CENTRO UNIVERSITRIO CURITIBA

FACULDADE DE DIREITO DE CURITIBA

BERNARDO BARCELLOS ARAJO

A EXTENSO DA IMUNIDADE RECPROCA S EMPRESAS ESTATAIS

CURITIBA
2012

BERNARDO BARCELLOS ARAJO

A EXTENSO DA IMUNIDADE RECPROCA S EMPRESAS ESTATAIS

Trabalho de Concluso de Curso apresentado
como requisito parcial obteno do grau de
Bacharel em Direito, do Centro Universitrio
Curitiba.
Orientador: Prof. Maurcio Dalri Timm do Valle

CURITIBA
2012

BERNARDO BARCELLOS ARAJO

A EXTENSO DA IMUNIDADE RECPROCA S EMPRESAS ESTATAIS

Monografia aprovada como requisito parcial para obteno do grau de Bacharel em
Direito da Faculdade de Direito de Curitiba, pela Banca Examinadora formada pelos
professores:

Orientador: ___________________________

______________________________
Prof. Membro da Banca

Curitiba,

de

de 2012.

Este trabalho dedicado a todos aqueles que, de

qualquer forma, ajudaram a constru-lo.

AGRADECIMENTOS

Primeiramente, agradeo a toda minha famlia, pelo amor incondicional que

dedicam a mim e que espero corresponder altura. Agradeo, ainda, educao
ortodoxa que me deram, pois, se no tivesse sido desta maneira, jamais seria
capaz de saborear a vida. Esta a nica dvida que carrego comigo.
Agradeo e dedico grande parte deste trabalho, Roberta Ribas, uma vez
que me devoto a transformar o mundo num lugar melhor apenas para v-la sorrir.
Agradeo novamente, pois voc me faz querer ser sempre um homem melhor.
Agradeo, tambm, a famlia Ribas, pelas pessoas maravilhosas que so.
Sou grato por todo carinho que me foi conferido durante estes ltimos anos, bem
como por me permitirem fazer parte de suas vidas.
Aos amigos, Fbio Meger, Leonardo Frota, Guilherme Cilio, Jos Umberto
Sacchelli Moraes e William Weiss, por me cativarem a buscar no conhecimento as
respostas para a vida, assim como na vida as respostas para o conhecimento, meu
muito obrigado.
Ao Professor Orientador Maurcio do Valle, que tanto me ensinou com as
mais agradveis discusses sobre os mais diversos assuntos, agradeo-lhe com a
mais profunda estima e admirao que posso oferecer: a de um amigo.
Ao Professor Coorientador Smith Robert Barreni, deixo meu testemunho de
respeito e afeio s lies de excelncia ministradas tanto em direito quanto em
tica, pois, alm de inspirar em mim a paixo pelo Direito Tributrio, sempre me
ensinou de maneira exemplar os ideais de disciplina, dedicao e persistncia, pelos
quais serei eternamente grato.
s colegas, Tayla Alves e Fernanda Loyola, pela ateno e companheirismo
prestados ao longo desta caminhada, que sempre tiveram muito a oferecer, sem
esperar receber nada em troca. Virtudes dignas de verdadeiras amigas.
Finalmente, agradeo a Bukowski, por me ensinar que algumas coisas nunca
mudam e, s vezes, nem devem mudar.

O mal que existe no mundo provm quase sempre

da ignorncia, e a boa vontade, se no for esclarecida,
pode causar tantos danos quanto a maldade. Os homens
so mais bons que maus, e na verdade a questo no
essa. Mas ignoram mais ou menos, e a isso que se
chama virtude ou vcio, sendo o vcio mais desesperado o
da ignorncia, que julga saber tudo e se autoriza, ento, a
matar.
- Albert Camus

RESUMO

O presente trabalho objetiva demonstrar a incompetncia das Pessoas Jurdicas de

Direito Pblico para tributar as Empresas Pblicas prestadoras de servio pblico,
sob a tese de que a Imunidade Recproca, prevista no Art. 150, VI, a, CF/88, deveria
ter aplicao estendida tambm s Empresas Estatais Ao longo da pesquisa,
vamos analisar os aspectos gerais das normas jurdicas, trataremos especificamente
das normas jurdicas tributrias, e finalmente, observaremos as normas de
imunidade. Para tanto, faremos um breve aprofundamento sobre o instituto da
competncia tributria a fim de fundamentar a anlise sobre as teorias de
imunidade, a fim de esclarecer a incompetncia das pessoas polticas para instituir
tributos. Esgotados estes assuntos, examinaremos o instituto da imunidade
recproca, que determina a incompetncia dos entes polticos a tributarem-se uns
aos outros, uma vez que este tipo de obrigao tributria inviabilizaria o devido
funcionamento dos entes polticos. E sob este prisma que ser analisada a
aplicabilidade da imunidade recproca sobre as empresas estatais, que, em alguns
casos, atuam como se entes polticos fossem, geralmente, quando delegadas de
prestar servios pblicos privativos em regime de monoplio (ao exemplo da
Empresa Brasileira de Correios e Telgrafos). Entretanto, tambm sero vistos
casos diversos, em que a aplicabilidade seria exceo, estipulando devidas
restries ao benefcio fiscal concedido s empresas estatais. Por fim, nos
posicionaremos sobre o tema no sentido de que o Princpio da Imunidade Recproca
deve, via de regra, se estender s Empresas Estatais, contudo, sempre
comportando excees.
Notvel, portanto, a importncia da tributao sobre a estrutura destas empresas,
constituindo, assim, campo frtil discusso do tema ventilado neste projeto de
pesquisa.
Palavras-chave: Imunidade, Imunidade Recproca, Empresa Estatal, Incompetncia
Tributria, Regime Jurdico, Aplicabilidade, Excees.

SUMRIO
RESUMO .......................................................................................................................... 7
1 INTRODUO .............................................................................................................. 9
2 PREMISSAS.................................................................................................................. 11
2.1 NORMA JURDICA ..................................................................................................... 11
2.1.1 Normas Constitucionais ........................................................................................... 14
3 COMPETNCIA ............................................................................................................ 17
3.1 CARACTERSTICAS DA COMPETNCIA TRIBUTRIA............................................ 24
3.1.1 Privatividade ............................................................................................................ 24
3.1.2 Indelegabilidade ....................................................................................................... 25
3.1.3 Incaducabilidade ...................................................................................................... 26
3.1.4 Inalterabilidade......................................................................................................... 27
3.1.5 Irrenunciabilidade..................................................................................................... 28
3.1.6. Facultatividade ........................................................................................................ 29
4 IMUNIDADE TRIBUTRIA ............................................................................................ 31
4.1 ORIGEM HISTRICA ................................................................................................. 31
4.2 CONCEITO ................................................................................................................. 33
4.2.1 Imunidade como Norma de Incompetncia Tributria .............................................. 34
4.2.2 Destinadas a Situaes Especficas e Suficientemente Caracterizadas .................. 37
4.2.2.1 Imunidades aplicveis apenas aos impostos ........................................................ 38
4.2.3 Imunidades como Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar ...................... 40
4.2.4 Imunidades Definidas como Princpios Constitucionais e tambm como
Circunstncias Extrajurdicas ......................................................................................... 41
4.2.5 Imunidades como Hipteses de No-incidncia Constitucionalmente Qualificadas 42
4.2.6 Consideraes Finais............................................................................................... 44
5 IMUNIDADE RECPROCA ............................................................................................ 46
5.1 PRINCPIO FEDERATIVO .......................................................................................... 48
5.2 PRINCPIO DA AUTONOMIA MUNICIPAL ................................................................. 50
5.3 PRINCPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA ........................................................ 52
5.4 CONSIDERAES FINAIS ........................................................................................ 53
6 ADMINISTRAO PBLICA INDIRETA EMPRESAS ESTATAIS ............................ 56
6.1 EMPRESAS PBLICAS ............................................................................................. 57
6.2 SOCIEDADES DE ECONOMIA MISTA ...................................................................... 59
6.3 CONSIDERAES FINAIS ........................................................................................ 61
7 APLICABILIDADE......................................................................................................... 64
7.1 IMUNIDADE RECPROCA APLICADA S EMPRESAS ESTATAIS EM REGIME DE
MONOPLIO.................................................................................................................... 66
7.2 IMUNIDADE RECPROCA APLICADA AOS SERVIOS ESSENCIAIS DAS
EMPRESAS ESTATAIS EM REGIME DE CONCORRNCIA........................................... 67
7.3 IMUNIDADE RECPROCA APLICADA S SOCIEDADES DE ECONOMIA MISTA
PRESTADORAS DE SERVIOS PBLICOS E EXPLORADORAS E ATIVIDADE
ECONMICA.................................................................................................................... 71
CONCLUSO................................................................................................................... 74
REFERNCIAS ................................................................................................................ 75

INTRODUO

Neste trabalho, propomos o exame sobre a extenso do princpio da

imunidade recproca s empresas estatais.
Para tanto, analisaremos a teoria da norma jurdica, nos aprofundando sobre
a norma jurdica tributria, captulo essencial para dissertarmos livremente ao longo
deste trabalho acadmico.
Esgotado este tema, vamos estudar o instituto da competncia tributria para,
ento, podermos falar abertamente sobre as imunidades tributrias e todas as suas
teorias, destacando-as, finalmente, como normas constitucionais que cuidam da
incompetncia tributria dos entes polticos para instituir exaes.
Vistos estes assuntos, passaremos a tratar sobre a imunidade especfica
contida no art. 150, VI, a, da Constituio Federal da Repblica Federativa do Brasil,
em que reside a imunidade recproca, estabelecendo a incompetncia dos entes
polticos para tributarem uns aos outros, em razo dos princpios federativo e da
autonomia municipal.
Ao trmino da pesquisa sobre as imunidades, nos debruaremos sobre as
empresas estatais empresas pblicas e sociedades de economia mista -,
analisando seu conceito e aspectos, para, em nosso ltimo captulo, observarmos
como se aplica a elas a imunidade recproca.
O estudo sobre o fenmeno da aplicabilidade da imunidade recproca s
empresas estatais compreende-se a partir do seguinte raciocnio: Quando uma
empresa estatal criada, por meio de lei, para realizar a prestao de servio
pblico ela recebe, por delegao, a competncia para exercer atividade tpica do
estado, assim, se equiparando a ele em direitos e deveres.
O problema que as empresas estatais devem, como expresso pelo
legislador constituinte, obedecer ao regime jurdico de direito privado, ficando
excludas, via de regra, do manto imunizante.
Entretanto, se as empresas pblicas prestarem exclusivamente servio
pblico por meio de delegao, no h que se impedir extenso da imunidade, uma
vez que agem em nome do estado, prestando servio coletividade em nome do
interesse pblico, tornando-se, assim, longa manus do ente poltico que delegou a

10

prestao de servio, por isso, dispensado de recolher tributos referentes aos seus
fins essenciais.
Exauridas estas noes introdutrias, vamos agora iniciar o estudo sobre a
extenso do princpio da imunidade recproca s empresas estatais.

11

PREMISSAS

As Imunidades Tributrias, inseridas na Constituio Federal da Repblica

Federativa do Brasil de 05 de outubro de 1988, em seu artigo 150, da seo Das
Limitaes do Poder de Tributar, sero objeto inicial de nossa pesquisa.
Destarte, analisaremos a norma jurdica. Concluda esta tarefa, estudaremos
o instituto da competncia tributria e ento, nos aprofundaremos sobre as teorias
sobre a imunidade tributria. A imunidade especfica contida no inciso VI, alnea a,
da Constituio, ser estudada em captulo especfico e, como veremos
posteriormente, sua aplicabilidade sobre as empresas pblicas, matria esta, que foi
decidida e pacificada pela jurisprudncia do Supremo Tribunal Federal.
Neste tpico de premissas, dedicaremos nossa ateno ao estudo da norma
jurdica em geral e, finalmente, examinaremos a norma jurdica tributria, parte
essencial para compreenso de nosso estudo.

2.1

NORMA JURDICA

Todo o direito contemporneo se fundamenta no positivismo jurdico, que

associa a ideia de justia validade da norma jurdica, em decorrncia da vontade
do legislador. Logo, se uma norma vlida, ela justa. Para a norma ser vlida, ela
deve estar includa no ordenamento jurdico, que um agrupamento de normas
hierarquizadas. Mas o que uma norma?
A norma jurdica, para Norberto Bobbio, uma proposio prescritiva 1.
Salientamos, ainda, que a norma deve conter um enunciado que determina condutas
humanas queles a quem se dirige.

BOBBIO, Norberto. Teoria Geral do Direito. 1. ed. So Paulo: Martins Fontes, 2007. p. 52-54. Do
ponto de vista formal, que aqui elegemos, uma norma uma proposio. Um cdigo, uma
constituio so um conjunto de proposies. Trata-se de saber qual o status das proposies que
compem um cdigo, uma constituio. A tese aqui sustentada a de que as normas jurdicas
pertencem categoria das proposies prescritivas..

12

Para Hans Kelsen, a norma aquele ato ou fato jurdico que alm de regular
condutas humanas, deve objetivamente ter relevncia ao mundo jurdico, e que foi
previsto num enunciado legal 2.
Dito isso, a norma deve ento ser includa no universo jurdico, para que
produza seus efeitos.
O universo jurdico nada mais do que um conjunto de normas, que, por sua
vez, formam um ordenamento. Do ordenamento surge o sistema. Geraldo Ataliba
ensina que (...) as constituies nacionais formam sistemas, ou seja, conjunto
ordenado e sistemtico de normas construdo em torno de princpios coerentes e
harmnicos, em funo de objetivos socialmente consagrados. 3. Este sistema,
como dito por Geraldo Ataliba, tambm hierarquizado, ou seja, contm normas que
possuem diferentes valores e, da mesma forma, todas estas normas detm poder,
umas sobre as outras. Logo, se existem normas superiores e inferiores dentro de um
ordenamento, de onde advm o poder delas?
O raciocnio esboado por Hans Kelsen o seguinte: Uma norma que
representa o fundamento de validade de outra norma figurativamente designada
como norma superior, por confronto com uma norma que , em relao a ela, norma
inferior. 4. Mas at onde isto se estende? Seria esta uma reduo infinita? O
fundamento de validade do direito no teria, ento, validade?
Hans Kelsen responde todas estas perguntas atravs da norma fundamental
(Grundnorm).
Explica:

Como norma mais elevada, ela tem de ser pressuposta, visto que no pode
ser posta por uma autoridade, cuja competncia teria de se fundar numa
norma ainda mais elevada. A sua validade j no pode ser derivada de uma
2

KELSEN, Hans. Teoria Pura do Direito. 8.ed. So Paulo: Wmf Martins Fontes, 2009. p. 2/4. Se
analisarmos qualquer dos fatos que classificamos de jurdicos ou que tm qualquer conexo com o
direito (...) poderemos distinguir dois elementos: primeiro, um ato que se realiza no espao e no
tempo, sensorialmente perceptvel, ou uma srie de tais atos, uma manifestao externa de conduta
humana; segundo, a sua significao jurdica, isto , a significao que o ato tem do ponto de vista do
Direito.. E, continuando o desenvolvimento do raciocnio, O que transforma este fato num ato
jurdico (lcito ou ilcito) no a sua facticidade, no o seu ser natural, isto , o seu ser tal como
determinado pela lei da causalidade e encerrado no sistema da natureza, mas o sentido objetivo que
est ligado a esse ato, a significao que ele possui. O sentido jurdico especfico, a sua particular
significao jurdica, recebe-a o fato em questo por intermdio de uma norma que a ele se refere
com o seu contedo, que lhe empresta a significao jurdica, por forma que o ato pode ser
interpretado segundo esta norma. A norma funciona como esquema de interpretao..
3
ATALIBA, Geraldo. Sistema Constitucional Tributrio Brasileiro. So Paulo: RT, 1968. p. 3.
4
KELSEN, 2009, Ibid., p. 215.

13

norma mais elevada, o fundamento da sua validade j no pode ser posto

em questo. Uma tal norma, pressuposta como a mais elevada, ser aqui
5
designada como norma fundamental (Grundnorm). (grifos originais). .

Assim, no h que se falar em insegurana jurdica, vez que o sistema

confere validade ao prprio sistema.
Desta maneira, conclui Hans Kelsen,

A procura do fundamento de validade de uma norma no como a

procura da causa de um efeito um regressus ad infinitum; ela limitada
por uma norma mais alta que o fundamento ltimo de validade de uma
norma dentro de um sistema normativo, ao passo que uma causa ltima ou
primeira no tem lugar dentro de um sistema de realidade natural. (grifos
6
originais). .

Anote-se, ainda, que a norma fundamental no a Constituio Federal e

muito menos est expressa nela. A norma fundamental o fundamento que d
origem e validade para o sistema 7. Nas palavras de Hans Kelsen, A fora de
obrigatoriedade da norma fundamental , ela prpria, auto evidente, ou, pelo menos,
presume-se que o seja.

. Nascendo da, todo o direito. Assim, da norma

fundamental surgem novas normas e com estas, novas obrigaes, devidamente

qualificadas e hierarquizadas dentro do sistema.
Diante disso, toda a matria tributria tratada dentro da Constituio, e mais
uma vez, nos elucida Geraldo Ataliba,

, pois, universal e necessria a presena de disposies que cuidem da

matria tributria, nas constituies modernas. O conjunto delas,
harmonizado com certos outros princpios constitucionais mais genricos,
forma o que se designa por sistema constitucional tributrio, oferecendo o
quadro geral informador das atividades tributrias, ao mesmo tempo que a
colocao essencial das posies, demarcaes e limites dentro dos quais
e segundo os quais se desenvolve a trama tributria, ou les trois manches
9
de la partie que se joue entre le contribuable et le fisc, [as trs rodadas da
partida jogada entre o contribuinte e o fisco], como saborosamente o diz

Ibid., p. 217.
KELSEN, Hans. Teoria Geral do Direito e do Estado. 5.ed. So Paulo: Martins Fontes, 2007. p.
163.
7
KELSEN, loc. cit.
8
KELSEN, Ibid., p. 164.
9
Traduo escolhida para a palavra que tambm pode significar conjunto, srie, grupo.
6

14

Trotabas, isto , a disciplina das faculdades do poder tributante e as

10
garantias e direitos do contribuinte. (traduo nossa) .

Posto isto, fica claro que toda a matria tributria deve se operar dentro do
campo traado pelo legislador constituinte. Logo, concluda esta passagem, vamos
agora analisar a incluso da norma imunizante dentro do sistema constitucional,
para darmos seguimento ao nosso estudo.

2.1.1 Normas Constitucionais

As Imunidades tributrias so normas expressas dentro da Constituio, ou

seja, normas de estrutura que delimitam a aplicabilidade de normas inferiores, como
no caso, as normas infraconstitucionais.
Por estarem inseridas no corpo da Lei Maior, elas trazem em si uma carga
material de relevante importncia e interesse ao Sistema Constitucional Tributrio.
Ao mesmo tempo, as Imunidades exprimem a vontade do legislador constituinte
originrio de assegurar garantias aos contribuintes, bem como a buscar a
consecuo dos valores que contempla ao Estado de direito.
necessrio, ainda, acrescentar a classificao entre as regras de estrutura e
regras de conduta, que nos ensina Paulo de Barros Carvalho,

Os tericos gerais do direito costumam discernir as regras jurdicas em dois

grandes grupos: normas de comportamento e normas de estrutura. As
primeiras esto diretamente voltadas para a conduta das pessoas, nas
relaes de intersubjetividade; as de estrutura ou de organizao dirigem-se
igualmente para as condutas interpessoais, tendo por objeto, porm, os
comportamentos relacionados produo de novas unidades denticojurdicas, motivo pelo qual dispem sobre rgos, procedimentos e
estatuem de que modo as regras devem ser criadas, transformadas ou
11
expulsas do sistema. (grifos originais). .

Diante disso, conclui-se que as normas de imunidade classificam-se como

normas de estrutura, em razo de estabelecerem, explicitamente, a proibio
10

ATALIBA, 1968, p. 9.
CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributrio. 23.ed. So Paulo: Saraiva, 2011. p.
187.

11

15

referente edio de outras normas que visem a tributar as hipteses em si

consagradas.
Outrossim, estas caractersticas conferem a elas status de normas
autoaplicveis, pois incidem diretamente sobre seus beneficiados sem embargos de
qualquer espcie. Ainda, necessrio citar o seguinte ensinamento de Roque
Antonio Carrazza,

Impende notar que a imunidade ampla e indivisvel, no admitindo nem

por parte do legislador (complementar ou ordinrio), nem do aplicador (juiz
ou agente fiscal), (...), a no ser, claro, que j esto autorizados na prpria
12
Lei Maior. .

Desta maneira, elas no so passveis de restries e, ou, meios-termos, em

razo de sua essncia, ou melhor, porque assim desejou o legislador constituinte.
As

Imunidades

tributrias

so

espcies

normativas

nicas,

apenas

encontradas na Constituio ptria, que, em virtude de sua rigidez e taxatividade,

conferiu a elas superioridade hierrquica, que as diferem e as tornam inflexveis
frente a quaisquer novas leis ou atos normativos que venham a ser editados ou
expedidos.
Frise-se tambm aqui, que as Imunidades so clusulas ptreas, intocveis
pelas Emendas Constitucionais, uma vez que elas asseguram a forma Federativa de
Estado (art. 60, 4, I, CF), que ser examinada em tpico futuro.
Portanto, quando Paulo de Barros Carvalho ensina que as Imunidades so
uma classe finita e imediatamente determinvel de normas jurdicas, ele se refere
ao contexto em que elas se encontram por estarem inseridas dentro da Constituio
Federal, em seu art. 150, estabelecendo as Limitaes do Poder de Tributar. Vale
mencionar que referida seo que foi erroneamente definida pelo constituinte, posto
que no limita o Poder de Tributar, pelo contrrio, especifica os limites e a
abrangncia da Competncia Tributria, a qual dedicamos captulo exclusivo para
seu estudo.

12

CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributrio. 27.ed. So Paulo:

Malheiros, 2011. p. 778

16

COMPETNCIA TRIBUTRIA

Chegamos aqui, ao ponto mais importante sobre o exame da norma

imunizante. Porm, antes de analisarmos a incompetncia tributria nas hipteses
de imunidade, vamos estudar a competncia tributria lato sensu. Reconhecendo a
relevncia do tema, nos cabe explica-lo minuciosamente ao leitor.
Segundo Paulo de Barros Carvalho, competncia tributria uma das
parcelas entre as prerrogativas legiferantes de que so portadoras as pessoas
polticas, consubstanciada na possibilidade de legislar para a produo de normas
jurdicas sobre tributos.

13

. Sendo assim, conseguimos vislumbrar pela leitura da

transcrio que a competncia deriva do poder constituinte originrio, logo, deriva

tambm da norma fundamental, portanto, detm poder para instituir, modificar e/ou
revogar normas que tratem sobre matria tributria.
Contudo, a competncia matria controvertida, porque, em razo de uma
impreciso lingustica do constituinte, muitos entendem e associam competncia
funo legislativa

14

, bem como quanto sua aplicao, como ensina Cristiane

Mendona.
Tudo isso, porque a Competncia Tributria reside na Seo II, do ttulo VI da
Constituio Federal, chamada Das Limitaes do Poder de Tributar. Ocorre que,
em virtude deste descuido do constituinte, os conceitos de Poder e Competncia
conflitam, causando confuso queles que os interpretam.
Cristiane Mendona esclarece que estes dois institutos divergem no seguinte
ponto: Enquanto o poder no sofre limitao jurdica alguma, a competncia nasce
limitada, exatamente por ser disciplinada pelo Direito.

15

. Assim, fundamental a

distino para mantermos o rigor exigido pelo estudo cientfico.

Logo, conclumos que a competncia advm do poder.
Explica-nos Alfredo Augusto Becker,

A capacidade de agir (Poder) dos indivduos, em fase dinmica (atividade),

converge para o centro de gravidade (Bem Comum autntico ou falso) e
13

COSTA, Regina Helena. Imunidades Tributrias: Teoria e Anlise da Jurisprudncia do STF.

1.ed. So Paulo: Malheiros, 2001. p. 111.
14
MENDONA, Cristiane. Competncia Tributria. 1. ed. So Paulo: Quartier Latin, 2004. p. 28.
15
Ibid, p. 40.

17

deste irradia-se. O fenmeno da transindividualizao da capacidade de

agir (Poder) dos indivduos ocorre precisamente naquele momento em que
ela se irradia de um nico centro de convergncia (Bem Comum). E
transindividualizando-se, aquele Poder (capacidade de agir) deixa de ser o
do indivduo e passa a constituir o Poder (capacidade de agir) do Ser Social
16
Estado gerado (criao continuada) pelos indivduos. (grifo original). .

Diante disso, entende-se que do Poder emana a Competncia, e esta

repartida entre os entes polticos, como o prprio Alfredo Augusto Becker a define,
em citao de Jos Roberto Vieira, Esta parcela de Poder a competncia. 17.
O Estado, nas palavras de Jos Afonso da Silva,

Constitui-se de quatro elementos essenciais: um poder soberano de um

povo situado num territrio com certas finalidades. E a constituio, como
dissemos antes, o conjunto de normas que organizam estes elementos
18
constitutivos do Estado: povo, territrio, poder e fins. (grifos originais) .

A forma de Estado escolhida pelo Brasil a Federativa, (...) caracterizada

pela unio de coletividades pblicas dotadas de autonomia poltico-constitucional
(...)

19

, assim dividida em Estados (ou Estados-membros), e que, quando reunidos,

constituem a Unio.
Anote-se que os Municpios e o Distrito Federal so, pois, pessoas polticas
autnomas das mencionadas acima, e no se submetem pelo menos em tese a
qualquer uma das outras pessoas polticas de direito pblico.
Diante disso, conclui-se que, pela forma federativa, o Estado brasileiro
comporta em sua estrutura uma organizao de pessoas polticas, e cada uma
destas detm competncia, ou seja, sua parcela de Poder, que, aps ter sido
outorgada do povo para o Estado, repartida entre os seus integrantes.

A repartio de competncias entre a Unio e os Estados-membros

constitui o fulcro do Estado Federal, e d origem a uma estrutura estatal
complexa, que apresenta, a um tempo, aspectos unitrio e federativo.
unitrio enquanto possui um nico territrio que, embora dividido entre os
16

BECKER, Alfredo Augusto. Teoria Geral do Direito Tributrio. 3.ed. So Paulo: Lejus, 1998. p.
185-186.
17
BECKER, 1972 apud VIEIRA, Jos Roberto in TRRES, Heleno Taveira. Teoria Geral da
Obrigao Tributria: Estudos em Homenagem ao Professor Jos Souto Maior Borges. 1.ed. So
Paulo: Malheiros, 2005. p. 619.
18
SILVA, Jos Afonso da. Curso de Direito Constitucional Positivo. 29.ed. So Paulo: Malheiros,
2007. p. 98.
19
Ibid., p. 99.

18

Estados-membros, est submetido ao poder da Unio no exerccio da

competncia federal, e ainda uma s populao, formando um nico corpo
nacional, enquanto regida pela constituio e legislao federais.
federativo (associativo), enquanto cabe aos Estados-membros participar na
formao da vontade dos rgos federais (especialmente no Senado
Federal, que se compe de representantes dos Estados, art. 46 da
Constituio, e tambm pela participao das Assemblias Legislativas
estaduais no processo de formao das emendas constitucionais, art. 60,
III) e enquanto lhes conferida competncia para dispor sobre as matrias
que lhes reserva a Constituio Federal, com incidncia nos respectivos
territrios e populaes. Com isso, constituem-se no Estado federal duas
esferas governamentais sobre a mesma populao e o mesmo territrio: a
20
da Unio e a de cada Estado-membro. (grifos originais) .

Dito isso, acrescentamos que os Municpios tm tambm sua esfera de

competncia, porm esta diverge do princpio federativo, sendo regida pelo princpio
da autonomia municipal. Os estudos sobre o princpio federativo e princpio da
autonomia municipal sero aprofundados quando tratarmos especificamente sobre a
imunidade recproca.
Esta breve recapitulao sobre o estudo do direito constitucional brasileiro
nos serviu para compreender os fundamentos da competncia tributria.
Nesta esteira, refora o desenvolvimento de nosso raciocnio, Cllio Chiesa,
dizendo que,

O Estado brasileiro optou por adotar a forma federativa de Estado,

atribuindo Unio, aos Estados-membros, Distrito Federal e Municpios
competncia Legislativa. O constituinte originrio repartiu, ento, entre
essas unidades jurdicas, a capacidade poltica. Isto , outorgou-lhes a
possibilidade de editar comandos normativos sobre assuntos de sua
21
competncia. .

Pelo exposto, verifica-se que a competncia pode instituir a cobrana de

exaes por meio de lei. Instituto diverso a capacidade, que, por meio de lei,
fiscaliza (as situaes passveis de serem tributadas), exige (o tributo devido, no
caso de constatado o dbito tributrio) e arrecada (os tributos devidos).
Roque Antonio Carrazza explica que a Competncia Tributria a aptido
para criar, in abstracto, tributos, descrevendo, legislativamente, suas hipteses de
incidncia, seus sujeitos ativos, seus sujeitos passivos, suas bases de clculo e
20

SILVA, 2007, p. 101.

CHIESA, Cllio. A Competncia Tributria do Estado Brasileiro: Desoneraes Nacionais e
Imunidades Condicionadas. 1.ed. So Paulo, Max Limonad, 2002. p. 26.

21

19

suas alquotas

22

. Desta afirmao, questionamos o seguinte, aonde criado o

tributo?
Neste ponto, nos reservamos a adotar teoria de Jos Souto Maior Borges,
tambm abraada por Jos Roberto Vieira, que, por sua vez, destaca que a
Constituio cria tributos, ao contrrio do entendimento majoritrio da doutrina.
As teses se dividem em duas, uma diz que a Constituio Federal no criou
tributos, apenas outorgou competncia para tanto, e a outra, por ns adotada,
estabelece que os tributos foram concebidos dentro da Carta Magna.
Jos Roberto Vieira, em seu artigo E, Afinal, A Constituio Cria Tributos!,
elucida o debate afirmando o seguinte,

Em nenhum momento da sua brilhante advocacia da tese, Jos Souto Maior

Borges declarou plenamente institudo o tributo no Cdigo Maior. Teve
sempre a cautela e a sutileza prprias da preciso cientfica, que
reconhecidamente o caracteriza, para dizer iniciada a criao do tributo
com a outorga de competncia. Algo insuficiente, admite, mas que j
23
algo; pois insuficiente no equivale a inexistente. ,

Desta forma, apesar de insuficiente, a criao do tributo se inicia na

Constituio, assim, o legislador constituinte delegou competncia pr-estabelecida
ao legislador infraconstitucional exceto nas hipteses de competncia residual -,
para instituir normas tributrias. Verificamos estar correta esta assertiva atravs da
seguinte lgica: se o tributo reconhecido pela sua base de clculo e por seu
aspecto material, como ensina Geraldo Ataliba

24

, a denominao das hipteses de

incidncia (ao exemplo de: auferir renda, prestar servio, comercializar mercadorias
e/ou servios), deu incio a criao do tributo.
Neste sentido, argumenta Jos Roberto Vieira que,

(...) ao discriminar as competncias tributrias, o legislador da Carta Magna

no se restringiu a mencionar o nomem juris dos tributos, mas j
estabeleceu algo de sua hiptese de incidncia, pelo menos do ncleo do
25
seu critrio material. (grifos originais) .

22

CARRAZZA, 2011, p. 533.

VIEIRA in TRRES, 2005, p. 637-638.
24
ATALIBA, Geraldo. Hiptese de Incidncia Tributria. 6.ed. So Paulo: Malheiros, 2011. p. 130.
25
ATALIBA, 2011, p. 130.
23

20

Todavia, a norma competncia tributria est estruturada e tem seus limites

desdobrados em duas vertentes. Uma delas se atm a estabelecer os limites
matrias da norma, e a outra, aos seus limites formais.
Lembrando que a competncia pode ser obrigatria ou facultada ao ente
poltico que a exerce, Cristiane Mendona a estrutura nos seguintes termos;

Deve-ser a autorizao (permisso) para distintos sujeitos de direito

(ocupantes de rgos unipessoais ou colegiais), de acordo com
determinados limites formais (relativos ao procedimento) e materiais
(concernentes substncia dos enunciados a serem criados), editarem e
revogarem (parcial ou totalmente) enunciados prescritivos instituidores de
tributos e o dever jurdico de a comunidade respeitar o exerccio de tal
permisso (faculdade), em consonncia com os limites previstos no
sistema.

(...)

Deve-ser a autorizao (imposio-obrigatoriedade), para distintos

sujeitos de direito (ocupantes de rgos unipessoais), de acordo com
determinados limites formais (relativos ao procedimento) e materiais
(concernentes substncia dos enunciados a serem criados), editarem e
revogarem (parcial ou totalmente) enunciados prescritivos instituidores de
tributos e o direito subjetivo de a comunidade exigir o cumprimento da
imposio (obrigatoriedade) em consonncia com os limites previstos no
26
sistema. (grifo nosso). .

Logo, nos deparamos com uma autorizao para editar normas, decorrendo
desta um dever de obedincia daqueles a quem ela se dirige, ficando estes
obrigados para com o ente tributante, bem como outra autorizao, que, por sua
vez, decorre a obrigao do ente tributante para com seus contribuintes.
Outrossim, em seus limites materiais, a norma de competncia descreve qual
ser a matria, propriamente dita, a ser tributada. Como j mencionado antes, temos
os exemplos de auferir renda, prestar servio, comercializar produto e/ou servio. O
mesmo se aplica s outras espcies tributrias, no s aos impostos.
Os limites formais impem a legislao, arrecadao e a execuo destes
supramencionados. Assim, notamos que estes limites estruturais se complementam
e instruem a composio das normas de competncia.
26

MENDONA, 2004, p. 70.

21

Ressaltamos que a norma tributria deve observar os limites institudos pela

prpria Constituio, ao exemplo das imunidades aqui tratadas, bem como das
garantias asseguradas ao contribuinte tambm em seu art. 5, que visam a
assegurar os fins objetivados pelo sistema constitucional.
Destacamos, ainda, que a pedra de toque da competncia se resguarda na
observncia do princpio da legalidade, mais precisamente, da estrita legalidade
tributria.
O princpio da legalidade encontra-se disposto no art. 5, II, da Constituio:
ningum ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de
lei. O princpio da estrita legalidade tributria, por sua vez, se encontra disposto no
art. 150, da Constituio Federal: Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao
contribuinte, vedado a Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: I
exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea.
Veja que no obstante a previso legal do art. 5, o legislador constituinte
esculpiu, novamente, no corpo do Texto Maior esta garantia aos contribuintes, a fim
de assegurar os direitos destes.
Apenas normas competentes so vlidas, esto vigentes, e podem ser
aplicadas dentro do nosso ordenamento, ao passo de que todas elas homenageiam
o princpio da segurana jurdica. Se analisadas de maneira inversa, ou, se
inobservados quaisquer um destes requisitos normativos, a norma estar passvel
de ter declarada sua inconstitucionalidade.
Observados estes limites, Roque Antonio Carrazza explica que o ente poltico
dotado de competncia tributria pode, exercendo a atividade legislativa,

(...) aumentar a carga tributria (agravando a alquota ou a base de clculo

do tributo, ou ambas), diminu-la (adotando o procedimento inverso), ou,
at, suprim-la, atravs da no-tributao pura e simples ou do emprego do
mecanismo jurdico das isenes. Pode ainda, perdoar dbitos tributrios j
nascidos ou parcela-los, anistiando, se entender que o caso, as eventuais
27
infraes tributrias cometidas. .

Assim, exercendo a competncia conforme esta seja necessria para

concretizar suas necessidades financeiras.

27

CARRAZZA, 2011, p. 535.

22

Por fim, esclarece Roque Antonio Carrazza que (...) o tributo s vai irromper,
in concreto, quando, tendo uma lei traado, cuidadosamente, todos os aspectos da
norma jurdica tributria (...)

28

, devendo, necessariamente, serem editadas normas

que tratem exaustivamente do tributo. Neste momento, cessa o campo de atividade

da competncia, e d-se lugar capacidade tributria ativa que arrecada, fiscaliza
e executa o tributo institudo.

3.1

CARACTERSTICAS DA COMPETNCIA TRIBUTRIA

Discorridas as linhas gerais da competncia, examinaremos seus aspectos,

como os estabeleceu Roque Antonio Carrazza. Segundo o autor, existem seis
aspectos que definem este instituto, sendo estes a (i) privatividade; (ii)
indelegabilidade; (iii) incaducabilidade; (iv) inalterabilidade; (v) irrenunciabilidade; e
(vi) facultatividade do exerccio, que sero estudados a seguir.

3.1.1 Privatividade

Em primeiro lugar, constatamos que a privatividade a caracterstica que

determina a exclusividade da competncia a determinado ente poltico. Nas palavras
de Roque Antonio Carrazza, No Direito Brasileiro, a Unio, os Estados, os
Municpios e o Distrito Federal, no tocante instituio de tributos, gozam de
privatividade ou, se preferirmos, de exclusividade. (g.o).

29

, sendo assim, cada ente

poltico dotado de competncia nica e exclusiva sobre o tributo que lhes foi
entregue pelo constituinte.
Ensina novamente Roque Antonio Carrazza;

As normas constitucionais que discriminam as competncias tributrias

encerram duplo comando: 1) habilitam a pessoa poltica contemplada e
28
29

Ibid., p. 535-536.
CARRAZZA, 2011, p. 550.

23

somente ela a criar, querendo um dado tributo; e 2) probem as demais de

virem a institu-lo. Efetivamente, a reserva de competncia tributria
importa, a contrario sensu, interdio, que resguarda a eficcia de sua
singularidade. Ao mesmo tempo em que afirma a aptido daquela pessoa
poltica para criar aquele determinado tributo, nega a das demais para
fazerem o mesmo, ou seja, para o institurem. clusula vedatria implcita,
de endereo erga omnes, salvo claro, o prprio destinatrio da faculdade:
30
a pessoa poltica competente, nos termos da Constituio Federal. (g.o.) .

Diante disso, conclui-se que a privatividade, pelo seu duplo comando,

constitui a inviolabilidade de seu direito para tributar.
Finalmente, aduzimos que no h de se falar em bitributao em matria de
competncia, pois se um ente cobiar instituir a sua cobrana estaria, assim,
ultrapassando os limites de sua prpria competncia, fato passvel de invalidao
por configurar afronta a Lei Maior.

3.1.2 Indelegabilidade.

Outra caracterstica da competncia tributria a sua indelegabilidade. A

competncia atribuda a cada ente pelo constituinte originrio e esta no pode ser
outorgada para outros entes polticos, quer no todo, quer em parte, ainda que por
meio de lei. 31.
Ainda, como nos explica Paulo de Barros Carvalho, conclumos que se o
legislador constituinte teve a inteno de instituir o sistema tributrio constitucional
de forma exaustiva para alcanar a sua rigidez, e, estando contidas a as
competncias tributrias, este o fez para evitar o seu colapso.
Desta maneira,

(...) a ilao imediata em termos de reconhecer a vedao da

delegabilidade, bem como a impossibilidade de renncia. Que sentido
haveria numa discriminao rigorosa de competncias, quando se
32
permitisse que uma pessoa delegasse a outra as habilitaes recebidas? .

CARRAZZA, loc. cit.

Ibid., p. 708.
32
CARVALHO, 2011, p. 274.
30

31

24

No apenas careceria de sentido, como tambm iria estagn-lo. Note-se que,

alm de indelegvel, impossvel mesmo que se operada atravs da via legislativa,
em razo do princpio da segurana jurdica.
Neste sentido, leciona Roque Antonio Carrazza que,

As normas constitucionais que partilham as competncias tributrias

poderiam
ser, a qualquer momento, alteradas
por normas
infraconstitucionais e, longe de se imporem s pessoas polticas, oscilariam
a bel-prazer da vontade de seus legisladores ordinrios. Na parte tributria,
pelo menos, a Constituio Federal, de rgida, transformar-se-ia em flexvel.
Haveria, com efeito, a a possibilidade de alterao constante do modelo
constitucional por parte daqueles que deveriam obedec-lo e coloc-lo em
33
funcionamento. .

Logo, resta claro que esta estirpe principiolgica torna a indelegabilidade da

competncia elemento essencial para a Constituio de um Estado democrtico de
direito.

3.1.3 Incaducabilidade

A incaducabilidade caracteriza a impossibilidade de que as normas editadas

pelos entes polticos competentes venham a perder sua validade com o decorrer do
tempo.
Cristiane Mendona nos explica (...) que a competncia para produzir normas
jurdico-tributrias incaducvel, pois, normalmente, inexiste marco temporal para o
seu exerccio, fixado na regra autorizadora. 34, e, alm disto, oportuno lembrar que
a incaducabilidade assegura a validade da competncia, mesmo que no exercitada,
constituindo-a atemporal, pelo menos enquanto vigente a Constituio Federal.

33
34

CARRAZZA, 2011, p. 716.

MENDONA, 2004, p. 283.

25

Nesta esteira, nos ensina Maurcio Dalri Timm do Valle; O decurso do tempo
no circunstncia que impea a pessoa poltica titular da competncia tributria de
exercit-la. Logo, a competncia tributria incaducvel. 35.
Por fim, trazemos esta breve considerao de Paulo de Barros Carvalho, para
quem,

A Constituio existe para durar no tempo. Se o uso da faixa de atribuies

fosse perecvel, o prprio Texto Supremo ficaria comprometido, posto na
contingncia de ir perdendo parcelas de seu vulto, medida que o tempo
flusse e os poderes recebidos pelas pessoas polticas no viessem a ser
36
acionados, por qualquer razo histrica que se queira imaginar. .

Diante disso, conclumos que o poder, mesmo que inativo, no deixa de

existir, tendo os entes polticos ao seu dispor competncia para ser exercida ao
tempo de sua vontade.

3.1.4 Inalterabilidade

O aspecto da inalterabilidade da competncia diz respeito vezes a

impossibilidade de alterao da competncia legislativo-tributria, no plano infraconstitucional, pela pessoa poltica que a titulariza

37

, posio adotada por Roque

Antonio Carrazza, e tambm a impossibilidade de alterao das regras de produo

normativa pelo legislador de reforma constitucional.

38

, posio esta, adotada por

Paulo de Barros Carvalho. Impende acrescentar que ambos os doutrinadores tm

razo em seus pontos de vista, cabendo a ns estudarmos a abrangncia da
inalterabilidade, tanto na esfera constitucional, quanto na infraconstitucional.
Primeiramente, vamos examinar a inalterabilidade no mbito constitucional.
Desta ponderao, irrompe o seguinte questionamento: so passveis de alterao
as competncias discriminadas pelo constituinte?
35

VALLE, Maurcio Dalri Timm do. Princpios Constitucionais e Regras-matrizes de Incidncia do

Imposto sobre Produtos Industrializados IPI. Dissertao (Mestrado em Cincias Jurdicas)
Universidade Federal do Paran p. 47.
36
CARVALHO, 2011, p. 274.
37
MENDONA, op. cit., p. 284-285.
38
MENDONA, 2004, p. 284-285.

26

Aparentemente, no h nada que impea o legislador que o faa. As

competncias podem ser alteradas por meio de emenda constitucional, sem atentar
contra o princpio federativo. Um exemplo desta possibilidade o Projeto de
Emenda Constitucional 233/08, que pretende a criar um novo tributo, o IVA-F
(imposto sobre valor agregado federal), de competncia da Unio.
No mbito infraconstitucional, no h pessoa poltica capaz de alterar a carta
de competncias, sendo apenas o constituinte derivado a pessoa apta para realizar
determinadas

alteraes,

assim,

portanto,

inalterveis

as

competncias

discriminadas na Constituio.

3.1.5 Irrenunciabilidade

O aspecto da irrenunciabilidade fundado sob o prisma de que os entes

competentes no podem abdicar desta que lhes foi conferida pelo constituinte, pelo
simples fato de que se o fizessem, estariam, assim, se destruindo.
Frise-se que a competncia facultada pessoa competente, que pode ou
no instituir a cobrana da exao. Todavia, jamais a competncia poder ser
renunciada por qualquer uma das pessoas polticas.
Um dos exemplos mais clebres da facultatividade do exerccio da
competncia est atrelado instituio do Imposto sobre Grandes Fortunas, que
caberia a Unio, atravs de Lei Complementar, regulamentar a cobrana deste
tributo no vinculado.
Nesta esteira, refora Cristiane Mendona, ao afirmar que,

(...) os rgos constitudos podem at no exercer a competncia

legislativo-tributria recebida da Constituio, em virtude de seu carter
39
facultativo. No entanto, no esto autorizados a renunci-la. .

Resta claro, portanto, que as pessoas polticas de direito pblico no podem

renunciar a competncia que detm.

39

MENDONA, 2004, p. 291.

27

3.1.6 Facultatividade

A facultatividade encontra-se na parte final dos aspectos aqui estudados e

cuida da possibilidade dos entes polticos se utilizarem da tributao para arrecadar
receita.
Nas palavras de Roque Antonio Carrazza,

(...) na medida em que o exerccio da competncia tributria no est

submetido a prazo, a pessoa poltica pode criar o tributo quando lhe
aprouver. Tudo vai depender de uma opo, a ser feita pelos seus Poderes
Executivo e Legislativo, sempre, claro, por meio de lei (no mais das vezes
ordinria, mas, no caso dos emprstimos compulsrios e dos impostos
40
residuais, complementar). (grifo original) .

Desta assertiva, constata-se que no h fora que obrigue os entes a tributar,

logo, configura-se a sua facultatividade.
No fim da transcrio, porm, nota-se que existe uma ressalva para a
instituio da lei tributria, que acredito ser pertinente esclarecer para a reflexo.
As duas espcies tributrias mencionadas emprstimos compulsrios e
impostos residuais -, por serem tributos de competncia da Unio, aplicam-se a
todos os brasileiros, desta forma, necessitam de aprovao da maioria absoluta de
ambas as casas legislativas, representando assim, pelo menos em tese, a vontade
do povo brasileiro.
Vale lembrar, ainda, que neste caso, a lei como tambm descrita por Roque
Antonio Carrazza, uma limitao ao exerccio da competncia tributria 41, de onde
retiramos este excerto:

A lei tributria deve conter critrios idneos e suficientes para coatar

quaisquer arbitrariedades do Fisco. Tais critrios devem necessariamente
apontar: a) os destinatrios do tributo (os contribuintes), porquanto no se
admite fique relegada ai arbtrio da Fazenda Pblica a incluso ou a
excluso de determinadas categorias de contribuintes; e b) os pressupostos
do tributo, isto , a coisa, o ato, o fato, a situao ou a qualidade da pessoa

40
41

CARRAZZA, 2011, p. 723.

CARRAZZA, 2011, p. 278. - Subttulo n. 3.2., do Captulo VI Legalidade e Tributao.

28

que constitui o pressuposto objetivo da tributao, e, tambm, a relao em

42
que se deve achar o sujeito passivo da prestao. (g.o.) .

Sendo

considerados

todos

estes

critrios,

lei

tributria

deve

preventivamente frear qualquer pretenso por parte do Fisco que vise a constranger
os contribuintes, atuando diretamente sobre a aplicao do direito tributrio.
Outrossim, Roque Antonio Carrazza ainda aduz que a opo de tributar, ou
no, depende de motivao ou, como ele mesmo define motivao poltica, que,

Em termos mais tcnicos, inspiram a chamada deciso poltica

convenincia, a vantagem e a utilidade, aferveis pelo Poder Legislativo
pelo Chefe do Executivo, enquanto participam da elaborao da lei. Eles
quem tem a faculdade discricionria de agir, no estando sujeitos
43
limitaes acerca do mrito da orientao que iro seguir. (g.o.). .

a
e

Diante disso, patente a influncia das decises polticas sobre a tributao.

Ainda, mais um desdobramento deste so os tributos utilizados para atingir objetivos
extrafiscais

44

prestigiando

ou

preterindo,

assim,

determinadas

situaes

especficas.
Por fim, resta evidente a possibilidade conferida aos entes polticos para
tributar e, assim, conclumos tambm os aspectos da competncia tributria.

IMUNIDADE TRIBUTRIA

Uma vez analisada a competncia tributria e suas caractersticas, podemos

agora aprofundar com liberdade o estudo das imunidades, que, to simplesmente,
so normas jurdicas de incompetncia tributria, como veremos mais abaixo.
Faremos, ainda, um breve exame sobre a origem histrica do instituto em questo,
e, posteriormente, discorreremos sobre as teorias propostas acerca das imunidades.

42

Ibid., p. 279.
Ibid., p. 724.
44
CARVALHO, 2011, p. 290. - A essa forma de manejar elementos jurdicos usados na configurao
dos tributos, perseguindo alheios aos meramente arrecadatrios, d-se o nome de extrafiscalidade..
43

29

4.1

ORIGEM HISTRICA

A ideia da tributao surge como um instrumento para sustentar o Estado e

assim, consolidar sua soberania. Pois, se imaginarmos um Estado que no tenha
recursos para se organizar, este dificilmente seria reconhecido.
A partir desta premissa, reconhecemos que o Estado, mesmo em suas formas
mais primitivas de sociedade organizada, j exigia de seus sditos exaes e,
mesmo nestes tempos, eram institudas tambm Imunidades determinadas
pessoas que eram desobrigados a contribuir.
A origem da palavra tributo remonta a Roma Antiga. Este advm do latim
tributum e surge do verbo tribuere que, parafraseando Regina Helena Costa em
comentrio aos ensinamentos de Slvio Meira, significa, inicialmente, repartir em
tribos e, depois, repartir em sentido geral.

45

. Sendo compreendida aqui, a

arrecadao, que seria dividida e utilizada pelo Estado.

J no tempo do Imprio, se originou a immunitas, que significa negao de
mnus, ou encargo expediente pelo qual se liberavam certas pessoas e situaes
do pagamento dos tributos exigidos na sustentao do Estado.

46

, encontramos

aqui, o embrio da ideia pela qual so utilizadas e contempladas hoje as Imunidades

em nossa Constituio.
Verificamos que, desde a Idade Antiga, as sociedades mais primitivas foram
capazes de privilegiar certas pessoas, atestando sua ausncia de capacidade
contributiva, e as poupando de suas obrigaes tributrias.
Ainda, importante ressaltar que, historicamente, a tributao teve forte
impacto sobre as transformaes sociais.
No sculo XVIII, quando Lus XVI exigia a cobrana de excessivos impostos
sobre a plebe, que no via sua contribuio sendo revertida em melhoria social e,
ainda cumulada a ausncia do princpio da igualdade tributria, uma vez que a
nobreza da poca e o clero se recusavam a ser onerados, instaurou-se a Revoluo
Francesa, na qual classe burguesa destituiu a Monarquia Francesa sobre os ideais
de Igualdade, Liberdade e Fraternidade.
45
46

COSTA, 2001, p. 27.

COSTA, 2001, p. 27.

30

Enquanto isso, no Brasil, tambm no sculo XVIII, no mesmo ano de 1789, foi
desconstituda a Inconfidncia Mineira, revolta que visava a separar o Estado de
Minas Gerais do Imprio Portugus, em virtude da instituio da Derrama, dia em
que uma comitiva da coroa portuguesa vinha s terras das Minas Gerais, mais
especificamente cidade de Ouro Preto, antiga Vila Rica, para cobrar em ouro os
impostos devidos por seus sditos. O movimento, inspirado por ideias iluministas,
desejava se libertar do domnio poltico e econmico portugus, sendo a primeira
revolta separatista de nossa histria, que foi frustrado pela traio de um dos
inconfidentes em face dos demais.
Evidenciada a fragilidade dos contribuintes, as polticas fiscais devem levar
em considerao as situaes e pessoas que so mais vulnerveis s suas
exigncias. exatamente neste campo que as Imunidades devem agir. Sempre que
constatadas as mudanas polticas e sociais, as Imunidades foram, atravs dos
tempos, se amoldando aos princpios constitucionais que visam alcanar e, assim,
acabaram por exonerar determinadas pessoas do pagamento de tributos.
Cabe ao legislador, portanto, a tarefa de destacar as situaes especficas
que deseja privilegiar em determinado tempo histrico, e doutrina, conceituar este
instituto, bem como esmiuar sua extenso e aplicabilidade.
o que passamos a estudar.

4.2 CONCEITO

Sabemos que a parte mais difcil em qualquer cincia se encontra na tarefa

de conceituar.
Quando a tentamos fazer, muitas vezes em razo de nossa limitao
lingustica, deixamos algum detalhe passar nos despercebido, que, como explica
Roque Antonio Carrazza, no mundo infinito e ondeante do pensamento, cada autor
acaba por captar alguma peculiaridade que escapou argcia dos demais.

47

Outras, por fora da hermenutica jurdica, se encontram nas lacunas que podem
emergir da escolha de determinadas palavras, causando a confuso de seu leitor.

47

CARRAZZA, 2011, p. 138.

31

Independentemente destas dificuldades, necessitamos nos apegar a uma definio

e, para tanto, escolhemos a de Paulo de Barros Carvalho, que as ensina como,

A classe finita e imediatamente determinvel de normas jurdicas, contidas

no texto da Constituio Federal, e que estabelecem, de modo expresso, a
incompetncia das pessoas polticas de direito constitucional interno para
expedir regras instituidoras de tributos que alcancem situaes especficas
48
e suficientemente caracterizadas (grifo original). .

Embora nebuloso, comearemos explicando pontualmente a significao dos

ensinamentos de Paulo de Barros Carvalho, e, assim que esgotada a teoria das
imunidades como normas de incompetncia, passaremos a estudar as outras
correntes doutrinrias que se aventuraram a conceituar o instituto.

4.2.1 Imunidade como Norma de Incompetncia Tributria

Escolhemos a definio de Paulo de Barros Carvalho, para quem a imunidade

uma norma que estabelece de modo expresso, a incompetncia das pessoas
polticas de direito constitucional interno. (g.o.)

49

, exatamente por ser a tese mais

precisa sustentada pela doutrina.

Diante disso e, aps a anlise do captulo anterior, temos que a imunidade
limita a competncia dos entes polticos, devendo estes observarem os limites
estabelecidos pelas hipteses de imunidade.
Desta maneira, enquanto a competncia tributria estabelece delimita,
demarca a rea em que pode o legislador infraconstitucional atuar, editando leis
para estabelecer, atravs destas, o vnculo obrigacional tributrio, as imunidades
vm,

em

sentido

contrrio,

determinar

incompetncia

infraconstitucional.
Sobre o tema, discorre Roque Antonio Carrazza,

48
49

CARVALHO, 2011, p. 236.

CARVALHO, 2011, p. 237.

do

legislador

32

Muito bem, as regras de imunidade tributria tambm demarcam (no sentido

negativo, embora) o campo reservado tributao. Se preferirmos, apontam
os limites materiais e formais da atividade legislativa tributria.

Noutras palavras, a competncia tributria igualmente desenhada por

normas negativas, que veiculam o que se convencionou chamar de
50
imunidades tributrias. (g.o.) .

Note-se, pois, que a incompetncia surge no mesmo momento em que a

competncia (dentro do Texto Maior). Dito isso, se utilizarmos o raciocnio lgico e,
aderindo tese aqui adotada sobre a criao dos tributos de Jos Souto Maior
Borges, sustentada por Jos Roberto Vieira, as normas de incompetncia so
criadas ao mesmo tempo em que so criadas as normas de competncia.
No mesmo sentido, ensina Regina Helena Costa,

Cuidando-se de disposio imposta pelo Poder Constituinte Originrio, a

competncia tributria j nasce desprovida do campo constitucionalmente
imune. Vale dizer, a competncia tributria a liberdade de instituir tributos
dentro de certos limites, desenhados pela Constituio.

As normas atributivas de competncia e as normas imunizantes que so

normas negativas de competncia so contemporneas, pelo qu
inadequado falar-se na sucesso cronolgica destas em relao s
51
primeiras. .

Conclumos, assim, que no existe hierarquia entre normas de competncia

em relao s normas de incompetncia, e vice-versa.
Quanto aos aspectos da norma de incompetncia, estas so concebidas pelo
constituinte como normas impassveis de sofrer qualquer tipo de alterao ou
restrio, total ou parcial, exceto pela via das Emendas Constitucionais, e sempre
visando a ampliar os direitos dos contribuintes, visto que as imunidades so
clusulas ptreas na medida em que asseguram direitos fundamentais (art. 60, IV,
CF/88). Ainda, pode-se dizer que a norma imunizante ampla e indivisvel

52

e,

(...) de eficcia plena e aplicabilidade imediata, produzindo todos os seus efeitos,

50

CARRAZZA, Roque Antonio. A Imunidade Tributria das Empresas Estatais Delegatrias de

Servios Pblicos: Um Estudo sobre a Imunidade Tributria da Empresa Brasileira de Correios e
Telgrafos ECT. 1.ed. So Paulo: Malheiros. 2004. p. 20.
51
COSTA, 2001, p. 44.
52
CARRAZZA, 2004, p. 23.

33

independente da edio de normas inferiores. (g.o.)

53

, como foram definidas por

Roque Antonio Carrazza.

Diante disso, inferimos que o legislador infraconstitucional fica limitado a
obedecer ao que foi disposto pela vontade do constituinte, que decidiu privilegiar
determinados fatos, bens ou situaes

54

, uma vez que estes carregam em si

algum valor contemplado pela Carta Magna e, por isso, devem ser imunes
tributao.
Sobre o assunto, ensina Paulo de Barros Carvalho,

55

imperioso que o ncleo dentico

do comando constitucional denuncie
uma
proibio
inequvoca,
dirigida
aos
legisladores
infraconstitucionais e tolhendo-os no que tange emisso de regras
56
jurdicas instituidoras de tributos. (g. n.) .

Fica restrita, portanto, a edio de normas tributrias destinadas tributao

daqueles que foram albergados pela Constituio.
A proibio supracitada inserida na estrutura da norma imunizante,
transformando-a em norma de incompetncia.
Assim, se uma determinada norma de conduta (tributria) almejar onerar
contribuinte

imune,

ela

sequer

chegar

atingi-lo,

uma

vez

que

inconstitucionalidade tolheu-a antes mesmo de adquirir eficcia.

Sobre as imunidades enquanto normas de incompetncia, vejamos o que tem
a dizer Cristiane Mendona,

Ao engendrarem as hipteses imunes tributao, proibindo que os sujeitos

ativos da relao de competncia legislativa editem enunciados instituidores
de tributos relativamente quelas situaes especficas e suficientemente
caracterizadas no texto constitucional, os versculos constitucionais de
imunidade desenham, juntamente com outros limites, a autorizao57
permisso que figura no consequente da NCLT. .

53

CARRAZZA, loc. cit.

Ibid., p. 21
55
Para melhor compreenso, esclareo que o ncleo dentico reside no mago de cada norma,
estabelecendo se esta uma norma que atribui permisso, obrigao ou a proibio da conduta que
regula. Para aprofundamento sobre o tema, indico a consulta a BOBBIO, Norberto. Teoria Geral do
Direito. 1. ed. So Paulo: Martins Fontes, 2007. p. 104-112.
56
CARVALHO, 2011, p. 236.
57
MENDONA, 2004, p. 178.
54

34

A Norma de Competncia Legislativo Tributria (NCLT), mencionada acima,

estabelece os limites para editar ou alterar a norma em questo. Por conseguinte, a
imunidade altera o aspecto material a que se dirige a NCLT, impedindo-a de tributar
quele que foi indicado pelo constituinte.
Note-se, pois, que a norma de imunidade impede a aplicabilidade da norma
infraconstitucional sobre a pessoa imune como um todo, no apenas em relao a
fato determinado (critrio da regra-matriz de incidncia).
No mesmo sentido, leciona Roque Antonio Carrazza,

A imunidade tributria um fenmeno de natureza constitucional. As

normas constitucionais que, direta ou indiretamente tratam do assunto
fixam, por assim dizer, a incompetncia das entidades tributantes para
onerar, com exaes, certas pessoas, seja em funo de sua natureza
58
jurdica, seja porque coligadas a determinados fatos, bens ou situaes. .

Conclumos, portanto, que o constituinte escolheu beneficiar determinadas

pessoas ao esculpir no corpo da Carta Magna as imunidades tributrias. So estas
pessoas que sero objeto de exame do prximo tpico.

4.2.2 Destinadas a Situaes Especficas e Suficientemente Caracterizadas

Pelo exposto acima, vimos que as normas imunizantes so endereadas a

determinadas situaes especficas e suficientemente caracterizadas, como
definidas por Paulo de Barros Carvalho e, como veremos, as imunidades
beneficiam, em ltima anlise, pessoas.
Observe que, ao editar a norma de imunidade, o constituinte privilegiou no
Texto Maior situaes especficas que devem ser impassveis tributao.
Logo,

questiona-se,

porque

no

deixar

esta

tarefa

ao

legislador

infraconstitucional?
A nosso ver, ao descrever as hipteses de imunidade, o legislador constituinte
homenageou os princpios consubstanciados dentro da prpria Constituio.
Assim explicitam Aires Fernandino Barreto e Paulo Ayres Barreto,
58

CARRAZZA, 2011, p. 772.

35

As tipificaes constitucionais dos fatos, pessoas ou bens sobre os quais

no tm as pessoas polticas competncia tributria, so reveladoras de
valores privilegiados pela Constituio, porque decorrentes de princpios
nela prpria consagrados. O constituinte, ao estabelecer, no art. 150, VI, da
CF, que vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municpios Instituir impostos sobre as situaes ali expressamente
indicadas, reafirma valores que ho de ser protegidos pela ordem jurdica:
expresses de princpios reconhecidamente consagrados pela Constituio.
59
.

Logo, resta claro que o constituinte no escolheu aleatoriamente os

beneficiados pelas imunidades, sendo a edio destas normas uma homenagem
aos valores contidos na prpria Carta Magna.
Utilizaremos, nesta parte de nossa pesquisa, o vis de Roque Antonio
Carrazza, para quem a imunidade sempre subjetiva, j que invariavelmente,
beneficia pessoas, quer por sua natureza jurdica, quer pela relao que guardam
com determinados fatos, bens ou situaes. (g.o). 60.
A subjetividade advm da classificao feita pela doutrina tradicional ao
exemplo de Aliomar Baleeiro -, que classifica as imunidades em subjetivas,
objetivas e mistas, conforme alcancem pessoas, coisas ou ambas. (g.o). 61.
Diante disso conclumos que desnecessria tal classificao, uma vez que a
imunidade sempre ir privilegiar a relao da pessoa com o fisco, em razo de sua
natureza jurdica

62

, na medida em que no ser molestado a entregar parte de sua

riqueza aos cofres pblicos.

Concluda a teoria das imunidades como norma de incompetncia tributria,
passamos agora a estudar a sua aplicabilidade, bem como suas outras teorias.

4.2.2.1

Imunidades aplicveis apenas aos impostos

Dispe o inciso VI, do art. 150 da Constituio Federal, Sem prejuzo de

outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao
Distrito Federal e aos Municpios: instituir impostos (...).
59

BARRETO, Aires Fernandino; BARRETO, Paulo Ayres. apud CARRAZZA, 2004, p. 24.
CARRAZZA, 2011, p. 774.
61
CARRAZZA, loc. cit.
62
Ibid., p. 775.
60

36

Ao lermos este excerto da Carta Magna, possvel inferir que as imunidades

especficas que disciplinam o inciso VI, do art. 150 estendem-se apenas aos
impostos, excluindo assim, todas as outras espcies tributrias (taxas, contribuies
de melhoria, contribuies sociais e emprstimos compulsrios)

63

. Mas ser que

ficam as hipteses de imunidade limitadas apenas aos impostos?

Parece-nos que no.
Vejamos a opinio de Paulo de Barros Carvalho sobre o assunto,

A reduo descabida, transparecendo como produto de exame

meramente literal (e apressado) ou como o resultado de consideraes
metajurdicas, que no se prendem ao contexto do direito positivo que vige.
Que motivo de ordem superior ditaria o princpio de que o legislador
constituinte, no exerccio de suas prerrogativas, pudesse estar impedido de
organizar as competncias tributrias, de tal modo que tolhesse a
decretao de certas taxas ou a impossibilitasse a criao de contribuies
64
de melhoria? Com assomos jurdicos, nenhum. .

Logo, verificamos que esta reduo utilizada pelo constituinte foi uma mera
economia lgica, ou talvez, um descuido por parte do mesmo.
No mesmo sentido, destaca Regina Helena Costa,

Se, diante do Direito Positivo, as normas imunizantes referem-se,

basicamente, a impostos, tal realidade no enseja a concluso pela
inviabilidade de se estabelecer normas imunizantes acerca dos tributos
65
vinculados. .

Ainda, vale acrescentar que o prprio constituinte tambm criou hipteses de

imunidades especficas incidncia sobre taxas, ao exemplo do disposto pelo art. 5,
inciso XXXIV, a e b, que enuncia: so a todos assegurados, independentemente
do pagamento de taxas: a) o direito de petio aos Poderes Pblicos em defesa de
direitos ou contra a ilegalidade ou abuso de poder; e b) a obteno de certides em
reparties pblicas, para defesa de direitos e esclarecimento de situaes de
interesse pessoal.
63

No vamos aqui adentrar na discusso sobre as teorias existentes acerca das espcies tributrias,
ou qual a melhor teoria a ser abraada. Para aprofundamento sobre o tema, aconselhamos a
consulta ao artigo As espcies tributrias no ordenamento jurdico brasileiro, de Octavio Campos
Fischer.
64
CARVALHO, 2011, p. 230-231.
65
COSTA, 2001, p. 47.

37

Assim, conclumos que infundada a pretenso de restringir a aplicao dos

efeitos da imunidade apenas aos impostos, sendo estes, extensveis a quaisquer
espcies tributrias.

4.2.3 Imunidades como Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar

A Doutrina clssica, difundida por Aliomar Baleeiro, entende as imunidades

como limitaes constitucionais ao poder de tributar, acompanhado tambm por
Rubens Gomes de Sousa e, atualmente, Aires Fernandino Barreto e Paulo Ayres
Barreto.
Esta tese, no est errada, , contudo, insuficiente

66

, em decorrncia da

generalidade atribuda a expresso compreensiva do conjunto de princpios e

demais regras disciplinadoras da definio e do exerccio da competncia tributria.
67

.
Conclumos, portanto, que no possvel haver, no estudo cientfico,

confuso entre institutos, uma vez que as imunidades so fundadas em princpios, e

no uma combinao destes. Assim, as generalidades dos princpios constitucionais
tributrios

68

necessitaram ser trabalhadas e refinadas pelo constituinte, at que,

enfim, irrompem na edio das imunidades tributrias, estas sim, normas especficas
que tratam de matria tributria.
Ainda, distingue Regina Helena Costa que,

Enquanto as imunidades denegam a prpria competncia, inibindo o seu

exerccio em relao a certas hipteses, os princpios orientam o adequado
exerccio da competncia tributria. Os princpios tributrios pressupem,
assim, a existncia de competncia tributria; as imunidades, por seu turno,
69
pressupem a inexistncia dessa competncia.

66

COSTA, 2001, p. 35.

COSTA, loc. cit.
68
Ibid., p. 37.
69
COSTA, loc. cit.
67

38

Diante disso, imprpria a definio utilizada pela doutrina tradicional, tendo

em vista que as limitaes constitucionais ao poder de tributar so uma expresso
aberta e imprecisa.

4.2.4 Imunidades Definidas como Princpios Constitucionais e tambm como

Circunstncias Extrajurdicas

H tambm, corrente doutrinria que qualifica as imunidades tributrias como

princpios constitucionais expressos, no entanto, no procede tal afirmao.
Esta tese, defendida por Bernardo Ribeiro de Moraes, entende que as
imunidades seriam princpios expressos inseridos no corpo da Carta Magna.
Parece-nos que esta tese foi construda como um desdobramento da tese das
limitaes constitucionais ao poder de tributar, e que, como foi exposto acima,
existem diferenas substanciais entre estes dois institutos.
Ainda, assevera Regina Helena Costa dizendo que,

So, sim, as imunidades, aplicaes ou manifestaes de um princpio, que

podemos batizar de princpio da no obstncia do exerccio de direitos
70
fundamentais por via da tributao. (g.o.) .

Diante disso, fica evidente que a definio de imunidade como princpio

constitucional advm da associao entre sua essncia e sua finalidade.
Outra vertente da doutrina clssica, representada por Ormezindo Ribeiro de
Paiva, acredita que as imunidades so circunstncias extrajurdicas, em razo do
tratamento diferenciado que recebem as pessoas privilegiadas pelas hipteses de
imunidade.
Pois bem, uma vez que o ordenamento contempla hipteses de imunidade a
fim de privilegiar determinadas pessoas e, quando o faz, celebra a realizao dos
princpios nela esculpidos, entende-se por redundante a classificao de

70

COSTA, 2001, p. 39.

39

circunstncia extrajurdica, pois, como mencionado por Regina Helena Costa, o

constituinte apenas absorve valores, juridicizando-os. 71.
Regina Helena Costa, mais uma vez, conclui, dizendo que,

Diante da possibilidade de exigir tributos em relao a determinadas

pessoas, bens e situaes, o Estado, no exerccio do Poder Constituinte
Originrio, opta, diversamente, pelo incentivo a certas atividades
72
socialmente relevantes, renunciado prpria competncia tributria. .

Logo, tem-se que tanto os princpios, quanto as imunidades, aspiram

assegurar direitos aos contribuintes, entretanto, as imunidades o fazem de maneira
especfica, enquanto os princpios podem ser evocados em situaes anlogas. As
imunidades seriam, ento, os princpios instrumentalizados, ou melhor, formalizados.

4.2.5 Imunidades

como

Hipteses

de

No-incidncia

Constitucionalmente

Qualificadas

As imunidades foram tambm definidas como hipteses de no-incidncia

constitucionalmente qualificadas por alguns doutrinadores, ao exemplo de Amlcar
de Arajo Falco, Eduardo Domingos Bottallo, Ives Gandra da Silva Martins e Jos
Souto Maior Borges.
A no-incidncia fenmeno diverso da imunidade, que foi erroneamente
utilizado por parte desta corrente doutrinria.
O primeiro divisor de guas encontra-se na classificao normativa das
normas imunizantes. Estas so, conforme foi explicitado anteriormente, normas de
estrutura e no de conduta.
Frise-se que as normas de estrutura definem o arqutipo jurdico em face de
outras normas, enquanto as normas de conduta estabelecem regras queles a que
so dirigidas.
71
72

COSTA, 2001, p. 46.

COSTA, loc. cit.

40

Diante disso, a ilao evidente, as imunidades so, com efeito, normas de

estrutura.
Acerca do tema, comenta Regina Helena Costa,

As normas imunizantes - como tambm as normas isentivas qualificam-se

como regras de estrutura, porque dispem acerca da produo de outras
73
normas, isto , do vlido exerccio da competncia tributria. .

E ainda, no mesmo sentido, ensina Paulo de Barros Carvalho que As regras

de imunidade so normas de estrutura, enquanto as de incidncia so preceitos de
conduta. 74.
Alm disto, compete acrescentar que a utilizao da expresso noincidncia foi compreendida em acepo diversa de sua essncia.
Explica-se:
A regra-matriz de incidncia tributria, constituda de uma hiptese de
incidncia e um consequente tributrio, estabelece a relao obrigacional quando
ocorrido o seu fato imponvel

75

. Subsumindo

76

o fato hiptese descrita, o

enunciado prescritivo instaura a relao obrigacional.

Sem embargos, portanto. Mas o que acontece se um dos critrios da regramatriz de incidncia no for preenchido?
Se o fato imponvel no se subsumir a hiptese de incidncia, somente ento
ocorrer fenmeno da no-incidncia.
Neste sentido, vejamos a crtica definio de imunidade como hiptese de
no incidncia, feita por Paulo de Barros Carvalho,

A crtica presta-se a uma de suas acepes, precisamente aquela que

sugere ter inexistido o fenmeno da subsuno do fato regra e, por
conseguinte, no haveria falar-se em efeitos jurdicos. por incidir que a
proposio normativa qualifica pessoas, coisas e estados de coisas, bem

73

COSTA, 2001, p. 43.

CARVALHO, 2011. p. 227.
75
ATALIBA, 2011, p. 70: Fato imponvel o fato concreto, localizado no tempo e no espao,
acontecido efetivamente no universo fenomnico, que por corresponder rigorosamente descrio
prvia, hipoteticamente formulada pela hiptese de incidncia legal d nascimento obrigao
tributria..
76
Ibid., p. 69: Subsuno o fenmeno de um fato configurar rigorosamente a previso hipottica da
lei. Diz-se que um fato se subsume hiptese legal quando corresponde completa e rigorosamente
descrio que dele faz a lei..
74

41

como incidindo que o sistema, como um todo, atinge a disciplina integral

77
do relacionamento intersubjetivo. (g.o.) .

Logo, extramos do excerto que ao enunciarmos que a no-incidncia aplicase s imunidades, equivale dizer que inexistiu relao jurdica, portanto, as
hipteses de imunidade no so reconhecidas pelo direito, se ocorridas.
Repare que a utilizao do vocbulo da no-incidncia tambm se refere
no aplicao do consequente tributrio (= critrio pessoal + critrio quantitativo).
Elucida a discusso, Regina Helena Costa, afirmando que,

Incidncia, nessa significao, assemelhar-se-ia a eficcia, isto , a

aptido da norma para produzir efeitos jurdicos; e, assim, a no-incidncia
traduzida na norma imunitria consistiria na ineficcia do exerccio da
competncia tributria em relao a determinadas pessoas, bens e
78
situaes. .

Desta maneira, o sentido atribudo s imunidades resume-se basicamente a

sua no produo de efeitos jurdicos. , porm, incabvel esta definio, sendo
assim, mais uma entre aquelas que devem ser repudiadas em nossa pesquisa.

4.2.6 Consideraes Finais

Conclumos, assim, que as teorias anteriores sobre as imunidades no

estavam

necessariamente

erradas,

eram,

muitas

vezes,

insuficientes

ou,

simplesmente, frutos de confuses.

Posto isso, podemos proclamar que foram superadas as adversidades sobre
as imunidades tributrias no que tange aos seus aspectos gerais, estudaremos
agora a imunidade recproca, que reside na letra a, do inciso VI, do art. 150, da
Constituio Federal.

77
78

CARVALHO, 2011, p. 229.

COSTA, 2001, p. 43.

42

5 IMUNIDADE RECPROCA

Esgotadas as teorias acerca da imunidade tributria, estudaremos agora a

imunidade especfica pertinente construo do objeto de nossa pesquisa.
Acredito que seja necessrio remontar seus fundamentos para que possamos
compreender com clareza a aplicabilidade desta imunidade.
As origens desta se encontram no julgado da suprema corte estadunidense,
McCulloch vs. Maryland, redigida pelo Juiz John Marshall, em 1819. No caso em
tela, o Estado de Maryland pretendia tributar uma sucursal do Banco dos Estados
Unidos da Amrica, visto, ento, como uma extenso dos tentculos do Estado. 79
Aliomar Baleeiro nos relata que,

Pela primeira vez, se afirmou a tese da imunidade dos meios de ao do

Governo Federal em frente s pretenses do fisco dos Estados, pois the
power to tax involves the power to destroy e, ento, ficariam merc de um
80
governo todos os servides e instrumentos de outro. .

Assevera ainda, neste mesmo sentido, Roque Antonio Carrazza, uma vez
que, as pessoas polticas no poderiam exigir, umas das outras, impostos,
exatamente para no destru-las ou criar-lhes dificuldades de funcionamento. 81.
E ainda, Regina Helena Costa complementa este raciocnio, tendo em vista
que,

O argumento maior do qual se deduz a imunidade recproca a supremacia

do interesse pblico sobre o privado, beneficiando o patrimnio, a renda e
os servios de cada pessoa poltica como instrumentalidades para o
82
exerccio de suas funes pblicas. (grifo original) .

Evidente, portanto, a impossibilidade deste tipo de obrigao. As pessoas

polticas no devem e no podem tributar o errio pblico. Estas oneraes levariam
apenas levariam destruio das pessoas polticas, como demonstrado acima.
COSTA, 2001, p. 136.
BALEEIRO, Aliomar. Limitaes Constitucionais ao Poder de Tributar. 8.ed. atualizado por
Misabel Abreu Machado Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 2010. p. 383.
81
CARRAZZA, 2011, p. 790.
82
COSTA, 2001, p. 138.
79
80

43

Tendo em mente o julgado da Suprema Corte Americana, o legislador o

inseriu em nossa Carta Magna, a fim de esculpir este princpio em nosso Sistema
Constitucional Tributrio,

contudo,

ainda

que

no

estivesse

expresso

na

Constituio, ele seria implcito, por fora do princpio federativo (isonomia das
pessoas polticas).
A imunidade recproca, presente na Constituio Federal da Repblica
Federativa do Brasil em seu art. 150, inciso VI, alnea a, determina que Sem
prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos
Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios: VI instituir impostos sobre: a)
patrimnio, renda ou servios uns dos outros. A fim de firmarmos um conceito sobre
o instituto, citamos aqui as palavras de Paulo de Barros Carvalho, que define a
imunidade recproca como: (...) uma decorrncia pronta e imediata do postulado da
isonomia dos entes constitucionais, sustentado pela estrutura federativa do Estado
brasileiro e pela autonomia dos Municpios. 83.
Diante disso, imperioso frisar que a imunidade recproca encontra suas
fundaes em dois princpios constitucionais tributrios: No princpio federativo e no
princpio da autonomia municipal.
este o ensinamento de Hugo de Brito Machado:

Ressalte-se que a imunidade recproca uma forma de expresso do

princpio federativo. No se pode conceber uma Federao sem a
imunidade tributria recproca. Assim, a regra da imunidade est protegida
contra possvel emenda constitucional, por fora do disposto no art. 60, 4,
inciso I, da Constituio Federal de 1988, segundo o qual no ser objeto
de deliberao a proposta de emenda tendente a abolir (...) a forma
84
federativa de Estado.. .

Com efeito, constatamos que este raciocnio se estende aos municpios, pois,
mesmo que no faam parte da federao, no poderiam ser coagidos a pagar
impostos aos entes federativos, muito menos, exigir deles as exaes de sua
competncia.
Para melhor compreenso, dedicaremos o estudo dos prximos subitens a
estes princpios que fundamentam a imunidade recproca.

CARVALHO, 2011, p. 240.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio. 29. ed. So Paulo: Malheiros, 2008. p.
285.
83

84

44

5.1 PRINCPIO FEDERATIVO

No obstante as consideraes feitas sobre o princpio federativo j trazidas a

este trabalho, em que citamos Jos Afonso da Silva

85

, gostaramos, ainda, de fazer

mais algumas observaes pertinentes ao estudo do tema.

O princpio federativo foi a forma de estado escolhida pelo constituinte, que
significa, nas palavras de Roque Antonio Carrazza,

uma associao, uma unio institucional de Estados, que d lugar a um

novo Estado (o Estado Federal), diverso dos que dele participam (Estadosmembros). Nela, os Estados Federados, sem perderem suas
personalidades jurdicas, despem-se de algumas tantas prerrogativas, em
86
benefcio da Unio .

Dito de outra maneira, o Estado brasileiro a composio das pessoas

polticas (estados-membros includo aqui, o distrito federal - e a unio) que dele
fazem parte.
Necessitamos destacar que o princpio federativo preza pela soberania do
Estado.
A soberania fundamento de nosso Estado democrtico de direito

87

. Seria

inconcebvel a formao de qualquer Estado sem que fossem observados o princpio

federativo e da soberania.
Sobre o assunto, discorre novamente Roque Antonio Carrazza:

Soberania a faculdade que, num dado ordenamento jurdico, aparece

como suprema. Tem soberania quem possui o poder supremo, absoluto e
incontrastvel, que no reconhece, acima de si, nenhum outro poder. (...) o
Estado, a nica instituio soberana, porquanto superiorem non
88
recognoscens. .

85

Cf. as citaes ns. 18, 19 e 20.

CARRAZZA, 2011, p. 139.
87
BRASIL. Legislao. Constituio Federal da Repblica Federativa do Brasil (1988). 7.ed. So
Paulo: Saraiva. 2011. Art. 1 A Repblica Federativa do Brasil, formada pela unio indissolvel dos
Estados e Municpios e do Distrito Federal, constitui-se em Estado Democrtico de Direito e tem
como fundamentos: I a soberania.
88
CARRAZZA, 2011, p. 139.
86

45

Reconhecida a soberania da Unio (como Estado Federal), bem como a dos

Estados-membros, edificada a Federao.
Importante, tambm, mencionar que a soberania no se confunde com a
autonomia das pessoas polticas.
Nas palavras de Jos Roberto Vieira, A ideia de Soberania est ligada ao
Estado federal no plano internacional, enquanto a ideia de Autonomia
imprescindvel para figurar a federao no plano interno. (g. o.) 89.
Dito isso, relembramos que a Constituio Federal o instrumento que regula
as relaes entre estas pessoas.
Assim nos ensina Paulo de Barros Carvalho:

Convivem, harmonicamente, os Estados-membros e a Unio, como

pessoas polticas distintas e autnomas, que encontram no Diploma Bsico
a fonte superior de suas prerrogativas e de suas limitaes. No h
superioridade entre as unidades federadas, assim como entre elas e a
90
pessoa Unio. .

Claro, portanto, a isonomia entre as pessoas polticas, posto que no exista

relao de submisso entre as pessoas polticas.
Entretanto, acrescenta Regina Helena Costa, que,

As pessoas polticas no podem tributar-se, umas s outras, por via de

impostos, no somente por ausncia de capacidade contributiva, que d
suporte a essa imposio fiscal, (...) mas tambm porque so entes iguais
entre si, ideia incompatvel com a de jus imperiae, fundamentadora da
91
exigncia de impostos. .

Diante disso, resta claro que os entes federados esto em p de igualdade e,

por isso, no podem onerar uns aos outros por meio de impostos.
No entanto, os municpios ficam sujeitos a fazer parte do polo passivo da
regra matriz de incidncia? Ficariam eles excludos do campo imunitrio?

89

VIEIRA, Jos Roberto. Princpios Constitucionais e Estado de Direito. Revista de direito

tributrio. So Paulo: Malheiros, n. 54, ou./dez. 1990. p.102.
90
CARVALHO, 2011, p. 203-204.
91
COSTA, 2011, p. 120.

46

De antemo, afirmamos que os municpios so albergados pela imunidade,

bem como tal sujeio seria inconstitucional, por fora do princpio da autonomia
municipal, objeto de estudo de nosso prximo subitem.

5.2 PRINCPIO DA AUTONOMIA MUNICIPAL

A Constituio, em seus arts. 29 e 30 cingiu o princpio da autonomia

municipal e, conferiu a estas pessoas polticas poder para instituir suas prprias leis,
execut-las e como a julg-las, tendo, como suas nicas limitaes, aquelas
previstas na Lei Maior 92.
Cabe aqui citar as lies de Roque Antonio Carrazza, uma vez que, De fato,
os Municpios no influem, nem muito menos decidem, no Estado Federal. Dito de
outro modo, no participam da vontade jurdica nacional.

93

Sendo, por isso,

autnomos.
importante notar que, em que pese no fazerem parte da federao, os
municpios receberam, utilizando o vocbulo de Paulo de Barros Carvalho, dignidade
constitucional

94

, servindo de complemento ao pacto federativo, no que toca a

organizao do estado brasileiro.

Mas o que caracteriza este princpio?
Mais uma vez, Roque Antonio Carrazza nos elucida o questionamento,
propondo que,

A autonomia municipal, (...), a faculdade que a pessoa poltica Municpio

tem de, dentro do crculo de competncia pr-traado pela Constituio,
organizar, sem interferncias, seu governo e estabelecer, sponte prpria,
95
suas normas jurdicas.

92

CARRAZZA, 2011, p. 178.

Ibid., p. 177.
94
CARVALHO, 2011. p. 204.
95
CARRAZZA, 2011, p. 178.
93

47

Da que extramos a competncia residual para legislar sobre assuntos de seu

interesse

96

, podendo, assim, instituir a legislao tributria que lhe for conveniente,

observando, claro, os freios que lhe forem impostos pela Carta Magna.
Finalmente, arremata Roque Antonio Carrazza, afirmando que Instituindo e
arrecadando livremente seus tributos, o Municpio reafirma sua ampla autonomia,
em relao s outras pessoas polticas. 97.
Portanto, temos que os Municpios detm isonomia uns em relao aos
outros, bem como complementam o pacto federativo, na medida em que legislam
sobre matrias de relevncia especfica, no podendo sofrer qualquer tipo de
transgresso por parte de qualquer um dos entes federados, tambm por fora da
isonomia das pessoas polticas, sob pena de interveno federal 98.
Feitas estas consideraes acerca do princpio da autonomia municipal,
conclumos nosso exame sobre as fundaes da imunidade recproca, no entanto,
pertinente tratarmos sobre um ltimo princpio que, em razo de sua ausncia nas
relaes entre as pessoas polticas, merece destaque em nosso trabalho: o princpio
da capacidade contributiva.

5.3 PRINCPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA

O princpio da capacidade contributiva est elencado no art. 145, 1, da

Constituio, que dispe:

art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero

instituir os seguintes tributos: 1. Sempre que possvel, os impostos tero
carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do
contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para
conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos

96

BRASIL. Legislao. Constituio Federal da Repblica Federativa do Brasil (1988). 7.ed. So

Paulo: Saraiva. 2011. Art. 30. Compete aos Municpios: I legislar sobre assuntos de interesse
local;.
97
CARRAZZA, op. cit., p. 194.
98
Ibid., p. 192.

48

individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades

99
econmicas do contribuinte. .

Notamos, pois, que se trata de uma norma de estrutura que determina a

postura do legislador infraconstitucional quanto edio de futuras normas, devendo
estas, possurem carter personalssimo em face de seus destinatrios.
o que ensina Roque Antonio Carrazza:

Importante destacar, ainda, que o legislador deve, enquanto descreve a

norma jurdica instituidora dos impostos de carter pessoal (...), no s
escolher fatos que exibam contedo econmico (...), como atentar s
desigualdades prprias das diferentes categorias de contribuintes. Noutras
palavras, a norma jurdica tributria deve trazer em seu bojo elementos
suficientes para que, no momento da aplicao ao caso concreto, as
especificidades econmicas de cada contribuinte, isoladamente
100
.
considerado, sejam levadas em conta (...).

Ainda, pontua com maior preciso, Regina Helena Costa, lecionando que,

No plano jurdico-positivo, a capacidade contributiva significa que um sujeito

titular de direitos e obrigaes com fundamento na legislao tributria
vigente, que quem vai definir aquela capacidade e seu mbito. No plano
tico-econmico, por sua vez, relaciona-se com a justia econmica
material. Aqui se designa por capacidade contributiva a aptido econmica
do sujeito para suportar ou ser destinatrio de impostos, que depende de
dois elementos: o volume de recursos que o sujeito possui para satisfazer o
101
gravame e a necessidade que tem de tais recursos.
.

Dito isso, verificamos que, grosso modo, o princpio da capacidade

contributiva leva a norma a analisar a situao econmica do sujeito obrigado a
recolher determinado tributo aos cofres pblicos.
Com efeito, vislumbramos que h no esprito da norma, a premissa de
alcance da justia fiscal 102, como bem lembra Kiyoshi Harada.

BRASIL. Legislao. Constituio Federal da Repblica Federativa do Brasil (1988). 7.ed. So

Paulo: Saraiva. 2011.
100
CARRAZZA, 2011, p. 102.
101
COSTA, Regina Helena. Princpio da Capacidade Contributiva. 3.ed. So Paulo: Malheiros,
2003. p. 26.
102
HARADA, Kiyoshi. Direito financeiro e tributrio. 18.ed. So Paulo: Atlas, 2009. p. 362.
99

49

Assim, podemos extrair deste raciocnio que o princpio da capacidade

contributiva traz consigo o princpio da isonomia combinado com o princpio da
justia.
A relevncia do tema em anlise para nosso estudo que, por conta de todo
o exposto, impossvel se pretender onerar os entes polticos uma vez que estes
no detm capacidade contributiva, haja vista que dispem apenas de bens pblicos
que, por sua vez, so impenhorveis 103.
Logo, constatamos que a ausncia de capacidade contributiva das pessoas
polticas fundamenta, conjuntamente com o princpio federativo e o princpio da
autonomia municipal, a imunidade recproca.

5.4 CONSIDERAES FINAIS

Exaurido o estudo sobre princpios que do assento a imunidade recproca,

faremos breves consideraes acerca da extenso da aplicabilidade do dispositivo
constitucional.
Extramos da leitura da parte final do art. 150, VI, a, da Constituio, que a
expresso patrimnio, rendas ou servios, utilizada pelo constituinte. Ela
reiterada na letra c, e tambm no 3 e 4.
Evidente, portanto, que o constituinte veda a instituio de tributos sobre o
patrimnio, rendas ou servios, das pessoas a quem atribui imunidade.
A partir da simples leitura da previso constitucional e, numa reflexo
superficial, concluiremos que as imunidades estendem-se apenas as hipteses
mencionadas. Nas palavras de Aliomar Baleeiro, (...) do que se infere a excluso de
outras atividades estranhas a tais finalidades, como, por exemplo, a venda de
veculo e outros bens a terceiros (...)

104

. Ficando, assim, algumas atividades

excludas do manto imunizante e causando tal confuso.

Contudo, esclarece-nos Roque Antonio Carrazza que,

103
104

CARRAZZA, 2011, p. 806.

BALEEIRO, 2010, p. 413.

50

(...) a Constituio usou, nesta passagem (como em tantas outras), de

linguagem econmica e, portanto, no-jurdica. Lembramos que, para a
Economia, todos os impostos ou so sobre a renda, ou sobre o patrimnio
105
ou sobre servios. .

Logo, vislumbra-se que a confuso no passou de um mero descuido

lingustico por parte do legislador constituinte, esclarecida, portanto, a obscuridade
acerca da questo.
No entanto, ainda necessrio ponderarmos sobre a redao do 3 do art.
150, VI, da CF, que transcrevemos abaixo:

As vedaes do inciso VI, a, e do pargrafo anterior no se aplicam ao

patrimnio, renda e aos servios, relacionados com explorao de
atividades econmicas regidas pelas normas aplicveis a empreendimentos
privados, ou em que haja contraprestao ou pagamento de preos ou
tarifas pelo usurio, nem exonera o promitente comprador da obrigao de
pagar imposto relativamente ao bem imvel.

Do excerto, extramos que a imunidade recproca, ou a permisso para no

recolher tributos no se estende totalidade das atividades realizadas pelo ente
poltico.
Hugo de Brito Machado nos ensina que,

A imunidade no se aplica (a) ao patrimnio, renda e aos servios

relacionados com a explorao de atividades econmicas regidas pelas
normas aplicveis a empreendimentos privados; (b) ou em que haja
106
contraprestao ou pagamento de preos ou tarifas pelo usurio.
.

Conclumos, portanto, que a aplicabilidade do princpio da imunidade

recproca se estende apenas as hipteses em que no h explorao de atividade
econmica de carter privado (ou seja, que tenham finalidade lucrativa) e, nos
casos em que houver contraprestao ou pagamento pelos servios prestados.
A anlise deste tema a extenso da aplicabilidade do princpio da imunidade
recproca - o problema objeto de nosso estudo, uma vez que as empresas pblicas
so regidas pelo regime jurdico de direito privado (art. 173, II,), conforme determina
105
106

CARRAZZA, 2011, p. 790.

MACHADO, 2006, p. 297.

51

a Constituio e, assim, no esto aptas a receberem privilgios fiscais tambm por

fora de previso constitucional (art. 173, 2), muito embora devam ser albergadas
por este instituto.

6 ADMINISTRAO PBLICA INDIRETA EMPRESAS ESTATAIS

Neste captulo, passamos a analisar as figuras da administrao pblica

relevantes a nossa pesquisa: as empresas pblicas e as sociedades de economia
mista.
As autarquias e as fundaes Pblicas, que tambm fazem parte da
administrao indireta, sero postas de lado, uma vez que esto protegidas pela
imunidade recproca por previso constitucional (art. 150, VI, 2.)

107

, em razo de

sua natureza jurdica.

necessrio esclarecer que o presente tpico prope o exame das Empresas
Estatais justamente para atestar que h confuso sobre o regime jurdico a elas
estipulado quando delegatrias de servios pblicos e, quando ausentes de
capacidade contributiva, bem como afastada a consecuo de fins lucrativos.
Isto porque, as autarquias, como ensina Maral Justen Filho, visam a
desempenhar atividades administrativas

108

, que seriam, segundo a lio de Celso

Antnio Bandeira de Mello, direitos e obrigaes do estado

109

, e que, no entanto,

so delegadas a estas pessoas jurdicas.

Logo, quando uma empresa estatal que, assim como as autarquias, deve ser
necessariamente criada por lei, exerce atividade administrativa (prestao de
servio pblico) nos termos descritos acima -, deve ela ser considerada uma

107

BRASIL. Legislao. Constituio Federal da Repblica Federativa do Brasil (1988). 7.ed. So

Paulo: Saraiva. 2011. 2. A vedao do inciso VI, a, extensiva s autarquias e s fundaes
pblicas institudas e mantidas pelo Poder Pblico, no que se refere ao patrimnio, renda e aos
servios, vinculados a suas funes essenciais ou s delas decorrentes..
108
JUSTEN FILHO, Maral. Curso de direito administrativo. 2.ed. So Paulo: Saraiva, 2006. p.
116.
109
MELLO, Celso Antnio Bandeira de. Curso de direito administrativo. 20.ed. So Paulo:
Malheiros, 2006. p. 146.

52

pessoa jurdica de Direito Pblico e no de Direito Privado, ao contrrio do que

determina o inciso II, do art. 173, da Constituio 110.
esta a reflexo de Roque Antonio Carrazza:

Podemos proclamar, pois, que, neste caso, as sociedades de economia

mista e as empresas pblicas, pelas atribuies delegadas de Poder
Pblico que exercitam, so, to-s quanto forma, pessoas de Direito
Privado. Quanto ao fundo, so instrumentos do Estado, para a prestao de
servios pblicos. Na medida em que criadas pela lei, com a especfica
finalidade de leva-los adiante, acabam fazendo as vezes das autarquias,
embora damo-nos pressa em proclamar com elas no se confundam. (g.
111
o.)
.

Feitas estas consideraes iniciais, acrescento que iremos aprofundar este

raciocnio no prximo captulo, quando tratarmos especificamente da aplicabilidade
da imunidade recproca s empresas estatais. Por enquanto, vamos estudar as
caractersticas que definem as empresas pblicas e as sociedades de economia
mista.

6.1 EMPRESAS PBLICAS

Empresa pblica , segundo a definio de Maral Justen Filho,

Uma pessoa jurdica de direito privado, dotada de forma societria, cujo

capital de titularidade de pessoas de direito pblico e cujo objeto social a
112
explorao de atividade econmica ou a prestao de servio pblico.
.

Assim, destacamos quatro pontos fundamentais das empresas pblicas: 1)

So pessoas jurdicas de direito privado; 2) constitudas como sociedade
empresarial; 3) tendo seu capital social distribudo em cotas e controlada por pessoa

110

BRASIL. Legislao. Constituio Federal da Repblica Federativa do Brasil (1988). 7.ed. So

Paulo: Saraiva. 2011. II a sujeio ao regime jurdico prprio das empresas privadas, inclusive
quanto aos direitos e obrigaes civis, comerciais, trabalhistas e tributrios;.
111
CARRAZZA, 2004, p. 40-41.
112
JUSTEN FILHO, 2006, p. 125.

53

de direito pblico; 4) sendo seu objeto social a explorao de atividade econmica

ou a prestao de servio pblico.
Diante disso, passamos a analisar com maior vagar cada uma destas
caractersticas.
Na medida em que so pessoas jurdicas de direito privado, elas possuem,
conforme a explicao de Maral Justen Filho, autonomia organizacional e
titularidade de patrimnio prprio

113

, no ficando vinculadas, portanto, entidade

poltica, apenas a lei que lhe criou.

Levando em conta o fato de serem regidas pelo regime jurdico de direito
privado, pode se dizer que elas tambm no esto atreladas a determinadas
imposies de direito pblico, lembrando, novamente, que o nico compromisso que
possuem, para com a lei que deu ensejo a sua criao.
Ao analisarmos a constituio da empresa pblica, verificamos que qualquer
seja a forma societria escolhida para se organizar, ela deve, por condio sine qua
nom, ser controlada pessoa de direito pblico.
Maral Justen Filho esclarece que No existe definio precisa acerca da
forma societria por meio da qual seria constituda a empresa pblica.

114

, sendo,

portanto, um tipo especfico de sociedade.

Ainda, Celso Antnio Bandeira de Mello esclarece-nos uma impreciso
lingustica sobre o art. 5 do Decreto-lei 200 (que dispe sobre a organizao da
Administrao Pblica Federal), combinado com o art. 5 do Decreto-lei 900 (que
alterou certas disposies sobre o Decreto-lei 200), posto que as empresas pblicas
somente pudessem ser aquelas criadas e constitudas com o capital da Unio

115

clara a extenso da disposio legal, uma vez que qualquer outra pessoa de direito
pblico detm competncia para constituir empresas pblicas, seja por fora da
fungibilidade do instituto, ou pela eventual necessidade de atendimento ao interesse
pblico, tanto para a explorao de atividade econmica, quanto para prestao de
servios pblicos.
Finalmente, o tpico mais importante referente s caractersticas das
empresas pblicas, para ns, o objeto social da empresa pblica.

113

JUSTEN FILHO, loc. cit.

JUSTEN FILHO, loc. cit.
115
MELLO, 2006, p. 172-173.
114

54

O objeto das empresas pblicas pode ser: a) explorao de atividade

econmica ou; b) prestao de servios pblicos.
fundamental observarmos as diferenas entre empresas pblicas que
prestam de servios pblicos das empresas pblicas que exploram atividade
econmica.
Sobre a distino destes tipos de objeto social, trago aqui um excerto do voto
do Ministro Carlos Velloso proferido nos autos do Recurso Extraordinrio n. 407.0995, que consignou:

preciso distinguir as empresas pblicas que exploram atividade

econmica, que se sujeitam ao regime jurdico prprio das empresas
privadas, inclusive quanto as obrigaes trabalhistas e tributrias (C.F., art.
173, 1), daquelas empresas pblicas prestadoras de servios pblicos,
cuja natureza jurdica de autarquia, s quais no tem aplicao o disposto
no 1 do art. 173 da Constituio, sujeitando-se tais empresas prestadoras
de servio pblico, inclusive responsabilidade objetiva (C.F., art. 37, 6).
116
.

Assim, verificamos que estes objetos sociais so diversos, pois, enquanto um

tipo de objeto busca proteger determinado segmento econmico, o outro busca a
satisfao do bem comum.
Dito isso, adiantamos que este argumento se aplica tambm s sociedades
de economia mista, que sero examinadas no subitem a seguir.

6.2 SOCIEDADES DE ECONOMIA MISTA

Conforme exposto anteriormente, as sociedades de economia mista fazem

parte da administrao indireta, almejando a captao de recursos da iniciativa
privada para realizar os fins previstos em seus objetos sociais.
Maral Justen Filho define sociedade de economia mista como:

116

BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Recurso Extraordinrio n. 407.099-5. Relator: Ministro Carlos
Velloso. Dirio de Justia da Unio, Braslia, 06 ago. 2004.

55

Uma sociedade annima sujeita a regime diferenciado, sob o controle de

entidade estatal, cujo objeto social a explorao de atividade econmica
117
ou a prestao de servio pblico.
.

Consideramos,

portanto,

que

as

trs

caractersticas

marcantes

das

sociedades de economia mista: 1) So elas, sociedades annimas; 2) Controladas

por entidade estatal; 3) para fins de explorar atividade econmica ou prestar servio
pblico.
Levando em conta que mencionamos logo acima a diferenciao entre
empresa estatal no caso, as empresas pblicas que explora atividade econmica
e que presta servio pblico, deixaremos de analisar esta caracterstica a fim de
evitar redundncias.
Sendo assim, as sociedades de economia mista organizam-se como
sociedades annimas, obedecendo, portanto, as disposies da Lei das Sociedades
Annimas (Lei n. 6.404/67 que, inclusive, trata sobre as sociedades de economia
mista entre os arts. 235 a 241).
Logo, faz-se necessrio entender o que uma sociedade annima e como ela
se estrutura.
Vejamos as consideraes de Fbio Tokars:

As sociedades annimas (principalmente se consideradas as abertas) foram

concebidas como instrumentos para a obteno de elevados recursos,
necessrios ao desenvolvimento de atividades econmicas de grande porte.
Facilita-se o ingresso de investidores e desta forma evitando a necessidade
de captao de recursos junto s instituies financeiras, em operaes em
que a incidncia de elevados juros normalmente inviabiliza os investimentos
pretendidos. Ao atrair acionistas, efetiva-se a captao de recursos sem a
assuno de dbitos (afinal, os acionistas so scios, e no credores da
118
sociedades). .

Desta maneira, observamos que a fim de obter maiores recursos para custear
o empreendimento, as sociedades annimas dividem seu capital social em cotas. As
companhias abertas recebem autorizao da Comisso de Valores Mobilirios para

117

JUSTEN FILHO, 2006, p. 126.

TOKARS, Fbio. Primeiros estudos de direito empresarial: teoria geral, direito societrio, ttulo
de crdito, direito falimentar, contratos empresariais. 1.ed. So Paulo; LTr, 2007. p. 108.
118

56

oferecer suas cotas no mercado de aes, enquanto as companhias fechadas no

fazem a oferta pblica de suas aes 119.
Aqueles que compram cotas desta sociedade annima se tornam scios da
sociedade

annima,

com

direitos

obrigaes

especficos,

tendo

sua

responsabilidade limitada ao preo de emisso das aes subscritas ou adquiridas

120

e recebem, pela sua participao na sociedade, a parte que lhe cabe da diviso

dos lucros da companhia: os dividendos.

imperioso registrar que as sociedades annimas devem escolher
democraticamente seus administradores, que ficam encarregados de dirigir a
empresa de forma suplementar

121

s deliberaes do scio (ou dos scios) que

detm o controle acionrio 122.

Maral Justen Filho aduz dizendo que O poder de controle consiste no poder
jurdico de determinar o destino da sociedade, o que se traduz na eleio ad maioria
dos administradores da companhia, submetendo-os observncia de diretivas e
orientaes. 123.
Diante disso, impende acrescentarmos que o controle acionrio das
sociedades de economia mista reside com a entidade estatal responsvel pela
explorao da atividade econmica ou da prestao de servios. Da a denominao
economia mista, uma vez que o capital social recebe participao da iniciativa
privada e deve devolver o lucro em dividendos a seus scios.
Por fim, reiteramos que no possvel conceber uma sociedade de economia
mista em que o controle acionrio no esteja sob a guarda da pessoa poltica
competente para institu-la. Se assim no o fosse, no estaramos falando de uma
sociedade de economia mista, e sim, de uma sociedade annima.

119

Ibid., p. 109.
TOKARS, loc. cit.
121
Ibid., p. 120-121.
122
Ibid., p. 124-125.
123
JUSTEN FILHO, 2006, p. 128.
120

57

6.3 CONSIDERAES FINAIS

Atravs do exame das empresas estatais supramencionadas, conseguimos

traar algumas caractersticas comuns entre elas.
As empresas estatais so sempre criadas por meio de lei, impedindo que
estas escapem de perseguir os fins aos quais foram concebidas e, tambm, devem
atuar em determinado setor econmico, por outorga de pessoa poltica competente
para sua administrao.
Sendo assim, atestamos que a entidade estatal delega o desempenho da
atividade econmica a ser explorada ou do servio a ser prestado, em razo da
importncia da atividade a ser explorada.
Faamos a seguinte reflexo:
O legislador constituinte distribuiu competncia aos entes federados e aos
municpios para cuidar de determinados assuntos em funo de sua relevncia ao
interesse pblico

124

. Como via de regra, as atividades reguladas pelo Poder Pblico

para explorar atividade econmica ou prestar servios pblicos no so passveis de

explorao/prestao pela iniciativa privada, uma vez que o livre jogo das foras do
livre mercado tendem, intrinsecamente, instabilidade e, por conseguinte, influem
diretamente sobre a soberania nacional 125.
Diante disso, pode-se fazer necessrio o estabelecimento da tutela destes
campos econmicos atravs das empresas estatais administrao indireta.
Contudo, o desempenho das atividades de algumas empresas estatais pode
ser muito problemtico.
Vejamos:
No caso da prestao de servio pblico, esta prestao deve, simplesmente,
ser realizada. Portanto, se existe prestao de servios de interesse pblico cuja
competncia seja exclusiva de pessoa poltica sendo, ento, delegada a uma
empresa estatal, tal necessidade deve ser suprida. No interessa, aqui, a
rentabilidade da empresa por fora do princpio da supremacia do interesse pblico
124

SILVA, 2009, p. 477.

CARRAZZA, 2004, p. 39: (...) ponto bem averiguado que algumas atividades s podem ser
exploradas pelo Estado, no Brasil representado pelas pessoas polticas (a Unio, os Estadosmembros, os Municpios e o Distrito Federal). que a Constituio entendeu que elas so to
essenciais, ou dizem to perto com a soberania nacional, que no convm naveguem ao sabor da
livre concorrncia.
125

58

sobre o interesse privado. Conclumos, ento, que pode uma empresa estatal ser
deficitria em razo da atividade que exerce, caso o custo do servio seja maior que
o valor da receita de sua venda.
Esclarece-nos Roque Antonio Carrazza:

que o servio pblico vem prestado por determinao legal; no porque

foi remunerado por meio de taxa, preo ou tarifa. Logo, h de surdir, ainda
que tal pagamento se revele insuficiente para manter o equilbrio
econmico-financeiro da delegatria. Dito de outro modo, recebendo
remunerao insuficiente (ou at nada recebendo), a delegatria obrigada
126
a prosseguir em suas finalidades, legalmente estabelecidas. (g. o.)

Com efeito, a empresa estatal delegatria de servios pblicos fica vinculada

ao servio que presta por determinao legal, independentemente de seu equilbrio
econmico-financeiro.
o que constata, mais uma vez, Roque Antonio Carrazza, ao dizer que:

Sobremais, o servio pblico indisponvel. Melhor dizendo, a empresa

estatal delegatria presta-o, nos termos da lei, para atender, conforme
determina a Constituio, ao interesse pblico. Trata-se de um nus, no de
uma faculdade. Res extra commercium, insuscetvel de negociao, que
da parte delegatria (que obrigada a prest-lo, nos termos da lei), quer do
usurio (que, para ele ter acesso, deve curvar-se s exigncias legais
127
pertinentes.
.

Por esta impossibilidade de recusa diante da prestao de servio, no

estaria, neste momento, a empresa estatal atuando justamente como longa manus
do estado?
este o tema sob a anlise de nosso prximo captulo.

126
127

CARRAZZA, 2011, p. 794.

Id., 2004, p. 33.

59

7 APLICABILIDADE

Chegamos, enfim, a parte final de nosso estudo, em que estudaremos a

aplicabilidade da imunidade recproca sobre as empresas estatais.
Em breve retrospectiva, vimos que: a) as imunidades so normas jurdicas
constitucionais tributrias, que dispem a incompetncia das pessoas polticas para
tributar determinadas pessoas em/e/ou situaes especficas; b) a imunidade
recproca determina a incompetncia das pessoas polticas a tributarem-se umas s
outras; c) as empresas estatais so pessoas jurdicas de direito privado, criadas por
meio de lei pelos entes polticos, integrando, assim, a chamada administrao
indireta, bem como; d) as empresas estatais delegatrias de servios pblicos
visam a realizar prestaes coletividade, para o fim de suprir as necessidades do
interesse pblico.
Diante disso, constatamos que as empresas estatais executam as atividades
que foram atribudas pelo constituinte s pessoas polticas, tornando-se, portanto,
representantes destes no que toca sociedade, contudo, sem perderem a sua
autonomia

128

e personalidade jurdica, sendo assim, distintas das pessoas polticas

(e, por isso, sob o regime de direito privado).

No entanto, como foi ensinado por Roque Antonio Carrazza anteriormente, as
empresas estatais, enquanto delegatrias de servios pblicos tomam as feies de
uma autarquia e, com isso, devem ser albergadas pelo 2, do art. 150, da
Constituio.
Impende mencionar que, mesmo no sendo mantidas pelo Poder Pblico, as
empresas estatais, neste sentido o integram, tendo em vista sua funo como
delegatrias.
Roque Antonio Carrazza nos explica que,

As empresas estatais, quando delegatrias de servios pblicos e que,

portanto, no exploram atividades econmicas -, no se sujeitam
tributao por meio de impostos justamente porque so a longa manus das
pessoas polticas que, por meio de lei, as criam e lhes apontam os objetivos
pblicos a alcanar.

128

Autonomia, como vimos acima, que deve ser relativizada, pois est preestabelecida pelos
alicerces da lei que a criou.

60

A circunstncia de serem revestidas da natureza de empresa pblica ou de

sociedade de economia mista no lhes retira a condio de pessoas
administrativas, que agem em nome do Estado, para a consecuo do bem
129
comum. (g. o.)
.

Regina Helena Costa aprofunda a anlise deste fenmeno, esclarecendo que:

O raciocnio resume-se no seguinte: se o servio pblico for prestado

diretamente pela pessoa poltica estar, indubitavelmente, imune
tributao por via de impostos. Ora, a mera delegao da execuo desse
servio pblico, pela pessoa que e titular da competncia para prest-lo
coletividade, por meio de lei, a uma empresa por ela instituda empresa
pblica ou sociedade de economia mista -, que se torna delegatria do
servio, no pode, portanto, alterar o regime jurdico inclusive tributrio
que incide sobre a mesma prestao.

A descentralizao administrativa, como expediente destinado a garantir

maior eficincia na prestao de servios pblicos (art. 37, caput, da CF),
no tem o condo de alterar o tratamento a eles dispensado, consagrador
130
da exonerao tributria concernente a impostos.
.

Logo, pelas razes acima expostas, vemos que resta clara a extenso do
princpio da imunidade recproca s empresas estatais.
Entretanto, nos adiantamos em dizer que a extenso do princpio da
imunidade recproca no deve ser generalizada e muito menos, aplicada
irrefletidamente.
Sendo assim, vamos analisar as hipteses de imunidade que incidem sobre
as empresas estatais.

129
130

CARRAZZA, 2004, p. 38.

COSTA, 2001, p. 144.

61

7.1 IMUNIDADE RECPROCA APLICADA S EMPRESAS ESTATAIS EM REGIME

DE MONOPLIO

No caso do monoplio, temos a mais clara expresso da aplicabilidade do

princpio da imunidade recproca s empresas estatais, pois, no havendo
concorrncia no campo econmico, a empresa estatal indiscutivelmente a longa
manus do Estado.
Verifica-se, ainda, que esta posio foi corretamente consolidada pelas
decises proferidas pelo Supremo Tribunal Federal nos julgados do Recurso
Extraordinrio n. 407.099-5

131

, em que litigavam a Empresa Brasileira de Correios e

Telgrafos ECT, e Municpio de So Borja, e tambm no Agravo em Recurso

Extraordinrio n. 363.412-7

132

, em que eram partes o Municpio de Salvador e a

empresa Brasileira de Infraestrutura Aeroporturia INFRAERO.

131

BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Recurso Extraordinrio n. 407.099-5. Relator: Ministro Carlos
Velloso. Dirio de Justia da Unio, Braslia, 06 ago. 2004. EMENTA: CONSTITUCIONAL.
TRIBUTRIO. EMPRESA BRASILEIRA DE CORREIOS E TELGRAFOS: IMUNIDADE TRIBUTRIA
RECPROCA: C.F., art. 150, VI, a. EMPRESA PBLICA QUE EXERCE ATIVIDADE ECONMICA E
EMPRESA PBLICA PRESTADORA DE SERVIO PBLICO: DISTINO. I. - As empresas
pblicas prestadoras de servio pblico distinguem-se das que exercem atividade econmica. A
Empresa Brasileira de Correios e Telgrafos prestadora de servio pblico de prestao obrigatria
e exclusiva do Estado, motivo por que est abrangida pela imunidade tributria recproca: C.F., art.
150, VI, a. II. - R.E. conhecido em parte e, nessa parte, provido..
132
BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Agravo em Recurso Extraordinrio n. 363.412-7. Relator:
Ministro Celso de Mello. Dirio de Justia da Unio, Braslia, 18 set. 2008. E M E N T A:
INFRAERO - EMPRESA PBLICA FEDERAL VOCACIONADA A EXECUTAR, COMO ATIVIDADEFIM, EM FUNO DE SUA ESPECFICA DESTINAO INSTITUCIONAL, SERVIOS DE INFRAESTRUTURA AEROPORTURIA - MATRIA SOB RESERVA CONSTITUCIONAL DE MONOPLIO
ESTATAL (CF, ART. 21, XII, "C") - POSSIBILIDADE DE A UNIO FEDERAL OUTORGAR, POR LEI,
A UMA EMPRESA GOVERNAMENTAL, O EXERCCIO DESSE ENCARGO, SEM QUE ESTE
PERCA O ATRIBUTO DE ESTATALIDADE QUE LHE PRPRIO - OPO
CONSTITUCIONALMENTE LEGTIMA - CRIAO DA INFRAERO COMO INSTRUMENTALIDADE
ADMINISTRATIVA DA UNIO FEDERAL, INCUMBIDA, NESSA CONDIO INSTITUCIONAL, DE
EXECUTAR TPICO SERVIO PBLICO (LEI N 5.862/1972) - CONSEQENTE EXTENSO, A
ESSA EMPRESA PBLICA, EM MATRIA DE IMPOSTOS, DA PROTEO CONSTITUCIONAL
FUNDADA NA GARANTIA DA IMUNIDADE TRIBUTRIA RECPROCA (CF, ART. 150, VI, "A") - O
ALTO SIGNIFICADO POLTICO-JURDICO DESSA GARANTIA CONSTITUCIONAL, QUE TRADUZ
UMA DAS PROJEES CONCRETIZADORAS DO POSTULADO DA FEDERAO - IMUNIDADE
TRIBUTRIA DA INFRAERO, EM FACE DO ISS, QUANTO S ATIVIDADES EXECUTADAS NO
DESEMPENHO
DO
ENCARGO,
QUE,
A
ELA
OUTORGADO,
FOI
DEFERIDO,
CONSTITUCIONALMENTE, UNIO FEDERAL - DOUTRINA - JURISPRUDNCIA PRECEDENTES DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL - AGRAVO IMPROVIDO. - A INFRAERO,
que empresa pblica, executa, como atividade-fim, em regime de monoplio, servios de infraestrutura aeroporturia constitucionalmente outorgados Unio Federal, qualificando-se, em razo
de sua especfica destinao institucional, como entidade delegatria dos servios pblicos a que se
refere o art. 21, inciso XII, alnea "c", da Lei Fundamental, o que exclui essa empresa governamental,
em matria de impostos, por efeito da imunidade tributria recproca (CF, art. 150, VI, "a"), do poder
de tributar dos entes polticos em geral. Conseqente inexigibilidade, por parte do Municpio

62

Nesta oportunidade, consignou-se na jurisprudncia o entendimento de que

as empresas estatais no caso, empresas pblicas so albergadas pela
imunidade recproca independentemente de seu regime jurdico, reforando a tese
sustentada acima por Regina Helena Costa e por tantos outros doutrinadores.
Contudo, ser possvel conceber a imunidade recproca se aplicada em
regime de concorrncia?
o que passamos a analisar.

7.2 IMUNIDADE RECPROCA APLICADA AOS SERVIOS ESSENCIAIS DAS

EMPRESAS ESTATAIS EM REGIME DE CONCORRNCIA

Vimos no subitem anterior que est consolidado pela doutrina e pela

jurisprudncia a aplicao da imunidade recproca sobre as empresas estatais em
regime de monoplio, mas que dizer sobre esta aplicao em regime de
concorrncia?
A nosso ver, consideramos possvel a aplicao do dispositivo imunizante
mesmo em regime de concorrncia, se considerado o raciocnio que decorre da
distino entre os tipos de servios pblicos como privativos e no privativos.
Consideram-se

servios

pblicos

privativos

aqueles

expressamente

esculpidos no corpo da Lei Maior. Do outro lado, encontram-se os servios pblicos

no privativos, que podem ser desenvolvidos tanto pelo Estado quanto pelo setor
privado 133.

tributante, do ISS referente s atividades executadas pela INFRAERO na prestao dos servios
pblicos de infra-estrutura aeroporturia e daquelas necessrias realizao dessa atividade-fim. O
ALTO SIGNIFICADO POLTICO-JURDICO DA IMUNIDADE TRIBUTRIA RECPROCA, QUE
REPRESENTA VERDADEIRA GARANTIA INSTITUCIONAL DE PRESERVAO DO SISTEMA
FEDERATIVO. DOUTRINA. PRECEDENTES DO STF. INAPLICABILIDADE, INFRAERO, DA
REGRA INSCRITA NO ART. 150, 3, DA CONSTITUIO. - A submisso ao regime jurdico das
empresas do setor privado, inclusive quanto aos direitos e obrigaes tributrias, somente se justifica,
como consectrio natural do postulado da livre concorrncia (CF, art. 170, IV), se e quando as
empresas governamentais explorarem atividade econmica em sentido estrito, no se aplicando, por
isso mesmo, a disciplina prevista no art. 173, 1, da Constituio, s empresas pblicas (caso da
INFRAERO), s sociedades de economia mista e s suas subsidirias que se qualifiquem como
delegatrias de servios pblicos..
133
GRAU, Eros Roberto. A ordem econmica na Constituio de 1988. 12.
ed. So Paulo: Malheiros. 2007. p. 123-124.

63

Veja-se, portanto, que se aplica, indubitavelmente, s empresas estatais

prestadoras de servios pblicos privativos a imunidade recproca, tendo em vista a
exclusividade da prestao. Isso porque, como vimos anteriormente, a delegao de
competncia para administrar servios pblicos decorre da importncia atribuda
pelo legislador constituinte essencialidade do servio e/ou do seu impacto sobre a
soberania do Estado.
Evidente, ento, que ao delegar a prestao do servio empresa estatal, a
tarefa de cuidar do setor econmico foi transmitida do ente poltico competente e,
portanto, responsvel empresa estatal.
Diante disso, deduzimos que, via de regra, o trato da prestao de servios
deve ser executado pela empresa estatal.
Contudo, o que dizer sobre as empresas estatais que desenvolvem prestao
de servio pblico no privativo?
Pelos ensinamentos de Eros Grau, vislumbramos que, neste mbito, podem
empresas estatais concorrer com empresas privadas no desenvolvimento de
servios pblicos, tais como educao e sade, entre outros.
Dito isso, acreditamos que no deve ser afastada a imunidade das estatais,
vez que ao realizar a prestao de servios pblicos, a empresa estatal continua a
fazer s vezes do Estado. Por este motivo, deve ter preferncia na prestao do
servio, haja vista as garantias fundamentais asseguradas pela Constituio Federal
em seu art. 6 134.
Isso porque, a simples concorrncia, no exclui o carter de pessoa
administrativa que se afeioa a empresa estatal. Pois, a priori, a prestao de
servios pblicos ser sempre de competncia e responsabilidade do Estado. Ao
realizar a prestao, a empresa estatal atua como se este fosse em face da
coletividade.
Note-se, pois, que a empresa estatal, enquanto prestadora de servio pblico,
ainda que no privativo, o faz sob o regime jurdico diferenciado da empresa privada,
tendo em vista o objetivo de atingir o bem comum, como determina a lei que a
criou.

134

BRASIL. Legislao. Constituio Federal da Repblica Federativa do Brasil (1988). 7.ed. So

Paulo: Saraiva. 2011: Art. 6 - So direitos sociais a educao, a sade, a alimentao, o trabalho, a
moradia, o lazer, a segurana, a previdncia social, a proteo maternidade e infncia, a
assistncia aos desamparados, na forma desta Constituio..

64

Logo, vemos que, neste caso, ocorre a transferncia de titularidade sobre a

prestao de servio pblico do ente poltico para a empresa estatal.
Assim, nos deparamos com uma empresa que, somente quanto a forma, est
constituda sobre o regime de direito privado, pois, atua como se pessoa
administrativa fosse.
Utilizando-nos da analogia, bem verdade que diversas autarquias
albergadas constitucionalmente pela imunidade recproca atuam nas reas que
lhes foram delimitadas em regime de concorrncia com instituies privadas e, ainda
assim, no lhes suprimida a imunidade recproca, posto que a imunidade no afeta
as relaes econmicas entre os concorrentes, nem sequer beneficia injustamente a
empresa estatal em detrimento das empresas privadas, uma vez que a imunidade
deve se estender apenas as finalidades essenciais da estatal e, como mencionamos
acima, a empresa estatal titular das prerrogativas para a prestao do servio
pblico ficando, tambm por isso, a frente das empresas privadas.
Frise-se que a tese em desenvolvimento no implicaria em ofensa ao
princpio da igualdade na livre concorrncia, uma vez que no seria concedido
nenhum benefcio fiscal indevido empresa estatal, havendo, sim, aplicao direta
do princpio da isonomia, em razo do regime jurdico diferenciado que possui a
empresa estatal.
Como participante da administrao indireta e representante do estado frente
coletividade, a empresa estatal est destituda de capacidade contributiva.
Qualquer vnculo obrigacional contrado pela empresa estatal pode implicar em
graves consequncias sobre a sua organizao financeira (the power to tax involves
the power to destroy).
No h que se dizer que a empresa privada, que optou por desenvolver
atividade econmica de prestao de servios pblicos, estaria prejudicada pela
imunidade das estatais, pois, decidiu adentrar em campo prestacional de titularidade
ainda que no exclusiva do Estado.
Nesse caso, a empresa privada no estaria exercendo, propriamente, o
regime de concorrncia com a empresa estatal, exatamente porque vem realizar a
atividade com a finalidade de suprimir certa deficincia do Estado sobre determinada
prestao de servio pblico.
Veja-se, que o fenmeno que se apresenta neste caso, no o da
concorrncia entre a empresa estatal e a empresa privada sobre determinado setor

65

de prestao de servio pblico. H, aqui, a incurso de empresas privadas sobre

campo de atividade prestacional de competncia implcita do estado, que deveria
administr-lo atravs de empresas estatais.
Com efeito, as empresas privadas vm suprir faltas sociais, tendo em vista a
costumeira impotncia da prestao de servios pblicos, em virtude das polticas
pblicas de direito financeiro.
Realizando estas prestaes de forma onerosa, as empresas privadas
tornam-se cientes do risco assumido sobre a atividade que desenvolvem, e no o
fariam se no fosse vantajoso, financeiramente.
Vemos, assim, que resta configurada, portanto, a capacidade contributiva
destes em contraste s empresas estatais.
Ainda, se considerarmos a possibilidade da prestao de servio pblico
pelas empresas privadas ser mais eficiente do que a oferecida pela empresa estatal,
vislumbraremos um quadro de letargia da estatal, situao esta que, alm de no
atender ao princpio da eficincia, afetaria profundamente a estrutura
econmica da estatal, bem como a administrao da prestao.
Assim, temos que a simples concorrncia no razo suficiente para afastar
a imunidade recproca das estatais, pois a aplicabilidade desta imunidade
conferida apenas a suas finalidades essenciais, em funo dos objetivos
perseguidos pela empresa estatal (sejam estes delegados pelo ente poltico, ou
simplesmente visando atender ao interesse pblico) e, tambm, por ser a titular das
prerrogativas para a sua realizao.
Outrossim, impende mencionar que a presente atuao da iniciativa
configura, por si s, o status de longa manus do estado, suprindo as faltas
apontadas acima.
Entretanto, reiteramos que a imunidade recproca deve ser aplicada
apenas aos servios essenciais prestados pelas estatais, ou seja, apenas
queles servios discriminados na lei que deu ensejo a sua criao e pelos quais
fica vinculada prestao devem ser imunes tributao pela via dos impostos.
Este raciocnio decorre da interpretao do 2, do art. 150, da Constituio,
que prev a extenso da imunidade recproca apenas ao patrimnio, renda e aos
servios, vinculados a suas finalidades essenciais ou s delas decorrentes.

66

Portanto, ao que parece, a empresa estatal ao prestar servio diverso daquele

pelo qual foi criada, ultrapassa as balizas constitucionais da imunidade que lhe foi
concedida, a sim, havendo ofensa ao princpio da lealdade de concorrncia.
Assim, temos que a estatal no deve extrapolar os limites dispostos pela lei
que a criou, nem os limites estabelecidos pela Constituio, no que toca a
aplicabilidade da imunidade recproca, pois, caso uma empresa estatal incorra numa
das hipteses de incidncia de atividade diversa daquela preestabelecida em lei,
deve, consequentemente, proceder ao recolhimento da exao devida, haja vista o
excesso na conduo da prestao dos servios que lhe competem.
Desta maneira, possvel vislumbrar os limites da imunidade recproca das
estatais delineado na prpria Constituio, bastando equipar-las para estes fins ao tratamento reservado s autarquias e fundaes pblicas.
Fazemos apenas uma ressalva final, registrando que, independentemente da
tese que foi sustentada acerca da aplicabilidade da imunidade recproca em regime
de concorrncia, devem sempre serem observadas as particularidades do caso
concreto, ponderando acerca das consequncias jurdicas possveis de serem
desencadeadas sobre a aplicao ou no-aplicao da imunidade.

6.3 IMUNIDADE RECPROCA APLICADA S SOCIEDADES DE ECONOMIA

MISTA PRESTADORAS DE SERVIOS PBLICOS E EXPLORADORAS DE
ATIVIDADE ECONMICA

Neste ponto, se faz necessrio analisar este subitem com certa cautela, uma
vez que, como exposto acima, as sociedades de economia mista so pessoas
jurdicas de direito privado que captam recursos para realizar seus fins atravs de
participao de capital privado e, como tambm foi dito acima, devem devolver parte
dos rendimentos aos seus scios acionistas, estes, chamados de dividendos.
Sobre este obstculo, Roque Antonio Carrazza posiciona-se no sentido de
que:

Se uma estatal receber o nomem iuris de sociedade de economia mista,

mas seus capitais constitutivos forem exclusivamente governamentais, ou o

67

capital privado for insignificante ou, ainda, meramente simblico, ser

verdadeira empresa pblica, e como tal dever ser tratada, inclusive para
135
fins processuais. (g. o.)
.

Contudo, a sociedade de economia mista que no se enquadrar nos preceitos

estabelecidos acima estar, assim, impedida de receber o manto imunizante.
Verificamos, ento, que se a sociedade de economia mista que tiver parcela
de capital privado praticamente nfima em relao participao do capital pblico
deve ser considerada empresa pblica.
Dito isso, devemos voltar s lies citadas acima, em que diferenciamos
sociedade de economia mista que explora atividade econmica de sociedade de
economia mista que presta servios pblicos.
Vimos que a prestao de servios pblicos busca simplesmente atender a
uma necessidade do interesse pblico, deixando de lado o fim lucrativo da prestao
e, por algumas vezes, at no recebendo qualquer contraprestao pelo servio
prestado.
Por no visar obteno de lucros como sua finalidade essencial,
constatamos que estas sociedades de economia mista esto albergadas pela
imunidade recproca, uma vez que se configuram a elas o status de longa manus do
Estado.
No entanto, s sociedades de economia mista que exploram atividade
econmica esto afastadas da salvaguarda constitucional, pois buscam o acmulo
de capital e, com isso, detm, alm de capacidade contributiva, a obrigao de
repasse dos lucros da empresa para seus acionistas.
Ainda que fosse concedida a imunidade, seria inconcebvel que uma
sociedade de economia mista deixasse de recolher tributos pela explorao de
atividade econmica e, posteriormente, acabasse por distribuir os valores devidos ao
fisco para seus scios.
Neste mesmo sentido, decidiu acertadamente o Supremo Tribunal Federal no
Agravo em Recurso Extraordinrio n. 285.716, em que a Petrleo Brasileiro S/A
PETROBRS pleiteava a imunidade recproca em face das exaes exigidas pelo

135

CARRAZZA, 2004, p. 50.

68

Municpio de Santos, em que se restou inadmitida a pretenso imunizante da

sociedade de economia mista. 136.
Diante do exposto, conclui-se que a imunidade recproca se estende apenas
as sociedades de economia mista que realizarem prestaes de servio, bem como
que detenha pequena parcela de capital privado sobre a empresa.

136

BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Agravo em Recurso Extraordinrio n. 285.716. Relator:

Ministro Joaquim Barbosa. Dirio de Justia da Unio, Braslia, 26 mar. 2010. EMENTA:
CONSTITUCIONAL. TRIBUTRIO. IMUNIDADE TRIBUTRIA RECPROCA (ART. 150, VI, A DA
CONSTITUIO). IMVEL UTILIZADO PARA SEDIAR CONDUTOS DE TRANSPORTE DE
PETRLEO, COMBUSTVEIS OU DERIVADOS. OPERAO PELA PETRLEO BRASILEIRO S.A. PETROBRS.
MONOPLIO
DA
UNIO.
INAPLICABILIDADE
DA
SALVAGUARDA
CONSTITUCIONAL. 1. Recurso extraordinrio interposto de acrdo que considerou tributvel
propriedade imvel utilizada pela Petrobrs para a instalao e operao de condutos de transporte
de seus produtos. Alegada imunidade tributria recproca, na medida em que a empresa-agravante
desempenha atividade sujeita a monoplio. 2. irrelevante para definio da aplicabilidade da
imunidade tributria recproca a circunstncia de a atividade desempenhada estar ou no sujeita a
monoplio estatal. O alcance da salvaguarda constitucional pressupe o exame (i) da caracterizao
econmica da atividade (lucrativa ou no), (ii) do risco concorrncia e livre-iniciativa e (iii) de
riscos ao pacto federativo pela presso poltica ou econmica. 3. A imunidade tributria recproca no
se aplica Petrobrs, pois: 3.1. Trata-se de sociedade de economia mista destinada explorao
econmica em benefcio de seus acionistas, pessoas de direito pblico e privado, e a salvaguarda
no se presta a proteger aumento patrimonial dissociado de interesse pblico primrio; 3.2. A
Petrobrs visa a distribuio de lucros, e, portanto, tem capacidade contributiva para participar do
apoio econmico aos entes federados; 3.3. A tributao de atividade econmica lucrativa no implica
risco ao pacto federativo. Agravo regimental conhecido, mas ao qual se nega provimento..

69

CONCLUSO

Por todo o exposto, conclumos que o princpio da imunidade recproca se

aplica s empresas estatais, pois a vedao do art. 150, VI, a, da CF, visa a impedir
que os entes polticos tributem-se uns aos outros.
Assim, quando uma empresa estatal, recebe de um determinado ente poltico
a delegao de prestar servio pblico, ocorre transfigurao da estatal, que passa
a fazer s vezes do estado - como as autarquias - e, por isso, deve receber tambm
a prescrio do 2 deste art. 150 da CF, pois, neste sentido, foram equiparadas ao
estado.
Logo, podemos falar que as empresas estatais, como pessoas da
administrao indireta que so, esto escusadas de recolher tributos, tendo em vista
que os valores obtidos pela estatal durante a prestao de servio devem ser
considerados dinheiro pblico.
Ainda, empresas estatais que prestam servios pblicos no privativos,
estariam tambm escusadas de recolher tributos, vez que tm preferncia para
prest-los.
Outrossim, empresas estatais que prestam servio pblico no essencial e
em regime de concorrncia, esto sim obrigadas a recolher tributos, sob pena de
violarem o princpio de direito econmico da lealdade de concorrncia.
Finalmente, afirmamos que a imunidade recproca das empresas estatais,
tanto em regime de monoplio quanto em regime de concorrncia, aplica-se apenas
aos seus fins essenciais, nunca ultrapassando os limites previstos pela Constituio
(art. 150, 2.).

70

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