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e da despesa pblica
atravs das despesas oramentrias que o setor pblico coloca disposio da populao produtos e servios necessrios manuteno do bem-estar de todos.
Contudo, as despesas oramentrias pblicas tm que ter um suporte
financeiro para poderem ser realizadas. Esse suporte dado pelas receitas
oramentrias pblicas, que so os ingressos de valores na administrao
pblica e que iro fazer frente s despesas oramentrias pblicas.
Por fim, sempre importante salientar que tanto as receitas quanto as
despesas oramentrias pblicas so executadas por meio de autorizao
dada pela Lei Oramentria Anual (LOA).
Contudo, tanto as receitas quanto as despesas causam alteraes na riqueza patrimonial das entidades pblicas, o que deve ser considerado na
sua avaliao.
Portanto, este captulo estar estudando os conceitos de receita e despesa pblicas sob o enfoque oramentrio e sob o enfoque patrimonial.
Receita pblica
Do ponto de vista da administrao pblica, os ingressos de recursos
podem ser considerados como oramentrios ou extraoramentrios. Essa
classificao de vital importncia, na medida em que influencia toda a fase
de contabilizao dos ingressos de recursos na administrao pblica.
Conceitos
Os ingressos de recursos na administrao pblica podem ser vistos sob
o aspecto oramentrio, isto , todo ingresso de recursos que ir fazer frente
despesa oramentria pblica considerado um ingresso oramentrio e
por consequncia considerado uma receita oramentria.
Por outro lado a mesma receita que faz frente despesa oramentria,
isto receita oramentria, tambm poder ocasionar aumento da situaEste material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,
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oramento so chamados de despesas oramentrias, que precisam, portanto, de recursos para serem executadas. Esses recursos so, no caso, as receitas oramentrias.
Portanto, a receita sob o enfoque oramentrio so todos os ingressos
de recursos que faro frente s despesas oramentrias, sendo que ambos,
tanto as despesas quanto as receitas oramentrias, esto inseridas na Lei
Oramentria Anual (LOA).
Receitas correntes
So os ingressos de recursos financeiros oriundos das atividades normais,
operacionais da entidade e que vo, normalmente, fazer frente s despesas
correntes, buscando o atingimento dos objetivos elencados no PPA, na LDO
e na LOA.
As receitas correntes vm do poder do estado de tributar, bem como da
prestao de servios ou da venda de bens colocados disposio da populao, no se confundindo com a venda de bens de capital, j que os bens
vendidos e registrados como receitas correntes so aqueles das atividades
fundamentais das entidades pblicas.
A Lei 4.320/64 estabelece:
Art. 11. A receita classificar-se- nas seguintes categorias econmicas: receitas correntes
e receitas de capital:
1. So receitas correntes a receita tributria, de contribuies, patrimonial, agropecuria,
industrial, de servios e outras e, ainda, as provenientes de recursos financeiros recebidos
de outras pessoas de direito pblico ou privado, quando destinadas a atender despesas
classificveis em despesas correntes.
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A seguir, so descritas as classificaes das receitas correntes, nos seguintes nveis de origem, tendo como base o Manual da Receita Nacional, aprovado pela Portaria Conjunta STN/SOF 3/2008:
Receita tributria: so os ingressos provenientes da arrecadao de
impostos, taxas e contribuies de melhoria. Dessa forma, uma receita privativa das entidades investidas do poder de tributar: Unio,
Estados, Distrito Federal e Municpios.
Receita de contribuies: o ingresso proveniente de contribuies
sociais, de interveno no domnio econmico e de interesse das categorias profissionais ou econmicas, como instrumento de interveno
nas respectivas reas.
Receita patrimonial: so aquelas advindas da explorao do ativo
no circulante, do rendimento de aplicaes de disponibilidades em
operaes de mercado e outros rendimentos oriundos de renda de
ativos no circulantes.
Receita agropecuria: o ingresso proveniente da atividade ou da
explorao agropecuria de origem vegetal ou animal.
Receita industrial: o ingresso proveniente da atividade industrial
de extrao mineral, de transformao, de construo e outras, provenientes das atividades industriais definidas como tal pelo Instituto
Brasileiro de Geografia e Estatstica (IBGE).
Receita de servios: o ingresso proveniente da prestao de servios de transporte, sade, comunicao, porturio, armazenagem, de
inspeo e fiscalizao, judicirio, processamento de dados, vendas
de mercadorias e produtos inerentes atividade da entidade e outros
servios.
Transferncia corrente: o ingresso proveniente de outros entes/entidades, referente aos recursos pertencentes ao ente/entidade recebedora ou ao ente/entidade transferidora, efetivado mediante condies
preestabelecidas ou mesmo sem qualquer exigncia, desde que o objetivo seja a aplicao em despesas correntes.
Outras receitas correntes: so os ingressos correntes provenientes de
outras origens, no classificveis nas anteriores.
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Tambm temos:
Receitas correntes intraoramentrias: so receitas correntes de rgos, fundos, autarquias, fundaes, empresas estatais dependentes
e de outras entidades integrantes dos oramentos fiscal e da seguridade social decorrentes do fornecimento de materiais, bens e servios, recebimentos de impostos, taxas e contribuies, alm de outras
operaes, quando o fato que originar a receita decorrer de despesa
de rgo, fundo, autarquia, fundao, empresa estatal dependente ou
de outra entidade constante desses oramentos, no mbito da mesma
esfera de governo.
Receitas de capital
So ingressos de recursos provenientes de atividades que no so corriqueiras nas entidades pblicas como a venda de um bem de capital ou a
obteno de emprstimos de organismos financiadores, nos termos do 2.
do artigo 11 da Lei 4.320/64:
Art.11. [...]
2. So receitas de capital as provenientes da realizao de recursos financeiros oriundos
de constituio de dvidas; da converso, em espcie, de bens e direitos; os recursos
recebidos de outras pessoas de direito pblico ou privado destinados a atender despesas
classificveis em despesas de capital e, ainda, o supervit do oramento corrente.
A seguir, so descritas as classificaes das receitas de capital, nos seguintes nveis de origem, tendo como base o Manual da Receita Nacional, aprovado pela Portaria Conjunta STN/SOF 3/2008:
Operaes de crdito: so os ingressos provenientes da colocao de
ttulos pblicos ou da contratao de emprstimos e financiamentos
obtidos de entidades estatais ou privadas.
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Tambm temos a receita oramentria classificada de acordo com a competncia tributria de cada ente da Federao, sendo Federal, Estadual, Distrital e Municipal.
Essa classificao dada justamente na CF, a partir do artigo 150.
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PREVISO
LANAMENTO
METODOLOGIA
ARRECADAO
CAIXAS
BANCOS
RECOLHIMENTO
UNIDADE DE CAIXA
CLASSIFICAO
DESTINAO
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Contudo, a Lei 4.320/64 define de outro modo tais estgios, sendo eles:
previso, lanamento, arrecadao e recolhimento, conforme podemos ler nos
artigos que seguem. Na sequncia, descrevemos cada uma dessas fases.
Previso: o estgio de estimativa da receita que ser expressa na LOA,
isto , aquilo que se espera arrecadar durante o exerccio.
Lei 4.320/64
Art. 51. Nenhum tributo ser exigido ou aumentado sem que a lei o estabelea, nenhum
ser cobrado em cada exerccio sem prvia autorizao oramentria, ressalvados a tarifa
aduaneira e o imposto lanado por motivo de guerra
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Dvida ativa
O artigo 39 da Lei 4.320/64 traz a definio clara de dvida ativa, conforme
segue:
Art. 39. Os crditos da Fazenda Pblica, de natureza tributria ou no tributria, sero
escriturados como receita do exerccio em que forem arrecadados, nas respectivas
rubricas oramentrias.
1. Os crditos de que trata este Art., exigveis pelo transcurso do prazo para pagamento,
sero inscritos, na forma da legislao prpria, como Dvida Ativa, em registro prprio,
aps apurada a sua liquidez e certeza, e a respectiva receita ser escriturada a esse ttulo.
2. Dvida Ativa Tributria o crdito da Fazenda Pblica dessa natureza, proveniente
de obrigao legal relativa a tributos e respectivos adicionais e multas, e Dvida Ativa
No Tributria so os demais crditos da Fazenda Pblica, tais como os provenientes de
emprstimos compulsrios, contribuies estabelecidas em lei, multas de qualquer origem
ou natureza, exceto as tributrias, foros, laudmios, aluguis ou taxas de ocupao, custas
processuais, preos de servios prestados por estabelecimentos pblicos, indenizaes,
reposies, restituies, alcances dos responsveis definitivamente julgados, bem assim
os crditos decorrentes de obrigaes em moeda estrangeira, de sub-rogao de hipoteca,
fiana, aval ou outra garantia, de contratos em geral ou de outras obrigaes legais.
Portanto, verifica-se que a receita exigvel, e que no foi arrecadada no decorrer do exerccio, dever obrigatoriamente ser registrada como dvida ativa,
sendo que esta tem presuno de liquidez, tornando-se um direito a receber.
Despesa pblica
Na administrao pblica, os dispndios de recursos podem ser considerados como despesas. Dessa forma, conhecer os conceitos, a legislao
acerca do assunto, muito importante para a formao da base conceitual
para a anlise e interpretao dos demonstrativos emanados da contabilidade aplicada ao setor pblico.
Dessa maneira, sero apresentadas a definio de despesa pblica, sua
classificao, os estgios por onde passa, finalizando com aquela despesa
que no paga at o final do exerccio, sendo registrada em restos a pagar.
Conceitos
Aliomar Baleeiro (2002) apresenta o conceito de despesa pblica que
amplamente aceito entre os estudiosos do assunto:
[...] o conjunto dos dispndios do Estado, ou de outra pessoa de direito pblico, para o
funcionamento dos servios pblicos... ; ou; [...] a aplicao de certa quantia, em dinheiro,
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Portanto, por analogia com a definio de receita pblica, podemos definir despesa pblica como todo e qualquer sacrifcio financeiro realizado pela
administrao pblica para o perfeito funcionamento da mquina administrativa. Vale lembrar que, para fazer frente s despesas pblicas, a administrao lana mo das receitas pblicas.
Dessa forma, por meio das despesas que o Poder Pblico vai dar consecuo aos seus objetivos, que, em ltima anlise, concorrem para a satisfao das necessidades da populao.
Dispndios oramentrios
e extraoramentrios
Igualmente receita pblica, a despesa pblica tem relao com a Lei
Oramentria Anual (LOA), sendo classificada como:
despesas oramentrias;
despesas extraoramentrias.
Portanto, a despesa oramentria aquela que consta do oramento e
efetivamente de responsabilidade da entidade.
Em contraponto, a despesa extraoramentria no est prevista no oramento e corresponde a fatos de natureza financeira decorrentes da prpria
gesto pblica, sendo, portanto valores que saem dos cofres pblicos em
contrapartida de baixas de passivos financeiros, no alterando o patrimnio da entidade, no sendo uma despesa de responsabilidade efetiva da
entidade.
So exemplos de despesa extraoramentrias:
devoluo de depsitos em cauo;
pagamento de consignaes.
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Na rea pblica, esse procedimento est legalmente embasado pelos seguintes dispositivos:
Lei de Responsabilidade Fiscal Lei Complementar 101/2000:
Art. 50. Alm de obedecer s demais normas de contabilidade pblica, a escriturao das
contas pblicas observar as seguintes:
[...]
II - a despesa e a assuno de compromisso sero registradas segundo o regime de
competncia, apurando-se, em carter complementar, o resultado dos fluxos financeiros
pelo regime de caixa;
Lei 4.320/64:
Art. 85. Os servios de contabilidade sero organizados de forma a permitirem o acompanhamento da execuo oramentria, o conhecimento da composio patrimonial, a
determinao dos custos dos servios industriais, o levantamento dos balanos gerais, a
anlise e a interpretao dos resultados econmicos e financeiros.
Art. 89. A contabilidade evidenciar os fatos ligados administrao oramentria,
financeira, patrimonial e industrial.
Art. 100. As alteraes da situao lquida patrimonial, que abrangem os resultados da
execuo oramentria, bem como as variaes independentes dessa execuo e as
supervenincias e insubsistncia ativas e passivas, constituiro elementos da conta
patrimonial.
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Classificao institucional
Tem como objetivo evidenciar as diversas unidades administrativas que
so responsveis pela execuo da despesa. Dessa forma, dentro de um
mesmo ente da federao podemos identificar o rgo e a sua unidade que
so responsveis pelas despesas. uma forma de gerenciamento da despesa
pblica, atribuindo o valor despendido a quem realmente realiza o gasto.
Como exemplo de classificao institucional podemos citar, no mbito
do governo federal, a Presidncia da Repblica, o Ministrio da Fazenda, o
Ministrio da Educao, o Ministrio dos Transportes etc.
Como exemplo de uma unidade oramentria podemos citar a Universidade Federal do Paran (UFPR), que uma unidade oramentria dentro do
Ministrio da Educao.
A classificao institucional dada da forma como podemos ver na ilustrao a seguir.
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rgo
YYY
Unidade
Classificao funcional
Permite a vinculao das dotaes oramentrias s vrias reas de atuao do governo conforme o planejamento estabelecido, indicando os objetivos para cada uma delas e tambm as aes necessrias ao atendimento de
tais metas da administrao pblica. Serve como um catalisador dos gastos
pblicos por rea de ao do governo e condio inicial para a implantao
do oramento-programa.
A classificao funcional abrange um rol de funes e subfunes predeterminadas que permite a consolidao nacional de todos os gastos no setor
pblico.
Foi a Portaria SOF 117/98, substituda, posteriormente, pela Portaria SOF
42/99 que trouxe a separao da despesa por funes e subfunes, conforme o contido no inciso I do 1. do artigo 2. e no 2. do artigo 8., ambos
da Lei 4.320/64.
Por representar as grandes reas de despesas, as funes e suas subfunes esto vinculadas a programas que so estruturados em projetos, atividades e operaes especiais.
Portanto, as codificaes constantes do Plano Plurianual devem ser consideradas na elaborao da LOA, evidenciando, assim, a integrao entre os
oramentos.
Nos pargrafos 1. , 2. e 3. do artigo 1. da Portaria SOF 42/99, temos os
seguintes conceitos:
Art. 1. [...]
1. Como funo, deve entender-se o maior nvel de agregao das diversas reas de
despesa que competem ao setor pblico.
2. A funo Encargos Especiais engloba as despesas em relao s quais no se possa
associar um bem ou servio a ser gerado no processo produtivo corrente, tais como:
dvidas, ressarcimentos, indenizaes e outras afins, representando, portanto, uma
agregao neutra.
3. A subfuno representa uma partio da funo, visando a agregar determinado
subconjunto de despesa do setor pblico.
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XX
YYY
Funo
Subfuno
Funes
10 Sade
12 Educao
Subfunes
301 Ateno Bsica
302 Assistncia Hospitalar e Ambulatorial
303 Suporte Profiltico e Teraputico
304 Vigilncia Sanitria
305 Vigilncia Epidemiolgica
306 Alimentao e Nutrio
361 Ensino Fundamental
362 Ensino Mdio
363 Ensino Profissional
364 Ensino Superior
365 Educao Infantil
366 Educao de Jovens e Adultos
367 Educao Especial
Estrutura programtica
Dada a partir da evoluo da classificao funcional-programtica, passou
a ser adotada, no mbito da Unio, no ano de 1999, com a elaborao do
Plano Plurianual (PPA) para o perodo de 2000 a 2004 e para a Lei Oramentria Anual (LOA) de 2000, visando, basicamente, ser um elo entre o planejamento e o oramento, dando atendimento aos anseios da populao atravs
de programas e aes, classificadas em projetos, atividades e operaes especiais, sendo:
Programas: sendo esses entendidos como uma ferramenta de organizao das aes do governo, para o atendimento das necessidades da
populao, sendo distribudos em quatro grandes grupos (programas
finalsticos, programas de gesto das polticas pblicas, programas de
servios ao Estado e programas de apoio administrativo).
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Para dar atendimento aos preceitos da LRF, foi publicada a Portaria Interministerial SOF/STN n. 163/2001 e suas alteraes, na qual consta a classificao da despesa segundo sua natureza, o que esclarecemos a seguir.
Categoria econmica: as despesas classificam-se em despesas correntes e de capital.
Grupo de natureza da despesa: contm os itens que representam
despesas com as mesmas caractersticas em relao ao objeto de gasto, sendo:
pessoal e encargos sociais;
juros e encargos da dvida;
outras despesas correntes;
investimentos;
inverses financeiras;
amortizao da dvida.
Elemento de despesa: identifica os objetos de gasto, podendo ser, de
acordo com a necessidade de cada ente, desdobrado em subelementos de despesas.
Vale ressaltar que a classificao por natureza da despesa complementada pela modalidade de aplicao, que visa indicar se os recursos sero aplicados diretamente dentro da mesma esfera de governo ou por outro ente da
federao, com o objetivo de identificar recursos que foram transferidos ou
descentralizados, evitando, dessa forma, a contagem em dobro.
A estrutura da natureza da despesa a ser observada na execuo oramentria deve ser c.g.mm.ee.dd, em que
c a categoria econmica;
g o grupo de natureza da despesa;
mm a modalidade de aplicao;
ee o elemento de despesa;
dd o desdobramento, facultativo, do elemento de despesa.
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Crditos adicionais
Pode ser que o valor da despesa autorizado no oramento pblico (LOA)
seja insuficiente ou que at mesmo a despesa no tenha sido fixada originalmente no oramento.
Dessa forma, faz-se necessrio proceder alteraes nos oramentos, de forma
que os mesmos possam atender s necessidades da administrao pblica.
Essas alteraes so realizadas atravs de crditos adicionais, previstos na
Lei 4.320/64, mais especificamente a partir do artigo 40 do referido diploma
legal.
Planejamento
a fase da despesa onde feito todo o planejamento dos gastos a serem
realizados, com a finalidade de alcanar os objetivos contidos no planejamento pblico. a fase da despesa onde temos a elaborao da LOA.
Dentro do planejamento temos:
fixao das despesas;
descentralizao de crditos oramentrios;
programao oramentria e financeira;
processo de licitao.
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Fixao da despesa
a fase da despesa onde temos a elaborao da LOA, pois neste esto
contidas todas as despesas oramentrias.
Conforme artigo 165 da CF, os instrumentos de planejamento compreendem o Plano Plurianual, a Lei de Diretrizes Oramentrias e a Lei Oramentria Anual.
Por fim, importante destacar que o processo da fixao da despesa oramentria concludo atravs da autorizao dada pelos representantes do
povo, no caso, o Poder Legislativo, atravs da aprovao da LOA.
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Licitao
Nos termos do artigo 3. da Lei Federal 8.666/93 temos:
Art. 3. A licitao destina-se a garantir a observncia do princpio constitucional da
isonomia, a seleo da proposta mais vantajosa para a administrao e a promoo do
desenvolvimento nacional, e ser processada e julgada em estrita conformidade com
os princpios bsicos da legalidade, da impessoalidade, da moralidade, da igualdade, da
publicidade, da probidade administrativa, da vinculao ao instrumento convocatrio, do
julgamento objetivo e dos que lhes so correlatos.
Execuo
Os estgios da execuo da despesa oramentria pblica na forma prevista na Lei 4.320/64 so: empenho, liquidao e pagamento.
Empenho
Segundo o artigo 58 da Lei 4.320/64:
Art. 58. O empenho de despesa o ato emanado de autoridade competente que cria para
o Estado obrigao de pagamento pendente ou no de implemento de condio.
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Liquidao
De acordo com artigo 63 da Lei 4.320/64 temos:
Art. 63. A liquidao da despesa consiste na verificao do direito adquirido pelo credor
tendo por base os ttulos e documentos comprobatrios do respectivo crdito.
1. Essa verificao tem por fim apurar:
I - a origem e o objeto do que se deve pagar;
II - a importncia exata a pagar;
III - a quem se deve pagar a importncia, para extinguir a obrigao.
2. A liquidao da despesa por fornecimentos feitos ou servios prestados ter por
base:
I - o contrato, ajuste ou acordo respectivo;
II - a nota de empenho;
III - os comprovantes da entrega de material ou da prestao efetiva do servio.
Pagamento
A fase do pagamento da despesa oramentria consiste na transferncia
dos recursos ao credor, aps a regular liquidao da despesa oramentria.
Segundo o artigo 64 da Lei 4.320/64:
Art. 64. A ordem de pagamento o despacho exarado por autoridade competente,
determinando que a despesa seja paga.
Controle e avaliao
Essa etapa da despesa consiste em todo controle exercido pela sociedade
e pelos rgos de controle externo, relativamente boa aplicao dos recursos pblicos.
Restos a pagar
As despesas empenhadas e no pagas no encerramento do exerccio financeiro devem ser inscritas em restos a pagar.
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Educao
Professor de Finanas Pblicas da UnB, Piscitelli afirma ainda que a Educao receber mais recursos por causa do fim da Desvinculao das Receitas
da Unio (DRU Mecanismo criado por emenda constitucional que permite
a desvinculao de 20% das receitas da Unio. Segundo o governo, o excesso
de vinculaes no Oramento Geral da Unio cresceu nos ltimos anos, o que
levou a Unio a se endividar no mercado para pagamento de despesas obrigatrias quando dispunha de recursos sobrando em outros itens. Por isso foi
criado o Fundo Social de Emergncia (FSE), depois transformado em Fundo
de Estabilizao Fiscal (FEF) e finalmente DRU) para o setor. A DRU retirava
20% das receitas antes que fosse separado o piso constitucional de 18% que
deve ser destinado Educao. A DRU reduziu consideravelmente os recursos destinados Educao nos ltimos 15 anos estima-se que houve uma
perda de R$ 100 bilhes. O fim da desvinculao ir representar um acrscimo
considervel de recursos. Acho que o ano de 2011 poder ser o ano da Educao, argumenta.
De qualquer forma, o Oramento de 2011 j prev um aumento de R$ 20
bilhes para quase R$ 27 bilhes no oramento da Educao. que, do total das
despesas primrias (as que so usadas para pagar a dvida pblica, dvida contrada pelo governo para financiar gastos no cobertos pela arrecadao de impostos e para alcanar objetivos da poltica econmica, como controlar o nvel
de atividade, crdito, consumo ou captar dlares no exterior. A dvida pblica
pode ser interna ou externa federal) da Unio, apenas 10,43% so discricionrias
(de livre alocao). O restante no pode ser mexido porque tem carter obrigatrio o caso do pagamento de pessoal e das aposentadorias e penses.
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Atividades de aplicao
1. Assinale a opo que indica a ocorrncia de restos a pagar processados.
a) Empenho, liquidao e pagamento da despesa no ms de dezembro.
b) Pagamento em dezembro da despesa empenhada e liquidada em
novembro do mesmo ano.
c) Pagamento em fevereiro de despesa empenhada em dezembro
do ano anterior, cuja entrega dos bens foi realizada em fevereiro.
d) Pagamento em janeiro de despesa empenhada em dezembro do
ano anterior, cuja entrega dos bens tenha se dado tambm no ms
do empenho da despesa.
2. O estgio da despesa denominado liquidao consiste em:
a) verificao do direito adquirido pelo credor ou entidade beneficiria.
b) emisso do documento ordem de liquidao para pagamento.
c) verificao do montante de crditos a serem comprometidos com
o fornecedor.
d) emisso de documento bancrio para a liquidao de obrigao
em banco.
3. Os restos a pagar:
a) no processados referem-se a valores devidos em decorrncia de
empenhamentos, sem a devida cobertura do crdito oramentrio e financeiro.
b) no processados referem-se a empenhamentos liquidados e no
pagos at 31/12, sem a devida cobertura financeira.
c) processados referem-se a empenhamentos liquidados e no pagos at 31/12, independentemente da sua cobertura financeira.
d) processados referem-se a empenhamentos no liquidados, porm
com cobertura oramentria e financeira.
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Gabarito
1. D
2. A
3. C
4. C
Referncias
BALEEIRO, Aliomar. Uma Introduo Cincia das Finanas. 16. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2002.
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ccivil_03/Leis/>. Acesso em: 1 set. 2010.
BRASIL. Decreto-Lei 200, de 25 de fevereiro de 1967. Disponvel em: <www.planalto.gov.br/ccivil/decreto-lei/>. Acesso em: 1 set. 2010.
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BRASIL. Ministrio da Fazenda, Ministrio do Planejamento, Oramento e Gesto.
Este material parte integrante do acervo do IESDE BRASIL S.A.,
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