I

rea Tributaria

Contenido
Medios de Extincin de la Obligacin Tributaria distintos al pago (Parte I)
Informes Tributarios

La muerte de una persona y el surgimiento de la sucesion indivisa:

Qu implicancias tributarias se generan? (Parte I)
Aplicaciones prcticas sobre presuncin de ventas o ingresos segn el artculo
67-A y 68 del Cdigo Tributario
actualidad y aplicacin
Arrastre de la Prdida Tributaria
prctica
Modificacin del Coeficiente o Porcentaje Formulario Virtual PDT N 625
Pago a cuenta mensual del Impuesto a la Renta
NOS PREG. Y CONTESTAMOS Declaracin Jurada Anual
Las dietas a los miembros del Directorio deben ser pagadas hasta el da del
ANLISIS JURISPRUDENCIAL
vencimiento de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta?

I-4
I-7
I-12
I-16
I-20
I-22
I-25

Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta:

I-25
I-26

GLOSARIO TRIBUTARIO
INDICADORES TRIBUTARIOS

Medios de Extincin de la Obligacin Tributaria

distintos al pago (Parte I)
Ficha Tcnica
Autor : Carmen del Pilar Robles Moreno*
Francisco Javier Ruiz de Castilla Ponce de
Len**
Ttulo : Medios de Extincin de la Obligacin Tributaria distintos al pago (Parte I)
Fuente : Actualidad Empresarial, N 202 - Primera
Quincena de Marzo 2010

1. Introduccin
Seala el artculo 27 del Cdigo Tributario que la Obligacin Tributaria
se extingue por los siguientes medios: i)
Pago, ii) Compensacin, iii) Condonacin,

iv) Consolidacin, v) Resolucin de la

Administracin Tributaria sobre deudas
de cobranza dudosa o de recuperacin
onerosa, y vi) Otros que se establezcan
por leyes especiales.
En esta oportunidad haremos algunos
comentarios sobre la compensacin, la
condonacin y la consolidacin.
Asimismo, trataremos lo concerniente a la
deuda tributaria, ya que como sabemos la
Obligacin Tributaria es una relacin jurdica que se establece por la ley entre dos
sujetos, un acreedor (el Estado) y el deudor
(sujeto pasivo en calidad de contribuyente
o en calidad de responsable), que tiene por
objeto el pago de la deuda tributaria.

Medios de extincin de la Obligacin Tributaria

Compensacin
Consolidacin

Pago
Obligacin
Tributaria

Recuperacin onerosa

Condonacin
Cobranza dudosa

2. Deuda tributaria
Aunque el MCTAL1 no contempla un
artculo expreso en relacin a la deuda
tributaria, el CT - CIAT2 en el artculo
*

Profesora Ordinaria de Derecho Tributario de la PUC y de UNMSM.

Profesor Principal de la Pontificia Universidad Catlica del Per.
Modelo de Cdigo Tributario para Amrica Latina.
2 Modelo de Cdigo Tributario de las Administraciones Tributarias.
**
1

N 202

Primera Quincena - Marzo 2010

31 establece que: La deuda tributaria

estar constituida por el tributo debido,
por los anticipos, por las cantidades retenidas o que se hubieran debido retener,
por los recargos exigibles legalmente, por
los intereses notarios y por las sanciones
pecuniarias.

Deuda Tributaria
Para nuestro sistema tributario, la deuda
tributaria, de acuerdo al artculo 28 del
Cdigo Tributario, es la suma adeudada al
acreedor tributario, por los tributos, multas
e intereses, as seala que:

Informes Tributarios

jurisprudencia al da

I-1

La administracin Tributaria exigir el pago

de la deuda tributaria que est constituida
por
i) el tributo
ii) las multas y
iii) los intereses

De esta manera, el concepto de deuda

tributaria pretende establecer en forma
explcita los conceptos exigibles a los
sujetos pasivos, los cuales debern ser
cancelados mediante alguno de los
medios de extincin de las obligaciones
tributarias establecidas en el Cdigo
Tributario.
Podemos sealar entonces que la deuda
tributaria es aquella cantidad de dinero
que adeuda el sujeto pasivo al acreedor
tributario, y puede estar compuesta por
el tributo, multas, intereses y otros conceptos vinculados.
Deuda Tributaria - 28 CT

Tributo
Multa
Intereses
RTF 4495-4-2003 de 08-08-2003
Los pagos anticipados (mensuales) del
Impuesto a la Renta constituyen obligaciones tributarias.

Actualidad Empresarial

I-1

Informes Tributarios

2.1. Componentes de la Deuda Tributaria

Para nuestro sistema tributario, la deuda
tributaria, de acuerdo al artculo 28 del
Cdigo Tributario es la suma adeudada
al acreedor tributario, por los tributos,
multas e intereses, as seala que: La
Administracin Tributaria exigir el pago
de la deuda tributaria que est constituida
por i) el tributo, ii) las multas y iii) los
intereses.

Multa
Es una sancin que impone la AT por la
comisin IT
Infraccin Tributaria:Toda accin u omisin
que importe violacin de las normas tributarias, constituye infraccin sancionable de
acuerdo con las normas CT.
Aplicacin de Sanciones:La Administracin Tributaria aplica por la comisin de
infracciones, las sanciones consistentes
en Multa, comiso, internamiento temporal de vehculos, cierre temporal de
establecimiento u oficina de profesionales
()

Componentes de la deuda tributaria

La Administracin Tributaria exigir el
pago de la deuda tributaria que est
constituida por el tributo, las multas y
los intereses.
Los intereses comprenden:
1. El inters moratorio por el pago
extemporneo del tributo a que se
refiere el artculo 33;
2. El inters moratorio aplicable a las
multas a que se refiere el artculo
181; y,
3. El inters por aplazamiento y/o fraccionamiento de pago previsto en el
artculo 36.

2.1.2. Multa
Por otro lado, antes de definir la multa
tributaria, veamos el significado de infraccin tributaria: Toda accin u omisin
que importe violacin de las normas
tributarias3, siempre que se encuentre
tipificada como tal(...).
En este sentido, en relacin a la aplicacin
de sanciones, se ha establecido que la
Administracin Tributaria aplica por la
comisin de infracciones, las sanciones
consistentes en multa, comiso, internamiento temporal de vehculos, cierre
temporal de establecimiento u oficina de
profesionales independientes y suspensin de licencias, permisos, concesiones
o autorizaciones vigentes otorgadas por
entidades del Estado para el desempeo
de actividades o servicios pblicos.
En este orden de ideas, la multa es una
sancin que impone la Administracin
Tributaria por la comisin (entendida
como accin u omisin) de una infraccin
tributaria.

2.1.3. Intereses
Por su parte, los intereses comprenden4:
i) El inters moratorio por el pago extemporneo del tributo; ii) El inters
moratorio aplicable a las multas impagas;
iii) El inters por aplazamiento y/o aplazamiento de pago previsto.
El artculo 166 MCTAL seala que incurre en mora el que paga la deuda tributaria despus de la fecha establecida al
efecto, sin haber obtenido antes de fecha
la prrroga que permite el artculo 46
del MCTAL; esto es, que las prrrogas y
dems facilidades deben solicitarse antes
del vencimiento del plazo para el pago.
Para este Cdigo Modelo, la mora constituye una infraccin, ya que tal como lo seala el artculo 117 del MCTAL, la mora
ser penada con una multa equivalente al
importe de los intereses previstos en el articulo
61, independientemente del pago de estos.
Esto significa que adems de encontrarse
obligado a los intereses que se devengan,
se debe una multa equivalente al monto
de los intereses devengados.
A diferencia del MCTAL, para nuestro
Cdigo Tributario, la mora en el cumplimiento del pago de la deuda tributaria
no constituye una infraccin, ya que tal
como se establece en el artculo 33, el
monto del tributo no pagado dentro de los
plazos indicados en el Cdigo devengar un
inters equivalente a la TIM.
En tal sentido, como hemos visto, en
nuestro sistema se aplica la mora automtica, pero el no pago oportuno de la
deuda tributaria, trae como consecuencia
inmediata el devengamiento de intereses,
pero no constituye una infraccin.
En tal sentido, cuando un contribuyente
efecta la determinativa IGV mensual,
declara el monto adeudado por IGV,
pero no paga, la nica consecuencia del
no pago del tributo es que se devengan
intereses moratorios, caso distinto si el
contribuyente no presenta la determinativa y no paga la deuda tributaria, en
este supuesto, estar cometiendo una
infraccin por no haber presentado la
determinativa, y deber adems del
tributo (IGV) los intereses moratorios
que se devenguen a partir de la fecha

2.1.1. Tributo
Como sabemos, el trmino genrico
tributo comprende: i) Impuesto: es el
tributo cuyo cumplimiento no origina
una contraprestacin directa a favor del
contribuyente por parte del Estado; ii)
Contribucin: es el tributo cuya obligacin
tiene como hecho generador beneficios
derivados de la realizacin de obras pblicas o de actividades estatales; iii) Tasa:
es el tributo cuya obligacin tiene como
hecho generador la prestacin efectiva
por el Estado de un servicio pblico individualizado en el contribuyente.

I-2

Art.164 del Cdigo Tributario

Instituto Pacfico

Art. 28 del Cdigo Tributario

del vencimiento para el pago del tributo

no pagado oportunamente.
Algo distinto sucede en el caso de los
agentes de Retencin y Percepcin5, la
mora en el pago es una infraccin sancionable, de acuerdo a las normas del
Cdigo Tributario.
Pero aqu debemos diferenciar que los
agentes de retencin y/o percepcin pueden
actuar como contribuyentes, en cuyo caso
el no pago de un tributo debido por ellos
no acarrea la comisin de una infraccin
sancionable, sino slo el devengamiento
de intereses. Diferente es si ellos actuando
como agentes de retencin y/o percepcin,
no cumplen con un deber formal que en
entregar al Fisco el monto del tributo retenido o percibido del contribuyente.
Finalmente, debemos tener presente los
efectos de la mora:
1. Es automtica
2. Se devengan intereses moratorios
como consecuencia de la mora
3. La obligacin tributaria ya nacida se
vuelve exigible
2.2. Concepto de inters moratorio
El inters es moratorio cuando tiene por
finalidad indemnizar la mora en el pago de
una obligacin dineraria, nace por imperio
de la ley, en Derecho Tributario estamos
ante el caso del inters legal moratorio.
El artculo 61del MCTAL establece que
el pago efectuado fuera de trmino hace
surgir sin necesidad de actuacin alguna
de la Administracin Tributaria, la obligacin de pagar juntamente con el tributo
un inters, esto es, que en el caso que
el sujeto pasivo no cumpla dentro del
trmino con pagar la deuda tributaria,
se devengar de pleno derecho un inters que tiene a decir de la exposicin
de motivos de este artculo un carcter
indemnizatorio y deber liquidarse hasta
la extincin de la obligacin.
Por su parte, el artculo 62 del MCTAL
precisa que lo sealado en el prrafo anterior, esto es, que tambin se devengarn
intereses a cargo del Fisco cuando se cobre
indebidamente tributos a los contribuyentes. No se hace diferencia entre el tipo de
inters a devengarse.
En el CT - CIAT tambin se regula el
devengamiento automtico de intereses,
as precisa el artculo 37 que el no pago
en tiempo de los crditos derivados de la
obligacin tributaria generar un intereses
moratorio(), sin necesidad de actuacin
alguna de la Administracin Tributaria, el cual
se calcular por cada mes o fraccin de mes
transcurrido hasta la extincin de la obligacin(). En el comentario de este artculo
se precisa que adems de consagrarse
la aplicacin automtica de un inters
moratorio por el pago fuera de trmino,
5

Art. 178 numeral 4 del Cdigo Tributario: No pagar dentro de los

plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos

N 202

Primera Quincena - Marzo 2010

rea Tributaria
es necesario que al establecer el monto de
estos intereses, se tenga en cuenta que stos
deben ser lo suficientemente elevados, para
que el retraso de parte de los sujetos pasivos
en el pago de la obligacin tributaria no les
reporte ventajas financieras.

3. La Compensacin
El artculo 1288 del CC6 establece que
por la compensacin se extinguen las obligaciones recprocas, lquidas, exigibles y
de prestaciones fungibles y homogneas,
hasta donde respectivamente alcancen,
desde que hayan sido opuestas la una a la
otra. La compensacin no opera cuando
el acreedor y el deudor la excluyen de
comn acuerdo.
Veamos, como para el Derecho Civil, sealan como caractersticas de la compensacin, y para que sta pueda ser opuesta
vlidamente por una de las partes, son:
3.1. Requisitos de la Compensacin en
materia Civil
i) Que las obligaciones sean recprocas,
ii) Que las obligaciones sean lquidas,
iii) Que las obligaciones sean exigibles,
iv) Que las obligaciones sean de prestaciones fungibles y homogneas.
En este ltimo caso, se requiere la homogeneidad porque las prestaciones,
adems de fungibles, deben pertenecer al
mismo gnero, es necesario que el objeto
de cada una de las obligaciones (que se
van a compensar) pueda servir de pago
en la otra, pues en caso contrario, los
deudores recibiran prestaciones distintas
a las que les corresponderan.
3.2. Requisitos de la Compensacin en
materia Tributaria
Por su parte el Cdigo Tributario, en el
artculo 40, establece que: La deuda
tributaria podr compensarse total o parcialmente con los crditos por tributos,
sanciones, intereses y otros conceptos
pagados en exceso o indebidamente, que
corresponda a perodos no prescritos, que
sean administrados por el mismo rgano y
cuya recaudacin constituya ingreso de una
misma entidad.
Requisitos de la Compensacin
Debe existir una deuda tributaria y un crdito
liquidado y exigible o saldo a favor del exportador o reintegro tributario o similares.
Deuda tributaria: debe haber certeza de la
existencia de la deuda, nacida la obligacin
tributaria y haberse hecho exigible.
Debe existir un crdito liquidado y exigible
(por tributos, intereses, sanciones y similares.
La deuda y el crdito no deben estar prescritos.
Deben ser administrados por el mismo
rgano.
La recaudacin debe constituir ingresos de
una misma entidad.
6

3.3. Tipos de Compensacin

En este sentido, el Cdigo Tributario establece tres tipos de compensacin.
Tipos de Compensacin
Formas:
1. Automtica: Slo casos establecidos por
la ley. Ejemplo: Impuesto a la Renta,
pagos a cuenta mayores que pago de
regularizacin, puedo compensar con los
pagos a cuenta posteriores.
2. De oficio: En verificacin o fiscalizacin
se detectan deuda y crdito. SUNAT en
sistema.
3. A solicitud de parte: Segn requisitos
establecidos por normas legales.

3.3.1. La Compensacin Automtica

Que se aplica slo para los casos establecidos en la Ley. Es decir que se necesita
de habilitacin legal expresa para que el
contribuyente pueda aplicarla.
3.3.2. De Oficio
Que opera en dos supuestos, el primero
dentro de un procedimiento de fiscalizacin y el segundo, fuera de una fiscalizacin. Nos explicamos: si durante una
verificacin y/o fiscalizacin determina una
deuda tributaria pendiente de pago y la
existencia de los crditos; si de acuerdo a la
informacin que contienen los sistemas de
la Sunat sobre declaraciones y pagos se detecta un pago indebido o en exceso y existe
deuda tributaria pendiente de pago.
3.3.3. La Compensacin a solicitud de
parte
Este tipo de compensacin opera cuando
es el contribuyente que no califica ni para
la compensacin automtica, ni para la
compensacin de oficio, pero de cumplirse con los requisitos para que opere la
compensacin, puede solicitarla, mediante un procedimiento no contencioso.
De estos tres tipos de compensacin,
nos preocupa la compensacin de oficio
regulada en el artculo 40, y la aplicacin que se le est dando. precisa este
artculo que la Administracin Tributaria
puede declarar de oficio la compensacin
si durante una verificacin y/o fiscalizacin
determina una deuda tributaria pendiente
de pago y la existencia de los crditos a
que se refiere el presente artculo.
Veamos qu seal el MCTAL en su artculo 48: Se compensarn de oficio o a peticin de parte, los crditos lquidos y exigibles
del contribuyente por concepto de tributos
y su accesorios, con las deudas tributarias
liquidadas por aquel y no observadas, o con
las liquidadas de oficio, referente a perodos
no prescritos, comenzando por los ms
antiguos y aunque provengan de distintos
tributos, siempre que sean administrados por
el mismo rgano administrativo(...).

Ahora bien, en la exposicin de motivos

de este artculo se precisa que los artculos
48 a 50 legislan sobre compensacin,
admitiendo que los crditos lquidos y
exigibles se compensan de oficio o a peticin de parte interesada, vale decir, que la
compensacin no ser el resultado de una
decisin discrecional de la administracin,
sino de un derecho que pertenece al contribuyente o al responsable.
En este mismo, orden de ideas, el Tribunal Fiscal precisa en la RTF N 120-2-98
que si se determina que el contribuyente
cuenta con un crdito liquidado y exigible
procede que la Administracin efecte la
compensacin contra deudas exigibles de
cargo del contribuyente para evitar as un
enriquecimiento indebido.
Asimismo, con la RTF N 6568-3-2002,
precisa el Tribunal Fiscal que: No procede
la Compensacin de crditos con deudas an
no exigibles. Se revocan las resoluciones
apeladas por cuanto la Administracin
Tributaria ha compensado crditos con
deudas no exigibles, por lo que dichas
compensaciones, de conformidad con lo
dispuesto por el artculo 40 del Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario
devienen en improcedentes.
Por otro lado, como sabemos, no hay norma en el Cdigo Tributario que establezca
en forma expresa que, la deuda compensable deba ser exigible en el sentido
artculo 115 del Cdigo Tributario.
En este orden de ideas, no debe la Sunat
proceder a la compensacin de oficio tratndose de Resoluciones de Determinacin y Resoluciones de Multa, que son de
acuerdo a lo que seala el artculo 135
actos administrativos reclamables, as se
indica: Puede ser objeto de reclamacin la
Resolucin de Determinacin, la Resolucin
de Multa(...), entre otros, y como se
aprecia de la supuesta compensacin
de oficio, que viene aplicando la Sunat
en Resoluciones de Intendencia como
resultado de un proceso de fiscalizacin
que tiene su origen en el pedido de
devolucin del 6%, contra la emisin
de Resoluciones de Determinacin y de
Multa, que como sabemos pueden ser
materia de un recurso de Reclamacin
correspondiente dentro del plazo de
ley, derecho que le asiste a los contribuyentes, y que, no puede ser vulnerado
por la Sunat, va una compensacin de
oficio sin que exista deuda exigible en los
trminos del artculo 115 del Cdigo
Tributario.
En conclusin, cuando el artculo 40
numeral 2) trata de la compensacin de
oficio, se debe tratar necesariamente de
crditos exigibles contra deudas exigibles
en los trminos del artculo 115 del
Cdigo Tributario vigente.

Cdigo Civil.

N 202

Primera Quincena - Marzo 2010

Actualidad Empresarial

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