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Voces: IMPUESTO A LAS GANANCIAS ~ PRECIO DE TRANSFERENCIA ~ DECLARACION JURADA

~ PRESENTACION DE DECLARACION JURADA ~ EMPRESA EXTRANJERA ~ SUCURSAL ~ CASA


CENTRAL ~ DETERMINACION DEL IMPUESTO ~ SOCIEDAD VINCULADA ~ OPERACIONES
ENTRE PARTES INDEPENDIENTES
Ttulo: Aplicacin de la teoria del aporte y la utilidad. Empresas locales de capital extranjero. Precios de
transferencia.
Autores: Kern, Juan R.
Publicado en: PET N 195
En el presente trabajo analizaremos algunas cuestiones relacionadas con las empresas locales de capital
extranjero y sus precios de transferencia. En particular estudiaremos cmo se aplica la teora del aporte y la
utilidad (1) prevista en el art. 14 de la ley del impuesto a las ganancias cuando las operaciones no son celebradas
como entre partes independientes, para finalmente, corroborar si de la aplicacin de la aludida teora pueden
surgir consecuencias penales para los contribuyentes.
Introduccin
A nuestros fines, comenzaremos formulando algunas consideraciones sobre la naturaleza de los aludidos
precios de transferencia, as como tambin del principio del operador independiente -"arms length criterium"conforme al cual se deben celebrar, a los fines fiscales, las operaciones realizadas entre las empresas locales de
capital extranjero y los sujetos del exterior con los cuales tuvieren una relacin de subordinacin directa o
indirecta.
Si nos retrotraemos un poco en el tiempo, encontraremos que a partir de la dcada de 1980, en los pases
industrializados, las empresas comenzaron a enfrentar un nuevo desafo, consecuencia del aumento de la
competencia internacional por los mercados, lo cual impuls nuevos niveles de desempeo productivo y
tecnolgico. En particular, comienza a producirse una transformacin en las empresas multinacionales cuya
competitividad, hasta entonces, derivaba de la atencin de la demanda estratgica preponderante en su negocio.
La competitividad global deja de depender del modo de operar, pasando al centro de la escena la capacidad de la
empresa ya sea para adaptarse a las necesidades particulares de cada mercado como para captar economas de
escala y sinergias (2) en sus operaciones internacionales, lo cual, a su vez, las llev a globalizar sus negocios.
En general, para generar competitividad global, las multinacionales suelen recurrir a tres tipos bsicos de
estrategias. Ellas son: la integracin de las actividades internacionales, la expansin internacional y las alianzas
estratgicas internacionales (3).
Cada tipo de estrategia responde a un fin especfico, as, la integracin de las actividades internacionales
permite a las multinacionales alcanzar economas de escala y sinergias, entre otras, en cuestiones de produccin,
compras, finanzas e investigacin y desarrollo de productos. En cuanto a la expansin internacional, sta suele
ser el medio para ampliar la participacin en los mercados internacionales a travs de la colocacin de
exportaciones, franchising internacional, implantacin de unidades de adquisiciones de empresas en el exterior,
etc. Por ltimo, las alianzas estratgicas, permiten desarrollar asociaciones formales o informales con
proveedores de productos tecnolgicamente diferenciados, con clientes globales y con competidores
internacionales. En este caso, el objetivo se orienta a la mejora de la eficiencia operativa, la obtencin de
actualizacin tecnolgica, o el incremento de las ventas en el mercado local a travs de la complementacin o
expansin de las ventas internacionales.
Encontramos as, que en funcin de la bsqueda de la competitividad global se producen movimientos
pendulares en muchas organizaciones multinacionales, de tal forma que, las que son centralizadas aumentan la
autonoma de sus sucursales internacionales para adaptarse a las necesidades de los mercados locales, mientras
que las descentralizadas integran sus actividades internacionales para captar sus economas de escala y
sinergias.
De esta forma las nuevas empresas transnacionales estructuran sus actividades y recursos dispersos entre los
diversos pases en los que les toca actuar, operando de manera interdependiente, lo cual les permite aprovechar
en grado mximo las especializaciones de cada una de sus subsidiarias en el exterior. La operacin mundial se
nutre as de las contribuciones diferenciadas de cada una de sus unidades locales, en materia de produccin,
tecnologa y marketing. El conocimiento es desarrollado en conjunto y compartido por toda la organizacin.
La operatoria a escala mundial produce un fenmeno sumamente polmico. Se trata de determinar cmo
deben establecer las multinacionales los precios de venta entre sus unidades productivas a nivel internacional, a
lo cual se denomina precios de transferencia (transfer pricing). No existe, a estos fines, una frmula general y
perfecta que atienda los intereses de todas las partes, ya sean stas internas o externas a la organizacin. En el
caso multinacional, resulta necesario equilibrar diversas cuestiones en conflicto, que incluyen la localizacin de
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los fondos, el impuesto sobre la renta, los incentivos y evaluacin administrativa y en particular los intereses de
los socios de empresas conjuntas.
El problema adquiere una complejidad tal que, si llegado el caso, la empresa multinacional careciere de una
poltica sobre precios de transferencia, no slo no podra implantar una estrategia de globalizacin de la
produccin, lo cual la llevara a tener que discutir separadamente cada operacin dando lugar a una infinidad de
negociaciones internas dentro de la propia organizacin, sino tambin a enfrentar las eventuales reclamaciones
que las administraciones fiscales de los distintos pases en que stas actuaren, pudieren oponerle respecto de la
formacin de sus precios de transferencia. As pues, el desarrollo de un mtodo racional para establecer los
precios de bienes, servicios y tecnologa entre filiales relacionadas de diferentes pases, es para las empresas
multinacionales un problema especialmente delicado por diversas razones, entre las que se incluyen las
tributarias.
En particular, se suele afirmar que el establecimiento de los precios de transferencia consiste en una tcnica
mediante la cual los fondos pueden ser localizados dentro de una empresa multinacional. Una casa matriz desea
retirar fondos de un pas extranjero y, para ello, eleva los precios de los bienes vendidos a su sucursal en ese
pas. Otras veces, la actividad de una filial extranjera puede ser financiada mediante la reduccin de los precios
de transferencia y de igual modo, mediante estos mecanismos se pueden transferirse fondos entre cosucursales y
cofiliales.
Tales apreciaciones nos llevan a analizar el rol del Estado en su faceta de recaudador fiscal, y su capacidad
para influir en la fijacin de los "transfer pricing". Para comenzar a introducirnos en el anlisis propuesto,
imaginemos una situacin donde las ganancias corporativas mundiales de una transnacional se ven influidas
nicamente por el establecimiento de precios de transferencia destinados a minimizar el impuesto sobre las
rentas en los pases con tasas altas y a maximizarlos donde las alcuotas son ms bajas.
Si esta fuera la nica motivacin, y ello llegara al conocimiento de las autoridades fiscales, tal manipulacin
derivara en un conflicto con el fisco del pas afectado. La situacin incluso se agravara si la proteccin contra
el uso abusivo de los precios de transferencia involucrase a dos o ms jurisdicciones nacionales con polticas
impositivas contrapuestas, pudiendo quedar sometidos los mismos ingresos a doble o mltiple imposicin.
En general los pases han ido introduciendo en sus legislaciones diversas regulaciones destinadas a prevenir
que a travs del mecanismo de los precios de transferencia -honorarios, regalas, intereses, servicios o
mercaderas-, se ahuequen las bases imponibles de los gravmenes integrantes de sus respectivos sistemas
tributarios.
En el caso de nuestro pas, la legislacin del impuesto a las ganancias como puede apreciarse en el art. 15,
en particular en su segundo prrafo, se mantiene ajena a las razones que tuvo la empresa local para determinar
sus precios de transferencia, a la que le exige determinar "sus operaciones acumulables y deducciones
autorizadas", considerando los precios que hubieran utilizado entre partes independientes en operaciones
comparables, sin entrar a considerar la posible existencia de razones extrafiscales en la formulacin de los
mismos.
Situacin en nuestro pas
Profundizaremos ahora algunas cuestiones sobre los precios de transferencia en la legislacin argentina. Si
bien la ley del impuesto a las ganancias contiene disposiciones especficas en los arts 8, 14, 15, primer artculo
agregado a continuacin del 15 y 130, en esta oportunidad nicamente abordaremos la situacin prevista en el
art. 14, con relacin a la teora del aporte y la utilidad, el tratamiento de los ajustes que pudieren resultar y las
eventuales sanciones que de ellos podran derivar.
En el caso particular de la Repblica Argentina, a travs de la Ley 25.063 (B.O. 30/12/98) se han
actualizado las regulaciones que sobre precios de transferencia ya prevea la ley del impuesto a las ganancias,
cuyo art. 14 desde hace bastante tiempo obliga a las empresas locales de capital extranjero a celebrar sus
operaciones con sus controlantes en los trminos del principio "arms length", o del operador independiente.
En particular, el tercer prrafo que no sufri alteraciones tras la reforma del citado art. 14 dispone que: "Los
actos jurdicos celebrados entre una empresa local de capital extranjero y la persona fsica jurdica domiciliada
en el exterior que directa o indirectamente la controle sern considerados, a todos los efectos, como celebrados
entre partes independientes cuando sus prestaciones y condiciones se ajusten a las prcticas normales del
mercado entre entes independientes".
Los incumplimientos producen consecuencias cuyo tratamiento se halla previsto en el cuarto prrafo del
artculo aludido. As expresa dicha norma que: "Cuando no se cumplimente lo establecido en el prrafo anterior
para considerar a las respectivas operaciones como celebradas entre partes independientes, las prestaciones se
tratarn con arreglo a los principios que regulan el aporte y la utilidad".
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Por su lado el decreto reglamentario de la ley del impuesto a las ganancias, art. 20 establece que las
disposiciones del cuarto prrafo del art. 14 de la ley se aplicarn respecto al exceso de las prestaciones y no
sobre la totalidad de las mismas, efectuadas por sobre las que hubieran correspondido de acuerdo con las
prcticas normales del mercado entre entes independientes, a lo cual agrega: "Al importe de dichos excesos
deber aplicarse -en cabeza de la empresa local de capital extranjero- la tasa proporcional prevista en el art. 69
de la ley, sin perjuicio de su deduccin como gasto en el balance impositivo de dicha empresa".
Las regulaciones comentadas tienen por objeto proteger la renta de fuente argentina, evitando que a travs
del establecimiento de precios de transferencia, se ahueque la base imponible del gravamen, o lo que es lo
mismo, se haga planificacin fiscal en contra del impuesto argentino. La simple lectura de la normativa
comentada nos lo dice sin aparentemente dejar espacios para elecciones. Tanto controlada como controlante
"deben" operar como partes independientes, caso contrario el importe de los excesos ser tratado conforme al
principio del aporte y la utilidad, es decir que, si bien se permitir deducir el excedente, se lo gravar a la tasa
prevista en el art. 69 de la ley, que hoy es del 35%.
Sin embargo, a mi juicio, es posible verificar que no existe tal estrictez. As ocurre al introducir en el
anlisis, las regulaciones del art. 15 de la ley del gravamen. En particular, el segundo prrafo de esa norma nos
dice que las empresas locales de capital extranjero deben determinar "sus operaciones acumulables y
deducciones autorizadas", considerando los precios que hubieran utilizado entre partes independientes en
operaciones comparables. A su vez, en el cuarto prrafo, se las obliga a presentar una declaracin jurada con
informacin detallada, suministrando los datos y respaldos probatorios que demuestren que los precios de
transferencia responden a las prcticas normales del mercado entre partes independientes, en tanto que el
prrafo quinto les ordena aplicar para la determinacin de sus "transfer pricing" el mtodo -entre los previstos
en el propio art. 15- que resulte ms apropiado para el tipo de operaciones de que se trate. Prima, como debe ser,
la autonoma de la voluntad para fijar los precios, salvo a los fines fiscales, donde como viramos, los ingresos y
deducciones autorizadas deben responder al principio "arms length".
En sntesis, la empresa local de capital extranjero deber concentrar en una misma liquidacin del impuesto
a las ganancias, tanto los resultados con terceros no vinculados, como los provenientes de negocios celebrados
con su controlante. Llegado el caso de que tras una verificacin administrativa, la autoridad fiscal determinase
que los precios de transferencia no responden a las prcticas normales del mercado entre partes independientes,
el importe de los excedentes ser tratado de conformidad a la teora del aporte y la utilidad, en la forma prevista
en el art. 20 del decreto reglamentario. Es decir que la aplicacin de los principios del aporte y la utilidad operan
como una sancin (virtual o impropia) frente al incumplimiento de los preceptos emergentes de los arts. 14 y 15
de la ley del gravamen.
Un ejemplo nos ayudar a comprender el alcance de estas regulaciones. Supongamos, que una empresa local
de capital extranjero residente en nuestro pas, adquiere y paga en agosto de 1999 a su casa matriz en el exterior,
servicios de consultora -que cumplen con los requisitos de la ley de transferencia de tecnologa-, por la suma de
$1.000.000. Posteriormente en el ao 2002 la AFIP determina que dichos servicios de consultora no responden
al principio "arms length" y que deberan haber sido valuados, a los fines impositivos, en la suma de $700.000.
La ley del impuesto a las ganancias prev en estos casos el siguiente tratamiento.
1. Situacin para la empresa argentina
a) Tratamiento del gasto en el impuesto a las ganancias
Tabla
b) Tratamiento del excedente en el impuesto a las ganancias para la filial
Tabla
2. Situacin para la Casa Matriz
En oportunidad de efectuar el pago de $1.000.000 en Agosto de 1999, la filial argentina debi practicar la
retencin del impuesto a las ganancias de conformidad con las normas del Ttulo V de la ley del gravamen. En
particular, el inc. a) del art. 93 de la citada ley dispone retener el 35% sobre el 60% de los importes pagados.
Llegado el caso de que el impuesto hubiere sido tomado a su cargo por la filial local, la ganancia sobre la que se
practic la retencin debera haberse acrecentado en el importe abonado por aqulla.
Cabe formularnos ahora la siguiente inquietud: Si sobre la suma de $300.000 ha tributado la filial local en
los trminos del art. 20 del decreto reglamentario, no debera reducirse en ese importe, la base de clculo de la
retencin al beneficiario del exterior? A mi juicio, entiendo que no.

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Opino de esta manera por cuanto el citado art. 20 al expresar que: "Al importe de dichos excesos deber
aplicarse -en cabeza de la empresa local de capital extranjero- la tasa proporcional prevista en el artculo 69 de
la ley, sin perjuicio de su deduccin como gasto en el balance impositivo de dicha empresa" no disminuye la
cuanta de la utilidad asignable a la controlante, la que mantendr su derecho a percibir la suma de $1.000.000
neta de la retencin -cuando as corresponda- que prev el Ttulo V de la ley del gravamen, sino que por el
contrario opera como una sancin virtual, que la doctrina tambin denomina "impropia", en cabeza de la
empresa local, y cuyo importe, en nuestro ejemplo, asciende a $105.000. Vase el Cuadro I.
Es importante destacar que de no mediar el tratamiento previsto en el art. 20 del decreto reglamentario, la
aplicacin de los principios del aporte y la utilidad implicaran para la empresa local, la no deduccin de la
suma de $1.000.000 al considerrsela como un aporte social, en tanto que para el sujeto del exterior, equivaldra
a la utilidad que le corresponde por su participacin en el capital social. Adems, en tal hiptesis, para el sujeto
del exterior el tratamiento en el impuesto a las ganancias variara segn el tipo de sujeto del cual proviniesen las
rentas. Por ejemplo, para el caso de sociedades annimas y de responsabilidad limitada dicha utilidad resultara
para la controlante "no computable", por aplicacin del art. 46 de la ley del gravamen, en tanto que de originarse
en sujetos del inc. b) del art. 49, como ser: una sociedad colectiva, la utilidad sufrira la retencin del 35% en los
trminos del art. 91 de la cita ley.
La aplicacin del mencionado principio, no ha quedado atado a las consideraciones mencionadas en el
prrafo precedente. Por el contrario cualquiera fuere el sujeto del cual provinieren los resultados, el tratamiento
para los excedentes, y no para el importe total de la prestacin, ser el previsto en el art. 20 del decreto
reglamentario.
As, encontramos que si las operaciones no se hubieren pactado como entre partes independientes y la
empresa local deduce en su balance fiscal la totalidad de los importes involucrados, deber respecto de los
excedentes que se determinen, aplicar la tasa proporcional prevista en el art. 69 de la ley, sin perjuicio de su
deduccin como gasto en el balance impositivo. Se configura la sancin virtual. Por el contrario, si llegado el
caso, las operaciones no se pactaren como entre partes independientes, pero la empresa local no deduce los
excedentes, no hay tal sancin virtual, ya que no hay excedentes deducidos que deban gravarse a la tasa del
35%. Como vemos, dicho tratamiento no cambia la situacin de la empresa controlante (del exterior) cuyas
rentas sern tratadas conforme disponga la ley del gravamen. Vase el Cuadro I.
Cuadro I
Operaciones NO pactadas como entre partes independientes
Para la Controlada Para la Controlante
A. La controlada deduce El excedente es
el total en su balance fiscal. deducible
Pero se grava el Al importe total de la
excedente prestacin se le dar
(hecho imponible el tratamiento que le
presunto) con el corresponda en la ley
35 % (sancin del impuesto a las
virtual). ganancias.
B. La controlada deduce No operan los
slo la parte pactada principios del
como entre partes aporte y la
independientes. utilidad
Es tiempo ahora de que nos ocupemos de lo que hemos denominado sanciones virtuales. En nuestro
ejemplo, para la empresa local reviste tal carcter la suma de $70.000 resultante de aplicar la alcuota prevista
en el art. 69 de la ley del gravamen sobre el importe del "excedente".
Siguiendo a destacada doctrina (4), encontramos que la aplicacin del principio del aporte y la utilidad, se
corresponde con la de un instituto que si bien, desde un punto de vista formal, difcilmente puede reputarse
como una verdadera sancin (5), bien puede considerarse como tal desde el plano material. Frente a un hecho
considerado disvalioso por el legislador -pero no contrario a derecho- como es deducir importes
correspondientes a operaciones no celebradas como entre partes independientes, se aplica una sancin virtual,
bajo la forma de una obligacin, consistente en el deber de ingresar un importe equivalente a aplicar la tasa del
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art. 69 de la ley del impuesto sobre el importe del excedente, es decir la parte no valuada segn el "arms length
criterium".
Para el tributarista espaol Javier Pedro- che (6), denominar sancin a este tipo de obligaciones permite
remarcar las consecuencias desfavorables que se derivan para el contribuyente, en tanto que el tilde de
"impropias", destaca la ausencia de un procedimiento donde las diferencias de planteamiento entre el que
sanciona y el que sufre las consecuencias de la sancin pueden ser debidamente contrastadas y ponderadas.
Puede afirmarse, junto con el autor citado, que las sanciones impropias, tienen por caracterstica colocarse al
lado de las verdaderas sanciones en una diferenciacin jurdico formal y al mismo tiempo remarcar el efecto
desventajoso que se ha ocasionado a aqul que ha transgredido la norma tributaria.
Si bien no puedo dejar de coincidir con Javier Pedroche que la obligacin de pagar el gravamen, en estas
condiciones opera como una sancin impropia, debemos hacer la salvedad que la ausencia de un procedimiento
para su aplicacin, "sumarial y/o judicial" implica una automaticidad relativa, por cuanto siempre el
contribuyente tendr el derecho, ya sea en instancia administrativa o judicial, de demostrar que sus operaciones
fueron pactadas como entre partes independientes.
Llegado a este punto, nos preguntamos si sobre el importe de $105.000, deben operar los mecanismos
represivos previstos en la ley de procedimientos tributarios o en la ley penal tributaria. En primer lugar, en lo
que a la Ley 24.769 concierne recordemos que ella implement el Rgimen Penal Tributario actualmente en
vigencia y que en particular, a travs de su art. 1 se persigue penalmente a quienes mediante declaraciones
engaosas, ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid, sea por accin o por omisin, evadiere total o
parcialmente el pago de tributos al fisco nacional, siempre que el monto evadido excediere la suma de $100.000
por cada tributo y por cada ejercicio anual.
Al respecto, nos preguntamos si dado que la obligacin tributaria, es decir la suma de $105.000, se gener
como consecuencia de haber deducido el importe del excedente, resultante de una operacin no celebrada en
condiciones "arms length" dicha circunstancia, generadora de esa obligacin, puede constituir a la vez el medio
ardidoso para evadirla. A mi juicio la respuesta es no, ya que no existe en la especie un acto que contrare
derecho alguno. Por el contrario la accin voluntaria, deduccin del excedente, tuvo la virtud de dar nacimiento
a una obligacin fiscal de pagar $105.000, por un "hecho imponible presunto", lo cual produjo un resultado
jurdico, que como tal de ninguna manera puede considerarse opuesto a derecho (7).
En cuanto a la posibilidad de encuadrar la situacin descripta precedentemente en alguno de los tipos
contravencionales previstos en la ley 11.683 de procedimientos tributarios, ya sea el art. 45 que sanciona la
omisin culposa del pago del impuesto o el art. 46 que reprime la defraudacin fiscal de naturaleza dolosa, en
ambos casos le son extensibles las conclusiones a que hemos arribado en el prrafo anterior, las que entiendo
resultan plenamente aplicables.
El art. 45 de la ley 11.683 me lleva a realizar consideraciones adicionales, ya que si bien ste sanciona entre
otras infracciones la omisin de pago por falta de presentacin de declaracin jurada, entiendo que esta figura
tampoco resulta aplicable al caso de la obligacin de falta de pago de la suma de $105.000 correspondiente al
hecho imponible presunto anteriormente descripto, toda vez que la fecha de vencimiento para la liquidacin e
ingreso de tal suma no surge con total claridad de la normativa reglamentaria, a pesar de que es posible inferir
que tal obligacin opera el da del vencimiento general previsto para el cierre del ejercicio de la empresa local
de capital extranjero a cuyo cargo ha sido puesto por el art. 20 del decreto reglamentario.
(1) Como principio bsico del derecho societario da cabida dentro del derecho tributario a la aplicacin de la
Teora del Organo, comnmente utilizada en derecho privado para combatir el abuso de las formas jurdicas. Al
haber sido acuada en el art. 14, acta como mecanismo de excepcin en aquellos casos en que las operaciones
no fueron celebradas como entre partes independientes.
(2) Sinergia segn la Enciclopedia Ilustrada de la Lengua Castellana "Sapiens", Editorial Sopena, significa
el concurso concertado de varios rganos para realizar una funcin.
(3) Bassi, Eduardo, "Globalizacin de negocios. Construyendo estrategias competitivas". Ed. Limusa, 1997,
Mxico.
(4) "Sanciones indirectas o impropias en Derecho Tributario". J. Andrs Snchez Pedroche. pg. 501 y
sigtes. Trabajo presentado en el Primer Seminario Hispano Argentino sobre Ilcitos Tributarios, Colegio de
Graduados en Ciencias Econmicas y Universidad Internacional de Andaluca, Buenos Aires, Agosto de 1997.
(5) Dentro de la doctrina nacional sobre las sanciones impropias se destacan los trabajos de los Dres.
Alejandro C. Altamirano en "Sanciones anmalas en el derecho tributario argentino" y Juan Oklander y
colaboradores en "Las sanciones tributarias virtuales", en sendos trabajos presentados en las XXVII Jornadas
tributarias del Colegio de Graduados en Ciencias Econmicas. Mar del Plata, 1997.
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(6) "Sanciones indirectas o impropias en Derecho Tributario". Trabajo citado en nota 4.


(7) Sobre el particular, existe un interesante precedente jurisprudencial, la causa Vildex S.A. de la Cmara
Nacional de Apelaciones en lo Penal Econmico, Sala B, 15/5/98; Impuestos LVI-B-1998 donde respecto a una
situacin similar se expres: "Ms all que con las probanzas colectadas en el expediente principal no puede
descartarse, por el momento, que las salidas de dinero examinadas hubiesen sido destinadas a la compra de
insumos, en cuyo caso, la D.G.I. no podra exigir el ingreso por el rubro "Salidas no documentadas" (art. 38, inc.
a, ley de impuesto a las ganancias), no puede aplicarse este rubro -Salidas no documentadas- en el sub lite, pues
la obligacin tributaria prescripta por aquella disposicin legal se genera, entre otras cosas, como consecuencia
de la falta de documentacin acreditante de la salida de dinero (o de la existencia de documentacin inidnea
para tales fines) y, por lo tanto, no puede considerarse que esta ltima circunstancia, en parte generadora de la
obligacin en cuestin, pueda constituir, a la vez, el medio ardidoso para evadirla". En este sentido, con relacin
al impuesto a las "salidas no documentadas", en principio, no podra configurarse la defraudacin fiscal. En
efecto, el acto voluntario consistente en no documentar la erogacin no debera originar un resultado opuesto al
derecho, porque tiene la virtud de dar nacimiento a una obligacin fiscal de pagar que sera por un "hecho
imponible presunto". Llevara, por lo tanto, a un resultado jurdico (causa "S.A. Ca. Azucarera Tucumana", del
Tribunal Fiscal de la Nacin, 30 de diciembre de 1975, fallos primera nominacin, 164).

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