifos nossos)

270

O Simples e a Igualdade Tributria

3. A forma equivocada com que tradado o regime jurdico da Lei


Complementar 123, e consequentemente, da Lei Complementar
147, pela jurisprudncia (a impossibilidade de parcelamentos at
o advento da LC 139).
A disputa de ideias em alto nvel no se confunde com ofensas
pessoais. Com isso deve-se destacar o mais eloquente e inteligente respeito
s autoridades judiciais, contudo, diante do cenrio constitucional vigente,
no poderiam ser identificadas decises que tratassem o regime jurdico da
Lei Complementar 123, e consequentemente da Lei Complementar 147
como impedimentos regularizao de eventuais inadimplementos.
Como exemplo, trago a colao o seguinte julgado do Superior
Tribunal de Justia:
TRIBUTRIO. AGRAVO REGIMENTAL EM
RECURSO ESPECIAL. SIMPLES NACIONAL.
PARCELAMENTO DE DBITO APURADO
NO MBITO DO SIMPLES NACIONAL.
IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO REGIMENTAL
A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1. A
jurisprudncia desta Corte firmou-se no sentido
de que as Leis 10.522/2002 e 11.941/2009 no
possibilitam o parcelamento de dbitos apurados no
mbito do Simples Nacional. 2.Agravo regimental
no provido. (AgRg no RESP 1321070-0RS Relator
Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES j.
de 11.4.2013 Segunda Turma Dje de 17.4..2013)
(grifos nossos)

O fundamento invocado nas decises que deram suporte a este


entendimento decorria da inexistncia de autorizao legal especfica para
que houvesse o pagamento prolongado no tempo destes valores.
Outro fato levado em considerao era que o regime jurdico da
Lei Complementar por envolver recolhimentos tributrios agrupados de
entes diversos necessitaria de previso especfica para tanto:
O regime especial unificado de Arrecadao de Tributos e
Contribuies devidos pelas Microempresas e Empresas
de Pequeno Porte (Simples Nacional), institudo pela Lei
Complementar n 123, de 2006, estabelece tratamento

271

O Simples e a Igualdade Tributria

tributrio diferenciado e favorecido a empresa no mbito da


Unio, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios,
mediante regime nico de arrecadao de tributos. No
existe na referida Lei Complementar qualquer previso
para tanto. Inclusive importante salientar que a existncia
de dbitos enseja a excluso (...). (AgR no RESP 135.371/
RS, Segunda Turma, Relator Ministro HUMBERTO
MARTINS, DJe de 2.6.2012).

Este tipo de entendimento foi prejudicial aos interesses do Errio


e contrrio ao prprio esprito da Lei Complementar 123 que, sempre
garantiu ao Comit Gestor do Simples Nacional a regulamentao da
opo, excluso, tributao, fiscalizao, arrecadao, cobrana, dvida
ativa, recolhimento e demais itens relativos ao regime em questo (artigo
2, 6).
Portanto, admitir que o pagamento, mesmo que prolongado
no tempo, fosse dificultado por burocracias desnecessrias provocando
movimentao legislativa dispensvel2, significou dispor de direitos
indisponveis e esse ponto precisa ser reexaminado em oportunidade
futura. O advento da Lei Complementar 139, de 10 de novembro de 2011,
contudo solucionou a questo.

Exemplo de praticidade no interesse da arrecadao h no caso do IPVA, isso porque


A correo da tabela de valores no ano de cobrana do tributo significa violncia aos princpios
insculpidos na Constituio Federal, uma vez que prevalecem o fato gerador, a base de clculo e as
alquotas previstas na legislao que instituiu o IPVA. A simples correo da tabela no tem o condo
de modificar o fato gerador e a base de clculo (STJ, ROMS 8.039-RJ, 2 Turma, rel. Min. Laurita
Vaz, j. 28.8.01, DJU 1 de 8.10.01, p.189) Curso de direito tributrio. Jos Eduardo Soares de Melo,
So Paulo, Dialtica, 2012, 10 ed., pg. 554). O que se identifica nesse contraste, dmv, dois
pesos para uma medida. O que h em comum a prevalncia do entendimento do Fisco. Em
seu interesse, possvel otimizao da formalidade, no interesse do contribuinte, o caminho
outro, mesmo havendo trilha jurdica apta a ser seguida.
2

272

O Simples e a Igualdade Tributria

4. A forma equivocada com que tratado o regime jurdico da Lei


Complementar 123, e consequentemente, da Lei Complementar
147, pela jurisprudncia (a impossibilidade ingresso de
inadimplentes em regimes anteriores e normais de tributao).
Em obra importante, Jos Eduardo Soares

de

Melo explica

que:
Regime Jurdico Conjunto de normas e
diretrizes que conformam a estrutura do tributo
e possibilitam sua regular aplicao. Tem como
contedo os princpios constitucionais genricos
(federativo, republicano, legalidade, anterioridade,
irretroatividade, igualdade); tributrios (capacidade
contributiva, vedao ao confisco, liberdade
de trfego); especficos (no cumulatividade,
essencialidade,
progressividade,
generalidade,
universalidade); pertinentes Administrao Pblica
(moralidade, impessoalidade, publicidade, eficincia,
devido processo legal e da ampla defesa); normas de
competncia; diplomas normativos (leis ordinrias,
complementares, medidas provisrias, resolues,
decretos legislativos, tratados internacionais,
convnios, resolues); imunidades e desoneraes
fiscais. Previso para empresa pblica, sociedade de
economia mista e outras entidades que explorem
atividade econmica (CF, art.173,1); regime
previdencirio (CF, art.149, 1); regime especial
ou simplificado para as microempresas e para as
empresas de pequeno porte (CF, art. 146, III, d); e
regime de compensao do ICMS (CF, art.155, XII,
c). (Dicionrio de direito tributrio material e processual.
So Paulo, Saraiva, 2012, pg. 389-90) (grifo nosso)

Desde sempre consigno respeito s autoridades das quais


ouso discordar. Contudo, diante do cenrio constitucional vigente, no
poderiam ser identificadas decises que tratassem o regime jurdico da Lei

273

O Simples e a Igualdade Tributria

Complementar 123, como inacessveis a quem possui em outros regimes


jurdicos valores a serem recolhidos, em estado real de inadimplncia, pela
bvia falta de recursos. Tal situao fora a continuidade eterna de de
zona de desconforto, impedindo continuidade de atividade econmica em
detrimento de toda a sociedade. Nem mesmo em direito penal h sanes
eternas, de banimento.
Registro que o regime jurdico da tributao normal, em caso
de inadimplemento, possui consequncias srias com inscrio em dvida
ativa, tentativas atuais de protesto desnecessrio, e a jurisprudncia
ptria j registrou at mesmo passadas tentativas de pedidos de falncia
requeridos pelo prprio Fisco. O que deve ficar claro que o regime jurdico
passado, no pode contaminar o atual ou mesmo o futuro, em funo das
caractersticas jurdicas que cada ato possui no tempo que produzido.
Cada regime jurdico (tributao normal e tributao simplificada)
possui estrutura normativa distinta, que contorna, obviamente situaes
distintas.
A atividade econmica e a gerao de riquezas no interesse da
sociedade que deve ser prolongada atravs do tempo (sentido amplo),
no as situaes e regimes jurdicos (sentido estrito).
O tempo que contamina o objeto sem com ele se confundir,
similar ao efeito dos valores que no se esgota em cada objeto, apenas
o influenciando, possui consequncias jurdicas reconhecidas por toda
a legislao ptria dentro de cada situao e de cada regime jurdico
especfico.
Os casos de prescrio e decadncia so os mais comuns. O
tempo de durao de um contrato, tambm. Assim como so fixados os
momentos em que cada ato jurdico se inicia e termina. Ora, neste cenrio
em que o inadimplemento de valores junto ao regime normal pode ser
quitado pelo prprio exerccio da atividade econmica, dentro de outro
trilho jurdico, deve ser prestigiado porque entender em sentido contrrio
obriga o contribuinte constrangido a obter recursos de forma irregular,
sem a gerao de novos tributos, para a quitao daqueles, isso implica
ofensa ao Princpio da Livre Iniciativa. Entender em sentido contrrio
significa verdadeira sano poltica, vetada pelo nosso ordenamento.
Contudo tal no pareceu ser o entendimento trilhado pelo STF
no julgamento do RE 627.543 RG, ainda pendente de publicao de
acrdo.

274

O Simples e a Igualdade Tributria

5. A criao de obrigaes acessrias e a limitao de criao,


reduo de multas e necessidade de fixao proporcional.
O Direito Tributrio trata a fixao de competncias com um
atributo dos entes polticos que podem e devem criar atravs de meios
legislativos prprios os tributos esquadrinhados pela Constituio Federal.
No caso do sistema de arrecadao nico e simplificado e favorecido s
microempresas, microempreendedores individuais e empresas de pequeno
porte, tal atributo foi operacionalizado pela Lei Complementar 123 com as
posteriores alteraes, incluindo-se aqui a Lei Complementar 147.
A atribuio de competncias prescrita pela Constituio Federal
no pode ser objeto de nova delegao3, seja ao Poder Executivo4,
seja a um Comit Gestor, seja a um Frum Permanente, seja, ainda a um
Comit para Gesto da Rede Nacional para Simplificao. Contudo, tal
iniciativa se deu na forma do artigo 2 da Lei Complementar 123. E sob
essa tica, funcional desde 2006 que passamos a analisar sua adequao
que nos parece controversa.
Com efeito, tratando-se de rgo paritrio, composto por
entidades representativas da sociedade civil e dos prprios rgos de
arrecadao, ou seja, havendo representatividade, possvel identificar
atendimento finalidade da Constituio, ou seja, votaes e atravs
de representantes indicados para tal finalidade, o que se identifica ao
caro sistema representativo e tripartite de poderes que informa nosso
ordenamento. Pela tecnicidade de seus membros, sua eficcia superior
produo normativa das casas polticas do Congresso Nacional. o caso

3
Em seu Curso de Direito Tributrio, Paulo de Barros Carvalho, ao concordar parcialmente com
o pensamento de Roque Antonio Carrazza, ratifica a tomada de posio aqui sustentada. Consta
em sua obra: A boa doutrina costuma examinar a competncia tributria no que diz com suas
caractersticas, isto , quanto aos aspectos que, de algum modo, poderiam conotar sua presena
em face de outras categorias. Assim o faz o ilustre professor Roque A. Carrazza, salientando seis
qualidades, quais sejam, privatividade (i), indelegabilidade (ii), incaducabilidade (iii), inalterabilidade
(iv), irrenunciabilidade (v) e, por fim, facultatividade do exerccio (vi). Dos atributos conferidos s
pessoas polticas de direito constitucional interno para legislar inauguralmente, acepo pela qual
focalizamos, agora, a expresso competncia tributria, penso que apenas trs delas resisitiriam
a uma crtica mais severa: indelegabilidade, irrenunciabilidade e incaducabilidade. (So Paulo,
Saraiva, 2010, 22 ed, pg 270-1)
4
No caso da fixao de alquotas dos tributos regulatrios como II, IE, IPI e IOF, h autorizao
constitucional para tanto.

275

O Simples e a Igualdade Tributria

do Frum Permanente das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte.


O posicionamento controverso, mas sustentvel.
Contudo, no caso do Comit Gestor do Simples Nacional
(CGSN), esta representatividade no ocorre. Sua composio, atravs de
4 membros indicados pela Receita Federal do Brasil, 2 dos Estados e 2
dos Municpios, impossibilita o mesmo entendimento atribudo ao Frum
Permanente. No caso em questo, ao invs de um Decreto para efetividade
legislativa, na forma do artigo 84, IV, da Constituio Federal, temos a
expedio de Resolues. Aqui a perspectiva controvertida.
O agravamento desta considerao decorre da ampla
competncia funcional atribuda pela Lei Complementar ao CGSN,
cujas atribuies podem mostrar-se, nos casos especficos, contrrias ao
Princpio da Legalidade, que na viso histrica de Aliomar de Andrade
Baleeiro significava o princpio pelo qual o povo se autotributava a si
mesmo. Os regramentos em questo so os seguintes:
Art. 2. O tratamento diferenciado e favorecido a ser
dispensado as microempresas e empresas de pequeno
porte de que trata o art.1 desta Lei Complementar
ser gerido pelas instncias a seguir especificadas:
I Comit Gestor do Simples Nacional vinculado
ao Ministrio da Fazenda, composto por 4 (quatro)
representantes da Secretaria da Receita Federal
do Brasil, como representantes da Unio, 2 (dois)
dos Estados e do Distrito Federal e 2 (dois) dos
Municpios, para tratar dos aspectos tributrios; e,
(...)
6 Ao Comit de que trata o inciso I do caput deste
artigo compete regulamentar a opo, excluso,
tributao, fiscalizao, arrecadao, cobrana,
divida ativa, recolhimento e demais itens
relativos ao regime de que trata o art. 12 desta Lei
Complementar, observadas as demais disposies
desta Lei Complementar.
(...)
9 o CGSN poder determinar, com relao
microempresa e empresa de pequeno porte optante
pelo Simples Nacional, a forma, a periodicidade e o
prazo (includo pela Lei Complementar n 147, de 7
de agosto de 2014)

276

O Simples e a Igualdade Tributria

I - de entrega Secretaria da Receita Federal do


Brasil RFB de uma nica declarao com dados
relacionados a fatos geradores, base de clculo e
valores da contribuio para a Seguridade Social
devida sobre a remunerao do trabalho, inclusive a
descontada dos trabalhadores a servio da empresa,
do Fundo de Garantia do Tempo de Servio - FGTS
e outras informaes de interesse do Ministrio do
Trabalho e Emprego - MTE, do Instituto Nacional
do Seguro Social - INSS e do Conselho Curador do
FGTS, observado o disposto no 7 deste artigo; e
(Includo pela Lei Complementar n 147, de 7 de
agosto de 2014)
II do recolhimento das contribuies descritas no
inciso I e do FGTS. (Includo pela Lei Complementar
n 147, de 7 de agosto de 2014)
10. O recolhimento de que trata o inciso II do
9 deste artigo poder se dar de forma unificada
relativamente aos tributos apurados na forma do
Simples Nacional. (Includo pela Lei Complementar
n 147, de 7 de agosto de 2014)
11. A entrega da declarao de que trata o inciso
I do 9 substituir, na forma regulamentada pelo
CGSN, a obrigatoriedade de entrega de todas as
informaes, formulrios e declaraes a que esto
sujeitas as demais empresas ou equiparados que
contratam trabalhadores, inclusive relativamente
ao recolhimento do FGTS, Relao Anual
de Informaes Sociais e ao Cadastro Geral de
Empregados e Desempregados. (Includo pela Lei
Complementar n 147, de 7 de agosto de 2014)
(...)
13. O documento de que trata o inciso I do 9
tem carter declaratrio, constituindo instrumento
hbil e suficiente para a exigncia dos tributos,
contribuies e dos dbitos fundirios que no
tenham sido recolhidos resultantes das informaes
nele prestadas. (Includo pela Lei Complementar n
147, de 7 de agosto de 2014)

277

O Simples e a Igualdade Tributria

A questo de fundo, portanto, depende da perspectiva concreta,


da natureza de cada ato normativo, tambm devendo o interprete
considerar que a ampla utilizao pela sociedade do regime jurdico do
artigo 146, III, d da Constituio Federal, na forma atualizada da Lei
Complementar 123/06, dever ser temperada com o vetor da segurana
jurdica. De qualquer sorte, sempre que a atribuio de regulamentar a
opo, excluso, tributao, fiscalizao, arrecadao, cobrana e dvida
ativa resvalar na inovao, haver inconstitucionalidade. Isso significa
que o CGSN no poder criar penalidades ou as fixar em formato diverso
daquele consignado legalmente.

6. Considerao Final
No esprito colaborativo deste artigo, o que parece relevante
destacar a necessidade de que o inciso II, do Pargrafo nico do artigo
38-B venha a ser revogado, preservando a adequao das penalidades
deste regime tributrio diferenciado Capacidade Contributiva inerente
sua realidade, exatamente na forma bem prescrita dos incisos I e II que
antecedem o Pargrafo nico do artigo 38-B, na forma acima exposta.

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