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precepto
nos
encontramos
con
los
siguientes
cuanto al Derecho Penal comn, cuyos preceptos regula el Cdigo Penal, por
lo cual deben ser aplicadas las reglas de dicho cuerpo legal, sin necesidad de
que la ley tributaria expresamente remita a sus normas. La Corte Suprema de
la Nacin ha sostenido la tesis penalista en virtud de la cual en materia de
infracciones tributarias son de plena aplicacin los principios del derecho
penal. En este sentido el Tribunal Fiscal de la Nacin in re Blanco Roque A
(fallo del 26/8/02) sostuvo que ... Es pacfica, unnime, e invariable la
jurisprudencia de la Corte Suprema en lo concerniente a la naturaleza jurdica
penal de los ilcitos tributarios.... Asimismo el tribunal expuso que ... a juicio
de este tribunal no hay diferencia ontolgica alguna entre las infracciones
fiscales y penales. En rigor, si se toma como criterio decisivo la ndole de la
reaccin prevista por el ordenamiento jurdico para cada tipo de ilcito,
debemos convenir que el correspondiente a las primeras tiene un carcter
fundamentalmente represivo o punitivo, que hace que ambas tengan idntica
sustancia.
Esto nos lleva a concluir que se aplican todos los principios del derecho penal
entre ellos el de legalidad (incluye la proscripcin de los DNU), in dubio pro reo (pro
contribuyente), prohibicin de la analoga, principio de la ley penal tributaria mas benigna,
necesidad que exista una accin tpica, antijurdica y culpable, principio de inocencia (Art.
18 de la C.N), irretroactividad de la norma sancionatoria salvo que beneficie al imputado
(es decir el sujeto debe conocer en el momento en que acta, si su conducta va a incurrir
en alguna infraccin o va a ser pasible de una sancin), principio del non bis in dem ( no
condenar a una persona dos veces por el mismo hecho), principio de culpabilidad
respecto de la conducta punible ya que tiene que ser realizada con dolo o culpa, principio
de razonabilidad (fallo Godoy), principio de la personalidad de la pena. La CSJN, por su
parte, ha dicho que El derecho penal, en cualquiera de sus ramas, constituye un sistema
riguroso y cerrado, formado por ilicitudes discontinuas, que no tolera... ningn tipo de
integracin, extensin o analoga, tendientes a completar los elementos esenciales de las
figuras creadas por ley. (Fallo Rolfo Domingo).
La naturaleza penal de las infracciones tributarias implica que no pueda admitirse que a
travs de un decreto se configuren nuevas conductas tpicas no incluidas en la ley a
reglamentar, caso contraria nos encontramos con una infraccin directa al principio de
legalidad. No se puede utilizar la excusa de reglamentar un precepto para modificar su
esencia transformado la tarea del poder reglamentador en la de legislador, con dao al
principio republicano (art. 1 CN). La tarea de reglamentacin debe limitarse a aclarar y
suplementar la ley cuidando siempre de no modificar la sustancia del precepto,
conservando en todo el sentido originario y partiendo del supuesto de que es una facultad
estrictamente reservada para poder hacer funcionar correctamente el precepto en la
realidad practica.
Graduacin: Existe adems un problema adicional con la reglamentacin que tiene que
ver con los montos que pueden aplicarse con motivo de las infracciones. En la ley 11683
(artculo sin nmero a continuacin del artculo 40) se establece un mnimo de $300 y un
tope de $30.000, sorpresivamente la reglamentacin agrega otros parmetros para la
graduacin de las multas sin respetar los parmetros establecidos en la legislacin de
As por ejemplo se establece que para el inciso a) se aplicara una multa DIEZ (10) veces
el monto de la base imponible mnima prevista en el Artculo 9 de la Ley N 24.241 (3
veces el valor MOPRE). Valor MOPRE que ha sido sustituido en la prctica por un valor
que se actualiza en relacin al Salario Mnimo Vital y Mvil, actualmente el 33% del
salario mnimo vital y mvil. Por consiguiente teniendo un salario mnimo de $4400 desde
septiembre de 2014, el 33% de dicho monto es de $1452. Si multiplicamos dicho valor por
tres, que es el monto de la base mnima del art. 9 de la ley 24241 al que remite la
resolucin, tenemos el valor de $4356 y si aplicamos el inc. A del art. 19 de la resolucin
para la primera de las infracciones tenemos un monto de $43.560 ($43560), lo que
sobrepasa el lmite establecido en la legislacin de $30.000.
Aqu una vez ms se exceden los lmites reglamentarios alterando de forma sustancial los
montos mnimos y mximos de la legislacin e imponiendo una multa fija cuando la
legislacin prevea una monto graduable segn la gravedad de la falta.
Multiplicacin de la multa: Otra alteracin sustancial se produce cuando la
reglamentacin establece que las sanciones de multa se aplicaran respecto de cada
trabajador detectado en infraccin, esto significa que la multa se multiplica por el nmero
de trabajadores detectados, lo que sumado a una graduacin exorbitante, lleva a que los
montos de la misma superen de forma amplia los establecidos en la legislacin. Adems
la legislacin en ningn modo estableci que se aplicara por cada trabajador no registrado
una multa independiente, por el contraria la legislacin prev un monto global por el hecho
de poseer trabajadores sin registrar, no por cada uno de ellos.
En el Fallo Aviar Navarro S.A. s/ apelacin multa y clausura de la Cmara Federal de
Apelaciones de San Martin se deja en claro la ilegalidad de dicha postura, se trataba de
una empresa que tena ms de 32 empleados sin registrar, en este caso la Cmara afirmo
que [] Cabe confirmar la reduccin de multa dispuesta, pues habiendo sido tipificada la
conducta de la empleadora como una contravencin conforme con el artculo siguiente al
n 40 de la ley 11683, donde se ha establecido la pena de multa mnima y mxima a
imponer al advertirse la infraccin cometida por la empresa, los clculos establecidos en
la resolucin general no podan superar el monto mximo previsto en la legislacin, con el
argumento de multiplicar las multas conforme la cantidad de personas que no han sido
registradas por el infractor; ello en tanto el articulado aplicable prev expresamente una
situacin de multiplicidad[] continua en la misma tnica afirmado que []es que ms
all de que la resolucin general 1566, en su artculo 19, en referencia especfica al
artculo agregado sin nmero a continuacin del n40, de la ley 11.683, ha determinado el
modo en que se debe calcular la sancin a imponer en base a cada trabajador hallado en
infraccin, ello en modo alguno autoriza a que el monto total supere la suma mxima
prevista por la ley citada Los trminos plurales de la ley y el margen impuesto entre el
mnimo y mximo legal, autorizan a concluir en que la infraccin debe ser considerada
como una, en tanto ha sido detectada en la oportunidad en que se llevara a cabo la
inspeccin, y la sancin a imponer, evaluada conforme su gravedad en el caso
especfico[...]
Finalmente el fallo advierte sobre el exceso reglamentario que hemos advertido en este
trabajo en forma reiterada. Es que el hecho de que ciertas normas legales puedan ser
integradas por el contenido de otras de orden administrativo, no importa desconocer los
principios constitucionales aludidos. Corresponde citar, sobre el particular, al doctrinario
Hctor B. Villegas, en su obra Rgimen Penal Tributario Argentino, 2. Ed., donde
expres que: la ley debe ser sancionada y promulgada segn las exigencias
constitucionales de cada pas por el poder que ejerce la funcin legislativa. Esa facultad
es indelegable En definitiva, el principio de legalidad tiene plena vigencia en el derecho
penal tributario tanto delictual como contravencional. Tambin, en la pg. 91 seal
que:estn exentos de castigo todos aquellos actos de los ciudadanos que aun siendo
aparentemente ilegtimos, no hayan sido configurados previamente como infracciones
sancionables por una ley represiva tributaria anterior a la consumacin de tales acciones.
Es as que, tanto la definicin de la conducta cuanto la imposicin de las sanciones
pertinentes, quedan bajo el arbitrio del Poder Legislativo -a cuyos trminos cabe estar-,
sin perjuicio de la facultad, en el caso de la Administracin, de dictar las reglamentaciones
y disposiciones necesarias, pero que no podrn vulnerar la esfera de atribuciones propias
del rgano legislativo y el espritu de la norma.
He aqu los tres motivos principales por los cuales la graduacin de las multas que se
describen en la Resolucin General 1566 y sus modificatorias es claramente ilegal, el
exceso reglamentario se presenta palmario al alterar aspectos sustanciales de la
legislacin.
La reglamentacin no solo se limita a reglamentar de forma excesiva los supuestos
infraccinales que conllevan sancin de multa y clausura sino que una vez mas por fuera
de lo establecido en la legislacin y sin ningn sustento normativo establece situaciones
de incremento y reduccin
- Incremento de las sanciones