Aula 03 Contabilidade

Curso on-line AFRFB 2008 Contabilidade Decifrada Aula 03
Contas Teoria das Contas Livros Contbeis e Fiscais - Lanamentos

Sumrio

1 ROTEIRO ................................................................................................... 2

2 INTRODUO ............................................................................................ 3

3 CONTAS E TEORIAS DAS CONTAS.............................................................. 5

3.1 CONTAS ................................................................................................. 5

3.1.1 Conceito de conta contbil ............................................................... 6

3.1.2 Contas analticas e contas sintticas ................................................. 8

3.1.3 Elementos da conta ........................................................................ 9

3.1.4 Plano de Contas ........................................................................... 10

3.2 TEORIAS DAS CONTAS .............................................................................. 10

3.2.1 Teoria Patrimonialstica ................................................................. 11

3.2.2 Teoria Personalstica ..................................................................... 16

3.2.2.1 Contas dos agentes consignatrios ........................................... 18

3.2.2.2 Contas dos agentes correspondentes (a dbito e a crdito) ......... 21

3.2.2.3 Contas dos Proprietrios ......................................................... 28

3.2.3 Teoria Materialstica ...................................................................... 37

3.3 CLASSIFICAO DAS CONTAS ...................................................................... 38

3.3.1 Contas Patrimoniais x Contas de Resultado ...................................... 39

3.3.1.1 Contas Patrimoniais ............................................................... 39

3.3.1.2 Contas de Resultado............................................................... 39

3.3.2 Contas unilaterais x bilaterais ........................................................ 39

3.3.3 Contas de compensao ................................................................ 40

3.4 EXEMPLOS DE NOMES DE CONTAS CONTBEIS ................................................... 41

3.4.1 Contas Patrimoniais ...................................................................... 41

3.4.1.1 Ativo .................................................................................... 41

3.4.1.2 Passivo ................................................................................. 43

3.4.1.3 Patrimnio Lquido ................................................................. 45

3.4.2 Contas de Resultado ..................................................................... 45

3.4.2.1 Receitas................................................................................ 46

3.4.2.2 Despesas .............................................................................. 46

3.4.3 Nomes especiais de conta .............................................................. 47

4 LANAMENTOS, LIVROS CONTBEIS E LIVROS FISCAIS ......................... 50

4.1 CONCEITO DE LANAMENTOS ...................................................................... 50

4.2 LIVROS DE ESCRITURAO ......................................................................... 50

4.2.1 Livros Fiscais................................................................................ 51

4.2.1.1 Livros Exigidos pelo Fisco Federal............................................. 51

Luiz Eduardo Santos www.pontodosconcursos.com.br Pgina 1 de 83


4.2.1.2 Livros Exigidos pelo Fisco Estadual ........................................... 52

4.2.1.3 Livros Exigidos pelo Fisco Municipal .......................................... 53

4.2.2 Livros Societrios ......................................................................... 53

4.2.3 Livros Trabalhistas ........................................................................ 55

4.2.4 Livros Contbeis Livro Dirio e Livro Razo ................................... 55

4.2.4.1 O Livro Dirio ........................................................................ 56

4.2.4.2 O Livro Razo ........................................................................ 57

4.2.5 Consideraes finais sobre os livros de escriturao .......................... 59

4.3 ELEMENTOS DO LANAMENTO ...................................................................... 59

4.4 O DBITO E O CRDITO CONCEITOS FUNDAMENTAIS NO LANAMENTO .................... 62

4.4.1 O Dbito...................................................................................... 63

4.4.2 O Crdito..................................................................................... 63

4.4.3 Concluso a relao entre o dbito e o crdito emumfato contbil .. 64

4.4.3.1 Exemplo ............................................................................... 64

4.4.3.2 Comentrios.......................................................................... 66

4.5 REPRESENTAO DO LANAMENTO NOS LIVROS DIRIO E RAZO ............................ 68

4.5.1 Regra geral .................................................................................. 68

4.5.1.1 No Livro Dirio ...................................................................... 68

4.5.1.2 No Livro Razo ...................................................................... 69

4.5.2 Classificao Frmulas de Lanamento ......................................... 70

4.5.2.1 Primeira frmula (1d x 1c) ...................................................... 70

4.5.2.2 Segunda frmula (1d x Nc) ..................................................... 72

4.5.2.3 Terceira frmula (Md x 1c) ...................................................... 75

4.5.2.4 Quarta frmula (Md x Nc) ....................................................... 77

5 RESUMO .................................................................................................. 80

1 Roteiro

a) Contas e Teoria das Contas.
a. Conceito de Conta Contbil
b. Teorias das Contas
i. Patrimonialstica
ii. Personalstica
iii. Materialstica
b) Lanamentos.

a. Conceito


,CPF: 08512419725

b. Livros Contbeis e Fiscais
c. Elementos

d. Dbito e Crdito

2 Introduo

Nesta aula, que eu reputo como a mais importante para os que iniciam o
estudo em Contabilidade, que os adultos se distinguem das
crianas. Em outras palavras, aps a leitura e o entendimento dos
conceitos aqui apresentados (sempre de acordo com os Princpios
Fundamentais da Contabilidade e luz do conceito de patrimnio, e de
fato contbil, j vistos), o estudante estar apto a entender a linguagem
da Contabilidade. Muito daquilo que at agora era visto como um
emaranhado de conceitos, que no fazia muito sentido (devendo ser,
simplesmente, decorados), ser visto como algo lgico, bvio.
Nosso objetivo que o aluno, ao final da leitura, tenha a seguinte
sensao: mas porque no me disseram isso antes?
Para alcanar esse objetivo, tentaremos sempre explicar TUDO nos
mnimos detalhes, lanando mo de comparaes, ilustraes e
exemplos. Saliente-se que o tamanho da aula ser inversamente
proporcional dificuldade de entendimento do contedo, portanto,
sugerimos que a leitura seja realizada sem preconceitos, acreditamos
que o resultado ser compensador.
Antes de entrar no assunto prprio desse ponto, oportuno lembrar
nossa proposta didtica de representao do patrimnio, entendido
como o conjunto de bens, direitos e obrigaes, apoiada na metfora da
caixa de areia, pois o raciocnio ser sempre realizado a partir dessas
premissas.
Seja uma caixa de areia, dessas em que nossas crianas brincam nas
praas pblicas. Considere que a caixa tenha um formato quadrado e
divida essa caixa ao meio, por uma linha vertical, separando dois lados:
(a) o lado esquerdo representando os recursos (bens e direitos)
componentes do patrimnio; e (b) o lado direito representando as
obrigaes componentes do patrimnio, bem como a diferena entre os
recursos (bens/direitos) e as obrigaes.
Ora, considerando que o patrimnio representado como uma caixa de
areia e que os recursos so itens que aumentam o patrimnio,
conclumos que, quanto mais recursos no patrimnio, maior a
quantidade de areia na caixa. Assim, metaforicamente, um recurso
(um bem ou um direito) pode ser encarado, no patrimnio, como um
montinho de areia do lado esquerdo da caixa de areia e, quanto maior


for o valor do bem, maior ser o tamanho do referido montinho de
areia.
Ainda, considerando o patrimnio representado pela caixa de areia
proposta, obrigaes seriam itens que reduzem o total do patrimnio.
Assim, obrigaes reduziriam a quantidade de areia existente na caixa.
Dessa forma, metaforicamente, as obrigaes podem ser vistas, no
patrimnio, como buracos feitos na caixinha de areia (de onde foi
retirada areia).
Por fim, o Patrimnio Lquido (que, conforme j visto, no definido
como uma obrigao), consiste na diferena entre bens/direitos e
obrigaes. Porm, observa-se que essa diferena corresponde
exatamente ao valor que ao final da existncia da empresa (na extino
da pessoa jurdica) dever ser entregue aos scios. Assim,
metaforicamente, entende-se tambm o Patrimnio Lquido como
uma obrigao de longussimo prazo e exigibilidade muito
pequena, porm como se trata de valor a ser em algum momento
entregue a terceiros (scios) pode ser visto tambm como um buraco no
patrimnio. Seguindo nosso modelo de apresentao do patrimnio,
temos o Patrimnio Lquido (PL) tambm representado por um buraco
na areia.

Repare que a quantidade de areia do montinho que representa o ativo
(recursos - bens e direitos) exatamente aquela necessria e suficiente
para preencher os buracos representantes do passivo (obrigaes) e do
patrimnio lquido (valor a ser um dia entregue aos scios). Isso est
de acordo com a equao fundamental do patrimnio j apresentada
acima: ATIVO (-) PASSIVO (=) PATRIMNIO LQUIDO.
Abaixo, apresentamos a representao grfica do (1) Ativo (conjunto de
recursos - bens e direitos) como montinhos de areia do lado esquerdo
da caixa, do (2) passivo (obrigaes) como buracos na areia do lado
direito superior da caixa e do (3) patrimnio lquido (valor da diferena
entre os recursos - bens/direitos - e as obrigaes que dever ser um
dia entregue aos scios) tambm como buracos do lado direito inferior
da caixa de areia.



Ativo Passivo

Bens e Direitos Obrigaes

----------------------- Patrimnio Lquido

Bens e Direitos (-) Obrigaes

Lembrado esse conceito inicial e partindo do pressuposto de que
melhor explicar em excesso, do que pecar, pela falta de explicao,
vamos ao que interessa: entender o funcionamento das contas,
conhecer os livros em que suas informaes so registradas e o
processo de registro lanamento.

3 Contas e Teorias das Contas
Neste item sero apresentados alguns importantes conceitos, para o
correto entendimento da Contabilidade. Entre esses conceitos, podemos
destacar os seguintes pontos:
a) a classificao de contas (patrimoniais e de resultado)
explicada pela teoria patrimonialstica das contas e que
permite o entendimento da funo das duas principais
demonstraes contbeis (Balano Patrimonial e
Demonstrao do Resultado do Exerccio);
b) a natureza das contas (credora ou devedora aplicvel,
respectivamente, ao passivo e ao ativo) explicado pela
teoria personalstica das contas e que permite o
entendimento do procedimento de lanamento (dbito e
crdito); e
c) a relao entre as Receitas/Despesas e o Patrimnio
Lquido explicada pela teoria materialstica e que permite
entender o procedimento de fechamento do exerccio.

3.1 Contas

Para que se tenha idia clara do conceito de conta contbil, no basta
sua apresentao. Faz-se necessria, tambm, sua contextualizao no
sistema de informaes patrimonial (Contabilidade) o que ser feito
em seguida.



3.1.1 Conceito de conta contbil

Contas so elementos do patrimnio que merecem registro e controle
individualizado. Cada grupo de elementos semelhantes, integrantes do
patrimnio, considerado de forma conjunta como uma conta, para
possibilitar o registro e controle dos respectivos aumentos e redues de
valores, decorrentes da ocorrncia de fatos contbeis.
Assim, por conta entende-se um nome que agrega elementos
patrimoniais de caractersticas semelhantes e que, por isso,
demandam controle e acompanhamento conjunto, e em separado dos
demais elementos patrimoniais. Como exemplo, temos:
- o nome Veculos, para designar a conta que comporta os
elementos patrimoniais que possuem caractersticas que
permitam sua classificao como veculos (automveis de
passeio, utilitrios, caminhes, motocicletas, etc.);
- o nome Estoques, para designar a conta que comporta os
elementos patrimoniais que tenham a caracterstica de
serem destinados venda ou ao consumo no curto prazo
(mercadorias, produtos, matria-prima, itens de
almoxarifado, etc.);
- o nome Mquinas e equipamentos, para designar a
conta que comporta elementos patrimoniais que tenham
por caractersticas o uso nas atividades industriais ou
administrativas como, por exemplo, computadores,
prensas, serras, caldeiras, etc.;
- o nome fornecedores, para designar a conta que indica a
obrigao de pagar um valor aos fornecedores pela
aquisio (a prazo) de bens (mercadorias, matrias-primas e
produtos).
At aqui, os exemplos de contas vistos so referentes a nomes que
representam bens, direitos e obrigaes (componentes do patrimnio).
Entretanto, conforme ser visto com detalhes mais adiante neste curso,
para entendimento da dinmica patrimonial (o que houve com o
patrimnio, para que ele tenha ficado da maneira que nesse instante
se apresenta), faz-se necessria a utilizao de um tipo de informao
diferente daquele que foi acima apresentado: trata-se de um elemento
de informao referente ao patrimnio, mas que no representa
exatamente um item existente no patrimnio em um determinado
momento (recurso bem/direito ou obrigao). Ao contrrio, trata-se
de um elemento denotativo de uma razo pela qual o patrimnio
tenha aumentado (ou diminudo) em um determinado perodo de
tempo. Esse tambm um elemento importante, com funo


informativa sobre o patrimnio, e merece um nome que o identifique.
Como exemplo desse tipo de conta, temos os seguintes:
- o nome Receita bruta de vendas, designando um motivo
pelo qual o patrimnio aumentou durante um determinado
perodo de tempo a realizao de operaes de venda;
- o nome Receita de aluguis, designando tambm um
motivo pelo qual o patrimnio aumentou durante um
determinado perodo de tempo a realizao de locao
de imvel para terceiros;
- o nome Custo da mercadoria vendida, designando um
motivo pelo qual o patrimnio diminuiu durante um
determinado perodo de tempo a entrega a clientes de
mercadorias que estavam no patrimnio da empresa.
Dessa forma, repita-se, conta contbil um nome, que designa um
elemento do sistema contbil de informaes, elemento esse, que pode
ser composto por vrios itens de caractersticas semelhantes.
Cabe aqui uma breve observao: os nomes escolhidos para referenciar
as contas existentes em um patrimnio podem ser determinados
conforme a situao, o interesse e a necessidade de informao de cada
patrimnio. Assim, cada empresa poder ter um elenco diferente de
contas para representar seu patrimnio, pois no h norma
determinando, de forma cogente, nomes para contas.
1

Em nosso curso, no nos preocuparemos em discutir se as contas
representam uma idia que transmita a essncia dos itens patrimoniais a
que se referem (ontologia) ou se so nomes aleatoriamente
determinados pelos administradores da azienda. Essa uma
preocupao da filosofia e que escapa ao nosso interesse. O importante
que para cada conjunto de elementos que, pela sua essncia ou pela
vontade dos administradores, tm controle em conjunto (e em separado
dos demais elementos), haver um nome, para identificao, que
identificar a conta.
Pela diversidade de componentes do patrimnio, so utilizadas, pela
Contabilidade, inmeras contas. Por isso, cada entidade dever planejar
as contas que lhe sero necessrias, considerando seu ramo de
atividade, suas necessidades internas e transaes especficas.

1
Esta uma das grandes dificuldades do candidato que, em concursos pblicos,
enfrenta questes de classificao de contas. Esse tipo de questo demanda, na
maioria das vezes, alm do conhecimento da Contabilidade, uma capacidade de
interpretao de texto e, acima de tudo, uma experincia (somente adquirida com
leitura de textos sobre o assunto) que permita identificar o sentido usual das palavras
utilizadas para indicar contas contbeis.



3.1.2 Contas analticas e contas sintticas

As contas, propriamente ditas (definidas no item anterior), so
denominadas contas analticas. Contas analticas so aquelas que
demandam controle e acompanhamento em separado das demais.
Assim, para cada fato contbil ocorrido, sero alterados os valores
patrimoniais das respectivas contas analticas envolvidas. Exemplificando,
quando h compra de mveis a prazo (exemplo visto com detalhes,
anteriormente neste curso quando do estudo dos fatos contbeis):
- a conta analtica que representa mveis (conta Mveis)
tem seu valor patrimonial aumentado, pela entrada de
novos mveis no patrimnio; e
- a conta analtica que representa a obrigao de pagar
pelos mveis (conta Fornecedores) tem tambm seu
valor patrimonial aumentado, pelo surgimento da
obrigao de pagar pelos mveis adquiridos a prazo.
Ora, se uma conta (propriamente dita) uma conta analtica, o que
seria uma conta sinttica? Uma conta sinttica um nome que
referencia um conjunto de contas analticas ao mesmo tempo.
Assim, o valor patrimonial de uma conta sinttica igual soma
(algbrica) dos valores patrimoniais das contas analticas que a
compem.
Como exemplo de uma situao que comporta a existncia de contas
sintticas e de contas analticas, podemos citar o caso de uma empresa
que tenha estabelecimentos comerciais em Porto Alegre e em Novo
Hamburgo (cidades do estado do Rio Grande do Sul) e que guarde
dinheiro (em caixa) em ambos os estabelecimentos que possui.
Na situao acima, haver um elemento patrimonial representando o
dinheiro em cada um desses estabelecimentos e cada um ser
representado por uma conta analtica: (1) Caixa - Porto Alegre e (2)
Caixa - Novo Hamburgo. Adicionalmente, para referenciar o valor
patrimonial do dinheiro guardado na totalidade dos estabelecimentos da
empresa, haver uma conta sinttica denominada simplesmente
Caixa, cujo valor patrimonial ser exatamente a soma dos valores
patrimoniais das contas analticas (1) Caixa - Porto Alegre e (2) Caixa -
Novo Hamburgo.
So exemplos notrios de contas sintticas as contas denominadas (1)
Ativo, (2) Passivo e (3) Patrimnio Lquido, j referenciadas em nosso
curso. A conta sinttica Ativo tem um valor patrimonial equivalente
soma dos valores patrimoniais de todas as contas analticas que
representam bens ou direitos. A conta sinttica Passivo tem um valor


patrimonial equivalente soma dos valores patrimoniais de todas as
contas analticas que representam obrigaes
2
.
Resumindo, contas sintticas so conjuntos formados por contas
analticas e, ao contrrio, contas analticas so elementos de conjuntos
representados por contas sintticas.
Uma ltima observao sobre contas sintticas ou analticas: h
referncia a esses termos (em livros e questes) de forma relativa, ou
seja, uma mesma conta pode ser considerada sinttica ou analtica
dependendo da conta em relao a qual ela est sendo analisada.
Seguindo o exemplo, j apresentado acima, da conta Caixa, temos que:
a) a conta Caixa considerada uma conta sinttica, em
relao s contas (1) Caixa - Porto Alegre e (2) Caixa -
Novo Hamburgo pois seu valor patrimonial composto
pela soma dos valores patrimoniais das contas Caixa -
Porto Alegre e Caixa - Novo Hamburgo; e
b) a mesma conta Caixa pode ser considerada uma conta
analtica se encarada em relao conta Ativo pois seu
valor patrimonial compe o valor patrimonial da conta
Ativo.

3.1.3 Elementos da conta

O elementos da conta so as informaes que cada conta deve trazer,
para bem descrever e caracterizar o elemento patrimonial no sistema
contbil de informaes, so eles:

a) o nome da conta;

b) o valor patrimonial inicial da conta (denominado Saldo Inicial);

c) os aumentos de valor patrimonial, ocorridos na conta
(Registrados como Dbitos ou com Crditos conforme o
caso)
3
;

d) as redues de valor patrimonial, ocorridas na conta
(Registrados como Dbitos ou com Crditos conforme o
caso)
4
;

e) o valor patrimonial final da conta (denominado Saldo Final).

2
O Patrimnio Lquido, por suas especificidades (e regramento normativo) ser
estudado mais adiante emnosso curso.

3
Sobre aumentos ou redues do valor do saldo da conta por dbitos ou crditos, ver
Teoria Personalstica adiante neste ponto.

4
Sobre aumentos ou redues do valor do saldo da conta por dbitos ou crditos, ver
Teoria Personalstica adiante neste ponto.


Os aumentos e redues no valor patrimonial da conta so registrados
quando da ocorrncia de fatos contbeis que ensejem tais
aumentos/redues. O registro desses aumentos e dessas redues
(lanamento) ser efetuado de acordo com a natureza de cada conta.

3.1.4 Plano de Contas

relao lgica e ordenada dos ttulos das contas que sero utilizadas
para demonstrar o patrimnio de uma azienda e as respectivas
mutaes, d-se o nome de Plano de Contas.
Um plano de contas, portanto, um conjunto de contas que representa o
patrimnio por completo (bem como os motivos pelos quais este
patrimnio pode aumentar ou diminuir durante um exerccio). Um
plano de contas deve conter a relao de todas as contas, cada uma
delas com uma respectiva explicao de sua funo, do seu
funcionamento, de sua abrangncia e relacionada e um nmero de
codificao.
Importante!O nome dado relao de todas as contas (componentes do
plano de contas da empresa), cada uma seguida de seu saldo
balancete de verificao. At aqui, utilizamos a idia do balancete de
verificao para representar situaes patrimoniais iniciais (antes da
ocorrncia de um fato contbil objeto de estudo) e situaes
patrimoniais final (imediatamente aps a ocorrncia de um fato
contbil). Daqui por diante, continuaremos utilizando balancetes de
verificao para (conforme o prprio nome diz) verificar a situao de
um patrimnio em um determinado momento.

3.2 Teorias das Contas

Apresentado o conceito de conta contbil, acima, parece ficar faltando
alguma coisa. O estudante, nesta altura (mormente aquele que j teve
algum contato com a Contabilidade), pode se perguntar acerca da razo
pela qual os conceitos j apresentados (apesar de claros) no so
suficientes para explicar, por exemplo: (1) a razo da existncia de
dbitos e crditos, entre as informaes constantes de contas, ou (2) a
razo pela qual h contas que no representam nem bens, nem direitos
nem obrigaes, mas que tambm so representadas por dbitos e
crditos.
Essas dvidas sero sanadas agora, com a leitura dos itens a seguir,
componentes do presente tpico da matria. Esses itens, que tratam
das teorias das contas (Patrimonialstica, Personalstica e Materialstica),
trazem relevantes informaes.
Antes de adentrar ao assunto, porm, cabe fazer uma ressalva. Toda e
qualquer teoria, que consiste em mero modelo de apreenso da


realidade, apresenta vantagens e desvantagens. A desvantagem de
uma teoria/modelo reside no fato de que, tratando-se de uma
simplificao de algo que notadamente complexo, acaba por
perder detalhes do objeto estudado. A vantagem, porm, reside no fato
de que a teoria, simplificando algo complexo, possibilita o conhecimento e
o entendimento (ainda que em parte) de sua essncia. Portando,
nenhuma das teorias das contas completa, mas, sem dvida, em seu
conjunto, muito contribuem para a compreenso de como se opera o
processo contbil.

3.2.1 Teoria Patrimonialstica

A escola patrimonialista distingue os elementos que compem o
patrimnio (esttica patrimonial) dos elementos que o modificam
(dinmica patrimonial). Com base nesta teoria, surgiu uma importante
classificao das contas, pela qual estas so divididas em patrimoniais
(representativas do aspecto esttico) e de resultado (as quais
demonstram a dinmica patrimonial).
Esta teoria reflete o pensamento contbil mais moderno quanto
classificao das contas, que se reflete nos principais demonstrativos
contbeis exigidos pela Lei das S/A (Lei 6.404, de 1976 e alteraes
posteriores), quais sejam: (1) o Balano Patrimonial e
(2) a Demonstrao do Resultado do Exerccio.
Apresentada a teoria do ponto de vista terico, conforme constante de
todo bom livro de Contabilidade vamos aprofundar a anlise, no
intuito de aproveitar idias, dessa teoria, que nos ajudem a entender o
sistema de informaes contbil. Para isso, vamos aplicar o conceito
considerando a passagem do tempo apresentando a informao
contbil ao longo de um determinado perodo denominado exerccio.
Exerccio o perodo de 12 meses, no necessariamente coincidente
com o ano civil
5
, mas com incio e fim determinados pelos rgos de
administrao da Azienda. Nesse perodo, possvel
verificar a existncia de: (1) uma configurao inicial e
uma configurao final para o patrimnio (o que permite, justamente a
comparao do patrimnio final em relao a sua configurao anterior
12 meses antes) e (2) informaes que permitem verificar se, nesse
perodo de 12 meses, o patrimnio aumentou ou diminuiu (e
as razes desse aumento/diminuio).
Assim, de acordo com a sistemtica de apresentao de informaes
acerca do patrimnio, utilizada pela contabilidade, (a) no incio do

5
O ano civil que vai de 01/01 at 31/12.


exerccio, (b) durante o exerccio e (c) ao final do exerccio, ocorre o
seguinte:
a) No incio do exerccio, o patrimnio dever apresentar uma
determinada configurao (com bens e direitos Ativo, obrigaes
Passivo e a respectiva diferena Patrimnio Lquido). Repare que,
conforme definies j vistas neste curso, nesse momento, o patrimnio
apresentado deve refletir uma igualdade Ativo (-)
Passivo (=) Patrimnio Lquido. Abaixo, apresentamos
esquematicamente o patrimnio no incio do perodo:

Patrimnio Inicial

Ativo-i Passivo-i

Recursos
(Bens e Direitos) Obrigaes
iniciais iniciais
-------------------------- Patrimnio Lquido-i

Recursos (-) Obrigaes
iniciais iniciais

b) Durante o perodo (exerccio), ocorrem Fatos Contbeis e, portanto,
h modificao no patrimnio inicial (com o aumento ou a reduo do
valor patrimonial de recursos e obrigaes constantes do patrimnio
inicial). Esses Fatos Contbeis podem ser Fatos Permutativos (sem
alterao do valor total do patrimnio, mas com simples troca de
valores entre elementos patrimoniais). Esses Fatos Contbeis podem
ser tambm Fatos Modificativos ou Mistos (que alteram o valor total
do patrimnio, para mais ou para menos). Na ocorrncia de Fatos
Mistos ou Modificativos, o Patrimnio Lquido tem seu valor alterado,
mas essas alteraes do valor do Patrimnio Lquido no so imediata e
diretamente registradas nele. como se, do Patrimnio Lquido, fossem
retiradas temporariamente informaes e guardadas em algumas contas
especiais (de Resultado).
As informaes sobre os motivos que ensejaram aumentos de
patrimnio durante o exerccio (e respectivos valores, genericamente
denominadas Receitas), bem como as informaes sobre os motivos que
ensejaram redues do patrimnio durante o exerccio (e respectivos
valores, genericamente denominadas Despesas) ficam registradas em
contas especiais CONTAS DE RESULTADO.

Esquematicamente, temos a seguinte situao:

- Entre as contas patrimoniais temos (1) recursos Ativo
(representado por montinhos de areia), (2) obrigaes Passivo


(representado por buracos na areia) e (3) o valor da diferena
entre Ativo e Passivo valor inicial do Patrimnio Lquido
(tambm representado por um buraco na areia);
- Entre contas de resultado, temos (1) os motivos que
ensejam reduo no patrimnio, e respectivos valores
Despesas (representadas por uma lata de lixo, onde se joga fora
patrimnio, reduzindo-o) e (2) os motivos que ensejam aumento
do patrimnio, e respectivos valores Receitas (representadas
por um pra-quedas, trazendo patrimnio novo que cai do cu
na azienda, aumentando seu patrimnio).
A seguir, apresentamos uma figura, ilustrando os conceitos acima
descritos, relativos a contas patrimoniais (Ativo, Passivo e Patrimnio
Lquido) e a contas de resultado (Despesas e Receitas):

Ativo Passivo




Despesas Receitas

Essas contas, de resultado, tm uma vida efmera e data
prevista para morrer pois, ao final do exerccio elas tm seu saldo
6
zerado (reduzido a zero) e o valor lquido nelas registrado (somatrio
das receitas, deduzido do somatrio das despesas) transferido, de volta,
para o Patrimnio Lquido visto que receitas e despesas podem ser
encaradas como informaes sobre o comportamento do tamanho do
Patrimnio Lquido, durante o exerccio.

6
Conforme j apresentado, o saldo de uma conta o valor nela registrado.


Dessa maneira, durante o exerccio, a igualdade (Ativo Passivo =
Patrimnio Lquido), caracterstica da equao fundamental do
patrimnio, fica temporariamente quebrada, pois o valor registrado no
Patrimnio Lquido permanece imexvel
7
durante todo o exerccio,
sendo que o valor dos aumentos e redues do Patrimnio Lquido
(Receitas e Despesas, respectivamente), cujo saldo lquido restaura a
igualdade (entre Ativo (-) Passivo e Patrimnio Lquido), fica registrado
em contas a parte contas de resultado.
c) ao final do exerccio, com o valor lquido das Receitas e Despesas,
antes registrado em contas de resultado, transferido para o Patrimnio
Lquido, a igualdade (Ativo Passivo = Patrimnio Lquido) restaurada e
possvel demonstrar a situao patrimonial final, conforme abaixo.

Patrimnio Final

Ativo-f Passivo-f

finais finais
--------------------- Patrimnio Lquido-f

finais finais

A partir dos conceitos at aqui apresentados, possvel visualizar o
modelo contbil de representao do patrimnio, e suas alteraes no
tempo (durante o exerccio) conforme a seguir:

Ativo Passivo Ativo Passivo

------- PL ------- PL

Exerccio

Incio Final

Despesas Receitas

-----
Saldo lquido (Receitas-Despesas)

7
Como dizia o ex-Ministro do Trabalho.


Pela figura acima, possvel visualizar as diferentes finalidades das
diferentes informaes trazidas ao usurio pelos saldos das contas
Patrimoniais e de Resultado:
- o saldo de uma conta patrimonial (representando recursos
ou obrigaes) informa o valor do respectivo elemento
patrimonial em um dado momento , da o nome de
Esttica Patrimonial, dado pela teoria patrimonialstica a
esse tipo de conta (numa aluso idia de uma fotografia
do patrimnio parada no tempo);
- o saldo de uma conta de resultado (representando receitas
ou despesas) indica o motivo pelo qual o patrimnio teve
seu valor majorado ou reduzido durante um perodo de
tempo, o exerccio , da o nome de Dinmica Patrimonial,
dado pela teoria patrimonialstica a esse tipo de conta
(numa aluso idia de filme sobre o patrimnio em
movimento e referente a um perodo de tempo).
Metaforicamente, possvel encarar a relao entre as informaes
relativas a contas patrimoniais e a contas de resultado da mesma forma
que se interpreta o contedo de reportagens da revista Pense Leve
8
,
especificamente na coluna Antes e Depois. Nessa coluna, so
mostradas fotos de pessoas antes e depois da reeducao alimentar,
sendo que entre as fotos h um breve texto contando o que foi feito
no perodo (compreendido entre os momentos em que as duas fotos
foram tiradas), para que o corpo da pessoa (seu patrimnio) tivesse
sofrido a transformao mostrada pela comparao das duas fotos.
Em outras palavras, na coluna Antes e Depois da Revista Pense Leve,
so mostradas duas situaes patrimoniais (antes e depois da
reeducao alimentar) e, no texto, so relatados os motivos que
ensejaram a alterao do tamanho do patrimnio corpo da pessoa.
Ora, exatamente isso que acontece, entre o momento inicial e final do
exerccio. So relatados (na forma de registro de receitas e despesas)
os motivos pelos quais o tamanho do patrimnio foi alterado entre o
incio e o final do exerccio.
Apenas lembrando, contas patrimoniais tm vida indefinida, mantendo
suas informaes no sistema contbil enquanto houver valor naquele
elemento do patrimnio. Ao contrrio, contas de resultado tm seu

8
A revista Pense Leve, uma revista que trata de assuntos relacionados sade e
alimentao, patrocinada pela organizao Vigilantes do Peso.


perodo de vida limitado a um exerccio (perodo de 12 meses). Para
no esquecer, pensem nas contas de resultados como Replicantes
9
.
Pois bem, no filme Blade Runner, os replicantes eram semelhantes em
tudo a seres humanos, porm, com data marcada para morrer (tal qual
contas de resultado). Seres humanos (tal qual contas patrimoniais)
tinham sua existncia caracterizada por um tempo indefinido.
Assim as contas de resultado podem ser encaradas como replicantes:
essas contas servem para armazenar informaes sobre aumentos e
redues do patrimnio e que tm data para morrer (o final do
exerccio) quando sua alma (o valor lquido nelas registrado) vai para o
cu (para o Patrimnio Lquido lugar a que pertencem), restaurando o
equilbrio (Ativo Passivo =Patrimnio Lquido).

3.2.2 Teoria Personalstica

A Teoria Personalstica tem o mrito de esclarecer uma das maiores
dvidas daqueles que iniciam o estudo da Contabilidade, e que pode ser
resumida em duas perguntas (que freqentemente assolam a mente e a
alma dos estudantes) a seguir reproduzidas.
- Por que os valores do Ativo, que tm uma conotao
positiva no patrimnio, so registrados como DBITOS
(dbitos nos passam uma idia negativa) e os valores do
Passivo que, ao contrrio, tm uma conotao negativa no
patrimnio, so registrados como CRDITOS (crditos nos
passam uma idia positiva)?
- Por outro lado, os valores de Receitas, que trazem uma
idia positiva para o patrimnio, so registrados como
CRDITOS (o que est de acordo com o senso comum) e
os valores de Despesas que, ao contrrio, trazem uma
idia negativa para o patrimnio, so registrados como
DBITOS (o que tambm est de acordo com o senso
comum). Por que a Contabilidade de vez em quando
lgica e de vez em quando louca?

Em resposta a essa indagao, j vi vrias tentativas de explicao
(erradas!), com as quais no podemos concordar. A seguir,
apresentamos duas delas (as mais recorrentes).
a) Isso mera conveno! No ligue para isso, decore e v em
frente no estudo da matria...

9
Replicantes so andrides personagens do inesquecvel filme da dcada de 80
Blade Runner (O Caador de Andrides), estrelado pela Daryl Hanna, pelo Harisson
Ford e pelo Rutger Hauer.


b) Meu amigo, vou lhe dar uma dica... pense certo e depois
inverta, vai funcionar na maioria das vezes (depois voc acaba
se acostumando a fazer o registro desse jeito) ...
Entendo que a primeira tentativa de explicao esteja equivocada
porque no explica nada. Ora, toda nomenclatura utilizada para
referenciar fatos humanos (como o caso do patrimnio) , de alguma
maneira, convencionada por pessoas. O que importa saber, portanto,
no que h uma conveno (isso bvio!), o ponto saber a razo
dessa conveno. Sabendo essa razo, o entendimento e a
memorizao ficam sobremaneira facilitados.
A segunda tentativa est claramente equivocada, se pensando correto
chegssemos a uma concluso diversa daquela situao que estamos
querendo demonstrar, a situao que estaria errada (e no nossa
concluso). Alm do mais, essa tentativa de explicao no resolve
todos os casos, porque o registro de dbitos e crditos nem sempre
contrrio ao senso comum.

a Teoria Personalstica que responde com impressionante clareza
esses questionamentos. Portanto, vamos a ela.
A Teoria Personalstica vincula a conta pessoa responsvel pelos
procedimentos administrativos a ela relacionados. Assim, quando se
pensa em uma conta contbil, de acordo com essa teoria no se deve
levar em considerao o objeto que a conta representa (bem, direito,
obrigao, diferena entre bens/direitos/obrigaes, razes para
aumento ou reduo do patrimnio), mas sim o sujeito que se relaciona
com a empresa/azienda atravs daquele objeto.
Em outras palavras, segundo essa teoria, para entender a natureza da
conta, no se deve olhar para o objeto que a conta representa, mas sim
para a pessoa que est ligada empresa/azienda atravs daquele
objeto.

As contas, segundo a teoria Personalstica, so classificadas em:
a) contas de agentes consignatrios representando BENS
10

(ativo);

b) contas de agentes correspondentes:
a dbito representando DIREITOS (ativo);
a crdito representando OBRIGAES (passivo)
c) contas dos proprietrios representando (1) a DIFERENA
ENTRE BENS/DIREITOS e OBRIGAES (patrimnio lquido),

10
Tecnicamente, direitos que tenham por objeto bens (ex. direito de propriedade, de
usufruto, de uso etc.).



(2) os AUMENTOS dessa diferena (Receitas) e (3) as
REDUES dessa diferena (Despesas).

3.2.2.1 Contas dos agentes consignatrios

As contas dos agentes consignatrios so as que referenciam todos
os bens ATIVO da empresa/azienda. Os agentes consignatrios so
os funcionrios e gerentes da empresa. A palavra consignar, segundo o
Novo Dicionrio AURLIO da Lngua Portuguesa, tem o sentido de
confiar, ou enviar (mercadorias) a algum, para que as negocie ou em
comisso. Assim, metaforicamente, entende-se que os bens da
empresa/azienda esto consignados (confiados) aos respectivos
empregados, que devero cuidar deles e, no caso de perda, devero
prestar contas empresa/azienda.
Ora, se um bem est confiado/consignado a algum (ao empregado)
pela empresa/azienda, esse algum deve o valor desse bem
empresa/azienda, no caso de perda ou deteriorao
11
.

Exemplificando:

a) O dinheiro em caixa existente no patrimnio de uma empresa
est consignado ao Tesoureiro dessa empresa. O Tesoureiro,
portanto, deve empresa o valor desse dinheiro. Quanto mais
dinheiro em caixa, mais o Tesoureiro deve empresa. Dessa
forma, o dinheiro, quando entra no caixa da empresa,
registrado como um dbito (dbito do Tesoureiro para com a
empresa). Ao contrrio, o dinheiro, quando sai do caixa da
empresa, dever ser registrado como um crdito (o contrrio
do dbito, pois diminui o valor que o Tesoureiro deve
empresa).
b) Com relao ao estoque de mercadorias, o agente
consignatrio seria o Almoxarife (empregado responsvel pela
administrao de materiais na empresa). O estoque de
mercadorias existente no patrimnio da uma empresa est
consignado ao Almoxarife dessa empresa. O Almoxarife,
portanto, deve empresa o valor dessa mercadoria. Quanto
mais mercadoria no estoque da empresa, mais o Almoxarife
deve empresa. Dessa forma, a mercadoria, quando entra no
estoque da empresa, registrada como um dbito (dbito do

11
Para ilustrar essa concluso, basta lembrar de uma situao muito comum na classe
mdia brasileira: a de se deixar o carro, em consignao, com um comerciante de
carros usados, para que ele tente vend-lo. Nesse caso, o comerciante fica nos
devendo explicaes sobre o que fez com o carro e, caso o perca, dever nos pagar o
valor do carro. Assim, o comerciante, enquanto estiver com nosso carro, fica sendo
nosso devedor, no valor desse carro.


Almoxarife para com a empresa). Ao contrrio, a mercadoria,
quando sai do estoque da empresa, dever ser registrada como
um crdito (o contrrio do dbito, pois diminui o valor que o
Almoxarife deve empresa).
c) Mais um ltimo exemplo, para sedimentar o conceito, esse
relativo a mquinas e equipamentos. O agente consignatrio
das mquinas e equipamentos seria o Diretor Industrial
(responsvel pelo parque fabril da empresa). As mquinas e
equipamentos existentes no patrimnio da empresa esto
consignadas ao Diretor Industrial dessa empresa. O Diretor
Industrial, portanto, deve empresa o valor dessas mquinas e
equipamentos. Quanto mais mquinas e equipamentos na
empresa, mais o Diretor Industrial deve empresa. Dessa
forma, as mquinas e equipamentos, quando entram no
patrimnio da empresa, so registradas como dbitos (dbito
do Diretor Industrial para com a empresa). Ao contrrio, as
mquinas e equipamentos, quando saem do patrimnio da
empresa, devero ser registradas como crditos (o contrrio do
dbito, pois diminui o valor que o Diretor Industrial deve
empresa).
Concluindo: os bens componentes do patrimnio das empresas (ou,
genericamente, das aziendas) tm natureza devedora aumentam de
valor a dbito e reduzem seu valor a crdito.
Voltando aos elementos das contas (vistos acima neste ponto) e
aplicando-os aos BENS (contas dos agentes consignatrios) temos:

a) o nome da conta nome do bem a que a conta se refere;
b) o valor patrimonial inicial da conta (denominado Saldo Inicial) de
natureza devedora;
c) os aumentos de valor patrimonial, ocorridos na conta registrados
como dbitos;
d) as redues de valor patrimonial, ocorridas na conta registrados
como crditos;
e) o valor patrimonial final da conta (denominado Saldo Final) de
natureza devedora.
Retornando metfora da caixa de areia, j referenciada nos dois
primeiros pontos de nosso curso, ou seja, considerando o Patrimnio
como uma caixa de areia que contm (1) ativos representados como
montinhos de areia, (2) passivos representados como buracos na
areia e (3) o Patrimnio Lquido representados tambm como buracos
na areia, temos que os BENS (contas dos agentes consignatrios), na
qualidade de ativos, so representados por montinhos de areia. Seja,



para fins de ilustrao, o patrimnio composto somente por R$
50.000,00 em dinheiro (e nenhuma obrigao), abaixo.

Ativo Passivo
Dinheiro 50.000,00 Obrigaes -

------------------- Patrimnio Lquido
Diferena (A-P) 50.000,00

Considerando, tambm conforme j visto que um aumento do valor
do BEM corresponde a um dbito, para que o montinho aumente,
necessrio colocar areia nele. Assim, o dbito de valores em uma conta
contbil que represente um BEM, pode ser metaforicamente encarado
como a aplicao de areia no montinho que representa esse bem,
aumentando seu tamanho. No caso, a entrada de R$ 10.000,00 em
dinheiro no caixa deve ser registrada como um dbito de R$ 10.000,00
na conta caixa e pode ser interpretada metaforicamente como a
aplicao de dez mil gros de areia no elemento patrimonial dinheiro
em caixa, conforme esquematicamente apresentado a seguir.

ao
areia aplicada no montinho

Conseqnci a
Dinheiro ==> de 50.000,00 para 60.000,00
- o montinho aumenta de tamanho
- a conta representativa do bem aumenta de saldo

Concl uso
Dbitos em contas representativas de bens podem ser encarados,
metaforicamente, como areia aplicada em um montinho de areia.

Ao contrrio, analisando o crdito, partindo do mesmo exemplo, a sada
de R$ 10.000,00 em dinheiro do caixa deve ser registrada como um
crdito de R$ 10.000,00 na conta caixa e pode ser interpretada
metaforicamente como a retirada de dez mil gros de areia no
elemento patrimonial dinheiro em caixa, reduzindo o tamanho do
montinho que representa este BEM, conforme esquematicamente
apresentado a seguir.



ao
retirada de areia do montinho

Conseqncia
Dinheiro ==> de 50.000,00 para 40.000,00
- o montinho diminui de tamanho
- a conta representativa do bem reduz o saldo

Concluso
Crditos em contas representativas de bens podem ser encarados,
metaforicamente, como areia retirada de um montinho de areia.

3.2.2.2 Contas dos agentes correspondentes (a dbito e a
crdito)

As contas de agentes correspondentes que correspondem aos direitos e
obrigaes se subdividem em contas dos agentes correspondentes a
dbito (DIREITOS - Ativo) e em contas dos agentes correspondentes a
crdito (OBRIGAES Passivo).

3.2.2.2.1 Contas dos agentes correspondentes a dbito

As contas dos agentes correspondentes a dbito so as que
referenciam todos os direitos ATIVO da empresa/azienda. Os
agentes correspondentes a dbito so aqueles que contrataram com a
empresa e, no mbito desse contrato, deram a ela algum direito. Assim,
entende-se que os direitos da empresa/azienda so devidos por
agentes que se correspondam com a empresa atravs desses direitos.
Ora, se a empresa tem um direito, porque algum deve algo a ela.
Portanto, o agente correspondente devedor da empresa exatamente
no valor do direito que a empresa possui, permitindo, assim, que a
empresa exija dele a satisfao de seu direito.

Exemplificando:
a) Vamos analisar, inicialmente, o direito que da empresa, de
exigir que clientes paguem pelas vendas a prazo realizadas,
registrado na conta clientes. Os clientes devem empresa o
valor das mercadorias por ela vendidas a prazo, assim, quanto
maior for o direito da empresa, de receber dos clientes, mais os
clientes devem empresa. Dessa forma, o surgimento (ou o
aumento) do direito (de exigir que o cliente pague pelas vendas a
prazo), na empresa, registrado como um dbito (porque o
cliente fica devendo esse valor empresa). Ao contrrio,
quando deixa de existir (ou ocorre uma diminuio) nesse
direito, dever ser registrado um crdito (o contrrio do dbito,
pois diminui o valor que o cliente deve empresa).


b) Agora, vamos analisar o caso de um dos direitos mais
conhecidos de uma empresa (e que responsvel por uma
grande confuso de conceitos conforme veremos em seguida)
o direito que a empresa tem de sacar seu dinheiro do banco
registrado na conta banco conta movimento. O banco deve
empresa o valor por ela em conta-corrente depositado (e,
portanto, deve permitir que ela exera o direito de retirar seu
dinheiro quando desejar), assim, quanto maior for o direito da
empresa, de sacar seu dinheiro do banco, mais o banco deve
empresa. Dessa forma, o depsito de valores em conta
bancria, que corresponde ao surgimento (ou ao aumento) do
direito (de sacar esse valor da conta) no patrimnio da
empresa, registrado como um dbito (porque o banco fica
devendo esse valor empresa). Ao contrrio, o saque de
valores da conta bancria, que corresponde ao
desaparecimento (ou diminuio) desse direito, dever ser
registrado como um crdito (o contrrio do dbito, pois diminui o
valor que o banco deve empresa).
Conforme havamos dito, essa explicao (sobre a conta banco conta
movimento), perfeitamente lgica e de acordo com a teoria
personalstica, geralmente, faz uma confuso nos conceitos j
conhecidos do estudante que est vendo pela primeira vez a teoria.
A confuso decorre do fato de que geralmente o estudante nunca
viu um sistema contbil de informaes com registro de depsitos
bancrios a dbito, mas, geralmente, tendo uma conta corrente prpria,
em algum banco, j viu o seu extrato bancrio. E, no extrato bancrio,
sempre que ele realiza um depsito de valores em sua conta corrente,
apontado o registro de um CRDITO; ao contrrio, quando ele realiza
um saque de sua conta corrente, apontado o registro de um DBITO.
Assim, o estudante pode pensar: Muito bem, o que foi acima
colocado, apesar de lgico, no resiste dura realidade, pois em meu
extrato bancrio, o depsito, que enseja o surgimento do direito de
sacar, est demonstrado como um crdito e o saque, que enseja o
desaparecimento desse direito, est demonstrado como um dbito. E
concluir: Ou eu no entendi nada ou a teoria est errada.
Aproveito o ensejo para esclarecer que o problema no est no
estudante, nem na teoria. O PROBLEMA EST NOS BANCOS! Os
bancos no tm o menor respeito por ns (meros correntistas), pois,
quando ns pedimos para ver o nosso extrato bancrio, o banco
(alm de nos cobrar uma tarifa por isso), no nos mostra o nosso
extrato bancrio (em outras palavras, no nos mostra a evoluo do
nosso direito). Ao invs disso, o banco nos mostra um pedao de sua
prpria contabilidade onde figura ( claro) sua obrigao de nos


permitir sacar nosso dinheiro depositado em conta. O extrato bancrio
que o banco nos mostra no se refere ao nosso direito (ativo), mas a
sua obrigao (passivo). A sim, conforme veremos a seguir, o passivo
tem aumentos registrados a crdito e redues registradas a dbito.
Concluindo: os direitos componentes do patrimnio das empresas (ou,
genericamente, das aziendas) tm natureza devedora aumentam de
valor a dbito e reduzem seu valor a crdito.
aplicando-os aos DIREITOS (contas dos agentes correspondentes a
dbito) temos:

a) o nome da conta nome do direito a que a conta se refere;

b) o valor patrimonial inicial da conta (denominado Saldo Inicial)
de natureza devedora;

registrados como dbitos;

registrados como crditos;

e) o valor patrimonial final da conta (denominado Saldo Final)
de natureza devedora.
Retornando metfora da caixa de areia, o que faremos quase sempre
daqui em diante, ou seja, considerando o Patrimnio como uma caixa de
areia que contm (1) ativos representados como montinhos de areia,
(2) passivos representados como buracos na areia e (3) o Patrimnio
Lquido representados tambm como buracos na areia, temos que os
DIREITOS (contas dos agentes correspondentes a dbito), na qualidade
de ativos, so representados por montinhos de areia. Seja, para fins de
ilustrao, o patrimnio composto somente por R$ 50.000,00 em
depsito bancrio (e nenhuma obrigao), abaixo.

Ativo Passivo
Banco 50.000,00 Obrigaes -

---------------- Patrimnio Lquido

do DIREITO corresponde a um dbito, para que o montinho aumente,
necessrio colocar areia nele. Assim, o dbito de valores em uma conta
contbil que represente um DIREITO, pode ser metaforicamente


encarado como a aplicao de areia no montinho que representa esse
direito, aumentando seu tamanho. No caso, a entrada de R$ 10.000,00
na conta-corrente bancria deve ser registrada como um dbito de R$
10.000,00 na conta contbil Banco e pode ser interpretada
metaforicamente como a aplicao de dez mil gros de areia no
elemento patrimonial Banco, conforme esquematicamente apresentado a
seguir.

ao
areia aplicada no montinho

Conseqnci a
Depsito Bancrio ==> de 50.000,00 para 60.000,00
- o montinho aumenta de tamanho
- a conta representativa do direito aumenta de saldo

Concl uso
Dbitos em contas representativas de dirietos podem ser encarados,
metaforicamente, como areia aplicada em um montinho de areia.

Ao contrrio, analisando o crdito, partindo do mesmo exemplo, a sada
de R$ 10.000,00 da conta-corrente bancria deve ser registrada como
um crdito de R$ 10.000,00 na conta contbil Banco e pode ser
interpretada metaforicamente como a retirada de dez mil gros de
areia do elemento patrimonial Banco, reduzindo o tamanho do montinho
que representa este DIREITO, conforme esquematicamente apresentado a
seguir.

ao
retirada de areia do montinho

Conseqncia
Depsito bancrio ==> de 50.000,00 para 40.000,00
- o montinho diminui de tamanho
- a conta representativa do direito reduz o saldo

Concluso
Crditos em contas representativas de direitos podem ser encarados,
metaforicamente, como areia retirada de um montinho de areia.

Como o Ativo composto por recursos (bens e direitos) e, conforme j
vimos, tanto os bens como os direitos tm natureza devedora, conclui-
se que o Ativo (como um todo) tem natureza devedora aumenta de
valor a dbito e reduz seu valor a crdito.

3.2.2.2.2 Contas dos agentes correspondentes a crdito


As contas dos agentes correspondentes a crdito so as que
referenciam todas as obrigaes PASSIVO da empresa/azienda.
Os agentes correspondentes a crdito so aqueles que contrataram com a
empresa e, no mbito desse contrato, a sujeitaram a alguma
obrigao. Assim, metaforicamente, entende-se que as obrigaes da
empresa/azienda so crditos da titularidade de agentes que se
correspondam com a empresa atravs dessas obrigaes.
Ora, se a empresa tem uma obrigao, porque algum credor dela
em algum valor. Portanto, o agente correspondente credor da
empresa exatamente no valor da obrigao que a empresa contraiu,
fazendo, assim, com que a empresa possa ser exigida do cumprimento
da obrigao.

Exemplificando:
a) Vamos analisar, inicialmente, a obrigao que a empresa tem,
de pagar pelas compras realizadas a prazo, registrada na conta
fornecedores. Os fornecedores so credores da empresa no
valor das mercadorias por ela compradas a prazo, assim,
quanto maior for a obrigao da empresa, de
pagar os fornecedores, mais os fornecedores detm
crditos contra a empresa. Dessa forma, o surgimento (ou
o aumento) da obrigao de pagar pelas compras a
prazo, existente no patrimnio da empresa,
registrado como um crdito (porque o fornecedor fica credor da
empresa nesse valor). Ao contrrio, quando deixa de existir
essa obrigao (ou ocorre uma diminuio nessa
obrigao), dever ser registrado um dbito
(o contrrio do crdito, pois o valor do crdito do fornecedor,
contra a empresa, diminui).
b) Agora, vamos analisar o caso da obrigao referente a um
emprstimo tomado junto a um banco registrada na conta
Emprstimos bancrios. O banco credor da empresa no
valor do emprstimo dele tomado (e, portanto, o banco pode
exigir que seu dinheiro seja devolvido pela empresa nos
termos do contrato de emprstimo celebrado), assim, quanto
maior for a obrigao da empresa, de pagar o emprstimo ao
banco, mais o banco credor da empresa. Dessa forma, a
contratao de emprstimos bancrios, que corresponde ao
surgimento ou aumento de uma a obrigao no patrimnio da
empresa (de devolver o valor antes recebido), registrado
como um crdito (porque o banco fica credor da empresa nesse
valor). Ao contrrio, a quitao do emprstimo, que
corresponde ao desaparecimento (ou diminuio) dessa
obrigao, dever ser registrada como um dbito (o contrrio


do crdito, pois diminui o valor do qual o banco credor da
empresa).
Repare que, voltando ao caso do depsito bancrio, do ponto de vista do
patrimnio do banco trata-se de uma obrigao (do banco para com o
cliente). Trata-se da obrigao de permitir que o correntista efetue o
saque do valor antes depositado. Ora, como toda obrigao, essa
(constante do patrimnio do banco) deve ser registrada (no patrimnio
do banco) como um crdito. por isso que o banco (ao nos apresentar
nosso extrato) apresenta um crdito quando ns efetuamos um depsito
bancrio ele est, to somente, apresentando o registro de sua
obrigao (a crdito) de permitir o saque do valor antes depositado.
Isso elucida o fato de que, no extrato de conta-corrente bancria, um
depsito realizado por uma empresa em sua conta aparece como um
crdito, enquanto em sua contabilidade, esse mesmo depsito deve
estar registrado com um dbito.

Concluindo: as obrigaes componentes do patrimnio das empresas
(ou, genericamente, das aziendas) tm natureza credora aumentam
de valor a crdito e reduzem seu valor a dbito. Como o Passivo
composto por obrigaes, que tm natureza devedora, conclui-se que o
Passivo (como um todo) tem natureza credora aumenta de valor a
crdito e reduz seu valor a dbito.
aplicando-os s OBRIGAES (contas dos agentes correspondentes a
crdito) temos:

a) o nome da conta nome da obrigao a que a conta se refere;

de natureza credora;



de natureza credora.
Retornando, mais uma vez, metfora da caixa de areia, ou seja,
considerando o Patrimnio como uma caixa de areia que contm: (1)
ativos representados como montinhos de areia, (2) passivos
representados como buracos na areia e (3) o Patrimnio Lquido
representados tambm como buracos na areia, temos que as
OBRIGAES (contas dos agentes correspondentes a crdito), na
qualidade de passivos, so representados por buraquinhos cavados de
areia. Seja, para fins de ilustrao, o patrimnio composto somente por


R$ 50.000,00 em dinheiro e uma obrigao de R$ 20.000,00, de pagar
fornecedores, abaixo.

Ativo Passivo
Banco 50.000,00 Fornecedores 20.000,00
de uma OBRIGAO corresponde a um crdito, para que o buraco
aumente, necessrio retirar areia dele. Assim, o crdito de valores em
uma conta contbil que represente OBRIGAO, pode ser
metaforicamente encarado como a retirada de areia de um buraco que
representa essa obrigao, aumentando seu tamanho. No caso, o
surgimento (no patrimnio acima) de mais uma obrigao, de pagar
fornecedores, no valor de R$ 10.000,00, deve ser registrado como um
crdito de R$ 10.000,00 na conta contbil Fornecedores e pode ser
interpretada metaforicamente como a retirada de dez mil gros de
areia no elemento patrimonial Fornecedores, conforme
esquematicamente apresentado a seguir.

ao
retirada de areia do buraco

Conseqncia
Fornecedores ==> de 20.000,00 para 30.000,00
- o buraco aumenta de tamanho
- a conta representativa da obrigao aumenta de saldo

Concluso
Crditos em contas representativas de obrigao podem ser encarados,
metaforicamente, como areia retirada de um buraco cavado na areia.

Ao contrrio, analisando o dbito, partindo do mesmo exemplo, a
extino de uma obrigao de pagar fornecedores, no valor de R$
10.000,00 (pelo seu pagamento ou pelo perdo da dvida, por exemplo)
deve ser registrada como um dbito de R$ 10.000,00 na conta contbil
Fornecedores e pode ser interpretada metaforicamente como a
aplicao de dez mil gros de areia no elemento patrimonial
Fornecedores, reduzindo o tamanho do buraco (cavado na areia) que
representa esta OBRIGAO, conforme esquematicamente apresentado a
seguir.


ao


Aplicao de areia no buraco

Conseqncia
Fornecedores ==> de 20.000,00 para 10.000,00
- o buraco reduz o tamanho
- a conta representativa da obrigao tem seu saldo reduzido

Concluso
Dbitos em contas representativas de obrigaes podem ser encarados,
metaforicamente, como areia aplicada em um buraco (tapando-o), ainda que
parcialmente.

3.2.2.3 Contas dos Proprietrios

3.2.2.3.1 Patrimnio Lquido

As contas dos proprietrios so as que referenciam a diferena entre
os bens/direitos e as obrigaes PATRIMNIO LQUIDO da
empresa/azienda, bem como seus respectivos aumentos e redues
(aumentos do patrimnio lquido representam RECEITAS e redues do
patrimnio lquido representam DESPESAS).
O valor da diferena entre bens, direitos e obrigaes corresponde ao
valor que sobra para os proprietrios a ser a eles entregue ao final da
existncia da empresa/azienda. Assim, os proprietrios podem ser
vistos como credores da empresa no valor dessa diferena (entre
bens/direitos e obrigaes). Digo que os proprietrios podem ser vistos
como credores com o objetivo apenas didtico, pois no se trata de
uma obrigao exigvel, propriamente dita. Porm, essa metfora (ver os
proprietrios como credores da empresa, no valor da diferena
entre bens/direitos e obrigaes, sem exigibilidade at o final da
existncia dessa empresa) clara o suficiente para ilustrar a natureza
das contas que representam o Patrimnio Lquido da empresa/azienda
natureza de crditos.
Ora, se a empresa tem a obrigao (metaforicamente falando) de
entregar a seus proprietrios o valor correspondente ao Patrimnio
Lquido, porque os proprietrios so (metaforicamente) credores
dela, nesse valor.
Exemplificando: Vamos analisar a obrigao que a empresa tem, de
devolver o valor do capital inicial, colocado pelos proprietrios na
empresa para formao de seu patrimnio, registrado na conta de
Patrimnio Lquido denominada Capital social. Os proprietrios so
credores da empresa no valor desse capital, por eles colocado na
empresa esse capital enseja o nascimento da diferena entre bens,


direitos e obrigaes
12
(conforme j visto, ao final da existncia da
empresa, esse valor deve ser devolvido aos proprietrios). Assim,
quanto maior for o capital colocado pelos scios, maior ser a diferena
entre bens/direitos e obrigaes e, conseqentemente, maior ser o
crdito que os proprietrios tero contra a empresa (ainda que no
exigvel at o final da existncia da empresa).
Dessa forma, o surgimento (ou o aumento) de Patrimnio Lquido enseja a
obrigao para a empresa (de entregar esse valor aos proprietrios, ao
final de sua existncia) e deve ser registrado como um crdito
(porque os proprietrios se tornam credores da empresa nesse valor).
Ao contrrio, quando deixa de existir (ou ocorre uma diminuio) no
patrimnio lquido, dever ser registrado um dbito (o contrrio do
crdito, pois o valor do crdito do proprietrio, contra a empresa,
diminui).
Referenciando, de novo, a metfora da caixa de areia (confirmando que
ela funciona em todos os casos), ou seja, considerando o Patrimnio
como uma caixa de areia que contm: (1) ativos representados como
montinhos de areia, (2) passivos representados como buracos na
areia e (3) o Patrimnio Lquido representados tambm como buracos
na areia, temos que as contas que representam a DIFERENA entre
Ativos e Passivos (contas dos PROPRIETRIOS), na qualidade de
Patrimnio Lquido, so representadas por buraquinhos cavados de
areia. Seja, para fins de ilustrao, o patrimnio composto somente por
R$ 50.000,00 em dinheiro (e nenhuma obrigao), resultando em
patrimnio Lquido de R$ 50.000,00.

Ativo Passivo
Banco 50.000,00 Fornecedores -


da DIFERENA entre Ativo e Passivo (Patrimnio Lquido) corresponde a

12
Exemplificando, um capital inicial de R$ 50.000,00 (colocado pelos scios, na
formao do patrimnio da empresa) faz surgir uma diferena entre bens/direitos e
obrigaes no valor de R$ 50.000,00 pois, Bens e Direitos (dinheiro em caixa)
passam a ter o valor de R$ 50.000,00 e obrigaes ficam com o valor R$ 0,00. Assim, o
patrimnio lquido (inicialmente igual a zero) passa a ter o valor de R$ 50.000,00
Ativo (-) Passivo (=) Patrimnio Lquido; R$ 50.000,00 (-) R$ 0,00 (=) R$ 50.000,00;


um crdito, para que o buraco aumente, necessrio retirar areia dele.
Assim, o crdito de valores em uma conta contbil que represente a
DIFERENA entre Ativo e Passivo (Patrimnio Lquido), pode ser
metaforicamente encarado como a retirada de areia do buraco que
representa essa diferena, aumentando seu tamanho. No caso, o
surgimento de uma diferena entre ativos e passivos, no valor de R$
10.000,00 (representado, por exemplo, pela colocao no patrimnio
por parte dos scios de mais R$ 10.000,00 em a ttulo de capital),
deve ser registrado como um crdito de R$ 10.000,00 na conta contbil
Capital Social e pode ser interpretada metaforicamente como a
retirada de dez mil gros de areia do elemento patrimonial Capital
Social, conforme esquematicamente apresentado a seguir.

ao
retirada de areia do buraco

Conseqncia
Capital Social ==> de 50.000,00 para 60.000,00
- o buraco aumenta de tamanho
- a conta representativa da diferena entre Ativo e Passivo aumenta de saldo

Concluso
Crditos em contas representativas da diferena entre Ativo e Passivo (Patrimnio Lquido)
podem ser encarados, metaforicamente, como areia, retirada de um buraco cavado na areia.

Ao contrrio, analisando o dbito, partindo do mesmo exemplo, a sada
de um scio do quadro societrio com a devoluo do valor do
capital que ele havia colocado na formao do patrimnio da empresa,
reduzindo a diferena entre Ativo e Passivo no valor de R$ 10.000,00
deve ser registrada como um dbito de R$ 10.000,00 na conta contbil
Capital Social e pode ser interpretada metaforicamente como a
aplicao de dez mil gros de areia no elemento patrimonial Capital
Social, reduzindo o tamanho do buraco (existente na areia) que
representa justamente a diferena entre Bens/Direitos-Ativo e
Obrigaes-Passivo, definida como Patrimnio Lquido, conforme
esquematicamente apresentado a seguir.


ao


Aplicao de areia no buraco

Conseqncia
Capital Social ==> de 50.000,00 para 40.000,00
- o buraco diminui de tamanho
- a conta representativa da diferena entre Ativo e Passivo tem seu saldo reduzido

Concluso
Dbitos em contas representativas da diferena entre Ativo e Passivo (Patrimnio Lquido)
podem ser encarados, metaforicamente, como aplicao de areia, de um buraco antes nela cavado,
reduzindo-o, ainda que parcialmente.

3.2.2.3.2 Receitas

RECEITAS, conforme j foi visto neste curso, so definidas como
aumentos no valor lquido do patrimnio
13
. Portanto, receitas somente
podem ser registradas como crditos. Ora, se h aumento no valor
lquido do patrimnio (aumento no valor da diferena entre recursos -
bens/direitos - e obrigaes) h aumento no valor a ser entregue aos
proprietrios, quando do final da existncia da empresa. Em outras
palavras, quando h receitas, h aumento do Patrimnio Lquido e,
portanto, h aumento do crdito dos proprietrios contra a empresa.
Assim, as RECEITAS devem ser registradas sempre a crdito
14
.
Mais uma vez, voltando a nossa metfora da caixa de areia, as receitas
podem ser encaradas como um lugar de onde se origina areia, que
ser aplicada no patrimnio, aumentando- Essa areia ser,
alternativamente:

- aplicada nos recursos - bens/direitos, aumentando-os; ou

- aplicada nas obrigaes, reduzindo-as.
Abaixo, encontra-se quadro ilustrativo do conceito de Receita e da
natureza credora de seu saldo, conforme acima descrito.

13
Ver definio de RECEITAS no ponto em que so apresentados os princpios
fundamentais de Contabilidade e, em especial, o Princpio da Competncia.

14
Exceto no caso de retificao de erro e, ao final do exerccio, no momento em que o
valor das receitas reduzido a zero, para sua transferncia para o prprio Patrimnio
Lquido (conforme ser visto nos lanamentos de fechamento de exerccio, adiante
neste curso).



Ativo Passivo




Despesas Receitas

O desenho acima demonstra a Receita como um pra-quedas, ou
seja, uma fonte de areia, externa ao Patrimnio, de onde cai areia
nova do cu, para ser aplicada em elementos patrimoniais,
aumentando o patrimnio (aumentando os montinhos dos ativos ou
tapando os buracosdos passivos).
Repare que essa fonte externa de areia (que aumenta o
patrimnio) refletir ao final do perodo no aumento do buraco que
representa o Patrimnio Lquido, pois, aumentando o Patrimnio Lquido,
aumenta-se o crdito que os proprietrios tm para com a empresa.
Assim, a areia que parece cair do cu durante o exerccio, , com efeito,
retirada do buraco que representa o Patrimnio Lquido ao final do
exerccio.
15

3.2.2.3.3 Despesas

DESPESAS so definidas como redues no valor lquido do
patrimnio
16
. Portanto, despesas somente podem ser registradas como

15
Essa idia ser detalhadamente trabalhada adiante neste curso no captulo que
trata dos lanamentos de fechamento do exerccio.

16
Ver definio de DESPESAS anteriormente apresentada nesse curso quando do
estudo do Princpio da Competncia.


dbitos. Ora, se h reduo no valor lquido do patrimnio (h reduo
do valor da diferena entre recursos-bens/direitos e obrigaes), h
reduo no valor do Patrimnio Lquido e, portanto, h reduo no valor a
ser entregue aos proprietrios, quando do final da existncia da
empresa. Em outras palavras, quando h despesas, h reduo do
Patrimnio Lquido e, portanto, h reduo do crdito dos proprietrios
contra a empresa. Assim, as DESPESAS devem ser registradas
sempre a dbito
17
(o contrrio do crdito, pois o valor do crdito dos
proprietrios, contra a empresa, diminui).
Voltando a nossa metfora da caixa de areia, as despesas podem ser
encaradas como um lugar onde se aplica a areia que est sendo jogada
fora do patrimnio, reduzindo-o (retirada dos bens/direitos, ou nas
obrigaes respectivamente, reduzindo o valor dos bens/direitos ou
aumentando o valor das obrigaes).
Abaixo, encontra-se quadro ilustrativo do conceito de Despesa e da
natureza devedora de seu saldo, conforme acima descrito.

Ativo Passivo




Despesas Receitas

17
Exceto no caso de retificao de erro e, ao final do exerccio, no momento em que o
valor das despesas reduzido a zero, para sua transferncia ao prprio Patrimnio
Lquido (conforme ser visto nos lanamentos de fechamento de exerccio, adiante
neste curso).



O desenho acima demonstra a Despesa como uma lata de lixo, ou
seja, um destino, externo ao Patrimnio, onde onde aplicada a areia
que sai do patrimnio, reduzindo-o (aumentando os buracos dos
passivos ou reduzindo os montinhosdos ativos).
Repare que essa lata de lixo, que funciona como um destino
externo ao patrimnio onde aplicada a areia que sai do patrimnio,
reduzindo-o, refletir ao final do perodo na reduo do buraco que
representa o Patrimnio Lquido, pois, reduzindo-se o Patrimnio
Lquido, reduz-se o crdito que os proprietrios tm para com a
empresa. Assim, a areia que parece ter sido jogada na lixeira (durante o
exerccio), , com efeito, derramada da lixeira no buraco que
representa o Patrimnio Lquido, ao final do exerccio.
18

3.2.2.3.4 Concluso sobre contas dos proprietrios Concluindo:
os elementos patrimoniais que denotam a existncia de diferena
entre o valor de ativos e passivos, ensejando a existncia de Patrimnio
Lquido das empresas (ou, genericamente, das aziendas) tm natureza
credora aumentam de valor a crdito e reduzem seu valor a dbito.
Como RECEITAS so definidas, justamente, como aumentos do
valor do Patrimnio Lquido, conclui-se que elas tm natureza
credora aumentam de valor a crdito. DESPESAS, por outro lado,
so definidas, justamente, como redues do valor do Patrimnio
Lquido e, assim, conclui-se que elas tm natureza devedora
aumentam seu valor a dbito.
aplicando-os ao PATRIMNIO LQUIDO (contas dos proprietrios)
temos:
a) o nome da conta nome o motivo do nascimento da diferena
entre bens/direitos e obrigaes;





18
Essa idia ser detalhadamente trabalhada adiante neste curso no captulo que
trata dos lanamentos de fechamento do exerccio.



Ainda, com relao aos elementos das contas (vistos acima neste ponto)
e aplicando-os s RECEITAS (contas dos proprietrios) temos:
a) o nome da conta nome o motivo pelo qual ocorreu um
aumento da diferena entre bens/direitos e obrigaes;


registrados como dbitos (somente aplicvel ao caso de
retificao de erro ou, no final do exerccio, de reduo a zero
do valor da receita, para sua transferncia ao Patrimnio
Lquido);


Ainda, com relao aos elementos das contas (vistos acima neste ponto)
e aplicando-os s DESPESAS (contas dos proprietrios) temos:
a) o nome da conta nome o motivo pelo qual ocorreu uma
reduo no valor da diferena entre bens/direitos e obrigaes; b)
o valor patrimonial inicial da conta (denominado Saldo Inicial)
de natureza devedora;

registrados como crditos (somente aplicvel ao caso de
retificao de erro ou, no final do exerccio, de reduo a zero
do valor da despesa, para sua transferncia ao Patrimnio
Lquido);

de natureza devedora.
A partir das concluses acima apresentadas possvel resumir a
natureza das contas, conforme demonstrado na tabela abaixo:



Grupo de contas Natureza Aumento de saldo por Reduo de saldo por Obs.
Ativo Devedora dbitos crditos
Passivo Credora crditos dbitos
Patrimnio Lquido Credora crditos dbitos
Receitas Credora crditos dbitos (*)
Despesas Devedora dbitos crditos (**)

(*) As receitas recebem somente crditos durante todo o exerccio (exceto em retificaes de erro ou no fechamento do exerccio)
(**) As despesas recebem somente dbitos durante todo o exerccio (exceto em retificaes de erro ou no fechamento do exerccio)

De uma forma visual, seguindo a proposta de apresentao do
patrimnio at aqui utilizada, podemos verificar que, no lado esquerdo
do patrimnio, encontram-se contas de natureza devedora e, do lado
direito, contas de natureza credora, conforme a seguir:

Ativo Passivo

Despesas Receitas

Saldos de natureza Devedora Saldos de natureza Credora

Pela prpria disposio do desenho acima, intui-se que o total de saldos
de natureza credora deve ser equivalente ao total de saldos de natureza
devedora, em um dado patrimnio. Isso tambm est de acordo com a
terminologia utilizada na contabilidade (Balano Patrimonial, Balancete


de verificao) que d uma idia de equilbrio entre dois lados. Esse
conceito apenas tangenciado, no momento ser analisado com
profundidade daqui a algumas linhas, quando da apresentao do dbito e
do crdito no mbito do fato contbil.

3.2.3 Teoria Materialstica

Esta teoria divide as contas em integrais e diferenciais.
As contas integrais, tambm chamadas de elementares so as que
representam valores patrimoniais recursos (bens/direitos) e
obrigaes. Em outras palavras, as contas integrais referem-se apenas a
ativos ou passivos, excludos os itens que compem a situao lquida do
patrimnio ou suas variaes (Patrimnio Lquido, receitas e
despesas).
As contas diferenciais, tambm chamadas derivadas, so as que
evidenciam a diferena entre recursos (Bens/Direitos) e Obrigaes, ou
seja, evidenciam a situao lquida do patrimnio (o Patrimnio
Lquido), bem como suas variaes (receitas e despesas).

O grande mrito dessa teoria o de enfatizar a relao entre o
Patrimnio Lquido e as contas de resultado.
Conforme j visto acima, o valor da diferena entre Ativo e Passivo
corresponde ao valor do Patrimnio Lquido. Os motivos que ensejam
reduo no patrimnio, e respectivos valores, consistem em Despesas e
os motivos que ensejam aumento do patrimnio, e respectivos valores,
consistem em Receitas.
Metaforicamente, como se as despesas e receitas de destacassem
temporariamente do Patrimnio Lquido para, ao final do exerccio,
deixando de existir voltassem para ele.
A seguir, apresentamos duas figuras, ilustrando os conceitos acima
descritos, e enfatizando a relao entre o Patrimnio Lquido e a contas
de resultado (Despesas e Receitas):
- a primeira figura, demonstrando receitas e despesas
destacando-se do Patrimnio Lquido; e
- a segunda figura demonstrando o valor das receitas e
despesas do exerccio sendo transferidas de volta para o
Patrimnio Lquido.



Ativo Passivo



Despesas Receitas

Ativo Passivo Ativo Passivo

------- PL ------- PL

Exerccio

Incio Final

Despesas Receitas

-----
Saldo lquido (Receitas-Despesas)

3.3 Classificao das Contas

Com base nas definies e nas teorias at aqui apresentadas possvel
fazer uma classificao das contas, segundo vrios critrios, com o
objetivo de conhec-las melhor, bem como suas caractersticas.



3.3.1 Contas Patrimoniais x Contas de Resultado

3.3.1.1 Contas Patrimoniais

Contas Patrimoniais so aquelas que ficam constantemente
representadas no patrimnio. Um exemplo de conta Patrimonial a
conta caixa. Caixa um elemento do patrimnio que registra o
numerrio disponvel.

As contas patrimoniais podem ser de Ativo, Passivo e de Patrimnio
Lquido.
No Ativo, encontram-se, por exemplo, as contas: caixa, mercadorias,
veculos, imveis, aplicaes financeiras, etc.
No Passivo, so encontradas as contas: fornecedores, contas a pagar,
emprstimos bancrios, salrios a pagar, etc.

No Patrimnio Lquido, entre outras, esto as contas Capital e Lucros
Acumulados.
Ao final de cada perodo de apurao (exerccio), o conjunto de contas
patrimoniais deve ser apresentado para identificar a situao do
patrimnio da entidade naquele instante. Esta apresentao consiste
em uma demonstrao financeira denominada Balano Patrimonial
matria a ser estudada adiante neste curso.

3.3.1.2 Contas de Resultado

Contas de Resultado so aquelas que no representam elementos
constantes do patrimnio, mas somente suas alteraes que, em ltima
anlise, se incorporaro ao Patrimnio Lquido.
As Contas de resultado so as receitas e despesas que,
respectivamente, aumentam e diminuem o Patrimnio Lquido. Estas
contas so transitrias, pois ao final de um dado perodo (denominado
exerccio) seu saldo incorporado ao Patrimnio Lquido.
Ao final de cada perodo de apurao (exerccio), devem ser
relacionadas as contas de resultado e apresentado seu comportamento
durante o referido perodo. Esta apresentao consiste em uma
demonstrao financeira denominada Demonstrao do Resultado do
Exerccio matria a ser estudada adiante neste curso.

3.3.2 Contas unilaterais x bilaterais

As contas unilaterais so aquelas que sofrem variaes apenas num
sentido (somente aceitam dbitos ou somente aceitam crditos).
Exemplo: as contas de receitas sero, via de regra, creditadas e as de
despesas, via de regra, debitadas.


Contas bilaterais so as que sofrem variaes nos dois sentidos (a conta
aceita tanto dbito quanto crdito). Exemplo: a conta caixa aceita
dbito pela entrada de dinheiro e crdito pela sada de dinheiro.

3.3.3 Contas de compensao

As contas de compensao servem para registrar atos patrimoniais,
que no alteram o patrimnio, servem apenas como lembretes para o
administrador do patrimnio de que algo poder acontecer no futuro
influenciando o patrimnio. Exemplos: registro de avais, endossos e
fianas dados em nome da empresa.
Com o advento da Lei n 6.404, de 1976 (Lei das S/A e alteraes
posteriores), passaram a no ser obrigatrios os registros de atos em
contas de compensao, bastando uma referncia a eles em notas
explicativas s demonstraes contbeis.
A utilizao de contas de compensao na escriturao muito rara na
atualidade. Encontra-se limitada a poucas empresas como, por
exemplo, empresas do setor financeiro
19
que possuem normas
adicionais e especficas contabilizao, cujo estudo escapa ao escopo do
presente curso.

Em suma, temos que:
- os atos contbeis no merecem registro no plano de contas e que,
entre eles, esto os avais, garantias e consignaes - cabendo apenas
referncia a sua existncia, em notas explicativas;
- entre os tipos de contas havia um tipo de conta chamada "conta de
compensao" que serve para registrar dos dois lados do balano a
existncia de uma garantia (por um lado a eventual futura obrigao de
pagar a dvida de outra pessoa e, por outro lado, o eventual e futuro
direito de ser indenizado por esse pagamento) ou de uma consignao
(por um lado, o bem em nossa posse e, por outro, a obrigao de
devolv-lo ao proprietrio).
Essas contas de compensao no so obrigatrias, mas servem para
isso, registrar Atos - com informaes dos dois lados do balancete, que
se anulam.

19
Bancos e demais entidades financeiras seguem o COSIF (plano de contas para
entidades financeiras), determinado pelo Banco Central do Brasil e regras rgidas de
contabilizao de fatos contbeis.



3.4 Exemplos de nomes de contas contbeis

A seguir, para umcontato inicial com a nomenclatura geralmente
utilizada pela Contabilidade, apresentaremos nomes utilizados para
designao de elementos patrimoniais contas classificados em (1)
contas patrimoniais: (1.a) Ativo, (1.b) Passivo e (1.c) Patrimnio
Lquido, bem como (2) contas de resultado: (2.a) Receitas e (2.b)
Despesas; cada um dos exemplos, seguido de alguns breves
comentrios.

3.4.1 Contas Patrimoniais

3.4.1.1 Ativo

Aes: aes so ttulos que representam o capital de uma empresa e,
portanto, do direito, ao respectivo titular, a uma frao ideal do
patrimnio dessa empresa. Portanto, quando em nosso patrimnio h
aes de outras empresas, h um recurso, representado pelo direito a
uma parte do patrimnio dessas empresas o que caracteriza um Ativo.
Bancos movimento: a conta Bancos-movimento representa o direito
que nossa empresa tem de sacar do banco todo o valor anteriormente
por ela depositado, em sua conta-corrente (nele mantida) esse
recurso caracteriza um Ativo.
Caixa: a conta caixa representa o dinheiro guardado em espcie na
empresa o direito titularidade do dinheiro, sendo um recurso,
caracteriza um Ativo.
Despesas de Instalao: despesas de instalao (apesar da palavra
despesas em seu nome) representam gastos realizados antes da
empresa comear a funcionar
20
. So gastos necessrios para que a
empresa tenha o direito de, funcionando, auferir lucros nos prximos
exerccios. Sendo um direito ao lucro dos exerccios vindouros, um
recurso que caracteriza umAtivo.

Devedores por Duplicatas: a conta Devedores por Duplicatas
(tambm denominada Duplicatas a receber) representa o direito de
exigir dos compradores (devedores) que paguem o valor das compras
realizadas a prazo. Sendo um direito, um recurso que caracteriza um
Ativo.

20
Este conceito ser detalhadamente analisado adiante neste curso, quando da
apresentao do Ativo Permanente Diferido.



Estoques: a conta estoques representa o conjunto de mercadorias
(entre outros elementos semelhantes
21
). Mercadorias, representando o
direito titularidade de bens, so recursos da empresa, que
caracterizam Ativo.
ICMS a Recuperar: a conta ICMS a Recuperar decorre da aplicao do
princpio da no-cumulatividade do ICMS
22
(segundo o qual, do tributo
devido pelo contribuinte em razo das sadas de mercadorias do seu
estabelecimento, o contribuinte tem o direito de descontar o valor do
imposto j recolhido nas etapas anteriores de circulao da mercadorias,
que est incluso no preo e foi por ele pago na aquisio das
mercadorias). Sendo um direito, o ICMS a recuperar consiste em um
recurso que caracteriza Ativo.
Imveis: a conta imveis representa o conjunto de terrenos e
edificaes. Terrenos e edificaes representam o direito titularidade de
bens que, sendo recursos da entidade, consistem em Ativo.
Marcas e Patentes: Marcas e Patentes representam o direito de
explorao de nomes ou de patentes de invenes. Em outras palavras,
Marcas e Patentes representam o direito titularidade de bens
imateriais, o que caracteriza recursos da entidade, classificados como
Ativo.
Matrias-primas: matrias-primas representam um dos itens do
estoque existente em empresas industriais, as matrias-primas se
transformam em produtos para a venda (durante o processo de
industrializao). Como itens do estoque, as matrias-primas consistem
em direitos titularidade de bens e, assim, na qualidade de recursos da
entidade, devem ser classificadas como Ativo.
Mercado aberto: pelo nome mercado aberto, so referenciadas
aplicaes financeiras realizadas por empresas (notadamente em CDBs
Certificados de Depsitos Bancrios e RDBs Registros de Depsitos
Bancrios entre outras). A caracterstica deste elemento patrimonial o
direito que a empresa investidora possui, de receber o valor de seu
investimento (nos termos contratados). Na qualidade de direitos, os
investimentos em mercado aberto representam recursos, que ficam
classificados como Ativo.

21
Que sero estudados emcaptulo parte posteriormente neste curso.

22
ICMS Imposto sobre a Circulao de Mercadorias e Servios Interestaduais e
Intermunicipais de Transporte e de Telecomunicaes um imposto da competncia
dos Estados membros e do Distrito Federal, previsto na Constituio da Repblica
Federativa do Brasil, de 1988 art. 155 e informado pelo princpio da no-
cumulatividade.


Produtos: produtos so o resultado da manipulao, por empresas
industriais, de matrias-primas (com a utilizao de mo de obra direta e
custos indiretos de fabricao) com o objetivo de conseguir itens para
venda. O direito titularidade desses bens, os produtos, caracteriza
recurso da entidade, que deve ser classificado como Ativo.
Selos: selos so itens necessrios (por determinao legal)
comercializao de alguns produtos industrializados (por exemplo,
bebidas e cigarros que por determinao legal somente podem sair
do estabelecimento depois de selados). O direito utilizao dos selos
um recursos da empresa, que deve ser classificado como Ativo.
Suprimentos (emprstimos) a coligadas: o nome suprimentos a
coligadas utilizado para designar emprstimos concedidos pela
empresa a outras empresas, que com ela possuamuma relao
societria
23
. Tendo concedido um emprstimo, a empresa fica com o
direito de exigir que o valor emprestado seja devolvido. Esse direito
caracteriza um recurso da entidade e, portanto, deve ser classificado
como Ativo.
Veculos: o nome veculos serve para designar todos os carros, motos,
caminhes, caminhonetes, etc. utilizados pela empresa para transporte.
So direitos (de propriedade, uso etc.) que tm por objeto bens
(veculos), caracterizadores de recursos da entidade que devem ser
classificados como Ativos.

3.4.1.2 Passivo

Acionistas, conta Dividendos: Dividendos so definidos como a parte
do lucro que cabe ao acionista. Assim, quando se fala em Acionistas,
conta Dividendos, refere-se obrigao que a empresa tem de
entregar uma parte de seus lucros aos acionistas. Na qualidade de
obrigao, oelemento patrimonial denominadoAcionistas, conta
Dividendos (tambm denominado Dividendos a Pagar) deve ser
classificado como Passivo.
Bancos-conta emprstimos: emprstimos tomados em bancos pela
empresa resultam na obrigao da empresa pagar por esse valor
tomado. Na qualidade de obrigao, a conta Banco-conta
emprstimos caracterizada como uma conta de passivo.
Credores por duplicatas: os Credores por duplicatas so aqueles
que, tendo realizado vendas a prazo (de mercadorias compradas pela
empresa) tm o direito de exigir que a empresa pague pelas
mercadorias compradas. Ora, se a empresa comprou mercadorias a

23
Veremos o conceito de coligao no captulo que trata de Equivalncia Patrimonial,
adiante neste curso.


prazo, ela tem a obrigao de pagar por elas. Na qualidade de
obrigao, a conta Credores por duplicatas classificada como
Passivo.
Duplicatas a Pagar: outro nome para designar o mesmo elemento
patrimonial acima (Credores por duplicatas), as Duplicatas a Pagar
representam uma obrigao contrada pela empresa, de pagar pelas
mercadorias por ela compradas a prazo. Na qualidade de obrigao, a
conta Duplicatas a Pagar classificada como Passivo.
Emprstimos em bancos: outro nome para designar o elemento
patrimonial Banco-conta emprstimos, referencia emprstimos
tomados em bancos pela empresa, que resultam na obrigao da
empresa pagar por esse valor tomado. Na qualidade de obrigao, a
conta Emprstimos em Bancos classificada como Passivo.
ICMS a Recolher: ICMS a recolher a conta que representa a
obrigao da empresa de recolher aos cofres pblicos o imposto ICMS
Imposto sobre a Circulao de Mercadoria e Servios de transporte
interestadual e intermunicipal e de telecomunicaes. Sendo uma
obrigao, trata-se de conta de Passivo.
Rendas antecipadas: este tipo de denominao para elementos
patrimoniais da maior relevncia no tocante quantidade de vezes
em que utilizado em questes de prova. Para entender o significado
dessa conta, vamos voltar a alguns conceitos bsicos, explanados
quando da apresentao do princpio da competncia
24
. Caso algum
receba antecipadamente um valor, por conta de um servio ainda no
prestado ou da venda de um bem ainda no entregue, nasce em seu
patrimnio a obrigao de prestao do servio, da entrega do bem ou
da devoluo do valor recebido. Esse o caso de Rendas antecipadas,
conta tambm conhecida pelos nomes de Receitas antecipadas,
Rendas a vencer, Receitas a vencer, Receitas recebidas
antecipadamente e etc. Sendo uma obrigao, as Rendas antecipadas
so classificadas como Passivo.
25

Suprimentos de coligadas: Suprimentos de coligadas so
caracterizados por valores decorrentes de emprstimos, recebidos de
empresas com as quais haja uma relao de participao societria
(uma detentora de aes da outra conforme ser visto no item que

24
Anteriormente visto neste curso.

25
Dependendo da exigibilidade de prestaes positivas e da possibilidade de devoluo
do valor recebido antecipadamente, uma conta com essa denominao poderia
tambm ser classificada como Resultado de Exerccios Futuros mas esse assunto
ser pormenorizadamente discutido quando da apresentao dos grupos patrimoniais
constantes do Balano Patrimonial, adiante neste curso.


trata de Equivalncia Patrimonial, adiante neste curso). A empresa,
tendo recebido valores de outra, incorre na obrigao de devolv-los.
Assim, Suprimentos de coligadas, caracterizam uma obrigao, que
deve ser classificada como Passivo.

3.4.1.3 Patrimnio Lquido

O patrimnio lquido definido como a diferena entre o Ativo e o
Passivo, ou seja, um simples valor - calculado. Assim, pela definio,
sendo um nico valor, no necessitariade vrias contas que o
representassem. Entretanto, a Lei das S/A determina a existncia de
vrias contas para o Patrimnio Lquido. Para entender este aparente
paradoxo, necessrio colocar que para facilitar o entendimento da
estrutura do patrimnio a lei determinou que a diferena entre Ativo e
Passivo (que compe o Patrimnio Lquido) deve ser apresentada em
vrios elementos (cada um referenciando um dos motivos pelos quais
surgiu esta diferena). Os motivos pelos quais nasce a diferena entre
Ativo e Passivo e, consequentemente, ensejam a existncia do
Patrimnio Lquido so, em apertada sntese: (1) o fato de scios, ou
terceiros, colocarem valores na empresa para formao de seu
patrimnio; (2) o fato da empresa lograr lucro com suas atividades.
Acionistas, conta Capital: o termo Acionistas, conta Capital usado
para identificar o valor colocado pelos acionistas (a ttulo de capital) na
formao do patrimnio da empresa. Como esse valor ser,
teoricamente, devolvido para os scios (ao final da existncia da
empresa), assim, conclui-se que ele faz parte do Patrimnio Lquido.
Capital: Capital um termo utilizado com o mesmo sentido de
Acionistas, conta Capital e usado para identificar o valor colocado
pelos acionistas (a ttulo de capital) na formao do patrimnio da
empresa e, portanto, faz parte do Patrimnio Lquido.
Reservas de lucro: Reservas de lucro so os resultados auferidos pela
empresa, no desempenho de suas atividades e que foram destinados a
permanecer no patrimnio da empresa at que um dia seja necessria
sua utilizao. Como esse valor ser, teoricamente, devolvido para os
scios (ao final da existncia da empresa), ele tambm faz parte do
Patrimnio Lquido.

3.4.2 Contas de Resultado

As contas de resultado somente tm funo informativa se
contextualizadas no exerccio (no decorrer do intervalo de tempo
compreendido entre o incio e o final dos doze meses que compem o
exerccio). Assim, receitas e despesas so, respectivamente, motivos
que ensejam aumentos ou redues no valor do Patrimnio Lquido


durante o exerccio. Com base nesse conceito, apresentaremos
exemplos de contas de receita e despesa (consideradas genericamente
contas de resultado).

3.4.2.1 Receitas

J uros Ativos: a expresso J uros ativos largamente utilizada para
designar a receita auferida com juros. Para entender o significado dessa
expresso, sugerimos a utilizao de duas palavras mgicas, que
elucidam o sentido da expresso em tela, so elas: que aumentam.
Assim, J uros ativos podem ser entendidos como J uros que aumentam
ativos. Ora, J uros que aumentam ativos so juros que aumentam o
patrimnio e, assim, so classificados como Receitas (caracterizando
aumento do patrimnio).
Receita Bruta de Vendas: a expresso Receita Bruta de Vendas
designa o valor da mercadoria (constante da nota fiscal) de venda
26
.
Ora, a venda um motivo pelo qual o patrimnio aumenta, assim, a
Receita Bruta de Vendas consiste em uma receita.
Receitas financeiras: a expresso Receitas financeiras utilizada
para designar aumentos do patrimnio devidos a (1) juros entendidos
como o valor do dinheiro no tempo oriundos de transaes com
terceiros e (2) aplicaes realizadas em instituies financeiras. De
qualquer modo, so aumentos do patrimnio e, por isso, receitas.

3.4.2.2 Despesas

Impostos sobre vendas: a expresso Impostos sobre vendas
utilizada para designar um dos motivos pelos quais o patrimnio
diminui: o surgimento da obrigao de recolher impostos, pela
ocorrncia do fato gerador do tributo (sada da mercadoria do
estabelecimento contribuinte ou faturamento ambos decorrentes,
geralmente, de vendas). Ora, sendo uma hiptese de reduo do
patrimnio, trata-se de uma despesa.
Variaes Monetrias passivas: a expresso Variaes Monetrias
passivas largamente utilizada para designar a despesa (reduo no

26
No captulo que trata de operaes com mercadorias, veremos que o valor da
mercadoria (constante da Nota Fiscal) nem sempre idntico ao valor pago pelo
comprador, nem ao valor contabilizado a ttulo de estoque de mercadoria. O
importante nesse ponto da matria saber que a Receita Bruta de Vendas
corresponde ao valor da mercadoria (constante da Nota Fiscal), os demais detalhes
sero estudados emcaptulo prprio, adiante neste curso.


patrimnio) decorrente da variao de ndices econmicos
27
. Para
entender o significado dessa expresso, sugerimos a utilizao das
mesmas duas palavras mgicasj referidas, quais sejam, que
aumentam. Assim, Variaes Monetrias passivas podem ser
entendidas como Variaes Monetrias que aumentam passivos. Ora,
Variaes Monetrias que aumentam passivos, reduzem o patrimnio.
Referenciando redues do patrimnio, as Variaes Monetrias Passivas
so classificadas como Despesas.

3.4.3 Nomes especiais de conta

Neste item, apresentamos um glossrio de contas cujo nome no
auto-explicativo e, talvez por isso mesmo, sejam as utilizadas nas
questes de prova consideradas difceis.

a) J uros ativos a incorrer.
Trata-se de uma expresso cujo entendimento tambm demanda a
utilizao daquelas duas palavras mgicas (que aumentam) e o
conhecimento de que a expresso a incorrer significa que os juros so
antecipados. Vistos esses conceitos, temos:

Juros

ativos a incorrer

Juros que aumentam ativos a incorrer

Receita

Antecipada

Passivo

Ora, se juros ativos consistem em receita e juros ativos a incorrer
consistem em receita antecipada, conclui-se que juros ativos a incorrer
uma conta que deve ser classificada no passivo (visto que a receita
recebida antecipadamente caracteriza a obrigao de entrega do bem ou
do servio relativo a tal receita ou, ainda, a devoluo do valor recebido
antecipadamente). Interessante, uma conta em cujo nome a palavra
ativos aparece classificada como passivo
28
.

27
A variao monetria mais famosa aquela decorrente da variao na taxa de
cmbio denominada Variao Cambial. Exemplificando, quando a empresa tem uma
dvida em dlares, se a taxa de cmbio alterada (com a valorizao da moeda
estrangeira), h um aumento da dvida da empresa (em reais), o que enseja uma
reduo no patrimnio e, conseqentemente, despesa (de Variao Cambial Passiva).

28
Conforme j referenciado, essa conta (dependendo da necessidade ou no de
prestaes positivas e da possibilidade de devoluo dos juros) pode ser tambm
classificada como Resultado de Exerccios Futuros, mas esse assunto ser estudado em
captulo prprio adiante neste curso.



b) J uros passivos a incorrer.
Trata-se de uma expresso cujo entendimento demanda a utilizao das
mesmas duas palavras mgicas (que aumentam) e o conhecimento de
que a expresso a incorrer significa que os juros so antecipados.
Vistos esses conceitos, temos:

Juros

passivos a incorrer

Juros que aumentam passivos a incorrer

Despesa

Antecipada

Ativo

Ora, se juros passivos consistem em despesa e juros passivos a
incorrer consistem em despesa antecipada e, assim, conclui-se que
juros passivos a incorrer uma conta que deve ser classificada no
ativo (visto que a despesa paga antecipadamente caracteriza o direito
de exigir a entrega do bem ou do servio relativo despesa ou o
dinheiro de volta). Interessante notar que uma conta em cujo nome a
palavra passivos aparece classificada como ativo.
Importante referenciar que esse mesmo pensamento aplicvel, tanto a
juros, quanto a Variaes Monetrias, Variaes Cambiais, Aluguis,
Supervenincias, Insubsistncias, etc. Importante tambm referenciar
que a expresso a incorrer, no sentido de antecipados (conforme j
visto), equivale expresses como a vencer, a ocorrer, a
transcorrer, etc.

Dessa forma, esquematicamente, temos os seguintes passivos:

Juros
Aluguis A Vencer
Variaes Monetrias Que aumentam Ativos A Transcorrer
Supervenincias Antecipados
Insubsistncias

Passivo

Da mesma forma, esquematicamente, temos os seguintes ativos:



Juros
Aluguis A Vencer
Variaes Monetrias Que aumentam Passivos A Transcorrer
Supervenincias Antecipados
Insubsistncias

Ativo

A classificao das contas denominadas Supervenincias Ativas e
Supervenincias passivas foram objeto de forte discusso h pouco
tempo. Para afastar eventuais dvidas acerca do assunto, esclarecemos
que, na realidade, estas contas geralmente no so utilizadas na
Contabilidade Geral (entretanto foram objeto de questes de concurso).
Essas contas so caractersticas da Contabilidade Pblica
29
. Em seguida,
faremos um breve comentrio sobre as supervenincias e
insubsistncias (ativas e passivas), com exemplos: Supervenincias
Ativas: Ocorrem por fatos, inesperados, que tm por conseqncia o
aumento do Ativo e, assim, do Patrimnio Lquido. Aumentando o
Patrimnio Lquido, essas contas so classificadas como receitas. Como
exemplos de supervenincias ativas, podemos citar o recebimento de
heranas ou de prmios e o nascimento de animais do rebanho.
Supervenincias Passivas: Ocorrem por fatos, inesperados, que tm
por conseqncia o aumento do Passivo e, assim, uma diminuio do
Patrimnio Lquido. Reduzindo o Patrimnio Lquido, so classificadas
como despesas. Como exemplo de supervenincias passivas, podemos
citar o surgimento de dvidas por perda em processos judiciais ou
administrativos.
Insubsistncias Ativas: Ocorrem por fatos, inesperados, que tm por
conseqncia o desaparecimento de um elemento patrimonial que reflita
um aumento do patrimnio. Consistindo em aumentos do Patrimnio, as
insubsistncias ativas so contas representativas de receitas. Como
exemplos de insubsistncias ativas, podemos citar quaisquer
desaparecimentos de obrigaes (o perdo ou cancelamento de dvidas, a
prescrio para o Estado cobrar uma dvida, etc).
Insubsistncias Passivas: Ocorrem por fatos, inesperados, que tm
por conseqncia o desaparecimento de um elemento patrimonial que

29
A Contabilidade Pblica o ramo da Contabilidade que se preocupa com o controle e a
evoluo do Patrimnio Pblico, sempre com vistas ao acompanhamento do
Oramento. O Estudo da Contabilidade Pblica especfico e se encontra fora do
escopo deste curso, que trata da Contabilidade emgeral e, emespecial, comercial.


reflita uma diminuio do Patrimnio Lquido. Consistindo em redues
do patrimnio, essas contas so representativas de despesas. Como
exemplos, podemos citar quaisquer desaparecimentos de bens ou
direitos (a morte de um animal, o Perdo de direitos, a prescrio na
cobrana de uma duplicata a receber e outras perdas de ativo por
incndio, inundao, furtos, etc).
Alguns autores tratam os termos insubsistncias do ativo como sinnimo
de insubsistncias ativas (e insubsistncias do passivo como sinnimo
de insubsistncias passivas), isso no recomendvel
30
porque tira toda a
lgica de denominao de contas acima apresentada.
Porm, como no h normatizao legislativa no tocante ao nome de
contas contbeis, somente com a interpretao do texto, dentro do
contexto em que se encontra a expresso utilizada para denominar a
referida conta contbil, que poderemos classific-la.

4 Lanamentos, Livros Contbeis e Livros Fiscais

4.1 Conceito de lanamentos

O lanamento o registro dos fatos contbeis, em livros, utilizando
para isso o plano de contas da empresa/azienda, seguindo o
mtodo das partidas dobradas.
O registro dos fatos contbeis, em seu conjunto, denomina-se
escriturao. A escriturao, portanto, encontrada nos Livros
contbeis.

4.2 Livros de Escriturao

Em que pese a expresso Escriturao ser utilizada de forma genrica
representando o registro de todos os eventos relevantes para a
organizao (inclusive aqueles sem conotao diretamente patrimonial),
para os fins de nosso curso, o interesse estudar a escriturao
especificamente dos fatos contbeis (ou seja, a escriturao de eventos
relacionados com as modificaes qualitativas e/ou quantitativas do
patrimnio).
Para situar a questo, faz-se necessria uma breve apresentao do
conjunto de livros onde constam as mais diversas informaes acerca de
eventos ocorridos na vida da empresa, para em seguida apresentar
de forma mais detalhada os livros contbeis, que sero referenciados ao

30
E, inclusive, criticado tambm por outros autores conforme Ferrari, Ed Luiz.
Contabilidade Geral: teoria e 950 questes. 6
a
ed. Rio de J aneiro: Elsevier, 2006.
Pgina 109.


longo de todo nosso curso. Assim, veremos, a seguir, livros fiscais,
livros societrios, livros trabalhistas e, finalmente, livros contbeis.

4.2.1 Livros Fiscais

4.2.1.1 Livros Exigidos pelo Fisco Federal

O Fisco Federal determina a utilizao de livros especificamente para
apurao da base de clculo de tributos, so eles:
a) exigidos pela Legislao do IPI. O Livro Registro de Apurao do
IPI. Nesse livro, so registrados os valores de IPI devidos por sadas
de mercadorias do estabelecimento. Nele, tambm, se encontram
registrados os valores relativos ao direito, do contribuinte, de deduzir (do
valor devido pelas sadas dos produtos) os valores do tributo
j recolhidos em etapas anteriores do ciclo
econmico, referentes s compras de insumos (tambm referenciados
como crditos
31
de IPI, nas entradas). O Livro Registro de Controle da
Produo e do Estoque. Este livro deve ser utilizado por
estabelecimentos industriais ou a ele equiparados pela Legislao do
IPI, para controle quantitativo da produo e do estoque de
mercadorias.
O Livro Registro do Selo Operacional de Controle. Nesse livro so
registradas as aquisies de selos de controle (realizadas junto ao
Ministrio da Fazenda) e sua respectiva utilizao para sada de
produtos controlados por selo (bebidas e cigarros por exemplo), com
referncia ao saldo existente de selos em poder do contribuinte.

b) Exigidos pela Legislao do Imposto de Renda
O Livro de Apurao do Lucro Real LALUR. Esse livro utilizado
pelos contribuintes que apuram a base de clculo do Imposto de Renda
da Pessoa J urdica pela sistemtica do Lucro Real
32
. O Lucro Real
consiste no prprio lucro contbil da empresa, ajustado (por adies e
excluses de valores e, ainda, compensaes do resultado do perodo
com prejuzos fiscais bases de clculo negativas de perodos
anteriores). no LALUR que so registrados os ajustes ao Lucro Lquido

31
Importante. O termo crdito utilizado (no mbito da legislao do IPI) em sua
acepo corriqueira (direito). No confundir com a idia de natureza credora de conta
contbil apresentada quando do estudo da teoria Personalstica das contas.

32
Observao, a base de clculo do Imposto de Renda da Pessoa J urdica pode ser (1) o
Lucro Real, (2) O Lucro Presumido e (3) o Lucro Arbitrado. Neste curso, sero
apresentados cada um desses conceitos no captulo em que so analisadas as
destinaes do resultado.



contbil, para apurao do Lucro Real (base de clculo do Imposto de
Renda).
O Livro Registro de Inventrio. No Livro de Inventrio, no qual
devero constar registrados os estoques existentes no trmino de cada
perodo de apurao do Imposto de Renda, devero ser arrolados, com
especificaes que facilitem sua identificao, as mercadorias, os
produtos manufaturados, as matrias-primas, os produtos em
fabricao e os bens em almoxarifado existentes na data do balano
patrimonial levantado ao fim da cada perodo de apurao do tributo. O
Livro Registro de Compras. No livro Registro de compras constam
as informaes de aquisies da empresa. Esse livro pode ser
substitudo pelo Livro de Entradas (exigido pela legislao estadual e
visto logo a seguir).
O Livro Registro Permanente de Estoque, para as pessoas jurdicas
que exercerem atividades de compra, venda, incorporao e construo
de imveis, loteamento ou desmembramento de terrenos para venda;
O Livro de Movimentao de Combustveis, a ser escriturado
diariamente pelo posto revendedor.
O Livro Caixa. Pequenas empresas optantes pela sistemtica
simplificada de apurao e pagamento conjunto de tributos e
contribuies federais, denominada SIMPLES, bem como aquelas que
apuram a base de clculo do Imposto de Renda da Pessoa J urdica pela
sistemtica do Lucro Presumido, para apurao da base de clculo dos
tributos devidos, esto dispensadas da escriturao contbil completa,
bastando manter o Livro Caixa, no qual dever estar escriturada toda a
sua movimentao financeira, inclusive bancria.

4.2.1.2 Livros Exigidos pelo Fisco Estadual

A competncia tributria Estadual compreende vrios tributos, porm o
mais relevante (do ponto de vista da arrecadao, e tambm da
complexidade) o ICMS Imposto Sobre a Circulao de Mercadorias e
Servios (de transporte interestadual e intermunicipal e de
telecomunicaes). Assim, a maioria dos livros se destina ao controle
deste tributo. A seguir, relacionamos os livros mais utilizados com uma
breve referncia a cada um deles.

a) Registro de Inventrios. J apresentado no item anterior.
b) Registro de Entradas de Mercadorias. Consiste em um livro
em que so registradas informaes sobre bens adquiridos pelo
contribuinte. Este livro importante para servir de base
apurao de crditos (no sentido comum da palavra direito de
compensar o imposto devido) de ICMS, bem como de IPI,


relativo s aquisies de mercadorias e produtos, atinente ao
tributo j recolhido nas etapas anteriores do ciclo produtivo
(pela aplicao do princpio da no-cumulatividade que informa
ambos os tributos).
c) Registro de Sadas de Mercadorias. Consiste em livro onde
esto registradas informaes sobre a venda de mercadorias,
bem como sobre sadas a outros ttulos (demonstrao,
transferncia, etc.). A informao constante desse livro
importante para apurao do ICMS e, tambm, do IPI.
d) Registro de Utilizao de Documentos Fiscais e Termos
de Ocorrncia. Este livro deve ser utilizado por todos os
estabelecimentos obrigados emisso de documentos fiscais,
identificando os documentos emitidos, para utilizao pelo
estabelecimento. Neste livro, o fisco tambm consigna
informaes sobre o incio da ao fiscal, autos de infrao,
reteno de material e demais atos.
e) Registro de Impresso de Documentos Fiscais. Este livro deve
ser utilizado pelos estabelecimentos que confeccionam
documentos fiscais (grficas) e se destina conferncia, pelo
fisco, dos documentos impressos frente queles utilizados.

4.2.1.3 Livros Exigidos pelo Fisco Municipal

Como na competncia tributria dos Municpios o tributo mais
importante o ISS (Imposto Sobre Servios de Qualquer Natureza), os
livros fiscais exigidos pelo fisco municipal se destinam ao controle da
apurao da base de clculo e do valor devido desse tributo. Sendo a
legislao desse tributo muito diversa de municpio para municpio
apresentaremos (exemplificativamente) o caso do Municpio de So
Paulo (o maior do Pas), que possui os seguintes livros
33
:

a) Registro de Prestao de Servios;

b) Registro de Contratos de Prestao de Servios;

c) Recebimento de Impressos Fiscais e Termos de Ocorrncia.

4.2.2 Livros Societrios

As sociedades annimas
34
esto sujeitas a livros especiais, que tm por
objetivo controlar as operaes relativas circulao de aes e

33
Ferrari, Ed Luiz. Contabilidade Geral: teoria e 950 questes. 6
a
ed. Rio de J aneiro:
Elsevier, 2006. Pgina 194

34
Sociedades que tm seu capital divididos em ttulos denominados aes (conforme
visto no Captulo 01).



administrao da empresa. Estes livros esto definidos no CAPTULO IX
- Livros Sociais, art. 100 da Lei n 6.404, de 1976, e so os seguintes:

a) Livro Registro de Aes Nominativas;

b) Livro de Transferncia de Aes Nominativas;

c) Livro Registro de Partes Beneficirias Nominativas;

d) Livro Transferncia de Partes Beneficirias Nominativas;

e) Livro de Atas das Assemblias Gerais;

f) Livro de Presena dos Acionistas;

g) Livro de Atas das Reunies do Conselho de Administrao;

h) Livro de Atas das Reunies de Diretoria;

i) Livro de Atas e Pareceres do Conselho Fiscal

A seguir, para fins de ilustrao, encontra-se reproduzido o citado artigo
100 da Lei das S/A:
Art. 100. A companhia deve ter, alm dos livros
obrigatrios para qualquer comerciante, os seguintes,
revestidos das mesmas formalidades legais:

I - o livro de Registro de Aes Nominativas, para
inscrio, anotao ou averbao:

a) do nome do acionista e do nmero das suas aes;

b) das entradas ou prestaes de capital realizado;
c) das converses de aes, de uma em outra espcie ou
classe;

d) do resgate, reembolso e amortizao das aes, ou de
sua aquisio pela companhia;
e) das mutaes operadas pela alienao ou transferncia
de aes;

f) do penhor, usufruto, fideicomisso, da alienao fiduciria
em garantia ou de qualquer nus que grave as aes ou
obste sua negociao.

II - o livro de "Transferncia de Aes Nominativas", para
lanamento dos termos de transferncia, que devero ser
assinados pelo cedente e pelo cessionrio ou seus
legtimos representantes;

III - o livro de "Registro de Partes Beneficirias
Nominativas" e o de "Transferncia de Partes Beneficirias
Nominativas", se tiverem sido emitidas, observando-se,
em ambos, no que couber, o disposto nos nmeros I e II
deste artigo;
IV - o livro de Atas das Assemblias Gerais;
V - o livro de Presena dos Acionistas;



VI - os livros de Atas das Reunies do Conselho de
Administrao, se houver, e de Atas das Reunies de
Diretoria;

VII - o livro de Atas e Pareceres do Conselho Fiscal.

Cuidado! Este assunto tambm j foi questo de prova.

4.2.3 Livros Trabalhistas

Os livros trabalhistas so exigidos pela fiscalizao federal, com base
em dispositivos da Consolidao das Leis do Trabalho CLT, so eles:

a) Livro de Registro de Empregados;

b) Livro de Inspeo do Trabalho.

4.2.4 Livros Contbeis Livro Dirio e Livro Razo

Os livros contbeis so aqueles que tm por objetivo o registro de fatos
contbeis (atinentes ao patrimnio e sob o ponto de vista do controle do
patrimnio e da apurao do resultado).
A escriturao realizada nos livros principais Dirio e Razo. Esses
livros so ditos livros principais porque registram todos os fatos
contbeis.
Ao lado dos livros principais, existem livros auxiliares que servem para o
registro de apenas alguns fatos contbeis (que tenham alguma
caracterstica especial). Por exemplo: (1) livro caixa que serve para
registro apenas de fatos contbeis que envolvam movimentao de
numerrio (dinheiro) e (2) livro de contas-correntes, que registram fatos
contbeis que envolvam transaes de empresas que reciprocamente
figuram como credoras e devedoras umas das outras (com o objetivo
de controlar a compensao
35
de dvidas recprocas).
A escriturao, portanto, no sentido (restrito) de registro dos fatos
contbeis, em seu conjunto, feita nos livros principais: o Livro Dirio e o
Livro Razo.
O Livro Dirio um livro que contm o registro de cada lanamento em
ordem cronolgica (nos permite compreender a seqncia de
acontecimentos ocorridos na empresa).
O Livro Razo umlivro que contm o registro destes mesmos
lanamentos, porm ordenados por conta (nos permite analisar o
comportamento de um dado elemento patrimonial no tempo).

35
A compensao uma forma de extino de obrigao em que duas pessoas (que
possuam dvidas recprocas) tm suas dvidas extintas at o limite da menor delas
ficando aquela que tiver a maior das dvidas obrigada a pagar apenas a diferena
outra.



4.2.4.1 O Livro Dirio

O Dirio um livro obrigatrio para fins de escriturao contbil, pelo
Cdigo Civil, conforme arts. 1.179 e 1.180, a seguir transcritos, para
fins de clareza:
Art. 1.179. O empresrio e a sociedade empresria so
obrigados a seguir um sistema de contabilidade,
mecanizado ou no, com base na escriturao uniforme de
seus livros, em correspondncia com a documentao
respectiva, e a levantar anualmente o balano patrimonial
e o de resultado econmico.

1
o
Salvo o disposto no art. 1.180, o nmero e a espcie
de livros ficama critrio dos interessados.

2
o
dispensado das exigncias deste artigo o pequeno
empresrio a que se refere o art. 970.
Art. 1.180. Alm dos demais livros exigidos por lei,
indispensvel o Dirio, que pode ser substitudo por fichas
no caso de escriturao mecanizada ou eletrnica. Pargrafo
nico. A adoo de fichas no dispensa o uso de livro
apropriado para o lanamento do balano patrimonial e do
de resultado econmico.

A escriturao mantida no Livro Dirio, com observncia das disposies
legais, faz prova a favor da empresa, dos fatos nele registrados e
comprovados por documentos hbeis. Para merecer f, no entanto, o
Dirio deve atender a determinadas exigncias e preencher certas
formalidades:

- extrnsecas relacionadas com sua apresentao exterior;

- intrnsecas relacionadas com a escriturao.

4.2.4.1.1 Formalidades extrnsecas do dirio

Formalidades extrnsecas so aquelas relacionadas com a forma do
Dirio. So formalidades extrnsecas do Dirio as seguintes:

a) ser encadernado;

b) ter suas folhas numeradas tipograficamente;

c) ser registrado no Registro do Comrcio ou Cartrio de Registro
Civil das Pessoas J urdicas;
d) conter termos de abertura e de encerramento devidamente
preenchidos e autenticados.
A finalidade dessas formalidades extrnsecas garantir a fidedignidade
das informaes constantes da escriturao do livro Dirio, dificultando
ao mximo sua adulterao. Exemplificativamente, o fato de ser


encadernado e com numerao tipogrfica dificulta que folhas suas
sejam arrancadas ou, entre elas inseridas outras.
A inobservncia das formalidades extrnsecas invalida todo o Dirio que
passa a fazer prova apenas contra a empresa.

4.2.4.1.2 Formalidades intrnsecas

Formalidades intrnsecas so aquelas relacionadas com o contedo do
livro. Constituem formalidades intrnsecas:

a) a utilizao do idioma nacional e da moeda corrente do pas;

b) o uso da linguagem mercantil;

c) a individualizao e clareza dos lanamentos nele feitos;
d) o registro dos fatos em rigorosa ordem cronolgica de dia, ms e
ano;
e) a inexistncia, na escriturao, de intervalos em branco,
entrelinhas, borres, rasuras, emendas, ou transportes para as
margens.
As formalidades intrnsecas objetivam resguardar a relao biunvoca
entre os fatos ocorridos e os registros realizados no livro, evitando a
modificao do registro ou a insero de dados entre eles.
H tempos, quando o Livro Dirio ainda era preenchido manualmente,
havia uma grande preocupao com a qualidade da informao nele
registrada, justamente pela dificuldade de retificao de eventuais erros.
bem verdade que, atualmente, com o advento da Informtica, o uso do
computador facilitou sobremaneira a retificao de eventuais erros de
registro contbil, pois at o final do exerccio (quando a empresa
ento imprime o contedo do livro dirio, encaderna e leva para
registro) modificaes podem ser feitas na informao. Entretanto,
aps sua impresso, encadernao e registro, no mais possvel sua
alterao o que garante suas formalidades.
A inobservncia das formalidades intrnsecas invalida apenas o registro
ou registros onde elas ocorrerem.

4.2.4.2 O Livro Razo

O livro razo apresenta os mesmos lanamentos registrados no livro
Dirio em uma ordem diferente:

- por conta contbil;

- dentro de cada conta, por ordem cronolgica.
Por essa razo, enquanto o Livro Dirio conhecido como um livro
cronolgico, o Livro Razo conhecido como um livro sistemtico.


A utilizao do livro Razo tem por fim permitir, a qualquer hora,
conhecer a composio qualitativa e quantitativa do patrimnio:

- quais elementos compem o patrimnio;
- qual a expresso monetria de valor que cada um desses
elementos apresenta naquele momento.
O Livro Razo, portanto, tambm um livro principal (assim como o
Livro Dirio), pois nele constam informaes sobre todos os fatos
contbeis.
Finalmente, cabe referenciar que apesar da inegvel importncia da
informao disposta sistematicamente (por conta), conforme
caracterstico do Livro Razo tal livro no era considerado obrigatrio
pela legislao societria e comercial. O razo somente se tornou
obrigatrio, para fins fiscais, com o advento da lei 8.218/91 - para as
empresas que tributarem seus resultados pela sistemtica do Lucro
Real. Tal obrigao permanece at o presente, conforme consolidado
pelo Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000, de 1999), em
seu art. 259, a seguir:

Livro Razo

Art. 259. A pessoa jurdica tributada com base no lucro
real dever manter, em boa ordem e segundo as normas
contbeis recomendadas, Livro Razo ou fichas utilizados
para resumir e totalizar, por conta ou subconta, os
lanamentos efetuados no Dirio, mantidas as demais
exigncias e condies previstas na legislao (Lei n
8.218, de 1991, artigo 14, e Lei n 8.383, de 1991, artigo
62).

1 A escriturao dever ser individualizada, obedecendo
ordemcronolgica das operaes.

2 A no manuteno do livro de que trata este artigo,
nas condies determinadas, implicar o arbitramento do
lucro da pessoa jurdica (Lei n 8.218, de 1991, artigo 14,
pargrafo nico, e Lei n8.383, de 1991, artigo 62).

3 Esto dispensados de registro ou autenticao o Livro
Razo ou fichas de que trata este artigo.
Um ltimo detalhe de grande importncia referente ao Livro Razo,
que ele no est sujeito s formalidades (extrnsecas ou intrnsecas) do
Livro Dirio. Essa situao uma decorrncia lgica do fato de que
as informaes nele contidas devem ser idnticas quelas do Livro
Dirio. Assim, uma vez verificada a identidade de informaes entre os
dois livros, ainda que no haja formalidade nenhuma determinada para o
Livro Razo, as formalidades exigidas para o Livro Dirio (que tm por
objetivo garantir a fidedignidade das informaes do Livro Dirio) j


garantem a fidedignidade das informaes do Livro Razo por serem
elas idnticas (apenas apresentadas em ordem diferente).

4.2.5 Consideraes finais sobre os livros de escriturao

Foi visto, nos itens acima, que o conceito de escriturao (em sentido
amplo) alcana mais do que o registro do efeito no patrimnio dos
eventos ocorridos na empresa. Alm da preocupao com o patrimnio,
esses registros tm objetivo de controle de informaes sensveis para o
fisco/Estado (notadamente os registros dos livros fiscais e trabalhistas) e
para os acionistas (os registros dos livros societrios).
Nosso curso, entretanto, direcionado para o estudo do Patrimnio (o
objeto da Contabilidade), portanto, a escriturao que ser trabalhada
daqui por diante, aquela considerada em seu sentido restrito
(direcionada ao controle do patrimnio nos livros contbeis Dirio e
Razo).

4.3 Elementos do lanamento

Como os fatos contbeis podem se referir permuta de valores entre
elementos patrimoniais, aumento/diminuio do Patrimnio Lquido, ou
ambos, cada lanamento dever apresentar, no mnimo, duas contas
envolvidas. Uma destas contas ser aquela que recebe dbitos e a
outra ser aquela que recebe crditos.

Os itens bsicos de cada lanamento so:
a) Data a data importante para que se possa ordenar os
lanamentos de forma cronolgica (formalidade indispensvel
para o Livro Dirio);
b) conta devedora (dbito);
c) conta credora (crdito);
d) valor;

e) histrico no histrico, deve ser explicado o fato contbil
ocorrido (em linguagem clara e concisa) e referenciados os
documentos que suportam o lanamento.
Vistos os elementos do lanamento, resta uma dvida: Quando que
uma conta receber um dbito e quando que uma conta receber um
crdito?
Uma abordagem mais tradicional da contabilidade; correta, porm (no
meu entender) no to didtica:
1 - Utilizaria os conceitos da Teoria Personalstica, que explicam a razo
pela qual:


a) contas de Ativo aumentam de saldo quando recebem dbitos e
reduzem de saldo quando recebem crditos;
b) contas de Passivo aumentam de saldo quando recebem crditos e
reduzem de saldo quando recebem dbitos;
c) contas de despesa somente aumentam de saldo (durante o
exerccio) e sempre recebem dbitos;
d) contas de receita somente aumentam de saldo (durante o
exerccio) e sempre recebem crditos; e
e) contas de Patrimnio Lquido aumentam de saldo quando
recebem crditos e reduzem de saldo quando recebem dbitos.
2 Aplicaria esses conceitos aos fatos contbeis (conforme exemplos j
vistos) e
3 Identificaria, conforme o fato contbil, as contas que tiveram seus
valores (saldos) aumentados ou reduzidos, para em seguida
determinar qual delas receberia dbitos e crditos.
Apenas a ttulo ilustrativo, apresentaremos um exemplo onde essa a
abordagem aplicada aproveitando um fato contbil j visto no Ponto
02 deste curso (Compra de Mveis a prazo):

Partindo de um patrimnio inicial que tenha apenas dinheiro (R$
50.000,00 em dinheiro colocado pelos scios), conforme a seguir:

Ativo Passivo


Consideraremos a ocorrncia do evento compra de mveis a prazo (no
valor de dez mil reais):

a) Ir aparecer, nesse patrimnio, um elemento que antes no existia
um bem representando os mveis adquiridos.
b) Ir aparecer, nesse patrimnio, tambm, uma obrigao que antes
no existia a obrigao de pagar o fornecedor pelos mveis
adquiridos.
Assim, o patrimnio, imediatamente aps a ocorrncia do fato descrito,
ir ter a seguinte configurao:



Ativo Passivo
Dinheiro 50.000,00 Obrigaes com fornecedores 10.000,00

Mveis 10.000,00

Veja que se, por um lado, o Ativo aumentou em R$ 10.000,00 e, por
outro lado, o Passivo tambm aumentou em R$ 10.000,00. Portanto:
- se o ativo aumentou (e as contas de ativo aumentam por
dbitos) dever ser registrado um dbito na conta de ativo
Mveis;
- se o passivo aumentou (e as contas de ativo aumentam por
crditos) dever ser registrado um crdito na conta de passivo
fornecedores.
Dessa forma, conclui-se que o registro contbil apresentar, como itens
bsicos do lanamento, os seguintes:
a) Data a data de ocorrncia do evento (por exemplo, 23 de
fevereiro de 2006);

b) conta devedora (dbito) a conta de Ativo Mveis;

c) conta credora (crdito) a conta de Passivo Fornecedores;

d) valor o valor da compra R$ 10.000,00;
e) histrico o histrico, explicado o evento ocorrido e
referenciados os documentos que suportam o lanamento
Compra de mveis nesta data, conforme nota fiscal n XXX.
Em nosso curso, para fins de simplificao e com objetivos didticos,
para referenciar um lanamento contbil, iremos deixar de apresentar a
data e o histrico. Adicionalmente iremos identificar a conta que recebe
dbitos com a letra Dimediatamente antes de seu nome e a conta que
recebe crditos com: (1) a letra C e (2) a palavra reservada a
36
,
imediatamente antes de seu nome. Assim, o lanamento em questo
ficaria da seguinte forma:

D = Mveis

C =a Fornecedores 10.000,00

36
A palavra reservada a tradicionalmente utilizada para indicar a(s) conta(s) que
recebe(m) crditos, no lanamento. Provavelmente, com o sentido de origem de...
(seguido do nome da conta).


Repare que perfeitamente possvel analisar o fato contbil e verificar
as modificaes ocorridas no Ativo, Passivo e no Patrimnio Lquido,
para, somente ento, identificar a conta que dever ser debitada e a
conta que dever ser creditada. Porm, conforme visto no exemplo
acima, muito trabalhoso e no permite alcanar um dos objetivos
propostos no incio do curso, qual seja: ver o fluxo de valores entre
elementos patrimoniais acontecendo, a cada fato contbil.
Em outras palavras, o que ns desejamos que o estudante possa fazer
verificar valores que saem de um lugar (no patrimnio) para serem
aplicados em outro lugar (do patrimnio), a cada fato contbil.
Ocorre que h uma regra, denominada regra das partidas dobradas
que determina: Para todo dbito haver um crdito de igual valor. Essa
regra muito conhecida (consta da totalidade dos bons livros de
Contabilidade) e, como tudo que muito famoso, pouco discutida. Aqui,
ns vamos (a partir da anlise dessa regra) propor uma abordagem
especial que, em nosso entender, facilitar o aprendizado.
Repare que o procedimento acima descrito (exemplificativamente para
registro contbil do fato compra de mveis a prazo, no valor de R$
10.000,00) resultou em um dbito no valor de R$ 10.000,00 e em um
crdito no mesmo valor de R$ 10.000,00. Fica faltando entender a
razo que determina que esses valores sejam idnticos, o que somente
poder ser realizado com uma viso mais detalhada dos conceitos de
dbito e crdito no mbito de cada fato contbil.

Isso ser visto imediatamente a seguir.

4.4 O Dbito e o Crdito conceitos fundamentais no
lanamento

O modelo contbil considera que cada aumento ou diminuio do valor
de qualquer elemento do patrimnio possui uma causa em um outro
elemento do patrimnio, este o cerne do sistema de dbitos e crditos
dos lanamentos contbeis.
Com objetivo exclusivamente didtico, podemos parodiar Milton
Friedmann
37
, que afirmava no existe almoo gratuito, ou seja, no
existe a possibilidade de se receber algo sem que isto tenha tido um
motivo uma origem. Transferindo essa idia para o patrimnio, temos
que: sempre que aparecer um novo item no patrimnio, ele no

37
Milton Friedman, economista da escola de Chicago ganhador do prmio Nobel
que ficou famoso pela frase There's no such thing as a free lunch (traduzida de
forma livre por: no existe almoo gratuito), ou seja, para tudo h um preo e um
motivo.


aparece como gerao espontnea, mas ele veio de algum
lugar no caso, de umoutro elemento do patrimnio.
Portanto, para cada centavo aplicado em um elemento do patrimnio,
dever ser identificado outro elemento deste patrimnio de onde este
valor tenha se originado.

4.4.1 O Dbito

O dbito representa uma aplicao, de um valor, em um elemento do
patrimnio. Quando, por exemplo, se adquire um mvel para
pagamento a prazo, para o registro desse fato, deve ser APLICADO um
valor na conta Mveis.
Utilizando a metfora da caixa de areia (QUE, AGORA, VAI CLAREAR
TODO O PENSAMENTO!), imagine que a conta Mveis seja representada
por um montinho de areia (quanto maior o valor dos mveis, maior ser o
tamanho do montinho de areia). Se for APLICADO um valor nesse
elemento patrimonial mveis , metaforicamente, o acontecimento
pode ser encarado como se tivesse sido APLICADA (colocada) areia no
montinho que representa a conta mveis. Por bvio, o tamanho do
montinho vai aumentar. Veja que nossa metfora est rigorosamente
de acordo com as regras de escriturao:

- aplicao de areia em um montinho aumenta seu tamanho;

- dbito em um ativo aumenta seu valor.
Assim, encarando o DBITO como a aplicao de valor em um elemento
do patrimnio, deduz-se sem dificuldades que o dbito aumenta o
valor de ativos (conforme a regra demonstrada quando da apresentao
da Teoria Personalstica, acima).

4.4.2 O Crdito

O crdito representa a origem do valor que foi aplicado em um elemento
do patrimnio. Analisando o mesmo exemplo, quando se adquire um
mvel a prazo, vimos que h uma aplicao de valor no elemento
patrimonial mveis (dbito na conta mveis), mas de onde teria vindo o
valor aplicado no elemento patrimonial mveis? Como resposta, temos
que, a origem da aplicao feita na conta mveis foi a obrigao de se
pagar este valor ao fornecedor (contraindo a obrigao de pagar ao
fornecedor, adquirimos a possibilidade de aplicar um valor no elemento
patrimonial mveis).
Utilizando, de novo, a metfora da caixa de areia, consideramos que
Passivos so representados por buracos na areia. Assim, o
surgimento de uma obrigao (de pagar fornecedores), representada
pela conta fornecedores, pode ser vista como um buraco cavado na


areia. Portanto, imagine um buraco (denominado fornecedores) sendo
cavado na areia. Desse buraco sai a areia, necessria e suficiente, para
ser aplicada no montinho denominado mveis.
Essa a essncia da idia de crdito: a origem do valor utilizado para a
realizao de uma aplicao em um elemento do patrimnio.
Se a origem do valor aplicado no elemento patrimonial mveis,
metaforicamente representado por um montinho de areia, a areia
cavada do buraco denominado fornecedores. Por bvio, o tamanho do
buraco fornecedores vai aumentar. Veja que nossa metfora est
rigorosamente de acordo com as regras de escriturao:
- Se for retirada areia, cavada de um buraco do patrimnio, para
ser aplicada em outro local do patrimnio (origem dessa
aplicao), o tamanho do buraco aumenta;

- crdito em um passivo aumenta seu valor.
Assim, encarando o CRDITO como a origem do valor aplicado em um
elemento do patrimnio, deduz-se sem dificuldades que o crdito
aumenta o valor de passivos (conforme a regra demonstrada quando da
apresentao da Teoria Personalstica, acima).

4.4.3 Concluso a relao entre o dbito e o crdito em um fato
contbil

A areia colocada em um elemento do patrimnio (para aumentar o
tamanho de um montinho, ou para tapar um buraco) tem que
mandatoriamente ter tido sua origem em outro elemento deste
patrimnio, ou seja, tem que ter sado de um montinho (que, ento, fica
menor), ou tem que ter sado de um buraco (que, ento, fica maior). Ora,
a quantidade de areia que sai de um elemento do patrimnio deve ser
igual quantidade de areia aplicada no outro elemento (a areia no
gerada aleatoriamente nem desaparece, como num passe de
mgica).
Portanto, se dbitos so aplicaes e crditos origens, ento o valor do
dbito deve sempre ser igual ao valor do crdito.

4.4.3.1 Exemplo

Como uma figura diz mais do que mil palavras, passamos a ilustrar a
seguir a idia acima apresentada, sempre considerando que:

(1) o Patrimnio considerado como uma caixa de areia;
(2) o valor do patrimnio proporcional quantidade de areia existente
entre Ativos e Passivos;

(3) Ativos so montinhos de areia;



(4) Passivos so buracos cavados na areia;
(5) Patrimnio Lquido tambm representado por buracos cavados na
areia;
(6) Despesas, como redues no patrimnio, so representadas por uma
lata de lixo (onde jogado fora a areia, que sai do patrimnio
reduzindo-o).
(7) Receitas, como aumentos do patrimnio, so representadas por um
pra-quedas (de onde vem a areia, que cai no patrimnio
aumentando-o).

(8) dbito aplicao de areia em um elemento do patrimnio; e
(9) crdito a origem da areia aplicada.
Situao inicial:

Ativo Passivo


Anlise do Fato

Ativo Passivo
Dinheiro 50.000,00 Fornecedores 10.000,00

Mveis 10.000,00

------------------------------------ Patrimnio Lquido

Repare que, no caso, so aplicados R$ 10.000,00 no elemento
patrimonial mveis, cuja origem o elemento patrimonial Fornecedores.
Em outras palavras, seguindo a metfora da caixa de areia, so cavadas
dez mil gros de areia do buraco patrimonial Fornecedores (de onde
sai areia) e essa areia aplicada no montinho patrimonial Mveis
(para onde vai a areia).


Visualmente, temos uma bolinha, representando a origem (crdito) e
uma setinha, representando a aplicao (dbito). Assim, podemos
combinar: dbitos so setinhas, crditos so bolinhas, e a areia sai da
bolinha e aplicada na setinha.

Registro
Com as consideraes acima, temos que o dbito deve ser registrado na
conta Mveis e o crdito na conta Fornecedores, conforme o
lanamento
38
a seguir:

D = Mveis

C =a Fornecedores 10.000

Situao Final

Ativo Passivo

Mveis 10.000,00

4.4.3.2 Comentrios

Se h uma frase que pode sintetizar esse conjunto de conceitos ela a
seguinte: bolinha crdito, setinha dbito. Sempre que ns
visualizarmos um patrimnio e, nele, contextualizarmos a ocorrncia de
um fato contbil, veremos areia saindo de um lugar (origem bolinha
crdito) e sendo colocada em outro lugar (aplicao setinha dbito).
Ento, de novo bolinha crdito, setinha dbito.
Este ser o nosso ponto de partida, para todas as concluses
importantes acerca dos lanamentos:

38
Conforme j visto, em nosso curso, para fins de simplificao e com objetivos
didticos, para referenciar um lanamento contbil, iremos deixar de apresentar a data e
o histrico. Adicionalmente iremos identificar a conta que recebe dbitos com a letra
D imediatamente antes de seu nome e a conta que recebe crditos com: (1) a letra
Ce (2) a palavra reservada a, imediatamente antes de seu nome.


a) Setinha (aplicao) de areia em um montinho de areia
aumenta o tamanho do montinho. Isso quer dizer que
dbito em conta de ativo aumenta o saldo da conta.
b) Setinha (aplicao) de areia em um buraco cavado na
areia reduz o tamanho do buraco. Isso quer dizer que
dbito em conta de passivo reduz o saldo da conta; quer
dizer tambm que dbito em conta de patrimnio
lquido reduz o saldo da conta.
c) A setinha (aplicao de areia), na lata de lixo, (jogada
para fora do conjunto que representa bens, direitos e
obrigaes patrimnio), reduz a quantidade total de
areia existente (entre montinhos representativos de
bens/direitos e buracos representativos de obrigaes), no
patrimnio, implicando reduo do valor do patrimnio.
Isso quer dizer que despesas so contas onde somente
so registrados dbitos (aplicaes de valores) e,
portanto, seu saldo somente aumenta, durante o
exerccio.
39

d) A areia que cai do cu de pra-quedas (ou seja, que
tem origem fora do conjunto que representa bens, direitos e
obrigaes patrimnio) aumenta a quantidade de areia
existente no patrimnio, pois cai no colo do conjunto de
montinhos representativos de bens/direitos e buracos
representativos de obrigaes, do patrimnio, implicando
aumento do valor do patrimnio. Isso quer dizer que
receitas so contas onde somente so registrados crditos
(origens de valores) e, portanto, seu saldo somente
aumenta, durante o exerccio.
40

e) Toda areia que vem (1.a) do cu, de pra-quedas, ou
(2.a) de um buraco, cavada, ou (3.a) de um montinho,
desbastado; deve ser aplicada (1.b) na lata de lixo, jogada
fora, ou (2.b) em um buraco, tapando-o, ou (3) em um
montinho, aumentando-o. Isso quer dizer que para toda
origem h uma aplicao de igual valor, ou seja, para todo
crdito h um dbito de igual valor.

39
Repare que durante o exerccio, no se tira areia da lata de lixo, somente se joga
areia nela. Somente ao final do perodo que se tira areia da lata de lixo (para
comear tudo de novo no prximo exerccio).

40
Repare que durante o exerccio, no se joga areia de volta para o cu, somente cai
areia de l. Apenas ao final do perodo que se devolve a areia que caiu (para
comear tudo de novo no prximo exerccio).



4.5 Representao do lanamento nos livros Dirio e Razo

importante reconhecer o lanamento, conforme ele registrado nos
livros Dirio e Razo. Visto que o contedo do lanamento nos dois
livros deve ser idntico, o que difere simplesmente a forma. Assim,
no prximo item, estudaremos a forma de apresentao do lanamento
em cada um desses livros.

4.5.1 Regra geral

4.5.1.1 No Livro Dirio

No dirio, os lanamentos so apresentados em ordem cronolgica.
Assim, as duas partes do lanamento (a aplicao/dbito e a
origem/crdito) so apresentadas em seqncia:
a) Primeiro, a data do lanamento (que ser omitida nos
nossos exemplos, para fins de simplificao didtica);

b) Em seguida, a identificao da conta que recebe dbito
(aplicao de valor) identifica-se a conta que recebe
dbito com a letra D, imediatamente antes de seu nome;

c) Depois, a identificao da conta que recebe crdito
(origem do valor) identifica-se a conta que recebe
crdito com a letra C e com a palavra reservada a,
imediatamente antes de seu nome;
41

d) Ao lado da identificao da conta que recebe crdito,
apresentado o valor;
e) Finalmente, um histrico do fato (que, tambm, ser
omitido nos nossos exemplos, para fins de simplificao
didtica).
Com essa explicao, o lanamento constante do exemplo (compra de
mveis a prazo, por R$ 10.000,00) ser o seguinte:

D = Mveis

1 C =a Fornecedores 10.000,00

Ou, simplesmente:

41
Tanto a letra D, quanto a letra C (utilizadas, conforme nossa proposta, para
identificar respectivamente a conta que recebe dbitos e a conta que recebe crditos)
so dispensveis (e somente so apresentadas por razes didticas). Isso porque a
palavra reservada a (imediatamente anterior conta que recebe crditos) j a
identifica (emoposio conta que recebe dbitos).



Mveis

1 a Fornecedores 10.000,00

4.5.1.2 No Livro Razo

No Livro Razo, as informaes relativas a cada fato contbil no esto
dispostas de maneira seqencial, isso porque o Livro Razo, sendo
sistemtico, apresenta as informaes ordenadas por conta. Portanto,
no Livro Razo, os lanamentos devem ser registrados em partes
separadas: (1) uma parte do lanamento em uma determinada folha do
livro, que trata da conta que recebe dbito; e (2) outra parte do
lanamento em uma folha diferente, referente conta que recebe
crdito.
No fato contbil utilizado como exemplo (compra de mveis a prazo, por
R$ 10.000,00), o lanamento dever ser realizado em duas partes
separadas:
a) O registro de um dbito na folha, do livro, que registra
informaes sobre a conta mveis;
b) O registro de um crdito na folha, do livro, que registra
informaes sobre a conta Fornecedores.
Para isso, cada conta, que deve ser registrada em uma folha separada
do livro, ser representada por um T como se cada folha do livro
fosse sepadada por uma linha vertical, ficando dividida entre o lado
esquerdo e o lado direito (esta a razo denominao Razonete em
T):

- Acima do Tficar registrado o nome da conta;

- no lado esquerdo do T, sero representados os dbitos;

- no lado direito do Tsero representados os crditos;
- ao lado de cada valor (registrado no lado dos dbitos ou dos
crditos) ser colocada uma referncia:

- SI para designar o saldo inicial da conta;
- Um nmero seqencial, para designar o fato contbil a
que o registro de valor se refere; e

- SF para designar o saldo final da conta.
Abaixo, encontram-se apresentados os razonetes em T necessrios
para a representao do fato contbil em tela (compra de mveis a
prazo, por R$ 10.000,00):



capital caixa

mveis

fornecedores
dbitos crditos dbitos crditos dbitos crditos dbitos crditos
50.000,00 si si 50.000,00 1 10.000,00 10.000,00 1

Observe que o nmero 1 significa que (a) tanto o dbito na conta
mveis, (b) quanto o crdito na conta fornecedores, (ambos no valor de
R$ 10.000,00) se referem ao fato 1, lanado no Dirio, no tpico
anterior da matria.

4.5.2 Classificao Frmulas de Lanamento

At aqui, apresentamos um exemplo simples, de um fato contbil onde
havia somente uma conta a ser debitada e apenas uma conta a ser
creditada, ou seja, somente um elemento patrimonial onde era aplicado
um valor (Mveis) e um elemento patrimonial que servia de origem para
esse valor (Fornecedores).
Ocorre que a realidade pode ser mais complexa, com a ocorrncia de
fatos contbeis onde haja vrios dbitos ou vrios crditos. Assim, faz-
se necessrio diferenciar os vrios tipos de fatos contbeis (no tocante
quantidade de contas envolvidas) e, conseqentemente, identificar as
vrias frmulas de lanamento contbil, conforme a seguir apresentado:
1a. frmula uma conta devedora e uma conta credora (1d x 1c);
2a. frmula uma conta devedora e vrias contas credoras (1d x Nc);
3a. frmula vrias contas devedoras e uma conta credora (Md x 1c);
4a. frmula vrias contas devedoras e vrias contas credoras (Md x Nc).

4.5.2.1 Primeira frmula (1d x 1c)

A primeira frmula utilizada para representar fatos contveis simples,
com uma conta registrada a dbito e uma conta registrada a crdito. A
primeira frmula tambm pode ser utilizada para registrar partes de um
fato mais complexo (tal fato deveria ser registrado por uma das outra
frmulas, porm tambm pode ser decomposto em mais de um
lanamento de primeira frmula).
O caso at agora trabalhado um exemplo de lanamento de primeira
frmula (compra de mveis a prazo, por R$ 10.000,00). Neste caso
temos apenas uma setinha e apenas uma bolinha. Partindo de um


patrimnio em que h apenas dinheiro (R$ 50.000,00), temos a anlise
do fato abaixo representada:

Patrimnio inicial (balancete):

Ativo Passivo


Anlise do fato contbil:

Ativo Passivo

Mveis 10.000,00


Repare que h apenas uma setinha e apenas uma bolinha; apenas um
elemento patrimonial figurando como origem de valores (conta
Fornecedores) e aplicao de valores em apenas um elemento
patrimonial (conta Mveis).
No livro dirio, um lanamento de primeira frmula registrado
conforme o exemplo a seguir:

D = Mveis

Ou, simplesmente:
Mveis


E, no Livro Razo, o lanamento registrado da seguinte forma:



capital caixa

mveis

fornecedores
50.000,00 si si 50.000,00 1 10.000,00 10.000,00 1

Aps os registros, o patrimnio final (Balancete) passa a ser o
seguinte:

Ativo Passivo

Mveis 10.000,00

4.5.2.2 Segunda frmula (1d x Nc)

Lanamentos de segunda frmula so aqueles que representam fatos
contbeis em que h mais de uma origem para um nico valor aplicado
em um determinado elemento patrimonial. Em outras palavras, h um
dbito e vrios crditos.
Como exemplo de lanamento de segunda frmula, vamos referenciar o
seguinte fato contbil: compra de mveis, por R$ 10.000,00, sendo o
pagamento metade vista e metade a prazo.
Neste caso, teremos apenas uma setinha, porm duas bolinhas,
representando o fluxo de valores entre elementos patrimoniais,
conforme ser visto em seguida, partindo-se de um patrimnio em que
h apenas dinheiro (R$ 50.000,00):




Ativo Passivo
Caixa 50.000,00 Obrigaes -

Capital 50.000,00


Ativo Passivo
Caixa 50.000,00 Fornecedores 5.000,00
(5.000,00)
45.000,00

Mveis 10.000,00 ------------------------------------ Patrimnio Lquido
Capital 50.000,00

Repare que h apenas uma setinha, porm h duas bolinhas; ou seja,
em apenas um elemento patrimonial realizada aplicao de valores
(R$ 10.000,00, na conta Mveis), mas a origem do valor aplicado na
conta Mveis no nica figuram como origens de valores as contas
Fornecedores e Caixa. Considerando a metfora da caixa de areia,
como se tivessem sido retirados cinco mil gros de areia, cavados do
buraco Fornecedores, e, tambm, cinco mil gros de areia,
desbastados do montinho Caixa, para aplicao de dez mil gros de
areiano montinho Mveis.
No livro dirio, um lanamento de segunda frmula registrado de uma
maneira especial.
No lugar em que se espera a conta que recebe crditos, colocada uma
palavra reservada (a palavra reservada diversos). Importante, a
palavra reservada diversos no representa um nome de conta, mas
apenas indica que no lugar onde deveria constar uma conta recebendo
crditos, constam vrias (diversas) contas. Esse o significado da
palavra diversos.
Somente aps o final do lanamento, sero especificadas as diversas
contas que receberam crditos, com os respectivos valores creditados.
Repare que, como o valor debitado igual ao somatrio dos valores


creditados, faz-se necessria uma apresentao discriminada de todos
eles (para que o lanamento fique claro do ponto de vista
informacional).
Finalmente, cabe referenciar que a utilizao da palavra reservada
diversos est caindo em desuso. Com o advento do computador,
tornou-se muito mais fcil elaborar um relatrio com o dbito indicado
pela letra D, um crdito indicado pela letra C, e sem nenhuma
referncia s palavras reservadas a ou diversos. Porm, em provas
de concurso, certo que a notao utilizada, para o lanamento, ser
justamente esta tradicional, com o uso das palavras reservadas e
geralmente sem qualquer referncia s letras Dou C.
O lanamento, referente ao exemplo acima, no livro Dirio, portanto,
ser:

D = Mveis 10.000,00

C = a diversos


C =a Caixa 5.000,00

Ou, simplesmente:

Mveis 10.000,00

a diversos


a Caixa 5.000,00

E, no Livro Razo, o lanamento deve ser registrado da seguinte forma:

capital caixa

mveis

fornecedores
50.000,00 si si 50.000,00 2 10.000,00 5.000,00 2
5.000,00 2
sf 45.000,00

Aps os registros, o patrimnio final (Balancete) passa a ser o seguinte:



Ativo Passivo

Mveis 10.000,00

4.5.2.3 Terceira frmula (Md x 1c)

Lanamentos de terceira frmula so aqueles que representam fatos
contbeis em que h vrias aplicaes, realizadas em diferentes
elementos patrimoniais, a partir de uma nica origem patrimonial. Em
outras palavras, h vrios dbitos e um nico crdito.
Como exemplo de lanamento de terceira frmula, vamos referenciar o
seguinte fato contbil: compra, na mesma loja, de mveis, por R$
10.000,00, e de computadores (equipamentos) por R$ 8.000,00, sendo o
pagamento a prazo.
Neste caso, teremos apenas uma bolinha, porm duas setinhas,


Ativo Passivo

Capital 50.000,00




Ativo Passivo

Equipamentos 8000 Capital 50.000,00

Repare que h apenas uma bolinha, porm h duas setinhas; ou seja,
apenas um elemento patrimonial origem de valor (R$ 18.000,00,
conta Fornecedores), mas a aplicao desse valor realizada em dois
diferentes elementos do patrimnio, nas contas Mveis e Equipamentos.
Considerando a metfora da caixa de areia, como se tivessem sido
retirados dezoito mil gros de areia, cavados do buraco Fornecedores,
para aplicao de dez mil gros de areia no montinho Mveis e de
oito mil gros de areiano montinho Equipamentos.
No livro dirio, um lanamento de terceira frmula , tambm,
registrado de uma maneira especial.
No lugar em que se espera a conta que recebe dbitos, colocada uma
palavra reservada (a palavra reservada diversos). Importante, a
palavra reservada diversos no representa um nome de conta, mas
apenas indica que no lugar onde deveria constar uma conta recebendo
dbitos, constam vrias (diversas) contas. Esse o significado da
palavra diversos.
contas que receberam dbitos, com os respectivos valores debitados.
Repare que, como o somatrio dos valores debitados igual ao valor
creditado, faz-se necessria uma apresentao discriminada de todos
eles (para que o lanamento fique claro do ponto de vista
informacional).
O lanamento, referente ao exemplo acima, no livro Dirio, portanto,
ser:

D = diversos

C = a Fornecedores 18.000,00

3 D = Mveis 10.000,00

D = Equipamentos 8.000,00

Ou, simplesmente:



diversos

a Fornecedores 18.000,00

3 Mveis 10.000,00

Equipamentos 8.000,00


capital caixa

mveis

fornecedores
50.000,00 si si 50.000,00 3 10.000,00 18.000,00 3

equipamentos
dbitos crditos
3 8.000,00


Ativo Passivo

Mveis 10.000,00

Equipamentos 8.000,00 Capital 50.000,00

4.5.2.4 Quarta frmula (Md x Nc)

Lanamentos de quarta frmula so aqueles que representam fatos
contbeis em que h vrias aplicaes, realizadas em diferentes
elementos patrimoniais, a partir de vrias origens patrimoniais. Em
outras palavras, h vrios dbitos e vrios crditos.


Como exemplo de lanamento de quarta frmula, vamos referenciar o
seguinte fato contbil: compra, na mesma loja, de mveis, por R$
10.000,00, e de computadores (equipamentos) por R$ 8.000,00, sendo o
pagamento realizado metade vista e metade a prazo.
Neste caso, teremos duas bolinhas e, tambm, duas setinhas,


Ativo Passivo

Capital 50.000,00


Ativo Passivo
(9.000,00)
41.000,00


Repare que h duas bolinhas e que h, tambm, duas setinhas; ou seja,
dois elementos patrimoniais so origem do valor de R$ 18.000,00 (a
conta Fornecedores em R$ 9.000,00 e a conta Caixa tambm em R$
9.000,00) e a aplicao desse valor realizada em dois diferentes
elementos do patrimnio (na conta Mveis em R$ 10.000,00 e na
conta Equipamentos em R$ 8.000,00). Considerando a metfora da
caixa de areia, como se tivessem sido retirados nove mil gros de
areia, cavadas do buraco Fornecedores, e, tambm, nove mil gros de
areia, desbastados do montinho Caixa, para aplicao de dez mil gros
de areiano montinho Mveis e de oito mil gros de areiano montinho
Equipamentos.


No livro dirio, um lanamento de quarta frmula , tambm, registrado
de uma maneira especial.
Tanto no lugar em que se espera que esteja a conta que recebe dbitos,
como no lugar em que se espera que esteja a conta que recebe crditos,
deve ser colocada uma palavra reservada (a palavra reservada
diversos). Importante, conforme j visto, cabe dizer que a palavra
reservada diversos no representa um nome de conta, mas apenas
indica que no lugar onde deveria constar uma conta recebendo dbitos
(ou uma conta recebendo crditos), constam vrias contas. Esse o
significado da palavra diversos.
contas que receberam dbitos, com os respectivos valores debitados, e
tambm as diversas contas que receberam crditos, com os
respectivos valores creditados. Repare que, como o somatrio dos
valores debitados igual ao somatrio dos valores creditados, faz-se
necessria uma apresentao discriminada de todos eles (para que o
lanamento fique claro do ponto de vista informacional).
Repare que, em lanamentos de quarta frmula, a palavra reservada
diversos aparece duas vezes: (1) uma vez, sozinha, referenciando que
h diversas contas a dbito, e (2) uma outra vez, acompanhada da
palavra reservada a, referenciando que h diversas contas a crdito.
O lanamento, referente ao exemplo acima, no livro Dirio, ser:
D = diversos

C = a diversos

4 D = Mveis 10.000,00

D = Equipamentos 8.000,00

C =a Caixa 9.000,00

C =a Fornecedores 9.000,00

Ou, simplesmente:
diversos
a diversos

4 Mveis 10.000,00

Equipamentos 8.000,00

a Caixa 9.000,00

a Fornecedores 9.000,00




capital caixa

mveis

fornecedores
50.000,00 si si 50.000,00 4 10.000,00 9.000,00 4
9.000,00 4
sf 41.000,00

equipamentos
dbitos crditos
4 8.000,00


Ativo Passivo

Mveis 10.000,00


5 Resumo
Conceito de conta contbil. Uma conta contbil um nome que
referencia um conjunto de elementos do patrimnio de caractersticas
semelhantes e que demandam controle conjunto (separadamente dos
demais elementos) de seu valor e respectivos aumentos, ou redues.
Em outras palavras, uma conta contbil um nome que referencia um
item que compe o patrimnio.
Contas analticas e contas sintticas. As contas analticas so as
contas propriamente ditas que merecem registro (direto nelas) dos
fatos contbeis a elas relacionados. As contas sintticas so nomes que
referenciam um conjunto de contas analticas, sendo seu valor o
somatrio dos valores das contas analticas que a compem.

Elementos da conta. Os elementos da conta so: (1) o valor inicial
saldo inicial, (2) os aumentos de valor (registrados a dbito ou a



crdito, conforme a natureza da conta), (3) as redues de valor
(registradas a dbito ou a crdito, conforme a natureza da conta) e (4)
o valor final da conta saldo final.
Plano de Contas. uma relao ordenada das contas componentes do
patrimnio, bem como referentes ao resultado, com a informao de
seu significado e comportamento. Em tempo, denomina-se Balancete
de Verificao a relao de todas as contas componentes do plano
de contas , cada uma com seu respectivo saldo.
Teoria Patrimonialstica. Pela teoria patrimonialstica, classificam-se
as contas em (1) Patrimoniais Ativo, Passivo e Patrimnio Lquido e
(2) de Resultado Receitas e Despesas. Importante, o conhecimento
da teoria patrimonialstica revela o objetivo informacional das contas:
a) as contas patrimoniais tm por objetivo informar o valor
de um elemento do patrimnio em um dado momento
(valor de um recurso bem/direito, de uma obrigao ou
da diferena entre recursos e obrigaes);
b) as contas de resultado tm por objetivo informar a razo
pela qual durante o exerccio o valor lquido do
patrimnio (o valor da diferena entre recursos e
obrigaes) aumentou ou diminuiu e o respectivo valor
desse aumento ou diminuio.
Teoria Personalstica. Pela teoria personalstica, classificam-se as
contas em (1) dos agentes consignatrios (BENS Ativo), (2) dos
agentes correspondentes a dbito (DIREITOS Ativo), (3) dos agentes
correspondentes a crdito (OBRIGAES Passivo) e (4) dos
proprietrios (a DIFERENA entre Ativos e Passivos Patrimnio
Lquido, os aumentos da DIFERENA Receitas e as redues da
DIFERENA Despesas). Importantssimo, o conhecimento dessa
teoria revela a razo pela qual:
a) as contas de ativo so de natureza devedora aumentam
de saldo a dbito e reduzem o saldo a crdito;
b) as contas de passivo e de patrimnio lquido so de
natureza credora aumentam de saldo a crdito e
reduzem o saldo a dbito;
c) as contas de despesa so unilaterais e de natureza
devedora somente aumentam de saldo a dbito
(durante todo o exerccio); e

d) as contas de receita so unilaterais e de natureza credora
somente aumentam de saldo a crdito (durante todo o
exerccio).


Teoria Materialstica. Pela teoria materialstica, as contas so
classificadas em (1) contas integrais, que representam itens
componentes do patrimnio (Recursos Bens/Direitos Ativos e
Obrigaes Passivos) e (2) contas diferenciais, que representam a
diferena entre recursos e obrigaes (Patrimnio Lquido e seus
respectivos aumentos Receitas e redues Despesas). Importante,
o conhecimento da teoria materialstica permite o entendimento de que
despesas e receitas so valores que pertencem ao Patrimnio Lquido e
que, portanto, ao final de cada exerccio devem ser eliminados e
transferidos para o Patrimnio Lquido.
Lanamentos conceito e elementos. Lanamentos so registros
de fatos contbeis, nos livros Dirio e Razo. Esse registro deve
compreender: (1) a data do fato contbil; (2) a(s) conta(s) a dbito,
onde so aplicados valores; (3) a(s) conta(s) a crdito, de onde so
originados os valores; (4) o valor; e (5) um histrico, descrevendo o
fato contbil registrado e referenciando os documentos de suporte ao
lanamento.
Livros Fiscais, Livros Societrios e Livros Trabalhistas. A
escriturao, em sentido amplo, o registro de tudo o que acontece de
relevante na empresa. Portanto, a escriturao pode ter por objetivo o
patrimnio ou outras reas de interesse da empresa (ou de terceiros
relacionados com a empresa). Assim, h livros fiscais onde so
registradas informaes acerca da apurao, do controle e da
fiscalizao dos tributos pela empresa devidos. H tambm livros
societrios onde so registrados atos de gerncia da sociedade.
Finalmente, h livros trabalhistas, onde so registrados fatos
relacionados relao entre a empresa e seus empregados.
Livros Contbeis Livro Dirio e Livro Razo. Os livros contbeis
so aqueles em que so registrados os fatos contbeis (eventos que tm
efeito no patrimnio). Assim, a escriturao nos livros contbeis
considerada escriturao em sentido restrito. A escriturao realizada
em livros principais (onde esteja registrada a totalidade de fatos
contbeis ocorridos), so eles:
a) O Livro Dirio um livro principal, cronolgico (onde se
encontram registrados os fatos ordenados por ordem
cronolgica) e com formalidades intrnsecas e extrnsecas.
b) O Livro Razo um livro principal, sistemtico (onde se
encontram registrados os fatos ordenadamente por conta
nele envolvida) e sem formalidades (pois, o Razo e o
Dirio tm a mesma informao apenas classificada por
critrio diferenciado) e basta haver um batimento entre


essas informaes para que as formalidades do Dirio
garantam a fidedignidade dos dados constantes do Razo. O Dbito e o
Crdito conceitos fundamentais no lanamento. O dbito uma
aplicao de valor em um elemento do patrimnio. O
crdito a origem do valor aplicado. Como o valor aplicado em um
elemento patrimonial necessariamente deve ter uma origem. O valor do
crdito a cada fato contbil ocorrido (e lanamento registrado) deve
ser igual ao valor do dbito. Metaforicamente:
a) o crdito a bolinha, que representa a origem, que
representa areia que sai de um elemento patrimonial (com
destino a outro elemento);
b) o dbito a setinha, que representa a aplicao, que
representa a areia que aplicada em um elemento
patrimonial (que teve como origem o respectivo crdito).

Frmulas de Lanamento. So quatro as frmulas de lanamento:
1a. frmula uma conta devedora e uma conta credora (1d x 1c);
2a. frmula uma conta devedora e vrias contas credoras (1d x Nc);
3a. frmula vrias contas devedoras e uma conta credora (Md x 1c);
4a. frmula vrias contas devedoras e vrias contas credoras (Md x
Nc).


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