RevistaHC-39 10

DOCTRINA ADMINISTRATIVA
HACIENDA CANARIA N 39
RESEAS DE DOCTRINA ADMINISTRATIVA Y

JURISPRUDENCIA
INTRODUCCIN
En el presente nmero de la
Hacienda que afectan al Rgimen
revista, dentro de esta seccin, se
Econmico y Fiscal de Canarias en
muestra
el mbito de la imposicin directa.
un
resumen
de
las
contestaciones a consultas tributarias

y
de
las
resoluciones
reclamaciones
en
C) Resumen
econmico
administrativas,
dictadas
de
principalmente
materia
de
de
Econmico
las
Rgimen
Resoluciones
Administrativas
relativas
los
tributos
gestin
corresponde
cuya
a
la
Econmico y Fiscal de Canarias, tanto
Administracin Tributaria Canaria
en
(ATC).
el
mbito
autonmico,
estatal
que
como
resultan
ms
significativas a juicio de los diversos
D) Resumen de Resoluciones de los
colaboradores de la seccin.
Tribunales
Econmico
Administrativos
La seccin se estructura en los
que
afectan
al
Rgimen Econmico y Fiscal de
siguientes apartados:
Canarias
en
el
mbito
de
la
imposicin directa.
A) Resumen
de
consultas
de
los
tributos del REF y de los tributos

propios
por
autonmicos
la
Tributos
Direccin
de
la
evacuadas
General
de
Consejera
de
E)
Reseas jurisprudenciales de las

sentencias relativas al Rgimen
Econmico y Fiscal de Canarias.
Economa y Hacienda.
B) Resumen
de
consultas
de
la
Direccin General de Tributos del

Ministerio
de
Economa
115
116
CONSULTAS DE LOS TRIBUTOS DEL REF EVACUADAS

POR LA DIRECCIN GENERAL DE TRIBUTOS DE LA
CONSEJERA DE ECONOMA Y HACIENDA EN LOS
MESES DE SEPTIEMBRE DEL EJERCICIO 2012 A
ENERO DEL EJERCICIO 2013
CARMEN SOCORRO QUEVEDO

Cuerpo superior de Administradores de la Comunidad Autnoma de Canarias,
escala de Administradores Financieros y Tributarios
I.-
IMPUESTO
GENERAL
INDIRECTO CANARIO (IGIC)
objeto de consulta, el contrato integra

dos fases, la de construccin y, una
vez
A) Hecho imponible
finalizadas
las
obras,
la
de
explotacin.
Clave: contrato de concesin de obra

pblica de la construccin
Un
sistema
contraprestacin,
tarifario,
() en el caso concreto de
usuario
que
que
debe
bien
de
puede
ser
satisfacer
la
el
propia
contrato de concesin de obra pblica,
Administracin,
la legislacin actual lo configura ya
contraprestaciones
como un contrato tpico, con una
permitan
regulacin concreta y del que se
econmica (artculo 256 del Texto
pueden resumir ciertas caractersticas
Refundido LCSP). La Administracin
propias, entre ellas, las siguientes:
tambin podr recibir un canon o
incluyndose
aadidas
mantener
participacin
por
otras
el
la
que
viabilidad
concesionario,
- El contrato se celebra a riesgo
para el que sera de aplicacin el
y ventura del concesionario, si bien la
supuesto de no sujecin del artculo
legislacin, como contrapeso, prev la
9.10 de la Ley 20/1991.
existencia del principio de equilibrio

econmico.
- Tambin se caracteriza por su

carcter temporal (artculo 268 del
- En los casos de construccin y

explotacin,
como
es
el
supuesto
Texto
Refundido
LCSP),
la
consecuente reversin, en su caso, de
117
CONSULTAS
la obra ejecutada a la Administracin
su tratamiento diferenciado, y deber
(artculo
ser objeto a su terminacin de la
272
del
Texto
Refundido
LCSP)
correspondiente recepcin formal. Si

no dispusiera otra cosa el pliego de
()
clusulas administrativas particulares,

el importe de la obra se abonar de
()
la
operacin
gravada,
acuerdo
con
lo
establecido
en
el
cuando se trata de una concesin de
artculo 232. En el segundo supuesto,
obra pblica, debe considerarse una
el importe de la financiacin que se
prestacin de servicios a efectos del
otorgue
IGIC,
trminos
no
debe
equipararse
la
podr
abonarse
pactados,
en
los
durante
la
entrega material de la obra a la
ejecucin de las obras, de acuerdo
finalizacin del contrato de concesin
con lo establecido en el artculo 232, o
con la entrega material propia de un
bien una vez que aqullas hayan
contrato
concluido, en la forma en que se
de
obra,
calificable
esta
ltima normalmente como entrega de
especifica en el artculo 254.
bienes.
Evidentemente, la construccin
Ciertamente
general
debe
dicho
aplicarse
casusticamente
el
criterio
por su cuenta de una parte de la obra
analizando
por la Administracin, que la ley exige
contrato
de
que presente caractersticas propias
concesin de obra pblica en cuestin,
que
pues
diferenciado, y que a su terminacin
por
contractual
ejemplo,
admite
dicha
forma
ayudas
de
permitan
su
tratamiento
la
deben ser objeto de recepcin formal,
Administracin en la ejecucin de la
no han de recibir el tratamiento citado
obra, en concreto el artculo 240.2 del
de operacin nica del contrato de
Texto Refundido de la LCAP cita lo
concesin de obra pblica. Por el
siguiente:
contrario, las certificaciones de obra y

abonos a cuenta (si la obra se abona
2.
la
de acuerdo con lo establecido en el
Administracin en la construccin de
artculo 232 del Texto Refundido de la
la obra podr consistir en la ejecucin
LCSP)
por su cuenta de parte de la misma o
tratamiento que corresponda segn la
en
ejecucin
su
La
ayuda
financiacin
de
parcial.
En
el
al
contratista
de
obra
recibirn
para
el
la
primer supuesto la parte de obra que
Administracin promotora tenga o no
ejecute
la calificacin de entrega de bienes
deber
presentar
caractersticas propias que permitan
118
segn los artculos 6.2.4 7.2.6 de
que
la Ley 20/1991.
operacin nica de la concesin de
se
ha
denominado
como
obra pblica
Si la Administracin acta como
financiadora parcial de la obra, ya el
(Contestacin
Texto Refundido de la LCSP no exige
28/02/2013)
vinculante
de
fecha
el tratamiento material diferenciado

de la obra ni la recepcin formal a su
Clave:concepto
prestacin
de
terminacin, aunque puede subsistir
servicios.
de
helados
en
el abono de certificaciones de acuerdo
quioscos
consideracin
de
Venta
con lo establecido en el artculo 232

del Texto Refundido de la LCSP.
Tiene
la
entrega de bienes la venta de helados

El
artculo
244.3
del
Texto
no fabricados por el empresario en
Refundido de la LCSP cita lo siguiente:
modulares de 9 m2 que se sitan en

plazas
3.
En
las
obras
parcialmente por la
concedente,
financiadas
Administracin
mediante
abonos
prestar
centros
servicios
comerciales,
de
sin
alimentacin
puesto que no existen mesas o barras

para el consumo de los helados. La
parciales al concesionario con base en
entrega de helados
las certificaciones mensuales de la
exenta del IGIC si el empresario tiene
obra ejecutada, la certificacin final
la
de la obra acompaar al documento
minorista.
de
valoracin
al
acta
consideracin
(Contestacin
apartado anterior.
19/03/2013)
puede
apreciar,
de
comerciante
de
comprobacin a que se refiere el
Se
se encontrar
en
vinculante
de
fecha
Clave: comunidad propietarios
consecuencia, que el hecho de la

existencia de certificaciones de obra
Se consulta si una comunidad
(del contratista al concesionario) debe
de propietarios tiene la consideracin
distinguirse
de sujeto pasivo del IGIC teniendo en
mediante
de
abonos
la
financiacin
parciales
al
cuenta
que
el
edificio
no
tiene
concesionario en base a las mismas, y
carcter residencial (seis de los siete
de
propietarios
la
existencia
de
actas
de
son
sociedades
comprobacin (que no de recepcin)
mercantiles y desarrollan su actividad
de las obras. En definitiva, dicha
econmica en las oficinas sitas en el
financiacin s formara parte de lo
edificio).
La
comunidad
de
119
propietarios
CONSULTAS
nicamente
efecta
la
empresarios o profesionales y por
mera gestin y administracin de las
tanto
zonas comunes del edificio.
sujetos al IGIC.
()
()
Tiene
la
consideracin
de
dichos
honorarios
estn
no
Estas personas son objeto de
empresario o profesional a efectos del
contratacin
IGIC la comunidad de propietarios
Asociacin consultante, con carcter
consultante puesto que el edificio no
oneroso, y en funcin de diversos
tiene una funcin residencial. Por ello,
aspectos (su habilidad, experiencia,
las cuotas que exige la comunidad de
titulacin,
propietarios por la mera gestin y
deportiva),
administracin
intereses
desempear la actividad que se les
propietarios
encomienda, es decir, ordenaran una
comunes
de
constituyen
la
de
los
los
contraprestacin
de
una operacin sujeta al IGIC.
por
parte
etctera,
que
de
en
la
materia
les
permiten
serie de medios (al menos medios

humanos: su propia actuacin) y sin
que estn ligados a la Asociacin
(Contestacin
vinculante
de
fecha
7/05/2013)
consultante
por
ninguna
relacin
laboral o administrativa.
Respecto a su habitualidad, se cumple
Clave.
Concepto
empresario
profesional
al menos una de las presunciones

establecidas en el artculo 5.2.3 de la
Ley 20/1991, al figurar de alta en la
Se consulta si, en la medida en

que
las
cantidades
impartir
abonadas
cursos,
matrcula del IAE.
por
conferencias,
Por tanto, y en la medida en que
coloquios, seminarios y similares, que
se de el requisito de habitualidad, y
considera la entidad consultante que
aunque
tienen
desempeen
la
consideracin
de
dichos
su
labor
profesionales
con
medios
rendimientos del trabajo a efectos del
materiales
proporcionados
IRPF, las personas que realizan esa
Asociacin,
su
actividad en las instalaciones de la
reputada a efectos del IGIC como
entidad
empresarial o profesional, y sujeta al
consultante
(entrenadores,
monitores y personal de apoyo) y con

medios
proporcionados
por
esta
entidad, carecen de la condicin de
120
Impuesto.
actividad
por
debe
la
ser
El
carcter
profesional
en
actividad
de
monitores
de
el
empresario
ejercicio
los
por
de
la
consultante para la
actividades
territorial local titular de su capital
la
social.
entrenadores,
personal
contratados
de
apoyo,
Asociacin
realizacin
deportivas,
Esta
no
sujecin
no
resulta
aplicable a las entregas de bienes o
de
prestaciones de servicios a favor de
en
terceros
consecuencia, su sujecin al IGIC es
que
realice
la
sociedad
mercantil pblica consultante.
independiente de la tributacin que

les corresponda a efectos de IRPF y,
en
su
caso,
de
sus
obligaciones
No obstante, se seala en el
texto de la consulta que una de las
respecto al rgimen de cotizacin a la
actividades
Seguridad Social.
explotacin de un autobs turstico,

por
(Contestacin
vinculante
de
fecha
la
encomendadas
que
consultante
la
entidad
percibe
un
es
la
mercantil
canon
de
explotacin fijo y otro variable. Esta
15/04/2013)
circunstancia de percepcin de un
canon
Clave: rgano tcnico jurdico
de
explotacin
fijo
otro
variable parece ms propio de una

Respecto a la gestin directa de
concesin
servicios
ha
autorizacin administrativa del ente
encomendado el ente territorial local
territorial local a la sociedad mercantil
titular de su capital social, la sociedad
consultante, por lo que no resultara
mercantil pblica consultante es un
aplicable la no sujecin que nos ocupa
rgano tcnico-jurdico de aqul. Ello
sino la prevista en el artculo 9.10 de
implica
la Ley 20/1991 que dispone:
los
que
pblicos
las
que
le
operaciones
que
administrativa
derivan de la gestin directa de estos

No estn sujetas al Impuesto:
servicios pblicos se encuentran no

sujetas al IGIC por incumplirse las
condiciones
para
la
existencia
de
()
hecho imponible prevista en el artculo

4.1 de la Ley 20/1991, puesto que la
sociedad
mercantil
pblica
est
10.-
La
concesiones
integrada en la propia estructura del
administrativas,
ente pblico territorial, constituyendo
tengan
por
operaciones internas entre la sociedad
derecho
mercantil
ferroviarias
consultante
el
ente
constitucin
autorizaciones
excepto
objeto
utilizar
o
de
la
las
que
cesin
del
infraestructuras
inmuebles
121
instalaciones
en
CONSULTAS
puertos
aeropuertos.
particular,
un
empresario
profesional privado, un ente territorial

autonmico
Esta
independiente
local,
un
ente
matizacin
es
institucional autonmico o local o una
del
de
sociedad
servicio
transporte turstico prestado por la
mercantil
pblica,
sea
estatal, autonmica o local.
sociedad mercantil pblica consultante

a terceros que en todo caso estara
sujeto y no exento al IGIC.
vinculante
no
consideracin
jurdico
(Contestacin
La
de
fecha
06/03/2013)
de
de
la
sujecin
por
rgano
sociedad
la
tcnico
mercantil
respecto al ente pblico consultante,

es
con
independencia
de
la
consideracin de entrega de bien o de

Clave: rgano tcnico jurdico
prestacin de servicio que tendra la

operacin interna en el supuesto de
1. Se encuentran no sujetas al
tratarse de una operacin sujeta al
IGIC las ejecuciones de los proyectos
IGIC, no sujeta por aplicacin de lo
que la sociedad A realiza al ente
dispuesto en el artculo 9.9 de la Ley
institucional
20/1991 o no sujeta por aplicacin de
estatal
consultante,
titular de su capital social, derivado

de
una
encomienda
de
las reglas de localizacin.
gestin.
Igualmente, se encuentra no sujeto al
En ningn caso es posible la no
IGIC el servicio de mantenimiento
sujecin
general del CEC cuyo destinatario sea
importacin de un bien en el mbito
el
espacial de aplicacin del IGIC.
ente
institucional
estatal
en
el
supuesto
de
una
consultante.
3
Esta no sujecin es aplicable
La
consideracin
de
por
rgano
tcnico
ente
respecto al ente pblico titular de su
institucional
estatal
un
distinto
ente
de
sociedad
la
jurdico
estatal
la
sujecin
tambin cuando el destinatario es el

territorial
de
no
mercantil
la
capital social, requiere que el capital
entidad consultante, sea dependiente
social sea de propiedad ntegra del
del Ministerio de Defensa o de otro
ente pblico.
Ministerio.
(Contestacin
La
no
sujecin
no
resulta
aplicable cuando el destinatario es un
122
06/03/2013)
vinculante
de
fecha
B)
Exenciones
en
operaciones
interiores
ser una fundacin de carcter privado,

por lo que su actuacin no se rige por
el Derecho Pblico
Clave: casas rurales

Al ser una fundacin privada, la
Se consulta si el arrendamiento
de
casas
rurales
en
rgimen
de
exencin
en
enseanza
los
servicios
universitaria
de
de
alojamiento completo, en la que no se
formacin o reciclaje profesional a que
presta
complementarios
se refiere el artculo 50.Uno.9 de la
propios de la industria hotelera, se
Ley 4/2012 depender de si se trata
encuentra
por
de una entidad privada autorizada
el
para el ejercicio de dichas actividades.
servicios
aplicacin
exenta
de
lo
del
IGIC
dispuesto
en
artculo 50.Uno.23 de la Ley 4/2012,

de
25
de
junio,
administrativas
de
medidas
fiscales
(en
adelante, Ley 4/2012).
Como
autorizada
para
actividades
educativas
Directivo
()
entidad
ha
el
privada
ejercicio
este
entendido
de
Centro
(consulta
vinculante 1525, de 16/11/2012) que

han de incluirse, por una parte, los
En
ningn
caso
la
exencin
centros
docentes,
prevista en el artculo 50.Uno.23 de
comprendidos
en
la Ley 4/2012 resulta aplicable a la
aplicacin
las
prestacin
6/2001,
de servicio turstico de
de
de
21
es
el
decir,
los
mbito
de
Leyes
de
Orgnicas
diciembre,
de
alojamiento, por lo que se encuentra
Universidades y 2/2006, de 3 de
sujeta
mayo, de Educacin (Ttulo IV), con el
prestacin
no
exenta
del
IGIC
la
de servicio turstico de
alojamiento en casas rurales.
requisito
de
que
centros
docentes
los
se
mencionados
encuentren
registrados en el Registro Especial de

(Contestacin
vinculante
de
fecha
11/07/2013)
Centros Docentes de la Comunidad

Autnoma de Canarias, y adems
aquellas entidad que, no teniendo la
Clave: Fundacin privada. Servicios
consideracin de centro docente, est
de enseanza
autorizada al ejercicio de alguna de

las actividades mencionadas en el
En definitiva, si bien puede
primer prrafo del nmero 9 del
afirmarse que las fundaciones pblicas
artculo 50.Uno de la Ley 4/2012. Esta
son entidades de Derecho Pblico, la
autorizacin puede ser general, es
consultante manifiesta expresamente
decir referida a la propia empresa,
123
CONSULTAS
como particular, por ejemplo para un
28. Los servicios profesionales,
curso concreto que pueda efectuar la
incluidos
empresa.
contraprestacin consista en derechos

de
Se entiende por autorizacin la

homologacin
el
reconocimiento
oficial del curso.
aqullos
autor,
plsticos,
prestados
escritores,
cuya
por
artistas
colaboradores
literarios, grficos y fotogrficos de

peridicos y revistas, compositores
musicales, autores de obras teatrales
Igualmente,
consulta
y de argumento, adaptacin, guin y
tributaria vinculante nmero 1546, de
dilogos de las obras audiovisuales,
fecha 11 de febrero de 2013, referida
traductores y adaptadores.
una
en
fundacin
caractersticas
de
la
similares
consultante,
Una
interpretacin
literal
manifest En la medida en que el
amplia del contenido de este precepto
patronato de la fundacin consultante
puede llevar a la conclusin de que
esta compuesto, al menos en parte,
todo servicio de traduccin sujeto al
por autoridades
de la
IGIC se en encuentra exento. Sin
Universidad, puede entenderse que la
embargo, esta conclusin choca, en
actividad educativa que desempea la
primer lugar, con la prohibicin de la
fundacin cuenta con la autorizacin
analoga prevista en el artculo 14 de
para su ejercicio.
la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,
acadmicas
General Tributaria, que dispone que

(Contestacin
vinculante
de
fecha
28/02/2013)
no
se
admitir
la
analoga
para
extender ms all de sus trminos

estrictos
Clave: traductor
el
mbito
del
hecho
imponible, de las exenciones y dems

beneficios o incentivos fiscales; y, en
El artculo 50.Uno.28 la Ley

4/2012 dispone lo siguiente:
segundo lugar, con el contexto del

contenido global de la exencin por
operaciones interiores prevista en el
Uno.-
Estn
exentas
del
mencionado artculo 50.Uno.28 de la
Impuesto General Indirecto Canario
Ley 4/2012. De todo ello se deriva
las siguientes operaciones:
que
el
servicio
traduccin
()
se
profesional
encuentra
de
exento
cuando tenga por objeto la traduccin

de
libros,
colaboraciones
124
obras
teatrales
literarias.
caso contrario se encuentra no sujeta

al IGIC.
Conforme a lo expuesto () no
se
encuentra
exenta
del
IGIC
la
De
acuerdo
con
el
artculo
prestacin de servicio de traduccin-
50.Uno.18. h) de la Ley 4/2012
interpretacin a rganos judiciales.
estn
exentas
del
IGIC
las
operaciones relativas a transferencias,

(Contestacin
vinculante
de
fecha
19/03/2013)
giros, cheques, libranzas, pagars,

letras de cambio, tarjetas de pago o
de crdito y otras rdenes de pago.
Clave: tarjetas de pago en comercios
Por todo ello, se encontrarse este

servicio de mediacin sujeta al IGIC
La
entidad
mercantil
estar exenta del IGIC.
consultante tiene un acuerdo con una

entidad bancaria para la emisin de la
(Contestacin
tarjeta especfica. Esta tarjeta puede
5/07/2013)
vinculante
de
fecha
ser utilizada como medio de pago

tanto en los establecimientos de la
cadena
como
en
Clave: servicios de enseanza
otros
establecimientos. La entidad mercantil

consultante
financiera
percibe
una
de
la
comisin
entidad
por
1 Rgimen aplicable hasta el

30 de junio de 2012:
la
utilizacin de la tarjeta fuera de los

establecimientos ajenos a la cadena.
Hasta el 30 de junio de 2012, el

rgimen
de
exenciones
en
Lo primero que debe analizarse
operaciones interiores en el IGIC se
es la localizacin de la prestacin de
regulaba esencialmente de acuerdo
servicio de mediacin prestada por la
con lo establecido en el artculo 10.1
entidad mercantil consultante a la
de la Ley 20/1991.
entidad bancaria.
Respecto
De acuerdo con lo dispuesto en
el
artculo
17.Uno.1
de
la
Ley
las
operaciones
interiores relacionadas con servicios

de enseanza, los apartados 9 y 10
20/1991, dicha prestacin de servicio
del
citado
artculo
establecan,
de mediacin se encuentra sujeta al
respectivamente, la exencin de
IGIC si tiene como destinatario la

sede o establecimiento permanente
- Las prestaciones de servicio
en Canarias de la entidad bancaria,
relativas a la educacin de la infancia

o de la juventud, a la enseanza en
125
CONSULTAS
todos los niveles y grados del sistema
los Centros Docentes), con medios
educativo, a las escuelas de idiomas y
propios o ajenos
la
formacin
al
reciclaje
por
Centros
El Real Decreto 2538/1994, de
docentes, as como los servicios de
29 de diciembre, por el que se dictan
alimentacin,
normas
profesional,
realizadas
transporte
alojamiento
accesorios
de
o
los
de
desarrollo
relativas
al
Impuesto General Indirecto Canario y
anteriores prestados directamente por
al
Arbitrio
los mencionados Centros, con medios
Importacin en las islas Canarias,
propios o ajenos
creados por la Ley 20/1991, de 7 de

junio
- Las clases a titulo particular
sobre
(en
la
adelante,
Produccin
Real
Decreto
2538/1994), en relacin a la exencin
sobre materias incluidas en los planes
del
de estudios de cualesquiera de los
20/1991, aade en su artculo 11.1.9
niveles
sistema
que La exencin no se extiende a los
educativo, impartidas fuera de los
servicios de alimentacin, alojamiento
Centros docentes y con independencia
de los mismos.
empresarios a Centros docentes o por
grados
del
apartado
10.1.9
transporte
de
prestados
la
por
Ley
otros
su cuenta.
Este
Centro
Directivo,
en
consulta tributaria vinculante nmero
En consecuencia, dicha exencin
1477, de fecha 15 de marzo de 2012,
del IGIC no es aplicable al supuesto
ya abord la materia planteada por el
planteado,
consultante, cuyo contenido parcial es
servicio
el siguiente:
prestado directamente por un Centro

Docente,
() 3. Suministro de catering
pues
de
se
catering
sino
por
refiere
un
que
no
es
la
sociedad
mercantil adjudicataria del servicio.
a las Escuelas Infantiles.

4. Escuelas infantiles.
Tal y como se manifest en el
punto anterior, se encuentran exentos
Manifiesta el consultante que el
de IGIC, en virtud del artculo 10.1.9)
objeto del presente contrato es la
de la Ley 20/1991, los servicios de
gestin y explotacin de los servicios
alimentacin,
de educacin infantil a la primera
los
infancia (de 4 meses a 3 aos) en las
transporte
alojamiento
accesorios
de

los mencionados Centros (se refiere a
126
Escuelas Infantiles Municipales.
Ya
se
ha
anterioridad
mencionado
que
se
con
encuentran
Este Centro Directivo, entre ellas
exentas de IGIC las prestaciones de
en consulta nmero 1311, de 18 de
servicio relativas a la educacin de la
septiembre
infancia,
siguiente:
realizadas
por
Centros
de
2009,
aclara
lo
docentes, as como los servicios de

alimentacin,
alojamiento
no es posible equiparar el
los
concepto de clases particulares a que
se refiere el artculo 10.1.10 de la
los mencionados Centros, con medios
Ley
propios
incluidas
transporte
accesorios
ajenos,
de
en
virtud
del
20/1991
respecto
en
materias
cualesquiera
de
los
artculo 10.1.9) de la Ley 20/1991,
planes
siendo requisito necesario que las
educativo a sujetos pasivos del IGIC
prestaciones de servicio se realicen
cuya actividad se limita a la guardia y
por
No
custodia de nios hasta los seis aos
sociedad
de edad y no a una actividad de
un
Centro
acreditndose
que
Docente.
la
de
estudio
adjudicataria del servicio es un Centro
educacin
Docente, sin perjuicio de que s lo
administrativamente.
sean
las
Escuelas
Municipales
Infantil),
(Centros
no
ser
del
infantil
sistema
reconocida
Infantiles
de
Educacin
aplicable
la
exencin.
Con
dicho
fundamento,
ha
establecido como doctrina que, en

principio, no es aplicable la exencin
del
No obstante, ha sido criterio
artculo
20/1991
10.1.10)
las
de
la
Ley
prestaciones
de
reiterado de este Centro Directivo la
servicios realizadas por guarderas, no
aplicacin de la exencin del IGIC a
reconocidas
que se refiere el artculo 10.1.10 de
educacin infantil, pues las mismas se
la Ley 20/1991 a las actividades de
refieren a una actividad de guardia y
enseanza, no impartidas por Centros
custodia de nios, y no propiamente
Docentes, pero que se refieran a
de educacin infantil. No obstante, en
materias incluidas en los planes de
el
estudios
reconocer
niveles
de
y
cualesquiera
grados
del
de
los
como
supuesto
centros
planteado,
que
la
es
de
posible
actividad
que
sistema
desempea la sociedad adjudicataria
educativo, ahora bien, en ningn
es la de gestin y explotacin de los
caso se extiende la exencin a los
servicios de educacin infantil a la
primera infancia (de 4 meses a 3
o transporte accesorios que preste el
aos)
sujeto pasivo.
Municipales,
en
las
Escuelas
es
decir,
Infantiles
la
que
127
correspondera
CONSULTAS
las
Ayuntamiento consultante, en virtud
Escuelas Infantiles de realizarlas con
de un contrato administrativo entre
medios
propios.
es
una sociedad mercantil adjudicataria y
posible
apreciar
presente
el propio Ayuntamiento consultante,
sociedad
consistente
adjudicataria realiza una actividad de
explotacin
enseanza que se corresponde con los
educacin infantil a la primera infancia
planes de estudio correspondientes a
(de 4 meses a 3 aos) en las Escuelas
la educacin infantil, y no a la mera
Infantiles
guardia y custodia de nios.
exencin no se extiende la exencin a
supuesto
desempear
En
definitiva,
en
que
el
la
los
En consecuencia, se encuentran
servicio
de
educacin
infantil
en
la
de
los
gestin
servicios
de
Municipales,
servicios
de
si
bien
la
alimentacin,
alojamiento o transporte accesorios

que preste el sujeto pasivo.
que
realiza la sociedad adjudicataria, si
()
bien no se extiende la exencin a los

Aclarar que la circunstancia de
o transporte accesorios que preste el
que el servicio de comedor se preste
sujeto pasivo.
en la modalidad de cocina directa,

esto es, el definido como aqul en que
()
la elaboracin de las comidas se hace

en el propio centro y no por la
Conforme con todo lo expuesto,
modalidad
de
catering,
no
impide
es criterio vinculante de este Centro
llegar a la misma conclusin de su no
Directivo lo siguiente:
exencin en el IGIC, y ello en virtud

de la exclusin expresa de dichos
()
servicios del mbito de la exencin

(.. la exencin no se extiende a los
3 Se encuentra sujeto y no
exento
de
IGIC
el
suministro
de
catering a las Escuelas infantiles.

o
transporte
prestados
por
otros
empresarios a Centros docentes o por

su cuenta.). Es decir, en su caso,
4 Se encuentran exentas de
estaban
exentos
los
comedor
educacin
la
docente, titularidad del Ayuntamiento,
sociedad adjudicataria, realizado por
a sus alumnos, pero no los servicios
gestin indirecta, adjudicados por el
de
128
que
realiza
comedor
por
recibidos
el
de
IGIC las prestaciones de servicio de

infantil
prestados
servicios
centro
por
el
Ayuntamiento
de
la
sociedad
mercantil consultante.
entendern
comprendidos
en
esta
letra los servicios prestados por las

Asociaciones de Madres y Padres de
2 Rgimen aplicable a partir del

1 de julio de 2012:
Alumnos
vinculadas
los
centros
docentes.
El artculo 50.Uno.9, de la Ley

4/2012 recoge la siguiente exencin
b) Las efectuadas por escuelas

de conductores de vehculos.
en operaciones interiores del IGIC:

c)
9.
Las
prestaciones
de
Las
entregas
de
bienes
efectuadas a ttulo oneroso.
servicios de educacin de la infancia y

de la juventud, la guarda y custodia
de
nios,
la
universitaria
enseanza
postgrado,
exenciones
enumeradas,
la
subjetivamente se limita su aplicacin
enseanza de idiomas y la formacin
a entidades de Derecho pblico o
y reciclaje profesional, realizadas por
entidades privadas autorizadas para el
entidades
ejercicio de dichas actividades
de
de
escolar,
Respecto a la primera de las
Derecho
pblico
entidades privadas autorizadas para el

ejercicio de dichas actividades.
Como
La exencin se extender a las
entidad
autorizada
para
el
actividades
educativas
privada
ejercicio
este
de
Centro
prestaciones de servicios y entregas
Directivo
de bienes directamente relacionadas
con los servicios enumerados en el
prrafo
centros
anterior,
efectuadas,
con
ha
entendido
docentes,
medios propios o ajenos, por las
comprendidos
en
mismas
aplicacin
las
empresas
educativas
docentes
que
presten
o
los
mencionados servicios.
6/2001,
de
de
21
es
el
decir,
los
mbito
de
Leyes
de
(consulta
Orgnicas
diciembre,
de
La exencin no comprender las

siguientes operaciones:
requisito
de
que
centros
docentes
los
se
mencionados
encuentren

a) Los servicios relativos a la
prctica del deporte, prestados por
empresas
docentes.
distintas
En
de
ningn
los
centros
caso,
se
129
CONSULTAS
estudios de cualquiera de los niveles y
grados del sistema educativo.

No tendrn la consideracin de
clases prestadas a ttulo particular,
aqullas para cuya realizacin sea
necesario darse de alta en las tarifas
de
empresa. Se entiende por autorizacin
artsticas
la homologacin o el reconocimiento
Actividades Econmicas.
actividades
empresariales
del
Impuesto
sobre
oficial del curso.

La
aplicacin
de
la
exencin
En el supuesto planteado por el
prevista en el precepto estar pues
consultante, la interpretacin de la
condicionada a la concurrencia de los
nueva regulacin legal de la exencin
siguientes requisitos:
conduce a las mismas conclusiones

expuestas en el punto anterior, es
decir, el consultante en el ejercicio de
a) Que las clases sean prestadas

por personas fsicas.
las obligaciones contractuales que le

exige el cumplimiento del contrato de
b) Que las materias sobre las
gestin y explotacin del servicio de
que
educacin infantil adjudicado por el
comprendidas en alguno de los planes
ayuntamiento no acta en calidad de
de
centro educativo o de entidad privada
niveles y grados del sistema educativo
autorizada, sin perjuicio de que dicha
espaol.
versen
estudios
las
de
clases
cualquiera
estn
de
los
consideracin, la de centro educativo,

si recaiga en el propio ayuntamiento.
C) Que no sea necesario darse

de alta en la Tarifa de Actividades
()
Empresariales
del
Impuesto
sobre
Actividades Econmicas para prestar

El artculo 50.Uno.10 de la Ley
las referidas clases.
4/2012 presenta el siguiente tenor

literal:
Respecto al requisito sealado
10. Las clases a ttulo particular
con la letra c), esta Direccin General
prestadas por personas fsicas sobre
de Tributos no es competente para
materias incluidas en los planes de
pronunciarse
en
relacin
la
necesidad de darse de alta la Tarifa de
130
Actividades
Empresariales
Impuesto
sobre
del
Texto Refundido de la Ley reguladora
Actividades
de las Haciendas Locales, aprobado
Econmicas, no obstante, la Direccin
por
General
las
2/2004, de 5 de marzo, tampoco sea
Haciendas Territoriales, del Ministerio
necesario darse de alta en la Tarifa de
de Hacienda y en resolucin de 16 de
Actividades
febrero
Impuesto
de
Coordinacin
de
1993,
con
manifest
lo
siguiente:
el
Real
Decreto
Legislativo
Empresariales
sobre
del
Actividades
Econmicas para prestar las referidas

clases.
"... desde la ptica del I.A.E., es

profesional de la enseanza... quin,
(Contestacin
actuando por cuenta propia (artculo
11/02/2013)
vinculante
de
fecha
80, 1 de la Ley 39/1988), desarrolle

personalmente la actividad de que se
Clave:
trate..., sin embargo, ... se estar
enseanza e investigacin
fundacin.
Servicios
de
ante un empresario, a efectos del

impuesto,
cuando
la
de
()existen dos posibilidades, la
enseanza se ejerza no como una
primera que la fundacin consultante
manifestacin
capacidad
tenga la consideracin de fundacin
personal, sino como consecuencia de
pblica, por lo que se tratar de una
la puesta al servicio de la actividad de
entidad de derecho pblico y los
una
servicios de enseanza universitaria y
de
actividad
la
organizacin
desvinculada
empresarial,
formalmente
de
la
de formacin o reciclaje profesional
personalidad profesional intrnseca del
que preste se encontrarn exentos de
profesor o enseante..
IGIC
en
aplicacin
del
artculo
50.Uno.9 de la Ley 4/2012.

Se
aclara,
entre
otras,
en
consultas emitidas por la Direccin
De ser una fundacin privada, la
General de Tributos del Ministerio de
exencin
Hacienda (consulta vinculante V0853-
enseanza
12, de 23/04/2012), referida a la
formacin o reciclaje profesional a que
exencin en el IVA de las clases a
se refiere el artculo 50.Uno.9 de la
ttulo
Ley 4/2012 depender de si se trata
particular,
en
relacin
al
mismo requisito, lo siguiente:
en
los
servicios
universitaria
de
de
de una entidad privada autorizada

para el ejercicio de dichas actividades.
Que
en
caso
de
que
no
resultase de aplicacin la exencin

que establece el artculo 82.1.c) del
Como
autorizada
entidad
para
el
privada
ejercicio
de
131
actividades
Directivo
educativas
ha
CONSULTAS
este
entendido
Centro
(consulta
fundacin cuenta con la autorizacin

para su ejercicio.

centros
docentes,
comprendidos
en
aplicacin
las
6/2001,
de
de
21
es
el
consecuencia,
mbito
de
pblica (entidad de derecho pblico)
Orgnicas
como una fundacin privada (en este
de
caso, autorizada para la enseanza

universitaria
reciclaje
requisito
de
aplicacin
centros
docentes
se
la
fundacin consultante una fundacin
diciembre,
los
sea
los
que
ya
decir,
Leyes
de
En
mencionados
encuentren
de
formacin
profesional),
la
le
exencin
ser
del
o
de
IGIC
establecida en el artculo 50.Uno.9 de

la Ley 4/2012.

()

En
consecuencia,
es
criterio
vinculante de este Centro Directivo
que:

enseanza realizadas por la fundacin
consultante.

empresa.
La exencin se extender a las

prestaciones de servicios y entregas
Se entiende por autorizacin la

homologacin
el
reconocimiento
oficial del curso.
de bienes directamente relacionadas

con
los
servicios
efectuadas,
con
de
medios
enseanza,
propios
ajenos, por la fundacin consultante.

En
la
medida
en
que
el
patronato de la fundacin consultante
La exencin no comprender las
esta compuesto, al menos en parte,
entregas de bienes efectuadas a ttulo
por autoridades
oneroso.
acadmicas
de la
Universidad, puede entenderse que la

actividad educativa que desempea la
132
2 No se encuentran exentas de
IGIC las prestaciones de servicios de
investigacin,
realizadas
por
junio, de medidas administrativas y

fiscales:
la
fundacin consultante, derivadas de

actividades
de
colaboracin
con
entidades privadas.
() la aplicacin efectiva de la
exencin
est
condicionada
al
cumplimiento de dos requisitos:
Objetivo:
debe
prestaciones
enseanza
por
educacin de la infancia y de la
la
juventud, la guarda y custodia de
profesionales
contratados
fundacin
por
consultante,
tanto
nios,
la
servicios
de

efectuadas
de
tratarse
enseanza
y
de
de
escolar,
profesores de la propia Universidad
universitaria
postgrado,
la
como otras personas fsicas, siempre
enseanza de idiomas y la formacin
y cuando se trate de materias que
y reciclaje profesional.
estn comprendidas en alguno de los

planes de estudios de cualquiera de
los
niveles
grados
del
sistema
educativo espaol.
Subjetivo:
constituyen
los
el
servicios
requisito
que
objetivo
deben ser prestados por entidades de

Derecho
4 Se encuentran sujetas y no
pblico
por
entidades
privadas autorizadas para el ejercicio

de dichos servicios.
servicio efectuadas por profesionales

contratados
por
la
consultante
que
consistan
desarrollar
en
Tratndose de una entidad de

Derecho pblico,
la realizacin de
actividad
cualquiera de las citadas prestaciones
investigadora o de servicio de apoyo a
de servicios se encuentra exenta del
la gestin.
IGIC.
(Contestacin
una
fundacin
vinculante
de
fecha
11/02/2013)
Tratndose
de
una
entidad
privada, las prestaciones de servicios

estn exentas siempre y cuando se
Clave:
servicios
de
enseanza.
Empresas educativas autorizadas
encuentre autorizada para el ejercicio

de las mismas.
Cuestin importante es decidir qu se
Exencin regulada en artculo

50.Uno.9 de la Ley 4/2012, de 25 de
entiende
por
entidades
privadas
autorizadas. El artculo 50.Uno.9 de

la Ley 4/2012, utiliza tres trminos: la
133
citada
CONSULTAS
entidades
privadas
Se encuentra exenta del IGIC la
autorizadas, empresas docentes o
prestacin de servicios de formacin
educativas y centros docentes.
en
el
marco
de
los
cursos
de
Acupresin, Salud del pelo y la piel

Pues bien, de la conjuncin de
del
perro.
Peluquera
esttica
estos trminos se concluye que los
canina
servicios deben ser prestados por
adiestramiento
centros
veterinarios y Masaje deportivo,
docentes
por
empresas
educativas autorizadas.
Por
centros
Psicologa
docentes
hay
que
de
oficialidad
Servicios
mbito de aplicacin de las Leyes
Canarias.
6/2001,
diciembre,
de
canino
cuidados
que han obtenido el reconocimiento
considerar los comprendidos en el
Orgnicas
canina,
de
21
Universidades
de
la
Escuela
de
Sociales
de
Sanitarios
de
y
2/2006, de 3 de mayo, de Educacin
(Contestacin
vinculante
de
fecha
13/06/2013)
(Ttulo IV), con el requisito de que los

mencionados
centros
docentes
se
Clave: psiclogo
encuentren registrados en el Registro

Especial de Centros Docentes de la
Comunidad Autnoma de Canarias.
1 Se encuentran sujetos y no
exentos del IGIC, por no resultar de
aplicacin lo dispuesto en el artculo
Por
empresas
autorizadas
aquellas
hay
que,
consideracin
estn
alguna
que
no
de
autorizadas
de
50.Uno.3
de
entender
siguientes
servicios
teniendo
centro
al
educativas
Ley
4/2012,
prestados
los
por
psiclogos:
docente,
ejercicio
las
la
la
de
actividades
mencionadas en el primer prrafo del
Informes
psicolgicos
para
valorar la idoneidad de los solicitantes

para adopcin de menores.
nmero 9 del artculo 50.Uno de la

Ley 4/2012. Esta autorizacin puede
Informes
para
ser general, es decir referida a la
reconocimientos
propia empresa, como particular, por
permiso
ejemplo para un curso concreto que
tenencia de animales peligrosos.
de
de
centros
armas
de
conductores,
y
permiso
de
pueda efectuar la empresa.

()
Consultora
de
recursos
humanos y asesoramiento laboral y
134
realizacin de seleccin de personal
mbito de la psicologa, siempre y
(entrevista y prueba de test).
cuando sea prestado por una entidad

de Derecho pblico, un centro docente
- Informes periciales forenses
o una empresa educativa autorizada.
ante Juzgados y Tribunales, tanto a

instancia de parte como del propio
Juzgado o Tribunal.
4 Se encuentra sujeta y exenta

del IGIC la prestacin de servicio de
docencia prestada por un psiclogo
- Orientador escolar en colegios

o institutos.
como persona fsica, que verse sobre

materias comprendidas en alguno de
los planes de estudios de cualquiera
2 La prestacin de servicio de
de los niveles y grados del sistema
emisin de informes psicolgicos para
educativo espaol y que por dicha
valorar la idoneidad de los solicitantes
actividad no tenga que darse de alta
para adopcin de menores se engloba
en la Tarifa Actividades Empresariales
en la accin social comunitaria y
familiar, por lo que sera de aplicacin
Actividades Econmicas para prestar
la exencin prevista en el artculo
las referidas clases.
Artsticas
del
Impuesto
sobre
50.Uno.8 de la Ley 4/2012, siempre

y
cuando
sea
prestada
por
una
entidad de Derecho publico o por una

entidad
que
reconocimiento
disponga
expreso
(Contestacin
vinculante
de
fecha
27/05/2013)
del
de
la
Clave: servicios accesorios
Administracin Tributaria Canaria de

entidad o establecimiento privado de
carcter social.
Con
carcter
operaciones
general
accesorias,
las
que
son
aquellas que conllevan a la realizacin

En ningn caso sera aplicable la
exencin contenida en el 50.Uno.8
de la operacin principal, presentan el

mismo rgimen tributario que sta.
de la Ley 4/2012 cuando la prestacin

de emisin de informes psicolgicos
para
valorar
la
idoneidad
de
los
La
actividad
desarrolla
la
principal
entidad
que
mercantil
solicitantes para adopcin de menores
consultante es la comercial por la que
es efectuada por una persona fsica.
dispone
de
la
consideracin
de
comerciante minorista en el IGIC, de

3 Se encuentra sujeta y exenta
manera que las entregas de bienes
del IGIC la prestacin de servicio de
muebles o semovientes que realicen
formacin y reciclaje profesional en el
135
CONSULTAS
dentro de su actividad comercial se

encuentran exentas de IGIC.
Ninguna
de
las
operaciones
objeto de consulta (comisin exigida a

la sociedad del grupo emisora de la
Si bien el artculo 22 de la Ley
tarjeta
regalo,
comisiones
por
20/1991 se refiere a la base imponible
intermediacin financiera exigida a
del IGIC en operaciones interiores, y
entidades
tcnicamente
base
utilizacin de una tarjeta especfica
imponible en las operaciones exentas,
exigida a una entidad bancaria y
la
comisiones de telefona) tienen como
no
definicin
permite
fijar
existe
de
contraprestacin
el
contenido
de
bancarias,
comisin
por
la
destinatario el adquirente del bien en
operacin de entrega exenta de IGIC
el desarrollo de la actividad comercial,
que
realiza
la
entidad
mercantil
por
consultante,
de
manera
que
los
rgimen
gastos de las prestaciones accesorias
exenta.
que
incluya
dicha
lo
que
no
tributario
(Contestacin
Impuesto.
11/02/2013)
tal
efecto,
expresamente
incluyen
el
contraprestacin
comisiones,
seguros,
la
menciona
en
que
Ley
se
concepto
de
gastos
de
los
portes
primas
de
seguir
la
el
entrega
contraprestacin
tambin gozarn de la exencin del
pueden
por
transporte,
Clave:
vinculante
de
segundas
fecha
entregas
edificaciones
Con
entrega
carcter
de
una
general,
la
edificacin
en
prestaciones
construccin o terminada por parte de
anticipadas y cualquier otro crdito
su promotor se encuentra sujeta y no
efectivo a favor de quien realice la
exenta
entrega o preste el servicio, derivado
consideracin de primera entrega.
del
IGIC,
por
tener
la
de la prestacin principal o de las

accesorias a la misma. Ahora bien
No
obstante,
tiene
la
para que una operacin tenga la
consideracin de segunda entrega,
consideracin de accesoria no solo
sujeta y exenta del IGIC, la de una
tiene como objetivo conllevar a la
edificacin terminada efectuada por
realizacin de la operacin principal
su
sino que debe tener como destinatario
siguientes requisitos:
promotor
cuando
se
den
los
el adquirente, en este caso, del bien.

a) que la edificacin objeto de
entrega haya sido utilizada de forma
136
ininterrumpida durante un plazo igual
sobre la edificacin o de un contrato
o superior a dos aos.
de arrendamiento de fincas urbanas

sin opcin de compra.
b)
que
la
utilizacin
ininterrumpida haya sido por el propio
Descartando,
en
el
supuesto
promotor (no puede entenderse como
objeto de consulta, que la utilizacin
una
mera
edificacin
permanencia
en
el
activo
de
la
derive de un derecho real de goce o
de
la
disfrute,
debemos
examinar
si
la
sociedad), o por un tercero siempre y
contratacin
cuando, en este caso, derive de un
apartamento turstico se engloba en el
derecho real de goce o disfrute sobre
concepto
la edificacin o de un contrato de
arrendamiento sin opcin de compra.
del
servicio
de
de
contrato
de
arrendamiento de fincas urbanas sin

opcin de compra.
()
Se seala en el texto de la
Comprobamos
que
la
consulta que la edificacin ha sido
contratacin
utilizada desde la finalizacin de su
apartamento turstico no se efecta
construccin de forma ininterrumpida
con el contrato de arrendamiento de
por un plazo de nueve aos, por lo
fincas urbanas regulado en la Ley
que se cumple el requisito descrito en
29/1994, sino a travs de lo dispuesto
la letra a), y se ha afectado a la
en
actividad de apartamentos tursticos,
correspondiente
por lo que tambin se cumple el
turstico.
la
de
cesin
regulacin
al
de
un
sectorial
alojamiento
requisito contenido en la letra b).

Por tanto, nos encontramos ante
Es importante determinar quin
una utilizacin de la edificacin por su
ha utilizado de forma ininterrumpida
propio
la edificacin durante un plazo igual o
imposibilidad de aplicar la salvedad de
superior a dos aos, si el propio
considerar primera entrega cuando el
promotor
su
adquirente
de
edificacin durante un plazo igual o
actividad
en
el
desarrollo
empresarial
de
apartamentos tursticos o un tercero.
Para que se entienda que la
titular,
sea
ello
quien
implica
utiliz
la
la
superior a dos aos.
()
utilizacin de la edificacin ha sido por

un tercero, es necesario que derive de
De acuerdo con lo expuesto, es
un derecho real de goce o disfrute
criterio vinculante de esta Direccin
137
CONSULTAS
General de Tributos que tendr la
consideracin de servicio prestado por
consideracin de segunda entrega de
va electrnica.
una edificacin sujeta y exenta del

IGIC, la efectuada por su promotor
cuando
la
edificacin
4. Se encuentra sujeta al IGIC la
ha
sido
prestacin de servicio de descarga y
por
ste
visionado en lnea de pelculas, la
desde su terminacin y durante nueve
prestacin de servicio de cmara web
aos como apartamentos tursticos.
en lnea (webcam) y la prestacin de
La consideracin de segunda entrega
servicio
es con independencia del adquirente.
desde una pgina web (banners),
exclusivamente
utilizada
de
publicidad
de
terceros
cuando el destinatario es un particular

(Contestacin
vinculante
de
fecha
25/06/2013)
establecido en Canarias o en un pas

tercero.
C) Lugar de realizacin del hecho

imponible
Tambin estar sujeta al IGIC si

la prestacin de servicio de cmara
web consiste en la transmisin de
Clave: servicios web
imgenes y sonidos con la naturaleza

de una videoconferencia, y por tanto
1. La prestacin de servicio de
descarga y visionado en lnea de
tiene la consideracin de servicio de

telecomunicacin.
pelculas tiene la consideracin de

servicio prestado por va electrnica.
5. No se encuentra no sujeta al
IGIC la prestacin de servicio de
cmara web en lnea (webcam), tiene
pelculas, la prestacin de servicio de
la consideracin de servicio por va
cmara web en lnea (webcam) y la
electrnica,
articule
prestacin de servicio de publicidad
como un servicio de transmisin de
de terceros desde una pgina web
(banners), cuando el destinatario es
de una videoconferencia en el que
un particular establecido en la Unin
Europea, excepto Canarias.
salvo
que
se
telecomunicacin.
Tambin
publicidad
pgina
138
de
web
terceros
(banners),
desde
tiene
una
la
estar no sujeta al
IGIC si la prestacin de servicio de

cmara
web
consiste
en
la
transmisin de imgenes y sonidos
con
la
naturaleza
de
una
destino
la
sede,
establecimiento
videoconferencia, y por tanto tiene la
permanente, domicilio o residencia
consideracin
habitual de los mismos en dichos
de
servicio
de
telecomunicacin.
territorios.
6. Se encuentra sujeta al IGIC la
No obstante, estarn sujetas al
IGIC tales prestaciones en el supuesto
de
(banners), la prestacin de servicio de
establecimiento permanente, domicilio
prestacin de servicio de descarga y
tercero
visionado
profesional
cuando
en
el
lnea
de
pelculas,
destinatario
es
un
empresario o profesional y el servicio

tiene
como
destino
la
que
su
destino
residencia
habitual
de
un
y
explotacin
sea
la
en
sede,
un
pas
empresario
utilizacin
la
efectiva
de
dichos
servicios sea en Canarias.
sede,
establecimiento permanente, domicilio
(Contestacin
o residencia habitual en este territorio
6/05/2013)
vinculante
de
fecha
del empresario o profesional.

Clave: repercusin indebida
Tambin estar sujeta al IGIC si
la prestacin de servicio de cmara
1 No est sujeta al IGIC la
web consiste en la transmisin de
prestacin de servicio de revisin,
mantenimiento
de una videoconferencia, y por tanto
maquinaria cuando el destinatario es
un
telecomunicacin.
establecido
empresario
en
reparacin
profesional
Canarias,
de
no
con
independencia de que materialmente

7. Se encuentra no sujeta al
se efecte en Canarias y que se
IGIC la prestacin de servicio de
realice
empresa
pelculas, la prestacin de servicio de
independiente de la entidad mercantil
consultante.
en
instalaciones
establecida
en
de
una
Canarias

2 En el supuesto de cuotas del
(banners), cuando el destinatario es
IGIC indebidamente repercutidas que
un
supongan una minoracin, se deber
empresario
profesional
establecido en la Unin Europea o un
efectuar las siguientes acciones:
pas tercero y el servicio tiene como
139
A)
CONSULTAS
Rectificacin
repercusin
por
de
alguna
la
de
las
establecidos en el artculo 15 del

Reglamento de facturacin.
siguientes opciones:
(Contestacin
- Iniciar un procedimiento de
ingresos
indebidos.
vinculante
de
fecha
15/05/2013)
Este
procedimiento podr ser iniciado tanto
Clave.
por la entidad mercantil consultante,
Internet
Comisin
en
subastas
por
como sujeto pasivo, como por la

entidad mercantil destinataria de la
operacin
no
establecida
en
1.
Est
prestacin
sujeta
de
al
IGIC
servicio
la
de
Canarias. Si procede la devolucin,
intermediacin por cuenta ajena en la
nicamente
tendr
subasta de bienes por Internet cuando
misma
entidad
la
establecida
que
derecho
mercantil
ha
la
no
soportado
indebidamente la repercusin.
de
la
entidad
un
empresario o profesional establecido

en Canarias.
- A travs de rectificacin, por

parte
el destinatario del servicio es
mercantil
2. Est no sujeta al IGIC la

prestacin
de
servicio
de
consultante como sujeto pasivo, de
las
cuotas
devengadas
autoliquidacin
(existe
en
una
la
casilla
un
especfica) correspondiente al periodo
empresario
no
en que deba efectuarse la rectificacin
establecido en Canarias.
profesional
o en las posteriores hasta el plazo de

un ao a contar desde el momento en
Est
sujeta
de
al
IGIC
servicio
la
que debi efectuarse la mencionada
prestacin
de
rectificacin.

El
sujeto
reintegrar
pasivo
las
cuotas
indebidamente
deber
del
repercutidas
IGIC
al
destinatario de la operacin.
B)
La
entidad

particular,
siempre
cuando
un
la
entrega del bien objeto de subasta se

entienda realizada en Canarias.
mercantil
4 Est no sujeta al IGIC la
consultante deber emitir una factura
prestacin
rectificativa
140
en
los
trminos
de
servicio
de
est identificado con precisin. Pero
un
aun estando la operacin identificada
la
resulta imprescindible que se conozca
entrega del bien objeto de subasta no
el territorio de tributacin, es decir su
se entienda realizada en Canarias.
localizacin.
(Contestacin
()
particular,
siempre
cuando
vinculante
de
fecha
13/05/2013)
Parece
D) Devengo
evidente
que
la
operacin est identificada: se trata

de la comercializacin de bienes y por
Clave: adquisicin de tarjeta regalo
tanto se tratara del pago anticipado

de una futura entrega de bienes.
Los
tarjetas
clientes
regalos
pueden
por
adquirir
Igualmente
la
mayora
de
tales
determinados
entregas tributan en el IGIC al tipo
importes que pueden posteriormente
impositivo general del 7 por 100. Sin
canjear en cualquier establecimiento
embargo,
de la cadena tanto en Canarias, como
canjearse
en la Pennsula y Portugal.
establecimiento de la cadena tanto en
la
tarjeta
regalo
en
puede
cualquier
Canarias, como en la Pennsula y

La
regalo
adquisicin
a
juicio
de
de
esta
la
tarjeta
Portugal,
por
lo
que
la
futura
Direccin
operacin de entrega puede estar
General de Tributos debe tratarse
sujeta al IGIC si la transmisin se
como un pago anticipado de futuras
produce en un establecimiento sito en
operaciones. La tarjeta regalo es el
Canarias (artculo 16.Uno de la Ley
justificante de la realizacin de dicho
20/1991), sujeta al IVA espaol si la
pago.
transmisin
se
produce
en
un
establecimiento sito en la Pennsula

()
(artculo 68.Uno de la Ley 37/1992), o

puede estar sujeta al IVA portugus si
Para que un pago anticipado
suponga
el
devengo
del
IGIC
es
la
transmisin
se
produce
en
un
establecimiento sito en Portugal.
preciso que en el momento del cobro

ya se conozcan todos los elementos
Esta dificultad de establecer en
relevantes del futuro hecho imponible,
el momento de la compra de la tarjeta
esto es, de la entrega de bien o de la
regalo, y del abono de su importe, la
prestacin
por
tributacin de la futura entrega del
consiguiente, que el bien o servicio
bien, produce la inaplicacin de la
de
servicio,
141
CONSULTAS
regla del devengo derivada de un
dirigidas a la consolidacin de las
pago
anticipado.
de
finanzas pblicas y al impulso de la
todo
ello,
incidencia
actividad econmica (BOE nm. 312
tributaria, respecto al IGIC, de la
de 28 de diciembre de 2012), en vigor
adquisicin de una tarjeta regalo, con
desde el 28 de diciembre de 2012.
es
Consecuencia
la
nula
independencia de donde se distribuya

dicha tarjeta.
El
objeto
ejecucin
Lo anterior ha de entenderse sin
perjuicio
de
la
corresponda
tributacin
por
la
que
posterior
de
material
obra
de
sobre
la
la
que
procede la inversin del sujeto pasivo,

en consecuencia, se reduce a los
siguientes supuestos:
adquisicin de los bienes segn se

redima el saldo que incorpora cada
- urbanizacin de terrenos
tarjeta una vez est identificada la

localizacin
del
establecimiento
en
- edificaciones
que su titular utilice la misma. En el

supuesto
de
utilizarse
en
un
()
establecimiento sito en Canarias, la

entrega estar sujeta pero exenta del
Entre los supuestos que en el
IGIC por aplicacin de lo dispuesto en
IGIC
el
Ley
edificaciones expresamente enumera
4/2012, de 25 de junio, de medidas
el artculo 5.5, letra f) de la Ley
administrativas y fiscales.
20/1991 a los caminos, carreteras,
artculo
50.Uno.27
de
la
deben
autopistas
(Contestacin
vinculante
de
fecha
5/07/2013)
considerarse
dems
como
vas
de
comunicacin terrestres, as como los

puentes
viaductos
tneles
relativos a las mismas.

E) Sujeto pasivo
()
Clave: construccin carreteras
En consecuencia, las carreteras,
La letra h) del apartado 2
en tanto se trate de vas y de dominio
nmero 1 del artculo 19 de la Ley
y uso pblico, y tengan como destino
20/1991
fundamental
ha
sido
aadida
por
el
la
circulacin
de
artculo 17.Cinco de la Ley 16/2012,
vehculos
automviles,
de 27 de diciembre, por la que se
aquellas
infraestructuras
adoptan diversas medidas tributarias
finalidad sea facilitar la conectividad
142
incluidas
cuya
con
los
ncleos
las
de obra inmobiliaria, todo ello siempre
infraestructuras generales insulares y
y cuando dicho contrato no pueda
centros de especial inters por su
considerarse como de urbanizacin de
actividad permitiendo la conexin con
terrenos
los
rehabilitacin de edificaciones.
centros
urbanos
urbanos,
consideracin
en
tienen
la
IGIC
de
el
edificaciones.
Igual
de
(Contestacin
consideracin
debe
hacerse,
construccin
vinculante
de
fecha
15/02/2013)
entre otras, a las autopistas, autovas,

vas
rpidas
convencionales,
puentes
y
as
carreteras
como
viaductos
Clave: inversin del sujeto pasivo
los
tneles
relativos a las mismas.
Es de aplicacin el supuesto de
inversin del sujeto pasivo a que se
refiere el artculo 19.1.2, letra h), de
No obstante, y aunque no ha
la Ley 20/1991, en las ejecuciones de
sido objeto de consulta, el supuesto
obra,
de inversin del sujeto pasivo no ha
materiales, as como las cesiones de
de aplicarse a cualquier ejecucin de
personal
obra
consecuencia
que
tenga
por
objeto
una
con
sin
para
aportacin
su
de
realizacin,
de
contratos
carretera, sino debe limitarse a los
directamente formalizados entre el
supuestos en que el objeto principal
promotor y el contratista, que tengan
de la ejecucin o ejecuciones de obra
por objeto la urbanizacin de terrenos
tengan por finalidad la construccin o
o la construccin o rehabilitacin de
rehabilitacin de una carretera.
edificaciones. El mencionado supuesto

de inversin del sujeto pasivo es
A modo de ejemplo, un contrato
aplicable
en
las
principal que tenga por objeto la
devengadas
conservacin
diciembre de 2012.
mantenimiento
de
partir
operaciones
del
28
de
carreteras, en cuya virtud se presten

servicios
recogida
invernal,
tales
de
como
materiales,
segado
de
limpieza,
Respecto al alcance subjetivo, el
viabilidad
supuesto ser aplicable, en todo caso
cunetas,
entre
otros
sujetos,
en
los
reparacin de guardarrales, etc. no
promotores
dar lugar a la inversin del sujeto
jurdicas, incluidos los entes pblicos,
pasivo, en ninguna de las fases de la
cadena, aun cuando en cumplimiento
Pblicas,
de
Territorial, con independencia de que
dicho
contrato
principal
deban
la
que
propia
sean
Consejera
Transportes
personas
de
y
Obras
Poltica
tener lugar determinadas ejecuciones
143
CONSULTAS
acten o no como empresarios o

profesionales.
3. A los efectos de lo dispuesto

en
En las facturas emitidas por el

contratista
principal
artculo,
establecidos
se
en
el
considerarn
territorio
de
los
aplicacin del Impuesto los sujetos
subcontratistas en las que sea de
pasivos que tengan en el mismo la
aplicacin
sujeto
sede de su actividad econmica, su
pasivo, emitidas entre el 28 y el 31 de
domicilio fiscal o un establecimiento
diciembre de 2012, se deber hacer
permanente
constar
del
realizacin de las entregas de bienes
impuesto es el destinatario de la
y prestaciones de servicios sujetas al
operacin. En las emitidas a partir del
Impuesto.
la
que
inversin
el
sujeto
este
del
pasivo
que
intervenga
en
la
1 de enero de 2013 la mencin

inversin del sujeto pasivo.
Se
entender
establecimiento
(Contestacin
vinculante
de
fecha
1/02/2013)
interviene
en
que
dicho
permanente
la
realizacin
de
entregas de bienes o prestaciones de

servicios cuando ordene sus factores
Clave: redaccin de un proyecto
de produccin materiales y humanos

o uno de ellos con la finalidad de
No tiene la consideracin de
realizar cada una de ellas.
ejecucin de obra la prestacin de

servicio de redaccin de un proyecto
Se deriva de este precepto que
de edificio y la direccin de obra, por
dos son las condiciones para que un
lo que no le puede ser de aplicacin la
sujeto pasivo se considere establecido
inversin del sujeto pasivo prevista en
en
el
operaciones sujetas al IGIC:
artculo
19.1.2.h)
de
la
Ley
Canarias
en
relacin
las
20/1991 ni el tipo cero previsto en el

artculo 52.j) de la Ley 4/2012.
a) que tengan en este territorio

la sede de su actividad econmica, su
(Contestacin
vinculante
de
fecha
7/05/2013)
domicilio fiscal o un establecimiento

permanente.
Clave: sujeto pasivo establecido
b) que dicha sede, domicilio

fiscal
El
artculo
20/1991 dispone:
144
19.3
de
la
Ley
permanente
un
establecimiento
intervenga
en
la
realizacin de la operacin sujeta al
eliminacin de la vegetacin actual y
IGIC.
la plantacin de nuevos rboles, el

pavimentado de la zona central con
Por tanto, la circunstancia de
asfalto
pequeas
obras
de
que un sujeto pasivo se encuentra
instalaciones, por lo que se invierte la
establecido
condicin de sujeto pasivo en el ente
en
Canarias
debe
analizarse operacin por operacin.
pblico contratante de acuerdo con lo

previsto en el artculo 19.1.2.h) de la
Hemos sealado anteriormente
Ley 20/1991.
que la entidad mercantil consultante

acta
en
Canarias
establecimientos
mediante
permanentes,
por
(Contestacin
vinculante
de
fecha
5/06/2013)
tanto cumple la primera condicin.

Para que se encuentre establecido en
F) Base imponible
Canarias en las operaciones sujetas al

IGIC es imprescindible, adems, que
alguno
de
los
Clave: cupones descuento
establecimientos
permanentes que dispone la entidad

mercantil consultante intervenga en la
realizacin
de las
prestaciones
Debemos
distinguir
dos
supuestos:
de
servicios.
a) El cupn de descuento se
utiliza en el establecimiento donde se
(Contestacin
vinculante
de
fecha
concedi.
28/05/2013)
El
Clave: urbanizacin de terrenos
importe
de
cupones
de
descuentos que se entreguen en el

marco de frmulas promocionales no
() tiene la consideracin de
constituyen ms que una promesa de
ejecucin de obra de urbanizacin de
descuento, por lo que solo cuando los
terrenos
cupones
la
adecuacin
se
hagan
efectivos
embellecimiento de diversas calles de
supondrn
la zona centro de una poblacin, para
operacin a la que se apliquen. Es
lo
de
decir, que el descuento se considerar
de
concedido por el empresario en el
alumbrado pblico, jardinera y red de
momento en el que el cliente presente
riego, lo que supondr la demolicin
el
de las aceras existentes y posterior
descuento.
cual
se
acometern
pavimentacin,
obras
canalizacin
un
descuento
correspondiente
de
cupn
la
de
ejecucin de aceras de prfido rojo, la
145
CONSULTAS
La concesin del descuento tiene

incidencia en la configuracin de la
dispone
en
su
apartado
1.f)
lo
siguiente (el subrayado es nuestro):
base imponible de la operacin ()

1. Toda factura y sus copias
() dichos descuentos no deben
contendrn los datos o requisitos que
incluirse en la base imponible del IGIC
se citan a continuacin, sin perjuicio
correspondiente a la operacin de
de
entrega de bienes en las que tales
obligatorios a otros efectos y de la
descuentos son aplicados, puesto que
posibilidad
constituyen una reduccin del precio
otras menciones:
los
que
de
puedan
incluir
resultar
cualesquiera
al que normalmente se ofrece el bien

vendido
al
cliente,
ya
que
el
()
empresario acepta dejar de percibir la

suma que representa el descuento
precisamente
con
el
propsito
de
incitar al cliente a comprar el bien.
f)
Descripcin
de
las
operaciones, consignndose todos los

datos
necesarios
para
la
determinacin de la base imponible

En el caso de que la adquisicin
efectuada
objeto
de
del Impuesto, tal y como sta se
descuento
define por los artculos 78 y 79 de la
contenga bienes de distinta naturaleza
Ley del Impuesto, correspondiente a
a los que correspondiese aplicar tipos
aqullas y su importe, incluyendo el
impositivos
precio unitario sin Impuesto de dichas
diferentes,
habr
que
determinar la parte proporcional del
operaciones,
as
descuento que se corresponde con
descuento
rebaja
cada
incluido en dicho precio unitario.
uno
de
dichos
bienes
para
como
que
cualquier
no
est
reducir en dicha proporcin cada una

de las bases imponibles.
Debe tenerse en cuenta que la

Disposicin
adicional
segunda
del
En cuanto a la incidencia del
Reglamento de facturacin establece
descuento en la factura a emitir por el
que las referencias al Impuesto sobre
sujeto pasivo, el artculo 6, regulador
el Valor Aadido y al Departamento
del
de Gestin de la Agencia Estatal de
contenido
de
la
factura,
del
Reglamento por el que se regulan las
Administracin
obligaciones de facturacin aprobado
entenderse realizadas al IGIC y a la
por el artculo 1 del Real Decreto
Administracin tributaria canaria. Por
1619/2012, de 30 de noviembre (en
tanto, la referencia a los artculos 78
adelante, Reglamento de facturacin),
y 79 de la Ley del Impuesto debe
146
Tributaria
deben
entenderse efectuada, respecto a las
contraprestacin de la operacin va
operaciones sujetas al IGIC, a los
ser satisfecha parte por el adquirente
artculos 22 y 23 de la Ley 20/1991.
parte
por
establecimiento
En el supuesto de posibilidad de
emitir factura simplificada, a que se
descuento
un
tercero
(el
que
concedi
el
es
distinto
al
que
establecimiento que entrega el bien).
refiere el artculo 4 del Reglamento de

facturacin,
hacer
tendr
constar
la
obligacin
de
contraprestacin
El
artculo
22.1
de
la
Ley
imponible
del
20/1991 dispone:
total, de acuerdo con lo establecido en

el
artculo
7.1.g)
del
citado
1.
La
base
Reglamento. No existe obligacin de
impuesto estar constituida por el
indicar expresamente el descuento,
importe total de la contraprestacin
aunque nada lo impide. En el caso de
de las operaciones sujetas al mismo
que opte por no hacer mencin al
procedente
descuento en la factura simplificada,
terceras personas.
en
la
determinacin
de
del
destinatario
de
la
contraprestacin total debe tenerlo en

cuenta.
De este precepto se infiere que

la base imponible no debe ni puede
ser minorada por el hecho de que el
b) El cupn de descuento se
consumidor
final
satisfaga
por
su
menor
al
utiliza en un establecimiento distinto
compra
al que lo concedi.
establecido por el establecimiento de
un
importe
la cadena que efecta la venta, dado

Cuando
el
importe
de
los
que dicho establecimiento no est
cupones de descuento es utilizado en
concediendo
un
consumidor final, puesto que la parte
establecimiento
de
la
cadena
un
descuento
al
distinto de aqul que lo concedi, el
del
tratamiento debe ser distinto, por
satisfecha por este ltimo le ser
cuanto el establecimiento que efecta
abonada por el establecimiento de la
la
cadena que haya concedido el cupn
venta
acepta
conceder
el
descuento como consecuencia de la
precio
de
venta
que
no
es
de descuento que se est redimiendo.
redencin de puntos va a percibir el

valor total de los bienes sin descuento
Se trata, pues, de un supuesto
alguno, ya que la parte de descuento
en el que parte de la contraprestacin
ser satisfecha posteriormente por el
de la venta es satisfecha a quien la
establecimiento que hubiera emitido
realiza (establecimiento vendedor) por
el cupn de descuento. Es decir, la
el
destinatario
de
la
misma
(el
147
CONSULTAS
destinatario del bien), y la otra parte

le es satisfecha por un tercero (el
(Contestacin
establecimiento emisor del cupn de
18/04/2013)
vinculante
de
fecha
descuento).
(Contestacin
vinculante
de
fecha
5/07/2013)
De
acuerdo
descripcin
escrito
La entidad consultante presta
que
de
con
se
peticin
sealar
mercantil
consultante
operaciones
entrada lleva implcito un servicio de
fabricante:
precisa
efecta
podemos
servicio de zoolgico. El precio de la
la
de
que
distintas
en
el
consulta,
la
entidad
realiza
a
dos
favor
del
transporte desde diferentes puntos de

-
Fuerteventura.
Transporte
mercancas,
con
terrestre
de
independencia
de
que subcontrate a un tercero este
()
servicio.
() el precio del servicio de
- Publicidad.
transporte forma parte de la base

imponible del servicio de zoolgico,
Ambas
por tener la naturaleza de servicio
operaciones
tienen
la
accesorio a una operacin principal.
naturaleza, a efectos del IGIC, de
Derivado de ello, no cabe emitir una
prestaciones de servicios de acuerdo
factura
con lo previsto en el artculo 7.1 y
factura
simplificada
diferenciando por una parte el servicio
2.8 de la Ley 20/1991, que dispone:
de zoolgico sujeta al tipo general

1.
(artculo 51.1.d) de la Ley 4/2012, de
los
efectos
de
este
medidas
Impuesto se entiende por prestacin
administrativas y fiscales) y, por otra
de servicios toda operacin sujeta al
parte, el servicio de transporte sujeta
mismo que no tenga la consideracin
al tipo impositivo reducido del 3 por
de
100. Debe emitirse una sola factura o
importacin de bienes.
25
de
junio,
de
entrega
de
bienes
ni
de
factura simplificada donde el precio

del transporte forma parte de la base
imponible del servicio de zoolgico
sujeta al tipo general del 7 por 100.
148
2. En particular, se consideran
prestaciones de servicios:
()
entreguen
bienes
se
presten
servicios de diversa naturaleza. Por

8.- Los transportes.
ello, resulta plenamente aplicable la

regla general de determinacin de la
Tendrn
la
consideracin
de
servicios accesorios a la operacin
base imponible prevista en el artculo

22.2.a) de la Ley 20/1991
principal de transporte terrestre de

mercancas,
por
conllevar
realizacin,
las
operaciones
su
(Contestacin
de
3/06/2013)
vinculante
de
fecha
emisin y rectificacin de albaranes y

facturas y la operacin de recogida de
G) Deduccin y devolucin
envases. Ello implica que el rgimen

fiscal, a efectos del IGIC, de estos
Clave. rgano tcnico jurdico
servicios accesorios ser el mismo

que
el
de
la
operacin
principal:
Son
deducibles,
siempre
servicio de transporte terrestre de
cuando se cumplan los requisitos para
mercancas.
el ejercicio del derecho a la deduccin

previstos en el Capitulo Primero del
Esta
misma
fiscalidad
manifiesta,
sobre
todo,
aspectos
concretos:
en
en
se
Ttulo II de la Ley 20/1991, las cuotas
dos
del IGIC soportadas en la adquisicin
la
o importacin de bienes o servicios
determinacin de la base imponible y
que
en el tipo impositivo.
mercantil pblica consultante en las
se
utilicen
por
la
sociedad

Puesto
que
de
servicios sujetas y no exentas al IGIC
prestacin de servicio de transporte
y en las no sujetas por aplicacin de
terrestre de mercancas engloba tanto
lo dispuesto en los artculos 16 y 17
el
de
de la Ley 20/1991, reguladores de las
distribucin y suministro de bebidas,
reglas de localizacin de los hechos
como los accesorios de emisin y
imponibles,
que
rectificacin de albaranes y facturas y
efectuadas
en
de recogida de envases, no resulta
derecho a la deduccin.
propio
aplicable
el
servicio
la
regla
servicio
principal
especial
de
entenderse
Canarias
diesen
de
determinacin de la base imponible
- No son deducibles, en ningn
prevista en el artculo 23.2 de la Ley
porcentaje, las cuotas soportadas del
20/1991,
nos
IGIC en la adquisicin o importacin
misma
de bienes o servicios que se utilicen
puesto
encontramos
ante
que
una
no
operacin que por precio nico se
en
la
realizacin
de
operaciones
149
CONSULTAS
internas no sujetas realizadas por una

sociedad
mercantil
como
rgano
tcnico jurdico de un ente territorial,

aunque
esta
sociedad
Clave:
uso
privado
inmueble
en
explotacin turstica
tenga
naturaleza dual.
Partiendo del hecho de que la

persona fsica consultante pretende
No
podrn
de
adquirir un bien inmueble para su
deduccin, en ningn porcentaje, las
cesin (se supone que con carcter
cuotas soportadas del IGIC en la
oneroso) a una explotadora turstica
adquisicin o importacin de bienes o
durante un perodo de 20 aos, nos
servicios que se utilicen, de forma
encontraramos ante un empresario, a
simultnea
efectos
ser
objeto
alternativa,
en
la
del
IGIC,
que
realiza
realizacin de operaciones no sujetas,
prestaciones de servicios sujetas y no
por disponer la sociedad mercantil de
exentas al IGIC al tipo impositivo del
la consideracin de rgano tcnico-
7 por 100. Todo ello conforme a lo
jurdico
de
dispuesto en los artculos 4.1, 5.4.a) y
7.2.2 y 3 de la Ley 20/1991 y en los
servicios, salvo que:
artculos 50.Uno.23 y 51.1.d) de la
del
ente
territorial,
Ley
- Los bienes se utilicen para
actividades
no
empresariales
4/2012,
de
de
junio,
de
medidas administrativas y fiscales.
profesionales de forma accesoria y

notoriamente irrelevante.
La
cuestin
analizar
se
circunscribe al derecho a la deduccin

de la cuota soportada del IGIC en la
- Los bienes sean susceptibles
adquisicin del bien inmueble.
de un aprovechamiento separado e
independiente del resto, en que cabe
El ejercicio del derecho a la
una afectacin parcial. En este caso,
deduccin de las cuotas del IGIC est
cabe la deduccin, de cumplirse los
condicionado
requisitos para su ejercicio, de la
requisitos
parte
documentales
de
la
cuota
del
IGIC
un
subjetivo,
objetivos,
temporales,
las
Captulo Primero del Ttulo II de la Ley
profesionales.
(Contestacin
14/06/2013)
150
dispuesto
en
de
acuerdo
empresariales
lo
de
correspondiente a la afectacin real a

actividades
con
conjunto
el
20/1991.
vinculante
de
fecha
El bien inmueble se utilizara por

parte del sujeto pasivo (la persona
fsica consultante) en una operacin
deduccin parcial de la cuota del IGIC
(la cesin a una empresa explotadora
soportada, prevista en el nmero 8
turstica) sujeta y no exenta al IGIC,
del artculo 29 de la Ley 20/1991,
por lo que se cumplira plenamente el
nicamente
requisito objetivo de la utilizacin de
utilice
los bienes o servicios adquiridos o
inmueble en la actividad empresarial o
importados en operaciones que dieran
profesional
derecho a la deduccin. Todo ello
personales y se trata de un bien
conforme
inmueble
lo
establecido
en
el
es
posible
cuando
simultneamente
en
el
se
bien
actividades
susceptible
de
un
artculo 28.1 y 29.4.a) de la Ley
aprovechamiento
20/1991.
profesional separado e independiente
empresarial
del resto.
La problemtica que se plantea
Puesto que el bien inmueble adquirido
es que la persona fsica consultante
por la persona fsica consultante se
pretende utilizar una parte del ao el
utilizar
bien
actividades empresariales (cesin a
inmueble
para
su
disfrute
personal.
una
de
forma
explotadora
alternativa
turstica)
en
para
satisfaccin de necesidades privadas,

()
no
es
posible
deducir
la
parte
proporcional de la cuota del IGIC

1. La utilizacin de un bien
soportado durante el tiempo que el
inmueble cedido a una explotadora
bien inmueble se encuentre afecto a
turstica
la actividad empresarial.
para
fines
privados,
con
independencia
del
perodo
de
utilizacin, implica el incumplimiento
(Contestacin
del requisito objetivo de la relacin
21/06/2013)
vinculante
de
fecha
directa previsto en los nmeros 5, 6 y

7 del artculo 29 de la Ley 20/1991,
Clave: caducidad cuotas soportadas
por lo que no cabe la deduccin de la

cuota soportada del IGIC, debiendo
- La nueva regulacin del plazo
rectificar, en su caso, la indebida
de
deduccin.
compensar,
caducidad
del
efectuada
derecho
por
la
a
Ley
7/2012, es aplicable a las cuotas a

2. La posibilidad de afectacin
parcial
de
un
bien
inmueble
autoliquidacin
tercer trimestre del ao 2012, o al
actividades
mes de octubre de 2012, o en las
actividades
empresariales
profesionales
particulares,
con
a
la
compensar que se generen en la
posibilidad
de
siguientes,
con
correspondiente
independencia
al
del
151
CONSULTAS
nacimiento del derecho a la deduccin
derecho a la deduccin (regulacin
de las cuotas que forman parte de la
vigente hasta el da 30 de octubre de
cuanta a compensar.
2012) o contados a partir de la

presentacin de la autoliquidacin en
las
cuotas
compensar
que
se
origine
dicho
exceso
generadas en las autoliquidaciones
(regulacin vigente desde el da 31 de
correspondientes a los perodos de
octubre de 2012), y si el sujeto pasivo
liquidacin
tercer
no ha podido compensar las cuotas
trimestre del ao 2012 o al mes de
soportadas, ste podr solicitar su
octubre
devolucin:
anteriores
de
2012,
al
les
resultar
aplicable la regulacin del plazo de

caducidad vigente con anterioridad a
la entrada en vigor de la Ley 7/2012.
a) Tratndose de sujetos pasivos

no acogidos al rgimen de devolucin
mensual,
La entidad consultante seala
exclusivamente
autoliquidacin
en
la
correspondiente
al
que parte de las cuotas que no ha
ltimo perodo de liquidacin del ao
podido
sido
en que ha caducado el derecho a la
soportadas hace ms de cuatro aos.
compensacin, aunque el plazo de
A dichas cuotas no le es aplicable la
presentacin de dicha autoliquidacin
nueva redaccin del artculo 33.5 de
sea posterior al transcurso de cuatro
la Ley 20/1991 efectuada por la Ley
aos desde el ltimo da del perodo
7/2012, por lo que ha caducado el
de liquidacin en el que naci el
derecho a la compensacin.
derecho a la deduccin (hasta el da
compensar
han
30 de octubre de 2012) o desde la

- No es trasladable al IGIC el
fecha
de
presentacin
en
que
de
se
la
criterio jurisprudencial relativo al IVA
autoliquidacin
origine
y contenido en las sentencias del
dicho exceso (desde el da 31 de
Tribunal Supremo de 4 de julio de
octubre de 2012).
2007 y 24 de noviembre y 23 de
diciembre
b)
efectos del IGIC, caducado el derecho
pasivos
devolucin mensual, exclusivamente
la
de
2010.
compensacin
Por
no
tanto,
nace
un
derecho autnomo a la devolucin.
Tratndose
acogidos
al
de
sujetos
rgimen
de
en la autoliquidacin correspondiente
al perodo de liquidacin del mes en
aos
que ha caducado el derecho a la
desde la terminacin del perodo de
compensacin, aunque el plazo de
liquidacin
presentacin de dicha autoliquidacin
152
Transcurridos
en
que
cuatro
se
origin
el
sea posterior al transcurso de cuatro
alteracin del principio que nos ocupa:
aos desde el ltimo da del perodo
las viviendas promovidas se afectarn
de liquidacin en el que naci el
a una actividad, la de arrendamiento
derecho a la deduccin (hasta el da
sin opcin de compra, sujeta y exenta
30 de octubre de 2012), o desde la
del
fecha de
proceder a la rectificacin de las
presentacin de la autoliquidacin en
cuotas indebidamente deducidas.
IGIC,
por
lo
que
se
debera
que se origine dicho exceso (desde el

da 31 de octubre de 2012).
Sin embargo, en el supuesto

planteado por la entidad mercantil
(Contestacin
vinculante
de
fecha
3/04/2013)
consultante
se
produce
un
singular
es
que
edificacin
la
hecho
promovida se transforma en un bien

Clave: destino previsible
de inversin.
() un sujeto pasivo podr
()
ejercer el derecho a la deduccin si

prev
que
se
afectar
Por tanto, en el supuesto objeto
exclusivamente el bien al ejercicio de
de consulta no resulta aplicable la
una actividad que dar el derecho a
consecuencia
de
deducir.
principio
destino
La
va
entidad
consultante
dedujo
mercantil
las
cuotas
de
la
alteracin
del
previsible,
rectificacin
de
soportadas del IGIC por entender que
indebidamente
deducidas,
la
regularizacin de las cuotas del IGIC
afectarse a una actividad que dara
soportadas en la adquisicin de un
derecho a la deduccin conforme a lo
bien de inversin prevista en el citado
establecido en los artculos 28.1 y
artculo
29.4.1.a) de la Ley 20/1991: primera
procedimiento recogido en el artculo
entrega de viviendas por parte de su
41 de la Ley 20/1991.
edificacin
promovida
iba
40
las
la
cuotas
sino
travs
la
del
promotor sujeta y no exenta al IGIC.

(Contestacin
El ejercicio de la deduccin por
vinculante
de
fecha
9/07/2013)
aplicacin del principio del destino

previsible implica que su alteracin
obliga
incorrecta
la
rectificacin
deduccin
de
la
ejercida.
Pareciera que ste es el supuesto

planteado,
pues
existe
una
H) Tipos impositivos
Clave:
servicios
de
asistencia
sociosanitaria y accesorios
clara
153
En
la
medida
CONSULTAS
en
que
las
obra
pblica,
prestaciones de servicio de asistencia
centros
sociosanitaria,
residencial.
objetivamente
de
de
centros
noche
de
de
da,
atencin
considerados, se corresponden con los

definidos en las letras d) y e) del
A tal efecto la accesoriedad de
artculo 15.1 de la Ley 39/2006, es
dichos servicios solo podr apreciarse
decir, Servicio de Centro de Da y de
dentro de dichos contratos de gestin
Noche
de servicio pblico o de concesin,
Servicio
de
Atencin
Residencial, y se prestan mediante
pero
precios
servicio sea ajeno a dichos contratos
derivados
de
un
concurso
administrativo (concesin de gestin
no
cuando
el
prestador
del
administrativos principales.
de servicio pblico o concesin de

obra pblica), deber aplicarse el tipo
En el mismo sentido, el tipo
reducido del 3 por 100 del IGIC en
reducido a que se refiere el artculo
dichas prestaciones de servicio.
54.2
de
la
Ley
4/2012
solo
es
aplicable a las prestaciones de servicio

()
que reciba la Administracin pblica

de
los
concesionarios
de
las
Por ltimo, el instante consulta
concesiones de servicio de gestin de
la
tipo
servicio pblico o de concesin de
reducido del IGIC en determinados
obra pblica, con independencia del
servicios
accesorios
tipo impositivo que corresponda a las
consistentes
en
por
posible
servicio
de
aplicacin
la
del
bsicos,
prestacin
cocina
de
entregas de bienes y prestaciones de
cafetera
servicio de las que sean destinataria
adjudicada a una empresa mediante

concurso pblico
en
la
el propio concesionario.
Residencia
Mixta de Pensionistas ().
Por ltimo, el tipo impositivo

aplicable a las prestaciones de servicio
A tal efecto, no debe aplicarse el

tipo
reducido
del
IGIC
en las que no proceda el tipo reducido

es el tipo general, es decir, el 7 por
correspondientes a los servicios que
100,
correspondan al servicio de cocina y
51.1.d) de la Ley 4/2012.
cafetera,
aunque
mediante
contrato
se
de
acuerdo
con
el
adjudiquen
administrativo,
cuando no formen parte integrante de
(Contestacin
vinculante
28/02/2013)
los contratos de concesin de gestin

de servicio pblico, o concesin de
154
artculo
Clave: entrega ganado vivo
de
fecha
Conforme a ello, la entrega de

Es de aplicacin el tipo cero del
ganado caprino vivo efectuada por
IGIC en dos entregas de ganado
una explotacin ganadera intensiva
caprino vivo, devengadas con fecha
tributa al tipo reducido del 3 por 100,
12 de febrero de 2011, y procedentes
al tratarse de un animal susceptible
de una explotacin de ganado caprino
de
intensivo de titularidad del ganadero
idneamente
transmitente,
humana.
conforme
la
ser
utilizado
habitual
para
la
nutricin
legislacin aplicable en la fecha del

devengo de la operacin.
(Contestacin
vinculante
de
fecha
11/02/2013)
No obstante, se aclara que la
legislacin aplicable a este tipo de
Clave: servicio pblico de transporte
operaciones ha variado a partir del 1
de agua
de julio de 2012. Es aplicable el tipo

impositivo general del 7 por 100 del
La
regulacin
del
servicio
IGIC a la entrega de ganado vivo
pblico de transporte de agua se
derivado de explotaciones ganaderas
encuentra recogida en el Captulo V
intensivas. No obstante, dicha entrega
del Ttulo V de la Ley 12/1990, de 26
tributar al tipo reducido del 3 por
de julio, de Aguas (en adelante, Ley
100 cuando se trate de animales
12/1990).
susceptibles de ser utilizados habitual

e idneamente para la obtencin de
productos destinados a la nutricin
humana
adquirente
animal,
afecte
el
cuando
ganado
El artculo 97 de la Ley 12/1990

dispone:
el
vivo
Los
Consejos
Insulares
de
adquirido a alguna de las siguientes
Aguas velarn para que el servicio
actividades:
pblico de transporte de agua se

preste
Su
engorde
antes
de
ser
utilizado en el consumo humano o
con
arreglo
criterios
de
eficacia, economa y racionalidad. A

tal fin se llevar a cabo:
animal.
a) Inventario de conducciones e
- Su utilizacin como animales
reproductores
de
animales
susceptibles de ser utilizados en el
instalaciones
de
caudales
inters
de
regulacin
comn
de
que
resulten afectadas.
consumo humano o animal.
155
b)
CONSULTAS
Establecimiento
de
redes
presin
con
contadores
en
los
insulares o zonales de transporte que
diferentes hidrantes de riego, debe
se precisen.
englobarse
en
el
infraestructuras
c) Normas tcnicas reguladoras
de
las
caractersticas
de
concepto
para
el
de
servicio
pblico de transporte de aguas.
las
conducciones y de su uso.
(Contestacin
vinculante
de
fecha
24/06/2013)
Los apartados 1 y 2 del artculo
99 de la Ley 12/1990 disponen:
Clave: equipamiento comunitario
1. El Consejo Insular disear
Cuando la letra j) del artculo
el trazado de las redes de transporte,
52 de la Ley 4/2012 enumera las
aprovechando
en
conducciones
lo
posible
las
distintas
obras
instalaciones
ya
consideracin
existentes, que debern adaptarse a
equipamiento
las condiciones tcnicas fijadas en los
considera como tales a las afectas al
Planes.
cumplimiento
legales
2.
sistema
Cada
red
completo
constituir
de
un
que
de
de
tienen
obras
de
comunitario,
las
competencias
mnimas
Administraciones
la
de
Pblicas
las
Canarias,
conducciones
se refiere a las obras afectas al
referidas a una zona o zonas, de tal
desarrollo de los servicios mnimos a
manera que permita el transporte de
prestar por los Municipios, y recogidos
los caudales desde el lugar o lugares
en el artculo 26.1 de la Ley 7/1985,
de su produccin hasta donde vayan a
de 2 de abril, Reguladora de Bases de
ser aprovechados por los usuarios o
Rgimen Local. Por tanto, solo pueden
consumidores. ()
considerarse afectas al cumplimiento

de las competencias legales mnimas
Parece
ejecuciones
evidente
de
obras
que
las
de
las
Administraciones
objeto
de
Canarias aquellas ejecuciones de obra
consulta, encaminadas a establecer
de
una nueva red de distribucin de agua
promovidas por los propios Municipios
a presin para modificar la prctica de
la distribucin por turnos a un sistema
enumeradas en el citado artculo 26.1
de
de la Ley 7/1985, de 2 de abril,
distribucin
la
demanda
construccin
que
se
gestionados por los propios usuarios
Reguladora
mediante la acometida a una red de
Local.
156
Pblicas
rehabilitacin
correspondan
de
Bases
de
con
las
Rgimen
adquisicin o importacin de bienes o

Como excepcin, el artculo 30.3
del
Real
Decreto
Legislativo
servicios
corrientes
pueden
deducirse
nicamente
en
la
781/1986, de 18 de abril, por el que
autoliquidacin
se aprueba el texto refundido de las
ltimo
disposiciones
en
trimestral del ao natural en que se
materia de Rgimen Local, establece
soportaron tales cuotas, incluso de
que los servicios a que debe alcanzar
cese
la cooperacin sern, en todo caso,
rgimen simplificado durante los tres
los relacionados como mnimos en el
primeros trimestres del ao natural.
legales
vigentes
correspondiente
perodo
de
la
de
al
liquidacin
actividad
acogida
al
artculo 26 de la Ley 7/1985, de 2 de

abril, por lo que tambin pueden
La presentacin fuera de plazo
considerarse afectas al cumplimiento
de la ltima autoliquidacin trimestral
de las competencias legales mnimas
del ao no tiene ninguna incidencia en
de
el ejercicio del derecho a la deduccin
las
Administraciones
Pblicas
Canarias aquellas ejecuciones de obra
de
de
operaciones
construccin
rehabilitacin
las
cuotas
soportadas
corrientes,
por
salvo
que
promovidas por los Cabildos Insulares
dicha presentacin se efecte con
e incluidas en los respectivos planes
posterioridad
de cooperacin municipal.
derecho
a
la
la
caducidad
deduccin
de
del
tales
cuotas.
En el supuesto planteado, la
ejecucin
de
la
En el supuesto de que no haya
construccin o rehabilitacin de una
ejercitado la deduccin de las cuotas
carretera tributa al tipo general del 7
soportadas por operaciones corrientes
por 100, conforme a lo establecido en
en la autoliquidacin correspondiente
el artculo 51.1.d) de la Ley 4/2012
al
(Contestacin
Por
vinculante
tanto,
de
fecha
27/03/2013)
ltimo
perodo
trimestral
del
ejercitar
tal
ao,
de
liquidacin
y
pretenda
derecho,
deber
presentar una peticin de rectificacin

de la autoliquidacin de acuerdo con
I) Regmenes especiales
lo dispuesto en el artculo 120.3 de la

Ley 58/2003, de 17 de diciembre,
Clave: rgimen especial simplificado.
General Tributaria, y en su normativa
Deduccin
de
desarrollo
contenida
en
los
artculos 126 a 129 del Reglamento
las
1. En el rgimen simplificado
general
cuotas
procedimientos
soportadas
por
la
de
las
actuaciones
de
los
gestin
157
CONSULTAS
inspeccin tributaria y de desarrollo
copias, en su caso, de las facturas
de
emitidas.
las
normas
comunes
de
los
procedimientos de aplicacin de los

tributos aprobado por el artculo nico
- Presentar los veinte primeros
del Real Decreto 1065/2007, de 27 de
das
julio.
autoliquidacin
de
julio
simplificado
el
modelo
421
del
rgimen
correspondiente
de
al
La solicitud de rectificacin de la
segundo trimestre del ao, teniendo
autoliquidacin debe efectuarse antes
en cuenta en la determinacin de la
de que caduque el derecho a la
cuota
deduccin de la cuota soportada.
corriente que se trata de un trimestre
devengada
por
operaciones
incompleto.
2 El rgimen de caducidad de
las cuotas soportadas por operaciones
-Presentar durante el mes de
corrientes es el general previsto en
enero de ao natural siguiente el
los artculos 33.3 y 33 bis de la Ley
modelo 421 de autoliquidacin del
20/1991.
rgimen simplificado correspondiente

al cuatro trimestre del ao natural
(Contestacin
vinculante
de
fecha
6/05/2013)
anterior.
deber
En
esta
determinar
autoliquidacin
la
cuota
anual
devengada por operaciones corrientes

Clave: Rgimen Especial Simplificado.
teniendo en cuenta que nicamente
Cese
ha desarrollado la actividad desde el

da 1 de enero hasta el da 20 de
Habiendo cesado el da 20 de
junio.
Igualmente
junio de toda actividad empresarial o
determinar
profesional
rgimen simplificado.
estando
acogida
al
la
cuota
tendr
derivada
que
del
rgimen simplificado, la persona fsica

consultante
deber
cumplir
las
Conjuntamente
con
esta
siguientes obligaciones formales con
autoliquidacin deber presentar el
posterioridad al cese:
modelo 425 de declaracin resumen

anual (modelo 425).
- Conservar, durante el perodo

de
prescripcin
originales
de
del
Impuesto,
los
las
facturas
justificantes contables recibidas y las
158
- Conservar, durante el perodo

de
prescripcin
del
Impuesto,
los
libros registro de facturas expedidas,
de facturas recibidas y de bienes de
()
inversin.
() se trata de analizar si cabe
- Presentar, en su caso, en el
mes
de
marzo
siguiente
el
del
ao
modelo
declaracin
de
natural
415
la devolucin de cuotas soportadas

del IGIC en la adquisicin de diversos
de
servicios adquiridos por la entidad
operaciones
consultante no establecida y que se
econmicas con terceras personas.
utilizan
por
operaciones
(Contestacin
vinculante
de
fecha
19/07/2013)
Clave:
parte
no
de
sujetas
sta
al
en
IGIC
acogidas al rgimen especial de las

agencias de viajes.
rgimen
especial
de
las
()
Agencias de Viajes
La entidad consultante utiliza los
La
tour
servicios adquiridos, sujetos al IGIC,
operador, adquiere bienes o servicios
en operaciones no sujetas acogidas al
a otros empresarios o profesionales
rgimen especial de las agencias de
para organizar un viaje vendindolo o
viajes
bien directamente al viajero o bien
determinar si la entidad consultante
directamente a otra agencia de viajes.
no establecida en Canarias tendra
De ello deriva que estar acogido al
derecho a la devolucin prevista en el
rgimen especial de de las agencias
artculo 48 de la Ley 20/1991 se debe
de viajes del Impuesto sobre el Valor
efectuar la siguiente ficcin: si de
Aadido (en adelante, IVA) en el pas
realizarse en Canarias la prestacin de
donde radique la entidad consultante,
servicio de realizacin de un viaje
en este caso Alemania (artculo 306
acogida
de
del
agencias de viajes del IGIC, tendra
Consejo de 28 de noviembre de 2006,
derecho a la deduccin de las cuotas
relativa
del
del IGIC soportadas en la adquisicin
impuesto sobre el valor aadido).
de bienes o servicios que utilicen en la
Conforme a lo dispuesto en el artculo
realizacin del viaje.
307
la
entidad
Directiva
al
de
consultante,
2006/112/CE
sistema
la
citada
prestacin
de
realiza
entidad
la
comn
Directiva,
servicio
nica
consultante
del
al
IVA.
Por
rgimen
tanto,
para
especial
de
la
que
La
regulacin
del
rgimen
se
especial de las agencias de viajes en
encuentra sujeta al IVA exigible en
el IGIC se encuentra recogida en el
Alemania.
artculo 54 de la Ley 20/1991. En su

nmero 8 se dispone:
159
CONSULTAS
8. Las agencias de viajes a las que se
previa
aplique este rgimen especial podrn
Administracin Tributaria Canaria, en
practicar
los
un depsito REF y, con ello, no ser
trminos establecidos en esta Ley por
posible aplicar la exencin prevista en
las adquisiciones de bienes o servicios
el artculo 13.1 de la Ley 20/1991 a
que
las
se
sus
deducciones
utilicen
en
en
operaciones
excluidas de aqul.
autorizacin
entregas
de
los
de
la
mismos
que
tengan por destino introducirlos en el

citado depsito, ni a las entregas que
De esta redaccin se desprende

las siguientes consecuencias:
se realicen
mientras los vehculos
permanecen en los citados lugares. En

consecuencia, las sucesivas entregas
a) Las cuotas soportadas en la
que
se
realicen
de
los
citados
adquisicin de bienes o servicios que
vehculos, cuando sean efectuadas por
se utilicen en la realizacin de un
empresarios
viaje sujeta al rgimen especial no
localicen en Canarias, estarn sujetas
pueden ser objeto de deduccin.
y no exentas del IGIC. Todo ello de
b) Las cuotas soportadas en la
acuerdo
con
artculo
98
profesionales
lo
establecido
del
actual
en
se
el
Cdigo
adquisicin de bienes o servicios que
Aduanero
Comunitario,
no se utilicen en la realizacin de un
mediante
Reglamento
viaje pueden ser objeto de deduccin
2913/92,
conforme
general
octubre de 1992 y en el artculo 154
prevista en el Captulo Primero del
del Reglamento (CE) N 450/2008 del
Ttulo II de la Ley 20/1991.
Parlamento Europeo y del Consejo de
la
regulacin
del
Consejo,
aprobado
(CEE)
de
de
12
23 de abril de 2008, por el que se

(Contestacin
vinculante
de
fecha
9/04/2013)
establece
el
comunitario
cdigo
(Cdigo
aduanero
Aduanero
Modernizado), por aplicacin de lo

3) Importaciones
previsto en la Disposicin adicional

cuarta de la Ley 20/1991.
Clave: depsitos REF

(Contestacin
No es posible la aplicacin del
rgimen de depsito a los vehculos
previamente despachados a consumo
y que vayan a ser almacenados,
160
22/04/2013)
vinculante
de
fecha
RESUMEN DE CONSULTAS DE LA DIRECCIN GENERAL DE

TRIBUTOS DEL MINISTERIO DE ECONOMA Y HACIENDA QUE
AFECTAN AL RGIMEN ECONMICO Y FISCAL DE CANARIAS EN
EL MBITO DE LA IMPOSICIN DIRECTA
(De enero a junio de 2013).
ROQUE FLORIDO CAO
Inspector de Hacienda del Estado
Esta seccin de la revista se propone
determinados
comentarios
sobre
algn
como objeto recoger, de forma resumida, las
aspecto concreto, a ttulo de opinin mera
contestaciones de la Direccin General de
y totalmente personal (y provisional) del
Tributos
el
autor. Asimismo, ha de aadirse que puede
perodo identificado en la cabecera, se
ocurrir que se incluyan contestaciones a
refieran a consultas formuladas a dicho
consultas cuya fecha sea anterior al perodo
centro directivo, en cuanto conciernan al
identificado en la cabecera de cada artculo.
Rgimen Econmico y Fiscal (REF) de
Esto suceder cuando, habida cuenta la
Canarias, siempre que se incardinen dentro
tardanza
del
directa
conocimiento de las mismas, su relevancia
(Impuesto sobre la Renta de las Personas
aconseje la inclusin pese a su carcter
Fsicas IRPF-, Impuesto sobre Sociedades
extemporneo.
(DGT)
mbito
que,
de
la
evacuadas
imposicin
en
del
autor
en
allegar
al
IS- e Impuesto sobre la Renta de no

Residentes IRNR-).
RESERVA PARA INVERSIONES EN

CANARIAS
Como
viene
siendo
habitual
el
artculo se estructura identificando la figura
Cabe recordar que, tal y como
del REF a que cada consulta se refiere, y,

dentro de cada figura, el concreto elemento
se infiere de la disposicin transitoria
de la misma examinado. Por lo dems, se
segunda
del
resaltarn
12/2006,
la
aquellas
consultas
que,
por
novedosas o especialmente didcticas o

ilustrativas, resulten, a juicio del autor,
ms interesantes, procurando, en la medida
de
lo
posible,
evitar
la
reiteracin
Real
Decreto
redaccin
Ley
actual
del
artculo 27 regulador de la RIC- de la

Ley 19/1994 ser de aplicacin a
reservas
dotadas
con
beneficios
criterios consolidados y de sobra conocidos,
impositivos iniciados a partir del 01 de
as como, finalmente, llegado el caso, se
enero de 2007. (La redaccin actual
pedir
del
al
lector
para
realizar
artculo
27
en
innecesaria que supondra la repeticin de
permiso
obtenidos
cargo
es
perodos
fruto
del
161
CONSULTAS
Ley
tiene actualmente tres viviendas en
12/2006 y encuentra su desarrollo en
rgimen de alquiler, para ello cuenta
el Real Decreto 1758/2007 por el que
con
se aprueba el Reglamento ejecutivo
administrativo
de la Ley 19/1994 en esta materia).
(cuatro empleados), para cubrir las
El cambio, la RIC se regir por la
necesidades de las dos actividades.
mencionado
Real
Decreto
local
propio
a
jornada
personal
completa
redaccin anterior del artculo 27 de la

Ley
19/1994
cuando
se
trate
La
de
consultante
se
est
planteando materializar, antes del 31
perodos
de diciembre de 2012, las dotaciones
impositivos iniciados hasta el 31 de
de la Reserva para Inversiones en
diciembre de 2006, y esto ser as
Canarias realizadas en el ejercicio
segn ha precisado la doctrina de la
2009, con cargo a los beneficios del
Direccin General de Tributos- en
2008, y en los ejercicios siguientes,
todos sus aspectos, incluidos aquellos,
mediante
como
(nuevas o usadas) para continuar e
dotaciones
correspondientes
beneficios
obtenidos
la
en
materializacin
el
la
compra
de
de
este
viviendas
mantenimiento de la inversin, cuyos
incrementar,
modo,
efectos se extiendan ms all de la
actividad de alquiler de viviendas.
la
mencionada fecha de entrada en vigor

del Real Decreto Ley 12/2006.
De
acuerdo
con
los
datos
aportados en el escrito de la consulta,

RIC. Entidad que se dedica al
las dotaciones a la Reserva para
tiempo a una actividad econmica
Inversiones
y al arrendamiento de unos pocos
realizadas por la sociedad consultante
inmuebles
pretende
se efectuaron en el ejercicio 2009 y
materializar la RIC mediante la
siguientes. En virtud de lo anterior, en
adquisicin de viviendas para su
la contestacin a la presente consulta
alquiler.
se parte de lo dispuesto en el artculo
que
en
Canarias
(RIC)
27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio,

Consulta
V0270-13, de
fecha 30 de enero de 2013.
de
modificacin
del
Rgimen
Econmico y Fiscal de Canarias, en su

redaccin dada por el Real Decreto-
que
La consultante es una entidad
ley 12/2006, con las modificaciones
se
introducidas por la Ley 2/2011 de
dedica
la
actividad
de
albailera y pequeos trabajos de

construccin
la
actividad
de
alquiler de viviendas. La sociedad
162
Economa Sostenible.
La
contestacin
se
emite
partiendo de la hiptesis de que la

actividad
de
inmobiliario
tanto nuevas como usadas, a que se

refiere el escrito de consulta.
arrendamiento
cumple
requisitos
En lo que se refiere a la parte de
objetivos sealados por el artculo
la inversin correspondiente al suelo,
27.2 de la Ley 35/2006 (empleado a
de acuerdo con lo establecido en la
jornada completa y local exclusivo),
letra C, para que dicho suelo pueda
aunque matizando que el local puede
considerarse una inversin apta ha de
ser
ambas
afectarse a alguno de los destinos
actividades albailera y alquiler de
sealados en dicha letra. Puesto que
inmuebles- en la medida en que una
en
parte del mismo sea susceptible de un
viviendas, de entre las afectaciones
aprovechamiento
separado
cualificadas que exige la ley para
independiente
resto
est
suelo, la DGT concluye que, para que
compartido
del
los
para
el presente caso se trata de
exclusivamente destinado a la gestin
la
parte
de
de esta ltima actividad.
correspondiente
la
al
inversin
suelo
fuera
considerada apta, el mismo debera

Pues bien, partiendo de esta
afectarse a la promocin de viviendas
premisa, el Centro Directivo concluye
protegidas
que, de acuerdo con lo dispuesto en el
tursticas reguladas en la Ley 7/1995
artculo 27.4 A de la Ley 19/1994 y en
cuya adquisicin tuviera por objeto la
el
de
rehabilitacin de un establecimiento
desarrollo aprobado por Real Decreto
turstico. De los hechos manifestados
1758/2007, las viviendas (nuevas o
en el escrito de la consulta, no parece
usadas)
desprenderse
artculo
que
consultante
del
Reglamento
adquirira
no
la
entidad
las
que
las
actividades
viviendas
la
adquiridas tengan la consideracin de
consideracin de inversin inicial, si
viviendas protegidas, ni tampoco que
bien
dichas
aade
que,
tendran
no
obstante,
el
viviendas
promovidas
como
para
(Igualmente -y esto lo aade quien
materializar la RIC la adquisicin de
suscribe- tampoco consta el destino
elementos patrimoniales del activo fijo
de la inversin a la rehabilitacin de
material o inmaterial que no pueda
establecimientos tursticos). Es por
ser considerada como inversin inicial
esto
por
las
entender que, en cualquier caso, la
condiciones establecidas en la letra A,
parte de la inversin destinada al
siendo este el caso de las viviendas,
suelo no resultara vlida, al margen
no
reunir
aptas
alguna
de
que
la
DGT
la
sido
artculo 27.4.C de la ley contempla

inversiones
por
hayan
consultante.
parece
dar
163
CONSULTAS
de
otras
consideraciones,
para
materializar la RIC.
caso
planteado,
la
consultante
adquirir viviendas, nuevas o usadas,

para destinarlas al arrendamiento, la
Una vez sentado lo anterior (es
DGT
se
centra
(o
considera
decir, que la inversin en viviendas,
nicamente posible),
con
podra
destinos potenciales mencionados, el
subsumirse en la categora de la letra
que se refiere al arrendamiento de
C,
exclusin
las
del
llamadas
sustitucin
suelo,
entre
los
inversiones
de
viviendas protegidas, para concluir as
ayudas
al
que, habida cuenta que las viviendas
objeto de arrendamiento no habrn
funcionamiento),
de
Tributos
pasa
analizar la aptitud de tales inversiones
sido
como materializacin de la reserva a
consultante,
la luz de otras exigencias adicionales
que tengan o no la consideracin de
que
En
viviendas protegidas, la adquisicin de
particular, se analiza el apartado 8 del
las mismas (es decir, ni siquiera el
artculo 27 cuando regula una serie de
vuelo), ya sean nuevas o usadas, no
requisitos
se considerar como una inversin
recoge
el
texto
especficos
legal.
relativos
al
arrendamiento de inmuebles.
promovidas
con
por
la
entidad
independencia
de
apta a los efectos de materializacin

de la RIC.
En
este
General
orden,
recuerda
la
en
los
Como vemos, en la consulta reseada
arrendamiento
de
la DGT no analiza la hiptesis (acaso
las
porque no deduce de los hechos que esta
condiciones previstas para todos los
sea la finalidad de la inversin) de que las
supuestos
bienes
de
inmuebles,
que,
Direccin
adems
de
arrendamientos de bienes en general,

el artculo 27.8 exige que el sujeto
pasivo
tenga
la
consideracin
de
viviendas a arrendar se destinen a las

actividades tursticas a que se refiere la Ley
7/1995, de 6 de abril, de Ordenacin del
Turismo de Canarias.
empresa turstica o que se trate del

viviendas
Igualmente no est de ms apuntar
protegidas por la sociedad promotora
el carcter iuris tantum, que admite prueba
arrendamiento
de
o de bienes inmuebles afectos al

desarrollo de actividades industriales
incluidas en las divisiones 1 a 4 de la
en contrario, de los requisitos objetivos del

artculo 27.2 de la LIRPF (carcter iuris
tantum
consagrado
por
la
doctrina
administrativa y judicial), de modo que, si
seccin primera de las tarifas del IAE
pese a concurrir tales local y empleado, la
o de zonas comerciales situadas en
carga de trabajo, dado el escaso volumen de
reas
inmuebles, trae de suyo que en realidad no
cuya
oferta
turstica
se
encuentre en declive. Dado que, en el
se
est
destinando
la
infraestructura
empresarial formalmente existente a la
164
gestin de la actividad (del arrendamiento
consultante cuando presta el servicio
de inmuebles), tal infraestructura ha de
al
reputarse meramente aparental o destinada

slo a cumplir las exigencias legales para
disfrutar del incentivo fiscal y con ello el
arrendamiento de inmuebles no merecera
buque
extranjero,
alojamiento
en
costea
hoteles
de
el
los
Inspectores de Reparacin que vienen

del pas extranjero. Al facturar dicho
servicio a la empresa propietaria del
el calificativo de actividad econmica.
buque, en determinadas ocasiones,

RIC.
son
sta se queja por el excesivo coste. La
vlida
los
entidad consultante, con el fin de
destinados
al
mejorar el servicio al cliente y ahorrar
Materializacin.
materializacin
inmuebles
No
costes,
alojamiento de empleados.
tiene
proyectado
adquirir
inmuebles para alojar a los citados

Consulta
V0291-13, de
Inspectores de Reparacin y a otros

empleados de la compaa extranjera
fecha 1 de febrero de 2013.
que lo precisen y pregunta si resulta

es
apta para poder materializar la RIC la
de
inversin en bienes inmuebles que
de
tengan como objeto exclusivo esta
inversiones que a veces se pretenden
prestacin del servicio de alojamiento
por
como
-como actividad complementaria- de
Nos
aquellas personas empleadas por la
La
consulta
interesante
forma
pues
tajante
los
reseada
se
pronuncia
sobre
un
tipo
contribuyentes
materializacin
de
la
RIC.
referimos a los inmuebles destinados
empresa
al alojamiento del personal empleado.
extranjero
Tributos, en Consulta
prestacin
V1537-12, de
13 de julio de 2012, (n 37 de la
propietaria
y
del
buque
vinculadas
del
servicio
la
de
consignataria.
revista en esta misma seccin) ya

pareca pronunciarse en contra de
Pues bien la DGT, tras sealar
esta posibilidad. Ahora, en la consulta
que la presente consulta se emite
reseada,
partiendo de la consideracin de que
el
Centro
Directivo
se
vuelve a manifestar (y de manera
todas
las
dotaciones
la
RIC
rotunda) en el mismo sentido.

se efectuaron a partir de 1 de enero
La entidad consultante se dedica
de 2007, y de trascribir la normativa
a la actividad de consignataria de
aplicable, concluye sin ms que la
buques extranjeros en el municipio de
inversin en inmuebles destinados a
Las Palmas de Gran Canaria. En el
ser
desarrollo de su actividad, la entidad
profesionales
cedidos
a
no
determinados
podr
calificarse
165
CONSULTAS
como una inversin inicial, en ninguna

de las modalidades previstas en el
artculo
del
Real
Consulta
V1236-13, de
fecha 12 de abril de 2013.
Decreto
1758/2007, ni tampoco como una
La consultante es una entidad
inversin apta para materializar la
que
RIC, a efectos de lo dispuesto en la
ejerciendo la actividad de productor
letra C del artculo 27.4 de la Ley
de energa. En la actualidad explota
19/1994, en la medida en que los
un total de 2 megavatios de energa
mencionados inmuebles no quedarn
fotovoltaica en Canarias.
afectos
ni
consignacin
la
actividad
de
buques,
desde
el
ao
2008
viene
de
actividad
La
consultante
tiene
dotadas
principal de la consultante, ni a una
Reservas
nueva actividad econmica, a saber la
Canarias pendientes de materializar.
actividad
Dichas
econmica
arrendamiento,
puesto
de
que
la
para
Inversiones
reservas
beneficios
en
proceden
generados
en
de
perodos
consultante no parece disponer de los
impositivos iniciados despus del 1 de
medios
humanos
enero de 2007. La consultante no
mnimos necesarios para que dicha
tuvo la consideracin de entidad de
actividad tenga la consideracin de
reducida dimensin de acuerdo con el
actividad econmica, atendiendo a lo
artculo 108 del TRLIS en el perodo
dispuesto en el artculo 27.2 de la Ley
impositivo en el que se obtuvo el
35/2006 del IRPF.
beneficio con cargo al cual se dot la
materiales
RIC y est considerando la posibilidad

el
de realizar, antes del 31 de marzo de
alojamiento de personal de clientes (o de
2013, la compra directa de una planta
propios empleados) al arrendamiento de
fotovoltaica
Como
vemos
Tributos
asimila
inmuebles, de modo que para que esta

actividad
merezca
el
calificativo
de
econmica ha de destinarse (y por la carga

de trabajo ha ser necesario que se destine)
situada
en
las
Islas
Canarias, que ya se encuentra en

produccin y vendiendo energa desde
el
segundo
semestre
del
ejercicio
infraestructura
2012. Su actual propietario no ha
empresarial mnima, todo ello con las
materializado la RIC con la citada
implicaciones subsiguientes en orden a la
inversin, ni se ha beneficiado de
aptitud para la RIC de la inversin en los
deduccin alguna. La citada planta
su
gestin
una
inmuebles destinados a esta finalidad.
fotovoltaica
incluye
construcciones,
instalaciones tcnicas y maquinaria.

RIC.
Materializacin.
fotovoltaica.
166
Planta
Pregunta la consultante si es
correcta
la
materializacin
de
la Ley 19/1994, ser apta para la RIC
la
la inversin en la planta fotovoltaica,
Reserva para Inversiones en Canarias
correspondiente a la parte de suelo,
en la citada planta fotovoltaica.
siempre que concurran los siguientes

requisitos:
De
acuerdo
con
los
hechos
descritos en el escrito de la consulta

todas
las
dotaciones
la
RIC
1 - Que el citado suelo no se

haya beneficiado con anterioridad ni
del
rgimen
de
reserva
se efectuaron a partir de 1 de enero
inversiones en Canarias, ni de las
de 2007.En virtud de lo anterior, en la
deducciones
contestacin a la presente consulta
realizacin
Tributos parte de lo dispuesto en el
actividades reguladas en el captulo IV
artculo 27 de la Ley 19/1994 en la
del ttulo VI del TRLIS, ni de la
redaccin dada por el Real Decreto-
deduccin por inversiones regulada en
ley 12/2006 con las modificaciones
el artculo 94 de la Ley 20/1991.
para
para
incentivar
de
la
determinadas
introducidas por la Ley 2/2011 de

Economa Sostenible.
2 - Que se afecte al desarrollo

de actividades industriales incluidas
El Centro Directivo seala que

en la medida en que la materializacin
en las divisiones 1 a 4 de la seccin

primera de las tarifas del IAE.
de la RIC en la planta fotovoltaica

supone la inversin en activos usados
En
relacin
la
con
consultante
el
primer
y la entidad consultante manifiesta
requisito,
que no cumple los requisitos previstos
que la planta fotovoltaica no se ha
en el artculo 108 del TRLIS en el
acogido a ningn tipo de beneficio
perodo impositivo en el que obtuvo el
fiscal con anterioridad. Respecto al
beneficio con cargo al cual dot la
segundo
requisito,
RIC, dicha adquisicin no cumple los
presente
que
requisitos para tener la consideracin
manifiesta que est dada de alta en el
de inversin inicial de acuerdo con lo
epgrafe 151.4 del Grupo Produccin,
previsto en el artculo 27.4.A) de la
transporte y distribucin de energa
Ley 19/1994.
elctrica, dentro de la Divisin 1 de
hay
la
especifica
que
tener
consultante
la seccin primera de las Tarifas del

Ahora bien, de acuerdo con lo
IAE; por lo tanto el suelo cumplira el
dispuesto en la letra C del apartado 4
requisito de estar afecto a una de las
y en el apartado 12 del artculo 27 de
actividades econmicas previstas en
167
CONSULTAS
la letra C del apartado 4 del artculo
domicilio social y sede de direccin
27.
efectiva en la Comunidad Autnoma

de
Por ltimo, en lo que respecta a
la
parte
de
la
inversin
Canarias.
realizar
Dicha
entidad
un
cinematogrfico,
va
largometraje
que
se
rodar
correspondiente a las construcciones,
ntegramente en Canarias y que una
instalaciones tcnicas y maquinaria,
vez
tambin
vlidamente
reproduccin y distribucin tanto en
materializada la RIC, de acuerdo con
Canarias como fuera del territorio
lo previsto en la letra C del apartado 4
canario.
se
entender
terminado
ser
objeto
de
del artculo 27 de la Ley 19/1994, ya

que segn se recoge en el escrito de
la consulta dichos activos usados no
Se
plantean
las
siguientes
cuestiones:
se han beneficiado con anterioridad

de ningn tipo de beneficio fiscal.
1.- Si se consideran aptas para

la
Por tanto, la DGT concluye que
materializacin
aportaciones
de
la
dinerarias
RIC
las
para
la
la inversin en la planta fotovoltaica
constitucin de la sociedad que va a
ser apta para entender materializada
realizar
la RIC, siempre que se cumplan los
posteriores ampliaciones de capital de
restantes requisitos previstos en el
la misma.
el
largometraje
para
artculo 27 de la Ley 19/1994.

2.-
Si
la
produccin
del
RIC. Materializacin. Constitucin
largometraje debe cumplir todos los
de
requisitos previstos en las letras a) a
sociedad que va a realizar en
f) del apartado 2 del artculo 18 del
Canarias un largometraje .
Real
ampliacin
de
Consulta
capital
V1688-13, de
fecha 21 de mayo de 2013.
Decreto
1758/2007.
3.- Confirmar que el artculo

18.3 del Real Decreto 1758/2007 se
refiere exclusivamente a personas o
En este caso el consultante es
entidades
sin
una persona fsica, actor y productor
establecimiento
de cine, que va a constituir una
Canarias.
residencia
ni
permanente
en
sociedad limitada, que tendr por

objeto
de
La presente consulta se emite
largometrajes cinematogrficos, con
partiendo de la consideracin de que
168
social
la
produccin
todas las dotaciones a la Reserva para

Inversiones en Canarias
realizadas
1. La reserva para inversiones

en Canarias se podr materializar en
por la persona fsica consultante se
la
produccin
efectuaron a partir de 1 de enero de
cortometrajes
2007.
series
de
largometrajes
cinematogrficos
audiovisuales
de
ficcin,
animacin o documental, as como en

Tributos seala que la inversin
el desarrollo de programas, cuando
en las participaciones de la sociedad
todas ellas se hayan efectuado en
limitada,
Canarias.
que
va
largometraje,
apta,
podra
los
efectos
realizar
el
considerarse
de
entender
2.
estos
efectos,
se
materializada la RIC en las acciones o
entendern efectuadas en Canarias
participaciones a las que se refiere el
las producciones de largometrajes y
la letra D del apartado 4 del artculo
cortometrajes
27 de la Ley 19/1994, en la medida
series
en que la entidad participada realice
animacin o documental, las obras
las inversiones previstas en las letras
realizadas por una persona o entidad
A y B de dicho apartado. En este
con
sentido,
direccin efectiva en la Comunidad
dichas
inversiones
podrn
cinematogrficos
audiovisuales
domicilio
de
social
sede
tienen por objeto la creacin de un
realizadas por personas o entidades
establecimiento,
no
determinen
su
puesta
en
residentes
territorio
fiscales
con
de
Autnoma
que
Canarias
ficcin,
calificarse como inversin inicial que
siempre
de
aquellas
en
dicho
establecimiento
funcionamiento por primera vez para
permanente en el mismo que cumplan
el
los
desarrollo
econmica
de
la
consistente
actividad
en
con
apartado
lo
del
establecido
artculo
requisitos:
la
produccin de un largometraje, de
acuerdo
siguientes
en
8
el
del
Reglamento de desarrollo de la Ley
a)
La
productora
estar
persona
o
inscrita
coproductora
en
el
entidad
deber
Registro
de
Empresas Audiovisuales de Canarias.
19/1994.
b)
En relacin con la produccin de
largometrajes
en
Canarias,
cabe
Las
producciones
audiovisuales realizadas en rgimen

de
coproduccin
de
tendrn
la
recordar que el artculo 18 del Real
consideracin
producciones
Decreto 1758/2007 establece que:
canarias siempre que la aportacin del
169
CONSULTAS
productor canario supere el veinte por
justificadas, no pudieran realizarse en
ciento del coste de la misma.
el
mbito
de
las
mismas.
c) Cuando, de acuerdo con la
f) Aquellas a cuyas obras les sea
legislacin estatal vigente en cada
otorgado el certificado de obra canaria
momento,
por
como
puedan
proyectos
ser
de
certificados
coproduccin
la
Consejera
competente
Gobierno de Canarias, quien analizar
canarios aptos para la materializacin
el
de
una
expuestos
una
anteriores.
aportacin financiera, siempre que se
vinculante
admitan una o varias participaciones
tributaria competente.
la
reserva,
participacin
minoritarias
por
existir
limitada
limitadas
al
coproduccin, que no sean inferiores

al diez por cien ni superiores al
por
cien
del
cumplimiento
en
de
las
letras
Dicho
para
los
requisitos
a)
certificado
la
e)
ser
Administracin
mbito
financiero, conforme al contrato de
veinticinco
del
coste
de
3.
Slo
ser
la
materializacin de la reserva para

inversiones
en
largometrajes
produccin.
apta
Canarias
y
en
cortometrajes
producidos por terceros si aqullos son

d)
En
aportacin
trminos
del
artsticos
coproductor
la
canario
deber comportar una participacin
objeto de reproduccin y distribucin

exclusivamente
en
el
archipilago
canario.
tcnica o artstica con, por lo menos,

un elemento considerado creativo, un
De acuerdo con lo anterior, el
actor en papel principal o, en su
Centro Directivo concluye que la RIC
defecto, un actor en papel secundario
se puede materializar en la produccin
o un tcnico especializado jefe de
de
equipo, entendindose como tcnico o
cinematogrficos
artista canario a aquella persona con
audiovisuales de ficcin, animacin o
residencia o domicilio fiscal en la
documental, as como en el desarrollo
Comunidad Autnoma de Canarias.
de programas, cuando todas ellas se
largometrajes
cortometrajes
y
series
hayan efectuado en Canarias, en los

e) Las producciones debern de
trminos y condiciones establecidos
tener en todo caso un mnimo de 2
en el artculo 18 del Real Decreto
semanas de rodaje en interiores o
1758/2007
exteriores en las Islas Canarias, salvo
tanto, se entender que la sociedad
que por circunstancias, debidamente
limitada constituida por la persona
170
arriba
reproducido.
Por
el
literal del apartado 2 del artculo 18 del
largometraje en Canarias cuando se
reglamento exige que la persona o entidad
fsica
consultante
encuentre
ha
efectuado
domiciliada
en
dicho
territorio, o tenga en l su sede de

direccin
efectiva,
cumpla
los
productora con domicilio social en Canarias

tenga en el archipilago adems su sede de
direccin efectiva. Es decir, han de reunirse
ambos requisitos y no basta uno de ambos
requisitos comprendidos en las letras
(domicilio social - sede direccin efectiva). O
a)
dicho en otros trminos, la norma usa la
f)
del
artculo
18.2
del
conjuncin <<y>>
Reglamento.
mientras que Tributos,
sin explicacin, utiliza la disyuntiva <<o>>.
Por
plantea
ltimo,
la
apartado
la
posible
del
reglamento.
En
consultante
aplicacin
artculo
este
18
sentido
del
del
cabe
Por otro lado, el Centro Directivo

aclara que las exigencias de las letras a) a f)
del
artculo
predicables
18.2
del
tanto
reglamento
para
los
son
productores
sealar que con arreglo a lo dispuesto
residentes en Canarias como para los no
en el artculo 88 de la Ley 58/2003
residentes que operan en dicho territorio
General
Tributaria:
Los
obligados
mediante establecimiento permanente.
podrn formular a la Administracin

tributaria
consultas
rgimen,
la
respecto
clasificacin
al
En cuanto al ltimo inciso de la

consulta, la DGT no contesta la cuestin
la
formulada al entender que si la sociedad
calificacin tributaria que en cada
que se va a constituir producir por cuenta
caso les corresponda. Por tanto, en la
propia
medida en que la sociedad mercantil,
preguntar por el apartado 3 del artculo 18.
de futura constitucin, producir, por

cuenta
propia,
largometrajes
cinematogrficos, no le resultar de
la
obra
audiovisual
no
cabe
En cualquier caso, parece que Tributos da

por supuesto que la exigencia de que los
largometrajes y cortometrajes sean objeto
de
reproduccin
distribucin
aplicacin lo dispuesto en el artculo
exclusivamente en el archipilago canario
18.3 del Real Decreto 1758/2007, por
slo es aplicable a aquellos que sean
lo que este Centro Directivo no puede
producidos por <<terceros>>. La cuestin es
interpretar
qu debemos entender por <<terceros>>. La
el
mencionado
artculo
18.3 del Reglamento, al no resultar de

aplicacin
desarrolladas
las
por
operaciones
la
sociedad
mercantil sealada.
consultante apunta a que los terceros son

aquellos sin residencia ni establecimiento
permanente en Canarias (de hecho pide a
Tributos que confirme que eso es as,
aunque
el
Centro
Directivo
omite
pronunciarse. En mi opinin, lo ms lgico

Personalmente llamara la atencin
es
inferir
que
tales
<<
productores
sobre un dato, acaso incongruente, que
terceros>>
versa
entidades distintas de quien realiza la
sobre
una
simple
conjuncin
(disyuntiva en lugar de copulativa). El tenor
inversin
sern
que
aquellas
se
personas
pretende
como
171
CONSULTAS
materializacin (directa o indirecta) de la
y reproduccin slo en el archipilago) el
RIC.
tenor literal de la norma no parece exigir el

productor est radicado en Canarias ni que
En definitiva, si quien invierte en la
la obra sea canaria, pero este es un aspecto
como
dudoso. Lo dicho es la opinin personal
materializacin directa de su propia RIC, ya
(como siempre) y adems muy provisional
sea para materializar indirectamente la RIC
(a falta de un estudio ms profundo de la
de
norma sectorial) de quien suscribe.
obra
audiovisual
otra
persona)
(ya
es
sea
(1)
<<productor
canario>>, es decir, reside en Canarias o

dispone
en
el
archipilago
de
Sobre
tambin
largometrajes
podemos
indirecta,
en el Registro de Empresas Audiovisuales
remitirnos a la consulta V0501-11, de 2 de
Canarias e (2) invierte en una <<obra
marzo de 2011, en el n 34 de la revista, en
audiovisual
esta misma seccin.
canaria>>,
sea,
con
el
en
materializacin,
establecimiento permanente y est inscrito
certificado de obra canaria por cumplir los

criterios de las letras a) a e) del artculo
18.2 del reglamento, tal inversin valdr
como materializacin (directa o indirecta) de
la RIC, ya se efecte la reproduccin o
BONIFICACIN
PRODUCTORAS
EMPRESAS
DE
BIENES
COPORALES
distribucin dentro o fuera del archipilago.

Lo
anterior
permitira,
como
decimos,
Bonificacin
materializaciones indirectas, mediante la
19/1994
suscripcin
rendimiento
de
ttulos
de
sociedades
radicadas en Canarias (residentes o no

residentes con establecimiento) que sean
productoras
registro
canarias
de
(inscritas
empresas
en
el
audiovisuales
canarias) de obras audiovisuales canarias
artculo
sobre
26
Ley
sobre
el
procedente
de
la
venta de aglomerado asfltico y

sobre el
derivado de actividades
relacionadas.(Venta
de
obra
completa).
(con certificado de obra canaria). Por otro

lado, si quien invierte (y nos referimos
directamente y no mediante la suscripcin
de
acciones
participaciones
de
Consulta
V1687-13, de
fecha 21 de mayo de 2013.
una
sociedad) no es productor (no est inscrito

como empresario audiovisual), la inversin
no valdr para materializar la RIC, con una
La entidad consultante es una

sociedad mercantil domiciliada en el
salvedad, obras producidas por otro (es
archipilago canario, cuya actividad
decir, por un tercero), en cuyo caso la
principal figura dada de alta en el
distribucin y reproduccin de la obra
epgrafe
habr de realizarse exclusivamente en el
productos
archipilago. En este ltimo caso, (inversin

como materializacin directa por quien no
est inscrito en el registro de empresas
audiovisuales en una obra con distribucin
172
249
"Industrias
minerales
no
de
otros
metlicos
n.c.o.p.", perteneciente a la seccin I,

divisin 2 de las tarifas del IAE.
El consultante informa que su
de aglomerado asfltico y sobre el
actividad consiste en la fabricacin de
rendimiento derivado de su aplicacin,
aglomerados asflticos, la cual se
extendido,
realiza
procesos
transformando
diversas
compactado
relacionados
otros
directamente
materias primas como ridos y betn
con su puesta en condiciones de
asfltico a travs de un proceso de
funcionamiento y de utilizacin por
transformacin
parte de los usuarios.
utilizacin
que
de
una
implica
la
planta
de
produccin especfica propia de la

cual,
al
final
La DGT contesta que, a partir
del
proceso
de
del artculo 26 y de la disposicin
se
obtiene
el
adicional undcima de la Ley 19/1994,
aglomerado asfltico como producto
se observa que es condicin para
terminado, que es de caractersticas
gozar de la bonificacin que la entidad
diferenciadas a las de las materias
realice, entre otras, una actividad
primas utilizadas, no slo en cuanto a
industrial, de las no mencionadas en
su
sino,
la disposicin adicional undcima de la
sus
Ley 19/1994 (esto es, actividades de
caractersticas y aplicaciones tcnicas,
construccin naval, fibras sintticas,
por cuanto puede ser utilizado como
industria del automvil, siderurgia e
pavimento, una vez se haya aplicado.
industria del carbn), destinada a la
transformacin,
forma
especialmente,
apariencia
en
cuanto
produccin de bienes corporales, es

La
consultante,
adems
de
decir,
que
la
misma
realizacin
a terceros, procede adems, en un
transformadora por la que, a travs
gran
de
de
ocasiones,
su
un
una
la
fabricar el citado producto y venderlo
nmero
de
suponga
proceso
partiendo
partir de los cuales el producto queda
elabore un producto de caractersticas
en
diferentes al de aqullas materias, no
de
ser
utilizado
en
materias
fabricacin,
extendido y compactado, procesos a
condiciones
de
de
actividad
cuanto
su
primas,
forma
se
plenamente para los fines para los
slo
sino
que ha sido creado.
tambin respecto de sus aplicaciones

tcnicas.
Se
pregunta
si,
dada
la
naturaleza de la actividad desarrollada
En
el
por la consultante, sta puede aplicar
consulta,
la bonificacin a la que se refiere el
realiza
artculo 26 de la Ley 19/1994 sobre el
clasificada
rendimiento procedente de la venta
Industrias
supuesto
objeto
sociedad
consultante
la
una
actividad
en
de
el
industrial
epgrafe
otros
de
249
productos
173
CONSULTAS
minerales
no
metlicos
n.c.o.p.,
de los rendimientos derivados de las
perteneciente a la seccin I, divisin
actividades de produccin bonificadas.
2 de las tarifas del IAE. En concreto,

dicho
epgrafe
se
encuentra
De la consulta reseada es destacar
comprendido dentro de la agrupacin
el concepto de <<venta de obra completa>>
24, relativa a industrias de productos
que utiliza la DGT. De manera que cabra la

inclusin dentro de la renta bonificable no
minerales no metlicos.
slo la estricta o directamente derivada de

la venta de los bienes corporales producidos
En el caso objeto de consulta,

sobre
produccin
de
aglomerado
por la empresa sino tambin la de aquellas

otras
actividades
accesorias
asfltico, la consultante domiciliada en
complementarias necesarias para la puesta
Canarias vende los citados bienes
en el mercado del producto como una
corporales
<<obra completa>>.
producidos
tambin
en
Canarias por la misma; bienes propios

derivados de la realizacin de una
ZONA ESPECIAL CANARIA
actividad industrial, distinta de las

mencionadas
en
la
disposicin
adicional undcima de la Ley. Por lo

tanto los rendimientos derivados de la
Inversin
mnima.
No
cabe
inversin
en
vivienda
para
empleados.
venta de los citados bienes corporales

fabricados
por
la
consultante
son
bonificables de acuerdo con el artculo
Consulta
V1846-13, de
fecha 05 de junio de 2013.
26 de la Ley 19/1994.
La entidad consultante es una
Respecto
correspondientes
extendido,
procesos
con
la
los
a
rendimientos
la
compactado
relacionados
puesta
en
funcionamiento
aplicacin
y
otros
directamente
condiciones
del
de
aglomerado
asfltico, fabricado por la consultante,

en
tanto
que
dichas
operaciones
formen parte de la fabricacin del

aglomerado
venta
como
asfltico
obra
objeto
completa,
de
la
estos
rendimientos han de incluirse dentro
mercantil inscrita en la Zona Especial

Canaria
(ZEC).
La
sociedad
se
encuentra actualmente dada de alta

en el epgrafe 769 "Otros servicios de
telecomunicaciones".
Para
el
desarrollo de dicha actividad necesita

traer mano de obra cualificada desde
terceros pases para la realizacin de
proyectos
concretos
con
una
duracin determinada. Su intencin es

comprar
un
concretamente
bien
una
inmueble,
vivienda,
para
cumplir con lo exigido en el artculo

31 de la Ley 19/1994, habilitarlo con
174
los medios tecnolgicos necesarios y
y La Palma. Contina el precitado
que
artculo 31.3 d)
de
esta
trabajadores
tareas
manera
puedan
para
dichos
realizar
las
inversiones
debern
cumplir
las
fueron
siguientes condiciones: a') Los activos
contratados desde el propio inmueble.
adquiridos debern permanecer en la
En ningn momento se destinara a
entidad ZEC durante todo el perodo
un uso diferente al sealado. El uso
de disfrute de este rgimen, o durante
del inmueble se incluye dentro de la
su vida til si fuera inferior, sin ser
nmina
objeto de transmisin ni tampoco de
como
que
las
diciendo que estas
una
retribucin
en
especie.
arrendamiento o cesin a terceros

para su uso, salvo que se trate del
Se
plantea
si
se
puede
objeto social o actividad de la entidad
considerar que el 100% del valor de la
de
vivienda adquirida puede computarse
siempre que no exista vinculacin
como
directa
inversin
con
arreglo
lo
la
Zona
Especial
indirecta
Canaria,
con
los
dispuesto en el artculo 31.3 de la ley
arrendatarios o cesionarios de dichos
19/1994.
bienes.
()
activos
usados,
Cabe recordar que el artculo

31.3 d) de la Ley1 19/1994 seala,
b')
Tratndose
estos
no
de
podrn
haberse aplicado anteriormente al fin

previsto en esta letra d).
entre los requisitos previstos para que

una entidad sea inscribible en la ZEC,
Pues bien, el Centro Directivo
que se realicen inversiones en los dos
entiende que, teniendo en cuenta que
primeros aos desde su autorizacin,
el activo en el que se materializa la
que se materialicen en la adquisicin
inversin es un bien inmueble que
de
tiene la consideracin de vivienda y
inmateriales, en su caso, situados o
cuyo uso se cede a los empleados de
recibidos en el mbito geogrfico de la
la entidad consultante, dicha inversin
Zona Especial Canaria, utilizados en el
no cumple con la condicin prevista
mismo y necesarios para el desarrollo
en la letra a') del artculo 31.3.d),
de
puesto que, de acuerdo con los datos
activos
las
fijos
actividades
materiales
econmicas
efectuadas por el contribuyente en
aportados,
la
consultante
no
dicho
desarrolla
la
actividad
de
mbito
geogrfico,
por
un
importe mnimo de 100.000 en las
arrendamiento.
Adicionalmente,
islas de Gran Canaria y Tenerife y de
bien inmueble destinado a vivienda no
50.000 , en las islas de El Hierro,
puede considerarse como un elemento
Fuerteventura, La Gomera, Lanzarote
necesario para el desarrollo de la
175
un
CONSULTAS
actividad econmica realizada por la
Heredamientos
consultante (prestacin de servicios
Acequias,
de telecomunicaciones).
semejantes, y ordenadas con arreglo

a
COMUNIDADES DE AGUAS
de
aguas,
Comunidades
alguna
de
las
Dulas,
figuras
otras
legales
reconocidas por la ley de 27 de

diciembre de 1956 conservarn su
Tributacin no como entidades en
personalidad jurdica y organizacin,
rgimen de atribucin de rentas
mientras gestionen nicamente aguas
sino
del
calificadas como privadas de acuerdo
Impuesto sobre Sociedades en el
con la legislacin anterior o se acojan
rgimen
a las opciones establecidas en la
como
sujetos
especial
pasivos
de
entidades
parcialmente exentas.
disposicin transitoria cuarta de la

Ley. Asimismo, en el apartado 2, se
Consulta
V1936-13, de
fecha 10 de junio de 2013.
prevea la posibilidad de que estas

entidades
se
convirtieran
comunidad
La
consultante
es
de
en
usuarios.
una
comunidad de aguas que se rige por
Posteriormente, la Ley 12/1990,
lo previsto en la Ley de Comunidades
de 26 de julio,
de Aguas de Canarias de 27 de
Comunidad Autnoma de Canarias,
diciembre de 1956 y que pregunta si
que deroga la Ley 10/1987 establece,
se encuentra obligada a presentar el
en el apartado 1 del artculo 24, que,
modelo de entidades en atribucin de
sin perjuicio de las peculiaridades
rentas.
establecidas,
se
personalidad
jurdica
Heredamientos
Comunidades
de
Canarias
constituidos
al
La
DGT
Comunidades
seala
de
que
Las
Aguas
Aguas
de aguas de la
reconoce
de
la
los
Heredamientos de Canarias, regulados
amparo de la Ley de 27 de diciembre
por la Ley de 27 de diciembre de
de 1956 y de las Comunidades de
1956, son entidades con personalidad
Usuarios previstas en la legislacin
jurdica, tal y como dispone el artculo
estatal de aguas, y, en su apartado 2,
1 de la citada Ley. Por otra parte, el
dispone
artculo 23 de la Ley 10/1987, de 5 de
Usuarios que se creen al amparo de la
mayo,
legislacin estatal de aguas tienen la
de
aguas
de
Canarias,
que
estableca en su apartado 1 que las
consideracin
agrupaciones
Derecho
nombres
176
constituidas
de
con
los
Heredades,
las
de
Pblico
Comunidades
corporaciones
y
que
de
de
las
Comunidades de Aguas ya existentes
podrn adquirir tambin esa condicin
diciembre
si lo solicitaren.
exentas
de
del
Sociedades,
A
la
vista
de
lo
expuesto,
1956
continuarn
Impuesto
sin
sobre
perjuicio
de
la
tributacin que deban soportar los
Tributos concluye que la consultante
partcipes
constituye actualmente una de las
Impuesto
figuras reconocidas por la Ley de
Personas Fsicas o Sociedades, segn
1956, citadas anteriormente, y por
corresponda, y de los deberes de
tanto
colaboracin con la Hacienda Pblica
tiene
personalidad
jurdica
propia.
espaola
comuneros
sobre
la
Renta
establecidos
en
en
el
de
las
la
Ley
General Tributaria.
Por otro lado, el artculo 7 del
TRLIS
establece
pasivos
del
jurdicas,
que
mismo
excepto
son
las
las
sujetos
2. No obstante lo dispuesto en el
personas
apartado anterior, en ningn caso se
sociedades
considerar
rendimiento
Impuesto
Regantes son sujetos pasivos de este
Personas Fsicas o al Impuesto sobre
Impuesto. En consecuencia, dado que
Sociedades, el agua percibida por los
la comunidad de aguas consultante
comuneros
tiene personalidad jurdica propia, y,
destinada
al
por
explotaciones agrcolas.
es
sujeto
pasivo
del
la
Renta
partcipes
riego
de
al
civiles, por lo que las Comunidades de
tanto,
sobre
sujeto
las
que
sea
de
sus
Impuesto sobre Sociedades no tendr

la
consideracin
de
entidad
en
rgimen de atribucin de rentas.
3. Las transmisiones inter vivos

y mortis causa de participaciones en
Comunidades
A los efectos de determinar su

rgimen
tributario
aplicable
la
Heredamientos
estarn exentas de los tributos que

gravan el trfico de bienes.
entidad consultante, habr que estar

a
lo
previsto
por
disposicin
4. Las Comunidades de Aguas y
adicional tercera de la Ley 19/1994,
Heredamientos de Canarias quedan
de 6 de julio, de modificacin del
exentas
Rgimen
Actividades
Econmico
la
Fiscal
de
Canarias, que dispone lo siguiente:
del
Impuesto
Econmicas
sobre
por
la
actividad consistente en la captacin,

tratamiento y distribucin de agua
<<1.
Las
Comunidades
de
para ncleos urbanos.
Aguas y Heredamientos de Canarias

reguladas
por
la
Ley
de
27
de
177
CONSULTAS
las
De conformidad con lo expuesto,
produccin o distribucin de bienes o
Comunidades
servicios>>.
de
Aguas
Heredamientos de Canarias estarn

exentas
en
el
Impuesto
sobre
Por otra parte, la personalidad
Sociedades, si bien es cierto que la
jurdica
norma no define el mbito concreto
independiente de la de sus miembros,
de
como
la
exencin.
No
obstante,
de
la
comunidad
expresamente
dispone
es
el
atendiendo a la naturaleza y a los
artculo
fines que persiguen estas entidades,
diciembre de 1956, por lo que la
ha de considerarse que la exencin
obtencin
tendr
los
primera no tendr efectos en los
trminos previstos por el Captulo XV
segundos, salvo que, en su caso,
del
tuviera
carcter
Ttulo
VII
parcial,
del
TRIS
en
(rgimen
de
de
lugar
la
Ley
de
rendimientos
una
27
por
distribucin
de
la
de
especial de entidades parcialmente
resultados por parte de la comunidad,
exentas). En particular, el artculo
en cuyo caso las cantidades percibidas
121,
tributaran por el Impuesto sobre la
en
sus
apartados
3,
establece lo siguiente:
Renta de las Personas Fsicas o por el

Impuesto sobre Sociedades, segn
<<2. La exencin a que se

refiere
el
alcanzar
apartado
a
los
anterior
no
rendimientos
de
que el perceptor sea persona fsica o

jurdica.
explotaciones econmicas, ni a las
En cuanto a la obligacin de
rentas derivadas del patrimonio, ni a
presentar declaracin por el Impuesto
las rentas obtenidas en transmisiones,
de Sociedades, el artculo 136 del
distintas de las sealadas en l.
TRLIS establece que:
3. Se considerarn rendimientos
<< () 3. Los sujetos pasivos a
de una explotacin econmica todos
que se refiere el captulo XV del ttulo
aquellos que procediendo del trabajo
VII de esta ley estarn obligados a
personal y del capital conjuntamente,
declarar la totalidad de sus rentas,
o de uno solo de estos factores,
exentas
no
exentas.
supongan por parte del sujeto pasivo

la ordenacin por cuenta propia de los
No obstante, los citados sujetos
medios de produccin y de recursos
pasivos
humanos o de uno de ambos con la
presentar declaracin cuando cumplan
finalidad
los siguientes requisitos:
178
de
intervenir
en
la
no
tendrn
obligacin
de
a) Que sus ingresos totales no

superen 100.000 euros anuales.
Finalmente El Centro Directivo

concluye, de acuerdo con todo lo
expuesto, que la entidad consultante
b)
Que
los
ingresos
tributar
por
el
Impuesto
sobre
correspondientes a rentas no exentas
Sociedades como sujeto pasivo del
sometidas a retencin no superen
mismo, por lo que deber presentar el
2.000 euros anuales.
modelo
200
del
Impuesto
sobre
Sociedades.
c)
Que
exentas
todas
que
las
rentas
obtengan
no
Cabe remitirse al n 33 y al n 18 de
estn
la revista, pero no a esta seccin, sino a la
sometidas a retencin>>.
seccin donde se resumen las resoluciones
Por ltimo, la DGT indica que,

en el caso de que la entidad presente
declaracin por este impuesto, las
de
los
Tribunales
Administrativos,
donde
tributacin
los
de
Econmico
se
analiza
partcipes
en
Comunidades de Aguas.
rentas no exentas obtenidas por la

misma
se
imponible
Sociedades,
integrarn
del
en
Impuesto
tributando
al
su
base
sobre
tipo
de
gravamen del 25 por 100, conforme lo

establecido en el artculo 28.2 e) del
TRLIS.
179
la
las
RESUMEN DE RESOLUCIONES ECONMICO-ADMINISTRATIVAS

RELATIVAS A LOS TRIBUTOS CUYA GESTIN CORRESPONDE A
LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA CANARIA
(marzo 2013-agosto 2013)
MARA JOS MESA GONZLEZ
Doctora en Derecho
Cuerpo de Gestin de la Administracin, escala de Gestin Financiera y Tributaria
I. LEY GENERAL TRIBUTARIA

A) Acuerdo de retrotraccin de
actuaciones inspectoras - plazo de
duracin
de
los
procedimientos
tributarios (artculo 104 LGT)
B) Motivacin de la valoracin
administrativa
de
los
bienes
inmuebles (artculo 134 LGT)
C)
Interrupcin
justificada
de
actuaciones inspectoras dilaciones
no imputables a la Administracin
prescripcin (artculo 150 LGT)
D) Prescripcin de la accin para
exigir el reintegro de cuotas objeto de
devolucin (artculo 106 LGT)
E) Suspensin de la ejecucin del acto
administrativo en va administrativa
extensin de efectos a la va
contenciosa deuda avalada (artculo
233 LGT)
F) Admisin de fianza personal y
solidaria requisitos (artculo 224
LGT)
G)
Aportacin
extempornea
e
inadmisible de nuevos elementos de
prueba en va de revisin motivos
tasados (artculo 244 LGT)
H) Culpabilidad del sujeto (artculo
183 LGT)
II. TRIBUTOS CEDIDOS
A) Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales
y
Actos
Jurdicos
Documentados (ITPAJD)
180
1. Constitucin de fianza con ocasin

de la subrogacin del adquirente en el
prstamo hipotecario concedido al
transmitente
sujecin
a
la
modalidad
de
Transmisiones
Patrimoniales Onerosas del impuesto
requisitos para su tributacin
exclusivamente por el concepto de
prstamo (artculo 15 del TRITPAJD)
2.
Reduccin
de
capital
con
condonacin de dividendos pasivos
base imponible del Impuesto sobre
Operaciones Societarias (artculo 25
del TRITPAJD)
III. TRIBUTOS DERIVADOS DEL
REF
A)
Impuesto
Canario (IGIC)
General
Indirecto
1. Caractersticas generales
2. Cuotas no deducibles (artculo 30
de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de
modificacin de los aspectos fiscales
del Rgimen Econmico Fiscal de
Canarias)
3. Obras de equipamiento comunitario
requisitos para la aplicacin del tipo
cero (artculo 27.1,1 de la Ley
20/1991)
4.
Rgimen
simplificado
incumplimiento de los requisitos

legales (artculos 49 y sigs. de la Ley
20/199)
5. Contratos con la Comunidad
Autnoma de Canarias - aplicacin de
nuevo tipo impositivo - rectificacin

de facturas
actuaciones
IV.
INCENTIVOS
FISCALES
CONTENIDOS EN LA LEY 19/1994,
DE
6
DE
JULIO,
DE
MODIFICACIN
DEL
REGIMEN
FISCAL
DE
CANARIAS
QUE
AFECTAN AL IGIC Y AL ITPAJD
(NORMA
DE
EXECIN
DEL
ARTCULO 25)
aquel procedimiento (si bien teniendo
realizar
debern
finalizar en el plazo que restase de
en
cuenta
la
especialidad
del
procedimiento de inspeccin tributaria

en el que el plazo para la realizacin
de las actuaciones ser como mnimo
de seis meses cuando el que restase
del
A) Adquisicin de bienes de inversin

para destinarlos a la actividad de
arrendamiento.
procedimiento
fuese
inferior
(artculo 150.5 LGT).
B) Motivacin de la valoracin
I. LEY GENERAL TRIBUTARIA
administrativa
inmuebles
A) Acuerdo de retrotraccin de
de
los
bienes
mtodo
de
comparacin (artculo 134 LGT)
actuaciones inspectoras - plazo de

duracin de los procedimientos
tributarios (artculo 104 LGT)
La
motivacin
administrativos
finalidad
En dos resoluciones de 27 de
marzo
(nros.
38/0859/2011
desglosada 38/0990/2011) y 11 de
abril (nro. 38/01143/2011) de 2013,
el Tribunal Econmico-Administrativo
Regional de Canarias (Santa Cruz de
Tenerife) subraya la importancia de
los
plazos
de
duracin
de
los
procedimientos administrativos y, en
particular, los de naturaleza tributaria.
En stos, aade, la retroaccin de
actuaciones tiene como efecto propio
el de situar el procedimiento de que
se trate en el mismo momento en que
se cometi el vicio que motiva la
retroaccin (artculo 113.2 LRJPA),
con la consecuencia lgica de que las
de
destinatario
de
cumple
dar
de
a
los
los
actos
la
doble
conocer
al
mismos
las
razones, concretas y precisas aunque

no
exhaustivas,
de
la
decisin
administrativa adoptada, y de permitir

a los rganos jurisdiccionales cumplir
la
funcin
que
constitucionalmente
tienen encomendada de control de la

actividad
administrativa
del
sometimiento de sta a los fines que

la
justifican.
Con
base
en
esta
doctrina del Tribunal Supremo que

resume la sentencia de 15 de enero
de 2009, las resoluciones del Tribunal
Econmico-Administrativo Regional de
Canarias (Santa Cruz de Tenerife) de
27 de marzo (nro. 38/1647/2011) y
11 de abril (38/01045/2011) de 2013
181
RECLAMACIONES TEA
confirman
que
las
valoraciones
caractersticas relevantes, figurando
realizadas por la Administracin estn
los coeficientes de homogeneizacin
suficientemente
aprobados por el departamento de
motivadas:
En
efecto, el mtodo de comparacin

empleado
reales
se
de
apoya
las
en
fincas:
caractersticas
que
desvirtuados
ni
los
datos
situacin
no
valoracin.
En
consecuencia,
frente
al
han
sido
criterio de los reclamantes, el Tribunal
puestas
en
entiende que no se necesita la visita
entredicho, en los datos obtenidos de
personal del perito a la finca objeto de
ponencias de valores y de los archivos
valoracin, al no tratarse de bienes
y estudios realizados as como el
singulares ni concurrir circunstancias
planeamiento vigente en el municipio.
relevantes
Se toma como referencia o testigos
inspeccin ocular.
que
aconsejen
la
justificada
de
los datos obtenidos con motivo de

transmisiones de fincas anlogas a las
C)
declaradas,
informes
sealndose
qu
concreto
se
Interrupcin
en
los
actuaciones
transmisiones
en
dilaciones
han
tomado
como
referencia y por qu se han tomado
inspectoras
no
imputables
Administracin
la
prescripcin
(artculo 150 LGT)
sas (cuya realidad certifica el jefe del

servicio). La valoracin se fija como el
resultado de multiplicar la superficie
2
El
Tribunal
26
de
abril
de
2013,
el
Econmico-Administrativo
por un mdulo unitario (/m ), que
Regional de Canarias (Santa Cruz de
resulta ser la media aritmtica de los
Tenerife) vuelve a ocuparse de los
valores por metro cuadrado que han
plazos
sido
declarados
de
duracin
de
en
algunas
procedimientos
fincas
urbanas
reclamacin nro. 38/02760/2010. En
utilizadas como testigos, sealndose
esta ocasin, se hace un anlisis
las fincas utilizadas como testigos, la
pormenorizado de las dilaciones no
fecha,
de
imputables a la Administracin, al
construccin, superficie y precio. Por
entender que el artculo 104.2 de la
ltimo se aplican los coeficientes de
LGT no remite a su fijacin en la
homogeneizacin
testigos
norma reglamentaria, a diferencia de
teniendo en cuenta la antigedad,
otras circunstancias que no computan
estado de conservacin, calidad de
a efectos del plazo de resolucin del
construccin,
procedimiento
transmisiones
fecha
182
su
de
de
localizacin,
de
tipo
los
afeccin
transmisin
urbanstica,
y
otras
tributarios
los
inspector,
en
como
la
los
perodos de interrupcin justificada.
Por un lado, se advierte que
Por otro lado, se especifican los
respecto a la carga de la prueba para
tres requisitos que han de darse para
la Administracin, mediante la diccin
que las dilaciones no se incluyan en el
las dilaciones en el procedimiento por
cmputo
causa
terminacin
no
imputable
la
del
plazo
mximo
del
de
procedimiento
Administracin tributaria ya no es
inspector. Son, en palabras del TEAR,
necesario que aqulla se dirija a
las
vincular al obligado tributario con la
materiales,
circunstancia presuntamente dilatoria,
proporcionalidad;
sino
formales, de constancia documental y
que
simplemente
deber
siguientes:
1)
de
exigencias
razonabilidad
2)
exigencias
demostrar que su propio proceder
debida
nada ha tenido que ver con la demora
inspeccionado;
en las actuaciones aunque s habr de
temporales,
justificar
dicha
determinacin o cmputo del perodo
circunstancia ha frenado o impedido
de dilacin. En primer lugar, se exige
de manera efectiva la continuacin del
que la informacin que requiera la
procedimiento.
Administracin
motivar
As,
que
una
eventual
comunicacin
y
de
al
3)
exigencias
certeza
tenga
sujeto
en
la
trascendencia
responsabilidad objetiva de cualquier
tributaria, que se respeten los lmites
sujeto
razonables del deber de colaboracin,
de
distinto
derecho
de
tributaria-,
retrasos
la
con
o
el
para
Administracin
adems
resultado
de
proporcionalidad respecto al plazo de
el
tiempo en que debe suministrarse la
requisito
informacin, y que se justifique que el
demoras
procedimiento,
suficiente
lgicamente
sera
la
en
apreciacin
de
retraso
del
en
principio
el
de
cumplimiento
de
dilaciones por causa no imputable a
comparecencias o requerimientos ha
dicha
paralizado
persona
efecto,
jurdico-pblica.
no
es
concurrencia
de
necesaria
un
En
la
elemento
avance
de
de
manera
las
efectiva
actuaciones.
el
En
segundo lugar, se trata de que el
intencional o de culpabilidad en la
sujeto
conducta del obligado tributario o de
conocimiento fidedigno del cmputo
un tercero, por ejemplo de claro
del plazo especfico, puesto que tiene
entorpecimiento u obstruccin a la
derecho
actuacin
el
tramitacin de los procedimientos en
retraso pueda calificarse de dilacin
los que sea parte. Y, en tercer lugar,
no imputable a la Administracin.
ha de indicarse al obligado tributario
inspectora,
para
que
inspeccionado
conocer
el
tenga
estado
183
de
RECLAMACIONES TEA
la fecha de inicio y fin de cada
comprobar
la
interrupcin o dilacin.
bases/cuotas
veracidad
de
compensadas/compensables
En
consecuencia,
el
procedentes de ejercicios prescritos a
Tribunal, no cualquier acto puede
efecto de determinar, mediante la
tener la eficacia interruptiva que en la
oportuna
liquidacin,
Ley General Tributaria se indica, sino
tributaria
de
los
precisamente, por haber prescrito el
tendencialmente
iniciar
proseguir
aade
ordenados
los
respectivos
derecho
de
esos
la
la
deuda
ejercicios
Administracin
ex
procedimientos administrativos o que,
artculo 66a) de la LGT, pero s
sin
la
comprobar su realidad con vistas a
finalidad de interrumpir la prescripcin
determinar la deuda tributaria del
contribuyan efectivamente al impulso
ejercicio/perodo de liquidacin en que
del procedimiento.
se
responder
meramente
haya
materializado
su
compensacin. Por ello, siguiendo el

D) Prescripcin de la accin para
criterio
exigir
cuotas
especifica
que
objeto de devolucin (artculo 106
prescriba
la
LGT)
Administracin Tributaria mediante la
el
reintegro
de
de
la
oficina
gestora,
una cosa
es
que
accin
de
la
liquidacin, o que prescriba la accin

La reclamacin nro. JTS 11/2013
para que la Administracin Tributaria
presentada ante la Junta Territorial
exija el pago de la deuda liquidada, y
Econmico-Administrativa
otra que la actividad administrativa de
de
Santa
Cruz de Tenerife se fundamenta en la
comprobacin
prescripcin
la
tributaria del contribuyente pueda, y
Administracin Tributaria para exigir
puede porque no existe impedimento
el
IGIC
jurdico para ello, extenderse a la
correspondientes al ao 2006, que
investigacin o comprobacin sea de
haban sido devueltas en 2010, dos
pruebas originadas en aos anteriores
aos
un
ya prescritos, sea de valoraciones
comprobacin
efectuadas en esos ejercicios o sea de
limitada relativo a los ejercicios 2009
valores consignados en declaraciones
y 2010. Sin embargo, frente a la tesis
de ejercicios prescritos de los que se
de la entidad reclamante, la Junta
derivan consecuencias tributarias que
recuerda que el apartado cuarto del
han de tenerse en cuenta en ejercicios
artculo 106 de la LGT implica que la
en
Administracin
modificacin
de
reintegro
la
de
cuotas
antes
de
procedimiento
de
184
accin
de
de
iniciarse
Tributaria
no
podr
que
es
de
la
legalmente
de
la
situacin
posible
la
autoliquidacin,
justamente por cuanto no ha prescrito
administrativa sin que haya vencido el
la
perodo voluntario de pago y, por
accin
Tributaria
de
la
para
Administracin
determinar
la
liquidacin correspondiente.
tanto,
sin
que
la
Administracin
pudiera exigir en ese momento el

recargo
de
apremio,
la
garanta
E) Suspensin de la ejecucin del
prestada cubre el importe de toda la
acto
va
deuda
de
intereses de demora y recargos.
administrativo
administrativa
en
extensin
tributaria,
esto
es,
cuota,
efectos a la va contenciosa
deuda avalada (artculo 233 LGT)
F) Admisin de fianza personal y

solidaria requisitos (artculo 224
La resolucin nro. JTS 67/2012
LGT)
de 22 de marzo de 2013 de la Junta
Tambin se refiere a las garantas
Territorial
aportadas para obtener la suspensin
de Santa Cruz de Tenerife desestima
la resolucin de la Junta Territorial
la pretensin de la entidad avalista
requerida para el pago en perodo
Cruz de Tenerife nro. JTS 1/2013, de
ejecutivo de ingreso, de limitar la
27 de febrero de 2013. Mas, en esta
deuda cubierta por el aval a cuota e
ocasin se examina el cumplimiento
intereses
generados
de los requisitos de admisin de la
exclusivamente durante la suspensin
fianza personal y solidaria segn la
en va econmico-administrativa. La
Orden EHA/3987/2005, al tratarse de
desestimacin se basa en lo dispuesto
una
en los artculos 233 de la LGT y 40 y
exclusivamente sobre la solvencia de
sigs. y 66 del Real Decreto 520/2005,
un tercero que no es una entidad de
que tienen su reflejo en el mismo
crdito.
de
demora
garanta
de
que
Santa
reposa
aval, que cubre el importe de los

actos administrativos recurridos en
As, en primer lugar, la deuda
va econmico-administrativa, ms el
suspendida
inters de demora que genere la
1.500 euros; en segundo lugar, los
suspensin
fiadores han de estar al corriente de
los
recargos
que
no
puede
superar
los
pudieran proceder en el momento de
sus
la solicitud de la suspensin. Incluso
presentar una situacin
en los casos en que se solicite la
que les permita asumir el pago de la
suspensin del acto administrativo en
deuda; y, por ltimo, se exige que la
la
fianza sea de carcter solidario, con
reclamacin
econmico-
obligaciones
tributarias
econmica
185
RECLAMACIONES TEA
expresa renuncia a los beneficios de
rganos de revisin a los que no
excusin y divisin.
compete
la
prctica
de
comprobaciones inspectoras. Admitir

G)
Aportacin
extempornea
su realizacin una vez cerrado el
inadmisible de nuevos elementos
perodo de actuaciones inspectoras
de prueba en va de revisin
implicara
motivos
procedimiento
tasados
(artculo
244
LGT)
alterar
el
orden
tributario
del
legalmente
establecido, al atribuir a tales rganos

revisores la prctica de actuaciones
Una
vez
ms,
mediante
que son propias de la Inspeccin. Es
resolucin nro. JTS 134/2012, de 18
por ello que, como ya se ha declarado
de junio de 2013, la Junta Territorial
en otras ocasiones por este Tribunal,
admitir
de
Santa
este
Cruz de Tenerife insiste en que los
permitira
documentos
disponer
aportados
y
en
justificantes
el
no
correspondiente
al
a
contenido
tipo
de
obligado
su
de
arbitrio
cada
pruebas
tributario
sobre
el
procedimiento,
procedimiento de gestin no pueden
sustrayendo al de inspeccin ciertas
ser aportados despus en va de
comprobaciones
revisin. En este sentido se cita, entre
rgano
otras, la resolucin del TEAC de 19 de
pondra en manos de dicho sujeto
abril de 2007, en la que se afirma:
pasivo
los documentos probatorios deban
procedimientos,
haberse aportado en el mbito de las
posibilidad de aportar por primera vez
comprobaciones inspectoras, o incluso
pruebas que hubieran sido decisivas
en las alegaciones al acta, pero no en
en el procedimiento inspector una vez
va de revisin y menos en alzada. Era
concluido
entonces
econmico-administrativo,
cuando
el
contribuyente
para
revisor.
la
O,
atribuirlas
anlogamente,
duracin
ste
de
porque
al
los
cabra
iniciado
la
el
obligando
tuvo la oportunidad de aportar los
de hecho al rgano revisor a reponer
elementos de juicio que considerara
las actuaciones de gestin para que
convenientes
pudiera
de
Inspeccin
la
adecuadamente. En consecuencia, ha
necesidad u oportunidad de que los
de entenderse que las pruebas
examinara. Si, de forma injustificada,
relevantes, a juicio del reclamante,
no
documentacin
para la adecuada regularizacin de su
acreditativa no es procedente luego
situacin tributaria, han de aportarse
admitir
ante
manifestar
su
ante
aport
la
la
la
prctica
derecho
de
prueba
en
instancias posteriores por parte de
186
valorarse
el
competente.
rgano
la
de
prueba
gestin
Cruz de Tenerife de 25 de febrero

En esta misma resolucin del
TEAC
se
basa
Central
15/2013) de 2013. Ambas subrayan
Econmico-Administrativa de Canarias
la importancia del elemento subjetivo
para inadmitir el da 29 de abril de
de
2013
nro.
imposicin de una sancin no exige
artculo
slo la realizacin de una conducta
244.1a) de la LGT, que se refiere a
tipificada legalmente como infraccin,
documentos de valor esencial para la
sino que es preciso que el sujeto sea
decisin del asunto, no comprende la
responsable para poder reprocharle
aportacin o cita de doctrina legal,
su conducta. En particular, precisa la
constituida
por
tribunales,
el
la
recurso
1/2013.
El
Junta
(JTS 134/2012) y 18 de junio (JTS
de
revisin
supuesto
interpretativos
utilizados
infraccin
tributaria:
la
sentencias
de
los
Junta, el elemento subjetivo engloba
de
los
criterios
tres componentes: 1) Imputabilidad
de
las
normas
de la conducta al infractor, que debe
para
resoluciones
del
la
fundamentar
de
los
las
Tribunales
Econmico-Administrativos,
por
poseer
unas
mnimas
intelectivas,
para
consecuencias
facultades
conocer
de
los
las
actos
que
resoluciones de la Direccin General
realiza,
de Tributos, ya que la aportacin de
libremente los ilcitos que realiza y
ese
para
tipo
dirigida
de
evitarlos;
2)
de la realizada por el infractor, lo que
aplicarse, funcin sta atribuida a los
excluira la responsabilidad en los
recursos
supuestos de fuerza mayor; y 3)
debe
ordinarios
la
normativa
podido
querer
debido
que
la
haber
para
Exigibilidad de una conducta distinta
plantea
revisar
estara
volitivas,
doctrina
documentos
ha
no
interesada,
al
que
que
tiene
Culpabilidad
en
la
conducta
del
carcter de extraordinario, por lo que
infractor, rechazando as la posibilidad
no puede prosperar.
de imponer una sancin por el mero

resultado de la conducta del infractor
H)
Culpabilidad
del
sujeto
(artculo 183 LGT)
un
sistema
objetiva,
al
de
responsabilidad
requerirse,
por
aadidura, una cierta intencionalidad

La culpabilidad como elemento
en
forma
de
dolo
conciencia
de la infraccin tributaria vuelve a ser
voluntad del infractor de realizar el
objeto de un exhaustivo examen en
hecho tipificado como infraccin o
las resoluciones de la Junta Territorial
culpa culpa grave, cuando no se
emplea
de
Santa
la
diligencia
que
pondra
187
RECLAMACIONES TEA
cualquier
persona,
culpa
leve
cualquier tipo de alegacin contraria a
simple, cuando no se pone el cuidado
la
postura
sostenida
por
la
que pondra un buen padre de familia,
Administracin para que conductas
y culpa levsima, cuando se omite la
objetivamente sancionables resultaran
diligencia que pondra una persona
impunes.
especialmente cuidadosa.
II. TRIBUTOS CEDIDOS
El
ncleo
de
la
negligencia
radica en el descuido, en la actuacin
A) Impuesto sobre Transmisiones
contraria al deber objetivo de respeto
Patrimoniales y Actos Jurdicos
y cuidado del bien jurdico protegido
Documentados (ITPAJD)
por la norma, los intereses de la

Hacienda Pblica. Por tanto, interesa
1.
subrayar que no se exige un claro
ocasin
nimo de defraudar, sino que basta
adquirente
un cierto desprecio o menoscabo de la
hipotecario
norma, una laxitud en la apreciacin
transmitente
de los deberes impuestos por ella.
modalidad
Segn
Patrimoniales
la
Supremo,
doctrina
reflejada
del
en
Tribunal
sentencias
Constitucin
de
impuesto
la
en
fianza
con
subrogacin
el
del
prstamo
concedido
de
de
sujecin
al
a
la
Transmisiones
Onerosas
requisitos
del
para
su
como las de 9 de diciembre de 1997,
tributacin exclusivamente por el
18 de julio de 1998 y 17 de mayo de
concepto de prstamo (artculo 15
1999,
del TRITPAJD)
la
culpabilidad
del
sujeto
infractor se debe a que su conducta

no
est
una
interpretacin razonable de la norma,
Canarias (Santa Cruz de Tenerife) de
debindose tener en cuenta que por
31 de enero (nro. 38/00703/2010) y
interpretacin razonable de la norma
14 de junio (nro. 38/00495/2011) de
se
est
2013 insisten en que slo es posible el
respaldada por una fundamentacin
tratamiento unitario del prstamo y la
objetiva, sin que a tal efecto sea
garanta
suficiente cualquier tipo de alegacin
Transmisiones Patrimoniales, para su
contraria a la postura sostenida por la
tributacin exclusiva por el concepto
Administracin; en caso contrario, de
de prstamo conforme al artculo 15
no exigirse ese contenido mnimo de
del TRITPAJD (artculo 25 del Real
razonabilidad
Decreto 828/1995), si en el ttulo
entiende
amparada
aqulla
en
Dos resoluciones del Tribunal
que
fundamentacin
hermenutica, bastara con formular
188
en
constitutivo
el
del
Impuesto
prstamo
sobre
se
estableca la posterior constitucin de
sino al Impuesto General Indirecto
la garanta, sin que sea suficiente la
Canario.
mera posibilidad de su constitucin.

2.
En
consecuencia,
compradora
condicin
se
de
si
bien
la
condonacin
en
la
pasivos
subrog
la
Reduccin
deudora,
como
Impuesto
de
capital
de
base
dividendos
imponible
sobre
prestataria, y, en el mismo acto, se
Societarias
ampli el capital del prstamo y se
TRITPAJD)
con
del
Operaciones
(artculo
25
del
constituy una fianza en garanta de

la devolucin del prstamo, al no
quedar
acreditado
que
en
el
Las
resoluciones
del
Tribunal
otorgamiento del prstamo estuviese
Canarias
prevista la constitucin de la fianza,
38/03190/2010 y 38/03360/2010, de
sta
de
24 de mayo de 2013, se refieren a un
Patrimoniales
supuesto de transformacin de una
tributa
por
la
Transmisiones
modalidad
nros.
38/03189/2010,
Onerosas. A juicio del Tribunal, la
entidad
exigencia de la fianza es posterior a la
acompaada de una reduccin de
constitucin del prstamo hipotecario,
capital social en 1.978.879,80 euros,
como condicin exigida por la entidad
cuya finalidad era la condonacin de
bancaria
dividendos
para
prestar
su
de
annima
pasivos
en
limitada,
pendientes
de
momento
de
consentimiento a la subrogacin y
desembolso.
ampliacin de capital.
adoptarse el acuerdo por la Junta
En
el
General, la sociedad contaba con un

Por otra parte, se advierte que
capital
est
modalidad
720.068,25 euros, estando pendientes
Transmisiones Patrimoniales Onerosas
de desembolso 1.978.815,15 euros,
del impuesto la fianza que constituya
dividendos
una persona fsica, sin tener en
condonados al tiempo que se creaba
cuenta quin sea el sujeto pasivo del
una reserva voluntaria indisponible de
tributo. En cambio, cuando el fiador
64,65 euros. Con base en el artculo
sea un empresario o profesional en el
25.5 del TRITPAJD, que dispone que
ejercicio
en la disminucin de capital y en la
slo
sujeta
de
su
la
actividad,
la
social
desembolsado
pasivos
que
de
quedaban
constitucin de la fianza no estar
disolucin,
sujeta
sobre
coincidir con el valor real de los
Transmisiones Patrimoniales Onerosas
bienes y derechos entregados a los
al
Impuesto
la
base
imponible
189
RECLAMACIONES TEA
socios, sin deduccin de gastos y
que
deudas,
que
dividendos pasivos, lo cual implica
desplazamiento
nicamente que los socios quedan
cuando
el
Tribunal
no
patrimonial,
hay
hay
entiende
hecho
imponible,
han
sido
condonados
los
liberados de tener que hacer efectivas
aunque la reduccin de capital no
las
origine liquidacin, por ser la base
desembolso
imponible cero, con lo cual ya no
dividendos pasivos. En consecuencia,
podr haber gravamen por la cuota
pese
variable
disminucin
de
obligacin
de
de
Actos
Jurdicos
Documentados.
cantidades
pendientes
de
concepto
de
en
haberse
producido
capital,
no
tributar
una
existe
por
la
modalidad Operaciones Societarias del

As,
comparte
el
criterio
impuesto.
manifestado por el Tribunal Superior

de Justicia de Madrid en la sentencia
III. TRIBUTOS DERIVADOS DEL
de 22 de enero de 2010: []
REF
cuando se produce una reduccin de

capital,
la
impuesto
en
base
imponible
del
A)
Impuesto
la
modalidad
de
Canario (IGIC)
General
Indirecto
operaciones societarias est formada

por el valor real de los bienes y
1. Caractersticas generales
derechos entregados a los socios, que

en el caso concreto de los dividendos
La resolucin dictada el da 22
pasivos, en principio, se refiere al
de febrero de 2013 por la Junta
valor
Territorial
de
los
derechos
de
crdito
ostentados por la sociedad frente a
de Santa Cruz de Tenerife en la
los
reclamacin nro. JTS 11/2013 precisa
propios
socios.
No
obstante,
aade, para que la operacin quede
algunas
gravada por el impuesto, es necesario
generales
del
IGIC:
que
deduccin
del
Impuesto
se
produzcan
dos
de
las
[]
la
General
desplazamientos patrimoniales: uno,
Indirecto
como
instituto de la repercusin obligatoria
desembolsos
constituyen la autntica clave de
realizados por los socios, y otro a
bveda del mecanismo de aplicacin
favor de los socios como consecuencia
del
de la reduccin de capital. En este
pretendida neutralidad respecto de los
caso concreto, no se ha producido
agentes econmicos que intervienen
ningn desplazamiento patrimonial ya
en el proceso de produccin-consumo
favor
de
consecuencia
190
la
de
empresa
los
Canario
caractersticas
impuesto,
soportado
toda
vez
que
el
su
se alcanza deduciendo las cuotas que
requisitos previstos legalmente, puede
soporten
que
minorar la cuota tributaria devengada
repercusin
con ocasin de los hechos imponibles
de
repercutan;
las
es
obligatoria
cuotas
decir,
deduccin
instrumentos
que
son
los
permiten
por l protagonizados en el importe

de
las
cuotas
soportadas
en
sus
adquisiciones
de
materializar jurdicamente la finalidad
importaciones
perseguida por el Impuesto General
bienes o servicios. Y este derecho
Indirecto Canario de gravar en cada
subjetivo de caractersticas singulares
fase el valor agregado en la misma y
se
de, en ltimo trmino, incidir sobre el
derecho de crdito cuando el derecho
consumidor
final
de
los
bienes
servicios.
transforma
la
en
deduccin,
un
verdadero
por
exceder
continuamente las cuotas soportadas

de las cuotas devengadas, no haya
Incluso se refiere al derecho de
podido
materializarse
va
los sujetos pasivos a deducir de las
compensacin, cuando el derecho a
cuotas del IGIC repercutidas en sus
la deduccin se convierte en un
outputs las cuotas soportadas en
derecho
sus inputs; y si, a pesar de la
excedente de carga fiscal que no haya
compensacin existe un exceso de
podido deducirse.
la
devolucin
del
cuotas, al superar lo soportado a lo

devengado, el sujeto pasivo estar
2. Cuotas no deducibles (artculo
autorizado,
30 de la Ley 20/1991, de 7 de
con
los
requisitos
establecidos legalmente, a obtener su
junio,
devolucin.
aspectos
En
particular,
el
derecho a la deduccin aparece as
de
modificacin
fiscales
del
de
los
Rgimen
Econmico Fiscal de Canarias)
configurado, prima facie, como un

derecho
de
y,
Con todo, no debe olvidarse que
subsidiariamente, como un derecho
el artculo 30 de la Ley 20/1991
de
de
establece exclusiones y restricciones
restitucin. Ms concretamente, cabe
del derecho a deducir, entre otras, las
caracterizar el derecho a la deduccin
cuotas soportadas por el servicio de
como
mantenimiento de un automvil, salvo
devolucin
un
compensacin
o,
derecho
mejor
an,
subjetivo
de
caractersticas peculiares conferido al
las
sujeto pasivo bsicamente dentro
apartado 1,1 del mismo precepto. En
del procedimiento autoliquidatorio y
este sentido se pronuncia la Junta
en virtud del cual, cumpliendo los
Territorial
excepciones
contenidas
en
el
191
RECLAMACIONES TEA
de Santa Cruz de Tenerife en la
En el ejercicio de la facultad de
resolucin nro. JTS 15/2013, de 25 de
urbanizar los terrenos cuya titularidad
febrero de 2013, en la que se advierte
conservan los mismos propietarios, la
que
las
Junta acta como empresaria y es as
cuotas soportadas en la mejora de
sujeto pasivo del IGIC (artculo 5 de
una vivienda objeto de una operacin
la Ley 20/1991): recibe unos servicios
sujeta
impuesto
de urbanizacin que, a su vez, presta
(segunda transmisin), y que, por
a sus miembros, servicios de carcter
tanto,
oneroso sujetos y no exentos del
tampoco
son
deducibles
exenta
no
del
cumplen
el
requisito
objetivo de deducibilidad establecido
impuesto.
en el artculo 28.1 de la Ley.

Por otro lado, se subraya la
3.
Obras
de
equipamiento
necesidad de que concurran ciertos
comunitario requisitos para la
requisitos para que las ejecuciones de
aplicacin del tipo cero (artculo
obra ya se incluyan en la categora
27.1,1 de la Ley 20/1991)
de
entregas
de
bienes
de
prestaciones de servicios puedan

La
resolucin
Territorial
de
la
Junta
calificarse
como
obras
de
equipamiento comunitario segn el
de Santa Cruz de Tenerife de 8 de
artculo 27.1,1f) de la Ley 20/1991
febrero
y, en consecuencia, proceda aplicar el
de
2013
reclamacin
nro.
presentada
por
desestima
JTS
una
la
116/2011,
Junta
tipo cero del IGIC:
de
Compensacin que haba aplicado el
- Que el contrato de ejecucin de
tipo cero del IGIC en los servicios
obra
prestados
entre el promotor Administracin
sus
miembros,
al
sea
formalizado
directamente
entender que se trataba de obras en
Pblica y el contratista.
las que el promotor no era una
Administracin Pblica, y, por ello, no
ejecucin de obra consista en su
podan
construccin o rehabilitacin. En otras
considerarse
obras
de
equipamiento comunitario.
Que
el
objeto
del
contrato
de
palabras, la aplicacin del tipo cero

slo incidira sobre aquellas obras de
Por un lado, la resolucin insiste

en
la
actuacin
Compensacin
pleno
poder
de
como
la
Junta
fiduciaria
dispositivo
sobre
de
de
cumpliesen
con
construccin
los
excluyndose
terrenos aportados por sus miembros.
192
ejecucin
infraestructuras
con
el
o
concepto
que
de
rehabilitacin,
expresamente,
en
el
caso de infraestructuras pblicas de
agua, telecomunicacin, ferroviarias,
2009
energa
alcantarillado,
reclamacin nro. JTS 38/2349/2008 y
parques, jardines y superficies viales
acumulada nro. JTS 38/2350/2008,
en
objeto de recurso de alzada declarado
elctrica,
zonas
urbanas,
las
conservacin,
obras
de
mantenimiento,
en
la
inadmisible
resolucin
por
el
de
la
Tribunal
reformas, rehabilitacin, ampliacin o
Econmico-Administrativo Central el
mejora de dichas infraestructuras.
17 de enero de 2013. De hecho, se
Que
la
obra
resultante
la
aducen los mismos argumentos para
ejecucin pueda calificarse como obra
rechazar la aplicacin del tipo cero del
de
IGIC en la ejecucin de dos tipos de
equipamiento
entendiendo
por
de
comunitario,
tipologa
obras: obras de acondicionamiento y
tasada de edificaciones, entre las que
mejora, y obras cuyo promotor no es
interesa destacar, aqu y ahora, las
una
infraestructuras
Ciertamente, el artculo 27.1,1f) de
alcantarillado,
tal
una
pblicas
parques,
de
agua,
jardines
superficies viales en zonas urbanas.
Administracin
Pblica.
la Ley 20/1991 engloba todas las

ejecuciones de obra, ya se trate de
entregas de bienes o de prestaciones
La Direccin General de Tributos
de servicios. Sin embargo, advierte el
del Gobierno de Canarias mantiene el
Tribunal
mismo criterio, entre otras, en la
Regional, la aplicacin del tipo cero
contestacin
exige la concurrencia simultnea de
una
consulta
vinculante de 25 de agosto de 2010.
los
En sta destaca que, en todo caso, el
anterioridad, en particular, que el
promotor tiene que ser directamente
promotor
la Administracin Pblica, y esto no
Pblica, no una sociedad mercantil.
ocurre
Justamente
cuando
la
Junta
de
tres
requisitos
sea
una
por
citados
con
Administracin
ello,
explica,
Compensacin se limita a realizar las
siguiendo el criterio de la Direccin
tareas de urbanizacin a favor de sus
General de Tributos, la letra e) del
miembros, puesto que entonces los
mismo artculo 27.1,1 establece el
autnticos
supuesto
promotores
son
los
juntacompensantes.
de
tributacin
al
tipo
impositivo cero de la entrega, no la

ejecucin, de obras de equipamiento
En el mismo sentido que los
comunitario, por parte del promotor,
rganos anteriores, se pronuncia el
para regular el supuesto de que el
Tribunal
promotor no sea una Administracin
Regional de Canarias el 29 de julio de
Pblica.
Aplicando
este
tipo,
193
la
RECLAMACIONES TEA
operacin
sera
neutral
para
la
constatarse
que
los
servicios
Administracin, habida cuenta de que
prestados consistan nicamente en
la carga fiscal por la operacin sera
trabajos de direccin de obra: el
nula a travs de la aplicacin del tipo
obligado tributario no realiz ningn
cero y de la posibilidad de deduccin
trabajo de construccin, puesto que
del IGIC soportado por el promotor
es del todo imposible que se facturen
como consecuencia de la repercusin
636.031,60 euros por dicho concepto,
que le ha efectuado el contratista.
no disponiendo de ninguna persona

empleada, ni de ningn material o
medio de produccin, herramientas,
4.
Rgimen
simplificado
maquinaria,
etc.;
sin
medios
incumplimiento de los requisitos
personales y materiales adecuados no
legales (artculos 49 y sigs. de la
es posible realizar obra fsica alguna.
Ley 20/199)
Incluso
El
incumplimiento
de
los
si
calificarse
hubiera
como
podido
actividad
requisitos legales para la aplicacin
constructiva,
tampoco
habra
del rgimen simplificado en el IGIC
aplicable
rgimen
simplificado,
determina la desestimacin, el 14 de
puesto que al superarse los lmites
febrero de 2013, de la reclamacin
establecidos
nro. JTS 91/2012, interpuesta ante la
presupuesto excediese los 36.060,73
Junta
euros, se tratara de una actividad
Territorial
Administrativa
Tenerife. La Ley 20/1991 establece
y conservacin de edificaciones, no
que
incluida en el mbito objetivo del
aplicar
los
Cruz
cuyo
de construccin completa, reparacin
rgimen
Santa
obras
de
el
de
Econmico-
el
sido
simplificado
sujetos
se
pasivos
rgimen simplificado del IGIC.
personas fsicas que desarrollen las

actividades y renan los requisitos
5. Contratos con la Comunidad
previstos
Autnoma de Canarias - aplicacin
en
las
normas
que
lo
regulen. Una de estas actividades
de
nuevo
tipo
impositivo
incluida en la Orden del Consejero de
rectificacin de facturas
Economa y Hacienda para el ao

2010 es la de albailera y pequeos
El 22 de mayo de 2013, la Junta
trabajos de construccin en general,
Territorial
en la que se haba dado de alta el
de
sujeto. Por el contrario, en el curso
(reclamaciones nros. JTS 115/2012 y
del procedimiento de inspeccin, pudo
JTS
194
Santa
Cruz
116/2012
de
Tenerife
acumuladas)
se
pronunci
Temporal
de
que
favor
de
Empresas
pretenda
la
Unin
recurrente,
impositivos
aprobados
los
por
tipos
la
Ley
4/2012, de 25 de junio, de medidas
Administracin contratante el IGIC al
administrativas y fiscales. Y en el
tipo
caso
7%
en
sobre
conforme
la
del
repercutir
calculada
relacin
con
las
de
certificaciones
de
obra
certificaciones de obras ejecutadas
expedidas antes del da 1 de julio de
con anterioridad al 1 de julio de 2012
2012, satisfechas con posterioridad a
pero satisfechas con posterioridad. La
dicha fecha y que no correspondan a
decisin se basa en una resolucin de
entregas de obra, totales o parciales,
la Direccin General de Tributos del
efectuadas antes de dicha fecha, la
Gobierno de Canarias de 2 de julio de
cantidad a abonar ser, igualmente, la
2012, que establece los criterios para
que resulte de aadir al precio cierto
la aplicacin del IGIC en los contratos
la
con
conforme
la
Comunidad
Autnoma
de
Canarias. As, igual que dispone el
cuota
del
a
impuesto
los
tipos
calculada
impositivos
aprobados por la Ley 4/2012.
artculo 27.1f) de la Ley 20/1991, en

general,
en
las
operaciones
que
IV.
INCENTIVOS
FISCALES
originen pagos anticipados anteriores
a la realizacin del hecho imponible,
DE
el IGIC se devenga en el momento del
MODIFICACIN
DEL
cobro total o parcial del precio por los
ECONMICO
FISCAL
importes efectivamente percibidos; el
CANARIAS QUE AFECTAN AL IGIC
tipo impositivo aplicable es el vigente
en el momento del devengo del pago
EXENCIN DEL ARTCULO 25)
anticipado,
momento
incluso
del
aunque
devengo
del
en
AL
DE
ITPAJD
JULIO,
DE
REGIMEN
DE
(NORMA
DE
el
hecho
A)
Adquisicin
de
bienes
de
imponible el tipo impositivo vigente
inversin para destinarlos a la
fuese diferente.
actividad de arrendamiento
Adems, la resolucin precisa

que
en
certificaciones
particular,
de
obra
en
las
Son varias las resoluciones en

las
que
el
Tribunal
Econmico-
expedidas
Administrativo Regional de Canarias
despus del 1 de julio de 2012, la
(Santa Cruz de Tenerife) vuelve a
cantidad a abonar por las entidades
referirse a los requisitos que han de
pblicas ser la que resulte de aadir
cumplirse para que la adquisicin de
al precio cierto la cuota del IGIC
un bien inmueble que vaya a ser
195
RECLAMACIONES TEA
cedido
en
arrendamiento
pueda
destinado
la
actividad
de
beneficiarse de la exencin en el
arrendamiento, en lugar de tener un
Impuesto
aprovechamiento
sobre
Patrimoniales
Transmisiones
Actos
separado
Jurdicos
independiente, es el mismo lugar en
Documentados
(modalidad
el que se ejercen la totalidad de las
Transmisiones
Patrimoniales
actividades
incluidas en
el objeto
Onerosas) establecida en el artculo
social de la entidad; o bien, si no se
25 de la Ley 19/1994. Se trata de las
afecta con continuidad en el tiempo a
relativas a las reclamaciones nros.
la
38/01397/2010 y 38/01619/2010, de
inmuebles. Y tampoco se cumple el
22
segundo
de
marzo
de
2013,
actividad
de
de
arrendamiento
los
requisitos
si
de
la
38/02542/2010, de 14 de mayo de
persona contratada lo es tambin
2013, que son desestimadas por el
para el cumplimiento del objeto social
Tribunal, dado que no se contaba con
en general, y no, especficamente,
un
para la ordenacin de la actividad de
local
exclusivamente
afecto
al
ejercicio de la actividad ni con un
arrendamiento,
empleado
jornada
correspondiente cuenta de cotizacin
de
de
completa
contratado
para
la
gestin
los
arrendamientos.
la
con
Seguridad
alta
Social.
en
la
Estos
requisitos, aade el Tribunal, son la

infraestructura mnima que la Ley del
El derecho al beneficio fiscal no

puede
un
de inmuebles se considere ejercido
cumplimiento meramente aparente de
como actividad econmica, y ello
ciertos requisitos formales. Por ello,
con
no
actividad de alquiler haya producido o
se
sustentarse
cumple
requisitos
196
el
en
IRPF exige para que el arrendamiento
primero
enumerados
si
de
el
los
local
independencia
no rendimientos.
de
que
la
RESUMEN DE RESOLUCIONES DE LOS TRIBUNALES ECONMICO

ADMINISTRATIVOS QUE AFECTAN AL RGIMEN ECONMICO Y
FISCAL DE CANARIAS EN EL MBITO DE LA IMPOSICIN
DIRECTA.
(De enero a junio de 2013).
ROQUE FLORIDO CAO
Inspector de Hacienda del Estado
El presente artculo se propone como

objeto
recoger
de
forma
resumida
las
determinados
comentarios
sobre
algn
aspecto concreto, en el buen entender que
resoluciones de los Tribunales Econmico
tal
Administrativos,
exclusivamente a una opinin a ttulo
Regionales (TEAR), que, evacuadas en el
personal y provisional del autor. Asimismo,
perodo identificado en la cabecera, se
ha de aadirse que puede ocurrir que se
refieran a reclamaciones ante los mismos
incluyan
presentadas,
anterior
Central
en
(TEAC)
cuanto
conciernan
al
aportacin
resoluciones
al
perodo
corresponder
cuya
fecha
identificado
sea
en
la
Rgimen Econmico y Fiscal (REF) de
cabecera de cada artculo. Esto suceder
Canarias
cuando, habida cuenta la tardanza del
incardinarse
siempre
dentro
del
que
puedan
mbito
de
la
autor en allegar al conocimiento de las

mismas, su relevancia aconseje la inclusin
imposicin directa.
pese a su carcter extemporneo.

Como
viene
siendo
habitual
el
artculo se estructura identificando la figura

del REF a que cada resolucin se refiere, y,
dentro de cada figura, el concreto elemento
RESERVA PARA INVERSIONES EN

CANARIAS.
de la misma examinado. Por lo dems, se

resaltarn aquellas resoluciones que, por
novedosas o especialmente didcticas o
ilustrativas, resulten, a juicio del autor,
ms interesantes, procurando, en la medida
de
lo
posible,
evitar
la
reiteracin
innecesaria que supondra la repeticin de

criterios consolidados y de sobra conocidos,
as como, finalmente, llegado el caso, se
pedir
permiso
al
lector
para
Habida cuenta que ya empezamos a

encontrar
algunas
resoluciones
que
analizan reservas dotadas con cargo al

beneficio de un perodo impositivo iniciado
a partir del 1 de enero de 2007, considero
conveniente analizar si hablamos de <<RIC
nueva>> o de <<RIC antigua>>. S que la
denominacin no es jurdicamente exquisita
realizar
197
RECLAMACIONES TEA
pero es la ms corta y fcil para que, de un
Tribunal Central reconoce que en el
vistazo, nos entendamos.
caso de inversiones complejas cabe

admitir
TRIBUNAL
ECONMICO
ADMINISTRATIVO CENTRAL.
funcionamiento de inversiones complejas. No

interrupciones
la
entrada
en
funcionamiento acontezca ms all del

plazo de materializacin. Ahora bien,
RIC (antigua) Materializacin. Entrada en
caben
que
anmalas
no
tal demora se admite siempre que

aqulla
la
entrada
en
funcionamiento- se produzca en el
curso de una serie de actuaciones
justificadas.
tendentes a tal fin, sin interrupciones

Reclamacin
RG
4424/2010.
anmalas imputables al sujeto pasivo,

de modo que la duracin no exceda
Fecha 20 de diciembre de 2012.
del tiempo que por la naturaleza de la

El sujeto pasivo materializa una
inversin corresponde. Sin embargo,
RIC mediante una serie de inversiones
en el caso que nos ocupa, el TEAC
(proyectos de construccin, licencias,
entiende
aparejadores), acometidas dentro del
circunstancias
plazo de materializacin, pero que no
demora
se hallan en funcionamiento al fin del
funcionamiento, por cuanto, tras el
mismo, por cuanto forman parte de
plazo de materializacin, slo se han
una inversin ms amplia o compleja
realizado excavaciones y derribos de
de construccin de naves industriales
las edificaciones que existan en el
que, como decimos, no ha finalizado
solar, pero sin que haya llegado a
ni ha entrado en funcionamiento a la
iniciarse la construccin de las nuevas
expiracin del plazo de materializacin
naves.
de la reserva que se analiza.
inversin se ha paralizado sin que
que
no
concurren
las
que
amparan
tal
la
entrada
en
en
El
proceso
complejo
de
llegue a justificarse la razn de la

El
TEAC
concluye
que
las
interrupcin.
El
interesado
alude
(proyectos,
genricamente y en abstracto a las
licencias y pagos de aparejadores) no
dificultades propias de la complejidad
suponen materializacin vlida de la
de la obra. Pero como no dice a qu
RIC
dificultades se refiere ni tampoco han
inversiones
por
acometidas
cuanto,
pese
haberse
realizado dentro de plazo y venir
sido
referidas a una inversin compleja,
respecto, el Tribunal considera que,
luego
ante tal dficit de prueba, no se
se
ha
producido
una
aportados
haya
existido
al
interrupcin anmala y no justificada
desprende
del proceso inversor. Es decir, el
proceso ininterrumpido de actuaciones
198
que
justificantes
un
al
los dos planeamientos, la solucin podra
proceso productivo de la inversin que
ser similar. La Administracin analizar la
tendentes
permita
la
incorporacin
considerar
que
concurren
circunstancias en base a las cuales

excepcionar
el
materializacin
funcionamiento
de
plazo
la
de
puesta
las
en
naves
situacin con la perspectiva que da llegar al

asunto aos despus, con lo que parece
ms coherente regularizar en el ejercicio de
fin de materializacin, si es que no est
prescrito,
y,
en
otro
caso,
en
el
de
paralizacin.
construir.
TRIBUNAL
En
las
circunstancias
(inversiones
complejas
podemos
indicadas
paralizadas),
preguntarnos
cundo
ejercicio correspondiente al fin de plazo de

materializacin o si en el que se produce la
interrupcin anmala. El TEAC da por
supuesto que hay que regularizar en el
en
que
vence
el
ADMINISTRATIVO
REGIONAL
DE
CANARIAS.
se
producira el incumplimiento, si en el
ejercicio
ECONMICO
plazo
RIC (antigua). Materializacin. Inmovilizacin

de existencias. La inversin debe efectuarse
dentro del plazo de materializacin. No aptas
tampoco para DIC.
de
materializacin y hay que reconocer que
Reclamacin
38/02130/09.
sta es la idea que surge casi de forma
nica instancia. TEAR de Canarias. Sala de SC
espontnea. Sin embargo, tampoco parece
de Tenerife. Fecha 27 de noviembre de 2012.
tan
descabellado
incumplimiento,
pensar
en
que
puridad,
el
podra
La resolucin que ahora reseamos es
producirse con la paralizacin (es decir, en
bastante interesante por cuanto se refiere a un
el ejercicio de interrupcin).
tema que, hasta donde conozco, an no se haba

abordado
Desde
pasivo,
la
de
perspectiva
del
considerarse
sujeto
que
el
incumplimiento se produce en el ejercicio

en que vence el plazo de materializacin,
aqul tendra que regularizar mediante la
de
forma
profunda.
Hablo
de
materializar la RIC mediante la calificacin

contable como inmovilizado material de lo que
venan siendo existencias. Es el caso habitual de
constructoras o de promotoras inmobiliarias
autoliquidacin
que, en un momento dado, deciden destinar al
complementaria del perodo en que venci
arrendamiento alguno de inmuebles objeto de su
la materializacin (lo es algo inusual en
trfico mercantil.
presentacin
materia
de
de
una
RIC),
mientras
que
si
entendemos que es con la interrupcin con
El TEAR, en la resolucin reseada,
la que surge el incumplimiento, el sujeto
entiende que para que la inmovilizacin
pasivo
habr
de
regularizar
espontneamente, en la forma habitual, en

el ejercicio de la interrupcin.
Desde
el
punto
de
sealada resulte vlida para materializar una

determinada RIC, la inversin (la adquisicin a
terceros o fabricacin propia, es decir, la
vista
de
la
Administracin, opino que en cualquiera de
titularidad de las existencias -y en particular de

los inmuebles-) ha de haber sido realizada
199
dentro
del
RECLAMACIONES TEA
correspondiente
plazo
de
materializacin, pero no antes.
contablemente como inmovilizado) pero el

TEAR niega esta posibilidad, y por la misma
razn, la inversin se realiz en el momento de
En concreto, el caso del que hablamos
la adquisicin o construccin y no en el de la
versa sobre la materializacin de la RIC dotada
inmovilizacin contable (que es cuando el
con cargo al beneficio de 1999, cuyo plazo de
sujeto
materializacin abarca, por tanto, desde el
deduccin).
pasivo
pretenda
acogerse
la
propio ao de obtencin del beneficio (1999)

hasta el 31/12/2003. El contribuyente pretende
El tema, como decimos, es muy
materializar esta reserva en una serie de
interesante pues enlaza no slo con los
inmuebles que eran de su propiedad desde 1991
aspectos temporales de la materializacin
a 1997, pensados en principio para la venta,
sino con el significado de la materializacin
pero que decide destinar al arrendamiento,
en s mismo. Como hemos tenido ocasin
activndolos como inmovilizado. Los inmuebles
de decir en varias ocasiones, materializar la
estaban en el patrimonio de la empresa desde

antes del inicio de plazo de materializacin pero
su destino al arrendamiento y con ello su
calificacin contable como activo fijo o no
corriente acontece dentro de dicho plazo. El
RIC, tal y como se configura en el artculo

27 de la Ley 19/1994, no es slo invertir.
Es invertir (adquirir unos bienes) y tambin
afectar (es decir, que tales bienes sean
necesarios para una actividad econmica) y
utilizar (lo que supone la efectiva entrada
Tribunal Regional entiende que no son vlidas
en funcionamiento). Estas tres cualidades
para
inversiones
pueden concurrir a la vez pero tambin de
realizadas con anterioridad al perodo de
forma sucesiva en el tiempo. Como norma
materializacin de la RIC dotada a partir del
general (si bien con matices para la entrada
beneficio de 1999, ya que los inmuebles existan
en
y eran propiedad del sujeto pasivo en ejercicios
inversiones complejas) los tres aspectos de
el
fin
pretendido
estas
anteriores, de forma que no es el beneficio del

ao 99 el que se materializa en tales bienes, sino
que lo ser, en su caso, el obtenido en tales
ejercicios anteriores, pues la inversin se
entiende
realizada
en
el
momento
de
funcionamiento
en
el
la
caso
de
las
materializacin
(inversin/afectacin/utilizacin)
concurrir
dentro
materializacin.
del
Con
han
plazo
esto
de
de
aludimos,
habitualmente, a que estas tres facetas o

cualidades no
pueden acontecer (como
adquisicin del activo y en ningn caso en el de
norma general, repetimos) una vez expirado
traspaso en contabilidad por razones de poltica
el plazo mximo de materializacin. Pero y
empresarial desde cuentas de existencias a
antes del inicio del mismo?. Antes del plazo
cuentas de inmovilizado.
nos
situaramos
en
el
campo
de
la
materializacin anticipada (o sea, previa a
Es importante resaltar que el obligado

tributario, de modo subsidiario, solicit a
aplicacin de la deduccin por inversiones por
los mismos bienes (las existencias calificadas
200
la obtencin del beneficio exonerado que

luego hay que materializar), materializacin
anticipada sometida a unos condicionantes
especficos,
comunique
singularmente
que
se
tal materializacin ex ante,
junto con la frmula de financiacin, en el
efecto) entre el beneficio destinado a la
momento de presentar la autoliquidacin en
reserva y la inversin, pues la empresa
la que se aplica el incentivo fiscal. Sin
puede
embargo, lo que
recursos ajenos. Pero, en cualquier caso, es
aqu sucede es algo
decidir
con
culminacin
se
inmovilizacin de beneficios) s juega un
produce de forma escalonada, de forma que
papel de garanta de solvencia para poder
aunque la inversin s es previa al inicio del
acometer dicha inversin. La empresa debe
perodo,
de
la
tres
afectacin
aspectos)
(la
calificacin
tener
reserva
misma
claro
los
la
la
peculiar. La materializacin (esto es, la

de
que
financiar
la
indisponible
capacidad
(la
financiera
de
contable como activo fijo) se produce dentro
acometer la inversin con fondos propios
del mismo. Desde esta perspectiva cabra
pero puede decidir hacerlo con financiacin
plantearse o pretenderse que, dado que la
ajena. En consecuencia, como decimos, al
afectacin (el destino al arrendamiento)
margen de la posibilidad de acudir a otras
surge dentro del plazo, es en este el
frmulas de financiacin, la esencia de la
momento (prescindiendo a ahora de la
RIC es que su dotacin supone poner a
cuestin de la entrada en funcionamiento)
buen resguardo un determinado beneficio
en que puede hablarse propiamente de
contable como garanta de una prxima
materializacin y por tanto ser este el
inversin
instante temporal a tener en cuenta para
materializacin
decidir si la reserva ha sido materializada.
excepcin o especificidad dentro de esta
No estaramos, pues, en puridad, ante una
figura. El legislador (como sucede con otros
materializacin
eso
supone
la
una
no
incentivos ligados a la reinversin) asume o

acepta que se pueda invertir antes de
muy certera, pone de evidencia lo incorrecto
obtener el mismo beneficio que se ha de
de este planteamiento. Llama la atencin el
materializar. Se permite el endeudamiento
Tribunal sobre un dato de importancia
previo en la conviccin por el beneficiario de
fundamental, como es el que se refiere a la
que ms adelante va obtener un beneficio
identificacin del concreto beneficio que a
que en cierta medida lo compense, razn
travs de la RIC se ha de inmovilizar para
por
su materializacin. La esencia bsica de la
comunique a la Administracin que se ha
RIC
optado por la materializacin anticipada y
en
la
Ello
anticipada
Por
obstante, el TEAR, en mi juicio de forma
consiste
anticipada.
productiva.
inmovilizacin
del
la
cual
exige
su
llegamos, por fin, a la cuestin que estamos
distribucin o a la satisfaccin de gastos
analizando. Cuando la empresa adquiri o
corrientes, se invierta productivamente (en
construy las existencias -los inmuebles, en
activos
capital
este caso- qu resultado contable estaba
productivo potencialmente generadoras de
aplicando o utilizando?. Desde luego, no el
riqueza en el archipilago). Por esta razn
del
se aplica la reduccin o deduccin sobre el
concepto de RIC (que es el beneficio del
resultado
un
ejercicio en que se destinan los inmuebles
determinado ejercicio, siendo este concreto
al arrendamiento). Los fondos con los que
resultado, y no otro, el que hay que
se adquieren/construyen los inmuebles se
materializar. Bien es cierto que no tiene que
correspondern con el beneficio de un
existir una relacin unvoca (de causa
ejercicio anterior. Por ello cuando nos
fijos
destinarlo
inversiones
contable
en
obtenido
en
ejercicio
cuyo
beneficio
Con
se
que,
de
financiacin.
que
la
lugar
de
norma
beneficio de un determinado ejercicio para

en
frmula
la
esto
reduce
201
en
RECLAMACIONES TEA
referimos a <<materializacin anticipada>>,
de cortesa por un concesionario o un
con ms propiedad deberamos hablar de
inmueble
<<inversin anticipada>>. Si alguien decide
arrendamiento por una inmobiliaria) por
<<invertir>>
decir,
qu no tener derecho a generar o aplicar la
antes de obtener el beneficio a invertir (por
deduccin en el momento de tomar tal
mucho
la
decisin empresarial?. No sera lo mismo
utilizacin,
activar por el coste que adquirir a un
anticipadamente,
que
los
materializacin,
otros
es
aspectos
afectacin
de
para
oficinas
para
el
tiempo
tercero?. Pues bien, el TEAR no acepta esa
los
idea, con base a un dato elemental que, por
requisitos especficos de comunicacin de la
su carcter bsico, es ciertamente difcil de
inversin y de la frmula de financiacin.
sortear. La norma que regula la DIC (segn
Con esto se comprende la imposibilidad de
se ha convenido, la DA 12 de la Ley
materializar (o mejor dicho de invertir)
43/1995) seala que esta deduccin se
anticipadamente en existencias para luego
genera con la puesta a disposicin de los
(ya dentro del plazo de materializacin)
elementos patrimoniales. De este modo, si
activarlas como inmovilizado. Ni valdr
cuando se adquiere la propiedad de los
como tal materializacin anticipada (por
bienes, stos, por su naturaleza circulante,
cuanto
acometiendo
no son aptos para el incentivo, ste ya no se
anticipadamente una inversin vlida por la
podr generar ulteriormente, por mucho el
naturaleza misma de los bienes como
destino
circulante) ni tampoco como materializacin
inmovilizarse como activos fijos. Ya pas el
ordinaria o posterior a la obtencin de
momento para el que la ley piensa y quiere
beneficio exonerado (ya que es imposible
el incentivo fiscal. Los beneficios fiscales,
que
mismo
con lo que suponen de quiebra del principio
constitucional de generalidad e igualdad
puedan
acontecer
ulteriormente)
no
la
debera
se
suponga
porque
en
la
el
cumplir
est
aplicacin
inversin
es
del
previa
su
de
aqullos
mute
pasen
(artculo 31 de CE) han de interpretarse
obtencin).
restrictivamente, por lo que si el legislador

En otro orden (es decir, dejando ya la
ha querido que la DIC se genere por la
RIC y pasando a la DIC), ms difcil resulta
inversin en s, y en ese mismo momento,
ver la imposibilidad de generacin de la
no podemos extenderla ms all de los
deduccin por inversiones en el momento
trminos en que ha sido configurada.
de
la
afectacin
traspaso
desde
el
circulante al inmovilizado. La deduccin por

inversiones es un incentivo de carcter
automtico. En las
inversiones en activos
fijos afectos a la actividad de la empresa se

genera el derecho a la deduccin, sin ms y
sin
referencia
alguna
los
recursos
RIC (antigua). Materializacin. Inmuebles

destinados al arrendamiento. Requisitos de
local y empleado. Presuncin iuris tantum en
ambos sentidos.
empleados para ello. Si invertimos en

existencias que despus decidimos que, en
Reclamacin n 38/00595/10 y
lugar de venderlas, van a servir de forma
acumulada 38/05228/10. nica instancia. TEAR
duradera a la actividad de la empresa (por
de Canarias. Sala de SC de Tenerife. Fecha 28
ejemplo, un vehculo para pruebas o coche
de junio de 2013.
202
Los inquilinos son 8 (en su mayora

Espero me permitan la digresin
conocidas tiendas comerciales) ya que
o el cuento. Me acuerdo del famoso
se
profeta loco Mulla Nasrudin del que se
mismo
dice que perdi la cabeza despus de
derivados
pasar
750.000 . La sociedad dota RIC con
dcadas
interpretando
una
arriendan
el
texto sagrado, a la que daba infinitos
actividad.
en
ocasiones
locales
arrendatario.
nica sentencia, la misma frase, de un
varios
del
Los
alquiler
beneficio
un
ingresos
rondan
los
derivado
de
esta
de
datos,
contradictorios
significados. En esas se tir hasta que
Partiendo
estos
la
Dios tuvo a bien de llamarlo a su
Inspeccin
seno, en merecido descanso de una
aplicada, con base en que la actividad
tarea que no acababa de llegar a buen
desarrollada
puerto. Pues por la misma senda que
inmuebles)
el profeta nos encaminamos nosotros
econmica, habida cuenta que para la
con los requisitos de local y empleado
misma no se cuenta con uno de los
para
de
requisitos
inmuebles merezca la consideracin
normativa
de
aplicable
que
actividad
el
arrendamiento
econmica.
La
cosa
regulariza
(el
no
la
reduccin
arrendamiento
alberga
objetivos
naturaleza
que
tributaria
exige
(la
por
de
la
LIRPF,
interpretacin
parece que, de nuevo, puede dar otra
sistemtica): la persona empleada. La
vuelta de tuerca.
entidad
considera
obligada
conforme
tributaria
a
no
derecho
Vamos a pasar a resumir los
liquidacin
hechos de la resolucin que ahora nos
finalmente
ocupa. Se trata de una sociedad
reclamacin y anula el acto.
administrativa.
el
TEAR
la
Y
estima
la
mercantil cuyo objeto social es el

arrendamiento de inmuebles. Cuenta
El TEAR comienza refirindose a
con local en SC de Tenerife, pero no
las sentencias del Tribunal Supremo
con persona empleada con contrato
de 2 de febrero de 2012 y de 28 de
laboral (salvo una persona contratada
octubre de 2010 (recurso de casacin
parte
el
para la unificacin de la doctrina
administrador las gestiones propias
218/2006) en las que el Alto Tribunal
del arrendamiento. Los recibos de
seala que <<reducir la actividad
alquiler
en
empresarial a la necesidad de tener
Logroo. La sociedad cuenta con ms
empleados y local y en base a ello
de
del
ao),
constan
millones
inmovilizado
realizando
expedidos
de
material
euros
de
afirmar que como no se tiene no se
con
37
desarrolla actividad empresarial no es
inmuebles arrendados en Canarias.
correcto,
ya
que
la
actividad
203
RECLAMACIONES TEA
empresarial se define por la actividad
contribuyente se haba resulto
que se desarrolla, siendo la existencia
asunto similar antes de 2010)- a un
de empleados o no un dato a tener en
cambio de lo hasta ahora sostenido
cuenta pero no esencial, que consiste
para
en la ordenacin de medios para
jurisprudencial mencionada. Por ello,
desarrollar
el Tribunal Regional concluye que,
una
actividad
de
adecuarlo
la
partiendo
Tribunal
las
volumen de operaciones y del nmero
sentencias de la Audiencia Nacional de
de inmuebles, a juicio del mismo, la
17 de mayo y de 27 de noviembre de
sociedad realiza una actividad que
2012
de
merece el calificativo de econmica,
Justicia de Canarias de 28 de febrero
siendo procedente la dotacin de la
y de 5 de abril de 2013.
RIC.
del
alude
Tribunal
Superior
objeto
lnea
beneficio>>. En el mismo sentido el

Regional
del
un
social,
del
TEAR
En el perodo objeto de este nmero de la
explicando que, desde 27 de abril de
revista he detectado otras resoluciones acerca
2010,
del controvertido tema del local y del empleado.
Contina
el
la
Sala
mismo
del
ha
venido
sosteniendo, tanto para los supuestos

de
sociedades
posterioridad
transparentes
patrimoniales)
(con
con
las
Tribunal
Econmico
resoluciones
del
cumplimiento de los
requisitos
de
empleado y local que exige la LIRPF

que
las
actividades
de
arrendamiento (hasta la Ley 35/2006

tambin compraventa) de inmuebles
tengan
la
consideracin
de
econmicas. Sin embargo, el TEAR,

debido
las
sentencias
citadas,
procede en esta resolucin -aclara

que de forma excepcional y teniendo
en
cuenta
las
especiales
circunstancias que concurren en el

expediente (que es que para el mismo
204
Reclamacin n 35/02862/2010.
Primera instancia. TEAR de Canarias. Las

Palmas. Fecha 28 de junio de 2013.
Administrativo
Central, la necesidad del obligado
para
como
para el resto de entidades, y de

acuerdo
Cito, entre otras, las siguientes:
Se regulariza el requisito de
materializacin. El TEAR confirma la
regularizacin administrativa que no
considera
apta
la
inversin
en
inmuebles afectos a la actividad de

arrendamiento al entender que no
alberga
naturaleza
Tribunal
seala
<<la
econmica.
expresamente
conclusin
que
()
El
que
debe
extraerse no puede ser otra que la

obtenida por la Inspeccin al afirmar
que resulta absolutamente innecesario
contar con un empleado y un local
(que
adems
Madrid)
para
se
encontraba
gestionar
en
el
arrendamiento de un nico inmueble

en poco ms de un ao. Y es que
resulta
del
todo
inverosmil
el
Como datos que utiliza el TEAR

para apreciar que los requisitos son
planteamiento de la reclamante a la
meramente
hora
la
destacar
existencia de una real y efectiva
derivado
actividad econmica a la que afectar
ingresos derivados del arrendamiento
la
de
tratar
de
adquisicin
justificar
formales
el
volumen
de
podemos
de
ingresos
arrendamiento
(los
posterior
son slo de unos 12.000 sobre una
un
local
si
cifra de negocios de 3 millones), as
consideramos que esta requiere de un
como la fecha de los contratos de
conjunto
arrendamiento (que son anteriores a
arrendamiento
de
organizado
de
elementos
patrimoniales y personales dispuestos
la contratacin del empleado).
y efectivamente utilizados para la

realizacin
de
una
actividad
econmica cuya actividad suponga la
nica instancia. TEAR de Canarias. Las
colacin de un bien o servicio en el
Palmas. Fecha 28 de febrero de 2013.
mercado
suficiente
sin
la
que
mera
por
ello
titularidad
sea
o
tenencia de elementos patrimoniales
En este caso se trata de una sociedad que

se dedica al tiempo a la compraventa y al
arrendamiento de inmuebles. Hablamos de los
aislados>>.
ejercicios 2005 y 2006 donde la norma tributaria

nica instancia. TEAR de Canarias. Las
contemplaba los requisitos de local y empleado

para ambas modalidades. Segn parece es a la
actividad de arrendamiento a la que se dedica
una cierta infraestructura empresarial (local y

El TEAR se remite a la resolucin
del TEAC de 9 de octubre de 2008 que
considera que los requisitos de local y
persona
empleada)
mientras
que
la
de
compraventa no supone la ordenacin de ningn

factor productivo. El Tribunal no acepta la
pretensin del interesado en orden a que los
empleado son slo una presuncin
requisitos de local y empleado puedan valer en
iuris tantum y no iuris et de iure del
comn para las dos actividades, sealando que
ejercicio de una actividad econmica.
la literalidad de la norma es clara cuando exige
Es decir, disponer de local y empleado
que cada rama por separado (arrendamiento y
no
compraventa) debe contar con su estructura
otorga
automticamente
la
el
actividad
carcter
de
empresarial mnima de manera independiente.
econmica, sino que <<detrs de

estos elementos debe existir el real
desarrollo
de
empresarial>>.
alguna
actividad
(Es de destacar que en esta resolucin la

Sala del TEAR en Las Palmas, al contrario de lo
que afirmaran sus homnimos en SC de
Tenerife poco despus, seala que la presencia
205
RECLAMACIONES TEA
de local exclusivo y empleado a jornada
modesto patrimonio personal y que los
completa son indispensables para aceptar que la
anecdticos rendimientos que en su caso
compraventa -o el arrendamiento- de inmuebles
pueda obtener proceden de su capital
sea una actividad econmica, sin dar pie a que

se subsane su ausencia por la prueba de otros
inmobiliario. Pero, y si en lugar de ser dos

apartamentos, fueran tres o cuatro. Parece
que la respuesta podra ser la misma. Y si
hechos).
fueran siete u ocho?. Ya empezamos a no

estar
Como decimos, la exgesis del la

naturaleza econmica del arrendamiento de
inmuebles parece que puede prolongarse
hasta el fin de los tiempos. Voy a hacer un
pequeo resumen de la evolucin en la
materia:
tan
seguros
no
sabemos qu
contestar. Por eso el legislador, en el IRPF,

decide (en mi humilde opinin con muy
buen criterio) establecer unos parmetros
objetivos. Si el volumen de inmuebles
conlleva una carga de trabajo que exige
contar con un local y un empleado para
poder
1.-. In illo tempore, los requisitos de

local y empleado se introducen en la
normativa del IRPF para dotar de seguridad
jurdica a la hora de delimitar cundo unas
rentas haban de calificarse, bien como
procedentes del capital inmobiliario (en el
arrendamiento de inmuebles) o alteraciones
patrimoniales
(en
la
compraventa
de
inmuebles), bien como rendimientos de

actividades econmicas. La intencin del
legislador no dejaba lugar a dudas. En
gestionarlos,
la
actividad
ser
econmica. Ahora bien, de no contarse con

esta
infraestructura
hallaramos
ante
mnima,
una
simple
nos
gestin
patrimonial. Es de resaltar, en cualquier

caso, que la normativa del IRPF utilizaba (y
sigue
utilizando)
la
expresin
<<nicamente>>, es decir, que nicamente

cuando
se
contara
con
los
citados
requisitos objetivos el arrendamiento y la

compraventa
de
inmuebles
seran
econmicos.
estos casos, la frontera entre la gestin de

un mero patrimonio personal y el desarrollo
de una actividad econmica es difusa y
surga
la
imperiosa
pudiramos
limpios
disponer
certeros.
necesidad
de
de
linderos
unos
Alguna
vez
ya
que
he
aludido, a modo de ejemplo, a cierta

persona de mi familia poltica, una mujer
mayor, muy querida, que alquila de vez en
cuando dos pequeos estudios en la costa.
Ejerce la buena seora una explotacin
empresarial?.
Ella
contacta
con
la delimitacin objetiva pasa a constreirse

slo al arrendamiento, dejando de aplicarse
para la compraventa inmobiliaria, cuya
posible
naturaleza
empresarial
queda
subsumida en la definicin genrica, a

veces
tan
huidiza,
de
las
actividades
econmicas (ordenacin por cuenta propia

de factores productivos con el fin de poner
un bien o servicio en el mercado).
los
inquilinos y se encarga de que estn limpios

y esas cosas pero, pese a ello, por mucho
que de hecho existan unas fincas puestas
en el mercado de alquiler, parece evidente
que lo nico que hace es gestionar su
206
As fue hasta la Ley 35/2006, en que
2.-
En
el
mbito
societario,
en
cambio, la regulacin del Impuesto sobre

Sociedades -suponiendo que, como es de
esperar,
las
sociedades
mercantiles
se
dedican a eso mismo, es decir, a una
explotacin
mercantil-
es
parca
en
la
remita a la Ley del IRPF, de modo que los
definicin y delimitacin del mbito de lo
requisitos objetivos deban concurrir en
econmico. La realidad, empero, pronto
todas las sociedades que se dedicaran al
desmiente aquella idea, un tanto ingenua
arrendamiento de inmuebles (y no slo en
dicho sea de
las
paso, y surgen as las
transparentes
patrimoniales)
si
sociedades transparentes, luego llamadas
queran que su explotacin mereciera, a los
patrimoniales (que son las que presentan
efectos que fueran oportunos, la calificacin
un activo predominantemente no afecto a
de econmica. Esta doctrina hizo que, a
actividades
partir de 2010, el TEAR, en su Sala
econmicas)
para
las
que
(resumidamente) la norma del IS s se
desconcentrada
de
SC
de
Tenerife,
remite expresamente a los requisitos de
cambiaria de criterio para acomodarse a la
local y persona empleada para decidir
postura del Central.
cundo el arrendamiento y la compraventa

inmobiliaria tienen naturaleza econmica.
4.-
En
otro
orden,
muy
Estos regmenes, pese a todo, al fin, acaban
resumidamente, diremos que, en el caso de
desapareciendo (desde 01/01/2007) y con
sociedades que se dedican a una actividad
ellos la exigencia explcita en la normativa
claramente
del IS de una cierta infraestructura objetiva
complementariamente, al arrendamiento de
que
inmuebles,
para
que
el
arrendamiento
la
econmica
la
al
doctrina
tiempo,
econmico
compraventa de inmuebles supusieran el
administrativa ha venido sentando que han
ejercicio
de
de
una
verdadera
explotacin
empresarial.
dedicar
especifico
un
inmobiliaria,
local
separado
no
un
para
bastando
empleado
la
gestin
el
empleo
3.- No obstante lo anterior, sobre
indiferenciado de los medios personales y
todo en el mbito de los incentivos fiscales
materiales de la sociedad. Bien es cierto
(y singularmente de la RIC), la delimitacin
que la
de
muy
local exclusivo no se siente del mismo
econmicas
modo, pero no sucede lo mismo con la
lo
econmico
importante.
Las
segua
actividades
siendo
necesidad de la concurrencia del
forman un club selecto al que muchos
persona
quieren acceder pero es de entrada libre o
arrendamiento, por su carga de trabajo y
tiene acceso restringido?. En un primer
volumen, es de verdad econmico, llevar
momento, la Sala del TEAR de Canarias en
de suyo que haya de dedicarse cuando
SC de Tenerife opinaba que los requisitos
menos especficamente una persona a su
objetivos para el que al arrendamiento
gestin.
inmobiliario se le permitiera el acceso al
empresa, uno o unos se dedicarn, por
club (de las actividades econmicas) slo
poner el caso, a la contabilidad y otros a la
eran
logstica,
predicables
de
las
sociedades
empleada.
Del
es
Parece
mismo
de
modo
que
que,
suponer
el
en
la
si
el
transparentes (patrimoniales), dado que la
arrendamiento
supone
norma del IS slo las exiga expresamente
explotacin
econmica
para ellas. Pero, al tiempo, el TEAC estaba
igualmente, sino una especializacin, s al
reiteradamente
menos
sentando
otra
cosa.
una
especfica
si
el
una
que
si
autntica
requerir
dedicacin.
En
volumen
del
Entenda el Tribunal Central que, dado el
consecuencia,
silencio en esta materia en el rgimen
arrendamiento no implica esta especfica
general del IS, la interpretacin sistemtica
dedicacin de la jornada entera de un
207
RECLAMACIONES TEA
empleado no tendr entidad suficiente para
del TEAC es una alusin velada a la
ser econmica. No podemos perder de vista
simulacin. Con esto quiero decir que si la
que las inversiones inmobiliarias para el
carga de trabajo, por el reducido nmero de
alquiler
alquileres,
estn
muy
prximas
las
evidencia
que,
por
ejemplo,
inversiones financieras. De ah su concreta
habr una persona que dedique toda su
calificacin contable en el PGC de 2007,
jornada a no se sabe qu, no puede sino
separndolas
decaer la presuncin legal a favor de la
del
inmovilizado
material.
Muchas veces se invierte en ladrillo igual
naturaleza
que se podra haber invertido en Bolsa o en
acreditar un nmero de alquileres tan
una Institucin de Inversin Colectiva, con
exiguo que por s mismo haga innecesario
nimo
tener una persona empleada y menos an a
de
obtener
una
rentabilidad
econmica.
Opino
que
con
una
jornada completa, o un local, bastar para
rentabilidad por la mera y sola colocacin
desvirtuar la presuncin legal, sin que
del dinero, algo muy alejado de lo que es
resulte
una ordenacin de factores productivos). He
Administracin logre de algn modo probar
aqu la razn por la que se debe disponer de
que tales recursos formales no se emplean
una infraestructura empresarial separada
de facto para gestionar el arrendamiento.
para el arrendamiento. Slo cuando se
Aunque tampoco esta prueba estara de
dedique
especfica,
ms y podra tener trascendencia, en su
distinta de la que sirve a la actividad
caso, a la hora de apreciar culpabilidad en
principal, el arrendamiento de inmuebles
la
ser merecedor de la naturaleza econmica.
tributaria.
financiera
(esto
tal
es,
de
obtener
infraestructura
imprescindible
comisin
de
una
Una
que
posible
cosa
es
la
infraccin
que
la
Administracin se limite a apreciar que la

5.- Por otro lado,
cuestin
de
si
los
se plantea la
requisitos
objetivos
carga de trabajo es insuficiente y otra que

logre
probar,
aunque
sea
por
la
suponen una presuncin iure et de iure o
acumulacin de indicios, que la causa de la
iuris tantum. El TEAC de manera reiterada
concurrencia de disponer de local o de
ha
nos
empleado es simulada (slo para amparar el
encontramos ante una presuncin iuris
incentivo fiscal), cuando en realidad se
tantum. Es decir, que si pese a concurrir
dedican a otra cosa o, incluso, a nada.
formalmente local y empleado, la carga de
(Para profundizar en mayor medida en el
trabajo, por volumen de actividad y por el
tema de la sancin, nos podemos remitir al
nmero de inmuebles o de alquileres, pone
nmero 38 de la revista, en esta misma
de manifiesto la innecesariedad de aqullos,
seccin, reclamacin n 35/03432/2010,
dicha
de 30 de noviembre de 2012).
venido
concluyendo
infraestructura
ha
que
de
reputarse
artificiosa o aparental, con una nica razn

de ser, que no sera otra que la de cumplir
6.- El TEAC viene entendiendo, como
aparentemente las exigencias legales para
decimos,
atribuir
al
suponen una presuncin iuris tantum, que
arrendamiento de inmuebles y disfrutar as
admite prueba en contrario. Ahora bien,
de ciertas ventajas tributarias anudadas a
segn interpreto de las resoluciones del
las
En
TEAC, parece que este Tribunal opina que
realidad, creo que lo subyace en la postura
la presuncin slo cede en un sentido, pero
naturaleza
explotaciones
208
econmica
empresariales.
que
los
requisitos
objetivos
no en el contrario. Me explico. Podemos
existe
inferir que la existencia de los requisitos
inmuebles puestos en alquiler. No cabe
objetivos es notoriamente innecesaria y, con
duda
ello,
alberga
operando. La presuncin como medio de
naturaleza econmica. Pero no suceder lo
prueba se caracteriza en que sita en la
mismo a la inversa. Es decir, de no
contraparte la carga de acreditar que lo que
disponer de local o de empleado, a pesar de
se deduce de ella no es as. Y si tal cosa es
que
sea
as en trminos generales, ms an ha de
tal
suceder cuando se quiere desvirtuar la
infraestructura objetiva, la explotacin no
presuncin para disfrutar de incentivos
ser econmica. Es decir, los requisitos
fiscales (que por lo que suponen de quiebra
representan un mnimo imprescindible pero
de
no suficiente, <<sin dar pie a que se
igualdad y de generalidad han de ser
subsane su ausencia por la prueba de otros
interpretados
hechos>> (TEAC. RG 2467/09, de 26 de
opino que, situados en la hiptesis de que
octubre de 2010. N 34 de la revista en esta
la
misma seccin).
direcciones,
que
el
el
arrendamiento
volumen
significativo,
si
no
no
de
inmuebles
se
cuenta
con
un
considerable
que
los
la
nmero
presuncin
principios
legal
pueda
el
sigue
constitucionales
restrictivamente).
presuncin
de
ceder
Por
en
contribuyente
de
eso
ambas
deber
acreditar no slo que la carga de trabajo

7.- Pues bien, es en este ltimo
justifica por su entidad el empleo de una
punto donde incide esta ltima resolucin
infraestructura empresarial sino tambin
del
reseamos
que hay un conjunto organizado de factores
(reclamacin n 38/00595/10 de 28 de
productivos y que tales factores productivos
junio
se utilizan realmente en la gestin del
TEAR
de
que
2013).
ahora
Parece
que
este
pronunciamiento no representa un radical
arrendamiento.
cambio de criterio, pues en ella se advierte

sobre su carcter excepcional, pero al
Llegados a este punto la solucin
hacerse eco de una lnea jurisprudencial
puede presentarse ms o menos clara en el
que alcanza hasta el Tribunal Supremo
caso de una sociedad mercantil cuyo objeto
induce a pensar que la postura puede que
nico sea el arrendamiento inmobiliario. Si
no vaya a ser tan inusual como se asegura.
no se prueba indubitadamente que el local
Las sentencias judiciales a las que alude el
sea exclusivo y no, como a veces sucede,
TEAR sealan que los tan trados local y
compartido con otras empresas vinculadas
empleado son una presuncin iuris tantum
o si no se dispone de empleado que destine
que puede ceder en cualquier sentido, de
su jornada completa a gestionar el alquiler
forma que si por la carga de trabajo o por
porque en tal gestin participa o se realiza
otras circunstancias se deduce que existe
predominantemente por el administrador,
una
en
verdadera
ordenacin
de
medios
estos
casos,
como
el
alquileres
es
considerable
local exclusivo o no se destine a su gestin
ilustrativo de que en verdad se pone en el
mercado un producto (los inmuebles a
persona
empleada
jornada
para
de
si
productivos, pese a que no se emplee un
una
volumen
decimos,
completa, el arrendamiento de inmuebles
alquilar)
cuya
gestin
sea
tendr sustancia econmica. Opino que la
imprescindible disponer y usar de una
adecuada inteligencia de la lnea judicial
cierta infraestructura empresarial, podr
citada no es que baste con invocar que
admitirse (en la hiptesis extensiva a la que
209
RECLAMACIONES TEA
aludimos) la calificacin econmica. En
infraestructura de medios productivos. En
definitiva, habr que acudir a la definicin
todo caso, debemos insistir en que la
de
econmica,
presuncin legal sigue operando, de forma
jurdico
que debe ser quien pretende beneficiarse
indeterminado, para ver si se satisface o no
del incentivo fiscal el que pruebe que tanto
en cada caso
genrica
de
paradigma
actividad
de
concepto
aquella <<ordenacin por
la carga de trabajo conlleva la necesidad de
cuenta propia de medios de produccin y de
emplear medios productivos para la gestin
recursos humanos o de uno de ambos, con la
del arrendamiento como que tales medios
finalidad de intervenir en la produccin o
productivos se emplean en la prctica
distribucin de bienes o servicios>>.
realmente
(por ejemplo, identificando qu
medios personales se dedican a tal fin y qu

ms
es lo que hacen durante su jornada, con
problemtico es el caso de sociedades que
algn justificante documental). En este
se dedican a una actividad econmica
sentido, el hecho de que se recurra a
principal
inmobiliarias ajenas a la empresa para
complementariamente al arrendamiento de
procurar el arrendamiento, y ms an si
inmuebles.
dichas inmobiliarias se encargan tambin
Sin
embargo,
y,
mucho
adems,
accesoria
Recordemos
que
ladrillo
igual
se
puede
en
de los contactos con el inquilino y del
instrumentos financieros, mxime en el
cobro, representa un indicio o elemento de
caso de sociedades cerradas donde se
juicio que apunta a una mera gestin
puede aprovechar la coyuntura para ir
patrimonial. En definitiva, por mi parte,
acumulando un patrimonio familiar. Estas
concluira que, aun puestos en la lnea
sociedades ya disponen, lgicamente, de
jurisprudencial citada favorable a que la
recursos materiales y humanos. Tendrn
presuncin legal pueda ceder en ambas
locales
su
direcciones, de no operar dicha presuncin
actividad principal. Lo ms normal es que
(es decir, cuando no exista local exclusivo o
parte de esos recursos sirvan de algn
no se gestione el alquiler por medio de un
modo
empleado a jornada completa), habr de ser
invertir
en
al
personal
empleado
arrendamiento
de
que
para
inmuebles
el
el contribuyente el que pruebe que existe
departamento contable, que se encargar
<<un conjunto organizado de elementos
lgicamente
los
patrimoniales y personales dispuestos y
ingresos y gastos de los alquileres). En caso
efectivamente utilizados para la realizacin
(pinsese,
por
poner
tambin
el
de
caso,
en
registrar
de que prospere la tesis judicial antes
de la actividad>>. Como vemos, al final la
citada,
interpretacin
mencionada lnea jurisprudencial extensiva,
extensiva, no nos quedar ms remedio que
nos sita en mismo lugar, fronterizo y
atender a la carga de trabajo (volumen de
difuso, que el legislador quiso evitar cuando
actividad, nmero de inmuebles, nmero de
introdujo los requisitos de local y empleado
contratos de alquiler) para deducir, en
con un sano propsito clarificador.
proclive
la
abstracto, si colocndonos en el lugar de

una persona que no se dedicara ms que a
8.- Por ltimo, podemos plantearnos
alquilar los mismos y concretos inmuebles
el caso de quien tiene la intencin real de
que la sociedad que analizamos, resultara
acometer la actividad de arrendamiento de
necesario
inmuebles como una verdadera explotacin
210
emplear
para
ello
una
econmica, procurndose el consabido local
adquisicin de los inmuebles) debe haberse
y empleado. Puede que, en un principio, el
acometido dentro (es decir, no despus,
nmero de inmuebles que se ponga en el
aunque
mercado no hagan estrictamente necesario
materializacin,
contar con tales medidos productivos. Se
inversin ha de hacerse en el ejercicio con
tratar de una infraestructura de la que se
cuyo beneficio se dota la RIC o en los cuatro
dispone a la espera de que el negocio se
siguientes,
desarrolle,
ms
Igualmente, a los efectos que ahora nos
inmuebles, hasta que, llegado un punto, el
interesan, tambin dentro de este mismo
volumen
haga
plazo debe lograse su afectacin a una
estructura
actividad econmica lo que significa que la
se
vayan
de
los
imprescindible
comprando
alquileres
emplear
la
empresarial.
tampoco
lo
pero
antes)
del
que
supone
no
en
los
plazo
de
que
la
anteriores.
carga de trabajo debe haber llegado a ser

bastante para justificar que se disponga de
En mi opinin, ser en este instante
local y empleado. En resumen, dentro del
(es decir, cuando la carga de trabajo haga
plazo de materializacin (no despus ni
necesaria
tampoco
cuando
una
se
infraestructura
culmine
el
mnima)
proceso
de
antes)
debe
acometerse
la
inversin y la carga de trabajo debe ser
consecucin de la sustancia econmica.
suficiente
para
entender
Desde el punto de vista de la aptitud del
afectacin econmica.
producida
la
beneficio para la RIC, ser a partir de

entonces
pero
no
antes-
cuando
el
RIC (antigua). Materializacin. Afectacin vs
beneficio ser empresarial y con ello hbil
Entrada en funcionamiento en los inmuebles
para la dotacin de la reserva. Y desde la

perspectiva
de
la
materializacin,
destinados al arrendamiento.
slo
cuando la carga de trabajo sea significativa
y la infraestructura objetiva conveniente,

podr (dejando al margen la entrada en
funcionamiento)
materializacin;
culminarse
ser
en
este
la
nica instancia. TEAR de Canarias. Sala Las

momento
una
Esta resolucin aborda un tema
verdadera actividad econmica y por tanto
controvertido donde los haya (otro
vlidos para materializar la reserva. Es
ms): la afectacin versus la entrada
cuando
existan
bienes
afectos
entonces cuando existirn en el patrimonio

unos activos fijos afectos a una actividad
empresarial. Ahora bien, colocados en este
instante, y al hablar de materializacin,
en funcionamiento de los inmuebles

destinados al alquiler (en el buen
entender
que
la
actividad
de
puede que nos enfrentemos a la dificultad a
arrendamiento tenga la consideracin
la que antes hicimos referencia. A pesar que
de econmica).
ya figure en el patrimonio un inmovilizado

afecto, puede que el mismo no valga para
materializar la concreta reserva que se
pretenda. Es decir, dejando aparte los
condicionantes
limitaciones
de
la
materializacin anticipada, la inversin (la
Hablamos de materializacin de
RIC
antigua
promotora
como
por
parte
inmobiliaria
inmovilizado
una
de
que
una
activa
serie
de
211
RECLAMACIONES TEA
inmuebles, para destinarlos al alquiler
encuentran alquilados al fin del plazo
(teniendo
repetimos,
de materializacin (algunos no se
naturaleza econmica). La inspeccin
haban llegado a alquilar al tiempo de
no admite para el
pretendido
desarrollar las actuaciones inspectoras
algunos de estos bienes, bien porque
muchos aos despus del fin del
no han estado alquilados en ningn
plazo legal- y otros se alquilan ms de
momento
dos aos despus de la finalizacin de
el
alquiler,
la
desarrollan
fin
fecha
en
las
que
se
actuaciones
la promocin).
inspectoras, bien porque se alquilan

una
vez
expirado
el
plazo
de
Pues bien, el TEAR seala que la
materializacin y ms de un ao y
Inspeccin
medio despus de activarse (como
existencia de una actividad econmica
activo fijo) las existencias.
de arrendamiento (cuya evidencia se

deduce
no
de
cuestiona
la
aqu
existencia
de
la
42
Se trata, en este caso, de una
inmuebles arrendados en el ejercicio
entidad que, si bien se dedica a la
comprobado) sino, segn afirma el
promocin inmobiliaria, sin embargo,
Tribunal
al
afectacin
tener
expresamente,
de
los
existencias
un
gran
de
viviendas
de
una
inmuebles que no fueron arrendados
promocin, procede a activarlas como
al 31 de diciembre del ao en que
inmovilizado,
finaliza el plazo de materializacin>>.
considerndolas
como
la
no
en
nmero
<<la
materializacin de la RIC a travs de
El
este
La
razonamiento de la Inspeccin, toda
Inspeccin, aun considerando correcta
vez que, segn aclara, la afectacin
la forma de proceder de la entidad y
de un elemento patrimonial a una
admitiendo
actividad
econmica
mediante la afectacin a la actividad
arrendamiento
no
econmica de arrendamiento de un
depender tan slo del hecho de que
gran nmero de inmuebles (los que se
ese
haban alquilado al fin del plazo de
efectivamente
materializacin),
criterio
interno
la
contable.
materializacin
sin
Tribunal
actividad
no
elemento
comparte
de
debe
se
el
hacerse
encuentre
arrendado
sino,
embargo,
no
fundamentalmente, de su aptitud y
considera materializada la RIC
en
disposicin
para
dijimos, la Inspeccin entiende que,
razonamientos vertidos en el acuerdo
en
de liquidacin el Tribunal Regional
materializacin
aquellos
212
vlida
inmuebles
constituyen
de
que
la
no
que
pueda
suceder.
no
es
as
unos cuantos de aqullos. Como antes
concreto,
que
de
los
RIC
deduce que parece que la Inspeccin
se
anuda el hecho de que un inmueble
sirva
una
actividad
de
activados
los
inmuebles
como
arrendamiento con la circunstancia
inmovilizado material y muchos de
incuestionable que el mismo se est
ellos alquilados dentro de ese mismo
efectivamente arrendado. Se alude en
plazo, no cabe concluir que porque
este sentido a la sentencia de la
unos pocos no lograran por avatares
Audiencia Nacional de 19 de junio de
del mercado ser arrendados a dicha
2008 cuando seala que <<la propia
fecha,
diccin legal permite establecer que la
afectos a la actividad econmica de
regulacin
para
arrendamiento, por lo que han de
inversiones en Canarias supera uno
considerarse materializacin vlida de
de
la RIC.
los
de
la
defectos
reserva
de
que
adoleca
dejaran
por
eso
de
estar
inicialmente en el antiguo Fondo de

Opino que el razonamiento del TEAR,
Previsin para Inversiones, cual era la

inexistencia
de
temporal
una
para
materializacin
limitacin
efectuar
definitiva
de
la
la
en esta resolucin, es impecable. Ahora

bien, personalmente no puedo compartir las
consecuencias que para la RIC se deducen
de aqul, pues una cosa es la afectacin
previsin. Ahora s se establece, de
(que es lo que se refiere el TEAR) y otra la
forma bien precisa, no slo porque se
entrada en funcionamiento (de la que
fija un plazo de tres aos, sino porque
parece que se olvida). Me explico.
incorpora la mencin al dies a quo a

partir
del
cual
dicho
perodo
Conviene recordar que materializar
se
computa, el de devengo, y adems

porque la alusin a los activos fijos
supone
no
slo
invertir, sino
tambin
afectar y utilizar. Esto es lo que quiere decir

la ley cuando habla que, dentro del plazo de
situados o recibidos en el archipilago
materializacin, la reserva debe de ser
canario, utilizados en el mismo y
invertida en activos aptos, as como que
necesarios
de
estos activos han de ser necesarios para
actividades empresariales del sujeto
una actividad econmica (afectacin) y que
para
el
desarrollo
pasivo slo podr hacer alusin a la

total materializacin de la inversin,
lo que exige la disposicin o aptitud
los mismos deben estar siendo utilizados al

servicio de la misma (lo que supone su
efectiva entrada en funcionamiento). Como
norma general, los tres aspectos de la
del bien o activo en que se ha
materializacin deben concurrir dentro del
plasmado
la
inversin
ser
plazo marcado por la ley, si bien se ha
destinado
de
forma
venido consolidando en la doctrina que en
para
inmediata
completa a la actividad empresarial.

Por ello, concluye el Tribunal que,
toda
vez
que
la
promocin
se
el
caso
de
inversiones
complejas
la
utilizacin o entrada en funcionamiento

puede acontecer ulteriormente, siempre que
sta la entrada en funcionamiento- tenga
encontraba finalizada en el plazo de
lugar
materializacin
ininterrumpido de actuaciones tendentes a
correctamente
en
el
curso
de
un
proceso
213
RECLAMACIONES TEA
anmalas
proceso productivo o en la obtencin de
imputables al sujeto pasivo, de modo que
facto de ingresos. La norma contable define
no exceda del tiempo que por la naturaleza
el estadio de hallarse <<en condiciones de
de la inversin le corresponde.
funcionamiento>>,
tal
fin,
sin
interrupciones
entendiendo
por
ello
<<desde que el inmovilizado puede producir

Llegados
este
de
ingresos con regularidad, una vez concluidos
inversiones complejas
los perodos de prueba, es decir cuando est
(que son las nicas para las que se admite
disponible para su utilizacin>> aadiendo
una
en
que <<con carcter general se entender que
funcionamiento) y simples (que han de
la puesta en condiciones de funcionamiento
estar utilizadas a lo ms tardar dentro de
se producir en el momento en que los
plazo). Las inversiones <<simples>> son
bienes del inmovilizado, despus de superar
aquellas que son susceptibles de entrar en
un
funcionamiento de forma inmediata tras ser
necesarias,
acometidas,
participar
distinguirse entre
demora
en
punto
la
ha
entrada
mientras
que
las
montaje,
instalacin
estn
en
normalmente
pruebas
condiciones
en
el
de
proceso
<<complejas>> requieren de un proceso
productivo al que estn destinados>>. A
continuado de actuaciones o inversiones
sensu contrario, se comprende
para su culminacin y utilizacin.
<<funcionamiento
que el
efectivo>>
debe
asimilarse a la <<utilizacin>> y sta, a su

Por otro lado, tambin ha de definirse
vez, a la participacin positiva o actual en el
que es <<invertir>>, que es <<afectar>> y
proceso productivo u obtencin de ingresos.
que es <<utilizar>>. La inversin se asimila,
La
en trminos generales, a la adquisicin o
funcionamiento
puesta a disposicin (aunque aqu tambin
utilizacin o para la disponibilidad de
habra que introducir importantes matices
producir
para los que no tenemos tiempo). La
funcionamiento efectivo supone un estadio
afectacin alude a la necesariedad, no en el
ulterior cual es la utilizacin positiva o
sentido
produccin
de
que
la
inversin
imprescindible,
sino
de
tendencialmente
conveniente
resulte
que
para
puesta
en
es
condiciones
la
ingresos,
de
aptitud
mientras
facto
de
para
que
ingresos.
de
la
el
sea
recordemos que lo que la ley exige es la
la
utilizacin o entrada en funcionamiento y
actividad o correlacionada con los ingresos;
no
(podemos remitirnos en esta materia a la
funcionamiento. Y es aqu el elemento que
normativa del IRPF sobre los elementos
omite la resolucin del TEAR que nos
patrimoniales
ocupa.
afectos
las
actividades
slo
puesta
en
condiciones
de
econmicas, aunque tambin esta materia

requerira de una reflexin ms sosegada).Y
Desde otra perspectiva, podramos hablar
por ltimo tenemos la utilizacin, para cuya
de dos niveles:
conceptuacin lo ms adecuado es acudir a

la
norma
contable,
en
concreto
la
-Por un lado estaran los conceptos o
Resolucin del ICAC sobre inmovilizado
fases propias de inmovilizado en curso (en
material, de la cual se deduce que la
construccin o fabricacin), en condiciones
utilizacin o entrada en funcionamiento
de
consiste en el empleo positivo o actual en el
214
funcionamiento
(disponible
para
su
utilizacin) y en funcionamiento efectivo (ya
funcionamiento) puede producirse con el
utilizado).
ofrecimiento en el mercado de alquiler (con
-Y por el otro lado estara la cualidad
su aptitud y disponibilidad). Pero no ha de
de la afectacin, que puede planear sobre
olvidarse
todas
el
utilizacin o entrada en funcionamiento que
destino del bien a la consecucin (potencial
equivale al alquiler efectivo, para lo cual,
en las dos primeras fases y actual en la
una vez activadas como inmovilizado las
ltima) de los ingresos de la actividad
existencias o adquiridos los inmuebles a
empresarial.
terceros, al
estas
fases,
entendida
como
que
tambin
hace
falta
la
no tratarse ya de inversiones
complejas, no caben demoras derivadas del

As delimitados los conceptos, toca
proceso inversor. Lo anterior significa que
aplicarlos a las inversiones en inmuebles
es de exigir el alquiler dentro de plazo. Esto
destinados
es lo nico coherente con la finalidad del
al
arrendamiento.
En
este
sentido, hemos de convenir que se trata de
incentivo
inversiones
lo
conducira
necesidad de
un
proceso
inmuebles que nunca llegaran a alquilarse
continuado o sucesivo de actuaciones) y
valdran como materializacin de la RIC,
que
bastando un mero ofrecimiento durante
produce con su alquiler
cinco aos para cumplir con las exigencias
entrada
utilizacin se
efectivo.
La
en
puesta
funcionamiento
en
el
mercado
ofrecimiento en arrendamiento se asocia

con
la
puesta
en
condiciones
funcionamiento
pero
utilizacin
funcionamiento
requiere
o
el
es
alquiler
claro
positivo.
que
de
que
nos
pueden
su
absurdo
contrario
se
sin
al
pues
(pues
alquilar,
simples
fiscal
unos
legales y para volver disponibles tanto las

inversiones como el beneficio.
de
la
No debe confundirse lo anterior con
efectivo
la imposibilidad objetiva, por causas ajenas
Son
dos
a la voluntad del beneficiario, de lograr la
estadios, uno previo y el otro posterior. Y-
entrada
no nos cansamos de repetirlo- la ley exige la
Tradicionalmente slo se vena admitiendo
utilizacin
en
la demora por la naturaleza misma del
condiciones de utilizacin), al igual que no
proceso inversor pero no por otros motivos,
nos cansaremos de repetir que la doctrina
aunque
slo admite la demora en la entrada en
voluntad del interesado, como era el caso
funcionamiento
de
(no
basta
para
la
puesta
las
inversiones
la
en
estos
funcionamiento.
pudieran
moratoria
turstica
escapar
canaria.
la
Sin
complejas. El corolario de lo anterior es
embargo, a raz de una sentencia del
inevitable:
al
Tribunal Supremo, la sentencia de 27 de
alquiler, como activos simples que son, han
diciembre de 2010, (una sola, hasta donde
de estar arrendados a ms tardar al fin del
conozco, por lo que no es constitutiva de
plazo de materializacin.
jurisprudencia), se ha generado una cierta
los
inmuebles
destinados
opinin favorable a admitir otro tipo de

Por eso no puedo compartir las
demoras, eso s, siempre no que no sean
conclusiones a las que llega el TEAR en la
imputables al sujeto pasivo. Por tanto
resolucin que ahora nos ocupa, por mucho
puede considerarse una causa objetiva no
que, en parte, no le falte razn. Estoy de
imputable al interesado no lograr el alquiler
acuerdo con que la afectacin (o mejor
dentro del plazo de materializacin por los
dicho,
llamados avatares del mercado?. Creo que,
la
puesta
en
condiciones
de
215
RECLAMACIONES TEA
puridad, esta es la nica cuestin que en
empresario
verdad se plantea. No se tratara de un
adems,
tema de entrada en funcionamiento o
incentivo, de dinamizacin social, pues
utilizacin (que debe reputarse coincidente
favorecera
con el alquiler efectivo) ni mucho menos de
asequibles. En definitiva, ni se trata de una
afectacin. Lo que debemos preguntarnos
situacin imprevisible (desde un principio
es si, una vez ofrecidos los inmuebles en el
se sabe que habr de encontrase inquilino)
mercado de alquiler, que no cuaje un
ni ajena a la voluntad del beneficiario (pues
inquilino puede considerarse una causa
podr ajustar el precio a la dbil demanda,
objetiva imprevisible y ajena a la voluntad
aunque no sea el que a el propietario le
del
el
hubiera gustado cobrar). Todo lo anterior
funcionamiento no se produzca en el plazo
unido al hecho de que no puede dejarse el
de materializacin. En mi opinin esto no
cumplimiento
puede ser as por muchas y variadas
tributarias a circunstancias de mercado y
razones. De ordinario se suele objetar que
no se comprende por qu los deberes
siempre se preferir tener alquilado el
asociados a la RIC han de ser de categora
inmueble que permanezca baldo pero no es
inferior a otras obligaciones fiscales.
sujeto
pasivo
para
que
quiere
redunda
el
alquilar).
en
alquiler
de
la
las
Esta
finalidad
precios
idea,
del
ms
obligaciones
menos cierto que con frecuencia, como

antes dijimos, se invierte en ladrillo como
RIC (antigua). Regularizacin por falta de
en una especie de inversin financiera o
mantenimiento en los supuestos de dficit de
para acumular un patrimonio personal en

las
sociedades
cerradas,
simplemente, porque
cuando
en algo
hay
que
materializar la RIC cuando se va acabando

el plazo. As, entiendo que los avatares del
mercado
excusa
no
pueden
para
asimilarse
demorar
el
materializacin previa en ejercicios prescritos.
no,
una
compromiso

Palmas. Fecha 29 de mayo de 2013.
asumido con la RIC, ya que si un sujeto
pasivo ha decidido libremente acometer este
Palmas. Fecha 31 de enero de 2013.
tipo de inversiones para materializar la
Reclamacin
38/01583/09.
reserva ha de asumir que no puede tener
nica instancia. TEAR de Canarias. Sala SC
un plazo indefinido para que entren en
Tenerife. Fecha 21 de diciembre de 2012.
funcionamiento (se alquilen), de modo que

es legtimo que la sociedad canaria espere
que, en contrapartida del ahorro fiscal
otorgado, se ajuste el precio a la demanda,
aunque est deprimida, para as lograr el
arrendamiento.
La
ms
bsica
ley
Reclamacin
38/01393/09.

Palmas. Fecha 21 de diciembre de 2012.
Todas estas resoluciones aplican el
criterio sentado por el TEAR de Canarias, en
econmica sienta que siempre hay un
resolucin plenaria de las dos Salas, en
precio en que la oferta coincidir con la
resolucin de la reclamacin n 35/01435/2010
demanda. Por tanto, en realidad, no es que
y acumulada 35/03104/2010 y 38/03.975/08, de
no se logre el alquiler sino que no se logra a
fecha 28 de noviembre de 2012.
un determinado precio (al precio al que el
216
Esta importante resolucin viene a
mantenimiento
en
consagrar que es posible regularizar por falta de
materializacin
previa
mantenimiento en el patrimonio del beneficiario
prescrito,
de
las
inversiones
correlativas
una
determinada dotacin de la RIC, pese a que

exista un incumplimiento previo del deber de
materializacin de la misma (bien porque las
inversiones
acometidas
no
hubieran
sido
caso
de
en
arrastrndonos
dficit
un
de
ejercicio
otra
vez
al
corazn de la tormenta. Parece que el TSJ

no piensa en todos los incumplimientos de
la materializacin sino slo en los llamados
absolutos, es decir, que no se hubiera
invertido en nada, afirmando que no se
puede aceptar la ficcin que supondra
vlidas, bien porque no se invirtiera en
exigir la permanencia en el patrimonio de
absoluto) y ello aunque en el ejercicio en que
algo que nunca ha llegado a existir, para
venca el plazo de materializacin el derecho de
sortear el instituto de la prescripcin y
la Administracin a liquidar se encontrara ya
llevar ms all de sus estrictos trminos el
prescrito. La tesis anterior da por buenas
derecho de la Administracin a liquidar.
reordenaciones de inversiones en va de
Hasta donde conoce quien suscribe, al da
Inspeccin, a peticin (subsidiaria, en caso de
de
que no se atiendan sus pretensiones principales)

del sujeto pasivo, imputando las inversiones
estas
lneas,
ya
hay
otra
sentencia ms del TSJC en Tenerife en el

mismo sentido.
aptas a las reservas ms antiguas, de modo que

los incumplimientos (de materializacin o
escribir
Personalmente, espero que el TSJ, en

el futuro, reconsidere esta postura. No se
mantenimiento) se produzcan en las ms
trata slo de hacer peor condicin al
recientes, criterio ste menos gravoso para el
menos
incumplidor ya que conlleva inferiores intereses
materializado pero no mantiene) que al
de demora. Igualmente, en el criterio sentado
incumplidor radical (que no invierte en
por Pleno, en caso de dficit de materializacin
absoluto),
(ya sea absoluto, sin inversin, o relativo, es
tampoco,
decir, con inversin previa pero inhbil) el
mantenimiento vaya a quedar en papel
periodo de mantenimiento se computa desde el

da siguiente al fin del plazo de materializacin.
incumplidor
que
(el
tambin.
que
la
que
No
ha
es
slo,
obligacin
de
mojado, que tanto da haberla puesto en la

ley como que no figurara, puesto que los
incumplidores podrn decir, simplemente,
Ya contamos el proceloso viaje que

hubo de transcurrir hasta llegar a la
doctrina anterior. La Sala de Tenerife deca
una cosa. La de Las Palmas la contraria. El
TEAC se mostraba favorable a la postura de
la primera. As fue hasta que lleg la
resolucin plenaria a la que hemos aludido
que pareca que vena, por fin, a calmar las
cosas. Pues bien, casi coincidiendo en el
tiempo con esta resolucin, unos pocos das
despus, el TSJ de SC de Tenerife dict una
sentencia donde se afirmaba que no se
poda
regularizar
por
falta
de
que no materializaron en nada para que su

conducta quede impune, (hay que recordar
que la RIC no exige la identificacin de
inversiones concretas, de modo que, una
vez
prescrito
el
materializacin,
ejercicio
las
del
inversiones
fin
de
las
reservas se volvern de facto disponibles

pues bastar con asegurar que no se
invirti la reserva). Ni si quiera hablamos de
que
se
atentara
contra
la
elemental
doctrina de los actos propios, ya que quien

informa
en
la
autoliquidacin
que
materializ, no puede luego defraudar la
217
RECLAMACIONES TEA
expectativa legtima que ha generado en la
mantengan
Hacienda Pblica en orden a que en su
similar al de la RIC. Si lo pensamos un
patrimonio existan una inversiones vlidas.
poco,
No nos referimos a todos estos aspectos que
mantenimiento es el que sirve de manera
inciden
ms directa a la finalidad de la reserva pues
directa
negativamente
en la
en
un
veremos
requisito
cuando
esencia misma del incentivo fiscal puede
productivas utilizadas en una actividad
verse amenazada. La RIC (y eso queda muy
econmica
claro desde la perspectiva del Derecho
garantizndose as los efectos positivos para
Comunitario) es igual que una subvencin.
el conjunto de la sociedad en estas islas.
Se conceden unos fondos (en este caso se
(Es
dejan de percibir unos recursos tributarios)
importante, desde luego, pero no hay nada
porque el beneficiario va a realizar una
que impida que la adquisicin se efecte a
actividad que redundar en inters de la
proveedores de fuera del archipilago, con
sociedad (canaria) en su conjunto. Ahorro
lo que la generacin de riqueza no se
fiscal a cambio de la asuncin de un
sentir
compromiso pro futuro, que lgicamente se
mantenimiento, las inversiones productivas
habr de cumplir. Ya sabemos que ese
deben permanecer en Canarias, por lo que
compromiso
en
es en esta ltima fase cuando, en la
se
configuracin del incentivo, se asegura que
acoge al incentivo debe inmovilizar un
se sienta el efecto social). Por esta razn la
beneficio empresarial, para luego invertirlo
tesis enunciada en las sentencias del TSJ
productivamente
inversiones
citadas pueden socavar el objetivo principal
productivas han de servir al desarrollo de
de la figura. Toda dotacin de la RIC lleva
una explotacin econmica durante cierto
como contrapartida unas inversiones que
tiempo, coadyuvando as al progreso social
deben figurar en un patrimonio econmico
en y durante un determinado lapso de
econmico
del
tales
archipilago.
El
existirn
de
de
es
Quien
fase
el
de enumerar). Lo ms importante es que la
dotar/materializar/mantener.
la
que
temporal
equidad (y en otros ms que no hay tiempo
consiste
durante
horizonte
desarrollada
decir,
la
mantenimiento
unas
inversiones
en
Canarias,
materializacin
aqu.
Ahora
en
tiempo. Hay voces que se quejan de que ese
esencialmente que, en el futuro y durante
tiempo es excesivo o considerable. Pero
cierto
considerable
inversiones
el
ahorro
tiempo,
deban
productivas,
lleva
el
tiempo.
fue
reserva
bien,
muy
compromiso se desenvuelve a lo largo del
tambin
Cada
es
consigo
existir
por
el
unas
mismo
previamente disfrutado (una exoneracin
importe de su dotacin, al servicio de un
del 90 por 100 del beneficio no distribuido)
patrimonio empresarial. Por tanto, si la
y, en cualquier caso, as , con ese mbito
Hacienda Pblica (como garante de los
temporal, ha sido configurado el incentivo
intereses de la sociedad canaria en orden al
por el legislador, lo que, por otro lado, es
cumplimiento del compromiso por el que
congruente con las exigencias temporales
renunci
que acompaan a las subvenciones directas
comprueba
donde se suele exigir que se cree un
mantenimiento no existen estas inversiones
determinado
empleo
correlativas a la dotacin puede y debe
determinadas
inversiones
determinadas
218
actividades
se
o
acometan
se
inicien
que
se
los
que
recursos
en
la
tributarios)
fase
de
poder regularizar. Tal exigencia, por mucho

que no se hubiera invertido en nada, no
supone una ficcin (a menos que se quiera
Reclamacin n 35/035508/2010.
calificar de ficcin a todo deber jurdico) por
Primera instancia. TEAR de Canarias. Sala Las
cuanto no es que se exija el mantenimiento
Palmas. Fecha 29 de mayo de 2013.
de algo que no ha existido sino que se

reclama la existencia de algo que el sujeto
pasivo,
cuando
dot
la
reserva,
comprometi que, en esas fechas futuras,

iba
estar
ah,
en
su
El TEAR se remite a su criterio
se
patrimonio.
ya expresado en resoluciones de 29
de septiembre de 2008 (reclamacin
Igualmente, tampoco se trata de regularizar
un incumplimiento acaecido en un ejercicio
35/03688/2007) y de 27 de febrero
prescrito (o, en palabras del TSJ de una
de
ficcin para prolongar el derecho de la

Administracin a liquidar ms all del plazo
que le corresponde). No se trata de eso,
desde luego. Por mucho que se haya
incumplido
antes
materializar,
la
tambin
obligacin
se
vulnerar
de
a
35/03687
2009
acumulada
(reclamacin
35/02103/2007), donde sentaba la

incompatibilidad
generados
en
de
los
ingresos
arrendamientos
en
virtud de operaciones vinculadas y el

rgimen
de
la
reserva
para
continuacin el deber de mantenimiento.
inversiones, incompatibilidad que ha
Quien no invierte la reserva incumple en
de extenderse a la dotacin, ya que si
una determinada fecha (al fin del plazo de

materializacin). Pero tambin incumple del
mismo modo y con la misma intensidad
el
incentivo
tributacin
pretende
a
eximir
de
que
en
beneficios
luego, cuando no figuran en su patrimonio
principio soportaran la carga fiscal,
empresarial las inversiones productivas a
carecera de justificacin que unos
las
ingresos -que han constituido gasto
que
se
comprometi.
Por
eso
la
Inspeccin podr regularizar en el primer

ejercicio no prescrito, comprendido en el
perodo de mantenimiento, en el que se
constate que las inversiones comprometidas
no estn donde deban, utilizadas en una
explotacin empresarial y generando efectos
para
el
partcipe
comn
de
las
entidades- disfrutasen adicionalmente

de la posibilidad de reducir la base
imponible,
por
cuanto
se
estara
disfrutando una doble exencin.
positivos para el conjunto de la sociedad

canaria.
La reclamante para defender la

aptitud de este tipo de beneficios,
A continuacin, me voy a referir
hace alusiones a la nueva regulacin
muy brevemente a otras resoluciones,
de la RIC y la consulta de la DGT
a modo de recordatorio de criterios
V1541-09 que bajo la vigencia de la
que
misma la admite. Pero el TEAR no
vienen
siendo
unnimes
consolidados.
RIC (antigua). B apto. No lo es el derivado del

arrendamiento a partes vinculadas.
entra a valorar este punto.

A este respecto, podemos remitirnos
al nmero 38 de la revista en esta misma
seccin
la
Reclamacin
219
RECLAMACIONES TEA
38/00701/10, de 26 de octubre de 2012,
exclusivamente en la cesin a la
que prescinde la ubicacin sistemtica del
arrendataria de un complejo hotelero.
apartado 8 del vigente artculo (referente al

mantenimiento), y se queda con el rotundo
tenor literal del mismo, cuando habla de
que el sujeto pasivo que se dedique al
arrendamiento
<<podr
disfrutar
del
La retribucin pactada consiste en una

cantidad fija, que queda estipulada y
cuantificada
priori,
anualmente
conforme
revisndose
al
IPC.
El
rgimen de la reserva para inversiones>> si
responsable de la explotacin es el
cumple una serie de condiciones fijadas en
arrendatario, que asume la gestin y
este apartado, condiciones entre las que
el
est que <<no exista vinculacin, directa o

indirecta, con los arrendatarios o cesionarios
de dichos bienes>>.
riesgo.
Las
obligaciones
hipotticamente
asumira
arrendador,
en
que
el
caso
fundamentalmente de incumplimiento
RIC (antigua). B apto. Arrendamiento de
por
parte
del
arrendatario,
negocio. Se requiere una cierta infraestructura
entraan
empresarial no meramente formal.
aqul, en cuanto se establece un
riesgo
empresarial
no
para
sistema de indemnizaciones para el

Reclamacin n 38/02155/09 y
mismo.
desglosadas 38/08819/09. Primera instancia.

TEAR de Canarias. Sala SC Tenerife. Fecha 25
de enero de 2013.
Reconoce
arrendamiento
el
Tribunal
de
que
negocio
el
no
resultan, en puridad, de aplicacin las

El
Tribunal
arrendamiento
seala
del
que
negocio
el
recae
exigencias que respecto al local y

empleado
se
contienen
en
la
sobre toda una actividad mercantil y
normativa tributaria, pero s de una
no slo sobre un inmueble, siendo su
cierta
objeto
aadiendo
ms
amplio
que
el
mero
organizacin
que,
empresarial,
adems,
la
alquiler del local, ya que incluye,
concurrencia de aquellos requisitos
adems
el
suponen una presuncin que admite
trabajadores
prueba en contrario. Pues bien, el
del
negocio,
propio
con
empleados,
los
el
inmueble,
mobiliario,
las
TEAR concluye que, del contenido del
instalaciones etc., correspondiendo al
expediente
arrendatario
organizacin o estructura que posee
del
ejercicio
de
la
actividad.
el
se
arrendador
desprende
(un
que
empleado
la
que
prest servicios un ao y tres meses y

En
el
caso
enjuiciado,
se
lugares
sitos
en
los
propios
desprende que la actividad que realiza
establecimientos
la
arrendamiento y que pasan a ser de
arrendadora
220
se
centra
cedidos
en
uso exclusivo del arrendatario) es
Los argumentos empleados por
meramente formal y obedece a la
la reclamante, para fundamentar su
finalidad exclusiva de obtencin de
pretensin de aplicar la deduccin por
beneficios fiscales, sin responder al
inversiones no consignadas en las
efectivo ejercicio de una actividad
declaraciones de ejercicios prescritos,
econmica, actividad que qued vaca
consisten
tras el contrato de arrendamiento
omisin
suscrito. La ausencia de actividad
incumplimiento
econmica lleva consigo la inaptitud
meramente formal que no puede dar
del beneficio para dotar la RIC.
lugar a que se le prive del uso de su
en
sostener
tan
slo
que
dicha
supondra
de
un
el
requisito
derecho. Sostiene la reclamante que

En el mismo sentido podemos citar la
Reclamacin 38/00963/09, de 22 de junio
de 2012.
incurri en un error de trascripcin al

no
reflejar
dato
declaraciones
DEDUCCIN
POR
INVERSIONES
EN CANARIAS.
de
alguno
los
en
ejercicios
las
ya
prescritos y que, posteriormente, se

limit
subsanar
dichos
errores,
incluyendo los datos omitidos en las
DIC (antigua). No cabe aplicar deducciones

no consignadas en la autoliquidacin en la que
se efectu la inversin, estando el ejercicio en
declaraciones
Sostiene,
adems, que la Administracin est

facultada para comprobar, en relacin
a
que se acometi tal inversin prescrito.
posteriores.
dichos
ejercicios
prescritos,
la
realidad de las inversiones.

Frente a estos argumentos, el
TEAR advierte que el interesado no
tiene en cuenta el instituto de la

La cuestin que se plantea se
centra
en
determinar
deducciones
por
supuestamente
si
unas
inversiones
generadas
en
prescripcin ni sus consecuencias. En

este
orden,
El
Tribunal
Regional
seala que si un contribuyente no

haba incluido en su autoliquidacin
ejercicios anteriores, sin que fueran
unas
consignadas en las correspondientes
procedido ulteriormente a rectificar
declaraciones
las
habiendo
prescrito
deducciones,
mismas,
en
poda
los
haber
trminos
del
dichos ejercicios al tiempo de iniciarse
artculo 120.3 de la LGT, lo cual, a su
el
vez,
procedimiento
administrativo,
hubiera
determinado
la
pueden ser aplicadas en el seno del
interrupcin de la prescripcin y, por
mismo.
ende, mantenido la posibilidad de

realizar
las
comprobaciones
221
administrativas
posibilidad
RECLAMACIONES TEA
procedentes.
de
comprobar
por
La
prescritos, la procedencia y cuanta de
la
las
mismas
acreditarse
Administracin ejercicios prescritos se
mediante
contempla en el artculo 106.4 (hoy
liquidaciones o autoliquidaciones
106.5)
en que se incluyeron la contabilidad
de
la
LGT
para
aquellos
la
deber
supuestos en se hubieren declarado
crditos
documentales>>,
fiscales
en
ejercicios
que
los
exhibicin
oportunos
de
de
las
soportes
donde
se
alcanzaron ya la prescripcin pero
desprende que las deducciones deben
cuyos
ser objeto
efectos
posteriormente
prescritos.
se
a
despliegan
ejercicios
Efectivamente,
no
dicho
de consignacin
en la
autoliquidacin del ejercicio en que se

realiz la correspondiente inversin.
precepto establece que <<en aquellos

En el mismo sentido podemos citar
supuestos en que las bases o cuotas

compensadas
compensacin
pendientes
las
de
deducciones
aplicadas o pendientes de aplicacin

tuviesen
222
su
origen
en
ejercicios
Resolucin del TRAR de fecha 27 de junio

de
2011,
dictada
35/04221/2010
en
y
Reclamacin
acumulada
35/04759/2010, en el nmero 35 de la
revista en esta misma seccin.
CRITERIOS JURISPRUDENCIALES RELATIVOS AL

SISTEMA TRIBUTARIO CANARIO
(febrero 2013 julio 2013)
DIEGO LPEZ TEJERA
Del Cuerpo Superior de Administradores de la Comunidad Autnoma de Canarias,

escala de Administradores Financieros y Tributarios
LEY GENERAL TRIBUTARIA
DE
BLOQUE
FINANCIACIN
CANARIO
Carga de la prueba. Aportacin
en va jurisdiccional de documentacin
Bloque
de
Financiacin
no aportada en va administrativa;
Canario:
carcter
jurisdiccin
Pleno municipal y no del Alcalde la
no
determinacin de la distribucin de los
aportacin de pruebas suficientes en
recursos a que se refiere la Ley
va administrativa (TSJC, Sala de Las
9/2003 de Medidas Tributarias y de
Palmas de Gran Canaria, Sentencia
Financiacin
de
las
08.03.2013, recurso n. 118/2010;
Territoriales
de
Canarias
ponente: Jaime Borrs Moya).
Sentencia
revisor
de
la
contencioso-administrativa
Es
una
competencia
19.03.2013,
del
Haciendas
(TS,
recurso
n.
65/2010; Ponente: Pedro Jos Yage

Cmputo de plazos. Sbados:
Gil).
consideracin como da hbil a efectos

de la interposicin de reclamaciones
Bloque de financiacin canario:
econmico-administrativas aunque la
Recursos
Ley Tributaria Canaria (Ley 9/2006)
Disposicin Transitoria Cuarta de la
excluya los mismos del cmputo de
Ley
plazos
pues
slo
Corporaciones Locales las cantidades
resulta
de
los
obtenidas en el ao 2002 siempre que
los ingresos del Bloque REF sean
tributos (TSJC, Sala de Santa Cruz de
iguales o superiores a los obtenidos
Tenerife,
18.06.2013,
en dicho ejercicio; si hubiera una
Recurso n. 177/2012, Ponente: Mara
disminucin de la recaudacin, las
del Pilar Alonso Sotorro).
Administraciones
Locales
tienen
garanta
recibir
lo
dicha
exclusin
aplicacin
Sentencia
derivados
9/2003
de
del
REF:
garantiza
La
las
la
que
223
RESEAS JURISPRUDENCIALES
proporcionalmente les correspondera
08.02.2013, recurso n. 451/2009;
(TSJC, Sala de Las Palmas de Gran
ponente: A. fabiola Martn Cceres).
Canaria,
recurso
Sentencia
n.
Inmaculada
15.02.2013,
490/2011;
Rodrguez
ponente:
Falcn).
En
RIC:
Arrendamiento:
Inexistencia
de
infraestructura
idnticos trminos puede verse TSJC,
personal y material a los efectos de
Sala de Las Palmas de Gran Canaria,
llevar
Sentencia
arrendamiento.
15.02.2013,
439/2011,
recurso
ponente:
n.
Inmaculada
cabo
la
actividad
(AN,
de
Sentencia
03.05.2013, recurso n. 164/2010;
Rodrguez Falcn; TSJC, Sala de Las
Ponente:
Sanchs).
Francisco
Jos
Navarro
27.03.2013, recurso n. 1126/2010,

ponente: Csar J. garca Otero; TSJC,
RIC: No procede por inexistencia
Sala de Las Palmas de Gran Canaria,
de actividad econmica al derivar el
Sentencia
beneficio de la mera titularidad de un
25.03.2013,
recurso
n.
1298/2010, ponente: Jaime Borrs
activo.
Arrendamiento:
Inexistencia
Moya.
de infraestructura personal y material

propia y falta de acreditacin sobre la
INCENTIVOS FISCALES CONTENIDOS EN
conexin
LA LEY 19/1994, DE 6 DE JULIO, DE
empleado a los efectos de llevar a
MODIFICACIN
cabo la actividad de arrendamiento.
DEL
RGIMEN
necesidad
del
local
Ingresos financieros: admisibilidad de
ECONMICO FISCAL DE CANARIAS
los obtenidos por colocacin temporal

RIC.
Actividad
de
de excedentes de tesorera, pero no
inmuebles:
los procedentes de la mera titularidad
exigencia del doble requisito de local
de activos no relacionados con la
exclusivamente destinado a la gestin
actividad econmica. (AN, Sentencia
10.05.2013, recurso n. 216/2010;
arrendamiento
persona
laboral
debe
empleada
para
Adquisicin
de
de
tratarse
con
contrato
llevarla
vehculo
deportivo:
de
un
cabo.
activo
Ponente: Jess Cudero Blas)
RIC: la sucesin universal en los
fijo
necesario para el desarrollo de la
derechos
actividad
comprende
empresarial
que
su
obligaciones
los
derechos
que
y
utilizacin sea exclusiva en el ejercicio
obligaciones perfectos y consumados,
de la actividad econmica (TSJC, Sala
no
de Santa Cruz de Tenerife, Sentencia
derechos interinos o los adquiridos
las
mediante
224
meras
expectativas,
condicin
suspensiva
los
no
JURISPRUDENCIA
verificada (AN, Sentencia 23.05.2013,

recurso
n.
151/2010;
Ponente:
Francisco Jos Navarro Sanchs).
CANARIO
RIC: Incongruencia y falta de

motivacin
de
la
IMPUESTO GENERAL INDIRECTO
sentencia:
Deducciones: improcedencia: no
aportacin
de
inadmisin; dotacin: ya desde antes
contabilizacin
de
procedimiento
la
reforma
beneficios
del
ao
deban
2007
derivar
de
los
la
libros
registro
previa
de
ni
al
comprobacin
limitada (TSJC, Sala de Santa Cruz de
actividad econmica desplegada por
Tenerife,
establecimientos sitos en Canarias y
Recurso n. 050/2011, Ponente: Ana
no
Teresa Afonso Barrera).
con
los
dimanantes
de
la
Sentencia
22.02.2013,
titularidad de bienes no afectos a

dicha
actividad
(TS,
Sentencia
Deducciones: improcedencia: no
15.07.2013, recurso n. 1483/2012;
aportacin de pruebas suficientes en
Ponente: Joaqun Huelin Martnez de
va administrativa (TSJC, Sala de Las
Velasco).

08.03.2013, recurso n. 118/2010;
Artculo 25 de la Ley 19/1994:
ponente: Jaime Borrs Moya).
incentivos a la inversin; exigencia de

entrada inmediata en funcionamiento
CUOTA CAMERAL PERMANENTE EN
del bien de inversin (TSJC, Sala de
CANARIAS
Las
Palmas
Sentencia
de
Gran
28.02.2013,
589/2011;
ponente:
Canaria,
recurso
n.
Inmaculada
Rodrguez Falcn).
Cuota
Cameral
en
Canarias:
norma conformante del REF canario,

caracterizado por su diferencialidad
(TSJC, Sala de Las Palmas de Gran
Canaria,
Artculo
25
de
la
Ley
19/1994:
incentivos a la inversin; carga de la

prueba
para
quien
solicita
Las
Sentencia
Palmas
de
Gran
08.03.2013,
05.02.2013,
recurso n. 984/2010; ponente. Csar

Garca Otero).
la
aplicacin de la exencin (TSJC, Sala

de
Sentencia
LEY GENERAL TRIBUTARIA
Canaria,
recurso
n.
CARGA
1157/2010; ponente: Jaime Borrs
APORTACIN
Moya).
DOCUMENTACIN NO APORTADA EN VA
DE
LA
PRUEBA.
EN VA JURISDICCIONAL DE
ADMINISTRATIVA; CARCTER REVISOR DE
225
LA
PRUEBAS
NO APORTACIN DE
SUFICIENTES
PALMAS
EN
(TSJC, SALA
ADMINISTRATIVA
DE
08.03.2013,
N.
RECURSO
PONENTE: JAIME
consta,
al
ltimo
folio del expediente, interposicin de
VA
reclamacin ante la Junta Territorial
LAS
con sello de entrada de 13 diciembre
GRAN CANARIA, SENTENCIA
DE
Igualmente
CONTENCIOSO-
JURISDICCIN
ADMINISTRATIVA
de 2010.
118/2010;
BORRS MOYA).
Siendo el plazo de interposicin

de un mes, hecho no discutido por
Vase la resea de dicha sentencia
ninguna de las partes, y finalizando el
ms
mismo el da 11 de diciembre de
abajo,
en
el
apartado
correspondiente al "Impuesto General
2010,
Indirecto Canario"
habiendo presentado la reclamacin el
dicho
dia
caa
en
sbado,
lunes siguiente.
CMPUTO
DE PLAZOS.
CONSIDERACIN
EFECTOS
DE
COMO
LA
DA
SBADOS:
HBIL
INTERPOSICIN
Consta
DE
liquidaciones
ECONMICO-
RECLAMACIONES
ejercicio
igualmente
que
relativas
2006
al
2009
las
IGIC
fueron
LEY
notificadas el da 23 de septiembre del
TRIBUTARIA CANARIA (LEY 9/2006)
2010, en la direccin de la recurrente,
EXCLUYA LOS MISMOS DEL CMPUTO DE
constado
PLAZOS PUES DICHA EXCLUSIN SLO
nombre y apellidos, DNI y firma,
RESULTA
habiendo
ADMINISTRATIVAS
DE
AUNQUE
LA
APLICACIN
LOS
PROCEDIMIENTOS DE APLICACIN DE LOS

TRIBUTOS
(TSJC, SALA
TENERIFE,
DE
SENTENCIA
SANTA CRUZ
DE
las
recogi
interpuesto
el
con
recurso
potestativo de reposicin el da 26 de
octubre, martes.
18.06.2013,
RECURSO N. 177/2012, PONENTE: MARA

DEL
quien
PILAR ALONSO SOTORRO).
En relacin a si el sbado es da
inhbil, esta Sala ha declarado en
sentencia de fecha 19 de marzo de
FJ 3.- () Consta al expediente
2009, rec. 7/2008, que notificado el
administrativo notificacin efectuada
acto impugnado ante el TEAR el da 9
el da 11 de noviembre de 2010 de la
de
resolucin del recurso de reposicin,
interposicin finalizaba el 9 de abril
de fecha 4 de noviembre, dirigido a la
del 2005, que recaa
recurrente
que no es inhbil para la interposicin
en
su
direccin,
marzo
de
2005
el
plazo
de
en sbado, da
identificando debidamente al receptor
de
con nombre, apellidos y firma.
admznistrativas. En el FJ 3 de la
las
reclamaciones
econmicas
citada sentencia se citaba la Sentencia
226
JURISPRUDENCIA
de la Audiencia
Nacional de 14 de
Si
bien es cierto que la Ley
enero de 2009 que indicaba que en
territonal 9/2006, de 11 de diciembre,
los plazos que se computan por meses
que en su artculo 24.5 que dispone
ha de aplicarse el artculo 48.2 de la
En el cmputo del plazo del trmite
Ley 30/1992 que coincide con el
de audiencia o de alegaciones en
artculo 5 del Cdigo Civil y que
cualesquiera
supone que en los plazos sealados
tributarios,
por meses, concluyen en el ordinal
sancionador tributario, as como en el
correspondiente
la
cmputo de cuatquier otro plazo que
siguiente.
se establezca en los procedimientos
notificacin
al
en
el
da
mes
de
Aadiendo la misma sentencia que
procedimientos
en
el
procedimiento
tributarios, se excluirn los sbados.
ahora bien, el sbado es da hbil, lo

que ocurre es que por la tarde no se
Sin
embargo,
estimamos,
tal
admite presentacin de documentos
como lo seala la Sala de Las Palmas
en Correos aunque s por la maana-
de GC en sentencia de fecha 29 de
, lo que supone, en el razonamiento
enero del 2013 recada en el recurso
del recurrente, que restaban unas
nmero
horas para la conclusin del plazo
cuando
tributos ya sea de gestin, inspeccin,
ya
se
haca
imposible
370/2011,
recaudacin
Correos. Aunque ese razonamiento es
sancionador son diferentes, a estos
cierto, no lo es menos que le previsin
efectos, del procedimiento de revisin
legal
slo
de
das
econmico administrativa es uno de
inhbiles, y el sbado no lo es, por lo
los medios de revisin de los actos de
que no puede aplicarse la previsin
aplicacin
del articulo 48.3 de la Ley 30/1992.
imposicin de sanciones tributarias
contempla
prrroga
el
de
plazos
supuesto
de
los
el
los
presentar el escrito de alzada en
de
que
anteriores.
de
los
procedimiento
La
reclamacin
tributos
de
previstos en la Ley General Tributaria,

De modo que el sbado no es
en concreto, en su artculo 213 de la
inhbil a estos efectos como seala la
LGT.
Para
anterior Sentencia, en tanto el art
revisin el artculo 235 de la LGT
48.2 de la LRJPAC Ley 30/1992 slo
58/2003 dispone que el plazo de
excluye domingos y das inhbiles, y
interposicin es de un mes a contar
esta ley es de aplicacin supletoria de
desde
conformidad con el artculo 7.2 de la
notificacin
LGT 58/2003.
desde el da siguiente a aqul en que
el
este
dia
del
procedimiento
siguiente
acto
al
de
de
la
impugnado,
se produzcan los efectos del silencio
227
administrativo o desde el da siguiente
TERRITORIALES
CANARIAS
a aqul en que quede constancia de la
SENTENCIA
realizacin u omisin de la retencin o
65/2010; PONENTE: PEDRO JOS YAGE
ingreso a cuenta, de la repercusin
GIL).
DE
19.03.2013,
(TS,
N.
RECURSO
motivo de la reclamacin o de la
sustitucin derivada de las relaciones
entre el sustituto y el contribuyente.
FJ
presente
1.-
Se
impugna
recurso
de
en
el
casacin
la
sentencia dictada por la Sala de lo

Dicha
como
da
declaracin
hbil
del
los
sbado
efectos
de
Contencioso-Administrativo
del
Tribunal
de
Superior
de
Justicia
interponer la reclamacin econmico
Canarias,
administrativa
contencioso-administrativo
es
igualmente
que
estim
el
recurso
mantenida por el TSJ de Madrid en
interpuesto por el Cabildo Insular de
sentencias
Gran
de
11/9/2012
Canaria
contra
el
Decreto
12/04/2011 y el TSJ de Catalua en
155/2004, de 9 de noviembre, del
sentencia de 3/10/2012.
Gobierno de Canarias, de modificacin

de
Lo
que
determina
la
desestimacin del presente recurso,
las
bases
de
distribucin
intermunicipal de los
recursos del
Bloque de Financiacin Canario.
dado que las fechas de notificacin

son
las
recogidas
por
la
La exposicin del planteamiento
administracin lo que determina que
del
la
antecedentes:
reclamacin
econmica
recurso
debe
partir
de
estos
administrativa y el anterior recurso de

reposicin
fueran
presentados
de
modo extemporneo.
La Ley 9/2003, de 3 de abril, de

Medidas Tributarias y de Financiacin
de
DE
BLOQUE
FINANCIACIN
CANARIO
las
Haciendas
Territoriales
de
Canarias, vino a regular el rgimen de

distribucin
de
recursos
de
los
tributos pertenecientes a su especial

BLOQUE
DE
CANARIO: ES
PLENO
UNA
FINANCIACIN
COMPETENCIA
MUNICIPAL Y NO DEL
DEL
ALCALDE
LA
DETERMINACIN DE LA DISTRIBUCIN DE
LOS RECURSOS A QUE SE REFIERE LA
9/2003
DE
DE
MEDIDAS TRIBUTARIAS
FINANCIACIN
228
LEY
DE LAS
rgimen
econmico-fiscal,
el
denominado Bloque de Financiacin

Canario.
criterios
La
para
Ley
el
estableci
reparto
de
los
esos
recursos entre las Administraciones
territoriales canarias. El primero de
HACIENDAS
los criterios consiste en la asignacin
JURISPRUDENCIA
de
distintos
porcentajes
las
en tal previsin legislativa. En l se
diferentes clases de Administraciones:
fijaron
la Comunidad Autnoma, las Islas, y
intermunicipal de los
los
los
Bloque de Financiacin para la Isla de
Ayuntamientos. Una vez fijado este
Gran Canaria. Con este fin se acudi
importe,
las
al criterio subsidiario del modo de
Administraciones de la misma clase,
reparto entre Islas, a causa de la
es
los
ausencia del acuerdo o convenio que
estas
autoriza el artculo 6.3 de la Ley y una
reglas: entre las Islas la asignacin
vez agotados los trmites destinados
depende
a suplir su falta. El Cabildo de Gran
Cabildos
su
Insulares
distribucin
decir,
las
Ayuntamientos,
superficie,
entre
Islas
responde
de
la
la
poblacin
que
se
la
une
un
las
Canaria
bases
de
distribucin
recursos del
interpuso
recurso
porcentaje igual para cada una de
contencioso-administrativo contra el
ellas
Decreto,
artculo
5);
Ayuntamientos
entre
los
recurso
fundado
(distribucin
precisamente en la existencia de un
intermunicipal) el reparto poda ser
convenio, de fecha 18 de diciembre de
acordado
2003,
por
estos
bajo
ciertas
ajustado
los
requisitos
condiciones, pues habra de adoptarse
legales. La Administracin autonmica
un convenio por el Cabildo Insular y la
contest a la demanda oponiendo la
mitad de los Ayuntamientos de la isla
invalidez del acuerdo invocado por el
que representaran cada uno de ellos,
demandante, lo que apoyaba en dos
al menos, el 10% de la poblacin
razones: la incompetencia de quienes
insular, y tendra que presentarse
haban intervenido en su adopcin en
ante
representacin de los Ayuntamientos,
el
Gobierno
de
Canarias
en
determinada fecha (artculo 6.3). La
pues
suscripcin del convenio originaba la
financiera corresponda al Pleno de
emisin
de
estos y no a los Alcaldes, y la omisin
modificacin de las bases que han de
del informe preceptivo de la Asamblea
regir la distribucin. En defecto de
Insular del Consejo de Corporaciones
acuerdo, la participacin entre los
Locales de Gran Canaria.
de
un
Decreto
la
competencia
en
materia
Ayuntamientos quedaba sometida a

los criterios de reparto entre Islas
La sentencia de instancia estim el
establecidos en el artculo 5.2 y 3
recurso.
(artculo 6.4).
(...)
El Decreto 155/2004 fue dictado
por el Gobierno de Canarias con base
229
FJ 3.- El Gobierno de Canarias
los servicios, etctera. A este mbito
fundamenta el presente recurso de
pertenece
casacin en dos motivos ... ambos
atribuciones
enumeradas
motivos
artculo
del
deben
examinarse
gran
50
parte
de
las
en
el
Reglamento
de
funcionamiento
conjuntamente, pues obedecen a una
organizacin,
nica cuestin: si es el Alcalde o el
rgimen
jurdico
Pleno de los Ayuntamientos el rgano
Locales
(en
municipal competente para adoptar
aprobado
los acuerdos sobre distribucin de los
2568/1986, de 28 de noviembre , y
recursos a que se refiere la Ley
en el artculo 23 del Real Decreto
canaria 9/2003. La respuesta que ha
Legislativo 781/1986, de 18 de abril ,
de ofrecer esta Sala concuerda con el
por
criterio del recurrente (Gobierno de
Refundido de las disposiciones legales
Canarias).
vigentes en materia de rgimen local.
El
acuerdo
regulado
en
el
el
de
lo
Entidades
sucesivo
por
que
las
Real
se
ROF),
Decreto
aprueba
el
Texto
Como pone de manifiesto el
artculo 6.3 de la mencionada Ley
recurrente,
tiene
netamente
competencia presupuestaria disponer
financiero, en cuanto afecta de forma
de la capacidad de determinar el
decisiva a los recursos econmicos del
importe de los ingresos que hayan de
Ayuntamiento, y la competencia del
aplicarse
Pleno
finalidad responde la potestad del
un
en
contenido
materia
financiera
es
al
de
congruente
presupuesto.
esta
Pleno
de la normativa de rgimen local.
tributarios propios, potestad que debe
Basta con comprobar las funciones
extenderse a la fijacin de la cuanta
que le asigna la ley; adems de la
en
determinacin de los recursos propios
Ayuntamiento en los tributos ajenos
de carcter tributario, los artculos
cuando,
22.1 y 123.1 de la LBRL le confieren
facultades decisorias al respecto, tal
la funcin de aprobar y modificar los
como ocurre en este caso.
haya
de
los
la
presupuestaria resulta con evidencia
que
establecer
con
recursos
participar
obviamente,
dispone
el
de
presupuestos, las cuentas y los gastos

en materia de su competencia, y
tambin
otras
de
relevante
repercusin
econmica
relativas
establecimiento
al
como
de
las
la
En
Alcaldes,
lo
que
las
respecta
funciones
los
legalmente
reconocidas en la esfera econmicofinanciera
son
por
regla
general
plantilla de personal, el planeamiento
derivadas o subordinadas a las del
urbanstico, las formas de gestin de
Pleno, y, en otro caso, sometidas a
230
JURISPRUDENCIA
una notable limitacin cuantitativa.
razn de la materia, aun de forma
As, la normativa de rgimen local
genrica, a favor de otro rgano. Este
reiteradamente
constituye
supedita
al
el
criterio
prevalente
presupuesto aprobado por el Pleno las
cuando la ley atribuye la competencia
facultades del Alcalde respecto del
desarrollo de la gestin econmica, la
especificacin del rgano que deba
aprobacin de la oferta de empleo y
desempearla (artculo 12.4 de la Ley
de los proyectos de obras y servicios,
30/1992 ), y, como hemos visto, las
as
contrataciones,
potestades econmico-financieras en
concesiones y la adquisicin de bienes
el seno de las Corporaciones locales
corresponden esencialmente al Pleno.
como
las
derechos
desde
cierto
lmite
una
Administracin
sin
(artculos 21.1 y 124.4 de la LBRL, 41

del
ROF
24
del
citado
(...) En definitiva, en el mbito
Texto
de aplicacin de la Ley canaria 9/2003
Refundido).
constituye una competencia del Pleno

Por otro lado, la competencia de
municipal
la
determinacin
de
la
los Alcaldes no puede fundarse en
distribucin de los recursos que la
este caso en
la clusula residual
misma Ley regula. Por tanto, debe
contenida en los artculos 21.1.s),
rechazarse el criterio de la Sala de
124.4.) de la LBRL y 41.27 del ROF,
instancia que reconoce dicha funcin
que confiere a aquellos las funciones
al Alcalde ...
que la legislacin del Estado o de las

Comunidades Autnomas asignen al
No puede omitirse, por ltimo,
municipio y no se atribuyan a otros
que el Tribunal Superior de Justicia (y
rganos municipales. Ciertamente, la
no la parte demandante) imputa al
Ley
discrimina
Gobierno Canario, en base al artculo
entre los rganos municipales en la
4.1.c ) y d) de la Ley 30/1992 , la
regulacin del reparto de los recursos
falta de iniciativa en la subsanacin de
del Bloque de Financiacin, pues se
tal
refiere
considera
canaria
9/2003
no
insistentemente
los
defecto
de
que
competencia,
debi
pues
informar
del
Ayuntamientos en sus disposiciones,
mismo a los Ayuntamientos de la Isla
entre ellas las que ataen al acuerdo
para que se reunieran en Pleno antes
de
Sin
de que venciera el plazo para la vlida
embargo, la interpretacin del alcance
adopcin del acuerdo. Ahora bien,
de
no
esta omisin de la Administracin
puede soslayar las consecuencias de
autonmica, por s sola, difcilmente
la
podra convalidar el acto viciado de
distribucin
dicha
intermunicipal.
competencia
asignacin
de
residual
competencia
por
231
nulidad por incompetencia y, en todo
Canarias
asuma
caso, la Ley canaria prev un trmite
principio
de
especfico
establecer los mecanismos precisos
destinado a procurar el
acuerdo
de
las
interesadas
Administraciones
consistente
en
la
Federacin
sectorial
representativa,
Ayuntamientos
acuerdo,
no
de
un
institucional"
en
el
futuro
la
institucional
legislacin
de
la
los
Comunidad Autnoma, as como la
por
el
garanta de que los Ayuntamientos no
prevenciones
se
pueden recibir menos que lo obtenido
afectados
estas
ms
las Haciendas Locales Canarias pueda

tener
municipios
"lealtad
base
para evaluar los impactos que sobre
audiencia del Cabildo Insular y de la

de
en
llevaron a cabo en este caso sin que
con cargo al ejercicio 2002.
dieran resultado positivo.

No consideramos que exista una
derogacin
BLOQUE
CANARIO:
DE
RECURSOS
FINANCIACIN
tcita
prdida
de
vigencia de la Disposicin Transitoria
DEL
(Cuarta), pero ha de ser interpretado
REF: LA DISPOSICIN TRANSITORIA
con el mtodo lgico. En este punto,
CUARTA
DE LA
consideramos que una interpretacin
CORPORACIONES LOCALES
LEY 9/2003
GARANTIZA
LAS
racional de la misma garantizaba y
AO
garantiza a las Corporaciones Locales
SIEMPRE QUE LOS INGRESOS DEL
las cantidades obtenidas en el ao
LAS
CANTIDADES
2002
DERIVADOS
BLOQUE
OBTENIDAS
REF
SEAN
EN
EL
IGUALES
2002,
siempre
que
los
ingresos
SUPERIORES A LOS OBTENIDOS EN DICHO
obtenidos por el Bloque REF fueran
EJERCICIO;
UNA
iguales o superiores a los obtenidos
DISMINUCIN DE LA RECAUDACIN, LAS
en dicho ejercicio. Este es el sentido
ADMINISTRACIONES LOCALES
de la clusula de garanta que se
GARANTA
SI
DE
HUBIERA
RECIBIR
TIENEN LA
LO
PROPORCIONALMENTE
CORRESPONDERA
PALMAS
DE
15.02.2013,
PONENTE:
(TSJC, SALA
DE
QUE
incluy en la Disposicin Transitoria
LES
Cuarta, cohonestndolo con el sistema
LAS
de

RECURSO
N.
INMACULADA
porcentaje
establecido
en
el
artculo 4 y con el principio de lealtad
490/2011;
institucional en cuyo marco surge. Ello
RODRGUEZ
no permite acoger la pretensin del
FALCN).
recurrente, ya que si la recaudacin

en cualquier ejercicio es inferior a lo
FJ 2.- La Exposicin de Motivos
recaudado en el ejercicio 2002, la
de la Ley 9/2003 seala respecto a
minoracin de la recaudacin global
esta cuestin que el Gobierno de
no perjudica solo a la Comunidad
232
JURISPRUDENCIA
Autnoma
las
recurrente en la demanda. Empero,
Administraciones Locales copartcipes.
una recta interpretacin de la misma
La disminucin de lo recaudado por el
como expusimos, conlleva que si se
bloque del REF perjudica por igual a
ha producido una disminucin de la
todas
ello
recaudacin de los recursos por la
lealtad
propia situacin econmica, y no por
las
entra
sino
todas
Administraciones,
dentro
institucional;
de
al
incremento
la
igual
de
la
que
el
recaudacin
beneficiara a todas las partes.
un reparto torticero de la Comunidad

Autnoma,
las
Administraciones
Locales tienen la garanta de recibir lo

que
Jurdicamente, la interpretacin
proporcionalmente
les
correspondera.
de la Disposicin Transitoria no puede

aislarse de lo dispuesto por el artculo
(EN
IDNTICOS
TRMINOS
PUEDE
TSJC, SALA DE LAS PALMAS DE GRAN
4 de la Ley 9/2003 , ya que no puede
VERSE
repartirse ms que lo que se recauda
CANARIA,
en cada ejercicio. De tal manera que
RECURSO
la interpretacin de la actora negara
INMACULADA RODRGUEZ FALCN; TSJC,
la aplicacin del artculo 4 de la Ley,
SALA
alternando
SENTENCIA
los
porcentajes
para
DE
SENTENCIA
N.
439/2011,
LAS PALMAS
1126/2010,
contrario
OTERO; TSJC, SALA
una
interpretacin
PONENTE:
PONENTE:
GRAN CANARIA,
DE
27.03.2013,
mantener una cantidad fija, lo que es

a
15.02.2013,
N.
RECURSO
CSAR J.
GARCA
LAS PALMAS
DE
DE
sistemtica y racional de la norma.
GRAN CANARIA, SENTENCIA 25.03.2013,
Sera
RECURSO N.
tanto
competencia
como
que
el
negar
la
Estatuto
de
1298/2010,
PONENTE: JAIME
BORRS MOYA)
Autonoma concede en exclusiva a las

Comunidad Autnoma para hacer el
INCENTIVOS
reparto.

DE
Es cierto que las Disposiciones

Transitorias
no
pueden
entenderse
como de vigencia indefinida, ahora
FISCALES
DE
JULIO,
DE
MODIFICACIN
DEL
RGIMEN
ECONMICO
FISCAL
DE
ACTIVIDAD
DE
CANARIAS
bien, en este caso, la Disposicin

Transitoria Cuarta conserva la funcin
RIC.
de estabilizacin y garanta para las
ARRENDAMIENTO
Administraciones Locales, que ya se
EXIGENCIA
pusiera de manifiesto en los debates
LOCAL EXCLUSIVAMENTE DESTINADO A LA
parlamentarios
GESTIN
transcritos
por
el
DEL
DE
DOBLE
PERSONA
INMUEBLES:
REQUISITO
EMPLEADA
DE
CON
233
CONTRATO LABORAL PARA LLEVARLA A
31 de diciembre de 2009, en la que
CABO.
sealamos:
ADQUISICIN
DEPORTIVO:
VEHCULO
DE
UN
PARA
EL
"... lejos de de tener el arriendo
ACTIVIDAD
de inmuebles un tratamiento distinto
EMPRESARIAL Y QUE SU UTILIZACIN SEA
en la normativa del Impuesto sobre
EXCLUSIVA
LA
Sociedades y en la del Impuesto sobre
DE
la Renta de las Personas Fsicas, en el
TENERIFE, SENTENCIA
sentido de no precisarse en el primer
ACTIVO
DEBE
DE
FIJO
TRATARSE
NECESARIO
DESARROLLO
DE
EN
LA
EL
EJERCICIO
ACTIVIDAD ECONMICA
SANTA CRUZ
DE
08.02.2013,
RECURSO
PONENTE:
DE
(TSJC, SALA
N.
451/2009;
A. FABIOLA MARTN CCERES).
caso de los requisitos adicionales de

empleado y local y s en el segundo
de los impuestos, lo realmente cierto
FJ 3.- La correcta resolucin de

la
controversia
planteada
exige
es que cuando el Art. 75.1 de la Ley

43/1995, de 27 de diciembre, del
dilucidar si es conforme a Derecho la
Impuesto
dotacin a la RIC efectuada por el
ocasin
recurrente en el ejercicio 2003 as
transparentes, remite al Art. 40 de la
como
los
Ley 18/1991, de 6 de junio, del IRPF
elementos que luego se dirn de la
(actual Art. 25 de la Ley 40/1998, de
dotacin
ejercicio
9 de diciembre ) no lo hace a los fines
1999. En relacin con lo primero ha
de determinar si una sociedad tiene o
de confirmarse la interpretacin del
no
artculo 27 efectuada por la resolucin
transparente
en
impugnada, al declarar exigible, en la
determinado,
sino
actividad
clarificado el concepto o definicin de
la
materializacin
efectuada
de
en
el
en
arrendamiento
de
sobre
de
el
Sociedades,
regular
las
carcter
sociedades
de
sociedad
un
ejercicio
para
dejar
inmuebles, la doble concurrencia de
actividades
empresariales
local exclusivamente destinado a la
profesionales
en
gestin
proporcionados
persona
empleada
con
los
por
con
trminos
los
citados
contrato laboral para llevarla a cabo al
preceptos de la Ley del IRPF, sin que
objeto de que pueda calificarse como
sean,
actividad econmica generadora de
adicionales
beneficios susceptibles de dotar la
privativos de las sociedades de mera
Reserva para Inversiones en Canarias.
tenencia de bienes, ni tampoco del
Se trata de una interpretacin que
Impuesto
esta Sala ha mantenido en reiteradas
Personas Fsicas, tributo este ltimo
ocasiones, como en la Sentencia de
en
que
por
tanto,
de
no
circunstancias
234
requisitos
empleado
sobre
si
los
la
Renta
concurren
en
un
de
local
las
aquellas
arriendo
de
JURISPRUDENCIA
inmuebles
realizado
por
personas
de la pretensin. En cuanto a la
fsicas, se califica el mismo como
materializacin de la RIC de 1999 no
rendimiento de capital inmobiliario en
otra suerte debe correr la alegacin
lugar de rendimiento de actividades
del recurrente por la que se pretende
...".
vlida a tales efectos la adquisicin de

mobiliario,
pues
esta
Sala,
en
Se trata este de un criterio
Sentencia n 230/2012 de 22 de
confirmado por la jurisprudencia en
octubre recada en relacin con la
Sentencias como la de 9 de julio de
dotacin y materializacin de la RIC
2012, del Tribunal Supremo. Pues
efectuada por el recurrente en los
bien, habindose constatado la falta
ejercicios 2000, 2001 y 2002, lleg a
de acreditacin de la existencia de un
la misma conclusin de inexistencia
local exclusivamente destinado a la
de
actividad
de
arrendamiento susceptible de generar
arrendamientos, pues el objeto de la
beneficios aptos para la dotacin RIC,
actividad
la
razn por la cual cualquier inversin
la
que se diga afecta a su desarrollo no
de
gestin
-servicios
propiedad
relativos
inmobiliaria
a
a
una
actividad
puede
desde un despacho de una vivienda- y
materializacin vlida de una RIC que
resultando asimismo que fue solo a
no debi dotarse, debiendo reputarse
partir de la mitad del ejercicio 2003
por
que se contrat a una persona para la
realizada
gestin de los arrendamientos, es
Tributaria y confirmada por el rgano
patente
econmico-administrativo.
la
actividad
de
ello
vlida
por
legalmente
de
propiedad industrial- se desarrollaba
que
aceptarse
econmica
la
la
como
regularizacin
Administracin
arrendamientos desarrollada por la
Finalmente, por lo que se refiere a la
recurrente no reuna los requisitos
adquisicin del vehculo deportivo -
exigidos
Mercedes
legalmente
para
ser
Benz,
modelo
SLK
320
considerada actividad econmica, de
Roadster (vehculo turismo biplaza-,
modo que los beneficios derivados del
esta Sala tambin se pronunci en la
alquiler realizado -slo tuvo lugar un
anteriormente
contrato de arrendamiento, en el ao
230/2012
2001, del que derivan los mismos- no
pretensin
son aptos para dotar RIC, por no
materializacin de la RIC, habiendo
poder
sealado:
considerarse
derivados
econmica.
de
Ello
una
beneficios
citada
en
de
relacin
incluirla
Sentencia
con
la
en
la
actividad
determina
la
desestimacin de este primer motivo
235
"el apartado 4 del artculo 27

de
la
Ley
19/1994
establece
un
requisito de necesidad cuando la

materializacin
se
realice
desarrollo de la actividad econmica,

pues precisamente la tipologa del
vehculo adquirido hace ms difcil, y
en
la
debi
por
ello
el
recurrente
adquisicin de activos fijos, es decir,
demostrarlo con empeo, considerar
establece que estos sean necesarios
que permitan
para el desarrollo de las actividades
eficiencia las relaciones pblicas con
empresariales del sujeto pasivo ( este
clientes y proveedores.
requisito
de
necesidad
ha
atender con
mayor
sido
interpretado por Consulta DGT de 15
RIC:
ARRENDAMIENTO:
de junio de 1995) en el sentido de
INEXISTENCIA
que sin dichos activos adquiridos la
PERSONAL Y MATERIAL A LOS EFECTOS DE
actividad econmica del sujeto pasivo
LLEVAR
no podra desarrollarse igual".
ARRENDAMIENTO.
CABO
03.05.2013,
En
este
caso,
no
lo
ha
PONENTE:
acreditado la entidad actora, ya que el
SANCHS).
DE
INFRAESTRUCTURA
LA
ACTIVIDAD
DE
(AN,
SENTENCIA
N.
164/2010;
RECURSO
FRANCISCO
JOS
NAVARRO
sujeto pasivo con anterioridad a la

FJ
adquisicin del vehculo ha venido
5.-
...
la
demanda
es
desarrollando su actividad econmica,
sumamente genrica a la hora, no ya
sin
de probar, como era carga que le
que
se
hayan
puesto
de
manifiesto, con posterioridad, formas
incumba
distintas de actuar a las ya empleadas
mediante una defectuosa solicitud del
y obteniendo sus ingresos, en muchos
recibimiento a prueba ( art. 60.1 LJCA
casos,
), en que se omiti por completo la
adems, como seala la resolucin
expresin de los puntos de hecho
impugnada,
sobre
de
las
mismas
no
se
fuentes
prueba
su
los
que
que
se
ha
malbaratado
pretenda,
sino
utilizacin exclusiva en el ejercicio de
tambin de alegar sobre la naturaleza
la
que
de su actividad, que entra adems en
excluira cualquier otro uso para fines
contradiccin con el alta en el epgrafe
particulares.
del IAE, que la demanda no explica
actividad
econmica,
lo
satisfactoriamente, as como con la

Por ello no comparte esta Sala la
admisin del representante, indicando
afirmacin del recurrente al calificar
que la actividad era "el arrendamiento
de empecinamiento administrativo la
de inmuebles".
negativa
considerar
probada
la
necesidad de dicho vehculo para el
236
JURISPRUDENCIA
Siendo ello as, si estamos ante
TITULARIDAD
DE
ACTIVO.
UN
un arrendamiento de inmuebles, en
ARRENDAMIENTO:
que se requiere para su conceptuacin
INFRAESTRUCTURA
PERSONAL
como actividad empresarial disponer
MATERIAL
de un empleado y un local, aun
ACREDITACIN SOBRE LA CONEXIN Y
cuando se trate de indicios indicativos
NECESIDAD DEL LOCAL Y EMPLEADO A LOS
o favorecedores de una presuncin
EFECTOS
iuris tantum que el interesado puede
ACTIVIDAD
destruir, es lo cierto que la clamorosa
INGRESOS
prueba practicada por la Inspeccin
ADMISIBILIDAD DE LOS OBTENIDOS POR
no ha sido desvirtuada en lo ms
COLOCACIN TEMPORAL DE EXCEDENTES
mnimo por la demandante, que es
DE
consciente de que ni posee local ni
PROCEDENTES DE LA MERA TITULARIDAD
empleado afecto a la actividad.
DE ACTIVOS NO RELACIONADOS CON LA
INEXISTENCIA
PROPIA
DE
LLEVAR
en absoluto acreditado de que el
CABO
DE
LA
ARRENDAMIENTO.
DE
FINANCIEROS:
TESORERA,
PERO
ACTIVIDAD ECONMICA.
Por el contrario, para el caso
FALTA
DE
10.05.2013,
NO
(AN, SENTENCIA
N.
RECURSO
LOS
216/2010;
PONENTE: JESS CUDERO BLAS).
objeto del arrendamiento fuera una

industria
como
tal,
el
FJ 4.- Con los datos expuestos,
hecho
su
la Administracin deniega la reduccin
explotacin a un tercero, mediante
derivada del artculo 27 de la Ley
precio,
19/1994,
concluyente
de
el
la
cesin
de
desentendimiento
de
de
julio
por
de
considerar que no concurre en la
gestin empresarial, impide admitir
interesada el requisito de "ejercicio de
que los beneficios obtenidos con la
una
mera percepcin de una renta puedan
econmica",
ser considerados, a los efectos de la
"promocin inmobiliaria", de la que
RIC,
derivara el beneficio que es objeto de
consiguiente
de
como
toda actividad
provenientes
de
un
actividad
explotacin
concretamente
dotacin,
toda vez, que, en rigor, no hay
comparte en su integridad, pues de
establecimiento
la
las circunstancias sealadas no se
vivienda de los cnyuges propietarios
infiere en modo alguno que GTC SL
de la empresa.
ejerciera en el terreno en cuestin
salvo
actividad
que
empresarial
la
de
establecimiento radicado en Canarias,
alguno,
criterio
la
de
Sala
ninguna
POR
clase, no ya solo por la cuestin del
INEXISTENCIA DE ACTIVIDAD ECONMICA
alta en este o aquel epgrafe del
AL DERIVAR EL BENEFICIO DE LA MERA
impuesto
RIC:
NO
PROCEDE
sobre
actividades
237
econmicas (cuestin a la que otorga
o arrendamiento a terceros de los
extraordinaria
el
activos sobre los que se invoca recae
demandante), sino porque la "tarea
la actividad, a menos que la entidad
previa"
contase
relevancia
realizada
en
relacin
con
con
una
infraestructura
aquel terreno ("valorar la finca por
personal y material propia para llevar
comparacin con otras situadas en la
a cabo ese objeto social, siendo as
zona,
que hay una absoluta falta de prueba
terceros", segn se afirma) ni siquiera
sobre la conexin y necesidad del
puede
local y empleado a los efectos de
anunciarla
decirse
propiamente,
mostrarla
que
de
llevar a cabo esa labor de mero
la
percibo de rentas, pues no consta que
demanda, a lo que debe aadirse que
los arrendamientos se lleven a cabo
la supuesta realizacin de gestiones
con habitualidad o comprenda otros
tcnicas
activos o negocios.
promocin
la
constituya,
que
actividad
se
seala
administrativas
en
ha
de
imputarse a la entidad copropietaria,

a tenor de los datos que constan en el
expediente.
Debe
sealarse
que
el
incumplimiento del requisito de la

explotacin directa de la actividad
El
beneficio
enajenacin
tanto,
derivado
debe
de
entenderse,
proveniente
la
por
econmica requerida a efectos de la

dotacin
de
la
reserva
para
mera
inversiones en Canarias -no mediante
titularidad de un activo no afecto
la simple cesin, por tanto, de su uso,
(pues nada se dice en relacin con la
a terceros-, no han dado lugar a la
vinculacin de la parcela a la actividad
ms mnima actividad probatoria por
desarrollada por la compaa antes de
parte de la recurrente para acreditar
su venta, la de "alquiler de locales
que la inversin fue efectiva, que la
industriales") y no, como exige el
actividad vinculada a tal inversin no
precepto
transcrito,
se limit a la percepcin de una renta
proveniente del desempeo de una
por el alquiler de los tres inmuebles,
actividad econmica.
sino que intervino en el mercado de
ms
de
la
arriba
servicios mediante la ordenacin por

FJ
5.-
...
nos
hemos
cuenta
propia
pronunciado de forma reiterada sobre
materiales,
la improcedencia de admitir como
organizativos. (...)
rendimientos
econmicas
de
sus
personales
medios
y
actividades
como
Llama la atencin, en todo caso,
contraprestacin por la cesin de uso
que uno de los tres contratos de
238
los
de
percibidos
JURISPRUDENCIA
arrendamiento
haya
sido
suscrito
mera
titularidad
de
relacionados
representante en su nombre) y la
econmica. El criterio es claro en
esposa de dicho representante, como
cuanto a las sociedades de mera
arrendataria, a lo que debe aadirse
tenencia de bienes, pues se entiende
que, a la vista de los datos que
que en estos casos sus beneficios en
aparecen
el
ningn caso proceden de la actividad
requisito de "local" donde efectuar la
empresarial. A juicio del recurrente,
actividad
partiendo de que ejerce efectivamente
el
expediente,
econmica
de
arrendamiento (artculo 25 de la Ley
una
de
entenderse
Renta)
ni
considerarse
sealado
siquiera
concurrente,
por
la
puede
pues
empresa
actividad
la
no
entre la propia compaa (actuando su
en
con
activos
actividad
econmica,
que
sus
ha
de
beneficios
el
proceden del desarrollo de la misma y
resulta
los dotados en este concepto de los
coincidente con la vivienda de la
correspondientes
familia de uno de los administradores
tesorera.
excedentes
de
de la entidad.
La cuestin, por tanto, no es
FJ 6.ingresos
Y en cuanto a los
financieros
(cuya
aptitud
otra que la de determinar qu debe

entenderse
estos
efectos
por
para dotar la reserva ha sido negada
"excedentes de tesorera" (idneos
por
para dotar la RIC, como se ha dicho),
las
resoluciones
aunque,
ciertamente,
reguladora
de
refiere
"beneficio
recurridas),
ley
cualidad que niega la Inspeccin a los
se
que nos ocupan teniendo en cuenta la
no
cuanta de los mismos y, sobre todo,
distribuido", sin distinguir en atencin
la ausencia de prueba de que los
al origen del mismo, es lo cierto que
mismos procedan de una actividad
los Tribunales de Justicia (incluida
empresarial.
esta
al
Sala)
la
han
la
reserva
solo
contable
entendido
con
reiteracin que el beneficio apto para
Para resolver dicha cuestin no
dotar la reserva es exclusivamente
resulta
aquel relacionado con la actividad
concepto de "tesorera" se caracteriza
econmica, esto es, las "ganancias
por
derivadas de la actividad empresarial
disponibilidad
o profesional". Se admiten, eso s, los
necesario, adems y en los trminos
obtenidos por colocacin temporal de
expuestos, que dichos fondos estn
excedentes
vinculados
de
tesorera,
pero
en
ningn caso los que procedan de la
ocioso
las
recordar
notas
de
las
de
que
el
liquidez
fondos,
siendo
operaciones
que
constituyen el trfico habitual de la
239
entidad. Desde esta perspectiva, la
Sala
resultados
jurisprudencia del Tribunal Supremo,
derivados de las operaciones ajenas al
de la que son exponente numerosas
desarrollo de la actividad social no
sentencias,
pueden
del
destacar las muy recientes de 7 de
cumplimiento de los fines reales de la
julio de 2011 (recurso de casacin n
entidad, ni pueden considerarse como
3140/09 ); 14 de julio de 2011
accesorios
al
(recurso de casacin n 6468/08 ); 15
responder a inversiones ajenas al
de septiembre de 2011 (recurso de
desarrollo
casacin para unificacin de doctrina
considera
los
incluirse
(aunque
de
de
no
dentro
dicha
la
actividad,
actividad
cabe
duda
misma
de
su
mercantil
la
tambin
entre
las
continua
que
n 363/07 ); 27 de septiembre de
repercusin econmica y fuente de
2011 (
ingresos para la sociedad) mxime
unificacin
de
doctrina);
teniendo
septiembre
de
2011
en
invertidos
cuenta
y
los
los
importes
cabe
recurso de casacin
para
29
de
(recurso
de
rendimientos
casacin n 2356/07 ); y de 13 de
obtenidos. Coincidimos en este punto
octubre de 2011 (recurso de casacin
con el TEAC en cuanto a que la
n 5475/07 ). La abundancia, claridad
entidad
no
ha
acreditado
carcter
reciente
de
tales
mnimamente que los ingresos por
pronunciamientos,
importe de 23.826,41 euros estn
unnimes al exigir que el beneficio no
vinculados al giro o trfico de la
distribuido susceptible de integrar la
empresa y que los mismos estn
RIC
causalmente
econmica,
relacionados
actividad empresarial,
con
la
proceda
todos
de
hace
la
disipar
ellos
actividad
cualquier
pues no se
duda al respecto, tanto respecto a la
corresponden con la dinmica habitual
naturaleza de los beneficios que dan
u ordinaria de funcionamiento de la
lugar a la dotacin como, en relacin
empresa,
para
a dicha cuestin, la precisin del
ingresos
concepto de establecimiento situado
constituyen excedentes de tesorera
en Canarias a que se refiere el art.
idneos para efectuar la dotacin a la
27.1 de la Ley 19/1994.
entender
extremo
que
esencial
tales
reserva.
La
Refuerza
la
muy
reiterada
doctrina
del
Tribunal
Supremo es clara e inequvoca y lleva
postura de esta Sala acerca de la
necesidad de que la dotacin a la RIC
nicamente puede ser dotada, en los
deba
rendimientos
trminos de la Ley 19/1994, con
obtenidos en la actividad empresarial
beneficios procedentes de la actividad
240
proceder
de
la
conclusin
de
que
la
RIC
JURISPRUDENCIA
empresarial,
otros,
sin
no
con
que
entenderse
los
cualesquiera
por
tales
la recurrente la prueba de que tales
colocacin de activos en productos
ingresos tenan una conexin directa
financieros
de
de accesoriedad con los rendimientos
cualquier modo desconectados de la
puramente empresariales, de suerte
idea de inmediatez causal con la
que
tesorera de la empresa. En suma, se
procedan de la colocacin temporal
acepta
que
de remanentes de tesorera, lo que
origen
desde luego no cabe entender como
financiero sean vlidos para integrar
acreditado por el actor, que se ha
la dotacin a la reserva, por razn de
limitado en su demanda a sealar,
su directa accesoriedad o vinculacin
apodcticamente
causal con los rendimientos de la
probatorio alguno, que nos hallamos
actividad
ante "picos de tesorera" procedentes
por
determinados
largo
la
por
doctrina general, habra incumbido a
la
obtenidos
pueda
Por lo dems, a partir de la
plazo
jurisprudencia
ingresos
mercantil,
de
industrial
pudiera
empresarial propiamente dicha - como
de
sucede
acreditar
con
los
obtenidos
por
compensacin de aplazamientos de
una
interpretarse
actividad
sin
que
soporte
empresarial,
mnimamente
sin
esa
circunstancia.
pagos de clientes (donde esa conexin

RIC:
es directa e inequvoca) o tambin

con
los
rendimientos
de
capitales
LOS
LA SUCESIN UNIVERSAL EN
DERECHOS
OBLIGACIONES
QUE
DERECHOS
propios colocados a corto plazo, bajo
COMPRENDE
las notas de liquidez y disponibilidad
OBLIGACIONES
inmediata, originarios de excedentes
CONSUMADOS,
de tesorera, para cuya calificacin no
EXPECTATIVAS,
slo ha de estarse a tales factores
INTERINOS
cronolgicos
sino
MEDIANTE CONDICIN SUSPENSIVA NO
importancia
de
tambin
las
la
sumas
LOS
se podra llegar a la conclusin directa
PONENTE:
que no se trata de un rendimiento
SANCHS).
la
LAS
LOS
LOS
RECURSO
FRANCISCO
Y
MERAS
DERECHOS
ADQUIRIDOS
(AN,
VERIFICADA
23.05.2013,
de
NO
comprometidas, pues de lo contrario
procedente
PERFECTOS
SENTENCIA
N.
151/2010;
JOS
NAVARRO
actividad
empresarial y, menos an, de un
F.J. 5.- Procede, en este punto,
establecimiento radicado en Canarias,
confirmar la resolucin del TEAC ... en
con el que carecera de la menor
tanto supedita la continuidad de las
conexin.
beneficiarias
derechos
en
de
el
disfrute
naturaleza
de
fiscal
241
empezados a disfrutar antes de la

operacin
por
la
En este sentido, es coherente
procedencia de aplicar el rgimen
con ello la previsin contenida en el
especial
los
segundo prrafo del artculo 104.1 de
artculos 97 y ss. LIS , que aqu no
la LIS (dentro del Captulo VIII del
puede regir, conforme ya seal el
Ttulo VIII), que se obviaba en la
TEAR
las
resolucin del TEAC, por cuanto no
demandantes, en cuanto al disfrute de
haca falta al caso, dado que era otra
los beneficios fiscales sometidos a
la
condictio
menciona el TEAR en la resolucin
de
sin
la
escindida,
neutralidad
oposicin
iuris
en
de
de
este
caso
la
cuestin
planteada
recurrida.
Se
que
trascribe
no
dotacin a la RIC. Como seala la
aqu
resolucin del TEAC impugnada:
continuacin la cita completa de dicho

apartado 1 del artculo 104:
"En
Impuesto
el
rgimen
la
general
extincin
de
del
la
"1.
Cuando
las
personalidad jurdica de la entidad
mencionadas
escindida comporta la afloracin de
determinen
rentas que darn lugar a la deuda
universal, se transmitirn a la entidad
correspondiente, y es en sta en la
adquirente
que se producir la subrogacin de las
obligaciones tributarias de la entidad
beneficiarias.
transmitente.
Rgimen
nicamente
especial
se
en
produce
el
en
una
el
operaciones
artculo
sucesin
los
derechos
97
titulo
las
la
continuidad plena de las beneficiarias
La entidad adquirente asumir el
respecto a la escindida, como si la
cumplimiento
extincin no se hubiera operado a
necesarios para continuar en el goce
efectos fiscales y as no se produce
de los beneficios fiscales o consolidar
afloracin de rentas, mantenindose a
los
estos efectos la situacin existente en
transmitente".
la
escindida
hasta
tanto
no
de
disfrutados
los
por
requisitos
la
entidad
se
produzca la salida de las entidades
"La inclusin expresa de este
que se beneficiaron de dicho rgimen
segundo prrafo tiene una evidente
especial.
trascendencia,
Como
dice
el
Centro
pues
slo
por
esta
Directivo recurrente, en el Rgimen
previsin especfica de la ley se puede
especial no se producen los efectos
producir
tributarios
la
mbito del rgimen especial. De ser
personalidad jurdica. Y ello, slo por
inherente a lo expresado en el primer
expresa previsin legal.
prrafo
242
de
la
extincin
de
esta
subrogacin
no hubiera
sido
en
el
necesario
JURISPRUDENCIA
aadirlo
continuacin,
sin
que
en
la
que
opera
la
subrogacin
parezca que la redundancia haya sido
derivada de la sucesin. Pero esta
la tcnica utilizada por el legislador,
extincin
pues, como se ha expuesto, slo de
imposibilidad
este modo se completa el sentido que
aquellos
requisitos
pendientes,
el rgimen especial conlleva, al, por
anudados
al
de
as decir, excepcionar o dejar en
beneficios
fiscales,
suspenso los efectos tributarios de la
desaparicin del mundo jurdico ya no
extincin de la personalidad jurdica:
podr completar, con la consiguiente
no afloracin de rentas y continuidad
prdida de los beneficios fiscales de
en la aplicacin de los beneficios
que viniera disfrutando la extinguida.
fiscales; pero todo ello, nicamente
Es
porque as lo dispone la ley, en aras
reinversin,
de la neutralidad pretendida en estas
inversin o, en lo que aqu incumbe,
operaciones "protegidas".
materializacin de la RIC".
"La
posibilidad
de
continuar
el
determina
de
la
cumplimiento
de
disfrute
caso,
La
tambin
por
que
ciertos
por
ejemplo,
mantenimiento
Sala
comparte
la
su
de
la
de
la
opinin
cumpliendo los requisitos necesarios
jurdica en que se funda la estimacin
para el disfrute de un beneficio fiscal
del recurso de alzada por parte del
que se inici en sede de la escindida
TEAC, ya que, con independencia de
pero que sta dej incompletos al
los
extinguirse,
expresados en dicha resolucin, la
inserto en la subrogacin mercantil,
sucesin universal en los derechos y
sino que opera slo por la especfica
obligaciones que conlleva de suyo la
previsin
operacin
no
del
es
algo
legislador
innato
tributario.
razonamientos
de
jurdicos
escisin
total,
por
Adems, de ser este efecto normal u
aplicacin de las normas mercantiles,
ordinario
en tanto que la personalidad jurdica
en
el
rgimen
general,
hubiera sido innecesaria su previsin
de
la
escindida
en el rgimen especial.
entenderse
comprende
De no resultar de aplicacin el
desaparece,
debe
rectamente
los
que
derechos
obligaciones perfectos y consumados,
rgimen especial, al extinguirse la
no
las
meras
expectativas,
personalidad jurdica de la escindida
derechos interinos o los adquiridos
se siguen todas las consecuencias
mediante
tributarias: fin del periodo impositivo,
verificada,
afloracin de rentas en su caso con la
rgimen
consiguiente deuda tributaria, que es
relacin con la dotacin a la RIC en el
condicin
como
fiscal
es
suspensiva
el
los
no
caso
del
contemplado
en
243
artculo 27 de la Ley de la Ley
en relacin con el aprovechamiento de
19/1994,
las
de
de
julio,
de
bases
imponibles
Modificacin del Rgimen Econmico y
generadas
Fiscal
para
susceptibles de compensacin por las
el
beneficiarias fuera del mbito, que
de
Canarias,
consumarse
pues
definitivamente
por
la
negativas
derecho a ese beneficio es preciso
constituye
cumplir
artculos 97 y siguientes de la LIS .
los
requisitos
de
lex
escindida,
specialis,
de
no
los
materializacin, mantenimiento de las

inversiones e indisponibilidad de la
Por lo dems, es de reiterar que
Reserva, todos los cuales estaban
las
pendientes
el
consintieron con toda evidencia el
momento en que se llev a cabo la
criterio del TEAR sobre improcedencia
operacin de escisin, de modo que
de aplicar a la escisin llevada a cabo
no
la
el rgimen especial del Captulo VIII
transmisin de un derecho econmico
del Ttulo VIII de la LIS, por lo que no
perfecto
un
puede discutir, en este proceso, tales
definitiva
extremos, al haber ganado firmeza,
de
puede
realizacin
hablarse
derecho
aqu
acabado,
para
adquisicin
en
de
sino
de
cuya
era
preciso
el
sociedades
demandantes
por lo que slo era viable, una vez
cumplimiento de la condicin legal
negada
suspensiva, estado en que resulta
rgimen, la valoracin de los activos
inviable
objeto de transmisin, entre los que
su
traslacin
las
la
beneficiarias fuera de los trminos
no
se
estrictos del artculo 104 LIS, donde la
expectantes
continuidad empresarial es mayor, de
referencia.
procedencia
encuentran
a
que
de
los
dicho
derechos
se
ha
hecho
suerte que es bajo este rgimen

donde
opera
la
posibilidad
de
RIC: INCONGRUENCIA
completar los requisitos pendientes de
MOTIVACIN
cumplimiento,
INADMISIN;
todo
lo
cual
se
DE
LA
DOTACIN:
Y FALTA DE
SENTENCIA:
YA
DESDE
2007
complementa con lo establecido en el
ANTES DE LA REFORMA DEL AO
artculo
LOS BENEFICIOS DEBAN DERIVAR DE LA
del
ACTIVIDAD ECONMICA DESPLEGADA POR
107.1.d)
mencionado
TEAC,
sobre
Memoria
relativa
en
disfrutados
la
la
anual
a
de
los
la
resolucin
inclusin
de
la
la
en
la
informacin
beneficios
por
LIS
NO
CON
LOS
CANARIAS
DIMANANTES
DE
LA
fiscales
TITULARIDAD DE BIENES NO AFECTOS A
entidad
DICHA
transmitente, criterio reiteradamente

aplicado por esta Sala, por lo dems,
244
ESTABLECIMIENTOS SITOS EN
ACTIVIDAD
15.07.2013,
(TS,
RECURSO N.
SENTENCIA
1483/2012;
JURISPRUDENCIA
PONENTE: JOAQUN HUELIN MARTNEZ
DE
VELASCO)
instrumento
de
conviccin
de
las
partes sobre la justicia y la correccin

de la decisin judicial y facilitando su
FJ 2.- (...) (1) En relacin con
control por los tribunales superiores;
la motivacin de las sentencias, esta
se trata, en suma, de una garanta y
Sala ha consolidado como doctrina ...
de un elemento preventivo frente a la
la que se resume en los siguientes
arbitrariedad.
puntos:
(d) Esa exigencia constitucional
(a)
Slo
cumplida
puede
cuando
exhaustivo y pormenorizado de todos
razones que justifican la resolucin,
los aspectos y perspectivas que las
de manera que permita a las partes
partes puedan tener de la cuestin a
conocerlas
decidir,
fin
exponen
no demanda un razonamiento judicial
las
se
entenderse
de
poder
debiendo
considerarse
cuestionarlas o desvirtuarlas en el
suficientemente
oportuno recurso; se trata de evitar la
resoluciones que dan a conocer los
indefensin que se ocasiona cuando
criterios
un rgano jurisdiccional deniega o
cimientan la decisin, es decir, la ratio
acepta una pretensin sin que se sepa
decidendi
o pueda saber el fundamento de la
(sentencias del Tribunal Constitucional
decisin.
14/1991, FJ 2; 28/1994, FJ 3 ; y
motivadas
jurdicos
que
la
las
esenciales
ha
que
determinado
32/1996, FJ 4, entre muchas otras).

(b)
El
apreciacin
valoracin
eventual
de
de
interpretacin
los
la
y
error
en
la
Por consiguiente, no resulta necesario
hechos,
en
la
un examen agotador o minucioso de
en
la
los argumentos de las partes, siendo
prueba
aplicacin
de
las
admisibles
las
motivaciones
por
normas no tiene la consideracin de
remisin [por todas, sentencia del
defecto de motivacin,...
Tribunal Constitucional 115/1996 , FJ

2.B)].
(c) La exigencia constitucional

de la motivacin de las sentencias,
(...) Se ha de recordar, por
recogida en el articulo 120.3, en
ltimo, que una motivacin no deja de
relacin
con
serlo
Norma
Fundamental,
el
24.1,
de
tiene
nuestra
como
por
exigencia
escueta,
porque
constitucional
esta
no
est
designio demostrar el sometimiento
necesariamente
del juez o del tribunal sentenciador al
brevedad y la concisin (sentencias
imperio de la ley, operando como
del Tribunal Constitucional 70/1991,
reida
con
245
la
FJ 2; 154/1995, FJ 3 ; y 26/1997 ,
(incongruencia
FJ 2).
desviacin) ...
(2)
Tratndose
por
la
Ahora
incongruencia, hemos concluido que
congruencia
existe
intensidad cuando no se la contempla
cuando
se
de
mixta
produce
una
bien,
la
opera
exigencia
con
de
menor
inadecuacin entre el fallo o parte
desde
dispositiva
pretensiones sino desde la propia de
de
la
sentencia
el
la
perspectiva
de
las
petitum o los trminos en los que las
las
partes plantearon sus pretensiones. Al
apoyo. En este segundo caso aquella
conceder ms, menos o cosa distinta
intensidad se debilita, de modo que
de lo pedido, el rgano judicial incurre
no es necesario para la satisfaccin
en
del derecho a la tutela judicial efectiva
las
formas
de
incongruencia
alegaciones
esgrimidas
una
petita
partium
explcita a todas y a cada una de
(sentencias del Tribunal Constitucional
ellas, pudiendo bastar, en atencin a
13/1 987, FJ 3; 48/1 989, FJ 7;
las
124/2000 , FJ 3; 114/2003 , FJ 3;
concurrentes,
174/2004 , FJ 3; 264/2005, FJ 2;
global o genrica, aunque se omita
40/2006, FJ 2 , y 44/2008 , FJ 2,
respecto
entre otras).
concretas no sustanciales (...)
extra
petita
Conforme a la jurisprudencia de
esta
Sala,
una
sentencia
es
pormenorizada
su
conocidas como ultra petita , citra

o
contestacin
en
circunstancias
con
de
particulares
una
lneas
respuesta
de
defensa
(...) No estorba recordar que el

derecho
fundamental
la
tutela
incongruente cuando omite resolver
judicial se satisface con la motivacin
sobre alguna de las pretensiones o de
por remisin o aliunde, siempre que el
las
la
reenvo se produzca de forma expresa
omisiva,
e inequvoca y la cuestin sustancial
citra petita o ex silentio, por defecto);
de que se trate hubiera sido decidida
cuando decide ultra petita partium ,
en la resolucin a que se remite,
ms all de las peticiones de las
segn
partes (incongruencia positiva o por
Constitucional
exceso); y cuando se pronuncia extra
144/2007 (FJ 3): "dentro de las
petita
esas
modalidades que puede revestir la
sobre
cuestiones
motivacin hemos afirmado que la
las
planteadas
fundamentacin,
cuestiones
demanda
(incongruencia
partium,
pretensiones,
diferentes
planteadas
fuera
en
de
ha
reiterado
en
por
el
la
Tribunal
sentencia
remisin
aliunde -tcnica en virtud de la cual
246
JURISPRUDENCIA
se incorporan a la resolucin que
desarrollada por el establecimiento
prev la remisin los razonamientos
sito en Canarias.
jurdicos de la decisin o documento a

la que se remite)- "no deja de serlo ni
de
satisfacer
la
Entiende la compaa recurrente
exigencia
que ... slo con efectos desde el 1 de
constitucional contenida en el derecho
enero de 2007, como fruto de la
fundamental"
reforma introducida en el artculo 27.1
la
tutela
judicial
efectiva ...".
de
la
Ley
19/1994
Decreto-Ley
FJ 3.- El debate de fondo que
por
el
12/2006,
Real
poda
interpretarse que la dotacin de dicha
plantean los motivos de casacin
reserva era posible nicamente con
tercero y cuarto del presente recurso
los
es la interpretacin que ha de darse
econmica.
beneficios
de
la
actividad
en el ejercicio 2000 al artculo 27.1 de

la Ley 19/1994.
Pues bien, esta Seccin ha dicho

reiteradamente que los beneficios del
Para la sociedad recurrente no
establecimiento para dotar la reserva
est justificado restringir su tenor
de inversiones en Canarias han de
literal, de donde deriva que en ese
proceder de su actividad econmica,
ejercicio la reserva para inversiones
no
en
con
dimanantes de la titularidad de bienes
del
no afectos a dicha actividad (...)
Canarias
cualquier
poda
beneficio
establecimiento
archipilago.
dotarse
distribuible
sito
con
los
el
la
Se trata de precisar el alcance
por
la
de la siguiente expresin del apartado
Administracin tributaria hasta el ao
1 del artculo 27 de la Ley 19/1994:
2000, sin embargo fue modificada a
cantidades que, con relacin a sus
partir del informe emitido por una
establecimientos
comisin
la
Canarias, destinen de sus beneficios a
el
la reserva para inversiones, teniendo
incentivo fiscal, sentndose una nueva
en cuenta que son dos los puntos
exgesis ms restrictiva que fue la
controvertidos, aunque estrechamente
aplicada por la Inspeccin de los
vinculados entre s, a saber: (a) si el
Tributos, conforme a la cual slo
trmino establecimiento situado en
poda
beneficios
Canarias se emplea para delimitar
derivados de la actividad empresarial
una ubicacin geogrfica-empresarial,
realizada
creada
problemtica
hacerse
haba
dotar
sido
interpretacin
Esa
en
pudindose
para
suscitada
con
los
evaluar
por
situados
en
tesis de la sociedad recurrente, o para
247
identificar una explotacin econmica,
que, habindose de dotar la reserva
posicin defendida por la sentencia de
para inversiones en Canarias con los
instancia y la parte recurrida; y (b) si
beneficios
los
archipilago,
beneficios
destinados
que
la
pueden
ser
reserva
para
recurrente
obtenidos
lo
por
"establecimiento"
sito
en
Canarias, como mantiene la sociedad
la
discute,
obstculo
establecimiento
que
no
inversiones son todos los obtenidos

el
en
para
ese
parte
no
hay
identificar
con
"establecimiento permanente".
recurrente, o slo los que procedan de

su actividad econmica, esto es, los
derivados de su giro propio ...
Conforme al artculo 48.1 de la

Ley
43/1995
en
su
redaccin
aplicable al ejercicio 1997, componan

... Como la Ley 19/1994 no
define
el
trmino
establecimiento
la renta imputable al establecimiento

permanente: (a) los rendimientos de
situado en Canarias, haba de ser
las
entendido
desarrollase, (b) los derivados de la
jurdico,
conforme
tcnico
su
sentido
usual,
segn
explotaciones
econmicas
cesin
de
procediera, en aplicacin del artculo
afectos
23.2 de la Ley 230/1963, de 28 de
disminuciones
diciembre,
procedentes tambin de los elementos
General
Tributaria,
...
vigente en el ejercicio 1997.
Slo
el
sentido
usual
de
la
elementos
que
(c)
los
incrementos
de
afectos.
este
precepto
establecimiento
patrimonio
patrimoniales
mismo
patrimoniales
Consideraba
afectos
permanente
al
los
expresin citada permite sostener que
elementos patrimoniales vinculados al
es
desarrollo
una
alusin
geogrfica-
empresarial, como pretende la parte
de
la
actividad
que
constituyera su objeto.
recurrente, porque su sentido jurdico

y tcnico conducen a su identificacin
con
una
realizada
explotacin
en
islas
esa norma mutatis mutandi en la
(...)
El
exgesis del artculo 27.1 de la Ley
define
el
19/1994 obliga a concluir que los
"establecimiento" como un conjunto
beneficios del establecimiento sito en
organizado
elementos
Canarias que podan ser destinados a
patrimoniales y personales dispuestos
la reserva para inversiones en ese
y utilizados para la realizacin de una
archipilago
explotacin
derivados de su actividad econmica o
ordenamiento
esas
econmica
La aplicacin del contenido de
mercantil
de
econmica,
del
ordenamiento tributario se desprende
248
eran
nicamente
de elementos afectos a la misma.
los
JURISPRUDENCIA
econmica
Este
entendimiento
del
en
procedentes
de
los
beneficios
dicha
actividad
mencionado precepto legal, al que se
econmica
llega desde el significado jurdico-
permitiran dotar la reserva
tributario
del
"establecimiento",
como
los
nicos
que
trmino
viene
confirmado
Configurndose la reserva para
por la interpretacin sistemtica del
inversiones
en
ntegro contenido del artculo 27 de la
incentivo
fiscal
Ley 19/1994 , como seguidamente se
diferimiento
pone de manifiesto.
impuesto sobre sociedades previsto
Canarias
como
un
alternativo
por
reinversin
al
en
el
en el artculo 21.1 de la Ley 43/1995 No hay razn, en primer lugar,

para
legitimar
distinta
una
de
interpretacin
1997- ( apartado 7 del artculo 27 de
expresin
la Ley 19/1994 ), resulta lgico, en
la
"establecimientos
que era el vigente en el ejercicio
situados
en
tercer y ltimo lugar, entender que
Canarias" en funcin de que se utilice
est
para aludir a los pertenecientes a los
anlogas,
sujetos pasivos del impuesto sobre la
reiteradamente, que ese diferimiento
renta
por reinversin no era aplicable a las
de
las
personas
fsicas
pensando
y
esta
en
situaciones
Sala
ha
dicho,
(apartado 9) o del impuesto sobre
rentas
sociedades (apartado 1).
patrimoniales transmitidos no afectos
procedentes
de
elementos
a la actividad econmica (...)

No tendra sentido aclarar, en
segundo
lugar,
que
los
sujetos
Tampoco es ilgico, sino todo lo
pasivos que se dediquen, a travs de
contrario,
una
pretendido
explotacin
econmica
al
que,
siendo
con
la
el
objetivo
reserva
para
arrendamiento o cesin a terceros
inversiones en Canarias el fomento de
para su uso de activos fijos podrn
la inversin productiva realizada en
disfrutar del rgimen de la reserva
esas
para
establecidos,
inversiones,
siempre
que
no
islas
por
los
slo
empresarios
pudiera
dotarse
exista vinculacin, directa o indirecta,
dicha
con los arrendatarios o cesionarios de
derivados de la actividad empresarial
dichos
que realicen esos establecimientos.
bienes
operaciones
financiero
estuviera
ni
de
(apartado
se
trate
de
reserva
con
los
beneficios
arrendamiento
5),
pensando
si
en
no se
el
establecimiento como una explotacin
As las cosas, el "cambio de

criterio"
de
la
Administracin
tributaria en el ao 2000, respecto a
249
cmo deba interpretarse el artculo
archipilago
27.1 de la Ley 19/1994 no resulta
actividades
arbitrario
ni
seguridad
jurdica,
por
econmicas
las
que
contra
la
directamente desarrollan en el mismo,
que
ese
as como aquellos otros sujetos que a
"nuevo criterio" era el correcto en
pesar de que no estn establecidos,
derecho. Lo que si resultaba arbitrario
desarrollan parte de su actividad a
y contrario a la seguridad jurdica,
travs de establecimientos situados
atendido
en ese territorio insular. En cambio, y
el
atenta
canario
dado
ntegro
contenido
del
artculo 27 de la Ley 19/1994 , era
por
dispensar
la
econmicas, no permiten dotar la
dotacin a la reserva para inversiones
reserva para inversiones en Canarias
en Canarias a los sujetos pasivos del
los beneficios obtenidos de la mera
impuesto
las
tenencia de bienes en Canarias, de la
personas fsicas (apartado 9) y a los
gestin de activos financieros y de las
del
entidades participadas, aun cuando
diferente
sobre
impuesto
(apartado
ambos
la
pese
de
sociedades
exigirles
actuacin
"establecimientos
en
renta
sobre
1),
la
trato
no
proceder
de
actividades
stas estn sitas en Canarias, pues
mediante
tampoco en este caso se producen
en
directamente bienes o servicios, sin
Canarias". De ah que ese "nuevo
perjuicio de que pudieran servir para
criterio"
la
fuera
situados
aplicado
por
la
dotacin
la
reserva
para
Inspeccin de los Tributos respecto de
inversiones en Canarias por la propia
los ejercicios no prescritos (FJ 5).
entidad participada.
FJ 4.- (...) Como dijimos en la
Hemos
utilizado
idntico
sentencia de 19 de abril de 2012
argumento en la sentencia de 10 de
(casacin
818/08
diciembre de 2012 (casacin 1691/11,
exposicin
de
motivos
FJ
de
4),
la
la
Ley
FJ
5),
ratificando
que,
19/1994 seala que el rgimen de la
persiguindose con esta ventaja fiscal
reserva para inversiones en Canarias
el fomento de la inversin productiva
ofrece
los
en el archipilago canario por los
empresarios canarios puedan acceder
empresarios establecidos, slo puede
a cuotas importantes de ahorro fiscal
dotarse
como
esfuerzo
beneficios derivados de la efectiva
inversor con cargo a sus propios
actividad empresarial realizada con
recursos" , de donde se infiere que
activos residenciados en las islas.
"la
posibilidad
contrapartida
de
su
que
pueden hacer uso del beneficio fiscal

los
sujetos
250
establecidos
en
ese
dicha
reserva
con
los
JURISPRUDENCIA
Siendo
esta
doctrina
establecimiento situado en Canarias,
jurisprudencial aplicable, la naturaleza
la consideracin que el Tribunal de
de los beneficios obtenidos por LLL en
Justicia de la Unin Europea otorgue,
2000
la
a efectos del impuesto sobre el valor
enajenacin de la cartera de control,
aadido, a la actividad desarrollada
percepcin de liberalidades y otros
por
ingresos
extraordinarios)
mbito del impuesto sobre el valor
ausencia
de
(intereses,
la
beneficios
un
en
la
establecimiento
una
sociedad
holding,
en
el
aadido.
empresarial en el territorio canario

(conclusin fctica que que no puede
ARTCULO
ser revisada en casacin, pues no se
19/1994:
ha alegado la concurrencia de alguno
INVERSIN;
de
INMEDIATA
los
supuestos
permite,
en
conforme
los
que
se
nuestra
EN
ratificar
28.02.2013,
improcedente
la
PONENTE:
en
FALCN)
que
realiz
en
ese
LEY
INCENTIVOS
LA
DE
ENTRADA
FUNCIONAMIENTO
(TSJC, SALA
DE
DEL
LAS
DE
dotacin a la reserva para inversiones

Canarias
LA
BIEN DE INVERSIN
PALMAS
era
DE
EXIGENCIA
constante jurisprudencia) conducen a

que
25
RECURSO
N.
INMACULADA
589/2011;
RODRGUEZ
ejercicio, tal y como concluye la Sala

de
instancia
en
decimotercero
recurrida,
el
de
fundamento
FJ 3.- En el caso, el recurrente
sentencia
afirma que adquiri la vivienda y el
gestin
terreno para ampliar su actividad de
la
porque
la
patrimonial de la cartera de acciones
bingo,
de
grupo
embargo, pese a manifestar la parte
empresarial y la colocacin de los
vendedora que estaba libre de cargas
recursos financieros derivados de la
al formalizar la escritura pblica de
misma no supone directamente la
compraventa, en la finca exista un
produccin de bienes o servicios en el
inquilino que alegaba unos supuestos
territorio canario.
derecho sobre el inmueble. En su
las
sociedades
del
con
otros
servicios.
Sin
defensa afirma que el arrendamiento

Hemos de subrayar, finalmente,
que
ninguna
relevancia
puede
imposibilit
cualquier
habilitacin
sobre
aplicacin de un beneficio fiscal en el
negaba a abandonar el inmueble, lo
impuesto sobre sociedades que se
que provoc que tuvieran que acudir a
vincula con la actividad econmica de
la jurisdiccin civil para resolver el
una
contrato. En concreto afirma que la
de
un
el
inmueble
adquirido,
ubicada
que
de
alcanzar, para definir el mbito de
empresa
ya
el
obra
inquilino
251
se
dilacin
en
la
funcionamiento
puesta
obedece
al
en
no
se
ha
podido
poner
en
tiempo
funcionamiento el bien de inversin.
que transcurri hasta que pudo tener
La parte no ha superado la carga de
el bien a su disposicin ejecutando las
acreditar
resoluciones judiciales: "desde el 6 de
inversin de lo adquirido ni su puesta
julio de 2004 hasta el 27 de mayo de
en
2010, han transcurrido casi 6 aos
sealado el Tribunal Supremo en la
para poder ejecutar una Sentencia de
sentencia
Primera Instancia, y solo hasta el 6 de
excluirse del concepto los bienes que
junio de 2011, se ha obtenido una
no sirvan a la finalidad y en el caso, a
resolucin definitiva del proceso".
la vista del estado del inmueble, en el
el
funcionamiento,
antes
momento
La
consideracin
del
bien
adquirido como bien de inversin, ni

la
inmediata
puesta
funcionamiento
ha
la
de
de
bien
como
transcrita
su
de
ha
debe
adquisicin
se
encontraba "prcticamente en estado

de ruina".
en
quedado
demostrada, o justificado el retraso,

por
carcter
existencia
de
un
arrendamiento.
DE
LA
LEY
INCENTIVOS
LA
ARTCULO
19/1994:
25
INVERSIN; CARGA DE LA PRUEBA PARA

QUIEN SOLICITA LA APLICACIN DE LA
As,
en
administrativo,
el
expediente
consta
el
informe
EXENCIN
(TSJC, SALA
LAS PALMAS
DE
DE
GRAN CANARIA, SENTENCIA 08.03.2013,
emitido por don Leon , en el que se
RECURSO N.
1157/2010;
especifica que la superficie del local
BORRS MOYA)
PONENTE: JAIME
arrendado era de 15,40 m , y que el

total de la edificacin construida y
2
FJ 2.- Pues bien, en el caso que
adquirida era de 166,11m . Las fincas
nos ocupa, la resolucin impugnada
incluidas
considera
en
la
escritura
de
incumplidos
por
la
compraventa fueron dos una casa
recurrente tales requisitos ya que las
terrera con una superficie con su patio
fincas
anexo de 312 m2 y la parcela de
considerarse
terreno con una superficie de 241,75
inversin, no procediendo de ninguna
m2.
promocin urbanstica ni inmobiliaria,
adquiridas
sealando
En definitiva, carece de toda
verosimilitud
que
por
como
pueden
bienes
igualmente
que
de
los
documentos que aporta la actora no
un
acreditan
el
problema con 15 m2 de la propiedad
repetidos
requisitos,
252
afirmar
no
cumplimiento
ya
de
los
que
ni
JURISPRUDENCIA
siquiera
se
indica
qu
persona
personas gestionan la actividad de
RECURSO
N.
050/2011, PONENTE: ANA
TERESA AFONSO BARRERA).
arrendamiento, rechazando el TEAR

las alegaciones de la actora en orden
al
cumplimiento
de
los
requisitos
FJ 3.- (...) Dispone el artculo

15.2 del Decreto 182/1992 , por el
necesarios para la procedencia de la
que
exencin tributaria reclamada. Frente
gestin,
a tal postura, la recurrente ni siquiera
inspeccin del IGIC la obligacin de
solicit en su escrito de demanda el
los
recibimiento del pleito a prueba, lo
acogidos al rgimen simplificado de
cual llama poderosamente la atencin
llevar, en todo caso, el Libro Registro
de la Sala teniendo en cuenta el
de Facturas recibidas en los trminos
importante
que,
establecidos en el articulo 32 del
precisamente, la resolucin del TEAR
citado Decreto , que en su apartado
recurrida,
indicado,
4 indica que en el Libro-Registro de
desestima la reclamacin de la actora
facturas recibidas, se anotaran, una
por
los
por una las facturas recibidas, y en su
repetidos requisitos por la entidad
caso, los documentos acreditativos de
recurrente, siendo claro que es a
la liquidacin del IGIC devengado..
quien
aadiendo
detalle
como
falta
de
de
se
ha
acreditacin
reclama
la
de
aplicacin
del
se
aprueban
las
liquidacin,
empresarios
que
de
recaudacin
se
normas
profesionales
consignara
su
beneficio fiscal de que se trata a quien
nmero
corresponde probar que se renen los
expedicin, la fecha de realizacin de
requisitos necesarios para ello, lo cual
las operaciones, en caso de que sea
la
distinta de la anterior y as conste en
resolucin
objeto
del
presente
de
recepcin,
fecha
de
contencioso considera que no hizo la
el
recurrente, compartiendo la Sala tal
apellidos, razn social o denominacin
punto de vista.
completa y numero de identificacin
citado
documento,
el
nombre,
fiscal del obligado a su expedicin, la

IMPUESTO GENERAL INDIRECTO
base imponible y en su caso el tipo
CANARIO
impositivo
la
cuota
tributaria,
aadiendo el artculo 36.3 que las

DEDUCCIONES:
IMPROCEDENCIA:
facturas
deben
anotarse
en
el
NO APORTACIN DE LIBROS REGISTRO NI
correspondiente Libro-Registro por el
CONTABILIZACIN
AL
orden en que se reciban y dentro del
COMPROBACIN
periodo de liquidacin en que proceda
PROCEDIMIENTO
LIMITADA
TENERIFE,
PREVIA
DE
(TSJC, SALA
DE
SENTENCIA
SANTA CRUZ
DE
efectuar su deduccin.
22.02.2013,
253
Asimismo,
33.3
de
la
dispone el artculo
Ley
20/1991
de
modificacin de los aspectos fiscales

del
Rgimen
Econmico-Fiscal
Canarias,
que
"cuando
mediado
requerimiento
CANARIA,
SENTENCIA
RECURSO N.
118/2010;
08.03.2013,
PONENTE:
JAIME
BORRS MOYA).
de
hubiese
2.-
Debe
sealarse,
en
la
primer lugar, que, como puso de
Administracin o actuacin inspectora,
relieve la administracin demandada
como ocurre en el presente caso,
en su escrito de contestacin, no se
sern deducibles en las liquidaciones
trata de que por el TEAR se ponga en
que procedan, las cuotas soportadas
duda
que
relaciones pblicas con clientes se
estuvieran
de
FJ
debidamente
que
los
gastos
referidos
contabilizadas en los libros registro
consideren
establecidos reglamentariamente para
deducibles, sino que se considera que
este
no
no existe bastante justificacin de los
hubiera transcurrido el plazo a que se
mismos, lo cual la propia actora viene
refiere el prrafo anterior. Es decir,
a reconocer implcitamente al aportar
requerido
con la demanda diversa documental
impuesto
el
siempre
recurrente
procedimiento
de
que
en
un
comprobacin
que
gastos
pretende
dicha
fiscalmente
acreditacin,
limitada realizado por un rgano de
siendo de tener en cuenta que pese a
gestin tributaria, en las liquidaciones
que poda haber aportado la misma
resultantes
en
de
dichas
actuaciones
va
administrativa
no
lo
hizo,
solamente pueden tenerse en cuenta
incumpliendo la previsin del art. 98,5
las
soportadas
del Reglamento de aplicacin de los
estuviesen
tributos, que establece que una vez
cuotas
de
deducibles
IGIC
que
contabilizadas
con
anterioridad
al
realizado el trmite de audiencia no
inicio de las mismas y esa exigencia a
se podr incorporar al expediente ms
la vista de lo sealado anteriormente,
documentacin
no se ha visto materializada en este
hechos, salvo que se demuestre la
caso y por ello resulta ajustada a
imposibilidad
de
derecho la resolucin administrativa
antes
finalizacin
impugnada.
trmite.
de
la
acreditativa
Por
haberla
otra
de
los
aportado
de
parte,
dicho
como
asimismo destaca la demandada, el

art. 106 de la Ley General Tributaria
DEDUCCIONES:
NO
APORTACIN
IMPROCEDENCIA:
DE
PRUEBAS
seala
debern
que
los
gastos
justificarse
deducibles
de
forma
SUFICIENTES EN VA ADMINISTRATIVA
prioritaria mediante factura entregada
(TSJC, SALA
por el empresario o profesional que
254
DE
LAS PALMAS
DE
GRAN
JURISPRUDENCIA
haya
realizado
la
correspondiente
administracin tributaria, ante la falta
operacin, o mediante el documento
de justificacin documental de los
sustitutivo emitido con ocasin de su
gastos deducidos, la desestimacin de
realizacin, cumpliendo los requisitos
la
sealados en la normativa tributaria,
correcta.
reclamacin,
tal
resolucin
es
compartiendo plenamente la Sala el

argumento
de
que
si
bien
la
Jurisprudencia ms reciente flexibiliza
CUOTA CAMERAL PERMANENTE EN

CANARIAS
el carcter revisor de la jurisdiccin

contencioso administrativa, no cabe al
CUOTA CAMERAL
socaire de tal flexibilidad dejar abierto
NORMA
el
CANARIO,
procedimiento
tributario,
ni
CONFORMANTE
DIFERENCIALIDAD
competencial
PALMAS
esto
es,
la
05.02.2013,
rechazable
PONENTE.
aportacin
en
sede
REF
DEL
POR
(TSJC, SALA
SU
DE
LAS
DE
agencia tributaria, de manera que es

la
CANARIAS:
CARACTERIZADO
trasladar el mismo fuera de su sede

propia,
EN
RECURSO
N.
984/2010;
CSAR GARCA OTERO).
jurisdiccional de pruebas esenciales

que no se aportaron ante el rgano
FJ 3.- Por tanto, en el mbito
especializado que deba analizar tales
territorial de la Comunidad Autnoma
pruebas, por los trmites y con los
de Canarias, y en el mbito temporal
plazos que establece la normativa
que comienza a partir del 1 de enero
aplicable al regular el procedimiento
de 1998, las Cmaras de Oficiales de
de la inspeccin de tributos.
Comercio, Industria y Navegacin de

Canarias, aplicarn una exaccin del
FJ 3.- En definitiva, a tenor de

lo
expuesto
resulta
acto
del Impuesto de Sociedades girada
administrativo impugnado desestima
previamente a la minoracin de dicha
correctamente la reclamacin de la
base que puedan destinarse a la
recurrente al no haber aportado en su
reserva para inversiones en Canarias,
momento
en el tramo comprendido entre 1 y
la
que
misma
el
0,27 por 100 sobre la base imponible
la
prueba
correspondiente a la procedencia de la
28.500.000
pretendida
siendo
imponible ( en su actual equivalente
exclusiva responsabilidad del sujeto
en euros). Mientras que para las
pasivo la carga de tal prueba a tenor
porciones
de la previsin del art. 105 de la Ley
Impuesto de Sociedades que superen
General Tributaria, de manera que
el indicado lmite el tipo aplicable a
debe
deduccin,
concluirse
que
al
decidir
pesetas
de
base
de
base
imponible
del
la
255
cada uno de los tramos ser el que la
sobre su acomodacin al mismo, que
propia norma establece.
no tiene esta Sala.
Se trata de una norma que debe

aplicar
la
Cmara
Industria
de
Comercio,
Navegacin
de
Las
Se trata, adems, de una norma

cuyos efectos comienzan a partir del 1
de enero de 1.998, pero en ningn
Palmas, y que fue lo que hizo en el
caso
caso, en el que hizo aplicacin de la
transitoria, cuyos efectos eran solo
exaccin sobre la base imponible del
para el ao 1998,. Estamos ante una
Impuesto
tomada
norma con vocacin de permanencia,
previamente a la minoracin de dicha
cuya prdida de vigencia solo puede
base con las cantidades destinadas a
venir dada por su derogacin expresa
la reserva de inversiones en Canarias.
de
Sociedades
de
una
tcita,
lo
compatible
La norma forma parte de ese
norma
cual
con
instrumento
temporal
es
su
para
plenamente
finalidad
de
asegurar
la
conjunto normativo que conforma el
ejecucin de los objetivos de poltica
Rgimen
Econmico
de
econmica, plasmados en la Ley de
Canarias
y,
puede
Presupuestos Generales del Estado
entenderse
por
de
ello,
forma
Fiscal
no
aislada
para
1998,
tambin
para
aos
que
se
desconectada, ni es posible cuestionar
posteriores
su constitucionalidad o adecuacin al
mantengan
derecho de la Unin Europea sino es
tanto, la norma, que constituye un
teniendo
instrumento a tal finalidad, no sea
en
cuenta
ese
conjunto
normativo especial para Canarias en
siempre
esos
objetivos
y,
por
modificada.
materia fiscal, uno de cuyos rasgos
En definitiva, la parte se queda
ms destacados es la diferencialidad,
en la crtica a una decisin legislativa,
y del que forma parte la norma
si bien corresponde a los poderes
cuestionada, sin perjuicio de que la
pblicos, y, en primer lugar a las
parte tampoco propone a la Sala el
Cmaras de Comercio canarias, en
planteamiento
de
cuanto destinatarios de la norma, su
aplicacin, y corresponde a esta Sala
de
inconstitucionalidad
cuestin
ante
el
TC
prejudicial ante el TJUE, que, en ese
el
segundo caso, solo sera posible ante
aplicacin, que, en el caso, nos lleva a
las dudas interpretativas a la vista del
la conformidad de una liquidacin
derecho europeo o antes las dudas
ajustada al tenor literal de la norma.
256
control
de
legalidad
de
dicha

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DOCTRINA ADMINISTRATIVA

RESEAS DE DOCTRINA ADMINISTRATIVA Y

Hacienda que afectan al Rgimen

revista, dentro de esta seccin, se

Econmico y Fiscal de Canarias en

el mbito de la imposicin directa.

contestaciones a consultas tributarias

Econmico y Fiscal de Canarias, tanto

Administracin Tributaria Canaria

significativas a juicio de los diversos

D) Resumen de Resoluciones de los

Rgimen Econmico y Fiscal de

tributos del REF y de los tributos

Reseas jurisprudenciales de las

Direccin General de Tributos del

CONSULTAS DE LOS TRIBUTOS DEL REF EVACUADAS

CARMEN SOCORRO QUEVEDO

INDIRECTO CANARIO (IGIC)

objeto de consulta, el contrato integra

Clave: contrato de concesin de obra

contrato de concesin de obra pblica,

la legislacin actual lo configura ya

como un contrato tpico, con una

regulacin concreta y del que se

econmica (artculo 256 del Texto

pueden resumir ciertas caractersticas

Refundido LCSP). La Administracin

propias, entre ellas, las siguientes:

tambin podr recibir un canon o

- El contrato se celebra a riesgo

para el que sera de aplicacin el

y ventura del concesionario, si bien la

supuesto de no sujecin del artculo

legislacin, como contrapeso, prev la

9.10 de la Ley 20/1991.

existencia del principio de equilibrio

- Tambin se caracteriza por su

- En los casos de construccin y

consecuente reversin, en su caso, de

la obra ejecutada a la Administracin

su tratamiento diferenciado, y deber

ser objeto a su terminacin de la

correspondiente recepcin formal. Si

clusulas administrativas particulares,

cuando se trata de una concesin de

artculo 232. En el segundo supuesto,

obra pblica, debe considerarse una

el importe de la financiacin que se

prestacin de servicios a efectos del

entrega material de la obra a la

ejecucin de las obras, de acuerdo

finalizacin del contrato de concesin

con lo establecido en el artculo 232, o

con la entrega material propia de un

bien una vez que aqullas hayan

concluido, en la forma en que se

ltima normalmente como entrega de

especifica en el artculo 254.

por su cuenta de una parte de la obra

por la Administracin, que la ley exige

que presente caractersticas propias

concesin de obra pblica en cuestin,

diferenciado, y que a su terminacin