COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS

PRONUNCIAMENTO TCNICO CPC 29

Ativo Biolgico e Produto Agrcola

Correlao s Normas Internacionais de Contabilidade IAS 41

ndice

Item

OBJETIVO
ALCANCE

14

DEFINIES

59

Definies relacionadas com a rea agrcola

57

Definies gerais

89

RECONHECIMENTO E MENSURAO

10 33

Ganhos e perdas

26 29

Incapacidade para mensurar de forma confivel o valor justo

30 33

SUBVENO GOVERNAMENTAL

34 38

DIVULGAO

39 57

Geral

40 53

Divulgao adicional para ativo biolgico cujo valor justo no pode ser
mensurado de forma confivel

54 56

Subveno governamental

57

APNDICE Exemplos ilustrativos

Objetivo
O objetivo deste Pronunciamento estabelecer o tratamento contbil, e as respectivas
divulgaes, relacionados aos ativos biolgicos e aos produtos agrcolas.

Alcance
1.

Este Pronunciamento deve ser aplicado para contabilizar os seguintes itens relacionados com
as atividades agrcolas:

CPC_29

(a) ativos biolgicos;

(b) produo agrcola no ponto de colheita;
(c) subvenes governamentais previstas nos itens 34 e 35.
2.

Este Pronunciamento no aplicvel em:

(a) terras relacionadas com atividades agrcolas (ver Pronunciamentos Tcnicos CPC 27
Ativo Imobilizado e CPC 28 Propriedade para Investimento); e
(b) ativos intangveis relacionados com atividades agrcolas (ver CPC 04 Ativo
Intangvel).

3.

Este Pronunciamento deve ser aplicado para a produo agrcola, assim considerada aquela
obtida no momento e no ponto de colheita dos produtos advindos dos ativos biolgicos da
entidade. Aps esse momento, o CPC 16 Estoques, ou outro Pronunciamento Tcnico mais
adequado, deve ser aplicado. Portanto, este Pronunciamento no trata do processamento dos
produtos agrcolas aps a colheita, como, por exemplo, o processamento de uvas para a
transformao em vinho por vincola, mesmo que ela tenha cultivado e colhido a uva. Tais
itens so excludos deste Pronunciamento, mesmo que seu processamento, aps a colheita,
possa ser extenso lgica e natural da atividade agrcola, e os eventos possam ter
similaridades.

4.

A tabela a seguir fornece exemplos de ativos biolgicos, produto agrcola e produtos

resultantes do processamento depois da colheita:

Ativos biolgicos

Produto agrcola

Produtos resultantes do
processamento aps a
colheita

Carneiros

Fio, tapete

rvores de uma
plantao

Madeira

Madeira serrada, celulose

Fio de algodo, roupa

Algodo
Plantas

Cana colhida

Acar, lcool

Caf

Caf limpo em gro,

modo, torrado

Gado de leite

Leite

Queijo

Porcos

Carcaa

Salsicha, presunto

Arbustos

Folhas

Ch, tabaco

Videiras

Uva

Vinho

rvores frutferas

Fruta colhida

Fruta processada

CPC_29

Definies
Definies relacionadas com a rea agrcola
5.

Os seguintes termos so usados neste Pronunciamento com significados especficos:

Atividade agrcola o gerenciamento da transformao biolgica e da colheita de ativos
biolgicos para venda ou para converso em produtos agrcolas ou em ativos biolgicos
adicionais, pela entidade.
Produo agrcola o produto colhido de ativo biolgico da entidade.
Ativo biolgico um animal e/ou uma planta, vivos.
Transformao biolgica compreende o processo de crescimento, degenerao, produo e
procriao que causam mudanas qualitativa e quantitativa no ativo biolgico.
Despesa de venda so despesas incrementais diretamente atribuveis venda de ativo, exceto
despesas financeiras e tributos sobre o lucro.
Grupo de ativos biolgicos um conjunto de animais ou plantas vivos semelhantes.
Colheita a extrao do produto de ativo biolgico ou a cessao da vida desse ativo
biolgico.

6.

Atividade agrcola compreende uma srie de atividades, por exemplo, aumento de rebanhos,
silvicultura, colheita anual ou constante, cultivo de pomares e de plantaes, floricultura e
cultura aqutica (incluindo criao de peixes). Certas caractersticas comuns existem dentro
dessa diversidade:
(a) capacidade de mudana. Animais e plantas vivos so capazes de transformaes
biolgicas;
(b) gerenciamento de mudana. O gerenciamento facilita a transformao biolgica,
promovendo, ou pelo menos estabilizando, as condies necessrias para que o processo
ocorra (por exemplo, nvel de nutrientes, umidade, temperatura, fertilidade, luz). Tal
gerenciamento que distingue as atividades agrcolas de outras atividades. Por
exemplo, colher de fontes no gerenciadas, tais como pesca no oceano ou
desflorestamento, no atividade agrcola; e
(c) mensurao da mudana. A mudana na qualidade (por exemplo, mrito gentico,
densidade, amadurecimento, nvel de gordura, contedo proteico e resistncia da fibra)
ou quantidade (por exemplo, descendncia, peso, metros cbicos, comprimento e/ou
dimetro da fibra e a quantidade de brotos) causada pela transformao biolgica ou
colheita mensurada e monitorada como uma funo rotineira de gerenciamento.

7.

Transformao biolgica resulta dos seguintes eventos:

(a) mudanas de ativos por meio de (i) crescimento (aumento em quantidade ou melhoria
na qualidade do animal ou planta), (ii) degenerao (reduo na quantidade ou
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CPC_29

deteriorao na qualidade de animal ou planta) ou (iii) procriao (gerao adicional de

animais ou plantas); ou
(b) produo de produtos agrcolas, tais como ltex, folhas de ch, l, leite.
Definies gerais
8.

Os seguintes termos so usados neste Pronunciamento com significados especficos:

Mercado ativo aquele em que existem todas as seguintes condies:
(a) os itens negociados dentro do mercado so homogneos;
(b) compradores e vendedores dispostos negociao podem ser normalmente encontrados,
a qualquer momento; e
(c) os preos esto disponveis para o pblico. (Eliminada pela Reviso CPC 03)
Valor contbil o montante pelo qual um ativo reconhecido no balano.
Valor justo o valor pelo qual um ativo pode ser negociado, ou um passivo liquidado, entre
partes interessadas, conhecedoras do negcio e independentes entre si, com a ausncia de
fatores que pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem uma transao
compulsria.
Valor justo o preo que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela
transferncia de um passivo em uma transao no forada entre participantes do mercado na
data de mensurao. (Ver Pronunciamento Tcnico CPC 46 Mensurao do Valor Justo).
(Alterada pela Reviso CPC 03)

Subveno governamental definida no Pronunciamento Tcnico CPC 07 Subveno e

Assistncia Governamentais.
9.

O valor justo de ativo tem sua determinao baseada na sua localizao e nas condies
atuais. Como consequncia, por exemplo, o valor justo do gado na fazenda o preo do
mercado principal, menos a despesa de transporte e outras despesas necessrias para coloclo no referido mercado. (Eliminado pela Reviso CPC 03)

Reconhecimento e mensurao
10.

A entidade deve reconhecer um ativo biolgico ou produto agrcola quando, e somente

quando:
(a) controla o ativo como resultado de eventos passados;
(b) for provvel que benefcios econmicos futuros associados com o ativo fluiro para a
entidade; e
(c) o valor justo ou o custo do ativo puder ser mensurado confiavelmente.
4

CPC_29

11.

Em atividade agrcola, o controle pode ser evidenciado, por exemplo, pela propriedade legal
do gado e a sua marcao no momento da aquisio, nascimento ou poca de desmama. Os
benefcios econmicos futuros so, normalmente, determinados pela mensurao dos
atributos fsicos significativos.

12.

O ativo biolgico deve ser mensurado ao valor justo menos a despesa de venda no momento
do reconhecimento inicial e no final de cada perodo de competncia, exceto para os casos
descritos no item 30, em que o valor justo no pode ser mensurado de forma confivel.

13.

O produto agrcola colhido de ativos biolgicos da entidade deve ser mensurado ao valor
justo, menos a despesa de venda, no momento da colheita. O valor assim atribudo representa
o custo, no momento da aplicao do Pronunciamento Tcnico CPC 16 Estoques, ou outro
Pronunciamento aplicvel.

14. (Eliminado).
15.

A determinao do valor justo para um ativo biolgico ou produto agrcola pode ser facilitada
pelo agrupamento destes, conforme os atributos significativos reconhecidos no mercado em
que os preos so baseados, por exemplo, por idade ou qualidade. A entidade deve identificar
os atributos que correspondem aos atributos usados no mercado como base para a fixao de
preo.

15.

A mensurao do valor justo de ativo biolgico ou produto agrcola pode ser facilitada pelo
agrupamento destes, conforme os atributos significativos reconhecidos no mercado em que os
preos so baseados, por exemplo, por idade ou qualidade. A entidade deve identificar os
atributos que correspondem aos atributos usados no mercado como base para a fixao de
preo. (Alterado pela Reviso CPC 03)

16.

Algumas entidades, frequentemente, fazem contratos para vender seus ativos biolgicos ou
produtos agrcolas em data futura. Os preos contratados no so, necessariamente,
relevantes na determinao do valor justo porque este reflete o mercado corrente em que o
comprador e o vendedor dispostos transao a realizaro. Como consequncia, o valor justo
de ativo biolgico ou produto agrcola no ajustado em funo da existncia do contrato.
Em alguns casos, um contrato para venda de ativo biolgico ou produto agrcola pode ser um
contrato oneroso, como definido no Pronunciamento Tcnico CPC 25 Provises, Passivos
Contingentes e Ativos Contingentes e que se aplica aos contratos onerosos.

16.

Entidades, frequentemente, fazem contratos para vender seus ativos biolgicos ou produtos
agrcolas em data futura. Os preos contratados no so, necessariamente, relevantes na
mensurao do valor justo porque este reflete as condies do mercado corrente em que
compradores e vendedores participantes do mercado realizariam a transao. Como
consequncia, o valor justo de ativo biolgico ou produto agrcola no deve ser ajustado em
funo da existncia do contrato. Em alguns casos, um contrato para venda de ativo biolgico
ou produto agrcola pode ser um contrato oneroso, como definido no Pronunciamento
Tcnico CPC 25 Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes e que aplicvel
aos contratos onerosos. (Alterado pela Reviso CPC 03)

17.

Se existir mercado ativo para um ativo biolgico ou produto agrcola, considerando sua
localizao e condies atuais, o preo cotado naquele mercado a base apropriada para
determinar o seu valor justo. Se a entidade tem acesso a diferentes mercados ativos, deve usar
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CPC_29

o mais relevante deles. Por exemplo, se a entidade tem acesso a dois mercados ativos, deve
usar o preo vigente no mercado que pretende utilizar. (Eliminado pela Reviso CPC 03)
18.

Se no existir mercado ativo, a entidade deve utilizar, quando disponvel, uma ou mais das
seguintes alternativas para determinao do valor justo:
(a) o preo de mercado da transao mais recente, considerando que no tenha havido
nenhuma mudana significativa nas circunstncias econmicas entre a data da transao
e a de encerramento das demonstraes contbeis;
(b) preos de mercado de ativos similares com ajustes para refletir diferenas; e
(c) padres do setor, tais como o valor de pomar expresso pelo valor de embalagem padro
de exportao, alqueires ou hectares, e o valor de gado expresso por quilograma ou
arroba de carne. (Eliminado pela Reviso CPC 03)

19.

Em alguns casos, as fontes das informaes mencionadas no item 18 podem sugerir

diferentes concluses sobre o valor justo do ativo biolgico ou produto agrcola. Nessa
situao, devem ser avaliadas e ponderadas as razes para essas diferenas de forma a obter a
melhor estimativa do valor justo, entre as opes existentes. (Eliminado pela Reviso CPC 03)

20.

Em algumas circunstncias, o preo ou valor determinado pelo mercado pode no estar

disponvel para um ativo biolgico nas condies atuais. Nessas circunstncias, a entidade
deve utilizar o valor presente do fluxo de caixa lquido esperado do ativo, descontado taxa
corrente do mercado, para definio do valor justo. (Eliminado pela Reviso CPC 03)

21.

O objetivo do clculo do valor presente do fluxo de caixa lquido esperado o de determinar

o valor justo do ativo biolgico no local e nas condies atuais. A entidade deve considerar
esse objetivo na determinao da taxa de desconto apropriada e na estimativa do fluxo de
caixa lquido esperado. Na determinao do valor presente do fluxo de caixa lquido
esperado, a entidade deve incluir a expectativa dos participantes do mercado sobre o fluxo de
caixa lquido que o ativo pode gerar no mais relevante dos mercados. (Eliminado pela Reviso
CPC 03)

22.

A entidade no deve incluir na estimativa de fluxo de caixa quaisquer expectativas de

financiamento de ativos, tributos ou restabelecimento do ativo biolgico aps a colheita (por
exemplo, o custo de replantio de rvores em plantao aps a colheita).

23.

O preo em uma transao entre comprador e vendedor dispostos negociao, sem

favorecimento das partes, est sujeito a variaes do fluxo de caixa. O valor justo reflete a
possibilidade de existncia de tais variaes. Assim, a entidade deve incorporar a expectativa
sobre possveis variaes no fluxo de caixa na elaborao desse fluxo e na taxa de desconto,
ou, ainda, a combinao dos dois. Na determinao da taxa de desconto, a entidade deve usar
premissas consistentes com aquelas usadas na estimativa do fluxo de caixa esperado, para
evitar omisso ou duplicao de premissas. (Eliminado pela Reviso CPC 03)

24.

Os custos podem, algumas vezes, se aproximar do valor justo, particularmente, quando:

(a) uma pequena transformao biolgica ocorre desde o momento inicial (por exemplo, as
rvores frutferas brotadas a partir de sementes ou mudas plantadas no perodo
imediatamente anterior ao de encerramento das demonstraes contbeis); ou
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(b) no se espera que o impacto da transformao do ativo biolgico sobre o preo seja
material (por exemplo, para o crescimento inicial da plantao de pinos cujo ciclo de
produo de 30 anos).
25.

Ativos biolgicos so, muitas vezes, implantados na terra (por exemplo, rvores de floresta
plantada). Pode no existir um mercado separado para os referidos ativos, mas pode existir
um mercado ativo para a combinao deles, isto , para os ativos biolgicos, terra nua e terras
com melhorias, como um conjunto. A entidade pode usar informaes sobre ativos
combinados para determinar o valor justo dos ativos biolgicos. Por exemplo, o valor justo
da terra nua e da terra com melhorias pode ser deduzido do valor justo dos ativos
combinados, visando obter o valor justo do ativo biolgico.

25.

Ativos biolgicos so, muitas vezes, implantados na terra (por exemplo, rvores de floresta
plantada). Pode no existir mercado separado para os referidos ativos, mas pode existir
mercado ativo para a combinao deles, isto , para os ativos biolgicos, terra nua e terras
com melhorias, como um conjunto. A entidade pode usar informaes sobre ativos
combinados para mensurar o valor justo dos ativos biolgicos. Por exemplo, o valor justo da
terra nua e da terra com melhorias pode ser deduzido do valor justo dos ativos combinados,
visando obter o valor justo do ativo biolgico. (Alterado pela Reviso CPC 03)

Ganhos e perdas
26.

O ganho ou a perda proveniente da mudana no valor justo menos a despesa de venda de

ativo biolgico reconhecido no momento inicial at o final de cada perodo deve ser includo
no resultado do exerccio em que tiver origem.

27.

A perda pode ocorrer no reconhecimento inicial de ativo biolgico porque as despesas de

venda so deduzidas na determinao do valor justo. O ganho pode originar-se no
reconhecimento inicial de ativo biolgico, como quando ocorre o nascimento de bezerro.

28.

O ganho ou a perda proveniente do reconhecimento inicial do produto agrcola ao valor justo,

menos a despesa de venda, deve ser includo no resultado do perodo em que ocorrer.

29.

O ganho ou a perda pode originar-se no reconhecimento inicial do produto agrcola como

resultado da colheita.

Incapacidade para mensurar de forma confivel o valor justo

30.

H uma premissa de que o valor justo dos ativos biolgicos pode ser mensurado de forma
confivel. Contudo, tal premissa pode ser rejeitada no caso de ativo biolgico cujo valor
deveria ser determinado pelo mercado, porm, este no o tem disponvel e as alternativas
para estim-los no so, claramente, confiveis. Em tais situaes, o ativo biolgico deve ser
mensurado ao custo, menos qualquer depreciao e perda por irrecuperabilidade acumuladas.
Quando o valor justo de tal ativo biolgico se tornar mensurvel de forma confivel, a
entidade deve mensur-lo ao seu valor justo menos as despesas de venda. Quando o ativo
biolgico classificado no ativo no circulante satisfizer aos critrios para ser classificado
como mantido para venda (ou includo em grupo de ativo mantido para essa finalidade), de
acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 31 Ativo No Circulante Mantido para Venda
e Operao Descontinuada, presume-se que o valor justo possa ser mensurado de forma
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confivel.
30.

H uma premissa de que o valor justo dos ativos biolgicos pode ser mensurado de forma
confivel. Contudo, tal premissa pode ser rejeitada no caso de ativo biolgico cujo valor
deveria ser cotado pelo mercado, porm, este no o tem disponvel e as alternativas para
mensur-los no so, claramente, confiveis. Em tais situaes, o ativo biolgico deve ser
mensurado ao custo, menos qualquer depreciao e perda por irrecuperabilidade acumuladas.
Quando o valor justo de tal ativo biolgico se tornar mensurvel de forma confivel, a
entidade deve mensur-lo ao seu valor justo menos as despesas de venda. Quando o ativo
biolgico classificado no ativo no circulante satisfizer aos critrios para ser classificado
como mantido para venda (ou includo em grupo de ativo mantido para essa finalidade), de
acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 31 Ativo No Circulante Mantido para Venda
e Operao Descontinuada, presume-se que o valor justo possa ser mensurado de forma
confivel. (Alterado pela Reviso CPC 03)

31.

A presuno do item 30 pode ser rejeitada somente no reconhecimento inicial. A entidade

que tenha mensurado previamente o ativo biolgico ao seu valor justo, menos a despesa de
venda, continuar a mensur-lo assim at a sua venda.

32.

Em todos os casos, a entidade deve mensurar o produto agrcola no momento da colheita ao

seu valor justo, menos a despesa de venda. Este Pronunciamento assume a premissa de que o
valor justo do produto agrcola no momento da colheita pode ser sempre mensurado de forma
confivel.

33.

Na determinao do custo, da depreciao e da perda por irrecuperabilidade acumuladas, a

entidade deve considerar os Pronunciamentos Tcnicos CPC 16 Estoques, CPC 27 Ativo
Imobilizado e CPC 01 Reduo ao Valor Recupervel de Ativos.

Subveno governamental
34.

A subveno governamental incondicional relacionada a um ativo biolgico mensurado ao

seu valor justo, menos a despesa de venda, deve ser reconhecida no resultado do perodo
quando, e somente quando, se tornar recebvel.

35.

Se a subveno governamental relacionada com o ativo biolgico mensurado ao seu valor

justo menos a despesa de venda for condicional, inclusive quando exigir que a entidade no
se envolva com uma atividade agrcola especificada, deve ser reconhecida no resultado
quando, e somente quando, a condio for atendida.

36.

Os termos e as condies das subvenes governamentais variam. Por exemplo, uma

subveno pode requerer que a entidade agrcola cultive durante cinco anos em determinada
localidade, devendo devolv-la, integralmente, se o cultivo se der em perodo inferior. Nesse
caso, a subveno no pode ser reconhecida no resultado antes de se passarem os cinco anos.
Contudo, se os termos contratuais permitirem a reteno do valor proporcional passagem do
tempo, seu reconhecimento contbil tambm deve ser proporcional.

37.

Se a subveno governamental estiver relacionada com ativo biolgico mensurado ao custo

menos qualquer depreciao ou perda irrecupervel acumuladas (ver item 30), o
Pronunciamento Tcnico CPC 07 Subveno e Assistncia Governamentais deve ser
aplicado.
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38.

Este Pronunciamento exige tratamento diferente do Pronunciamento Tcnico CPC 07 se a

subveno do governo se referir a ativo biolgico mensurado pelo seu valor justo menos
despesas estimadas de venda ou a subveno do governo exigir que a entidade no se ocupe
de uma atividade agrcola especfica. O Pronunciamento Tcnico CPC 07 somente aplicado
subveno governamental relacionada a ativo biolgico mensurado pelo seu custo menos
qualquer depreciao acumulada e quaisquer perdas irrecuperveis acumuladas.

Divulgao
39.

(Eliminado.)

Geral
40.

A entidade deve divulgar o ganho ou a perda do perodo corrente em relao ao valor inicial
do ativo biolgico e do produto agrcola e, tambm, os decorrentes da mudana no valor
justo, menos a despesa de venda dos ativos biolgicos.

41.

A entidade deve fornecer uma descrio de cada grupo de ativos biolgicos.

42.

A divulgao requerida pelo item 41 pode ter a forma dissertativa ou quantitativa.

43.

A entidade encorajada a fornecer uma descrio da quantidade de cada grupo de ativos

biolgicos, distinguindo entre consumveis e de produo ou entre maduros e imaturos,
conforme apropriado. Por exemplo, a entidade pode divulgar o total de ativos biolgicos
passveis de serem consumidos e aqueles disponveis para produo por grupos. A entidade
pode, alm disso, dividir aquele total entre ativos maduros e imaturos. Essas distines
podem ser teis na determinao da influncia do tempo no fluxo de caixa futuro. A entidade
deve divulgar a base para realizar tais distines.

44.

Ativos biolgicos consumveis so aqueles passveis de serem colhidos como produto

agrcola ou vendidos como ativos biolgicos. Exemplos de ativos biolgicos consumveis so
os rebanhos de animais mantidos para a produo de carne, rebanhos mantidos para a venda,
produo de peixe, plantaes de milho, cana-de-acar, caf, soja, laranja e trigo e rvores
para produo de madeira. Ativos biolgicos para produo so os demais tipos como por
exemplo: rebanhos de animais para produo de leite, vinhas, rvores frutferas e rvores das
quais se produz lenha por desbaste, mas com manuteno da rvore. Ativos biolgicos de
produo no so produtos agrcolas, so, sim, autorrenovveis.

45.

Ativos biolgicos podem ser classificados como maduros ou imaturos. Os maduros so

aqueles que alcanaram a condio para serem colhidos (ativos biolgicos consumveis) ou
esto aptos para sustentar colheitas regulares (ativos biolgicos de produo).

46.

As demonstraes contbeis devem divulgar, caso isso no tenha sido feito de outra forma:
(a) a natureza das atividades envolvendo cada grupo de ativos biolgicos; e
(b) mensuraes ou estimativas no financeiras de quantidade fsicas:
(i) de cada grupo de ativos biolgicos no final do perodo; e
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(ii) da produo agrcola durante o perodo.

47.

A entidade deve evidenciar o mtodo e as premissas significativas aplicados na determinao

do valor justo de cada grupo de produto agrcola no momento da colheita e de cada grupo de
ativos biolgicos. (Eliminado pela Reviso CPC 03)

48.

A entidade deve divulgar o valor justo, menos a despesa de venda do produto agrcola
colhido durante o perodo, determinado no momento da colheita. (Eliminado pela Reviso CPC 03)

49.

A entidade deve divulgar:

(a) a existncia e o total de ativos biolgicos cuja titularidade legal seja restrita, e o
montante deles dado como garantia de exigibilidades;
(b) o montante de compromissos relacionados com o desenvolvimento ou aquisio de
ativos biolgicos; e
(c) as estratgias de administrao de riscos financeiros relacionadas com a atividade
agrcola.

50.

A entidade deve apresentar a conciliao das mudanas no valor contbil de ativos biolgicos
entre o incio e o fim do perodo corrente. A conciliao inclui:
(a) ganho ou perda decorrente da mudana no valor justo menos a despesa de venda;
(b) aumentos devido s compras;
(c) redues atribuveis s vendas e aos ativos biolgicos classificados como mantidos para
venda ou includos em grupo de ativos mantidos para essa finalidade, de acordo com o
Pronunciamento Tcnico CPC 31 Ativo No Circulante Mantido para Venda e
Operao Descontinuada;
(d) redues devidas s colheitas;
(e) aumento resultante de combinao de negcios;
(f) diferenas cambiais lquidas decorrentes de converso das demonstraes contbeis
para outra moeda de apresentao e, tambm, de converso de operaes em moeda
estrangeira para a moeda de apresentao das demonstraes da entidade; e
(g) outras mudanas.

51.

O valor justo, menos a despesa de venda de um ativo biolgico pode se alterar devido a
mudanas fsicas e tambm de preos no mercado. Divulgaes separadas so teis para
avaliar o desempenho do perodo corrente e para projees futuras, particularmente quando
h um ciclo de produo que compreende perodo superior a um ano. Em tais casos, a
entidade encorajada a divulgar, por grupo, ou de outra forma, o total da mudana no valor
justo menos a despesa de venda, includo no resultado, referente s mudanas fsicas e de
preos no mercado. Geralmente, essa informao no to til quando o ciclo de produo
10

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menor que um ano (por exemplo, quando se criam frangos ou se cultivam cereais).
52.

A transformao biolgica resulta em vrias mudanas fsicas crescimento, degenerao,

produo e procriao, podendo cada uma delas ser observada e mensurada. Cada uma dessas
mudanas fsicas tem relao direta com os benefcios econmicos futuros. A mudana no
valor justo de ativo biolgico devido colheita tambm uma mudana fsica.

53.

A atividade agrcola , frequentemente, exposta aos riscos climticos, de doenas e outros

riscos naturais. Se um evento ocorre e d origem a um item material de receita ou despesa, a
natureza e o total devem ser divulgados de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 26
Apresentao das Demonstraes Contbeis. Exemplos de tais eventos incluem surtos de
viroses, inundaes, seca, geada e praga de insetos.

Divulgao adicional para ativo biolgico cujo valor justo no pode ser mensurado de forma
confivel
54.

Se a entidade mensura ativos biolgicos pelo custo, menos qualquer depreciao e perda no
valor recupervel acumuladas (ver item 30), no final do perodo deve divulgar:
(a) uma descrio dos ativos biolgicos;
(b) uma explicao da razo pela qual o valor justo no pode ser mensurado de forma
confivel;
(c) se possvel, uma faixa de estimativas dentro da qual existe alta probabilidade de se
encontrar o valor justo;
(d) o mtodo de depreciao utilizado;
(e) a vida til ou a taxa de depreciao utilizada; e
(f) o total bruto e a depreciao acumulada (adicionada da perda por irrecuperabilidade
acumulada) no incio e no final do perodo.

55.

Se durante o perodo corrente a entidade mensura os ativos biolgicos ao seu custo menos
depreciao e perda no valor recupervel acumuladas (ver item 30), deve divulgar qualquer
ganho ou perda reconhecido sobre a venda de tais ativos biolgicos, e a conciliao requerida
pelo item 50 deve evidenciar o total relacionado com tais ativos, separadamente.
Adicionalmente, a conciliao deve conter os seguintes montantes, includos no resultado e
decorrentes daqueles ativos biolgicos:
(a) perdas irrecuperveis;
(b) reverso de perdas no valor recupervel; e
(c) depreciao.

56.

Se o valor justo dos ativos biolgicos, previamente mensurados ao custo, menos qualquer
depreciao e perda no valor recupervel acumuladas se tornar mensurvel de forma
confivel durante o perodo corrente, a entidade deve divulgar:
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(a) uma descrio dos ativos biolgicos;

(b) uma explicao da razo pela qual a mensurao do valor justo se tornou mensurvel de
forma confivel; e
(c) o efeito da mudana.
Subveno governamental
57.

A entidade deve fazer as seguintes divulgaes:

(a) a natureza e a extenso das subvenes governamentais reconhecidas nas
demonstraes contbeis;
(b) condies no atendidas e outras contingncias associadas com a subveno
governamental; e
(c) redues significativas esperadas no nvel de subvenes governamentais.

Apndice
Exemplos ilustrativos
Este Apndice acompanha, mas no faz parte do Pronunciamento. O Exemplo 1 ilustra como as
evidenciaes solicitadas no Pronunciamento podem ser utilizadas por uma fazenda de gado
leiteiro. Este Pronunciamento encoraja a separao da mudana no valor justo menos despesa de
venda dos ativos biolgicos entre mudanas fsicas e mudanas de preo.
A separao refletida no Exemplo 1. O Exemplo 2 ilustra como separar mudanas fsicas e
de preos.
A demonstrao contbil no Exemplo 1 no est de acordo com todos os requisitos exigidos de
evidenciao e de apresentao de todos os Pronunciamentos do CPC. Portanto, alteraes
podem ser apropriadas.
Exemplo 1
XYZ Ltda.
Balano Patrimonial
Notas
31 dezembro/X1

31 dezembro/X0

ATIVO
Ativo circulante
Caixa

10.000

10.000

Contas a receber e outros recebveis

88.000

65.000

Estoques

82.950

70.650

12

CPC_29

Total do ativo circulante

180.950

145.650

Rebanho para leite imaturosa

52.060

47.730

Rebanho para leite madurosa

372.990

411.840

Subtotal ativos biolgicos

425.050

459.570

1.462.650

1.409.800

Total do ativo no circulante

1.887.700

1.869.370

Total do ativo

2.068.650

2.015.020

165.822

150.020

165.822

150.020

1.000.000

1.000.000

902.828

865.000

1.902.828

1.865.000

2.068.650

2.015.020

Ativo no circulante
Ativo imobilizado

Equipamentos (lquido)

(3)

PATRIMNIO LQUIDO E PASSIVO

Passivo circulante
Fornecedores e outras contas a pagar
Total do passivo circulante

Patrimnio Lquido
Capital realizado
Reservas
Total do patrimnio lquido

Total do patrimnio lquido e passivo

(a) A entidade encorajada, mas no obrigada, a fornecer uma descrio quantitativa de cada
grupo de ativos biolgicos, distinguindo entre ativos para consumo e para produo ou entre
ativos maduros e imaturos, conforme apropriado. A entidade deve divulgar a base para a
definio de tais distines.
XYZ Ltda.
Demonstrao do Resultado do Perodo *
Notas
Exerccio encerrado em 31/12/20X1
Valor da venda do leite produzido
Ganho decorrente da mudana de valor justo menos a
despesa estimada de venda do rebanho para produo
de leite

518.240

(3)

39.930
558.170

Materiais consumidos

(137.523)

Mo-de-obra

(127.283)

Depreciao

(15.250)

Outros custos

(197.092)
(477.148)
13

CPC_29

81.022
Lucro da operao

(43.194)

Imposto sobre o resultado

37.828

Lucro do perodo

(*) Esta Demonstrao do Resultado classifica os gastos conforme sua natureza, de acordo com o
permitido pelo Pronunciamento Tcnico CPC 26 Apresentao das Demonstraes
Contbeis, o qual determina que, se a demonstrao no tiver esse formato, deve ter seus
gastos assim dispostos em notas explicativas. O Pronunciamento Tcnico CPC 26 encoraja a
apresentao de anlise das despesas da Demonstrao do Resultado.
Demonstrao da Mutao do Patrimnio Lquido
XYZ Ltda.
Encerrada em 31 de dezembro de 20X1

Saldo inicial em 1 janeiro 20X1

Capital

Lucros Retidos

Total

1.000.000

865.000

1.865.000

37.828

37.828

902.828

1.902.828

Lucro do perodo
Saldo final em 31 dezembro 20X1

1.000.000

Demonstrao dos Fluxos de Caixa*

XYZ Ltda.
Exerccio encerrado em
31/12/20X1
Fluxo de caixa
operacionais

proveniente

das

atividades

Recebimento das vendas de leite

498.027

Recebimento das vendas de rebanho

97.913

Pagamento de fornecedores e empregados

(460.831)

Pagamento pela compra de rebanho

(23.815)
111.294

Pagamento de tributos sobre resultados

(43.194)
68.100

Caixa lquido das operaes

Fluxo de caixa proveniente das atividades de

investimento

(68.100)

Aquisio de imobilizado
Caixa lquido das atividades de investimento

(68.100)

Aumento lquido de caixa

Caixa no incio do perodo

10.000

Caixa no final do perodo

14

CPC_29

10.000

(*) Esta Demonstrao dos Fluxos de Caixa informa o caixa decorrente das operaes usando o
mtodo direto.

Notas
1 Atividades principais e operaes
A companhia XYZ Ltda. desenvolve a atividade de produo de leite para fornecimento a vrios
clientes. Em 31 de dezembro de 20X1, a companhia mantinha 419 cabeas de vacas para a
produo de leite (ativos maduros) e 137 bezerros para produo futura de leite (ativos
imaturos). A companhia produziu 157.584 kg de leite pelo valor justo, menos a despesa de
venda, de $ 518.240 (que foi determinado no momento da extrao do leite) no exerccio social
encerrado no dia 31 de dezembro de 20X1.
2 Polticas contbeis
Rebanho de leite
Os rebanhos so mensurados pelo valor justo menos a despesa de venda. O valor justo
determinado com base no preo de mercado de ativos com idade, raa e qualidades genticas
similares. O leite inicialmente mensurado pelo valor justo menos a despesa de venda no
momento da extrao e com base no preo de mercado local.
3 Ativos biolgicos
Conciliao do total contabilizado do rebanho leiteiro

20X1

Total contabilizado em 1 de janeiro 20X1

459.570

Aumento em funo de compras

26.250

Ganhos decorrentes de mudanas no valor justo menos a despesa de venda atribudo a

mudanas fsicas*

15.350

Ganho decorrente de mudana no valor justo, menos a despesa de venda atribuvel a

mudanas de preo *

24.580
(100.700)

Reduo devido a vendas

425.050

Total contabilizado em 31 de dezembro 20X1

4 Administrao estratgica de riscos financeiros
A companhia est exposta aos riscos financeiros inerentes mudana de preo do leite. A
administrao no prev declnio significativo do preo do leite em futuro prximo e, portanto,
no contratou nenhum derivativo ou outras formas de proteo para os riscos de declnio para
os referidos preos. A companhia rev suas expectativas com relao ao preo futuro do leite
regularmente avaliando a necessidade de gerenciar os riscos financeiros.

(*) A separao do aumento do valor justo, menos a estimativa da despesa de venda no momento
de venda, entre a parte atribuvel a mudanas fsicas e a parte atribuvel a mudanas de preos,
no obrigatria, porm, estimulada.
Exemplo 2 - Mudana fsica e mudana de preo
O exemplo seguinte ilustra como separar a mudana fsica e de preo, que estimulada pelo
Pronunciamento.
15

CPC_29

Havia um rebanho de 10 unidades com 2 anos de idade em 1 de janeiro de 20X1. Um animal

de 2,5 anos foi comprado em 1 de julho de 20X1 por $ 108 e nessa mesma data nasceu outro.
Nenhum animal foi vendido ou colocado disposio para venda durante o perodo. Os
valores justos unitrios, menos a despesa de venda so os seguintes:

100

Animais de 2 anos de idade em 1 de janeiro de 20X1

70

Animal nascido em 1 de julho de 20X1

Animal de 2,5 anos de idade em 1 de julho de 20X1

108

Animal nascido no ano, em 31 de dezembro de 20X1

72

Animal de 0,5 ano de idade, em 31 de dezembro 20X1

80

Animal de 2 anos de idade em 31 de dezembro 20X1

105

Animal de 2,5 anos em 31 dezembro 20X1

111

Animais antigos com 3 anos de idade em 31 de dezembro 20X1

120

Valor justo menos a despesa de venda do rebanho em 1 de janeiro de 20X1

(10 x 100)

1.000

Compra em 1 de julho 20X1 (1 x 108)

108

Aumento no valor justo menos a despesa de venda devido mudana de preo:

10 (105 100)

50

1 (111 108)

1 (72 70)

55

Aumento no valor justo menos a despesa de venda devido mudana fsica:

10 (120 105)

150

1 (120 111)

1 (80 72)

1 70

70

237

Valor justo menos a despesa de venda do rebanho em 31 de dezembro de 20X1

11 120

1.320

1 80

80

16

1.400

CPC_29