Vol.

XVI N 183 Abril 2003

Elaboracin: ANLISIS TRIBUTARIO
DECLARACIONES Y
PAGOS POR INTERNET
M ed ian o s y P eq u e o s C o n trib u yen tes
R . d e S . N 0 6 2 -2 0 0 3 /S U N AT
A partir del 17 de marzo de 2003, los MEPECOS podrn pres entar s us
declaraciones y efectuar s us pagos a travs de INTERNET.
DECLARACIONES
Formulario Virtual N Denominacin del PDT
600 PDT de Re mune racione s
610 PDT Seguro Complementario de Trabajo de Ries go
615 PDT Impue s to Se le ctivo al Cons umo
616 PDT Trabajadore s Inde pe ndie nte s
617 PDT Otras Re te ncione s
621 PDT IGV Re nta Me ns ual
626 PDT Age nte s de Re te ncin
693 PDT Cas inos y M quinas Tragamone das
633 PDT Age nte s de Pe rce pcin
672 PDT Re nta 1998
674 PDT Re nta 1999
675 PDT Re nta Anual 2000 - Pe rs ona Natural
676 PDT Re nta Anual 2000 - Te rce ra Cate gora
677 PDT Re nta Anual 2001 - Pe rs ona Natural
678 PDT Re nta Anual 2001 - Te rce ra Cate gora
679 PDT Re nta Anual - Pe rs ona Natural Eje rcicio 2002
680 PDT Renta Anual - Tercera Categora Ejercicio 2002
PAGOS
Me diante d bito e n cue nta autom tica (Mode lo Trans accional)
Me diante e nlace con e l Banco (Mode lo Inte rne t)
NOVIEMBRE 2001 2
Director Fundador
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Equipo de Investigacin
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Shirley Andrade Culqui
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Luis Durn Rojo
Composicin de Textos y
Cuadros Estadsticos
Katia Ponce de Munive
Jeannette Flores Villanueva
Correccin de Textos
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Diseo y Montaje
Manuel Saravia Nuez
ANLISIS TRIBUTARIO es una
publicacin mensual
editada por Asesoramiento y
Anlisis Laborales S.A.C.
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COYUNTURA
"Amparizacin" del Derecho Tributario?
APUNTES TRIBUTARIOS
Carta de Intencin con el FMI: Avances tributarios.
Recaudacin Tributaria: Gran aumento en marzo.
Nueva Constitucin: Disposiciones sobre Tratados.
Arrendamiento Financiero: Precisiones de SUNAT.
Impuestos a la Renta: Realizacin de prcticas preprofesionales de un no domiciliado.
Convenios para evitar la Doble Imposicin: Negociaciones en trmite
COMENTARIOS A LA LEGISLACIN
Sistema de pago de obligaciones tributarias con el Gobierno Central (SPOT): Modificacin de porcentaje
mximo de detraccin (Decreto Supremo N 033-2003-EF).
Pago de tributos mediante documentos cancelatorios: Importacin y venta de bienes a que se refiere en Decreto
de Urgencia N 003-2003 (Decreto de Urgencia N 035-2003).
Impuesto a las embarcaciones de recreo: Tabla de Valores Referenciales (Resolucin Ministerial N 103-2003-
EF/15).
Guas de Remisin: Prrroga de etapa preventiva (Resolucin de Superintendencia N 071-2003/SUNAT).
Impuesto Selectivo al Consumo: Nueva versin de PDT (Resolucin de Superintendencia N 074-2003/SUNAT)
Inafectacin del IGV: Venta de bienes y expendio de comidas o bebidas a pasajeros en locales autorizados en
la Zona Internacional de los Aeropuertos (Decreto Supremo N 047-2003-EF).
INFORME TRIBUTARIO
Reflexiones sobre el Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta.
Impuesto a los Juegos de Casino y Mquinas Tragamonedas.
Precios de Transferencia en los Convenios para evitar la Doble Imposicin ratificados por el Per.
Italo Fernndez Origgi
PERSPECTIVAS
El Derecho a no declarar contra s mismo: La articulacin entre los procedimientos de gestin tributaria y el
proceso penal por delito fiscal. (Primera Parte).
Alberto Sanz Daz-Palacios
INSTITUCIONALES
XXI Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario.
CONSULTA INSTITUCIONAL
Base Imponible del IGV.
CASUSTICA
JURISPRUDENCIA DE AMPARO
Inconstitucionalidad del cobro de Arbitrios determinados en funcin al valor del predio.
JURISPRUDENCIA COMENTADA
Concurso de Infracciones: Numeral 2 del artculo 175 y numeral 11 del artculo 178 del Cdigo Tributario.
Plazo para reclamar Resoluciones Denegatorias de Solicitudes de Devolucin.
INDICADORES
Calendario Tributario y de otros conceptos.
Cronograma de vencimiento de pagos a cuenta semanales del ISC - Cronograma para la presentacin de
informacin de Entidades Estatales sobre la adquisicin de bienes y/o servicios - Calendario para Buenos
Contribuyentes.
Impuesto a la Renta 2003: Rentas de 4ta. y 5ta. Categoras - Tabla para calcular el Impuesto a la Renta 2003
- Factores para el Ajuste Integral de los Estados Financieros - Valor de la UIT aplicable de 1993 a 2003 - ndice
de Precios-INEI.
Tasa de Inters Moratorio - Tasa de Inters para Devoluciones de Pagos indebidos o en exceso - Tasa de Inters
Internacional.
Dlar Norteamericano - Tasas Activa y Pasiva de Intereses.
ndice de Reajuste Diario - Declaracin de la base imponible en ADUANAS.
LEGISLACIN TRIBUTARIA
Textos de los Principales Dispositivos Legales: Del 22 de marzo al 05 de abril de 2003.
Sumillas de Legislacin Tributaria: Del 06 de marzo al 05 de abril de 2003.
COYUNTURA
ABRIL 2003 3
Amparizacin del
Derecho Tributario?
Hace unos das, en un foro de especialistas
en materia constitucional, se discuta sobre la
situacin y las tendencias del uso del proceso
constitucional de Amparo. Curiosamente, a raz
de las recientes sentencias sobre arbitrios mu-
nicipales
(1)
y sobre el derecho a contratar
(2)
,
se habl de un proceso de amparizacin del
Derecho Tributario para describir el, cada vez
ms creciente, uso de este mecanismo para
dilucidar conflictos en materia tributaria.
LA TENDENCIA TEMTICA DE LOS JUECES
De hecho se constata una mayor actividad
de los rganos jurisdiccionales en materia de
accin de amparo respecto a asuntos vincula-
dos con materia tributaria. Por ejemplo, la Cor-
te Superior de Lima y el Tribunal Constitucional
han incrementado sus pronunciamientos respec-
to al procedimiento de Cobranza Coactiva.
En este caso, aunque de acuerdo a los ar-
tculos 119 y 122 del Cdigo Tributario no
es posible discutir los temas centrales del pro-
cedimiento, los rganos jurisdiccionales han in-
dicado que aunque el ejecutor coactivo no for-
ma parte de la jerarqua judicial, ello no es
bice para que se exima del cumplimiento de
las garantas del debido proceso previstas en
el artculo 139 de la Constitucin (por ejem-
plo, Expedientes Ns. 461-96-AA/TC y 011-
98-AA/TC).
As, por esta va dichos rganos han empe-
zado a revisar la constitucionalidad de las ac-
tuaciones de las administraciones tributarias en
este tema. El mismo criterio empieza a ser utili-
zado en materia del procedimiento de fiscali-
zacin tributaria, respecto del cual el diseo
normativo es defectuoso y permite a la Admi-
nistracin niveles de arbitrariedad innecesarios.
Asimismo, han aumentado las resoluciones
respecto a actos violatorios que se basan en
disposiciones legales y reglamentarias que vio-
lan los principios constitucionales de la tribu-
tacin establecidos en el artculo 74 de la
Constitucin. Especialmente se ha resuelto
amparando pretensiones respecto a la aplica-
cin del principio de no confiscatoriedad en el
caso del Impuesto a los Juegos de Mquinas
Tragamonedas, en el IEAN, en el IMR, en el
ISC y en contribuciones y tasas, rechazndose
en materia de Impuesto Predial.
Tambin hay resoluciones que declaran la
procedencia del amparo en materia de Igual-
dad Tributaria y de violacin al Principio de
Legalidad o de Reserva de Ley. En este ltimo
caso, al parecer el Tribunal Constitucional es-
tara entendiendo que la aplicacin del prin-
cipio de legalidad resultara una garanta y
un derecho para el contribuyente (Expediente
N 918-2002-AA/TC), conforme lo hizo en
su momento la Corte Suprema de la Repbli-
ca (sentencias de accin de amparo recadas
en los Expedientes Ns. 695-90 y 263-90).
EL COSTO DEL SOBREDIMENSIONAMIENTO
DEL AMPARO TRIBUTARIO
Como podemos ver, hay cada vez mayo-
res pronunciamientos de los rganos jurisdic-
cionales en materia de accin de amparo tri-
butario, lo que se condice con el cada vez
mayor uso de este instrumento por parte de
los contribuyentes para cuestionar las acota-
ciones de las Administraciones Tributarias.
El proceso de aumento de demandas no
ha generado an problemas de sobredimen-
sionamiento del aparato jurisdiccional, empe-
ro la tendencia sera cada vez ms creciente,
de tal modo que eventualmente podra gene-
rarse una crisis recaudatoria si tomamos en
cuenta el cada vez mayor uso por parte de los
jueces de las medidas cautelares y el inminen-
te aumento de la carga procesal del Tribunal
Constitucional.
El problema crece si tomamos en cuenta
que los jueces que resuelven las acciones de
garanta ven los asuntos desde un enfoque
constitucional que no podra ser de otra ma-
nera sin tomar en cuenta necesariamente las
consecuencias fiscales de sus decisiones.
No se piense con esto que creemos que
hay un exceso en la cautela constitucional de
los derechos del contribuyente, al contrario
pensamos que un sistema tributario idneo

(1) Resuelta por el Tribunal Constitucional en el Expedien-

te N 918-2002-AA/TC, comentada en el presente
nmero.
(2) Resuelta por la Primera Sala Civil de la Corte Superior
de Lima en el Expediente N 284-2002, respecto a la
facultad de aplicar el criterio econmico. Esta sentencia
ser comentada en el prximo nmero de la Revista.
COYUNTURA
ABRIL 2003 4
debe estructurarse sobre la base del absoluto
respeto a las garantas de los ciudadanos en
el marco de unas potestades suficientes de la
administracin tributaria para cumplir su la-
bor recaudadora.
Nos preocupa, en cambio, el riesgo que la
incertidumbre de la litis plantea en nuestra
materia, donde cada da que transcurre sin re-
solverse el expediente es un da ms de prdi-
da econmica para el contribuyente, si es que
la resolucin final resulta infundada. Asimismo,
la va del amparo con medida cautelar a su
favor podra ser un mecanismo de escape y
de demora del contribuyente en el pago de sus
obligaciones como lo fue en el pasado el pro-
cedimientos ante el Tribunal Fiscal.
LAS RAZONES PARA ACUDIR AL AMPARO
A esta altura cabe preguntarnos sobre las
razones por las que hay una tendencia creciente
hacia el litigio en materia de accin de amparo.
En primer lugar, creemos que hay un inefi-
ciente conocimiento del legislador respecto a
las garantas constitucionales del contribuyente.
El sistema tributario se ha diseado sobre
amplias potestades para la administracin tri-
butaria especialmente la SUNAT sin tomar
en cuenta las garantas del ciudadano.
A ello hay que aadir que hay un inefi-
ciente sistema de produccin de normas que
originan serios problemas constitucionales for-
males (competencia, derivacin a norma re-
glamentaria, sucesin normativa y aplicabili-
dad, entre otros).
Debe sealarse, adems, que hay en mu-
chos casos una falta de responsabilidad en la
fiscalizacin y acotacin por parte de la
administracin tributaria, aplicando criterios
y acciones que evidencian la violacin de de-
rechos constitucionales del contribuyente.
Finalmente, debe reconocerse que el siste-
ma de solucin de conflictos regular no ha sido
completado en su reforma, bajo el supuesto que
el Tribunal Fiscal es la instancia fundamental
de resolucin de conflictos en materia tributa-
ria. Pareciera que el hecho de que frente a las
resoluciones de dicho Tribunal no se hayan plan-
teado mayormente procesos ante la Corte Su-
prema, confirmara esa asercin; sin embargo,
tambin podra tratarse de que el contribuyen-
te sienta falta de confiabilidad en la instancia
jurisdiccional y alto costo del mantenimiento del
proceso contencioso-tributario.
Esto ltimo, conjugado con la propia res-
triccin del Tribunal Fiscal para aplicar la nor-
ma constitucional aduciendo incompetencia
para aplicar el control difuso, genera que en
muchos casos su accionar no garantice total-
mente los derechos de los ciudadanos; espe-
cialmente si tomamos en cuenta el hecho de
que las discusiones con las administraciones
tributarias (suficientemente capacitadas) debe
transitar hacia una discusin de los lmites de
su actuacin ms que hacia la aplicacin del
derecho sustantivo a nivel legal.
Con todas estas condiciones puede enten-
derse de mejor manera el fenmeno de au-
mento de causas tributarias en el proceso cons-
titucional de Amparo.
Sin embargo, aun con todo ello, podra
controlarse el acceso por la va de la aplica-
cin estricta de las normas respecto a la im-
procedencia si no se ha agotado la va pre-
via. Empero, los rganos jurisdiccionales no
han construido una jurisprudencia adecuada
respecto a este tema, entrando muchas veces
la jurisprudencia de una instancia en contra-
diccin con otra e incluso hay pronunciamien-
tos encontrados en una misma instancia.
LOS AJUSTES AL SISTEMA TRIBUTARIO QUE
HAY QUE HACER
Pensamos que el legislador debe cambiar
de lgica, partiendo de la mxima de que la
predecibilidad es el mejor instrumento para
poder recaudar. Por ello, debera entenderse
que generar normas imperfectas, con proble-
mas de validez constitucionales y otros, gene-
rar ilusiones recaudatorias que tarde o tem-
prano pondrn en aprietos al Estado. Ade-
ms, con este tipo de acciones se generarn
importantes costos de litigio a los contribuyen-
tes y al propio Estado, que podran ocasionar
que la materia tributaria pueda ser vista como
un obstculo al desarrollo empresarial y por
ende al del pas en su conjunto.
En ese sentido, urge una revisin correcta
y concreta del sistema tributario, para elimi-
nar aquellos diseos normativos que no per-
miten el pleno uso o aplicacin de los dere-
chos de los contribuyentes reconocidos consti-
tucionalmente.
Urge, adems, implementar la reforma en
el proceso contencioso-tributario, no en trmi-
nos de disposiciones normativas sino en cuan-
to a la reforma orgnica y administrativa de
los rganos resolutores en sede jurisdiccional.
A tal efecto, habr que apostarse por la profe-
sionalizacin o especializacin y tambin por
la mejora tcnica del personal que participa
de la imparticin de justicia en este tema.
Con estas medidas posiblemente podremos
garantizar que la accin de amparo sea en el
futuro un instrumento autntico de cautela de
derechos fundamentales y no, como posible-
mente pueda ocurrir, la extensin del proceso
litigioso entre la Administracin y el contribu-
yente, lo que sin duda desvirtuara ms el sis-
tema tributario peruano.
APUNTES TRIBUTARIOS
ABRIL 2003 5
Apuntes Tributarios
CARTA DE INTENCIN CON
EL FMI:
Avances tributarios
Recientemente, el Ministro de Eco-
noma envi una comunicacin al Di-
rector Gerente del FMI, por la que pre-
senta los avances econmicos relativos
a la Carta de Intencin correspondiente
al perodo 2002-2003.
A tal efecto, se seala que el creci-
miento del PBI fue alrededor de 5 por
ciento, debido entre otros a las medi-
das administrativas implementadas a
mediados de 2002 en materia de reg-
menes de retencin, percepcin y de-
traccin del IGV, y de acciones de au-
ditoras tributarias a empresas y profe-
sionales independientes
Adicionalmente, en materia legisla-
tiva se eliminaron algunas deducciones
del IR de tercera categora, se elev la
tasa mxima del IR a personas natura-
les de 27 a 30 por ciento y se cre un
pago adelantado mnimo del IR que
afectara fundamentalmente a los prin-
cipales contribuyentes.
El conjunto de medidas ha significa-
do un incremento anualizado en los in-
gresos de 0,4 por ciento del PBI para el
ao 2002, esperndose un rendimien-
to de 0,8 por ciento del PBI para el ao
2003.
En el ao 2003 se estima que los
ingresos tributarios del Gobierno Ge-
neral aumenten a 12,7 por ciento del
PBI. A tal efecto, el gobierno ha decidi-
do no implementar amnistas tributarias
y continuar con la reforma tributaria,
que se concentrara en la reduccin de
la evasin tributaria: (i) ampliando la
cobertura del sistema de retenciones y
detracciones del IGV, y (ii) eliminando
progresivamente las exoneraciones re-
gionales y sectoriales (a cambio de in-
versin en infraestructura).
Respecto de este ltimo punto, el ins-
trumento fundamental sera la ley de
descentralizacin fiscal que debera
aprobarse prontamente en el Congreso
de la Repblica.
Finalmente, debe sealarse que la
tercera revisin del programa finaliza-
r el 31 de agosto de 2003, en la cual
se examinar el progreso en la imple-
mentacin de la reforma tributaria.
RECAUDACIN
TRIBUTARIA:
Gran aumento en marzo
Al cierre de nuestra edicin, la Jefa
de SUNAT indic que el aumento de la
recaudacin en tributos internos habra
subido 40.1 por ciento en relacin al
mismo periodo del ao anterior.
El aumento recaudatorio se habra de-
bido, entre otros, a que en marzo de 2002
disminuyeron los ingresos tributarios en
razn de que muchos contribuyentes es-
taban esperando la aplicacin del RESIT.
Adicionalmente, tambin habra sido im-
portante el pago del IR a fines de marzo
por algunos contribuyentes.
Finalmente, tal como ocurri a fines
de diciembre pasado, el MEF decidi
incluir en su consolidado la recaudacin
de los tres ltimos das de marzo que
normalmente se habran trasladado al
mes siguiente.
NUEVA CONSTITUCIN:
Disposiciones sobre Tratados
Recientemente el Pleno del Congre-
so aprob, dentro del marco del proce-
so de reforma constitucional, los cap-
tulos relacionados con los tratados, las
relaciones internacionales y la adminis-
tracin y la funcin pblica. En esta
oportunidad, queremos centrarnos en el
tema de los tratados y su incidencia en
materia tributaria.
En el artculo 78 del texto aproba-
do por el Congreso, se establece, de
manera indubitable, la prevalencia del
Tratado sobre la Ley en caso de conflic-
to, tal como lo haba hecho antes la Cons-
titucin Poltica de 1979. En dicho senti-
do, y acorde con la doctrina predomi-
nante en materia de Derecho Internacio-
nal Pblico, se ha establecido en el lti-
mo prrafo del artculo 83 que un tra-
tado slo se suspende, modifica o termi-
na por aplicacin de sus propias dispo-
siciones o de acuerdo con las normas
generales del Derecho Internacional.
En el artculo 79 del texto aproba-
do, se ha mantenido la divisin de los
tratados en ordinarios y ejecutivos, los
primeros son aquellos que necesaria-
mente deben ser aprobados por el Con-
greso, antes de su ratificacin por el Pre-
sidente de la Repblica, para lo que han
de estar relacionados con los siguientes
aspectos: derechos humanos, soberana,
dominio e integridad del Estado, defen-
sa nacional, obligaciones financieras del
Estado, tributos, temas que impliquen
modificacin o derogacin de leyes y
los que requieran medidas legislativas
para su aplicacin. Como se puede
apreciar de lo expuesto, los tratados que
contengan materia tributaria nicamen-
te pueden ser aprobados por el Con-
greso. En cuanto a los denominados tra-
tados ejecutivos, a stos se puede ad-
herir o celebrarlos el Presidente en ma-
terias de su exclusiva competencia, sin
aprobacin previa del Congreso (slo
se exige darle cuenta a ste en el plazo
de 90 das).
Finalmente, se ha establecido que en
el caso particular en que un tratado con-
tenga estipulaciones que incidan sobre
disposiciones constitucionales, su apro-
bacin se har conforme al procedi-
miento que rige para la reforma de la
Constitucin, antes de ser ratificado por
el Ejecutivo.
ARRENDAMIENTO
FINANCIERO:
Precisiones de SUNAT
Desde tiempo atrs haba surgido la
APUNTES TRIBUTARIOS
ABRIL 2003 6
duda sobre si la derogacin de la Se-
gunda Disposicin Transitoria del Dec.
Leg. N 915 dispuesta por la Sexta Dis-
posicin Transitoria y Final de la Ley
N 27804 resulta aplicable a los con-
tratos de arrendamiento financiero ce-
lebrados hasta el 31.12.2002 con en-
tidades que hubieran estabilizado el
rgimen tributario correspondiente a
dichos contratos.
Al respecto, mediante Informe N
005-2003-SUNAT/2B0000, la SU-
NAT ha indicado que la referida de-
rogacin resulta aplicable a los con-
tratos que se celebraron antes del 1
de enero de 2003, por las consecuen-
cias que se devenguen a partir del
presente ejercicio.
La interpretacin se basa en lo se-
alado en el artculo III del Ttulo Preli-
minar del Cdigo Civil, que indica que
la ley se aplica a las consecuencias de
las relaciones y situaciones jurdicas
existentes. Adicionalmente, se indica
que si la intencin del legislador hubie-
ra sido restringir la aplicacin del nue-
vo rgimen legal slo a los contratos
celebrados a partir del 1 de enero de
2003, ello debi sealarse expresamen-
te en la Ley N 27804, tal como ocu-
rre, por ejemplo, con la Primera Dispo-
sicin Transitoria del propio Dec. Leg.
N 915 que establece la aplicacin ul-
traactiva de las normas previstas en el
Dec. Leg. N 299 para los contratos
celebrados hasta el 31 de diciembre de
2000.
IMPUESTO A LA RENTA:
Realizacin de prcticas preprofe-
sionales de un no domiciliado
Mediante Oficio N 100-2003-
2B0000, la SUNAT ha absuelto la con-
sulta de la Cmara de Comercio de Lima
respecto al rgimen del Impuesto a la
Renta aplicable a las personas no do-
miciliadas que perciben subvencin
econmica por concepto de prcticas
preprofesionales en empresas peruanas,
con quienes suscriben convenios de
prcticas autorizadas por el Ministerio
de Trabajo.
La SUNAT ha sealado que resulta
aplicable lo sealado en el Oficio N
213-97-I2.0000
(1)
, en el sentido de que

(1) Publicado en la Revista Anlisis Tributario N

121, febrero de 1998, pg. 23.
(2) Respecto a los otros Convenios vigentes, sugeri-
mos revisar el Apunte Convenios para evitar la
Doble Imposicin: Haciendo caminos necesarios
EN: Revista Anlisis Tributario N 160, mayo de
2001, pgs. 5 a 6.
los montos obtenidos por los participan-
tes de los Programas de Formacin La-
boral Juvenil y Prcticas Preprofesiona-
les se encuentran afectos al Impuesto a
la Renta como quinta categora.
Empero, se seala tambin que de-
ba tomarse en cuenta que las retribu-
ciones obtenidas por el sujeto no domi-
ciliado que realiza las prcticas prepro-
fesionales estar sujeta al Impuesto con
la alcuota de 30 por ciento (artculo 54
de la LIR), sin considerar la deduccin
de 7 UIT sealada en el artculo 47 de
la LIR.
CONVENIOS PARA EVITAR
LA DOBLE IMPOSICIN:
Negociaciones en trmite
Como sabemos, a principios de este
ao culmin el proceso para la plena
vigencia en el Per de los Convenios
para evitar la doble imposicin (CDI)
suscritos con Canad y Chile
(2)
. Cabe
precisar que respecto de este ltimo, an
no ha culminado el procedimiento para
que el Congreso de la Repblica de
Chile lo ratifique.
En estos das se supo que el Ministe-
rio de Economa estara retomando el
proceso de negociacin con Espaa y
se estara iniciando el proceso de ne-
gociacin con Brasil, en ambos casos,
con miras a celebrar los respectivos CDI
en un breve lapso. Adems de ello, con-
forme sealamos en cuadro adjunto,
habran tratativas preliminares con 17
pases, cada una de las que se encuen-
tra en momentos distintos.
Nos parece interesante proseguir
de manera institucional con el proce-
so que lleve a que el Per pueda esta-
blecer reglas adecuadas con otros pa-
ses respecto al tratamiento tributario de
las inversiones recprocas, de tal mane-
ra que se consoliden marcos normati-
vos bilaterales predecibles y seguros,
que ofrezcan garantas a los inversio-
nistas contra la discriminacin y la eli-
minacin de posibles supuestos de do-
ble imposicin.
Cuadro N 1
POSIBILIDADES DE NEGOCIACIN DE CDI
PAS SITUACIN
Alemania
Australia
Brasil
Corea del Sur
Dinamarca
Egipto
Espaa
Finlandia
Francia
Hungra
Indonesia
Italia
Mxico
Pases Bajos
Rumania
Sudfrica
Suiza
Ucrania
Vietnam
El Per solicit conocer caractersticas de los CDI alemanes. Podra existir inters del Gobierno Alemn en iniciar negociaciones.
Hay un modelo de 1994, remitido con ocasin de las negociaciones del Convenio para la Promocin y Proteccin recproca de
Inversiones.
El Per ha iniciado el proceso de conversaciones previas con el Gobierno Brasileo.
Hay una propuesta de 1997, reiterada en el proyecto que la Repblica de Corea present en junio de 1999.
Hay una Nota del 7 de febrero de 2000 en la que el Gobierno Dans muestra inters por iniciar las negociaciones.
Hay un modelo de 1999, remitido por Nota verbal de 21 de noviembre de 1999.
Hay un inters renovado de celebrar una ronda de negociaciones.
Hay una Nota del 19 de octubre de 2001 en la que Finlandia manifiesta inters en iniciar negociaciones.
Hay inters, manifestado verbalmente, en iniciar negociaciones.
Hay una Nota del 3 de mayo de 1994 en la que Hungra presenta su propuesta de negociacin.
Hay un modelo de 1999, remitido por Indonesia para el anlisis por parte del Per.
Hay una Nota del 7 de marzo de 2002 en la que Italia seala inters en iniciar negociaciones.
Hay inters, manifestado verbalmente, en iniciar negociaciones.
Hay una Nota del 6 de noviembre de 2001 en la que la Embajada de los Pases Bajos en Lima seala gran inters en iniciar
negociaciones.
Hay inters para iniciar negociaciones.
Se ha renovado el inters expresado en 1997 para iniciar negociaciones.
Hay una Nota del 17 de setiembre de 2001 en la que Suiza muestra inters por mantener reuniones de negociacin en enero
de 2002.
Hay un modelo de 1995, remitido por la Repblica de Ucrania mediante Nota N II/323-95.
Hay una comunicacin de 2000 (a travs de nuestra embajada en Tailandia) en la que Vietnam muestra inters en futuras
negociaciones.
COMENTARIOS A LA LEGISLACIN
ABRIL 2003 7
la emisin de los respectivos Documentos Cancelatorios-Te-
soro Pblico hasta por la suma de Ochenta Millones y 00/
100 nuevos soles, con el fin de cubrir el pago tanto de los
tributos correspondientes a los bienes importados y/o vendi-
dos entre el 01 hasta el 12 de enero del presente ao que se
encuentran comprendidos dentro del anexo de la Ley N
27400, como de aquellos bienes comprendidos en la lista
establecida en el artculo 1 del D. U. N 003-2003, que
sean importados y/o vendidos desde el 12 de enero
hasta el 31 de diciembre del presente ao. Debemos recal-
car que conforme a lo sealado por el D. U. N 003-2003,
desde la fecha de su vigencia y hasta el 31 de diciembre,
slo sera de aplicacin el beneficio de pago de tributos con
documentos cancelatorios, a los bienes indicados en dicha
norma, quedando excluidos todos los dems bienes indica-
dos en la Ley N 27400. Sin embargo, debe tenerse en cuen-
ta el carcter inconstitucional que presentan los Decretos de
Urgencia que versan sobre materia tributaria conforme a lo
sealado por el tercer prrafo del artculo 74 de nuestra
Constitucin Poltica.
Por otro lado, el D. S. N 035-2003-EF soluciona un gra-
ve problema que se vena presentando con los importadores
debido a los constantes cambios normativos referidos al pago
de tributos con documentos cancelatorios, como es la cadu-
cidad de las garantas otorgadas para efecto de la importa-
cin de los bienes sujetos al beneficio. Al respecto, el artculo
3 del D. S. N 035-2003-EF, dispone la sustitucin de las
garantas presentadas por los importadores, por garantas
nominales presentadas por el Ministerio de Agricultura y res-
pecto de las importaciones realizadas hasta el 31 de diciem-
bre de 2002, de los bienes comprendidos en el Anexo de la
Ley N 27400 y el D. U. N 051-2002, dejando en manos
de SUNAT la reglamentacin de los requisitos y plazos co-
rrespondientes.
IMPUESTO A LAS EMBARCACIONES DE
RECREO: Tabla de Valores Referenciales
(Resolucin Ministerial N 103-2003-EF/15)
El Impuesto a las Embarcaciones de Recreo es un tributo
municipal de periodicidad anual que grava la propiedad o
posesin de las embarcaciones que deben registrarse en las
Capitanas de Puerto que se determinen por Decreto Supre-
Comentarios a la Legislacin
Del 08 de marzo al 05 de abril de 2003
SISTEMA DE PAGO DE OBLIGACIONES
TRIBUTARIAS CON EL GOBIERNO CENTRAL
(SPOT): Modificacin de porcentaje mximo de
detraccin (Decreto Supremo N 033-2003-EF)
Como se recordar, mediante Ley N 27877, publicada
el 14 de diciembre de 2002, se modificaron varios artculos
del Dec. Leg. N 917 que aprob el SPOT, incorporndose a
los servicios dentro las actividades sujetas a dicho sistema de
detracciones. En ese sentido, mediante el D. S. N 033-2003-
EF, publicado con fecha 19 de marzo de 2003, el reglamen-
tador ha modificado el porcentaje mximo de detraccin en
la venta de bienes o prestacin de servicios que fue fijado en
12 por ciento por el D. S. N 070-2002-EF, incrementndolo
a 15.25 por ciento.
PAGO DE TRIBUTOS MEDIANTE
DOCUMENTOS CANCELATORIOS: importacin
y venta de bienes a que se refiere el Decreto de
Urgencia N 003-2003 (Decreto de Urgencia
N 035-2003)
Como se recordar, con fecha 11 de enero de 2003 se
public el D. U. N 003-2003 mediante el cual se dispuso
que a partir del 12 de enero y hasta el 31 de diciembre de
2003 las normas aprobadas de acuerdo con la Ley N 27400
slo sern de aplicacin en el caso de la importacin y venta
de los bienes indicados en el artculo 1 del indicado D.U
(bienes incluidos en una lista reducida que comprende slo
cinco partidas arancelarias). Sin embargo, conforme lo he-
mos indicado en anterior edicin
(1)
desde el 01 de enero de
2003 se restituy la aplicacin del beneficio de pago con
Documentos Cancelatorios a todos los bienes contenidos en
la lista anexa de la Ley N 27400, al haber cesado la vigen-
cia de los Decretos de Urgencia aprobados durante el ao
2002 que restringieron la aplicacin del indicado beneficio
a unos cuantos bienes. En ese sentido, en la Primera Disposi-
cin Final del D. U. N 003-2003 se estableci que el Estado
asumira el pago de los tributos correspondientes por las
operaciones de importacin y venta, efectuadas desde el 01
de enero de 2003 hasta la fecha de entrada en vigencia del
indicado Decreto de Urgencia (12.01.03). Es dentro de este
contexto que con fecha 21 de marzo de 2003 se ha publica-
do el D. U. N 035-2003 mediante el cual se ha autorizado

(1) Ver nuestro comentario acerca de las modificaciones a la Ley N 27400

acaecidas durante el ejercicio 2002, en la Revista Anlisis Tributario
N 180, enero de 2003, pg. 9-10.
COMENTARIOS A LA LEGISLACIN
ABRIL 2003 8
mo. La alcuota de este tributo equivale al 5 por ciento y se
aplica sobre el valor original de adquisicin, importacin o
ingreso al patrimonio, el que en ningn caso ser menor a
los valores referenciales que anualmente publica el Ministe-
rio de Economa y Finanzas. En ese sentido, para efecto de
determinar la base imponible del impuesto correspondiente
al ao 2003 se ha publicado el 21 de febrero del presente
ao la R. M. N 103-2003-EF/15 mediante la cual se aprueba
la Tabla de Valores Referenciales por utilizarse para deter-
minar la Base Imponible del Impuesto a las Embarcaciones
de Recreo para el ao 2003.
GUAS DE REMISIN: Prrroga de etapa
preventiva y fiscalizacin sobre costos mnimos
(Resolucin de Superintendencia
N 071-2003/SUNAT)
Como sabemos, desde el 01 de febrero del presente ao
entraron en vigencia las modificaciones efectuadas median-
te las R. de S. N 004-2003/SUNAT y N 028-2003/SU-
NAT al Captulo V del Reglamento de Comprobantes de Pago,
referidas al uso de las guas de remisin para sustentar el
traslado de bienes. Tal como hemos sealado en ediciones
anteriores, la nueva regulacin de las guas de remisin es
compleja en relacin al sistema anterior y presenta diversos
aspectos que an esperan aclaracin y correccin de parte
de los reglamentadores. En ese sentido, tomando en consi-
deracin que se necesitaba de una etapa de implementacion
de dicho sistema, la Administracin Tributaria dispuso en la
nica Disposicin Transitoria de la R. de S. N 028-2003/
SUNAT que hasta el 01 de abril del presente ao, la SUNAT
slo levantara actas preventivas en caso de detectarse in-
cumplimiento de las nuevas obligaciones y requisitos, es de-
cir que a partir del 02 de abril se iniciara la etapa sancio-
natoria.
Sin embargo, mediante R. de S. N 071-2003/SUNAT,
publicada el 26 de marzo de 2003, se ha prorrogado la
etapa preventiva dispuesta por la R. de S. N 028-2003/
SUNAT por un plazo de sesenta (60) das calendario que se
computar a partir del 2 de abril de 2003. Dicho plazo se
cumple el da sbado 31 de mayo, por lo que algunos plan-
tean que la etapa sancionatoria no podra iniciarse el da
domingo 01 de junio por ser da inhbil, sino el da 02 de
junio.
Es interesante tomar nota que de los considerandos de la
resolucin objeto de comentario se puede inferir como el fun-
damento principal de la prrroga del plazo, el hecho de que
uno de los motivos ms frecuentes del levantamiento de ac-
tas preventivas ha sido la omisin de consignar en las guas
de remisin el nmero de constancia de inscripcin expedi-
da por el Ministerio de Transportes y Comunicaciones (MTC),
situacin que segn lo seala la propia Administracin Tri-
butaria, ha sido originada por el retraso en la entrega de
dicho documento a causa del incremento de las solicitudes
de inscripcin presentadas ante la autoridad competente. Al
respecto, debemos indicar a los remitentes y transportistas
que mediante D. S. N 016-203-MTC, publicado el 05 de
abril de 2003, se han efectuado modificaciones importantes
al Reglamento Nacional de Administracin de Transportes,
vinculadas con la inscripcin en el Registro Nacional de Trans-
porte Terrestre de Mercancas y, asimismo, se ha dispuesto
en el artculo 2 de dicha norma que a partir del 19 de mayo
del presente ao quedan suspendidas las inscripciones en el
indicado registro, tanto de los sujetos que realicen el trans-
porte pblico como de los vehculos destinados a dicho ser-
vicio.
Consideramos que si bien la actuacin del MTC puede
estar generando estos incumplimientos, la prrroga se justi-
fica porque existen temas de fondo, que estn vinculados
con el propio diseo de la nueva normatividad sobre las
guas de remisin, que no estn claros y estn generando
confusin en los remitentes y transportistas, como por ejem-
plo la aplicacin de los costos mnimos para el traslado de
bienes entre provincias distintas a Lima y otros que hemos
comentado anteriores informes sobre el tema
(2)
. Creemos que
la Administracin Tributaria debe aprovechar este plazo para
cubrir los vacos reglamentarios y efectuar las reformas ne-
cesarias vinculadas con el traslado de bienes y, asimismo
debe reiniciar sus charlas de orientacin en Lima y provin-
cias con el fin de abordar las principales dudas que han
generado las nuevas disposiciones.
Por otro lado, se ha dispuesto en el artculo 2 de la Reso-
lucin que estamos comentando que, sin perjuicio de la pr-
rroga de la etapa preventiva, la SUNAT de acuerdo a las
facultades que le otorgan las normas vigentes, continuar
realizando las acciones de fiscalizacin que correspondan.
Conforme a lo indicado en los considerandos de la indicada
resolucin, esto quiere decir que SUNAT continuar reali-
zando las acciones que correspondan cuando los ingresos
declarados por el transportista difieran de los costos estima-
dos en base al Decreto Supremo N 049-2002-MTC. Al
respecto, creemos conveniente sealar que durante los lti-
mos meses se han sealado diversas objeciones de tipo tc-
nico al estudio que dio origen a la aplicacin de los costos
mnimos y a su idoneidad para ser utilizado como un par-
metro para determinar el valor de mercado de los servicios
de transporte. Como ya lo hemos sealado dicho costo mni-
mo, adems de que no pude ser considerado como valor de
mercado (as tambin lo ha sealado la Administracin Tri-
butaria) no ha tomado en cuenta las diversas modalidades
de transporte especial que existen en nuestro pas ni tampo-
co ha tomado en cuenta al transporte efectuado en provin-
cias distintas a Lima. Por otro lado, reafirmamos nuestra
posicin en el sentido de que la fijacin de precios es incons-
titucional y advertimos que los anuncios efectuados por la
Administracin Tributaria en el sentido de que se incidir en
la fiscalizacin cuando el costo mnimo difiera de los ingre-
sos declarados por servicio de transporte efectuado, gene-

(2) Al respecto ver nuestros informes acerca de las modificaciones al Captulo V

del Reglamento de Comprobantes de Pago publicados en el Suplemento
Especial Informe Tributario N 140, enero 2003, pg. 5-9 y en la Revista
Anlisis Tributario N 181, febrero 2003, pgs. 26 a 29.
COMENTARIOS A LA LEGISLACIN
ABRIL 2003 9
rara de manera indirecta que las normas que fijan costos
mnimos al transporte se conviertan en obligatorias, afectan-
do de esta manera, entre otros, los derechos a la libre com-
petencia y a la libertad de contratar, consagrados en los
artculos 61 y 621 de nuestra Constitucin Poltica.
IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO: Nueva
versin del PDT (Resolucin de Superintendencia
N 074-2003/SUNAT)
Mediante R. de S. N 074-2003/SUNAT, de fecha 31 de
marzo de 2003, se ha aprobado una nueva versin del pro-
grama de Declaracin Telemtica del Impuesto Selectivo al
Consumo: Formulario Virtual N 615, versin 1.7.
Esta modificacin, se efecta con el fin de adecuar el PDT a
las modificaciones efectuadas a la Ley del IGV e ISC cuyo TUO
ha sido aprobado mediante D. S. N 055-99-EF, mediante la
Ley N 27940 que introdujo un nuevo sistema de aplicacin del
Impuesto Selectivo al Consumo denominado Sistema de Precio
de Venta al Pblico, aplicable a los bienes contenidos en el
literal C del Nuevo Apndice IV del referido cuerpo legal.
En ese sentido, como la Ley N 27490, es de aplicacin
desde el 01 de marzo del presente ao, se ha dispuesto que
los sujetos obligados a presentar sus declaraciones a travs
del PDT Impuesto Selectivo al Consumo debern utilizar la
nueva versin a partir del da siguiente de la publicacin de
la presente resolucin, es decir a partir del 01 de abril del
presente ao. Esta nueva versin tambin ser de aplicacin
a las declaraciones rectificatorias correspondientes a pero-
dos por los cuales exista la obligacin de presentar la decla-
racin a travs de formularios virtuales. Para conseguir la
nueva versin basta con entrar a la pgina de SUNAT y si no
se contara con acceso a internet, la SUNAT, a travs de sus
dependencias, facilitar la obtencin del mencionado PDT.
Asimismo, ser de aplicacin a la nueva versin del PDT, el
cdigo de envo a que se refiere la R. de S. N 013-2003/
SUNAT, modificada por la nica Disposicin Final de la R.
de S. N 062-2003/SUNAT.
Por ltimo, tomando en consideracin que los cambios
incorporados en la nueva versin del PDT estn relaciona-
dos con el nuevo Sistema de Precio de Venta al Pblico, se
ha dispuesto que aquellos contribuyentes que no se encuen-
tran obligados a determinar el Impuesto Selectivo al Consu-
mo bajo dicho sistema podrn seguir presentando el PDT
Impuesto Selectivo al Consumo versin 1.6 hasta el ltimo
da del mes de abril de 2003.
INAFECTACIN DEL IGV: Venta de bienes y
expendio de bebidas y comidas a pasajeros en
locales autorizados en la zona internacional de
los aeropuertos (Decreto Supremo N 047-2003/
SUNAT)
Con fecha 03 de abril de 2003, se ha publicado el D. S.
N 047-2003-EF mediante el cual se ha dispuesto con ca-
rcter de precisin que no se consideran afectos al Impuesto
General a las Ventas la venta de bienes as como los servi-
cios de expendio de comidas y/o bebidas prestados a quie-
nes tengan la calidad de pasajeros, en los locales autoriza-
dos y ubicados en la Zona Internacional de los Aeropuertos
de la Repblica.
Debemos indicar que en los considerandos del indicado
Decreto Supremo no encontramos ninguna justificacin jur-
dica para efectuar tal precisin, sino fundamentos de polti-
ca sectorial, puesto que se indica que una de las condicio-
nes bsicas para el ingreso y salida de turistas es que los
Aeropuertos Internacionales de la Repblica brinden ade-
cuados servicios a los pasajeros que hacen uso de dichas
instalaciones. En ese sentido, el reglamentador seala que
la venta de bienes y los servicios de expendio de comidas
y/o bebidas prestados a quienes tengan la calidad de pasa-
jeros, en los locales autorizados y ubicados en la Zona Inter-
nacional de los Aeropuertos de la Repblica, constituyen
actividades bsicas que permiten alcanzar el objetivo de
brindar comodidad a los turistas que hacen uso de dichas
instalaciones.
Creemos que una norma reglamentaria que establece una
precisin o aclaracin a lo dispuesto en una norma con ran-
go de ley debera contener la respectiva fundamentacin ju-
rdica con el fin de evitar futuras controversias en materia
tributaria, sobre todo considerando las discusiones de aos
anteriores acerca de la afectacin o inafectacin de las ven-
tas efectuadas en los denominados Dutty Free ubicados en
la zona internacional de los aeropuertos de la Repblica y
que fueron objeto de varias aclaraciones normativas
(3)
.
Al respecto, consideramos que tanto la prestacin de ser-
vicios de expendio de comidas y bebidas como la venta de
bienes en la zona internacional de los aeropuertos de la Re-
pblica, efectivamente se encuentran inafectas en atencin a
que dichas operaciones se estn realizando fuera del mbi-
to territorial de aplicacin del IGV, puesto que conforme a lo
dispuesto por la legislacin aduanera la zona internacional
de aeropuertos no es considerada parte del territorio nacio-
nal y conforme a lo sealado por el artculo 1 de la LIGV se
consideran operaciones gravadas a la venta en el pas de
bienes muebles y a la prestacin de servicios en el pas.
Por otro lado, debemos notar que en la precisin se ha
sealado como inafectas a las operaciones efectuadas con
sujetos que tengan la calidad de pasajeros, aspecto que
es discutible pues si consideramos que la zona internacional
de los aeropuertos no es territorio nacional, entonces la cali-
dad del sujeto que adquiere los bienes o que consume bebi-
das o comidas en los establecimientos ubicados en dichas
zonas no es jurdicamente relevante para establecer la cali-
dad de afectas o inafectas de tales operaciones.

(3) Ver nuestro apunte tributario sobre las ventas en los Dutty Free en el Suple-
mento Informe Tributario, N 82, marzo de 1998, pg. 3.
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 10
ANTECEDENTES
Como se recordar, en agosto ltimo se public la Ley N
27804 que modific varios artculos de la Ley del Impuesto a la
Renta. La Quinta Disposicin Transitoria y Final de dicha Ley
estableci el denominado Anticipo Adicional del Impuesto a la
Renta (en adelante Anticipo).
El esquema legal del Anticipo, conforme hemos sealado
(1)
,
es similar a los sistemas de imposicin a la renta sobre base
presunta que fueron promovidos por el FMI en la dcada pasa-
da, en el entendido de que en los pases en vas de desarrollo
existe ineficiencia para controlar la evasin, por lo que debera
presumirse un nivel mnimo de rentabilidad.
En nuestro caso, ese ha sido el criterio esbozado por el le-
gislador para establecer el Anticipo
(2)
, aunque si tomamos en
cuenta por un lado que la SUNAT tiene aos de desarrollo y
esta en capacidad de minimizar los costos de fiscalizacin, y
por otro que el Anticipo est pensado para el grupo de princi-
pales contribuyentes, no cabe duda de que en realidad se trata
de una medida recaudatoria.
Ahora bien, la Quinta Disposicin Transitoria y Final de la
Ley N 27804, ha sido modificada por la Ley N 27898, funda-
mentalmente para incluir la posibilidad de que el Anticipo que
corresponda al ao 2003 sea reducido. Este beneficio de re-
duccin ha sido reglamentado por el D. S. N 010-2003-EF.
Finalmente, cabe referir que el artculo 23 del D. S. N 017-
2003-EF ha incorporado el Captulo XVIII al Reglamento de la
LIR, denominado Del Anticipo Adicional del Impuesto a la Ren-
ta para generadores de rentas de tercera categora, a fin de
realizar las precisiones reglamentarias correspondientes.
I. MBITO SUBJETIVO
1. Sujetos Obligados
El inciso a) de la referida Quinta Disposicin Transitoria y
Final de la Ley N 27804 (en adelante 5 DTF) ha sealado
que estn obligados a efectuar el Anticipo los sujetos generado-
res de rentas de tercera categora salvo determinadas excepcio-
nes, a las que nos referiremos en el punto siguiente.
Complementariamente, el artculo 96 del Reglamento sea-
la que se trata de aquellos contribuyentes sujetos al rgimen
general, cualquiera sea la tasa del Impuesto a la que estn afec-
tos, que hubieran iniciado sus operaciones productivas con an-
terioridad al 1 de enero del ao gravable en curso.
En ese sentido, el inciso a) del artculo 97 del Reglamento
seala que se entender que se han iniciado las operaciones
productivas cuando se realiza la primera transferencia de bie-
Reflexiones sobre el Anticipo
Adicional del Impuesto a la Renta
nes o prestacin de servicios, independientemente de si se rea-
liza a ttulo gratuito u oneroso, salvo el caso de las empresas
que se encuentran bajo el mbito de aplicacin del Dec. Leg. N
818, las que considerarn iniciadas sus operaciones producti-
vas cuando realicen las operaciones de explotacin comercial
referidas al objetivo principal del contrato, de acuerdo a lo que
se establezca en el mismo.
Respecto a la referencia a operaciones productivas, po-
dra inferirse que se estara excluyendo a las empresas que se
dedican a labores de comercializacin o de servicios, lo que
carece de justificacin. Al contrario, creemos que esa referen-
cia se hace respecto al momento en que la empresa empieza a
interactuar en el mercado en cumplimiento de su objeto social,
esa es la razn por la que el inicio de la operacin productiva
est ligado a la primera transferencia de bienes o prestacin de
servicios.
De otro lado, pensamos que la referencia en el artculo 96
a cualquiera sea la tasa del impuesto a la que estn afectos se
habra hecho para dejar clara la inclusin de regmenes espe-
ciales que mantienen alcuotas especiales como el Rgimen de
Amazona. Dicha disposicin surgira de una interpretacin
amplia de lo sealado en el inciso a) de la 5 DTF.
Ahora bien, la norma reglamentaria ha sealado que se
incluye a las sucursales, agencias y dems establecimientos per-
manentes de empresas domiciliadas. Podra entenderse que
hay aqu un error de redaccin y que en realidad la disposicin
se refiere a las sucursales, agencias y dems establecimientos
de empresas no domiciliadas. Sin embargo, como hasta la
fecha no se ha publicado ninguna fe de erratas, podra enten-
derse que la norma se refiere a que deben incluirse dentro del
valor de los activos a los de las sucursales, agencias y dems
establecimientos que la empresa domiciliada posea en el exte-
rior, posicin que no compartimos.
Adicionalmente, el referido artculo 96 del Reglamento ha
sealado que no estn obligados a efectuar el Anticipo los con-
tribuyentes comprendidos en el Rgimen Especial del Impuesto
a la Renta (RER), lo que de suyo quedaba claro de la norma
legal.
2. Sujetos No Obligados
De acuerdo a la 5 DTF, no se encuentran obligados a efec-
tuar el Anticipo:
a) Los sujetos que no hayan iniciado sus operaciones pro-
ductivas, entendindose como el inicio de dichas operacio-

(1) Comentarios al Anticipo Adicional del Impuesto a la Renta. EN: Revista An-
lisis Tributario N 180, enero de 2003, pgs. 26 a 28.
(2) A tal efecto se ha sealado la baja recaudacin del impuesto a la renta
(menos del 2 por ciento del PBI), hecho que dara indicios de elusin o
evasin.
(Primera Parte)
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 11
nes segn ya hemos referido la realizacin de la primera
transferencia de bienes o prestacin de servicios (salvo res-
pecto de las empresas sujetas al Dec. Leg. N 818). En este
caso, se entiende que la obligacin surgir en el ejercicio
siguiente a aquel en que se produjo el inicio de actividades.
Ahora bien, con el fin de evitar medidas elusivas, en los
casos de fusin por absorcin, o de constitucin o esta-
blecimiento de una empresa producto de una reorgani-
zacin, no operar la exclusin si cualquiera de las em-
presas intervinientes inici sus operaciones con anterio-
ridad al 1 de enero del ao gravable en curso. A tal
efecto, el inciso b) del artculo 97 del Reglamento ha
sealado que se entender como reorganizacin de
empresas a:
La reorganizacin por fusin bajo cualquiera de las
dos formas previstas en el artculo 344 de la Ley
General de Sociedades (LGS). En el caso de EIRL,
stas slo podrn absorber o incorporar otras EIRL
que pertenezcan al mismo titular.
La reorganizacin por escisin bajo cualquiera de
las modalidades previstas en el artculo 367 de la
LGS.
La reorganizacin simple, indicada en el artculo 391
de la LGS.
Cualquier otra modalidad prevista en el artculo 392
de la LGS.
b) Las empresas que presten el servicio pblico de electrici-
dad, agua potable y alcantarillado. En el caso de la em-
presa de servicio pblico de electricidad, el inciso c) del
artculo 97 del Reglamento ha indicado que se compren-
de en la exclusin a aquella que presta exclusivamente los
siguientes servicios: generacin o transmisin o distribu-
cin de electricidad, destinado al servicio pblico.
c) COFIDE en su calidad de banco de fomento y desarrollo
del segundo piso. Esta exclusin se debe a la conforma-
cin de los activos de esta entidad y a la naturaleza de
sus operaciones.
d) Las empresas en proceso de liquidacin o las declara-
das en insolvencia por el INDECOPI
(3)
. Respecto a las
primeras, el inciso d) del artculo 97 del Reglamento ha
indicado que se entiende que la empresa ha iniciado su
proceso de liquidacin a partir de la declaracin o con-
venio de liquidacin.
Finalmente, cabe referir que en la medida que el Anticipo
tiene naturaleza de pago anticipado al Impuesto a la Renta, no
estarn obligados a efectuarlo aquellos sujetos exonerados o
inafectos al referido impuesto.
II. MBITO MATERIAL
Conforme indicamos en su oportunidad, se entiende que lo
que origina la obligacin de efectuar el Anticipo es la tenencia
de activos netos al 31 de diciembre del ao anterior al que
corresponde el pago.
1. Activos de los que estamos hablando
Un primer tema es cul es el sentido de la 5 DTF cuando
indica activos netos de las empresas, con ello se estara alu-
diendo a los bienes y/o derechos que se tengan en propiedad
conforme a la acepcin jurdica del termino o a aquellos con-
ceptos que, conforme a las normas contables, deben ser regis-
trados como activos de la empresa?
El tema es rido, debido a que del tenor literal de la norma,
podra deducirse que slo interesan aquellos activos registra-
dos en el balance general de la empresa. No obstante ello, con-
sideramos que como ocurri en su momento con el Impuesto
Mnimo a la Renta o el propio Impuesto Extraordinario a los
Activos Netos adicionalmente debe dilucidarse de entre los ac-
tivos registrados, cuales tienen la calidad jurdica para conside-
rarse como activos.
As por ejemplo, en el mismo sentido sealado por la Reso-
lucin del Tribunal Fiscal N 1089-4-97, debera considerarse
en este caso que las ganancias diferidas por ingresos cobrados
por anticipado, al no representar un derecho de cobro ya ga-
nado, porque lo sern en la medida que se vayan devengando,
no formaran parte del activo neto. Adems, siguiendo el cri-
terio indicado en la RTF N 1222-4-97, los cheques que las
instituciones bancarias reciban de sus clientes, girados sobre la
cuenta que stos mantienen en otros bancos, al no ser de inme-
diata disposicin pues tienen que pasar a la Cmara de Com-
pensacin, tampoco constituiran activo neto de la empresa.
Asimismo, en caso de mantenerse saldos deudores y acree-
dores originados por operaciones comerciales o financieras con
un mismo sujeto, no procedera la prctica contable de netear
de mutuo propio cuentas acreedoras (cuentas por cobrar) y cuen-
tas deudoras (cuentas por pagar) con el argumento de mostrar
en el balance general la situacin real de la empresa y mante-
ner en el activo slo los elementos que puedan representar una
capacidad objetiva de generacin de beneficios econmicos
futuros. Efectivamente, en esos casos, la compensacin de cr-
ditos contra deudas no se habra realizado conforme a las esti-
pulaciones legales, de manera que las cuentas por cobrar se
mantendran jurdicamente hablando como activos.
Ahora bien, dado que la 5 DTF ha sealado que el valor de
los activos netos resulta de deducir las depreciaciones y amorti-
zaciones admitidas por la LIR, queda claro que se ha querido
incorporar un criterio tributario propio de activo netos segn
el cual nos estaramos refiriendo al conjunto de bienes o dere-
chos o recursos empresariales, con capacidad para la genera-
cin de rentas afectas.
Empero, la aplicacin de ese criterio tributario en trminos
prcticos podra originar hasta cuatro posturas:
1. Que se parta del concepto contable de activo neto, de
conformidad con los principios contables (entre otros, los
criterios informadores de las NICs); pero respecto de de-
terminadas cuentas del activo (activos fijos e intangibles),
los montos a deducir seran los establecidos conforme a la
LIR. Por ejemplo si producto de la aplicacin de criterios
contables, la depreciacin del ejercicio resultase mayor a
la que se acepta tributariamente de acuerdo a la LIR, el
exceso debera adicionarse al referido activo neto.
Adicionalmente, en el caso de las dems deducciones
indicadas por la 5 DTF, se tratara de deducciones a
determinadas cuentas del activo en funcin de situacio-
nes especiales.

(3) Debe tomarse en cuenta que en el texto original del punto (iv) del inciso a) de
la 5 DTF slo se haba considerado a las empresas en liquidacin, exclu-
yndose injustificadamente los casos de insolvencia, lo que ha sido corregi-
do por la modificacin operada por la Ley N 27898.
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 12
Esta posicin se sustentara fundamentalmente en que,
de no aplicarse las disposiciones contables, la base im-
ponible del Anticipo no seran los activos netos, sino los
activos brutos menos algunas deducciones, lo que po-
dra configurar que el pago del Anticipo acabe configu-
rndose como un verdadero impuesto a los activos.
Bajo esta postura, surge la duda respecto de si la Admi-
nistracin Tributaria tendra competencia para cuestio-
nar la aplicacin de un criterio contable determinado
para establecer los activos netos, o si ms bien debera
partir del Balance General y sobre esa base slo fiscalizar
que en el caso de los activos fijos e intangibles se hayan
aplicado las limitaciones establecidas por la LIR. Conside-
ramos que, debido a la naturaleza del Anticipo y a que
los principios de contabilidad generalmente aceptados son
de obligatorio cumplimiento en el Per de acuerdo al art-
culo 223 de la LGS, siendo coherentes con esta postura,
la Administracin estara facultada a cuestionar los crite-
rios contables establecidos para determinar el balance
general que no se adecen a las NICs fundamentalmente.
2. Se parta del concepto contable de activo neto, de con-
formidad con los principios contables (entre otros, los
criterios informadores de las NICs), asumindose adi-
cionalmente todas las limitaciones establecidas por la LIR
de manera general (especialmente respecto a las cuen-
tas de activos fijos e intangibles). Adicionalmente, en el
caso de las dems deducciones indicadas por la 5 DTF
se tratara de determinadas cuentas del activo en fun-
cin de situaciones especiales.
3. No debe partirse del concepto contable de activo neto
puesto que la 5 DTF ha establecido las deducciones que
cabe realizar respecto de los activos brutos (estos s de-
terminados segn las normas contables).
En esta perspectiva, se aceptara la deduccin del valor
de los activos en virtud a los supuestos indicados en el
artculo 37 de la LIR. Por ejemplo, para llegar al valor
neto tributario en la cuenta Cuentas por Cobrar, se le
deduciran slo las provisiones de cobranza dudosa que
cumplan con lo dispuesto por la LIR.
4. No debe partirse del concepto contable de activo neto
puesto que la 5 DTF ha establecido de manera taxativa
las nicas deducciones que cabe realizar respecto de los
activos brutos (estos s determinados segn las normas
contables). En tal sentido, debern identificarse aquellas
partidas que estando registradas y formando parte del
balance general no tengan valor para efectos del Antici-
po, como ocurrira por ejemplo con los contratos de arren-
damiento financiero celebrados hasta el ao 2000.
Bajo esta perspectiva, no se incluiran tampoco las cuen-
tas netas de su contrapartida salvo que lo autoricen las
propias disposiciones del Anticipo. As, en el caso de
cuentas por cobrar, no se aceptara su neteo de las
provisiones que hubiera, aunque sean aceptadas para
efecto del clculo del Impuesto a la Renta; y, en el caso
de existencias, no se aceptara su neteo de provisiones
por desvalorizacin, etc.
En ese sentido, de acuerdo a la redaccin utilizada en la 5
DTF que estructura el Anticipo sobre la base de establecer ex-
presamente determinadas deducciones, el legislador habra
optado por la ltima posicin
(4)
.
Ahora bien, de acuerdo a la referida 5 DTF tambin se
deducirn de los activos:
Las acciones, participaciones o derechos de capital de
otras empresas sujetas al Impuesto a la Renta, porque de
mantenerlas como base del Anticipo se estara pagando
doblemente, tanto en la empresa que recibe la inversin
como en la inversionista.
Para ello, el inciso a) del artculo 99 del Reglamento ha
sealado que no proceder la deduccin cuando dichas
empresas se encuentren exoneradas del Impuesto a la
Renta o acogidas al RER, salvo el caso de las acciones,
participaciones o derechos de capital en empresas que
presten el servicio pblico de electricidad, agua potable
y alcantarillado. Nos parece que esta limitacin ha ex-
cedido los alcances de lo sealado en la 5 DTF, por lo
que su legalidad estara cuestionada.
A su vez, el inciso b) del referido artculo 99 del Regla-
mento ha indicado que tambin se deduce la diferencia
entre el mayor valor pactado y el costo computable, tra-
tndose de activos revaluados voluntariamente con mo-
tivo de reorganizaciones efectuadas hasta el 31 de di-
ciembre del ejercicio gravable anterior, bajo el rgimen
establecido en el numeral 2 del artculo 104 de la LIR.
Esta regla fluye del anlisis sistemtico de las disposicio-
nes de la LIR, igual que aquella no recogida en la norma
reglamentaria por la cual se deduce el mayor valor reva-
luado voluntariamente por una empresa sin que se hayan
practicado procesos de reorganizacin de sociedades.
El valor de la maquinaria y equipo que no tenga una
antigedad superior a tres aos, la que de acuerdo con
el inciso c) del artculo 98 del Reglamento se compu-
tar desde la fecha del comprobante de pago que acre-
dite la transferencia hecha por su fabricante o de la DUA,
segn sea el caso.
En ese sentido, como quiera que la norma reglamentaria
ha sealado que debe acreditarse ante SUNAT la anti-
gedad de las maquinarias y equipos que se excluyan
de la base imponible del Anticipo, en el caso de que
dichos bienes no se hayan adquirido directamente del
fabricante o importados, consideramos que sera pru-
dente que la empresa mantenga una fotocopia legaliza-
da del comprobante de pago o DUA referidos.
En el caso de las Empresas de Operaciones Mltiples
referidas en el literal a) del artculo 16 de la Ley N
26702, se deducir el encaje exigible y las provisiones
especficas por riesgo crediticio que el rgano compe-
tente establezca, segn los porcentajes que corresponda
a cada categora de riesgo, hasta el lmite del 100 por
ciento. A tal efecto, el inciso a) del artculo 100 del Re-
glamento ha indicado que el encaje exigible se calcula-
r considerando lo sealado en las circulares del BCR
sobre los saldos de las obligaciones sujetas a encaje al
31 de diciembre del ejercicio anterior
(5)
.

(4) sta tambin ha sido la posicin asumida por el Tribunal Fiscal y por la
propia Corte Suprema en varios expedientes respecto al Impuesto Mnimo a
la Renta. Ver, entre muchos, la RTF N 288-2-2001.
(5) Es conveniente tomar en cuenta los criterios asumidos por el Tribunal Fiscal
en materia de Impuesto Mnimo a la Renta, respecto a la deducibilidad de
determinadas cuentas, especialmente la de Ingresos en Suspenso, en las
Resoluciones Ns. 461-4-97, 462-4-97 y 1067-4-97, 1088-4-97. 436-4-
2000, 635-5-2001, 2143-4-2002.
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 13
Una vez aplicadas las deducciones correspondientes, el
Anticipo se calcula sobre el 50 por ciento del valor del
activo neto.
Cabe precisar que dicha deduccin no es aplicable a las
empresas especializadas de arrendamiento financiero (in-
cluidas en el literal b) del artculo 16 de la Ley de Ban-
cos), lo que podra generar un tratamiento discriminato-
rio (sobre la deducibilidad de provisiones especficas) en
relacin a aquellas empresas bancarias que tambin rea-
lizan actividades de arrendamiento financiero.
En el caso de empresas exportadoras, se deducirn la
Cuenta de existencias y la Cuenta por cobrar produc-
to de operaciones de exportacin.
Respecto a la Cuenta de existencias, el inciso b) del
Reglamento ha sealado que se aplicar el coeficiente
que se obtenga de dividir el valor de las exportaciones
entre el valor de las ventas totales del ejercicio gravable
anterior, inclusive las exportaciones. Esta limitacin se
expresa en la siguiente frmula:
A su vez, se ha sealado que el valor de las exportacio-
nes de la cuenta Cuenta por cobrar producto de opera-
ciones de exportacin es la parte del saldo de esta cuenta
que corresponda al total de ventas efectuadas al exterior
pendientes de cobro al 31 de diciembre del ejercicio gra-
vable anterior.
Las acciones de propiedad del Estado en la Corporacin
Andina de Fomento, y los derechos que se deriven de
esa participacin y los reajustes de valor de dichas ac-
ciones, que reciban en calidad de aporte de capital las
entidades financieras del Estado que se dediquen a acti-
vidades de fomento y desarrollo.
Los activos que respaldan reservas matemticas sobre
seguros de vida, en el caso de las empresas de seguros a
que se refiere la Ley N 26702. Al respecto, el inciso c)
del artculo 100 del Reglamento ha sealado que se
tomar en cuenta el saldo neto de cuentas corrientes rea-
seguradores, deudores y acreedores, de conformidad con
las normas que dicte la SBS.
Los inmuebles, museos y colecciones privadas de objetos
culturales calificados como patrimonio cultural por el Ins-
tituto Nacional de Cultura y regulados por la Ley Gene-
ral de Amparo al Patrimonio Cultural de la Nacin.
Los bienes entregados en concesin por el Estado al
amparo de la normativa que regula la promocin de las
inversiones privadas en infraestructura de servicios p-
blicos, siempre que se encuentren afectados a la presta-
cin de servicios pblicos, as como las construcciones
efectuadas por los concesionarios sobre tales bienes.
2. Determinacin del valor de los activos netos
Como hemos sealado, el valor del Anticipo se determinar
IED = E x VE

VVT
IED = Importe de existencias que puede deducirse
E = Cuenta de existencias
VE = Valor de las exportaciones
VVT = Valor de las ventas totales del ejercicio grava-
ble anterior, incluidas las exportaciones.
sobre la base de los activos netos de la empresa, segn balance
cerrado al 31 de diciembre del ao anterior debidamente ajus-
tado, actualizado por el IPM al 31 de marzo del ao a que
corresponde el pago,
A tal efecto, si el contribuyente no est obligado a realizar el
ajuste por inflacin de acuerdo al Dec. Leg. N 797, se conside-
rar el valor de los activos netos que figure en el balance cerra-
do al 31 de diciembre del ejercicio anterior, mientras que si hay
obligacin de hacer dicho ajuste, el valor de los activos netos
referido se actualizar al 31 de marzo del ao a que corres-
ponde el pago, de acuerdo a la variacin del IPM.
De otro lado, el artculo 103 del Reglamento ha sealado
que en el caso de Patrimonios Fideicometidos regulados por la
Ley de Bancos, el fideicomitente mantendr dentro de su activo
los bienes y/o derechos transferidos en fideicomiso, debiendo
calcular el Anticipo, cuando corresponda.
Asimismo, en el fideicomiso de titulizacin, el fideicomitente
efectuar el anticipo, cuando corresponda, sin considerar en su
activo el valor de los bienes y/o derechos transferidos en fidei-
comiso. Sin embargo, deber incluir en su activo el valor de los
bienes o derechos que le entregue la Sociedad Titulizadora a
cambio de la transferencia fiduciaria de activos, los cuales se
registrarn por el valor de dicha transferencia, sin que en nin-
gn caso puedan tener un valor menor al de los activos transfe-
ridos.
3. Alcuota del Anticipo
Sobre el valor del anticipo segn las reglas hasta aqu
sealadas, deber aplicarse la escala progresiva acumula-
tiva sealada en el Cuadro N 1. A tal efecto, el inciso a) del
artculo 98 del Reglamento ha sealado que la UIT por con-
siderar es la vigente en el ejercicio en que corresponde pa-
gar el Anticipo
(6)
.

(6) En el informe referido en la nota 1, habamos indicado que nos pareca

entender de lo sealado en la 5 DTF que la UIT aplicable debera ser la
vigente al 31 de diciembre del ejercicio al que corresponde el balance.
CUADRO N 1
ALCUOTAS DEL ANTICIPO
MONTO DE ACTIVOS NETOS
ALCUOTA (%)
Expresado en UIT
Para el 2003 (S/)
Hasta 160 UIT
Por el exceso de 160 UIT
y hasta 806 UIT
Por el exceso de 806 UIT
y hasta 1612 UIT
Por el exceso de 1612
UIT y hasta 3225 UIT
Por el exceso de 3225
UIT y hasta 4838 UIT
Por el exceso de 4838
UIT
0
0.25
0.50
0.75
1.00
1.50
Hasta 496,000
496,001 2498,600
2498,601 - 4997,200
4997,201 - 9997,500
9997,501 - 14997,800
Desde 14997,801
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 14
En el presente artculo desarrollaremos el diseo vigente ac-
tualmente en materia de Impuesto a los Juegos de Casino y
Mquinas Tragamonedas (ICMT), para lo que primero pasare-
mos revista a las disposiciones aplicables anteriormente.
I. REGMENES ANTERIORES
1. Rgimen Inicial
Como se recordar, la Ley de Tributacin Municipal, apro-
bada por Dec. Leg. N 776 (vigente desde el 1 de enero de
1994), introdujo la regulacin del Impuesto a los Juegos, el mis-
mo que abarcaba dentro de su mbito de aplicacin a las acti-
vidades relacionadas con las mquinas tragamonedas; mien-
tras que el caso de los casinos de juego no se encontraba regu-
lado por el impuesto en mencin ni por el Impuesto a las Apues-
tas contenidos en la misma Ley de Tributacin Municipal.
Cabe sealar que justamente en lo que se refiere al Impuesto
a los Juegos aplicable a las actividades con mquinas tragamo-
nedas, se suscitaron bsicamente dos problemas; el primero de
ellos relacionado con la omisin, por parte del legislador, de se-
alar cul era la alcuota aplicable a la base imponible, cuestin
que hasta antes de su subsanacin por Ley N 26812 (publicada
el 19 de junio de 1997), gener una serie de procedimientos
contencioso-tributarios, teniendo como fundamento que el aspecto
cuantitativo no haba quedado configurado correctamente, por
lo que no resultaba exigible el Impuesto.
El segundo problema, ya de carcter constitucional, consis-
ta en la manera en que se calculaba la base imponible del
Impuesto, toda vez que sta se determinaba a razn de una UIT
por cada mquina, lo que tornaba al Impuesto en confiscatorio,
ya que en realidad no gravaba una manifestacin de capaci-
dad contributiva de los operadores de mquinas tragamone-
das; sino que se recurra al valor de la UIT, elemento extrao a
la materia imponible e incluso cambiante en el tiempo; lo que
daba lugar a que la afectacin real est dirigida al patrimonio
de los contribuyentes.
2. La Ley N 27153
Con la dacin de la Ley N 27153, publicada el 9 de julio
de 1999 (en adelante la Ley), tanto la actividad de casinos
como la de tragamonedas pasaron a ser normadas por dicha
Ley, crendose el ICMT, y derogndose las normas que las regu-
laban anteriormente. En el caso de los casinos de juego se dero-
garon bsicamente el Decreto Ley N 25836 y la Ley N 26453,
Impuesto a los Juegos de Casino
y Mquinas Tragamonedas
as como el segundo prrafo del artculo 38 de la Ley de Tribu-
tacin Municipal, mientras que para el caso de las mquinas
tragamonedas se derogaron el inciso c) del artculo 50 y la
Segunda Disposicin Final de la Ley de Tributacin Municipal; las
derogaciones en mencin fueron dispuestas por la Tercera Dispo-
sicin Complementaria y Final de la Ley.
No obstante que mediante el Ttulo VII de la Ley se preten-
da poner trmino a la deficiente regulacin que en materia
tributaria se haba dado sobre las actividades en cuestin, ella
tambin fue objeto de cuestionamiento, principalmente a tra-
vs de una accin de inconstitucionalidad planteada ante el
Tribunal Constitucional, tramitada en el Expediente N 009-
2001-AI/TC.
Al respecto, el Tribunal resolvi declarar inconstitucionales
entre otros dispositivos los artculos 38.1 y 39 de la Ley, que
establecan la base imponible del Impuesto y su alcuota, res-
pectivamente, quedando el rgimen tributario del Impuesto su-
jeto a las siguientes reglas:
a) Las deudas acumuladas en aplicacin de la tasa del veinte
por ciento, se reducirn al monto que fije la nueva Ley
que apruebe el Congreso.
b) Los montos ya pagados en aplicacin de la tasa del veinte
por ciento, que excedan al monto que fije la nueva Ley,
sern considerados como crdito tributario.
c) En caso de concurrencia, respecto de una misma perso-
na, de deudas y crditos, los mismos sern compensa-
dos; y, de quedar un saldo se le considerar como deu-
da o crdito, segn corresponda.
Posteriormente, con fecha 21 de marzo, se public una re-
solucin aclaratoria de la citada sentencia, en la que el Tribunal
Constitucional estableci que hasta que el Congreso no emita la
correspondiente Ley, las empresas dedicadas a la explotacin
de casinos y mquinas tragamonedas deban seguir entregan-
do al ente recaudador un monto igual al establecido en la Ley
N 27153, precisando que la misma no constituira pago en su
totalidad, ni surtira los efectos del pago respecto al ntegro del
monto entregado, tomando en consideracin que ste deber
regularizarse conforme a las reglas sealadas en el prrafo
precedente.
Como se puede apreciar, el Tribunal Constitucional cre una
situacin sui generis durante el lapso comprendido entre el 3 de
febrero de 2002 (fecha en la que se derogaron los artculos 38
y 39 de la Ley N 27153 por efectos de la sentencia sobre
accin de inconstitucionalidad) y el 27 de julio de 2002 (fecha
de la entrada en vigencia de la Ley N 27796), toda vez que si
La Nueva Normatividad aplicable
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 15
bien durante dicho perodo no se poda exigir el cobro del ICMT
en aplicacin de la Ley N 27153, s se exiga el cobro del
tributo en virtud a las reglas establecidas en la sentencia aclara-
toria del Tribunal Constitucional
(1)
. Es decir, el propio Tribunal
mantuvo de manera provisional el rgimen que ya haba sido
dejado sin efectos en virtud de su sentencia aclaratoria, actuan-
do como una especie de legislador positivo de emergencia ante
la pasividad del Congreso, tema controversial en nuestro siste-
ma legal, ya que el Tribunal Constitucional slo tiene las potes-
tades de un legislador negativo
(2 )
.
II. EL RGIMEN VIGENTE
Con fecha 26 de julio de 2002, se public la Ley N 27796
(en adelante la Ley modificatoria), que recoge las reglas de la
sentencia del Tribunal Constitucional emitida, modificando prin-
cipalmente la base imponible y la alcuota del Impuesto, as
como una serie de aspectos conexos.
A su vez, dentro de dicha lnea de actuacin normativa, se
ha expedido el D. S. N 009-2002-MINCETUR, publicado el 13
de noviembre de 2002, que aprueba el Reglamento para la
explotacin de juegos de casino y mquinas tragamonedas (en
delante el Reglamento).
Finalmente, se han establecido una serie de dispositivos re-
lacionados con el tema de la declaracin jurada del impuesto
en cuestin, especficamente la R. de S. N 014-2003/SUNAT y
la R. de S. N 052-2003/SUNAT.
Ahora bien, las modificaciones a la Ley operadas por la Ley
modificatoria se centran en aspectos administrativos y tributarios,
pero dado el carcter del presente artculo, nos centraremos en
stos ltimos, complementndolos con lo sealado en el Regla-
mento.
1. Base Imponible del Impuesto y su deduccin de la Ren-
ta Bruta de Tercera Categora
El texto modificado del acpite 38.1 del artculo 38 de la
Ley, seala que la base imponible del ICT est constituida por la
diferencia entre el ingreso neto mensual y los gastos por man-
tenimiento de las mquinas tragamonedas y medios de juego
de casinos.
Este texto, a diferencia del anterior a la sentencia del Tribu-
nal Constitucional que no permita deducir los gastos de mante-
nimiento de las mquinas y juegos, genera la disminucin de la
base imponible, lo que trae aparejado como consecuencia que
se tenga un tributo a pagar menor en comparacin con la regu-
lacin que fuera declarada inconstitucional.
El acpite 38.2 ha sido modificado sustancialmente, tenien-
do en cuenta la variacin de los criterios para determinar la
base imponible, dando las siguientes definiciones:
a) El ingreso neto mensual est constituido por la diferencia
entre el monto total recibido por las apuestas o dinero
destinado al juego y el monto total entregado por pre-
mios concedidos en el mismo mes. A dicho efecto el Re-
glamento establece que:
El monto total recibido por las apuestas o dinero des-
tinado al juego en el mes incluye a los montos entre-
gados para la obtencin de pozos acumulados y a
cualquier otro que tenga por objeto la participacin
del pblico usuario en alguno de los juegos en cues-
tin.
En el caso de los Juegos de Casino, tambin ser
parte del monto total recibido por los conceptos refe-
ridos, la comisin que percibe el sujeto del impuesto
(acpite ii) del literal a) del artculo 61).
Dicha cuestin no haba sido tratada adecuadamen-
te por la Ley modificatoria, ya que sta no restringi
el tema de ingresos por comisiones a quienes se de-
dicaran a los juegos de casino, sino que estableci,
sin hacer distincin alguna, en el inciso c) del acpite
38.2 del artculo 38 que las comisiones percibidas
por el sujeto del Impuesto (sea que se dedique al jue-
go de casinos o a mquinas tragamonedas) forman
parte de la base imponible, sin embargo, en la prc-
tica el cobro de comisiones slo se aplica en los jue-
gos de casinos.
El monto total entregado por los premios otorgados
en el mes, adems de las sumas de dinero o su equi-
valente en fichas, se incluyen los premios obtenidos
en pozos acumulados y cualquier otro conseguido
en los juegos en cuestin.
b) Los gastos de mantenimiento de mquinas tragamone-
das y medios de juego de casinos equivaldrn al dos por
ciento (2 %) del ingreso neto mensual, para lo que el
contribuyente deber constituir una reserva por este
monto.
El acpite 38.3 del artculo 38 de la Ley no ha sido modifi-
cado, mantenindose el supuesto de que si en un mes el monto
de los premios supera al de los ingresos, el saldo remanente se
deducir de los ingresos mensuales siguientes, hasta que se ex-
tingan. Represe que este caso de compensacin a nivel de base
imponible, debe ser diferenciado de la compensacin del saldo
pendiente al mes de junio de 2002 (originado por la regulari-
zacin del Impuesto conforme a la Tercera Disposicin Transito-
ria de la Ley Modificatoria) contra el Impuesto que se genere en
los perodos posteriores a partir del mes de julio de 2002 inclu-
sive, tema del que nos ocuparemos ms adelante.
Asimismo, se seala que la determinacin de la base impo-
nible del Impuesto, as como su correspondiente pago, se hace
de manera independiente por cada actividad, aun si stas se
realizan de manera conjunta en un mismo establecimiento, de
conformidad con lo dispuesto en el acpite 38.4 del artculo
38 de la Ley, concordado con el ltimo prrafo del artculo 61
del Reglamento.
Una de las ms importantes modificaciones introducidas a
raz de la sentencia del Tribunal Constitucional, ha sido la inser-
cin del acpite 38.5 en la Ley. El referido acpite menciona
que para determinar la renta bruta de tercera categora del
Impuesto a la Renta, se deducir el ICMT. Esta modificacin es
muy importante, ya que los contribuyentes de este Impuesto
podrn deducir todo el monto pagado durante un ejercicio por

(1) Cf. BARRERA AYALA, Sal. Impuesto a los Juegos de Casinos y Mquinas
Tragamonedas y Constitucin. Sobre la inconstitucionalidad de los artculos
38.1 y 39 de la Ley N 27153. EN: Revista Anlisis Tributario N 173,
junio de 2002, pgs. 28 a 30.
(2) Revisar los argumentos de HERRN CANO, Gustavo, Impuesto a los Juegos
de Casinos y Mquinas Tragamonedas y Constitucin. Efectos de la Senten-
cia del Tribunal Constitucional. EN: Revista Anlisis Tributario N 176, se-
tiembre de 2002, pgs. 19 a 21.
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 16
dicho concepto, a efectos de determinar su respectivo Impuesto
a la Renta.
Finalmente, uno de los temas relacionados con el Impuesto
a la Renta es el referido al porcentaje mximo de deduccin
por gastos de alimentos, cigarrillos y bebidas alcohlicas re-
gulado en la Tercera Disposicin Final de la R. de S. N 014-
2003/SUNAT.
El dispositivo en mencin dispone que los conceptos men-
cionados son deducibles en la parte que en conjunto no exce-
dan del medio por ciento (0,5%) de los ingresos brutos de rentas
de tercera categora, con un lmite mximo de cuarenta (40)
UIT, limitacin que resulta inequvocamente ilegal, toda vez que
el artculo 37 de la LIR seala que para establecer la renta neta
de tercera categora son deducibles de la renta bruta los gastos
que cumplan con el principio de causalidad y que no estn ex-
presamente prohibidos por dicha Ley.
La ilegalidad de la norma en cuestin no queda salvada por
la delegacin hecha mediante la dcima disposicin transitoria
de la Ley modificatoria, la que facult a la SUNAT a precisar el
lmite comentado, porque en esta ocasin la norma legal delega-
toria estara vulnerando el principio de legalidad contenido en el
artculo 74 de la Constitucin Poltica, al dejar que un tema rela-
cionado con la base imponible como es la determinacin de los
gastos deducibles de la renta bruta se regule mediante una nor-
ma infralegal.
2. Alcuota del Impuesto
El artculo 39 de la Ley, luego de la modificacin, establece
la nueva alcuota del Impuesto, que es el doce por ciento (12%)
de la base imponible. Dicha alcuota es largamente inferior a la
de veinte por ciento (20%) de la base imponible contenido en el
artculo 39 original.
3. Administracin del Impuesto
El artculo 41 de la Ley haba sido modificado anteriormen-
te por la Ley N 27616 (publicada el 29 de diciembre de 2001),
a fin de que la SUNAT slo sea el rgano administrador del
Impuesto a los Juegos de Casino y la Municipalidad Provincial
correspondiente, del impuesto a las mquinas tragamonedas.
En este esquema, tambin se estableci la obligacin de pre-
sentar una declaracin jurada donde se consignaran todos los
ingresos y comisiones diarias, la misma que tena que cumplirse
dentro de los primeros doce (12) das hbiles del mes siguiente
que corresponda pagar el impuesto.
Si bien la Ley modificatoria ha mantenido a la SUNAT como
la entidad administradora, ahora la faculta tanto a administrar
el Impuesto correspondiente a los juegos de casino, como el
referido a las mquinas tragamonedas, gozando de todas las
facultades establecidas en el Cdigo Tributario y en la Ley Ge-
neral de la SUNAT, as como de todas aquellas que la Ley le
confiera.
4. Destino de los ingresos generados por el ICMT
El artculo 20 de la Ley modificatoria ha sustituido el artcu-
lo 42 y ha derogado el artculo 43 de la Ley, los que se divi-
dan el tratamiento de la distribucin de los ingresos, segn sean
stos originados por el impuesto a los juegos de casino (artculo
42), o sean recibidos por concepto de mquinas tragamone-
das (artculo 43).
El artculo 42 modificado dispone que, luego de que la
SUNAT haya aplicado el porcentaje que le corresponde segn
lo establecido en la Ley General de la SUNAT, los ingresos se
distribuirn de la siguiente manera:
a) Treinta por ciento (30%) para las Municipalidades Pro-
vinciales en cuya jurisdiccin se ubique el establecimien-
to. Estos ingresos sern destinados exclusivamente a in-
versiones en obras de infraestructura.
b) Treinta por ciento (30%) para las Municipalidades Distri-
tales en cuya jurisdiccin se ubique el establecimiento.
Estos ingresos sern destinados exclusivamente a obras
de infraestructura. En el caso de que el establecimiento
se encuentre en el Cercado, dichos ingresos sern distri-
buidos entre las Municipalidades Distritales de la provin-
cia respectiva.
c) Quince por ciento (15%) sern ingresos para el Tesoro
Pblico.
d) Quince por ciento (15%) para el Ministerio de Comercio
Exterior y Turismo, los cuales sern destinados en un se-
tenta por ciento (70%) a las tareas de control y fiscaliza-
cin de estos establecimientos, quedando el treinta por
ciento (30%) restante al desarrollo de los Centros de In-
novacin Tecnolgica (CITES).
e) Diez por ciento (10%) para el Instituto Peruano del De-
porte (IPD), destinado a infraestructura, implementacin
de material deportivo y a capacitacin de deportistas
altamente calificados.
La anterior legislacin beneficiaba a las mismas institucio-
nes en cuanto a la distribucin, variando nicamente en que al
Tesoro Pblico y al Ministerio se les ha recortado el porcentaje
que les corresponda para destinarlo al IPD, buscando apoyar
econmicamente al deporte nacional.
El artculo 63 del Reglamento establece la forma en que
SUNAT debe de cumplir con abonar los montos recaudados por
el Impuesto a las entidades mencionadas.
5. Declaracin y Pago del Impuesto
a) Rgimen aplicable entre el 4 de agosto de 2002 y el 17
de enero de 2003
Si bien el artculo 42 (modificado por la Ley N 27616)
estableci que el Impuesto deba de cancelarse dentro de los
doce (12) das hbiles del mes siguiente que corresponda, y el
inciso q) del artculo 31 (luego de la ltima modificacin) ha
establecido que el titular de la autorizacin queda obligado a
presentar la declaracin jurada del tributo en el lugar, la opor-
tunidad y el formulario que a tal efecto disponga la SUNAT, la
R. de S. N 099-2002/SUNAT, publicada el 3 de agosto de
2002, estableci en su artculo 3, que la declaracin y el pago
del Impuesto se realizar en funcin a los plazos sealados en
el cronograma utilizado por la SUNAT para las obligaciones de
periodicidad mensual.
La R. de S. N 099-2002/SUNAT no slo contiene las nor-
mas para la declaracin del ICT, sino tambin ha desarrollado
lo establecido en la Cuarta Disposicin Transitoria de la Ley
modificatoria, referida a la regularizacin de la presentacin
de las declaraciones por parte de los sujetos que no lo hayan
hecho hasta la fecha de publicacin de la citada Ley, debiendo
hacerlo en un plazo mximo de 10 (diez) das contados a par-
tir de dicha publicacin. En ese sentido, la R. de S. N 099-
2002/SUNAT establece que el sujeto del Impuesto deba pre-
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 17
sentar la Declaracin Jurada Mensual del Tributo utilizando el
PDT-Formulario Virtual N 629.
b) Rgimen aplicable a partir del 18 de enero de 2003
El 17 de enero de 2003 se publ i c l a R. de S.
N 014-2003/SUNAT, la misma que derog la R. de S.
N 099-99/SUNAT, estableciendo nuevas disposiciones para
la declaracin y pago del ICMT
(3)
.
La norma en cuestin fue complementada por la R. de S. N
052-2003/SUNAT (publicada el 28 de febrero de 2003), este
dispositivo prorrog hasta marzo de 2003 el plazo para la pre-
sentacin de las declaraciones y/o pagos correspondientes a
los perodos tributarios de julio de 1999 a noviembre de 2002
a que haca referencia la primera y segunda disposiciones tran-
sitorias de la R. de S. N 014-2003/SUNAT. Asimismo, en lo
referente a la declaracin jurada mensual correspondiente a
diciembre de 2002, se ha establecido la solucin normativa a
dos supuestos relacionados con su presentacin:
(i) La omisin de la presentacin de la declaracin jurada
del perodo de diciembre de 2002 podr ser subsanada
con la presentacin de la respectiva declaracin hasta el
25 de marzo de 2003, tomando en cuenta las reglas
relativas a la determinacin de la base imponible conte-
nidas en el artculo 61 del Reglamento. Asimismo, se
seala que en este supuesto no se configurar la infrac-
cin por no presentar las declaraciones que contengan
la determinacin de la deuda tributaria dentro de los
plazos establecidos para tal efecto (numeral 1 del artcu-
lo 176 del Cdigo Tributario), salvo que la declaracin
en referencia se haga luego del 25 de marzo de 2003.
(ii) Si la presentacin de la declaracin jurada del perodo
de diciembre de 2002 se hubiese realizado utilizando el
PDT-Formulario Virtual N 629, se podr presentar la
declaracin rectificatoria de la misma utilizando el PDT-
Formulario N 693, teniendo en consideracin las nor-
mas sobre determinacin de base imponible contenidas
en el artculo 61 del Reglamento. En este caso, no se
tomar en cuenta esta presentacin para configurar la
infraccin contenida en el numeral 5 del artculo 176
del Cdigo Tributario (presentacin de ms de una de-
claracin rectificatoria relativa al mismo tributo o pero-
do tributario)
6. Solicitudes por pagos indebidos o en exceso del ICMT
Para la devolucin de los pagos indebidos o en exceso rea-
lizados a partir de la entrada en vigencia de la Ley modificato-
ria, la SUNAT observar, adems de las disposiciones perti-
nentes del Cdigo Tributario y dems normas tributarias, las
siguientes reglas:
1) La SUNAT efectuar las devoluciones del caso slo me-
diante la entrega de cheques no negociables.
2) En caso de existir deudas tributarias exigibles por con-
cepto del Impuesto u otros tributos a cargo del contribu-
yente, dichos cheques podrn ser aplicados por la SU-
NAT al pago de las referidas deudas, en cuyo caso los
cheques se girarn a la orden de SUNAT/BANCO DE
LA NACIN. Represe que la SUNAT en estos casos
podr compensar de oficio no slo respecto de los Im-
puestos que ella administra, sino que la compensacin
procede respecto de todo tipo de tributo pendiente de
pago de cargo del solicitante, lo que incluye tasas y con-
tribuciones que no son necesariamente administradas por
la SUNAT.
3) La SUNAT deber proporcionar a la Direccin General
del Tesoro Pblico la informacin referida a la distribu-
cin de los montos devueltos, hasta el ltimo da hbil
del mes siguiente en el que se efecto la devolucin, a fin
que cada entidad en un plazo mximo de tres (3) das
de recibido el requerimiento de SUNAT restituya la parte
proporcional que le corresponde, de conformidad con lo
dispuesto en el artculo 42 de la Ley modificatoria, caso
contrario, se aplicarn los respectivos intereses legales
hasta la fecha de su cancelacin
7. Solicitudes por Pagos Indebidos o en Exceso por Multas
Para el caso de las multas se observarn las siguientes re-
glas:
a) Respecto a los pagos efectuados hasta el 31 de julio de
2001, independientemente del perodo en el cual se co-
meti o detect la infraccin, la SUNAT enviar el infor-
me correspondiente y la Resolucin respectiva al MIN-
CETUR para que proceda esta ltima entidad a la devo-
lucin mediante la entrega de cheques no negociables.
b) En cuanto a los pagos efectuados desde el 1 de agosto
de 2001 hasta el 31 de diciembre de dicho ao, inde-
pendientemente del perodo en el cual se cometi o de-
tect la infraccin, la SUNAT proceder a efectuar la
respectiva devolucin a los deudores slo mediante la
entrega de cheques no negociables. En caso de existir
deudas tributarias exigibles a cargo del sujeto del Im-
puesto, dichos cheques podrn ser aplicados por la SU-
NAT al pago de las referidas deudas, en cuyo caso los
cheques se girarn a la orden de SUNAT/BANCO DE
LA NACIN. La devolucin del Impuesto se efectuar
con cargo a la cuenta corriente sealada en el tercer
prrafo del artculo 2 del D. S. N 126-94-EF, para tal
fin, SUNAT solicitar al Comit de Caja la autorizacin
de los recursos pertinentes.
c) En referencia a los pagos realizados desde el 1 de enero
de 2002 hasta el 26 de julio de dicho ao, independien-
temente del perodo en el cual se cometi o detect la
infraccin, adicionalmente a lo dispuesto en el numeral
precedente, la SUNAT deber proporcionar a la Direc-
cin General de Tesoro Pblico la informacin referida a
la distribucin de los montos devueltos, hasta el ltimo
da hbil del mes siguiente en el que se efectu la devo-
lucin, a fin que cada entidad en un plazo mximo de
tres (3) das de recibido el requerimiento de SUNAT res-
tituya la parte proporcional que le corresponde, de con-
formidad con lo dispuesto en el artculo 42 de la nueva
Ley, de lo contrario se aplicarn los respectivos intereses
legales hasta la fecha de su cancelacin. Asimismo se
autoriza a la Direccin General de Tesoro Pblico a de-

(3) Al respecto ver el comentario de legislacin Impuesto a los Juegos de Casi-

nos y Mquinas Tragamonedas: Normas complementarias para la declara-
cin y pago del Impuesto (Resolucin de Superintendencia N 014-2003/
SUNAT) . EN: Revista Anlisis Tributario N 181, febrero de 2003, pgs.
10 a 11.
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 18
bitar en la cuenta sealada en el numeral i) del literal c)
del artculo 63 del Reglamento, hasta por los montos
comunicados por SUNAT.
d) Finalmente, en referencia a los pagos efectuados a par-
tir del 27 de julio de 2002, independientemente del pe-
rodo en el cual se cometi o detect la infraccin, la
SUNAT enviar el informe correspondiente y la Resolu-
cin respectiva al MINCETUR para que proceda esta l-
tima entidad a la devolucin efectiva mediante la entre-
ga de cheques no negociables.
8. Regularizacin del Impuesto
La Tercera Disposicin Transitoria de la Ley modificatoria,
as como la Tercera Disposicin Complementaria y Final del Re-
glamento, se han encargado de normar la regularizacin del
Impuesto respecto de los perodos comprendidos entre julio de
1999 y junio de 2002.
En primer trmino, hay que sealar que la Ley modificatoria
establece las siguientes reglas para efectuar la regularizacin
mencionada:
(i) La alcuota del doce (12) por ciento se aplicar desde la
fecha de entrada en vigencia de la Ley (10 de julio de
1999), quedando sin efecto la alcuota originaria (20%).
En consecuencia, los montos pagados o devengados en
aplicacin de la alcuota anterior sern afectados por la
nueva alcuota, la que se aplicar sobre la nueva base
imponible.
(ii) Si respecto de un mismo contribuyente concurrieran deu-
das y crditos, ellos se compensaran entre s, y de que-
dar un saldo se considerara como deuda acumulada o
crdito tributario, segn sea el caso.
(iii) En el caso de existir crdito tributario, el mismo slo po-
dr descontarse respecto del Impuesto que corresponda
pagar hasta por un mximo ascendente al cinco (5) por
ciento del crdito.
En este punto es necesario evaluar si los requisitos exigidos
por la Ley modificatoria, a efectos de realizar la regularizacin
del impuesto, acata lo dispuesto por el Tribunal Constitucional
en la sentencia expedida en el Expediente N 009-2001-AI/TC,
especficamente el fundamento 16 de ella, el mismo que esta-
blece las reglas siguientes:
a) Las deudas acumuladas en relacin a la alcuota del 20
por ciento del Impuesto se reducirn al monto que segn
la ley que cubra el vaco legal creado, resulte exigible.
b) Los montos pagados en base a la alcuota del 20 por
ciento, que excedieran el monto que la nueva ley esta-
blezca, sern considerados como crdito tributario.
c) De concurrir, respecto del mismo contribuyente, deudas
y crditos, ellos se compensarn entre s, y de quedar un
saldo ser considerado como deuda acumulada o como
crdito tributario, segn sea el caso.
Como se puede apreciar, la Ley modificatoria ha cumplido
con lo dispuesto por la sentencia del Tribunal respecto de las
reglas contenidas en los incisos a) y b) del fundamento 16; sin
embargo, en lo referente a la compensacin de deudas y crdi-
to tributario, la Ley modificatoria ha establecido un lmite no
previsto por el fallo constitucional, que es el referido a la utiliza-
cin del crdito tributario hasta por un mximo del cinco por
ciento del mismo, con el objeto de garantizar la continuidad del
sistema de supervisin y control de la actividad del juego de
casinos y mquinas tragamonedas. La limitacin impuesta al
uso del crdito tributario incumple con observar la sentencia del
Tribunal, el mismo que admita la compensacin de deudas y
crditos, sin la mencionada restriccin.
Pero si la Ley se ha excedido al imponer un lmite no previsto
por el Tribunal Constitucional, el Reglamento ha ido an ms
lejos sobre el tema, al haber establecido las siguientes pautas
en el procedimiento de regularizacin del Impuesto:
(i) Los sujetos del Impuesto debern presentar nuevamente
las declaraciones correspondientes a los perodos tribu-
tarios de julio de 1999 o desde el perodo en que inicia-
ron la actividad que genera el Impuesto, lo que hubiera
ocurrido primero, hasta el perodo tributario de junio del
ao 2002. Esta obligacin tambin es de aplicacin a
aquellos sujetos del Impuesto que hubieran regularizado
la presentacin de la declaracin jurada mensual, con-
forme a lo dispuesto en la Cuarta Disposicin Transitoria
de la Ley N 27796, o aquellos omisos a dicha regulari-
zacin.
(ii) La regularizacin del Impuesto se realizar por cada uno
de los perodos tributarios que corresponda, en forma
independiente, desde el perodo julio de 1999 a junio
de 2002. A dicho efecto, se observaran las siguientes
pautas:
Se calcular la base imponible del Impuesto de acuerdo
a lo sealado en el artculo 38 segn el texto de la Ley
modificatoria y lo establecido en el artculo 61 del Re-
glamento.
A la base imponible determinada, se le aplicar la
alcuota del 12 por ciento, obteniendo el Impuesto
del perodo.
Al Impuesto se le deducirn los pagos realizados por
el perodo que se regulariza y efectuados hasta el 26
de julio de 2002, sin considerar los efectuados por
concepto de intereses moratorios.
Si luego del clculo efectuado conforme al punto an-
terior, quedara un monto a favor del contribuyente,
dicho monto ser considerado como crdito tributa-
rio que se aplicar en los perodos siguientes hasta
agotarlo.
De quedar un Impuesto a pagar, se le deducir el crdi-
to tributario de los perodos anteriores hasta por el monto
del Impuesto a pagar o hasta el 5 por ciento de dicho
crdito, el que resulte menor. Si an quedara un Im-
puesto a pagar, se le calcularn los intereses moratorios
que seala el artculo 33 del Cdigo Tributario, desde
el da siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha
de pago inclusive
Si bien las reglas de procedimiento establecidas por el Re-
glamento clarifican la manera en que debe de efectuarse la re-
gularizacin del Impuesto por los perodos que van de julio de
1999 a junio de 2002, la ltima de las pautas contenidas en el
punto (ii) del prrafo precedente tiene una redaccin que resul-
ta totalmente alejada del criterio de la sentencia del Tribunal
Constitucional.
En primer trmino se dice que el crdito tributario de los
perodos anteriores al perodo del Impuesto contra el que se
pretende aplicar, est limitado al monto del Impuesto o al 5 por
ciento del crdito, utilizandose el monto menor. En el supuesto
en que el Impuesto a pagar por uno de los perodos fuese me-
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 19
nor al 5 por ciento del crdito, no habra en principio ningn
problema, ya que el tributo habra quedado extinguido en su
totalidad, quedando un saldo pendiente de crdito tributario
por utilizarse.
No obstante ello, el segundo supuesto de aplicacin del cr-
dito tributario resulta atentatorio de lo dispuesto por el Tribunal
Constitucional, toda vez que si el Impuesto por pagar por una
de los perodos a regularizar supera el monto del 5 por ciento
del crdito, la consecuencia lgica es que por el perodo en
cuestin, quede un saldo del tributo por pagar, al cual segn la
redaccin del Reglamento, se le aplicarn los intereses morato-
rios que se devenguen desde la fecha de vencimiento de la obli-
gacin hasta la fecha de pago, pese a tener un crdito que no
se ha agotado an.
La lgica del fallo del Tribunal Constitucional, segn se des-
prende del fundamento 16 del mismo, era que las deudas y el
crdito tributario del perodo que va de julio de 1999 a junio de
2002 se compensen de manera irrestricta durante ese lapso, sin
dejar de reconocer la deuda o el crdito pendiente con poste-
rioridad a julio de 2002. Sin embargo, por efecto de la Ley
modificatoria y el Reglamento se ha creado un sistema hbrido,
el cual va a originar que luego de efectuada la regularizacin
del Impuesto, a partir de julio de 2002 subsistan de manera
conjunta tanto deuda como crdito tributario respecto de un
contribuyente por un mismo Impuesto.
Obviamente, el artculo 62 del Reglamento no salva la si-
tuacin expuesta, porque seala que el arrastre del crdito a
aplicarse contra el Impuesto es respecto a los perodos de julio
de 2002 hacia adelante (supuesto que tambin se encuentra
sujeto al lmite del 5% del crdito o el monto del Impuesto, el que
resulte menor), con lo que las deudas subsistentes de los pero-
dos de regularizacin no encuadran en dicha regulacin.
Una solucin posible al problema comentado, se podra dar
a travs de la solicitud de devolucin de pagos indebidos o en
exceso, tomando en consideracin que el inciso a) del artculo
64 del Reglamento hace depender la devolucin de los men-
cionados pagos del hecho que stos se efecten a partir de la
fecha de entrada en vigencia de la Ley modificatoria, sin tomar
en consideracin los perodos respecto de los cuales los pagos
se realizan.
Para finalizar este punto, es necesario sealar que resulta
injusto para el contribuyente no poder aplicar el crdito deriva-
do de haber pagado un impuesto confiscatorio (por su base
imponible y su tasa), contra los intereses moratorios derivados
justamente del pago del mismo fuera del plazo establecido a
dicho efecto, mxime si se tiene en consideracin que las nor-
mas que autorizaban su cobro no deban de surtir efecto algu-
no, conforme a lo dispuesto en el ltimo prrafo del artculo 74
de la Constitucin Poltica.
9. Resolucin de los Procedimientos relacionados con el Im-
puesto
Es necesario resaltar que la SUNAT, conforme a lo dispuesto
en la Quinta Disposicin Transitoria del Reglamento, tambin
ser la entidad encargada de resolver los procedimientos, con-
tenciosos o no contenciosos, relacionados con el ICMT, aun aque-
llos presentados con anterioridad a la vigencia de la nueva Ley,
para lo cual las siguientes entidades debern transferir en un
plazo que no deber exceder de noventa (90) das, contados
desde la vigencia del Reglamento, la siguiente documentacin:
a) La Direccin Nacional de Tragamonedas, los recursos o
solicitudes presentados y la documentacin relacionada
a tales procedimientos que an conserve, respecto de los
perodos tributarios anteriores a agosto de 2001.
b) Las Municipalidades Provinciales, las solicitudes o recur-
sos presentados y la documentacin relacionada a tales
procedimientos vinculados al Impuesto a los Juegos de
Mquinas Tragamonedas que posean desde el 1 de ene-
ro de 2002.
10.Incorporacin de Infracciones relacionadas con la Obli-
gacin de Permitir el Control de la Administracin tributaria,
Informar y Comparecer ante la misma
La Sexta Disposicin Transitoria de la Ley modificatoria ha
incorporado al artculo 177 del Cdigo Tributario el numeral
15, cuyo texto es el siguiente:
"No facilitar el acceso a los contadores manuales, electrni-
cos y/o mecnicos de las mquinas tragamonedas, no permitir
la instalacin de soportes informticos que faciliten el control de
ingresos de mquinas tragamonedas; o, no proporcionar la in-
formacin necesaria para verificar el funcionamiento de los mis-
mos".
En tal sentido, la mencionada disposicin ha incorporado la
nueva infraccin a las tablas anexas I, II y III del Cdigo Tributa-
rio, disponiendo las siguientes sanciones:
(i) Cierre del establecimiento por el plazo de veinte (20)
das calendario la primera vez.
(ii) Cierre del establecimiento por el plazo de cuarenta (40)
das calendario la segunda ocasin.
(iii) Cierre del establecimiento por el plazo de ochenta (80)
das calendario la tercera vez.
Hay que advertir que el Reglamento ha estructurado de
manera defectuosa la incorporacin de la sancin en referen-
cia, toda vez que la sancin de cierre tiene una nota (1), que no
guarda orden correlativo con las nueve notas ya existentes en
las tablas anexas I y III del Cdigo Tributario.
Asimismo, se debe de aclarar que la sancin de cierre rela-
cionada con el numeral 15 incorporado al artculo 177 del
dispositivo en mencin, tiene un tratamiento autnomo respecto
de otras infracciones sancionadas con el cierre de local; en el
sentido de que la regla general es que la sancin de cierre re-
cin se aplica a partir de la tercera oportunidad en que el sujeto
haya incurrido en una misma infraccin, mientras que en el
caso incorporado por la Ley modificatoria, la sancin de cierre
se aplica desde la primera oportunidad en que se cometa la
infraccin, gradundose en funcin a la reincidencia.
No obstante lo sealado, s resulta de aplicacin al incorpo-
rado numeral 15 del artculo 177 del Cdigo Tributario, la
regla establecida en el encabezado de las notas de las tablas
mencionadas, que precepta que en todos los casos en que co-
rresponda la aplicacin de cierre, la Administracin podr to-
mar en cuenta lo dispuesto en el artculo 183 del Cdigo Tribu-
tario, referido a la sustitucin de la sancin de cierre, sea por
una sancin de multa o con la suspensin de las licencias, per-
misos, concesiones o autorizaciones otorgadas por las entida-
des del Estado para el desempeo de cualquier actividad o ser-
vicio pblico.
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 20
En enero del presente ao han sido ratificados en el Per,
los convenios para evitar la doble imposicin celebrados con
Canad y con Chile (en adelante los CDI)
(1)
. Si bien tales CDI
recogen las normas bsicas sobre precios de transferencia del
Convenio Modelo de la OCDE
(2)
, existen ciertas peculiaridades
de la legislacin peruana en dicha materia y sobre tributacin
de la inversin extranjera que merecen que se plantee una revi-
sin detallada de lo establecido en el artculo 9 de ambos CDI,
referido a Empresas Asociadas (entindase empresas vincu-
ladas econmicamente).
I. EL AJUSTE BILATERAL O CORRELATIVO
A partir del ejercicio 2001 se establecieron estrictas normas
sobre precios de transferencia en el Per
(3)
. El artculo 32 de la
Ley del Impuesto a la Renta (en adelante LIR) contiene las reglas
bsicas sobre valoracin de las operaciones realizadas entre
empresas vinculadas, establecindose como norma general el
principio arms lenght (precio de plena competencia)
(4)
. En di-
cho artculo se faculta a la administracin tributaria a efectos de
realizar los ajustes correspondientes en los casos en que las partes
de una determinada operacin, apliquen importes subvaluados
o sobrevaluados para la realizacin de las mismas.
Las normas peruanas sobre precios de transferencia no dis-
tinguen, a efectos de su aplicacin, si las entidades vinculadas
son o no domiciliadas en el pas. Por lo tanto, stas se deben
aplicar en ambos supuestos.
Ahora bien, en el caso de empresas no vinculadas, el ajuste
ser bilateral, es decir que el ajuste realizado en una de las
partes de una operacin, por ejemplo incrementando su ingre-
so por una venta realizada, tendr efecto correlativo en el com-
prador incrementando tambin el gasto o costo pactado.
No obstante, para el caso de operaciones entre empresas
vinculadas, la norma prev que el efecto de los ajustes que rea-
lice la administracin tendrn efectos nicamente en el sujeto
afectado. Esto quiere decir que slo una de las partes de la
operacin se ver afectada con la atribucin de un mayor in-
greso o de un menor gasto, de lo cual fluye que al determinarse
el resultado conjunto de la operacin con la empresa vinculada,
se producir una doble imposicin de la renta generada del
ajuste aplicado.
Precios de Transferencia en
los Convenios para evitar la Doble
Imposicin ratificados por el Per
Italo Fernndez Origgi (*)
II. EL ARTCULO 9 DE LOS CDI CELEBRADOS
No obstante lo establecido en la legislacin peruana, el art-
culo 9 de los CDI recoge bsicamente el texto del modelo de CDI
de la OCDE, el cual contempla el ajuste bilateral
(5)
. En virtud de
este ajuste bilateral, los reparos tributarios que la administracin
realice en cabeza de una determinada empresa, tendrn el efec-
to correlativo correspondiente generando mayor costo o menor
ingreso respecto de la entidad vinculada con la cual se realiz

(*) Abogado, Master en Tributacin por la Universidad de Navarra,Espaa.

Miembro del I PI DET. Asociado al Est udio Yori Abogados
(ifernandez@yoriabogados.com.pe).
(1) Al respecto, el artculo 29 de los CDI suscritos seala que cada uno de los
contratantes notificar al otro del cumplimiento de los procedimientos inter-
nos para la entrada en vigencia de dicha norma. As, se precisa que el CDI
entrar en vigencia con la recepcin de la ltima notificacin.
(2) La Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmico (OCDE)
constituye una entidad compuesta por la mayora de los pases desarrollados
del mundo. La OCDE proporciona un importante foro de discusin en lo que
respecta a la materia tributaria a nivel internacional, propiciando un flujo
permanente de opiniones respecto de las materias de poltica fiscal y en gene-
ral en el tema tributario, aplicables internacionalmente. El Modelo de Conve-
nio del sobre Doble Imposicin de la OCDE es utilizado como base para la
mayora de los tratados sobre doble imposicin alrededor del mundo por los
pases que la integran. Para efectos de la aplicacin de dichos tratados, peri-
dicamente, la OCDE emite comentarios relacionados a los puntos tratados en
el indicado modelo de convenio. En el fondo, dichos comentarios actan como
regulaciones puesto que permiten tanto a los contribuyentes como a las auto-
ridades interpretar los diversos artculos desarrollados en el modelo de conve-
nio de doble imposicin. Igual importancia mantienen los criterios que OCDE
establece a efectos del tema de precios de transferencia.
(3) Antes de ello, se encontraba vigente la regla de valor de mercado para
cualquier operacin comercial en general.
(4) Ver: FERNNDEZ ORIGGI, Italo, Operaciones entre Empresa Vinculadas:
Ajuste Unilateral?, EN: Revista Anlisis Tributario, N167, diciembre 2001,
pgs. 18-19. BECERRA GUIBERT, Ignacio. El Cierre Contable y Fiscal. Edito-
rial CISS Praxis. Madrid, 2000. AGULL, Antonia. Operaciones Vincula-
das. EN: Estudios sobre el Impuesto de Sociedades. Editorial Comares.
Granada, 1998, pg. 167. CAYN GALLARDO, Antonio. Los Impuestos en
Espaa. Editorial Aranzadi, Navarra. HAMAERKERS, Hubert. Precios de
Transferencia. En: Revista Euroamericana de Estudios Tributarios. Madrid,
diciembre 1999, pg. 12.
(5) Cabe anotar que, en el convenio suscrito con Chile, se precisa que el ajuste
bilateral se practicar si la otra parte, es decir, el otro Estado, est de acuerdo
con el ajuste. Esta previsin no hace ms que ratificar lo expresado en los co-
mentarios de la propia OCDE a dicho artculo en el sentido de considerar que
proceder cuando ambas partes estn de acuerdo en que el ajuste se encuentra
justificado, ...tanto en s mismo como en su importe. Sobre la aplicabilidad de
dichos comentarios en el caso peruano, volveremos ms adelante.
INFORME TRIBUTARIO
ABRIL 2003 21
la operacin materia de ajuste evitndose o atenundose de
esta forma los supuestos de doble imposicin internacional.
Al respecto, existen dos posturas de interpretacin de la real
intencin de dicho artculo 9
(6)
. Una primera seala que la inten-
cin del artculo 9 es la de autorizar a los Estados a practicar de
mutuo acuerdo los ajustes bilaterales en aquellos casos en los que
corresponda practicarlos. Una segunda postura, se refiere a que
la intencin del artculo es la aprobacin interna en cada pas de
medidas que permitan realizar los ajustes en forma bilateral. Esta
ltima sera la posicin respaldada por la OCDE tal como preci-
sa en el prrafo 50 de su informe sobre subcapitalizacin.
(7)
En el caso del Per, esta ltima posicin no es atendible pues,
como hemos visto, la legislacin nacional peruana no recoge la
posibilidad de aplicar el ajuste bilateral en el caso de operaciones
vinculadas. Sin perjuicio de esta circunstancia, el hecho de que la
legislacin nacional del Per no haya recogido este tipo de ajuste
no impide que, en virtud del CDI que es parte del derecho interna-
cional tributario peruano, la administracin tributaria peruana
acepte la aplicacin de dicho tipo de ajuste en los casos en los que
resulte pertinente, evitando as los efectos de la doble imposicin
(8)(9)
.
Si bien Per no es un pas integrante de la OCDE, el CDI
suscrito tanto con Canad como con Chile se cie claramente al
Modelo de CDI de OCDE (organizacin de la cual s es miem-
bro Canad) dado lo cual, los comentarios al mismo le deben
servir de gua en la solucin de los diversos casos que se dan en
la prctica. An ms, tal afirmacin cobra mayor importancia
cuando en el Cdigo Tributario peruano se reconoce como una
de las fuentes del derecho tributario, a la doctrina (incluyendo
la internacional). Siendo que en estos casos no existe fuente de
regulacin peruana que brinde una solucin clara, no existe
ningn impedimento para aplicar los conceptos contenidos en
los comentarios al Modelo de CDI de OCDE.
En ese sentido, en los prrafos 5 y 6 de los comentarios al
artculo 9 del CDI de OCDE, dicha organizacin considera
que el ajuste correlativo deber ser practicado en tanto se en-
tienda que el ajuste practicado en el otro Estado se encuentra
justificado tanto en s mismo, como en su importe.
(10)(11)
En consecuencia, aun cuando las normas peruanas no pre-
vean la posibilidad de aplicar el ajuste bilateral, llegado el caso
las normas del CDI permiten solucionar dicha deficiencia.
(12)(13)
III. BENEFICIOS TRIBUTARIOS A LA INVERSIN
EXTRANJERA EN EL PER
Actualmente en el Per existen una serie de normas las cua-
les buscan fomentar la inversin extranjera. En virtud de dicha
regulacin, se da la posibilidad de celebrar los denominados
convenios de estabilidad tributaria con el Estado peruano, los
cuales constituyen contratos en los que se pacta congelar el
rgimen de determinacin del IR vigente al momento de cele-
bracin del acuerdo, por un determinado perodo de tiempo
normalmente 10 aos.
(14)
Esta legislacin se encuentra vigente desde inicio de los aos
noventa y, en virtud de la misma, diversas empresas del exterior
han suscrito los referidos acuerdos.
En cuanto a esta materia, el numeral 3 del artculo 9 del
CDI suscrito con Canad recoge una previsin en la cual se
establece que los beneficios tributarios otorgados por un Estado
contratante, no podrn ser modificados por lo dispuesto en el
artculo 9 del CDI. Asimismo, se precisa que las disposiciones
de dicho artculo no sern aplicables a las empresas beneficia-
rias, sino hasta despus de 5 aos de cumplido el plazo del
beneficio (o de celebracin del acuerdo en los casos de Conve-
nios de Estabilidad Tributaria).
Conforme a esta previsin del CDI suscrito con Canad, aque-
llas empresas canadienses acogidas a la estabilidad tributaria,
mediante la celebracin del respectivo acuerdo con el Estado
peruano con anterioridad al ejercicio 2001 (fecha en que en-
tran en vigencia las normas sobre precios de transferencia en el
Per), no estarn sujetas a la obligacin de soportar los ajustes
de la administracin fiscal.
IV. APLICACIN DE DIFERENTES REGMENES
FISCALES DEL IR
Como se podr observar, existe cierta complejidad por la con-
vivencia de diversos regmenes fiscales dentro de la jurisdiccin del
Per. Dada esta situacin, algunas empresas estarn sujetas a la
mecnica de aplicacin del ajuste unilateral. Otras estarn sujetas
a la mecnica del ajuste bilateral, como son las empresas vincula-
das con entidades canadienses o chilenas, en caso de supuestos de
aplicacin de precios de transferencia internacionales.
(15)
Cabe preguntarse qu suceder con las empresas que ten-
gan estabilizados regmenes del IR en donde no se apliquen las
normas de precios de transferencia y que realicen operaciones
con entidades vinculadas que no mantienen este tipo de conve-
nios se podra dar el caso de ajustes que potencialmente gene-
ren casos de doble imposicin.
No obstante, en el rgimen general la aplicacin del ajuste
unilateral por parte de la administracin fiscal, no impide a las
empresas el ejercicio del derecho a recurrir en va de reclama-
cin o en su caso, judicial, para lograr la aplicacin del ajuste
bilateral.
(16)

(6) HERRERO, Carlos. Precios de Transferencia Internacionales. Editorial

Aranzadi. Pamplona, 1999, pg. 71.
(7) HERRERO, Carlos. Precios de Transferencia Internacionales. Op. Cit., pg.
71. Ver: OCDE: Thin Capitalization. Pars, 1987, prrafo 50.
(8) Queda claro que el efecto del ajuste unilateral se encuentra reido con la
estructura del impuesto as como con la constitucionalidad del mismo.
(9) Recurdese que finalmente, la celebracin de los CDI tiene como objetivo
evitar la doble imposicin internacional.
(10) Otra va abierta para la solucin de este tipo de temas es la aplicacin del
procedimiento amistoso, regulado en el artculo 25 al CDI. No obstante,
cabe sealar que la falta de obligatoriedad de estos procedimientos no los
han hecho instrumentos efectivos en la prctica. HERRERO, Carlos. Precios
de Transferencia Internacionales. Op. Cit, pg. 75.
(11) Resulta evidente que para que se practique un ajuste debern concurrir
tres elementos: (i) vinculacin econmica (de acuerdo a las normas de
cada pas), (ii) que las condiciones de la operacin u operaciones realiza-
das sean distintas a las normales de mercado, y (iii) que se produzca una
minoracin o diferimiento en la tributacin. MORENO, Juan Ignacio. La
Tributacin de las Operaciones Vinculadas. Editorial Aranzadi. Pamplona,
1999, pg. 79.
(12) No es materia del presente anlisis el tema de los ajustes secundarios.
(13) En ese sentido, el artculo 23 de los CDI prev la metodologa aplicable
para evitar la doble imposicin (ver el prrafo 7 de los comentarios al
modelo de CDI de OCDE).
(14) Claro est que esta posibilidad implica el cumplimiento de ciertos requisi-
tos mnimos establecidos en las leyes pertinentes.
(15) En enero de 2003 tambin ha entrado en vigencia en el Per el CDI suscri-
to con Chile, el cual, en su artculo 9, recoge la mecnica del ajuste bilate-
ral, sin previsiones adicionales especiales.
(16) Entendemos que estas contiendas, de llegar a entablarse, deberan gene-
rar un resultado positivo para los recurrentes o demandantes.
PERSPECTIVAS
ABRIL 2003 22
PRESENTACIN
Me han pedido que hable del derecho a no autoinculparse ante
la Administracin Tributaria en caso de posibles delitos contra la
Hacienda Pblica, y lo cierto es que se trata de un tema muy espi-
noso, al que ni la doctrina ni la jurisprudencia han dado todava
una solucin definitiva. Ciertamente, ha de agotarse el debate doc-
trinal al respecto. Los pronunciamientos judiciales desempearn,
asimismo, un importante papel en la solucin de esta problemtica.
Nos vamos a mover en un terreno muy resbaladizo. Me propongo
exponer, bsicamente, algunas de las conclusiones a las que me ha
llevado mi investigacin sobre el tema.
I. EL DEBER DE COLABORACIN
En un sistema tributario de masas, como el espaol, es indis-
pensable la colaboracin del obligado tributario con la Administra-
cin, aportando a sta los datos y la informacin necesarios para
que le sea posible llevar a cabo el proceso de aplicacin de los
tributos. Y es indudable que esa colaboracin del obligado tributa-
rio se ha de exigir con carcter coactivo, de modo que si no colabo-
ra sea sancionado por ello.
El deber de colaboracin con la Administracin Tributaria al
que nos referimos, tiene su fundamento constitucional en el artculo
31.1 de nuestra Carta Magna
(1)
, donde se establece que Todos
contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos.
1. Valor probatorio de los materiales aprobados por el contri-
buyente
Ahora bien, el problema que nos ocupa se suscita en relacin
con la eventual trascendencia penal de los materiales que ha apor-
tado el sujeto bajo coaccin a la Administracin Tributaria en el
procedimiento liquidatorio. Puede ocurrir que, en un proceso penal
por delito contra la Hacienda Pblica, se reconozca virtualidad,
como prueba, a los materiales autoincriminatorios que el sujeto se
haya visto obligado a aportar a la Administracin Tributaria (y de-
cimos se haya visto obligado a aportar porque, de no hacerlo,
poda ser sancionado).
Resultan muy ilustrativas las palabras de la Audiencia Provin-
cial de Toledo, en su Sentencia de 3 de junio de 1989, Fundamento
Jurdico 1:
El Derecho a no declarar
contra s mismo(*)
Alberto Sanz Daz-Palacios (**)
La Ley General Tributaria en su artculo 145 prrafo 3, tal y
como fue redactado por la Ley 10/1985, de 26 de abril, establece
que las actas y diligencias extendidas por la Inspeccin de los
Tributos tienen naturaleza de documentos pblicos y hacen prueba
de los hechos que motiven su formalizacin, salvo que se acredite
lo contrario. Este Tribunal entiende, junto con el Tribunal Supremo
y otros Juzgados y Tribunales, que en aplicacin de lo dispuesto en
el artculo 24.2 de la Constitucin, en el proceso penal el Juzgador
no est vinculado por las declaraciones fcticas establecidas por
los rganos de otras jurisdicciones, ni siquiera por las que estable-
ce el Juez Instructor en el auto de procesamiento.
El Tribunal Constitucional, examinando el valor probatorio del
atestado policial, levantado asimismo por funcionarios pblicos con
misiones especializadas en el mbito de la persecucin del delito,
estableci, por ejemplo, en su Sentencia de 6 de diciembre de 1984
que y que aunque los atestados de la polica judicial hayan de ser
tenidos como simples denuncias conforme al artculo 297 de la
Ley de Enjuiciamiento Criminal por lo que se refiere a las manifes-
taciones y declaraciones en general, ello no impide, porque otra
cosa sera sentar una desconfianza inadmisible de principio res-
pecto de los datos y referencias objetivas consignadas en aqullas,
que sirva adecuadamente y legalmente para la formacin de la
ntima conviccin todo cuanto, suscrito en las diligencias policiales,
no sean meros criterios, opiniones o dictmenes subjetivos, y ten-
gan adems la corroboracin de otros datos exteriores. En el su-
puesto de autos, el nico dato exterior que existe es el impreso
347 con una cifra de 110.221.015 pesetas, cantidad que por cuanto
ha quedado expuesto, y en aplicacin de la jurisprudencia enun-
ciada, es la que este Tribunal considera probada a efectos de la
base imponible del Impuesto General sobre el Trfico de las Empre-
sas.
Como vemos, la Audiencia de Toledo equipara la virtualidad
penal de la documentacin inspectora a la de un atestado policial.
En principio, dicha documentacin tendra valor de denuncia (trans-
mitira una notitia criminis Sentencia del Tribunal Constitucional
76/1990, de 26 de abril, Fundamento Jurdico 8). Pero, como el
atestado, la documentacin inspectora y los materiales que haya

(*) Conferencia pronunciada en el Curso de Postgrado en Derecho El control

Tributario: Prerrogativas de la Administracin y derechos del contribuyen-
te. Universidad de Castilla-La Mancha. Toledo (Espaa). Enero de 2003.
(**) Profesor de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Castilla-La
Mancha, Toledo, Espaa. (JoseAlberto.Sanz@uclm.es).
(1) Constitucin Poltica del Estado Espaol.
La articulacin entre los procedimientos de
gestin tributaria y el proceso penal por delito fiscal
(Primera Parte)
PERSPECTIVAS
ABRIL 2003 23
recabado la Administracin Tributaria pueden tener virtualidad pro-
batoria en un juicio penal por delito contra la Hacienda Pblica. De
esa posible virtualidad probatoria en sede penal es buena prueba
este pronunciamiento de la Audiencia de Toledo (que no deja de
ser representativo, a pesar del tiempo transcurrido desde que se
dict).
2. Deber de colaboracin y Derecho a no autoinculparse
A nuestro juicio, el problema que abordamos no tendra una
solucin satisfactoria por la va de reconocer al obligado tributario
el derecho a no autoinculparse en el procedimiento de gestin tri-
butaria. En efecto, es muy posible que ello dificultara tremenda-
mente la actuacin administrativa, porque el sujeto podra adoptar
una actitud pasiva ante los requerimientos de colaboracin que se
le dirigieran. Por otro lado, el momento en el que surgieran indicios
de delito contra la Hacienda Pblica podra retrasarse interesa-
damente (es probable que la Administracin reconociera la exis-
tencia de indicios racionales de delito contra la Hacienda Pblica
en un momento posterior a aquel en el que de verdad surgiesen); y
ello para evitar que el sujeto dificultara la actuacin administrativa
con su negativa a colaborar.
Por nuestra parte, consideramos acertado que el obligado tri-
butario colabore con la Administracin de los tributos de cara a la
determinacin de la deuda tributaria, aportando todo tipo de ma-
teriales, y juzgamos legtimo que pueda ser sancionado si no cola-
bora. Ahora bien, no todos los materiales que aporte a la Adminis-
tracin el obligado tributario podrn tener virtualidad probatoria
contra ste en sede penal. Lo veremos ms adelante.
II. EL DERECHO A NO AUTOINCULPARSE
Pero vayamos por partes. Decamos que es posible que el obli-
gado tributario contribuya coactivamente a su propia condena, lo
cual constituye una aberracin en cualquier Estado de Derecho.
Tengamos presente que el artculo 24.2 de nuestra Constitucin re-
conoce a todos el derecho a no declarar contra s mismos, a no
confesarse culpables y a la presuncin de inocencia.
Permtanme en este punto una precisin conceptual relativa al
artculo 24.2 de la Constitucin. Este precepto no contiene en reali-
dad tres derechos (que seran el derecho a no declarar contra s
mismo, el derecho a no confesarse culpable, y el derecho a la pre-
suncin de inocencia), sino slo dos: uno, el derecho a no declarar
contra s mismo, o a no autoinculparse o autoincriminarse (derecho
en el que se encuentra incluido el derecho a no confesarse culpa-
ble), y otro, el derecho a la presuncin de inocencia.
Hemos de sealar tambin que el derecho a no declarar contra
s mismo (o a no autoinculparse o autoincriminarse) entronca, en
palabras de nuestro Tribunal Constitucional, con una de las mani-
festaciones del derecho a la presuncin de inocencia: la que sita
en la acusacin la carga de la prueba; esta carga no se puede
trocar fcticamente haciendo recaer en el imputado la obligacin
de aportar elementos de prueba que supongan una autoincrimina-
cin (Sentencia 161/1997, de 2 de octubre, Fundamento Jurdico
5).
En sntesis, fundamentar la condena penal por delito contra la
Hacienda Pblica en la declaracin autoinculpatoria realizada bajo
coaccin por el propio obligado tributario constituye un atentado
no slo al derecho de ste a no declarar contra s mismo, sino
tambin a su derecho a la presuncin de inocencia.
1. Materiales aportados por el deudor tributario
Pero, lgicamente, no todos los materiales aportados por el
obligado tributario constituyen declaracin autoinculpatoria a los
efectos del artculo 24.2 de nuestra Constitucin. Pasamos a ocu-
parnos de esta importante cuestin.
Se ha de tener en cuenta que segn el Fundamento Jurdico 10
de la Sentencia de nuestro Tribunal Constitucional 76/1990, de 26
de abril, no es posible hablar de declaracin, desde el punto de
vista del derecho a no autoinculparse, en el cumplimiento del deber
ciudadano de someterse a tests de alcoholemia, o en la aportacin
o exhibicin de aquellos documentos contables que sean requeri-
dos coactivamente por la Administracin Tributaria.
Hemos de tener en cuenta, tambin, que el Tribunal Europeo de
Derechos Humanos de Estrasburgo ha establecido, en el pargrafo
69 de la Sentencia dictada en el asunto Saunders v. Reino Unido,
de 17 de diciembre de 1996, que el derecho a no declarar contra
s mismo no se extiende a los materiales que tienen una existencia
independiente de la voluntad del acusado, tal y como sucede, entre
otros, con las muestras de aliento, sangre u orina, o tejido corpo-
ral para realizar pruebas de ADN. Ms recientemente, la Senten-
cia, del mismo Tribunal Europeo de Derechos Humanos, J.B. v. Sui-
za, de 3 de mayo de 2001, ha insistido en este criterio.
Pues bien, a la luz de esos pronunciamientos cabe clasificar en
dos grupos el material aportado a la Administracin por el obliga-
do tributario. Buscamos, en definitiva, el criterio que nos permita
determinar si la aportacin de material que tenga lugar en cada
caso concreto constituye o no declaracin autoinculpatoria, de modo
que si dicha declaracin ha tenido lugar coactivamente, no podr
fundamentar con legitimidad una condena penal; y recalcamos si
ha tenido lugar coactivamente, puesto que el derecho a no autoin-
culparse es renunciable (un sujeto podra autoincriminarse volunta-
riamente, y la informacin as obtenida podra fundamentar con
legitimidad la condena penal de dicho individuo).
Decamos que, sobre la base de la Sentencia del Tribunal Cons-
titucional espaol 76/1990 y sobre la base de la Sentencia del
Tribunal Europeo de Derechos Humanos Saunders v. Reino Unido,
es posible clasificar en dos grupos el material aportado a la Admi-
nistracin por el obligado tributario.
a) Material cuya existencia es independiente a la voluntad del
obligado tributario
Por un lado, estara el material cuya existencia es independien-
te de la voluntad del sujeto y contiene una declaracin en s mismo.
Insistimos en que nuestro Tribunal Constitucional ha sealado que
no se puede hablar de declaracin desde el punto de vista del dere-
cho a no autoincriminarse en el cumplimiento del deber ciudadano
de someterse a tests de alcoholemia, ni tampoco en la aportacin o
exhibicin de aquellos documentos contables que sean requeridos
coactivamente por la Administracin tributaria. E insistimos tam-
bin en que, segn el Tribunal Europeo de Derechos Humanos, el
derecho a no declarar contra s mismo no se extiende a los materia-
les cuya existencia es independiente de la voluntad del acusado,
tales como muestras de aliento, sangre u orina, o tejido corporal
para realizar pruebas de ADN. Sobre estas bases, uno de los
grupos en los que cabe clasificar el material aportado por el obli-
gado tributario es, repetimos, el de aquellos materiales cuya exis-
tencia sea independiente de la voluntad del obligado tributario y
contengan una declaracin.
Necesariamente los materiales han de contener una declara-
cin en s para tener alguna relevancia como declaracin autoin-
culpatoria. Es obvio que si los materiales aportados no contienen
una declaracin de voluntad o de conocimiento, carecen de inters
a los efectos que nos ocupan y no tendrn relevancia desde el pun-
to de vista del artculo 24.2 de la Constitucin. Las muestras de
aliento, sangre u orina (muestras a las que se refieren las Senten-
PERSPECTIVAS
ABRIL 2003 24
cias aludidas) existen independientemente de la voluntad del indivi-
duo, pero no contienen una declaracin del sujeto en s mismas:
carecen pues de relevancia desde el punto de vista del derecho a
no autoincriminarse.
Se incluye en este grupo (en el grupo, de los materiales cuya
existencia es independiente de la voluntad del obligado tributario y
contienen una declaracin en s mismos), por ejemplo, un docu-
mento elaborado por terceras personas, que deje constancia de
determinados hechos o actos o que contenga una declaracin de
voluntad de esas personas, que est en poder del sujeto inspeccio-
nado y que, como es lgico, tenga trascendencia de cara a la de-
terminacin de la situacin tributaria de dicho sujeto. Pensemos en
una carta dirigida al obligado tributario; carta que puede llegar a
manos de la Inspeccin en el curso de una entrada y reconocimien-
to de local de negocio.
Tambin se incluye en este grupo el material cuya existencia
tiene carcter obligatorio ex lege; por ejemplo, la contabilidad del
empresario (a ella se refiere expresamente la Sentencia de nuestro
Tribunal Constitucional 76/1990).
Cuando afirmamos que la existencia de los materiales que se
integran en este grupo es independiente de la voluntad del obliga-
do tributario, no dejamos completamente al margen de dicha exis-
tencia esa voluntad. Lo que queremos poner de manifiesto es que la
voluntad del sujeto no constituye la causa ltima de la existencia de
los referidos materiales. Volvamos a nuestros ejemplos.
Hemos aludido a un documento elaborado por terceras perso-
nas, que deje constancia de determinados hechos o actos o que
contenga una declaracin de voluntad de esas personas, que est
en poder del sujeto inspeccionado y que tenga trascendencia de
cara a la determinacin de la situacin tributaria del mismo. Pues
bien, ese documento estar en poder del obligado tributario y, sin
embargo, ste podra haberlo destruido; en tal sentido (puesto que
el sujeto no lo ha destruido), se puede afirmar que la existencia del
documento en cuestin no es ajena a la voluntad del obligado tri-
butario. Pero no es dicha voluntad la causa ltima de su existencia.
Hemos incluido tambin en este primer grupo de materiales
aquellos cuya existencia tiene carcter obligatorio ex lege. Pense-
mos en un determinado libro o registro que necesariamente haya
de cumplimentar o llevar el sujeto por disposicin legal. Ciertamen-
te, la voluntad del obligado tributario interviene en la cumplimenta-
cin o llevanza de ese libro o registro; pero no se puede afirmar,
sin embargo, que sea la voluntad de dicho obligado tributario la
causa ltima de la existencia del libro o registro de que se trate.
Pues bien, cabe afirmar que la aportacin de los materiales que
integran este grupo a la Administracin tributaria no constituye
declaracin a los efectos del artculo 24.2 de nuestra Carta Mag-
na. Por tanto, si esos materiales llegaran al rgano jurisdiccional
que conociera de un presunto delito contra la Hacienda Pblica,
podran fundamentar legtimamente, en principio, la sancin penal
del obligado tributario; dichos materiales no presentaran tacha
alguna desde la ptica del derecho fundamental a no autoincrimi-
narse, aunque se hubieran aportado bajo coaccin.
b) Material cuya existencia depende del obligado tributario
Hemos dicho que, basndonos en la Sentencia de nuestro Tri-
bunal Constitucional 76/1990 y en la Sentencia del Tribunal Euro-
peo de Derechos Humanos Saunders v. Reino Unido, es posible
clasificar en dos grupos el material aportado a la Administracin
por el obligado tributario; ya nos hemos referido a uno de esos
grupos. El otro al que hemos de aludir es el integrado por el mate-
rial cuya existencia depende de la voluntad del obligado tributario
y contiene una declaracin en s mismo. Es ste el caso de las ma-
nifestaciones orales o escritas del propio obligado. Pensemos, por
ejemplo, en las respuestas autoincriminatorias que da el individuo
a determinadas preguntas formuladas por la Inspeccin tributaria.
Pensemos tambin en una agenda personal en la cual el sujeto ha
podido dejar constancia de determinada informacin autoincrimi-
natoria. La aportacin de esos materiales al rgano inspector cons-
tituira declaracin a los efectos del artculo 24.2 de nuestro texto
constitucional y, por tanto, siendo coactiva dicha declaracin, nun-
ca tales materiales podran fundamentar legtimamente la imposi-
cin de una condena penal para el obligado tributario que los ha
aportado.
Queremos aclarar que cuando hablamos de aportacin de
materiales a la Administracin tributaria no aludimos nicamente a
la colaboracin activa del obligado tributario con la Administra-
cin de los tributos; entendemos la aportacin en un sentido ms
amplio. Consideremos el supuesto de que la Inspeccin tributaria
acceda a determinado material en el transcurso de una entrada o
reconocimiento de finca, y el obligado tributario no haga nada por
evitar que el material llegue a manos de la Inspeccin (posiblemen-
te, el sujeto deje hacer al actuario, para evitar ser sancionado
por obstruccin a la labor inspectora).
2. Aplicabilidad del Derecho en el mbito de los rganos de
inspeccin tributaria
Llegados a este punto, hemos de sealar que en nuestra disci-
plina slo tiene sentido estudiar la aplicabilidad del derecho funda-
mental a no declarar contra s mismo, en el mbito de los rganos
de Inspeccin tributaria. No procede referir el estudio de este dere-
cho a las actuaciones desarrolladas por los funcionarios del Cuer-
po Especial de Gestin de la Hacienda Pblica. La razn es que
dichos funcionarios no pueden investigar sino slo comprobar; y en
principio, lo hacen sobre la base de los datos que tengan en su
poder y de los justificantes de aquello que se ha declarado. El art-
culo 123.2 de la Ley General Tributaria faculta a los rganos de
gestin para que, de cara a la prctica de liquidaciones provisio-
nales de oficio, requieran al sujeto pasivo los registros y documen-
tos establecidos por las normas tributarias, al objeto de que la Ad-
ministracin tributaria pueda constatar si los datos declarados co-
inciden con los que figuran en los registros y documentos de refe-
rencia. Dice literalmente esta norma:
Para practicar tales liquidaciones la Administracin tributaria
podr efectuar las actuaciones de comprobacin abreviada que
sean necesarias, sin que en ningn caso se puedan extender al
examen de la documentacin contable de actividades empresaria-
les o profesionales.
No obstante lo anterior, el sujeto pasivo deber exhibir, si fuera
requerido para ello, los registros y documentos establecidos por las
normas tributarias, al objeto de que la Administracin tributaria
pueda constatar si los datos declarados coinciden con los que figu-
ran en los registros y documentos de referencia.
Recalcamos que el precepto se refiere concretamente al exa-
men de registros y documentos establecidos por las normas tribu-
tarias, en definitiva, registros y documentos establecidos por la
ley. Y siendo coherentes con la teora que mantenemos, considera-
mos que la aportacin de dichos materiales, al tener stos existen-
cia obligatoria, preceptiva, por disposicin legal, no constituye de-
claracin autoinculpatoria, y que, por tanto, aunque el obligado
tributario no realice dicha aportacin motu proprio, es decir, aun-
que aporte tales materiales bajo coaccin, ello no constituir decla-
racin autoinculpatoria a los efectos del artculo 24.2 de la Consti-
tucin espaola.
Insistimos, pues: slo tiene sentido estudiar la aplicabilidad del
derecho fundamental a no declarar contra s mismo en el mbito de
los rganos de Inspeccin tributaria.
INSTITUCIONALES
ABRIL 2003 25
Entre el 31 de agosto y el 6 de setiembre de 2002 se llev a
cabo en Gnova, Italia, las XXI Jornadas Latinoamericanas de
Derecho Tributario del ILADT (Instituto Latinoamericano de De-
recho Tributario), organizado por la Associazione Italiana per il
Diritto Tributario Latino Americano, a las que asistieron profe-
sionales de nueve pases latinoamericanos y dos europeos.
Fueron dos los temas abordados en estas jornadas: (i) Las
XXI Jornadas Latinoamericanas
de Derecho Tributario
RESOLUCIONES DE LAS XXI JORNADAS
LATINOAMERICANAS DE DERECHO TRIBUTARIO
TEMA 1: MEDIDAS FISCALES PARA EL DESARROLLO ECONMICO
VISTO el relato general del profesor Eusebio Gonzlez Garca
(Espaa).
VISTAS las ponencias nacionales presentadas por Guillermo
A. Lalanne (Argentina); Adilson Rodrigues Pires (Brasil); Lucy Cruz
de Quiones (Colombia); Juan Francisco Jaramillo Salgado (Ecua-
dor); Perfecto Yebra Martul-Ortega (Espaa); Andrea Amatucci
(Italia); Augusto Fernndez Sagardi (Mxico); Julio Csar Vergara
Candia (Paraguay); Ral DAlessandro Pereyra (Uruguay);
Leonardo Palacios Mrquez (Venezuela).
VISTAS las comunicaciones tcnicas presentadas por Gusta-
vo Naveira de Casanova (Argentina); Lidia Mara Rodrigues Ribas
(Brasil); Pablo Chico de la Cmara, M. Amparo Grau Ruiz, Pe-
dro Herrera Molina (Espaa); Antonio Lpez Daz (Espaa); C-
sar Garca Novoa (Espaa); Luigi Ferlazzo Natoli (Italia); Anto-
nio Uricchio (Italia); Pedro Rivera Guerrero (Mxico); Gabriela
Ros Granados (Mxico); Reynaldo Balladares Saballos (Nicara-
gua); Addy Mazz (Uruguay); Jess Sol (Venezuela),
CONSIDERANDO:
1. Que todo tributo cumple preferentemente fines fiscales y,
en su caso, extrafiscales, no siempre fcilmente
delimitables, por lo que cualquier conclusin sobre esta
materia debe huir de rigideces o apriorismos, ya que es-
tamos ante valoraciones que se mueven en el mbito de
las cuestiones de grado, tan difciles de resolver en De-
recho.
2. Que l os beneficios fiscal es son minoraciones
incentivadoras basadas en razones ajenas al fundamen-
to del tributo, que producen una dispensa total o parcial
de la obligacin tributaria. El empleo de beneficios fisca-
les se fundamenta en la causa final del Estado, es decir,
en el bien comn, entendido ste como el conjunto de
condiciones que favorecen el desarrollo de las personas
en sociedad. Por tanto los beneficios fiscales no significan
agravio constitucional, siempre que estn fundados en otros
principios o derechos de igual rango jurdico.
3. Que el respeto al principio de capacidad contributiva cons-
tituye un elemento esencial en la relacin jurdica tributaria
y opera como lmite al poder del Estado, en tanto plasma
el principio de igualdad en el campo del derecho tributa-
rio, de manera que no constituye violacin de dicho prin-
cipio el que se establezcan normas que otorguen un trata-
miento diferente o ms beneficioso a determinados secto-
res o personas, siempre que ello encuentre fundamento
en la normativa constitucional y responda a criterios de
justicia
(1)
.
4. Que la utilizacin de los beneficios fiscales como instru-
mentos de desarrollo econmico est prevista en algunas
const it uciones l at inoamericanas y en t odos l os
ordenamientos jurdicos contemplados, de suerte que for-
mando parte el ordenamiento tributario del universo jur-
dico, es imposible excluir este ordenamiento del cumpli-
miento de los fines del Estado constitucionalmente previs-
tos. Sin embargo, se ha observado, a travs de trabajos
realizados en los ltimos quince aos, que los beneficios
tributarios incentivadores no han sido el camino ms id-
neo para incidir significativamente en el proceso de desa-
rrollo sostenido.
5. Que en la configuracin y aplicacin de los beneficios
medidas fiscales para el desarrollo econmico; y, (ii) los aspec-
tos impositivos de las empresas de transporte areo y martimo.
Adicionalmente, se presentaron cuatro seminarios, en los que
se abordaron la imposicin de las entidades sin fines lucrativos,
la imposicin de los nuevos instrumentos financieros, la
informatizacin de la administracin financiera y la globalizacin
y justicia tributaria.

(1) Este considerando no cont con los votos del profesor Jos Juan Ferreiro
Lapatza, apoyado por el 40 por ciento de asistentes.
INSTITUCIONALES
ABRIL 2003 26
fiscales pueden cometerse excesos y arbitrariedades, que
suponen no slo un abuso en la utilizacin de esos instru-
mentos jurdicos, sino el quebranto de los principios de
generalidad, igualdad, capacidad contributiva y suficien-
cia financiera, que en ocasiones han dado lugar a la eva-
sin y al fraude fiscales.
6. Que sea cual fuese la opinin que se tenga sobre la bon-
dad y eficiencia de los beneficios fiscales como instru-
mentos al servicio del desarrollo econmico, ello en nada
puede disminuir los esfuerzos dirigidos a mejorar la es-
tructura interna de los distintos sistemas tributarios, as
como la armona y no discriminacin de trato exigibles
en los mbitos supranacionales.
EN CONSECUENCIA, LAS XXI JORNADAS LATINOAMERI-
CANAS DE DERECHO TRIBUTARIO RECOMIENDAN:
1. Que la finalidad esencial del tributo es la recaudatoria,
sin perjuicio de que junto con ella puedan perseguirse
otros fines que encuentran apoyo en el ordenamiento ju-
rdico. Es indispensable, pero no suficiente, que el fin per-
seguido encuentre apoyo en el ordenamiento jurdico y
que ese fin no perturbe el sentido de justicia presente en
todo tributo.
2. Que en la medida en que los beneficios fiscales preten-
dan objetivos econmico-sociales directamente relacio-
nados con el desarrollo econmico o una ms equitativa
redistribucin de la renta, no pueden ser incompatibles
con el principio de capacidad contributiva, pues aunque
distribucin de la renta y distribucin de las cargas fisca-
les son operaciones sustancialmente distintas, una equita-
tiva distribucin de las cargas fiscales puede ser el cami-
no utilizado por el legislador para favorecer la equitativa
distribucin de la riqueza
(2 )
.
3. Que el establecimiento de beneficios fiscales, que en prin-
cipio debe hacerse por ley, responda a la consecucin de
fines extrafiscales, de carcter econmico o social, con el
propsito de incentivar la realizacin de determinados com-
portamientos considerados deseables por el legislador.
TEMA 2: ASPECTOS IMPOSITIVOS DE LAS
EMPRESAS DE TRANSPORTE AREO Y MARTIMO
VISTO el relato general del profesor Pietro Adonnino (Italia).
VISTAS las ponencias nacionales presentadas por Daniel Mario
Schwartzman (Argentina); Heleno Taveira Torres (Brasil); Carlo
Alfredo Ramrez Guerrero (Colombia); Luis Docavo Alberti y
Manuel Docavo Alberti (Espaa); Antonio Lovisolo (Italia); Luis
Carballo Balvanera (Mxico); Sindulfo Blanco y Marco Caballe-
ro Giret (Paraguay), Andrs Blanco (Uruguay).
VISTA la comunicacin tcnica presentada por Paola De
Martini (Italia).
CONSIDERANDO:
Las argumentaciones discutidas sobre el mismo tema du-
rante el Congreso IFA de Bruselas de 1952 y el Seminario
ILADT de S. Margherita Ligure (Italia) de 1992;
Que la actividad de transporte areo y martimo se mani-

(2) El profesor Jos Juan Ferreiro Lapatza solicit la modificacin de la parte

final de esta recomendacin como sigue: Estos deben de ser claramente
delimitados y constitucionalmente admisibles. La posicin fue apoyada
por el 40 por ciento de asistentes, por lo que qued sentada la motivacin
de su posicin, que es como sigue: Parece jurdicamente y econmica-
mente indefendible e incluso, puede decirse moralmente inaceptable de-
cir que con los beneficios fiscales no sufren ni siquiera un leve rasguo la
aplicacin de los principios de generalidad, capacidad e igualdad; pero
como no fue aceptada la propuesta de supresin generalizada de ellos, ni
la concesin rogada caso por caso, si se ha logrado en la comisin al
menos la votacin de la propuesta de suprimir el considerando 3 (que
resulta intil y perturbador una vez hecha una alusin genrica a la Cons-
titucin en el considerando 2); as como la modificacin de la recomenda-
cin 2 (para no seguir insistiendo en que los beneficios no daan la apli-
cacin del principio de capacidad) en el sentido sealado.
Se trata con estas modificaciones de dejar claro que al menos algunos en
el ILADT pensamos que, en general, los beneficios fiscales excepcionan y,
por tanto, contradicen, los principios de generalidad, igualdad, capaci-
dad y no discriminacin; que impiden la simplificacin del ordenamiento
y la creacin de una normativa clara, segura, cierta y eficaz; que
distorsionan la libre competencia y la neutralidad del sistema tributario;
que dificultan una poltica econmica rigurosa al servicio del desarrollo e
instalan al pas que los utiliza en una competencia fiscal internacional en
donde slo los ms dbiles pueden resultar vencidos.
Con las modificaciones que se proponen a vuestra votacin slo se quiere
evitar que el ILADT justifique e invite a los pases miembros a esta lucha
competencial suicida que slo puede significar pan para hoy y hambre
para maana, o, al menos hacer ver que algunos en el ILADT (si se logra
un 20% de vuestros votos) no estamos de acuerdo con tal invitacin.
4. Que, admitido que el tributo puede tener fines fiscales y
extrafiscales, la extrafiscalidad debe estar sujeta a los si-
guientes lmites:
a) temporales, en el sentido de limitar su duracin, que a
su vez constituya una garanta de aplicacin;
b) de selectividad rigurosa;
c) cuantitativos, a fin de contribuir a su necesaria
presupuestacin y transparencia;
d) mediante evaluacin y control permanente, con publi-
cacin;
e) de coordinacin entre los diversos niveles de gobier-
no.
fiesta cada vez ms relevante en el sector de las comuni-
caciones, como medio idneo para cubrir la diferencia
entre la oferta y la demanda del transporte caminero (so-
bre ruedas) y por ferrocarril. Esta situacin se produce
aun en presencia del fenmeno de la globalizacin, por
cuanto tiene por objeto el transporte de personas y cosas
que, de todas maneras, deben ser trasladadas, no obs-
tante la evolucin de los instrumentos informticos;
Que la actividad de transporte areo y martimo presenta
una marcada vocacin transnacional resaltada por sus
caractersticas especficas;
Que consecuentemente, en cuanto se refiere al aspecto de la
regulacin normativa con especial referencia a la normati-
va tributaria que aqu nos interesa las actividades a menu-
do recaen bajo el imperio de dos o ms jurisdicciones;
Que la programacin fiscal nacional o internacional, como
parte fundamental e integrante de la programacin em-
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presaria, debe ser realizada por las empresas en la con-
sideracin de normas de clara inteligencia, lo ms unifor-
mes y coordinadas posibles.
Ello especialmente en lo que se refiere a la actividad in-
ternacional, de manera que la planificacin sea compati-
ble con la tutela de los intereses protegidos, tanto por los
Estados como por las empresas;
Que en el mbito de los ordenamientos nacionales, resulta
necesario perseguir regmenes de incentivo al desarrollo y
competitividad de los transportes en cuestin, inclusive a
travs de medidas que desalienten el recurso a la protec-
cin de banderas diversas a las del Pas de residencia;
Que en el mbito del ordenamiento internacional, resulta
necesario perseguir el objetivo de la eliminacin de la do-
ble imposicin, siempre respetando las normas antiabuso;
Que el rgimen tributario de las empresas depende tam-
bin de las normas extrafiscales, especialmente en lo que
se refiere a la subjetividad pasiva y la identificacin obje-
tiva de los medios de transporte considerados por las
normas tributarias;
Que las exigencias y situaciones puestas de manifiesto
han sido confirmadas reiteradas veces, tanto por los or-
ganismos nacionales e internacionales que se ocupan de
la materia bajo distintas aristas, comenzando por la Liga
de las Naciones y siguiendo con la O.N.U. y la OCDE, en
una larga serie de documentos de estudio y de propues-
tas operativas, hasta la misma Comunidad Europea don-
de puede mencionarse particularmente el documento
towards a new maritime strategy de 1996;
Que los transportes areos y martimos presentan tanto
aspectos y tcnicas operativas comunes, como tambin
perfiles especficos de cada uno de los sectores donde se
desarrolla la actividad;
Que, consecuentemente, los aspectos comunes han sido
valorados unitariamente mientras que los aspectos espe-
cficos han sido evaluados de manera separada;
Que el leit motiv de la Relacin General del Profesor
Adonnino, confirmado por la presentacin de las relacio-
nes nacionales y la posterior discusin llevada a cabo, ha
sido el llamado a uniformar lo mximo posible, las nor-
mas nacionales rindindolas compatibles con el ordena-
miento internacional. Asimismo, se resalta la necesidad de
clarificar los trminos y expresiones que se encuentran en el
ordenamiento internacional, as como la referencia especfi-
ca y expresa de aquellas operaciones y situaciones recu-
rrentes, de notable relevancia en cuanto a la funcionalidad
del mismo sistema de transporte, por lo que resultan
inescindibles a los efectos de alcanzar la finalidad de elimi-
nar las situaciones de doble imposicin internacional.
TENIENDO EN CUENTA LAS PRESENTES CONSIDERACIONES,
LAS XII JORNADAS LATINOAMERICANAS DE DERECHO TRIBU-
TARIO HAN ALCANZADO LAS SIGUIENTES RESOLUCIONES:
A. El sistema tributario de la actividad de transporte areo y
martimo se presenta como un rgimen especifico y viene
a modificar el rgimen general del impuesto. El mismo
est justificado por las especficas exigencias del sector.
Se introduce en la ptica de los ordenamientos tributarios
ms avanzados que incluyendo los instrumentos de pol-
tica econmica, deben adecuar las normas a las exigen-
cias de tales actividades particulares, respetando los prin-
cipios de racionalidad, proporcionalidad y efecto til.
B. Los regmenes especiales son de diversa naturaleza y a
menudo diferencian entre empresas residentes y estableci-
mientos permanentes de empresas no residentes.
La base imponible se determina por medio de porcentajes
fijos de los ingresos, o mediante la individualizacin pro-
porcional de los mismos. Se prevn impuestos sustitutivos.
Resulta positiva y deseable la previsin que permite a las
empresas la posibilidad de optar, en ciertos casos, entre
las dos alternativas.
C. La superacin de la disparidad de la normativa tributaria
referida a las empresas de transporte martimo, podra
concretarse en la adopcin del sistema de la tonnage tax,
ya incluido en los ordenamientos de algunos pases euro-
peos y en fase de implementacin en otros.
La determinacin forfetaria de la base imponible como
una medida fija a la cual se aplica la alcuota, dando
relevancia al rdito normal, se encamina en la direccin
de la eficiencia de la exaccin, la certeza del quantum
impositivo y la simplificacin de las obligaciones
tributarias. Resulta necesario precisar el concepto de das
de operatividad comercial de la nave, delimitar los suje-
tos que podrn beneficiarse (propietarios o explotado-
res), las condiciones objetivas del impuesto, el nivel de
extensin de las actividades (trfico internacional o tam-
bin de cabotaje), las actividades auxiliares comprendi-
das y, eventualmente, la comprensin de las plusvalas
obtenidas por la cesin de la nave.
Tambin resulta positiva y auspiciable la previsin que permi-
te a las empresas la posibilidad de optar por ciertas condicio-
nes (mencionadas posteriormente en estas conclusiones).
D. Cuando se prevn instrumentos impositivos que disponen
facilidades para las sociedades, se evidencia que stos tam-
bin pueden producir efectos en lo que se refiere a la distri-
bucin de las utilidades a los socios. Dichos efectos, que se
encuentran garantizados por la adopcin del sistema de la
exencin, pueden ser garantizados en el caso de la adop-
cin del crdito de impuesto. Al respecto, existen dudas en
el caso de la imposicin sustitutiva, ante la falta de recono-
cimiento de un crdito de impuesto figurativo o sea del
impuesto que hubiera tenido que pagar la sociedad.
E. En tanto sea pertinente, la interpretacin de las normas
de derecho interno debe realizarse utilizando las defini-
ciones del derecho internacional, a los fines de conseguir
la mayor uniformidad posible.
F. Las actividades de transporte areo y martimo a menudo
se encuentran sujetas a regmenes de concesin autoriza-
dos o sujetos a restricciones. Dichas condiciones contras-
tan con la tendencia a la liberalizacin, hoy fuertemente
consolidada especialmente en la Unin Europea.
G. Los criterios para la atribucin de la nacionalidad de las
naves son mltiples. De todos modos aparece como rele-
vante la inscripcin en los registros de cada nacin y en
el registro internacional, en lo que respecta a este tipo de
actividades. En algunos casos, el registro es nico y com-
prende tanto las actividades internacionales, como las de
cabotaje. Es deseable la unificacin de los registros y, en
todo caso, siempre es auspiciable la unificacin del rgi-
men tributario de dichas actividades.
H. El artculo 8 de la OCDE ha adoptado el lugar de direc-
cin efectiva como criterio exclusivo de atribucin de la
potestad impositiva. No obstante, algunas convenciones
adoptan otros criterios diversos como el de la residencia,
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o bien, recurre a criterios combinados. El lugar de direccin
efectiva conforma un criterio unitario, distinto aquel que se
utiliza en el sentido del artculo 4 a los fines de la determina-
cin de la residencia como el tie breaker rule. Sin embargo
presenta problemas al momento de su definicin precisa.
El Comentario del artculo 8 nada agrega, en tanto reen-
va al Comentario del artculo 4.
Despus de la actualizacin del ao 2000 mediante el
agregado del nuevo pargrafo 24, hizo ms especfica
la referencia a la direccin estratgica (key management),
ha aclarado que se puede individualizar un solo lugar de
direccin efectiva pueden existir varios lugares de day-
by-day management, pero ha tambin mantenido una
referencia de carcter personal (senior persons o group
of persons) a los fines de la localizacin.
Dicha referencia aparece absolutamente inadecuada en
la era de las comunicaciones informticas. El manteni-
miento de dicho criterio debera estar condicionado por
la presencia en el Comentario del artculo 8 de una defi-
nicin ms idnea o de mayores referencias a situacio-
nes concretas. En caso contrario, se debera recurrir a
diferentes criterios de atribucin de la potestad impositiva.
I. El ejercicio (llevar a cabo la actividad) de naves y
aeronaves no se encuentra definido en el MC (Modelo de
convenio de la OCDE) y normalmente tampoco se define
en los ordenamientos nacionales. Dicha carencia crea pro-
blemas tanto en lo que se refiere a la calificacin de las
actividades nacionales (cabotaje) e internacionales, como
tambin en lo referente a los lugares donde es llevada a
cabo: espacio areo, martimo, lacustre o fluvial.
J. El concepto de trfico internacional se define en el artculo 3
del MC como cualquier transporte por nave o aeronave
efectuado por una empresa que posee el lugar de su direc-
cin efectiva en alguno de los Estados contratantes. Las
modificaciones realizadas al Comentario del ao 2000
mediante la introduccin de los pargrafos 6.1. y 6.3 han
dado relevancia al lugar del comienzo y fin del transporte,
independientemente de los intermediarios operantes dentro
del otro Estado contratante (criterio de las inland legs). Han
sido seguidos dos mtodos de interpretacin: uno que consi-
dera el medio en relacin al trayecto y otro que considera
cada pasajero o las mercaderas, en relacin al trayecto
recorrido. Otras nuevas interpretaciones se obtienen tam-
bin de la liberalizacin del transporte areo efectuado por
la Unin Europea. Los problemas son relevantes a los fines
de la posibilidad de invocar la aplicacin de las previsiones
del artculo 8. Se puede concluir que es conveniente atribuir
a la expresin trfico internacional un sentido ms amplio
que el significado que usualmente se le otorga.
K. El presupuesto para la aplicacin del criterio de atribu-
cin de la potestad impositiva de la cual trata el artculo 8
es la residencia de los sujetos que ejercen la actividad
empresarial en los pases con los cuales existe convenio.
La residencia se encuentra ligada a requisitos diversos y
slo residualmente se vincula al requisito de la direccin
efectiva de la empresa.
As entonces, se crean situaciones de conflicto entre el
criterio atributivo de residencia y el criterio de atribucin
de la potestad impositiva que en algunos casos convier-
ten inaplicables las previsiones del artculo 8. En tal senti-
do, es necesario prever la mayor convergencia posible
entre los criterios mencionados.
L. La actividad principal es el transporte de personas y co-
sas. En particular para el transporte areo, se agrega el
correo postal. A los efectos de individualizar las activida-
des cuyos ingresos deben ser comprendidos en el mbito
de los sistemas especiales de imposicin, o bien, dentro
de la previsin del artculo 8 del MC, cobran gran rele-
vancia, en razn de su incertidumbre, las actividades auxi-
liares (ancillary) para las cuales se verifica la reconduccin
a los regmenes de fiscalidad especial, en algunos casos
en razn del principio de la prioridad o prevalenza de
la actividad principal. Con posterioridad a las modifica-
ciones aportadas al Comentario de 2000, se ha previsto
que en el concepto de actividad auxiliar deben quedar
comprendidas aquellas actividades que por su naturale-
za o conexin se identifican con las actividades de trans-
porte. Si bien se sostiene que no es el caso de realizar
una lista (exhaustiva) de las actividades auxiliares, se enu-
meran algunos ejemplos de actividades conexas o
consecuenciales a las actividades de transporte, o bien,
destinadas a hacerlas posible. En pargrafos separados
se evalan casos especiales referidos a bienes transporta-
dos (contenedores cuya renta ha sido comprendido den-
tro de la categora de renta de empresa) o bien, al ejerci-
cio separado de la actividad hotelera, no por el solo fin
de dar alojamiento a los pasajeros en caso de necesidad.
Tal caracterizacin no es satisfactoria. De cuanto surge
del Comentario se obtiene que la valoracin de las activi-
dades auxiliares debe realizarse tanto con respecto al ele-
mento objetivo de la naturaleza o de la conexin con la
actividad principal como al elemento subjetivo, referido a
quien realiza las actividades auxiliares que se identifica
con quien realiza la actividad de transporte.
Se observa que el Comentario, el cual posee un notable va-
lor interpretativo siendo aprobado por los representantes de
los pases (salvo que se hayan formulado reservas especfi-
cas), a menudo sufre la presin de las necesidades operativas
del sujeto interesado, expresndose con referencia a ca-
sos que no siempre resultan tiles a los fines de la elabora-
cin de principios ms precisos a los cuales referirse.
M. Un problema particular surge para las actividades deno-
minadas de handling, referidas a las prestaciones de ser-
vicios o a la produccin de bienes efectuados por empre-
sas de transporte al servicio de los medios en trnsito,
pertenecientes a otras empresas que realizan las activi-
dades de transporte. El pargrafo 10.1 del Comentario,
advirtiendo que las prestaciones no estaran vinculadas
con las actividades de la misma empresa, afirma que nor-
malmente dichas actividades no quedaran comprendi-
das en las previsiones del artculo 8. Pero posteriormente
se precisa uno de los casos que generalmente se da en la
prctica y donde la disposicin sera aplicable. El caso
hace referencia a aquellas situaciones donde la actividad
de transporte es efectuada por las empresas comitentes o
cesionarias. Debe preguntarse qu significado tiene la afir-
macin de que normalmente el artculo 8 no podra ser
invocado por el mismo hecho de que en la actividad de
handling se presenta normalmente una escisin subjeti-
va entre el prestador del servicio o el cedente de bienes, y
el comitente o cesionario que realiza la actividad de trans-
porte en relacin a la cual la conexin o vnculo es eva-
luado. En este orden podran generarse dudas por lo que
sera recomendable su pertinente aclaracin.
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Continuando con las handling activities, el Comentario
en la ltima parte del pargrafo 10.1, luego de haber
reconocido la extensin de las precedentes conclusiones
al caso de las empresas asociadas, requiere que se inves-
tigue acerca de la conexin de los servicios prestados o
los bienes cedidos con la actividad de transporte interna-
cional de la asociacin, considerando separadamente la
actividad de las empresas participantes. Parecera que si
la asociacin misma no ejerciese la actividad de trans-
porte, el artculo 8 no podra invocarse, llegndose as a
una solucin privada de toda lgica.
N. Es de prctica comn entre las compaas que realizan
transporte areo, el denominado code sharing, es decir,
la atribucin del cdigo de identificacin de una compa-
a a un vuelo realizado por otra compaa diversa. Con-
secuentemente, de esto surge la atribucin negociada de
las distintas porciones de renta. Tratndose de trficos in-
ternacionales, no deberan estar ausentes las caractersti-
cas para el reconocimiento del ejercicio de la actividad de
transporte, incluso para aquellas compaas que han agre-
gado su propio cdigo. En tal caso, ambas empresas de-
beran poder usufructuar los beneficios del artculo 8.
O. Generalmente en el sector del transporte areo internacio-
nal, se recurre a la formalizacin de alianzas entre diversos
productores para la provisin de servicios recprocos donde
se acuerda adems la atribucin de los beneficios. No hay
dudas de que se dan las condiciones del artculo 8 y que,
consecuentemente, sus extremos pueden ser invocados por
el proveedor que realiza el transporte. A iguales conclusio-
nes debera llegarse para el caso de las compaas asocia-
das, por cuanto las actividades realizadas por stas se en-
cuentran vinculadas con actividades de transporte, ya sean
propias o de las otras compaas asociadas.
P. Es frecuente que en el sector de las empresas que reali-
zan las actividades de transporte areo o martimo, stas
se organicen con sociedades controladas o vinculadas si-
tuadas en pases de fiscalidad privilegiada. Generalmen-
te, tal localizacin tiene por objeto motivos de organiza-
cin de las actividades que requiere bases de apoyo en
diversas reas territoriales y no se realiza preferentemen-
te por razones fiscales. Se trata de aspectos organizativos
que pueden confrontarse total o parcialmente con dispo-
siciones antielusivas de los ordenamientos nacionales o
internacionales. Pueden estar involucradas las normas
relativas al transfer pricing, as como las normas referi-
das a la imposibilidad de deduccin de los costos en rela-
cin a sujetos domiciliados en pases de fiscalidad privile-
giada o la normativa C.F.C.
Debe recordarse adems que en el informe OCDE 2000
towards global tax cooperation, se han identificado en-
tre los regmenes potencialmente daosos en el sector ma-
rtimo a los de Canad, Alemania, Grecia, Italia, Pases
Bajos, Noruega y Portugal.
En lo que refiere al transfer pricing, aparece dificultosa la
utilizacin de los mtodos tradicionales para la determi-
nacin del valor normal de las actividades aqu conside-
radas, por lo que sera necesario determinar el uso de
instrumentos de Ruling, APAs, o bien de procedimientos
especficos o de mecanismos arbitrales a los efectos de
dirimir las controversias.
Respecto de la normativa transfer pricing, as como de la
normativa C.F.C. o de la referida a los costos pagados a
sujetos domiciliados en pases de fiscalidad privilegiada,
es necesario simplificar y convertir en cierta, la posibili-
dad de superar las presunciones cuando las normas as
lo permitan, o bien, de establecer presunciones que pre-
vean la prueba en contrario; predisponiendo documenta-
cin y criterios demostrativos a los cuales se le atribuya
valor probatorio.
Q. Adems de los tributos nacionales, las empresas se en-
cuentran sujetas a los tributos locales. Especialmente en
los estados federales, es necesario que la exaccin
tributaria de las empresas que realizan el transporte a-
reo y martimo sea coordinada con las normas estatales y
sea compatible con la incidencia de la exaccin global,
considerando las reducciones y exenciones impositivas.
El artculo 8 del MC, siendo que se limita a atribuir el
poder impositivo, para cualquier otra cuestin, reenva a
las Convenciones particulares, siempre refirindose a los
tributos comprendidos por las mismas. En este mbito, no
siempre surge con claridad si los tributos locales se en-
cuentran comprendidos, sobre todo en aquellos casos
donde las administraciones centrales no tienen el poder
de celebrar acuerdos para evitar la doble imposicin en
nombre de los Entes locales. Es recomendable compatibi-
lizar los criterios aplicables para evitar la doble imposi-
cin, a fin de que las empresas puedan conocer con cla-
ridad la carga tributaria que deben afrontar.
R. La imposicin indirecta sobre el costo del transporte de
bienes, del pasaje de los pasajeros o de los bienes cedi-
dos a estos ltimos (que no sean bienes para consumo
inmediato a bordo) es, en su gran mayora, la del IVA,
adoptado por la Comunidad Europea en lugar de la
adopcin de una tasa general o tributos especiales sobre
las ventas y a la cual se han ido amoldando los otros
tributos establecidos por los pases extraeuropeos. No
existen a la fecha convenios internacionales sobre la ma-
teria.
Siendo que este tributo se funda en el criterio de la territo-
rialidad, resulta indispensable la distincin entre opera-
ciones nacionales e internacionales (e intracomunitarias
para aquellas realizadas dentro de la C.E.).
La imposicin indirecta, en algunos casos, es tambin com-
petencia exclusiva de las instituciones representativas de
las subdivisiones territoriales del Estado. Por dicha razn
es necesaria una exigencia de coordinacin.
Tambin es esencial la distincin entre servicio de trans-
porte de bienes o personas y operaciones similares
(ancillary). Las primeras constituyen las operaciones prin-
cipales mientras que las segundas son caracterizadas como
secundarias.
En el transporte internacional es relevante definir con cla-
ridad y sencillez los criterios aplicativos del principio de
la territorialidad. El criterio de la distancia recorrida no
siempre resulta de fcil aplicacin. Una predeterminacin
porcentual del total de las operaciones efectuadas por las
empresas que realizan transporte internacional, como ya
se encuentra en uso en algunos pases, podra ser un cri-
terio oportuno.
En lo que se refiere a la cesin de bienes para consumo
no inmediato, a los pasajeros de los transportes entre pa-
ses extra-C.E., o bien entre pases miembros de la C.E. y
terceros pases extracomunitarios, es necesario que se
mantenga el principio de la no imponibilidad.
CONSULTA INSTITUCIONAL
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Base Imponible del IGV
USO DEL COSTO MNIMO POR SERVICIO DE TRANS-
PORTE DE CARGA
INFORME N 067-2003-SUNAT/2B0000(*)
Lima, 19 de febrero de 2003
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas, respecto a las guas de
remisin y sus requisitos:
1. Para efectos tributarios, el costo mnimo a que hace refe-
rencia el numeral 3.15 del artculo 19 del Reglamento de
Comprobantes de Pago debe considerarse como la base
imponible mnima?
2. Si las partes acordaran por el servicio de transporte un monto
por debajo del mnimo establecido, se estara incurriendo
en infraccin?
3. En el mismo caso del punto 2, se tendra que calcular el
tributo sobre la base del costo mnimo dispuesto por el
Reglamento de Comprobantes de Pago vigente?
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado
mediante Decreto Supremo N 135-9-EF, publicado el
19.8.1999 y normas modificatorias (en adelante, Cdigo
Tributario).
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo N 054-99-EF, publica-
do el 14.4.1999 y normas modificatorias (en adelante, TUO
de la Ley del Impuesto a la Renta).
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las
Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por
Decreto Supremo N 055-99-EF, publicado el 15.4.1999 y
normas modificatorias (en adelante TUO de la Ley del
IGV).
Reglamento de Comprobantes de Pago, aprobado por la Re-
solucin de Superintendencia N 007-99/SUNAT, publicada
el 24.1.1999 y normas modificatorias (en adelante, RCP).
Decreto Supremo N 049-2002-MTC, que aprueba el estu-
dio Metodologa de Determinacin de Costos para el Ser-
vicio Pblico de Transporte de Pasajeros en mnibus y de
Carga en Camin, publicado el 30.12.2002.
ANLISIS:
Mediante Resoluciones de Superintendencia N 004-2003/
SUNAT
(1)
y 028-2003/SUNAT
(2)
se ha modificado el Captulo V del
RCP, y se ha dispuesto en el artculo 19, entre otros, que para
efecto de lo sealado en los numerales 3 y 6 del artculo 174 del
Cdigo Tributario y en el presente Reglamento, se considerarn
guas de remisin del transportista a los documentos que cumplan
con los siguientes requisitos:
INFORMACIN IMPRESA (...)
INFORMACIN NO NECESARIAMENTE IMPRESA
(...) 3.15. Costo mnimo que corresponda al tramo del servicio
prestado, el mismo que ser calculado de acuerdo a las normas
que emita el Ministerio de Transportes y Comunicaciones.
En el caso de traslado de bienes cuya entrega deba hacerse en
ms de un punto de llegada, se considerar como tal a la provincia
ms lejana de llegada. Si en una misma unidad vehicular se remi-
ten bienes de ms de un remitente, el costo mnimo ser prorratea-
do proporcionalmente por cada remitente de acuerdo a la propor-
cin de la capacidad til ocupada por la carga de cada remitente.
Este requisito no ser exigible, en la gua de remisin del trans-
portista, en los siguientes casos:
a) En el traslado de bienes en vehculos de carga til menor a
15 toneladas mtricas por reparto o distribucin, recojo o
recambio de producto o recojo en envases y embalajes dentro
de una provincia, entindase de un remitente a varios desti-
natarios.
b) En el traslado de bienes, dentro de una provincia, en veh-
culos de carga til menor a 15 toneladas mtricas, cuyo
motivo de traslado sea emisor itinerante.
Agrega la norma que, para efectos de los incisos a) y b) antes
glosados se considera a la Provincia Constitucional del Callao como
parte de la Provincia de Lima.
Ahora bien, el Ministerio de Transportes y Comunicaciones,
mediante el artculo 2 del Decreto Supremo N 049-2002-MTC,
ha aprobado el resultado de la actualizacin a la fecha, de los
costos mnimos del transporte de carga en camin.
Teniendo en cuenta este marco legal, cabe sealar lo siguiente:
1. Respecto de la primera de las consultas, entendemos que
sta se encuentra orientada a determinar si es correcto con-
siderar al costo mnimo, establecido como requisito de la
gua de remisin del transportista, como la base imponible
del Impuesto General a las Ventas (IGV) que grava la pres-
tacin del servicio de transporte pblico de carga.
Al respecto, debemos indicar que de conformidad con el
inciso b) del artculo 13 del TUO de la Ley del IGV, la base
imponible de este impuesto en el caso de la prestacin o
utilizacin de servicios, es el total de la retribucin.
El artculo 14 del mismo texto normativo seala que debe
entenderse por retribucin por servicios, a la suma total que
queda obligado a pagar el usuario del servicio. Se entende-
r que esa suma est integrada por el valor total consignado
en el comprobante de pago de los servicios, incluyendo los
cargos que se efecten por separado de aqul y aun cuando
se originen en la prestacin de servicios complementarios, en
intereses devengados por el precio no pagado o en gastos de
financiacin de la operacin. Aade que los gastos realiza-
dos por cuenta del usuario del servicio forman parte de la
base imponible cuando consten en el respectivo comproban-
te de pago emitido a nombre de quien preste el servicio.
Como puede apreciarse, la base imponible para efectos del
IGV est constituida por el monto total que el usuario se

(*) NOTA DEL EDITOR: Mediante Oficio N 130-2003-2B0000, la SUNAT ha

indicado que si bien el anlisis efectuado en este Informe es enfocado desde
la perspectiva del IGV, el razonamiento y las conclusiones a las que se llega
son vlidas y aplicables tambin para el caso del Impuesto a la Renta.
(1) Publicada el 09.01.2003.
(2) Publicada el 31.01.2003.
CONSULTA INSTITUCIONAL
ABRIL 2003 31
encuentra obligado a abonar al prestador del servicio, de
acuerdo a lo que ambas partes hubieran pactado libremen-
te en el contrato respectivo
(3)
.
En ese sentido, de darse el caso que los sujetos antes men-
cionados acuerden celebrar un contrato de prestacin de
servicio pblico de transporte de carga, deber gravarse
con el IGV el monto que se pacte y que figure en el compro-
bante de pago respectivo
(4)
, independientemente si el mis-
mo es inferior o superior al costo mnimo que figura en el
Decreto Supremo N 049-2002-MTC.
En efecto, el citado Decreto Supremo nicamente seala el costo
mnimo que puede asumir el servicio de transporte de carga,
el cual ha sido determinado teniendo en cuenta diversos facto-
res; sin que ello implique que, para efectos tributarios, se cons-
tituya en base imponible para el clculo del impuesto.
Sin perjuicio de lo antes expuesto, debemos indicar que el
artculo 32 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta esta-
blece que en los casos de prestacin de servicios, el valor
asignado a stos, para efectos del Impuesto a la Renta ser el
de mercado. Si el valor asignado difiere del de mercado, sea
por sobrevaluacin o subvaluacin, la SUNAT proceder a
ajustarlo tanto para el adquirente como para el transferente.
El citado artculo indica que lo dispuesto tambin ser de
aplicacin para el Impuesto General a las Ventas, salvo para
la determinacin del saldo a favor materia de devolucin o
compensacin.
Adicionalmente, se debe tener en cuenta que, si bien no for-
man parte de los ingresos por los servicios, los descuentos que
consten en el comprobante de pago, en tanto resulten norma-
les en el comercio y no constituyan retiro de bienes, de acuer-
do con el numeral 13 del artculo 5 del Reglamento de la Ley
del IGV, no forman parte de la base imponible, siempre que:
a) Se trate de prcticas usuales en el mercado o que res-
pondan a determinadas circunstancias tales como pago
anticipado, monto, volumen u otros;
b) Se otorguen con carcter general en todos los casos en
que ocurran iguales condiciones;
c) No constituyan retiro de bienes; y,
d) Conste en el comprobante de pago o en la nota de cr-
dito respectiva.
En tal sentido, nada obsta para que la Administracin Tri-
butaria fiscalice posteriormente a las empresas de transpor-
te que declaren ingresos menores en relacin con los mon-
tos establecidos en el Decreto Supremo N 049-2002-MTC,
por concepto de prestacin de servicios pblicos de trans-
porte de carga, a fin que demuestren la veracidad de la
informacin consignada en sus declaraciones.
2. En cuanto a la segunda consulta, sobre si se configura alguna
infraccin tributaria cuando las partes pactan por el servicio
de transporte un monto por debajo del mnimo establecido en
el Decreto Supremo N 049-2002-MTC, y dicho monto es el
consignado en la gua de remisin del transportista, debemos
sealar lo siguiente:
El numeral 3.15 del artculo 19 del RCP exige que se consigne
como informacin no necesariamente impresa en la gua de
remisin del transportista el costo mnimo que corresponda al
tramo del servicio prestado, el cual ser calculado de confor-
midad con las normas que emita el Ministerio de Transportes y
Comunicaciones; requisito sin el cual, entendemos, dicho do-
cumento no sera considerado como gua de remisin.
En virtud de lo expuesto, la infraccin tipificada en el nume-
ral 3 del artculo 174 del Cdigo Tributario
(5)
no se confi-
gura siempre que se consigne, en la gua de remisin del
transportista, entre otros requisitos, el costo mnimo que co-
rresponda al tramo del servicio prestado, calculado de acuer-
do a lo establecido en el Decreto Supremo N 049-2002-
MTC, independientemente de si se pact un precio inferior
a ste.
3. Finalmente, respecto a la consulta sobre si el IGV debe cal-
cularse sobre la base de los costos mnimos dispuestos en el
Decreto Supremo N 049-2002-MTC, debemos indicar que
tal como se ha sealado en el numeral 1 del presente Infor-
me, dicho impuesto se calcula en funcin al total de la retri-
bucin consignada en el comprobante de pago que debe
emitir el transportista por concepto del servicio de transpor-
te pblico de carga.
En efecto, los costos mnimos que establece el citado Decre-
to Supremo si bien son un requisito obligatorio a consignar
en la gua de remisin del transportista no constituyen de
forma alguna la base de clculo para el IGV, de conformi-
dad con los artculos 13 y 14 del TUO de la Ley del IGV.
CONCLUSIONES:
1. La base imponible para el clculo del IGV est constituida
por el total de la retribucin consignada en el comprobante
de pago de los servicios, incluyendo los cargos que se efec-
ten por separado, aun cuando se originen en servicios
complementarios, en intereses devengados por el precio no
pagado o en gastos de financiacin de la operacin; y no
por los costos mnimos que establece el Decreto Supremo
N 049-2002-MTC.
2. En el supuesto que se pacte un monto por debajo del costo
mnimo establecido en el Decreto Supremo N 049-2002-MTC,
se tomar como base imponible del IGV el monto pactado, sin
perjuicio que la Administracin Tributaria efecte posteriormente
las verificaciones necesarias, en aplicacin de lo dispuesto en
el artculo 14 del TUO de la Ley del IGV y el artculo 32 del
TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
3. No se incurre en ninguna infraccin tributaria si las partes
acuerdan que el monto por concepto del servicio de trans-
porte pblico de carga sea inferior a los costos mnimos
establecidos en el Decreto Supremo N 049-2002-MTC;
siempre que en la gua de remisin se consignen todos los
requisitos y caracterstica exigidos en el RCP, incluyendo el
relativo al costo mnimo correspondiente al tramo efectua-
do, calculado en funcin a lo establecido en el mencionado
Decreto Supremo.
Atentamente,
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico
INTENDENCIA NACIONAL JURDICA SUNAT

(3) De conformidad con el artculo 1354 del Cdigo Civil, las partes pueden
determinar libremente el contenido del contrato, siempre que no sea contra-
rio a norma legal de carcter imperativo.
(4) Incluyendo los cargos que se efecten por separado, aun cuando se origi-
nen en servicios complementarios, en intereses devengados por el precio no
pagado o en gastos de financiacin de la operacin.
(5) El numeral 3 del artculo 174 del Cdigo Tributario, sustituido mediante Ley
N 27877 publicada el 14.12.2002 seala que constituye infraccin rela-
cionada con la obligacin de emitir y exigir comprobantes de pago:
3. Transportar bienes sin el comprobante de pago, gua de remisin y/u
otro documento previsto por las normas para sustentar el traslado, o
con documentos que no renen los requisitos y caractersticas para ser
considerados como comprobantes de pago o gua de remisin, u otro
documento que carezca de validez.
CASUSTICA
ABRIL 2003 32
IR E IES: Retenciones a Directores
de Empresas
PREGUNTA:
Una empresa nos pregunta cmo es
que se debe de practicar la retencin del
Impuesto a la Renta (IR) y el Impuesto Ex-
traordinario de Solidaridad (IES) respec-
to a las dietas que perciben sus directo-
res, las mismas que ascienden a S/.
12,000.00 mensuales, teniendo en cuen-
ta, adems, que dichos directores no es-
tn obligados a emitir recibos por hono-
rarios, de conformidad con el Reglamen-
to de Comprobantes de Pago.
RESPUESTA:
Como se sabe, los directores de em-
presas reciben como retribucin por sus
servicios prestados, montos denominados
dietas, las mismas que califican como
rentas de cuarta categora, en virtud de
lo dispuesto en el inciso b) del artculo
33 de la Ley del Impuesto a la Renta,
cuyo TUO ha sido aprobado mediante D.
S. N 054-99-EF (en adelante LIR). Resul-
ta conveniente sealar que las rentas de
cuarta categora se encuentran sujetas a
las retenciones correspondientes al IR y
al IES, no obstante ello, en nuestro orde-
namiento se ha establecido un rgimen
de suspensin de retenciones y pagos a
cuenta mensuales de los tributos en cues-
tin, regulado mediante los Decretos Su-
premos Ns. 003-2001-EF y 046-2001-
EF, y la Resolucin de Superintendencia
N 005-2001/SUNAT. Al respecto, el l-
timo dispositivo en mencin seala en su
artculo 2 que no se efectuar la reten-
cin del IR de cuarta categora, ni del IES
a los contribuyentes que perciban exclu-
sivamente rentas de cuarta categora o
rentas de cuarta y quinta categora, siem-
pre que el importe de cada "recibo por
honorarios" emitido en el mes sea menor
o igual a S/. 700 (setecientos y 00/100
nuevos soles).
Se puede colegir del texto de la nor-
ma citada que deben de darse dos con-
diciones para no efectuar la retencin en
Casos Prcticos
disposicin final de la Resolucin de Su-
perintendencia N 005-2002/SUNAT, se
debera de retener por el monto que se
abone mensualmente, sin tener en consi-
deracin el importe del mismo en ningn
caso.
Sin embargo, dicha conclusin que
parecera ser vlida partiendo de la re-
gulacin contenida en la Resolucin de
Superintendencia N 005-2002/SUNAT,
no sera la correcta, ya que adems del
dispositivo en mencin, en cuanto al tema
de las retenciones del Impuesto Extraor-
dinario de Solidaridad se debe de apli-
car el artculo 3 del Decreto Legislativo
N 870, modificado por el artculo 1 de
la Ley N 26750, con lo que las retencio-
nes mensuales se realizaran a partir del
monto en que superen la doceava parte
de 7 UIT, monto que justamente resulta
equivalente a S/. 1,808.
Es por ello que las retenciones del IR y
del IES para el caso de los directores se
rigen por las reglas contenidas en el si-
guiente cuadro:
En el presente caso, la retencin a
efectuarse con motivo del Impuesto a la
Renta debe de calcularse sobre la totali-
dad del monto cuando se supere el lmite
de los S/. 1,808 por ingresos mensuales:
10% de S/. 12,0000 = S/. 1,200
Mientras que para el caso del IES el
monto a retener por cada una de las die-
tas se determinar sobre la base de la
diferencia entre el monto de la dieta y el
monto lmite para no efectuar la reten-
cin.
los supuestos planteados:
1) Que el perceptor de rentas de cuar-
ta categora emita recibos por ho-
norarios; y,
2) El importe de cada uno de dichos
recibos por honorarios emitidos en
el mes no supere la cifra de
S/. 700 (setecientos y 00/100
nuevos soles).
En el caso planteado, los montos de
las dietas que cada uno de los directores
percibe, si bien supera ampliamente la
cifra mensual de S/. 700, no se hacen
constar a travs de recibos por honora-
rios, toda vez que los directores estn ex-
ceptuados de la obligacin de otorgar
comprobantes de pago en virtud a lo dis-
puesto en el numeral 5 del artculo 7 del
Reglamento de Comprobantes de Pago
aprobado mediante R. de S. N 007-99/
SUNAT. En ese sentido, por lo hasta aqu
expuesto podramos llegar a una prime-
ra conclusin en el sentido de que, en el
supuesto de las dietas de los directores,
el total de los montos que stos perciban
estn sujetos a retencin, sin ser de apli-
cacin la excepcin de la obligacin de
retener, puesto que dichos sujetos no emi-
ten recibos por honorarios por las dietas
que perciben.
No obstante lo sealado, para el caso
del Impuesto a la Renta, la segunda dis-
posicin final de la Resolucin de Super-
intendencia N 005-2002/SUNAT sea-
la de manera expresa que respecto de
los directores se considerar como mon-
to referencial para la aplicacin de la re-
tencin la suma de S/. 1,808 mensuales,
sin hacer distincin de si dicho monto se
debe tomar en cuenta slo para la obli-
gacin de realizar pagos a cuenta o para
exhimirse de las retenciones mensuales.
En ese sentido, entendemos que slo pro-
ceder la retencin en el caso de que las
dietas superen el monto de S/. 1,808.00.
En lo referente a las retenciones rela-
cionadas con el Impuesto Extraordinario
de Solidaridad, podra pensarse que al
no haberse creado una regulacin espe-
cial similar a la establecida para las ren-
tas de cuarta categora en la segunda
Monto a partir del
cual se aplica la
retencin
Se aplica la excepcin
de retener
IES
RENTA
S
S
Se aplica cuando el monto
de la dieta supere los
S/. 1,808
Se aplica cuando el monto
de la dieta supere los
S/. 1,808
5% de (S/. 12,000 S/. 1,808) = S/. 509,6
JURISPRUDENCIA DE AMPARO
ABRIL 2003 33
TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
EXPEDIENTE N: 918-2002-AA/TC
PROCEDENCIA: LIMA
INTERESADO: ESTUDIO NAVARRO ABOGA-
DOS S.C.R. Ltda.
Sentencia
En Lima, a los 25 das del mes de marzo
de 2003, la Sala Primera del Tribunal Cons-
titucional, con asistencia de los seores Ma-
gistrados Aguirre Roca, Presidente; Alva Or-
landini y Gonzales Ojeda, pronuncia la si-
guiente sentencia
ASUNTO
Recurso extraordinario interpuesto por el
Estudio Navarro Abogados Sociedad Civil de
Responsabilidad Limitada contra la sentencia
de la Sala de Derecho Pblico de la Corte
Superior de Justicia de Lima, de fojas 127, su
fecha 9 de noviembre del 2001, que declar
improcedente la accin de amparo de autos.
ANTECEDENTES
La recurrente, con fecha 19 de octubre
de 2000, interpone accin de amparo con-
tra la Municipalidad Distrital de San Isidro,
con objeto de que se declaren inaplicables a
ella los Edictos Ns. 25-94-MSI y 30-94-MSI,
las Ordenanzas Ns. 03-97-MSI y 020-MSI,
Decretos de Alcalda Ns. 97-98-ALC/MSI y
004-99-ALC/MSI, y, el Acuerdo de Concejo
N 252(99-LM), que regulan los arbitrios de
limpieza pblica, parques y jardines y relle-
no sanitario; as como los Edictos Ns. 9-90-
MSI, 01591-MSI y 026-94-MSI, la Orde-
nanza N 02-97-MSI, los Decretos de Alcal-
da Ns. 07-98-ALC/MSI y 004-99-ALC/MSI
y el Acuerdo de Concejo N 252 (99-LM) que
regulan el arbitrio de seguridad ciudadana,
y se inapliquen, tambin, por haberse sus-
tentado en estas normas, las liquidaciones de
los arbitrios municipales correspondientes a
los meses de mayo a diciembre de 2000,
contenidos en la Constancia Administrativa
de Deudas expedida por la demandada, as
como las que se liquiden en el futuro.
Manifiesta la actora que el 15 de febrero
de 2000, la Municipalidad Distrital de San
Isidro le notific la liquidacin de Emisin
Mecanizada 2000 por arbitrios municipales
za coactiva, se acreditara la amenaza de
violacin de sus derechos constitucionales
invocada en la demanda.
La emplazada contesta sealando que la
solicitud de inaplicacin de los edictos, orde-
nanzas, decretos de alcalda y acuerdos de
Concejo tachados de inconstitucionales resulta
improcedente por cuanto la Municipalidad
Distrital de San Isidro ha actuado conforme
a la autonoma poltica, econmica y admi-
nistrativa en los asuntos de su competencia
con funciones normativas en lo relativo a la
creacin, modificacin y supresin de sus con-
tribuciones, arbitrios, derechos y licencias, de
acuerdo con el Cdigo Tributario y la Consti-
tucin Poltica del Per; que la determinacin
de las nuevas liquidaciones se efectu en vir-
tud del cambio del uso del predio en mayo
del ao 2000; que la accin de amparo no
es la va adecuada para impugnar arbitrios
municipales; que no se encuentra probada
la violacin o amenaza de derecho constitu-
cional alguno; y que, finalmente, la actora
no ha acreditado haber previamente impug-
nado administrativamente las liquidaciones
notificadas, por lo que no se habra agotado
la va administrativa, exigencia establecida
en el artculo 27 de la Ley N 23506.
El Primer Juzgado Corporativo Transito-
rio Especializado en Derecho Pblico de Lima,
a fojas 99, con fecha 26 de junio de 2001,
declar infundada la accin, por considerar
sustancialmente que el demandante se ha li-
mitado a alegar hechos que configuran su
pretensin sin ofrecer pruebas que los acre-
dite o corrobore, por lo que no se ha creado
conviccin en el juzgador sobre la veracidad
de los hechos alegados.
La recurrida, revocando la apelada, decla-
r improcedente la demanda, considerando que
no se ha cumplido con agotar la va previa.
FUNDAMENTOS
Objeto de la demanda
1. El recurrente solicita la inaplicacin
de los Edictos Ns. 25-94-MSI y 30-
94-MSI, las Ordenanzas Ns. 03-97-
MSI y 020-MSI, los Decretos de Al-
calda Ns. 97-98-ALC/MSSSSI y
004-99-ALC/MSI y el Acuerdo de
Concejo N 252(99-LM), que regu-
Inconstitucionalidad del cobro de
arbitrios determinados en funcin
al valor del predio
(limpieza pblica, parques y jardines, relle-
no sanitario y seguridad ciudadana), corres-
pondiente a los meses de enero a diciembre
de 2000, respecto al inmueble de su propie-
dad, ubicado en la Av. Del Parque N 195,
que utilizaba como casa-habitacin. Sin em-
bargo, luego de solicitado y aprobado por el
municipio el cambio de uso a local comer-
cial, el 25 de julio de ese mismo ao se les
notific una Constancia Administrativa de
Adeudos, donde aparecen excesivos incre-
mentos de los arbitrios municipales a partir
de mayo de 2000 (en que se materializa el
cambio de uso del local), que llegan al 170
por ciento en el caso de limpieza pblica,
152 por ciento por parques y jardines, 123
por ciento por relleno sanitario y 680 por
ciento por seguridad ciudadana. Estos incre-
mentos se sustentan en las normas municipa-
les cuya inaplicacin por inconstitucionalidad
justamente reclama, toda vez que determi-
nan el monto de los arbitrios a pagar, sobre
la base de factores como el valor de los pre-
dios y el uso que se les da, cuando por su
propia naturaleza este tipo de tributos debe
configurar una contraprestacin por la utili-
zacin efectiva o potencial de un servicio
pblico. Refiere, finalmente, que, se encuen-
tra exceptuada del agotamiento de las vas
previas, porque su trnsito puede convertir
en irreparable la agresin, considerando que
la emplazada se encuentra habilitada para
iniciar el correspondiente procedimiento de
cobranza coactiva e incluso adoptar toda cla-
se de medidas cautelares previas a dicho pro-
ceso. Y en los fundamentos para la interposi-
cin del recurso extraordinario que motiva la
presente, agrega que la va previa sera tam-
bin inadecuada para proteger sus derechos
amenazados, por cuanto la Administracin
Tributaria, incluido el Tribunal Fiscal, no tiene
la potestad para inaplicar a un caso concreto
normas incompatibles con la Constitucin.
Durante la secuela del proceso, la recu-
rrente presenta como hecho nuevo que, con
fecha 16 de agosto del 2001, fue notificada
de la Resolucin de Determinacin N 2001-
006073, emitida por la demandada respec-
to de su deuda por pago de arbitrios munici-
pales; y que siendo dicha resolucin un re-
querimiento previo a un proceso de cobran-
JURISPRUDENCIA DE AMPARO
ABRIL 2003 34
lan los arbitrios de limpieza pblica,
parques y jardines y relleno sanita-
rio; as como los Edictos Ns.

9-90-
MSI, 015-9-MSI y 026-94-MSI, la
Ordenanza N 02-97-MSI, los Decre-
tos de Alcalda Ns. 07-98-ALC/MSI
y 004-99-ALC/MSI y el Acuerdo de
Concejo N 252 (99-LM) que regu-
lan el arbitrio de seguridad ciudada-
na, y se inapliquen, tambin, por
haberse sustentado en estas normas,
las liquidaciones de los arbitrios mu-
nicipales correspondientes a los me-
ses de mayo a diciembre de 2000,
contenidos en la Constancia Adminis-
trativa de Deudas expedida por la
demandada, as como las que se li-
quiden en el futuro respecto del inmue-
ble sito en la Av. Del Parque N 195
San Isidro, por configurar una ame-
naza a sus derechos constitucionales
a la igualdad y propiedad, amenaza
materializada con la Resolucin de
Determinacin N 2001-006073, de
fecha 16 de agosto del 2001.
La potestad tributaria del Estado
2. El artculo 44 de la Constitucin es-
tablece como deberes primordiales
del Estado la defensa de la sobera-
na nacional, garantizar la plena vi-
gencia de los derechos humanos, la
proteccin de la poblacin ante ame-
nazas contra su seguridad y la pro-
mocin del bienestar general funda-
mentado en la justicia y en el desa-
rrollo integral y equilibrado de la
nacin. Para su cumplimiento, el Es-
tado se encuentra dotado de poder,
que, por su propia naturaleza, es uno
solo; pero que su ejercicio se mani-
fiesta a travs de las distintas activi-
dades que ste realiza. En un Estado
Constitucional de Derecho, como se
precia de serlo el nuestro, la fuente
de dicho poder se encuentra en el
pueblo que lo legitima y a travs de
la Constitucin, como en el artculo
citado, que seala unos fines espec-
ficos, dotndolo de los instrumentos
indispensables para que stos pue-
dan ser cumplidos; pero, al mismo
tiempo, establece, explcita o implci-
tamente, algunos lmites y garantas
para evitar que el ejercicio del poder
pueda resultar arbitrario.
3. El Estado, para el desarrollo de sus
distintas actividades, requiere de un
sustento econmico, el cual, como
resulta natural, debe provenir funda-
mentalmente de las contribuciones
que sus ciudadanos realicen, porque,
de otra forma, sera prcticamente
imposible financiar los gastos pbli-
cos o la satisfaccin de necesidades
colectivas a su cargo. Para que estas
contribuciones no estn sujetas a la
libre voluntad de los ciudadanos, el
pueblo, a travs de la Constitucin,
ha dotado al Estado del poder sufi-
ciente para establecer unilateralmente
prestaciones econmicas de carcter
coactivo, que deben ser satisfechas
por los sujetos que l determine. Es lo
que se denomina la potestad tributa-
ria, en virtud de la cual el Estado se
encuentra habilitado para crear, mo-
dificar o suprimir tributos, o exone-
rar de ellos y, en general, para regu-
lar todos y cada uno de los elemen-
tos sustanciales que los configuran.
La potestad tributaria de los gobiernos
locales y sus lmites
4. Aun cuando en nuestro pas, el go-
bierno del Estado se encuentra distri-
buido territorialmente en las instan-
cias nacional, regional y local, la
Constitucin atribuye el ejercicio del
poder tributario nicamente al gobier-
no nacional y a los gobiernos loca-
les. Respecto de estos ltimos, el art-
culo 74., segundo prrafo, seala
que ()pueden crear, modificar y
suprimir contribuciones y tasas, o exo-
nerar de stas, dentro de su jurisdic-
cin y con los lmites que seala la
ley (...); esto es, que, a diferencia
de lo que ocurre con el gobierno na-
cional, la propia Constitucin restrin-
ge la potestad tributaria de los go-
biernos locales a cierto tipo de tribu-
tos, tipologa que, de alguna mane-
ra, es ampliada o complementada
por el artculo 195. del mismo cuer-
po legal reformado, que establece
dentro de las competencias atribui-
das, la de (crear, modificar y su-
primir contribuciones, tasas, arbitrios,
licencias y derechos municipales, con-
forme a ley). Adems, de los dos
artculos citados se desprenden algu-
nas limitaciones adicionales a la po-
testad tributaria de los gobiernos lo-
cales, como, por ejemplo, la limita-
cin territorial derivada del principio
del mismo nombre, en virtud de la
cual, las potestades tributarias de los
gobiernos locales slo pueden ser
ejercidas dentro de su jurisdiccin.
5. De otro lado, se encuentra el princi-
pio de reserva de ley, que, adems
de cumplir una funcin de garanta
individual, al fijar un lmite a las po-
sibles intromisiones arbitrarias del
Estado en los espacios de libertad de
los ciudadanos, cumple tambin una
funcin plural, toda vez que se ga-
rantiza la democracia en los proce-
dimientos de imposicin y reparto de
la carga tributaria, cuando su esta-
blecimiento corresponde a un rga-
no plural donde se encuentran repre-
sentados todos los sectores de la so-
ciedad: el Parlamento en el caso del
gobierno nacional y el Concejo Mu-
nicipal en el caso de los gobiernos
locales. De acuerdo con este princi-
pio, la reserva de ley no slo alcan-
za a la creacin en s del tributo, sino
tambin, necesariamente a cada uno
de elementos configuradores del mis-
mo, como son el hecho imponible, la
base imponible y el tipo de grava-
men, la determinacin del contribu-
yente, adems de las infracciones y
sanciones, etc. Muy cerca del princi-
pio de reserva de ley, se encuentra el
principio de legalidad, que, en el caso
de la potestad tributaria municipal,
queda expreso cuando la Constitucin
establece que sta se ejercita ()
con los lmites que seala la ley.
Marco legal de los arbitrios
6. La Ley Orgnica de Municipalidades
(LOM), la Ley de Tributacin
Municipal(LTM) y el Cdigo Tributario
(CT) establecen los parmetros lega-
les dentro de los cuales las municipali-
dades, en el ejercicio de la autonoma
econmica, administrativa y poltica,
reconocidas por la Constitucin pue-
den ejercer su potestad tributaria y,
particularmente, la creacin, modifi-
cacin o supresin de los arbitrios:
a) Los arbitrios son tasas que se pa-
gan por la prestacin o manteni-
miento de un servicio pblico in-
dividualizado en el contribuyen-
te (LTM, artculo 68, inc. a).
b) Su creacin, modificacin o supre-
sin son competencias atribuidas
al Concejo Municipal (LOM, art-
culos 10, inc. 4, y 36, inc. 1).
c) Aunque inicialmente se aproba-
ban mediante edictos (LOM, art-
culo 94), en virtud del principio
de reserva de ley establecido por
la Constitucin de 1993, as como
por lo sealado por el Cdigo
Tributario, el instrumento normati-
vo para los arbitrios es la ordenan-
za, subsistiendo en su caso todos
los requisitos y condiciones de va-
lidez establecidas por la normati-
va preconstitucional cuando hace
referencia a la creacin de tributos
a travs de edictos. En consecuen-
cia, las Ordenanzas por las que se
crean los arbitrios deben cumplir
los siguientes requisitos:
Ser aprobadas por el voto
conforme de, por lo menos,
la mitad del nmero legal de
miembros del Concejo (LOM,
artculo 94).
Ser prepublicadas en un me-
JURISPRUDENCIA DE AMPARO
ABRIL 2003 35
dio de difusin masiva de la
localidad, dentro de un pla-
zo no menor de t reint a
(30)das anteriores a su vigen-
cia (LTM, artculo 60, inc. c).
Si son creados por municipa-
lidades distritales, para tener
vigencia deben ser ratificados
por el Concejo Provincial.
(LOM, artculo 94), y publi-
cados en el diario oficial El
Peruano, o en el encargado
de las publicaciones judicia-
les de la jurisdiccin. (LOM,
artculo 95).
d) Los arbitrios deben cumplir tambin
los requisitos de fondo establecidos
por la ley:
El hecho generador de la obliga-
cin tributaria es la prestacin
efectiva por la municipalidad de
un servicio pblico individualiza-
do en el contribuyente (LTM, art-
culos 66 y 68).
La prestacin del servicio pblico
debe encontrarse reservado a los
municipios, de acuerdo con la Ley
Orgnica de Municipalidades
(LTM, artculo 68).
Su clculo debe hacerse durante
el primer trimestre del ejercicio
fiscal, en funcin del costo efecti-
vo del servicio a prestar, y slo
puede incrementarse en ese ejer-
cicio hasta el porcentaje de va-
riacin del ndice de Precios al
Consumidor (LTM, artculo 69).
Las ordenanzas que aprueban los
arbitrios deben ser publicadas al
concluir el ejercicio fiscal o, a ms
tardar, al 30 de abril del ao si-
guiente, explicndose los costos
efectivos que demanda el servi-
cio segn el nmero de contribu-
yentes de la localidad beneficia-
da, as como los criterios que jus-
tifiquen incrementos, de ser el
caso (LTM, artculo 69).
Su rendimiento slo puede ser
destinado a cubrir el costo de los
servicios cuya prestacin genera
la obligacin (CT, Norma II).
7. Determinar el marco constitucional y
legal para el ejercicio de la potestad
tributaria de los gobiernos locales,
permite ahora, al Tribunal Constitucio-
nal, analizar los arbitrios que funda-
mentan las liquidaciones de deudas y
la Resolucin de Determinacin N.
2001-006073, cuya inaplicacin es
el objeto de la demanda, y establecer
si dicho marco ha sido respetado.
Arbitrio de serenazgo
8. Mediante Edicto N 09-90-MSI , se
cre el arbitrio de serenazgo (hoy lla-
mado De Seguridad Ciudadana), es-
tablecindose como base tributaria la
Unidad Impositiva Tributaria y las ta-
sas en porcentajes de sta que se
deba pagar por cada unidad inmo-
biliaria atendiendo a su uso, las cua-
les fueron modificadas por el Edicto
N 15-91-MSI. Posteriormente, me-
diante el edicto N 026-MSI, publi-
cado el 25 de febrero de 1994, se
modificaron nuevamente las tasas del
arbitrio, establecindose esta vez,
como tasa un porcentaje de la Uni-
dad Impositiva Tributaria por metro
cuadrado de cada predio atendien-
do a su uso. Estos criterios de deter-
minacin del tributo se mantuvieron
con la Ordenanza N 02-97-MSI,
publicada el 17 de abril de 1997, en
la que las tasas fueron actualizadas
de acuerdo con el ndice de Precios
al Consumidor de Lima Metropolita-
na, en los aos 1998 mediante De-
creto de Alcalda N 07-98-ALC/MSI,
1999, con Decreto de Alcalda N
004-99-ALC/MSI, y el ao 2000,
mediante Ordenanza N 020-MSI.
9. Merece especial atencin la Ordenan-
za N 02-97-MSI, por cuanto en ella,
la Municipalidad demandada, ade-
ms de establecer con detalle los lla-
mados factores impositivos para el
clculo de los arbitrios, y los costos
detallados del servicio, seala en su
artculo 2 que estos factores ()
permitirn una distribucin equitati-
va del costo total del servicio muni-
cipal de serenazgo a prestarse, el
cual se encarga de la vigilancia del
distrito para combatir la prostitucin
y la delincuencia(). Finalmente, en
el ltimo prrafo del artculo 4 se
seala, respecto de ese arbitrio, que
()su pago representa slo la con-
traprestacin de servicios pblicos
que presta la Municipalidad(). El
tenor de los prrafos de los artculos
citados, responde perfectamente a la
naturaleza jurdica de un arbitrio de-
finido en las leyes tributarias, esto es,
un servicio pblico prestado, el costo
de estos servicios distribuido equita-
tivamente entre los contribuyentes y
que es asumido por estos a manera
de contraprestacin. Sin embargo,
este Colegiado considera que los cri-
terios de determinacin de las tasas
que deben pagar los contribuyentes,
sobre la base de su capacidad con-
tributiva (metraje y uso del inmueble)
desnaturalizan el tributo, ya que es-
tablecido de esta manera resulta ob-
vio que no permite una distribucin
equitativa del costo del servicio, sino,
todo lo contrario, se crea un trata-
miento desigual entre los contribuyen-
tes, tratamiento que slo podra justi-
ficarse, si dicha capacidad contribu-
tiva estuviera directa o indirectamen-
te relacionada con el nivel de benefi-
cio real o potencial recibido por el
contribuyente. Si nos atenemos a la
finalidad del servicio (vigilancia del
distrito para combatir la prostitucin
y la delincuencia), el mismo importa
por igual a todos los habitantes del
distrito y todos, por ende, se benefi-
cian por igual.
Arbitrios de limpieza pblica, de dispo-
sicin final de residuos slidos y de parques
y jardines.
10. Mediante Edicto N 025-MSI se
crearon los arbitrios de limpieza
pblica y de parque y jardines, tri-
butos que, como sealaba el artcu-
lo 1 de dicha norma, eran de
(...)periodicidad mensual destina-
dos a cubrir el costo efectivo de los
respectivos servicios pblicos; y,
conforme al artculo 4, la determi-
nacin del importe del tributo se
hizo () en funcin del uso del
predio o seccin predial y del rea
declarada para los efectos del Im-
puesto Predial(...) .En virtud de ello
se establecieron tasas diferenciadas
en cada tipo de arbitrio sobre la
base de la Unidad Impositiva Tribu-
taria, el metraje y uso del predio.
Mediante Edicto N 30-94-MSI, vi-
gente a partir del 1 de julio de 1994,
se modificaron dichas tasas estable-
ciendo factores diferenciados en
funcin del autoavalo por el uso
del predio. Mediante la ordenanza
N 03-97-MSI, se actualizaron di-
chos factores impositivos, los cua-
les, posteriormente, fueron incre-
mentados de acuerdo con el ndice
de Precios al Consumidor, en los
aos 1999 y 2000, a travs de las
Ordenanzas 002-99-MSI y 020-
MSI, respectivamente.
11. En la Ordenanza N 03-97-MSI,
adems de actualizarse los factores
impositivos para los arbitrios de lim-
pieza pblica y parques y jardines,
y crear el arbitrio de disposicin de
residuos slidos, podemos encontrar
lo que para el municipio resulta jus-
tificante de dichos factores imposi-
tivos, as como del objeto de los ser-
vicios prestados. As, respecto del
servicio municipal de limpieza p-
blica, en el artculo 3 de dicha nor-
ma se precisa que los factores im-
positivos establecidos para este tri-
buto ()permitirn una distribu-
cin justa y adecuada del costo to-
tal del servicio(), el cual compren-
JURISPRUDENCIA DE AMPARO
ABRIL 2003 36
de barrido y limpieza, recoleccin,
transferencia y transporte, mante-
nimiento de la infraestructura ne-
cesaria(), para posteriormente
detallar su costo anual. En el artcu-
lo 4 se seala algo similar respec-
to del arbitrio de parques y jardi-
nes, cuyos factores impositivos
()permitirn una distribucin
equitativa y adecuada del costo to-
tal de los servicios() el cual com-
prende recoleccin de maleza,
transferencia y transporte, mante-
nimiento de la infraestructura ne-
cesaria, especialmente de los ca-
nales de regado, viveros, siembra
de pl antas ornamental es y
otros(), para posteriormente de-
tallar su costo anual. Respecto del
arbitrio de disposicin de residuos
slidos, cuya tasa se estableci en
el 15 por ciento del arbitrio de
limpieza pblica, se seala, en el ar-
tculo 5, que dicho factor impositivo
(...)permitir una distribucin equi-
tativa y adecuada del costo total del
servicio()que comprende planta
de transferencia, disposicin final de
la basura, mantenimiento e imple-
mentacin de rellenos sanitarios, as
como gastos de administracin y re-
caudacin(), para posteriormente
precisar su costo anual total.
12. Como se desprende de los artculos
citados, en todos los casos, el Mu-
nicipio justifica la utilizacin de los
criterios de determinacin de los tri-
butos sobre la base de la capaci-
dad contributiva de los contribuyen-
tes (valor y uso de los predios), en-
tendiendo que ellos permiten una dis-
tribucin justa ( o equitativa) y ade-
cuada del costo total del servicio; sin
embargo, al igual que en el caso del
arbitrio de serenazgo, dicha justi-
ficacin y relacin no resulta con-
gruente con la naturaleza del tributo.
13. As, este Colegiado considera que
en el caso de los arbitrios, por su
naturaleza, el hecho generador de
la obligacin tributaria es la pres-
tacin efectiva o mantenimiento del
servicio, cuyo clculo debe hacerse
en funcin de su costo, por lo que
no resulta congruente que se utilice
como criterio de determinacin del
tributo el valor que tiene el predio
para el pago del Impuesto Predial,
su ubicacin o uso; ello, por la sen-
cilla razn de que no es posible
advertir una relacin entre el servi-
cio pblico recibido y el valor, ubi-
cacin o uso del inmueble.
14. El valor de un predio no puede ser-
vir como parmetro para estable-
cer el valor de un servicio pblico.
En materia tributaria, se utiliza ms
bien como base imponible para la
determinacin de impuestos que
gravan el patrimonio por ser un in-
dicador de la capacidad contributi-
va de un contribuyente. Para el caso
de una tasa por servicio pblico,
como es el arbitrio, su base imponi-
ble debe estar en relacin con el costo
que demanda el servicio y su man-
tenimiento y el beneficio individual,
sea real o potencial que recibe el
usuario, y no con su capacidad con-
tributiva, ya que esta responde ms
a la naturaleza del impuesto.
15. Esta falta de relacin entre el servi-
cio prestado y el valor del inmue-
ble del contribuyente resulta ms
evidente cuando la cuanta de la
tasa se vara por el uso que se le da
al mismo, como ocurre en el caso
de autos, que siendo todava el mis-
mo inmueble, el mismo contribuyen-
te, en el mismo ejercicio fiscal, va-
riando nicamente el uso del inmue-
ble, la cuanta del tributo se incre-
mente, en algunos casos, en ms del
600 por ciento, sin que ello tenga
su equivalencia y proporcin con un
incremento del servicio prestado por
el municipio al contribuyente o en
un beneficio real o potencial de ste
que pueda ser medido de manera
razonable y en lo posible objetiva-
mente. Ello no implica, claro est,
que en determinadas circunstancias
algunas actividades econmicas,
por su propia naturaleza, signifi-
quen una mayor intensidad en el
servicio prestado y, por ende, ma-
yor beneficio para el contribuyente
(por ejemplo, aquellas actividades
cuyo desarrollo trae consigo mayo-
res volmenes de desechos o cuan-
do estos, por su tipo, requieren de
un procesamiento ms oneroso que
el comn, implicarn mayores cos-
tos del servicio que razonablemen-
te pueden ser imputados a quienes
realizan dichas actividades). Pero,
si, como en el presente caso, no se
sealan ni se advierten esos mayo-
res costos y beneficios, se estn vul-
nerando los principios que deben
enmarcar el ejercicio de la potes-
tad tributaria, en este caso, de los
gobiernos locales.
16. Todo ejercicio de poder, incluido el
tributario, cualquiera que sea la ins-
tancia de gobierno, debe estar so-
metido a la Constitucin. A eso se
refiere la Carta Fundamental cuan-
do en su artculo 45, seala que
quienes ejercen el poder del Estado
lo hacen con las limitaciones y res-
ponsabilidades que la Constitucin
y las leyes establecen, lmites que
se inspiran en la propia naturaleza
del Estado Peruano, con su carc-
ter de Repblica Democrtica, con
su gobierno representativo y orga-
nizado segn el principio de sepa-
racin de poderes. En virtud de ello,
el cumplimiento de los requisitos for-
males para el ejercicio de la potes-
tad tributaria de los gobiernos lo-
cales, como son el instrumento nor-
mativo utilizado, su publicacin
oportuna y su ratificacin por el
Concejo Provincial, no resultan su-
ficientes para asegurar la constitu-
cionalidad y legalidad de un tribu-
to aprobado, sino tambin se debe
respetar el marco legal existente, as
como los principios del rgimen tri-
butario establecidos en la Constitu-
cin Poltica del Estado.
17. En consecuencia, este Tribunal con-
sidera que la demandada deber
dejar sin efecto la liquidacin y re-
solucin de determinacin mencio-
nados en los antecedentes, y esta-
blecer una nueva tasa sobre la base
de nuevos criterios de determinacin
de los arbitrios, que guarden rela-
cin y congruencia con la naturale-
za de este tipo de tributos, respe-
tando el marco legal y constitucio-
nal establecidos para el ejercicio de
su potestad tributaria.
Por estos fundamentos, el Tribunal Cons-
titucional, en uso de las atribuciones que le
confieren la Constitucin Poltica del Per y
su Ley Orgnica,
FALLA
REVOCANDO la recurrida, que, revocan-
do la apelada, declar improcedente la ac-
cin de amparo; y, REFORMNDOLA, la
declara FUNDADA y, en consecuencia, or-
dena que se deje sin efecto la liquidacin y
la resolucin de determinacin de deuda tri-
butaria sealadas en los antecedentes de esta
sentencia y que la emplazada establezca una
nueva tasa que deber pagar la actora, con-
forme a los fundamentos precedentes. Dis-
pone la notificacin en el diario oficial El Pe-
ruano y la devolucin de los actuados.
SS.
Alva Orladini
Aguirre Roca
Gonzles Ojeda
JURISPRUDENCIA DE AMPARO
ABRIL 2003 37
COMENTARIO:
La presente Sentencia del Tribunal Constitucional resuelve la
accin de amparo recada en el Expediente N 918-2002-AA/TC y
aborda un aspecto de gran relevancia en materia de tributacin
municipal, como es el de la determinacin de la cuanta de los
arbitrios, materia sobre la cual se vienen dando importantes avan-
ces, especialmente en lo que se refiere a la bsqueda de criterios
que hagan posible que el cobro de dichos tributos guarde relacin
con los gastos en que incurren las municipalidades por la presta-
cin efectiva o mantenimiento de un servicio pblico individuali-
zado en el contribuyente, cuestin que justamente sustenta el co-
bro de los arbitrios
(1)
.
A continuacin abordaremos los puntos ms relevantes de la
sentencia materia del presente comentario.
1. El agotamiento de la va previa
Como se sabe, en materia de accin de amparo, el artculo 27
de la Ley N 23506, Ley de Hbeas Corpus y Amparo, establece
que slo procede la accin de amparo cuando se hayan agotado
las vas previas, salvo en los casos relacionados con las causales de
excepcin del agotamiento de stas, previstas en el artculo 28 de
la citada Ley.
En el caso, el recurso extraordinario interpuesto por el recurren-
te estaba dirigido contra la resolucin emitida por la Sala de Dere-
cho Pblico que declar improcedente la accin de amparo plan-
teada, por considerar que no se haba cumplido con agotar la va
previa. El demandante sostiene que agotar la va previa podra: (i)
ocasionar la irreparabilidad de la agresin pues la Administracin
Tributaria estara habilitada para iniciar el correspondiente proce-
dimiento de cobranza coactiva e incluso adoptar todo tipo de me-
didas cautelares previas al proceso. A tal efecto, durante el proceso
el demandante present como hecho nuevo la notificacin de una
Resolucin de Determinacin emitida por la Administracin que a
su parecer acreditara la amenaza de violacin de sus derechos
constitucionales invocados; y, (ii) significar una inadecuada protec-
cin de los derechos amenazados, por cuanto la Administracin
Tributaria y el propio Tribunal Fiscal no tienen potestad para inapli-
car a un caso concreto normas incompatibles con la Constitucin.
Nada dice el Tribunal Constitucional respecto del tema bajo
comentario, entrando a tallar directamente en el asunto de fondo.
Del silencio del Tribunal, que contrara lo sealado en el primer
prrafo del artculo 42 de su Ley Orgnica (Ley N 26435), se in-
fiere que este organismo no ha considerado necesario el agotamiento
de la va previa.
Ahora bien, sobre el tema existe abundante y contradictoria ju-
risprudencia constitucional
(2)
. Respecto al primer argumento, la Cor-
te Superior de Justicia de Lima ha indicado, en varias sentencias
(3)
,
que en materia de arbitrios el giro de resoluciones de determinacin
constituye una amenaza inminente y con probabilidad real de cum-
plimiento, por causa de las facultades coactivas de los municipios.
La argumentacin sealada no se basa en una adecuada inter-
pretacin de las normas tributarias, toda vez que como seala el
inciso a) del artculo 115 del Cdigo Tributario, slo da lugar a la
cobranza coactiva la deuda tributaria exigible, entendindose por
tal la establecida mediante Resolucin de Determinacin notifica-
da y no reclamada en el plazo de ley, que es de veinte (20) das
hbiles contados a partir del da hbil siguiente a aquel en que se
notific la Resolucin de Determinacin, lapso en el que adems
se puede reclamar el mencionado valor sin necesidad de acreditar
el pago previo de la deuda que contiene, ello de conformidad con
las reglas establecidas en los artculos 136 y 137 del referido C-
digo Tributario.
En esta perspectiva, pero refirindose a tributos de carcter na-
cional, el Tribunal Constitucional ha sealado que debe agotarse la
va administrativa cuando se trata de resoluciones de determina-
cin pues stas pueden ser objeto de reclamacin, sin exigirse el
pago previo de la deuda que contenga, de tal modo que su interpo-
sicin evite el procedimiento de cobranza coactiva o suspende el
que se hubiera iniciado
(4)
.
De acuerdo a lo dicho, en el caso materia de comentario, el
demandante tuvo la oportunidad de impugnar la Resolucin de
Determinacin girada por concepto de arbitrios sin necesidad de
acreditar el pago previo de la deuda, lo que hubiese impedido que
dicha deuda se considere exigible a efectos de iniciar un procedi-
miento de cobranza coactiva que amenace la conculcacin de sus
derechos constitucionales. En tal sentido, este primer argumento
no debera ser aceptado, debiendo exigrsele el agotamiento de la
va previa.
Respecto al segundo argumento, ste ha sido recogido en el m-
bito jurisprudencial por la Corte Superior de Justicia de Lima en las
sentencias recadas en los Expedientes Ns. 849-98 y 1740-98
(5)
.
Quizs hubiese resultado interesante que el Tribunal Constitu-
cional se hubiera pronunciado respecto de este criterio, lo que ha-
bra generado impulsar una mayor coherencia jurisprudencial.
2. La Potestad Tributaria Municipal y sus lmites
En la sentencia bajo anlisis, el Tribunal Constitucional seala
que la potestad tributaria de los gobiernos locales est reconocida
en el artculo 74 de la Constitucin, el mismo que segn el Tribu-
nal ha restringido dicha potestad a cierto tipo de tributos, a las con-
tribuciones y tasas para ser ms precisos, y a su vez sostiene que
dicha tipologa se ha visto ampliada o complementada por el nu-
meral 4 del artculo 195 del texto constitucional, al hacer ste,
adems, referencia a los arbitrios, licencias y derechos municipa-
les, que como se sabe, son en realidad tres subclasificaciones del
tributo llamado tasa, por lo que era redundante el texto del artculo
195 en el sentido expuesto.
A su vez, otra limitacin a la potestad tributaria de los gobier-
nos locales viene dada por la limitacin territorial, vale decir que
los municipios slo pueden aplicar su potestad tributaria dentro de
su competencia territorial.
Un tercer lmite a la potestad tributaria de los gobiernos locales
deriva de la aplicacin del principio de reserva de ley, tanto en su
funcin de garanta individual que evita las posibles intromisiones

(1) Al respecto ver la Resolucin N 008-2003-CAM-INDECOPI, que aprueba

los lineamientos de la Comisin de Acceso al Mercado sobre Arbitrios Mu-
nicipales, publicada en el presente nmero de la Revista Anlisis Tributario.
Asimismo, se recomienda revisar la Ordenanza N 352 emitida por la
Municipalidad Metropolitana de Lima para aprobar su rgimen de arbitrios
correspondiente al ao 2002, publicada el 1 de enero de 2002. Finalmen-
te, ver el artculo de ALVA MATTEUCCI, Mario, Potencialidad del Servicio
vs. Prestacin Efectiva. Qu criterio aplicar en los Arbitrios Municipales?,
publicado en la Revista Anlisis Tributario N 180, enero de 2003, pgs.
29-33.
(2) Ver al respecto: DURN ROJO, Luis. Jurisprudencia Constitucional Tributaria,
Grupo AELE, Lima, 2003, 325 pgs.
(3) Recadas en los Expedientes Ns. 2366-99, 309-99, 1607-99, 2195-99,
2143-98 y 2530-99.
(4) Ver las sentencias recadas en los Expedientes Ns. 324-96-AA/TC, 1043-
97-AA/TC, 657-2000-AA/TC y 191-2001-AA/TC.
(5) Respecto a estas sentencias, ver nuestros comentarios en la Revista Anlisis
Tributario N 135, abril de 1999, pgs. 25 a 28. Hemos sealado que en
esos casos la Sala hace bien al admitir a trmite la accin de Amparo sin
exigir el agotamiento de la va contenciosa-administrativa, creemos que el
fundamento no se encuentra en que el contencioso-administrativo en este
caso es una va previa cuya culminacin podra ocasionar la irreparabilidad
del dao, sino que dicho procedimiento no puede ser considerado como va
previa al amparo pues no cuenta con los medios para satisfacer pretensio-
nes que conlleven la decisin de aplicar una norma constitucional sobre
una legal que la contrara.
JURISPRUDENCIA DE AMPARO
ABRIL 2003 38
(1) Estamos conscientes de lo inapropiado del trmino Medidas Cautelares
Previas, dado que toda medida cautelar es previa al proceso de cobro de
la deuda; en ese sentido concordamos con DANOS y ZEGARRA (El Proce-
dimiento de Ejecucin Coactiva, Gaceta Jurdica Editores, Lima, 1999,
pgs. 168-169) cuando afirman que: ... tanto la Ley de Procedimiento de
Ejecucin Coactiva as como el Cdigo Tributario, incurren en un grave error
del Estado en la libertad de los ciudadanos; como en su funcin plu-
ral, la cual se manifiesta en el establecimiento de la carga tributaria
por parte de un rgano plural (como garanta de la democracia en el
cual estn representados los distintos sectores de la sociedad), como
puede ser el Concejo Municipal, que se encarga de crear el tributo y
establecer cada uno de los elementos configuradores del mismo.
Un cuarto lmite a decir del Tribunal Constitucional estrecha-
mente ligado con el anterior, es el principio de legalidad, el mismo
que seala que la potestad tributaria municipal se ejercita con los
lmites que seala la ley, de conformidad con lo dispuesto en el
artculo 195 de la Constitucin Poltica. Con relacin a este princi-
pio, el Tribunal Constitucional entiende que los lmites establecidos
por ley a la potestad tributaria de los gobiernos locales, o el marco
legal de los arbitrios para el presente caso, est integrado por las
siguientes normas: 1. La Ley Orgnica de Municipalidades aproba-
da por Ley N 23853; 2. La Ley de Tributacin Municipal, aprobada
por Decreto Legislativo N 776; y, 3. El Cdigo tributario, aprobado
por Decreto Legislativo N 816.
Cabe precisar que el Tribunal Constitucional no emite pronun-
ciamiento respecto a la situacin de la Ley de Tributacin Munici-
pal que, como sabemos, regula cuestiones relacionadas con el fun-
cionamiento en el mbito tributario de entidades del Estado como
son los gobiernos locales, que debieron ser abordadas por una ley
orgnica, de conformidad con las reglas establecidas en el artculo
106 de la Constitucin Poltica; bajo este razonamiento, la Ley de
Tributacin Municipal devendra en inconstitucional.
Finalmente, el Tribunal Constitucional considera que en la crea-
cin, modificacin o supresin de los arbitrios, los gobiernos muni-
cipales deben observar tanto los requisitos formales como los de
fondo contenidos en las leyes que limitan el ejercicio de su potes-
tad tributaria.
3. Inconstitucionalidad de los criterios utilizados por la Munici-
palidad Distrital de San Isidro para la determinacin de sus arbitrios
En la accin de amparo materia de revisin, el demandante so-
licita que no se le apliquen una serie de normas de carcter tributa-
rio municipal expedidas por la Municipalidad Distrital de San Isi-
dro, relacionadas con el cobro de los arbitrios de serenazgo, lim-
pieza pblica, disposicin final de residuos slidos y de parques y
jardines.
El Tribunal Constitucional considera que la determinacin del
monto de los arbitrios de serenazgo realizado en funcin al metraje
y uso del inmueble, en realidad es una determinacin sobre la base
de la capacidad contributiva de cada sujeto, lo que desnaturaliza el
tributo en cuestin. Para el Tribunal Constitucional aqu hay un tra-
tamiento desigual entre los contribuyentes, el que nicamente po-
dra justificarse si la mencionada capacidad estuviese relacionada
con el beneficio real o potencial recibido por el contribuyente, lo
que no se verificara para el caso del servicio de serenazgo, el cual
beneficia a todos los habitantes del distrito por igual.
En este caso, el Tribunal nicamente hace referencia al beneficio
potencial que reciben los contribuyentes del servicio de serenazgo,
entendido como la prestacin o mantenimiento del referido servicio
con carcter general o la posibilidad de acceder al servicio; sin em-
bargo, existe tambin un beneficio real relacionado con la prestacin
efectiva del servicio de serenazgo que slo incide en determinados
sujetos, quienes estaran obligados a pagar un mayor monto por arbi-
trios respecto de quienes slo reciben el beneficio potencial. Por ejem-
plo, aqu el tema del uso del inmueble s podra ser til para la deter-
minacin del monto del arbitrio a cobrar, ya que puede asumirse
vlidamente que los locales comerciales necesitan de un mayor res-
guardo por parte de las unidades que conforman el serenazgo, en
comparacin con los inmuebles destinados a casa-habitacin.
En cuanto a los arbitrios de limpieza pblica, de disposicin
final de residuos slidos y de parques y jardines, el Tribunal Consti-
tucional aprecia en estos casos tambin se estn determinando el
monto de los mismos en funcin de la capacidad contributiva, la
misma que en esta ocasin se encuentra relacionada con el valor y
uso de los inmuebles.
Es as que en el fundamento 13 de la sentencia materia de co-
mentario se establece que la determinacin de los mencionados
arbitrios sobre la base de criterios como el valor que tiene el predio
para el pago del Impuesto Predial, o la ubicacin o uso del mismo,
no guardan relacin alguna con el costo del servicio pblico efec-
tivamente prestado.
A su vez, el Tribunal Constitucional considera que en el caso que
revisa la cuanta de la tasa de los arbitrios vari de manera muy osten-
sible debido al cambio del uso del inmueble, aumento que no guarda
proporcin con un posible incremento de los servicios a prestarse; sin
embargo, lo ms destacable es que el Tribunal Constitucional recono-
ce que en determinadas circunstancias el uso del inmueble s puede
justificar un incremento en el monto de los arbitrios debido a una mayor
intensidad del servicio prestado al contribuyente.
En realidad, la utilizacin de criterios relacionados con la capa-
cidad contributiva del contribuyente, como es el valor del inmue-
ble para efectos del Impuesto Predial (el mismo que es utilizado por
los municipios para calcular el monto de los arbitrios, aplicndolo
a factores tales como el uso o actividad del inmueble), lo nico que
generan son impuestos al patrimonio, al no haber una contrapres-
tacin directa a favor del contribuyente, debido a la falta de rela-
cin entre el monto a cobrar y los gastos incurridos en la prestacin
o mantenimiento del servicio pblico. Es por ello que estos casos
no slo se incumple con establecer el monto de los arbitrios en
funcin a los costos que irrogan su prestacin y mantenimiento,
sino que adems se estara actuando fuera de los lmites de la po-
testad tributaria conferida constitucionalmente a los municipios, ya
que stos por dicha va estaran creando un tipo de tributo para lo
cual no se encuentran facultados, como son los impuestos.
Finalmente, la utilizacin de criterios tales como el uso, tama-
o y ubicacin del predio s pueden servirnos como indicadores o
criterios para determinar el monto de los arbitrios, en cuanto se les
utilice en relacin con hechos o situaciones conexas a la naturale-
za del servicio pblico que se presta.
4. La inobservancia de los principios constitucionales tributa-
rios y la afectacin de derechos constitucionales
Como se sabe, para declarar fundada una accin de amparo es
necesario que se verifique la violacin o amenaza de ciertos dere-
chos constitucionales del recurrente. En el presente caso, el Tribunal
Constitucional entiende que la violacin a los derechos constitucio-
nales en situaciones como la planteada, deriva de la inobservancia
de principios o lmites a la potestad tributaria de los gobiernos loca-
les, especficamente de la inobservancia del principio de legalidad.
Vale decir, que el hecho de no haberse cumplido con las cuestio-
nes de forma o de fondo impuestas por la Ley para la creacin de
arbitrios, como lmites aplicables en virtud a lo dispuesto en el nume-
ral 4 del artculo 195 de la Constitucin Poltica, acarrean per se la
violacin de los derechos constitucionales del contribuyente afectado.
Consecuentemente, se estara entendiendo que la aplicacin del
principio de legalidad resultara una garanta y un derecho para el
contribuyente, ya que el ciudadano tendra derecho a que slo se le
cobren los arbitrios determinados de conformidad con lo dispuesto
por las normas constitucionales y las normas de rango legal relativas
al tema de arbitrios que se ajusten a la normativa constitucional
(6)
.

(6) Este criterio ya ha sido recogido por la Corte Suprema de la Repblica en las
sentencias de accin de amparo recadas en los Expedientes Ns. 695-90 y
263-90, cuando seala que el Principio de Legalidad en materia tributaria
constituye una garanta y un derecho de toda persona por lo que resulta
protegible por la accin de amparo.
JURISPRUDENCIA COMENTADA
ABRIL 2003 39
RTF N: 00928-4-2003
EXPEDIENTE N: 682-99
INTERESADO: TERMOINDUSTRIAS S.R.L.
ASUNTO: Multa
PROCEDENCIA: Lima
FECHA: Lima, 21 de febrero de 2003
VISTA la apelacin interpuesta por TERMOINDUSTRIAS S.R.L.
contra la Resolucin de Intendencia N 026-4-01931 del 2 de no-
viembre de 1998, emitida por la Intendencia Regional Lima de la
Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria, que de-
clar improcedente la reclamacin interpuesta contra las Resolu-
ciones de Multa Ns. 024-2-42002 a 024-2-42024 emitidas por
las infracciones tipificadas en el numeral 2 del artculo 175 y el
numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario.
CONSIDERANDO:
Que la recurrente alega que en virtud a reiterada jurispruden-
cia del Tribunal Fiscal, las resoluciones emitidas como producto de
procesos de verificacin o fiscalizacin en las cuales no est de por
medio una autoliquidacin del contribuyente, constituyen resolu-
ciones de determinacin y no de multa como incorrectamente se le
pretende imputar en su caso;
Que indica que al haber la Administracin efectuado la deter-
minacin de la deuda tributaria, se est desconociendo los princi-
pios de legalidad y legtima defensa establecidos en la Constitucin
y en el Cdigo Tributario, puesto que mediante la emisin de los
valores impugnados se ha creado un artificio para obligarla a efec-
tuar un pago por supuestas sanciones sin que exista una previa
determinacin de la deuda tributaria, agregando que las declara-
ciones rectificatorias fueron presentadas en forma inducida por lo
que su voluntad se encuentra viciada;
Que por su parte, la Administracin manifiesta que la recurren-
te cumpli con subsanar las omisiones en las bases imponibles del
Impuesto General a las Ventas detectadas en la fiscalizacin, pre-
sentando las respectivas declaraciones rectificatorias, por tanto in-
curri en la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 178
del Cdigo Tributario, siendo que de otro lado, regulariz la anota-
cin en su Registro de Ventas de diversas facturas emitidas y no
registradas que fueran detectadas, incurriendo en la infraccin tipi-
ficada en el numeral 2 del artculo 175 del Cdigo Tributario;
Que asimismo, seala que los actos impugnados no constituyen
resoluciones de determinacin en tanto que no versan sobre la de-
terminacin de un crdito o de una deuda, sino que contienen san-
ciones por la comisin de infracciones derivadas del incumplimien-
to de obligaciones tributarias, sin que sea necesario la preexisten-
cia de una resolucin de determinacin en la que se establezca
saldo a favor o deuda tributaria como sugiere la recurrente;
Que en el presente caso, se tiene que la Administracin notific
con fecha 31 de marzo de 1998, las Resoluciones de Multa Ns.
024-2-42002 a 024-2-42012 emitidas por la infraccin tipificada
Concurso de Infracciones
en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario, por los
meses de julio, setiembre y octubre de 1994, octubre de 1995,
mayo y noviembre de 1996, febrero a abril, junio y julio de 1997,
y las Resoluciones de Multa Ns. 024-2-42013 a 024-4-42024 por
la infraccin tipificada en el numeral 2 del artculo 175 del Cdi-
go Tributario, por los meses de julio, setiembre y octubre de 1994,
mayo y octubre de 1995, mayo, agosto y noviembre de 1996,
febrero, abril, junio y julio de 1997 (folios 390 a 412);
Que mediante Requerimientos N 623-98-COA 1-3.1, 623-98-
COA y 623-A-98-COA, notificados con fechas 6, 9 y 19 de enero
de 1998 (folios 341, 339 y 337), la Administracin solicit a la
recurrente diversa documentacin contable y tributaria, como par-
te de la verificacin efectuada mediante el Programa COA, detec-
tando que la recurrente imprimi un talonario de Facturas de la
serie 001 del nmero 001 a 050, obteniendo con ello un doble
juego de facturas, estableciendo que en tanto un juego permaneca
en blanco o anuladas, el otro, bajo la misma numeracin fue emi-
tido a empresas pertenecientes al mismo grupo econmico de la
recurrente, adems, no consign en el Registro de Ventas los com-
probantes de pago detallados en el punto 6 del Resultado del Re-
querimiento de Sustentacin de Reparos N 623-98-COA (folio 339
vuelta), dejando constancia en dicho documento que la recurrente
exhibi las declaraciones rectificatorias respectivas en las que sub-
san los montos no declarados;
Que asimismo, segn se expresa en el Resultado del Requeri-
miento de Sustentacin N 623-A-98-COA (folio 337 vuelta), la
recurrente regulariz la anotacin en su Registro de Ventas de los
comprobantes no registrados indicados en el punto 6 del Resultado
del Requerimiento de Sustentacin N 623-98-COA antes citado;
Que obran en autos las declaraciones rectificatorias del Impuesto
General a las Ventas presentadas por la recurrente con fecha 13 de
enero de 1998, Formularios N 195 con nmeros de orden
00517001, 00517002, 00517008, 00517003, 00517004,
00310616, 00517007, 00052000, 00051925, 00310615,
00322199, 00322200 (folios 312 a 323), mediante las cuales rec-
tific las bases imponibles de ventas del referido impuesto, aumen-
tando como consecuencia de ello el tributo a pagar de S/. 0.00 a
la suma de S/. 62,560.00 en el mes de julio de 1994, de S/. 0.00
a S/. 18,699.00 en el mes de setiembre de 1994, de un saldo a
favor de S/. 7,350.00 a un importe por pagar de S/. 71,321.00
en el mes de octubre de 1994, de S/. 0.00 a S/. 97.00 en el mes
de mayo de 1995, de S/. 0.00 a S/. 21,390.00 en el mes de
octubre de 1995, de S/. 0.00 a S/. 36,249.00 en el mes de mayo
de 1996, de S/. 0.00 a S/. 36,300.00 en el mes de agosto de
1996, de un saldo a favor de S/. 240.00 a un importe por pagar
de S/. 53,360.00 en el mes de noviembre de 1996, de un saldo a
favor de S/. 5,265.00 a un importe por pagar de S/. 81,093.00
en el mes de febrero de 1997, de un saldo a favor de S/. 5,265.00
Numeral 2 del artculo 175 y numeral 11
del artculo 178 del Cdigo Tributario (*)

(*) Jurisprudencia de Observancia Obligatoria, publicada en el Diario Oficial

El Peruano, el 22 de marzo de 2003.
JURISPRUDENCIA COMENTADA
ABRIL 2003 40
a un importe por pagar de S/. 19,584.00 en el mes de marzo de
1997, de un saldo a favor de S/. 5,265.00 a un importe por pagar
de S/. 215.00 en el mes de abril de 1997, de un saldo a favor de
S/. 5,265.00 a un importe por pagar de S/. 77.290.00 en el mes
de junio de 1997 y de un saldo a favor de S/. 5,265.00 a un
importe por pagar de S/. 39,316.00 en el mes de julio de 1997;
Que el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario apro-
bado por Decreto Legislativo N 773 y Decreto Legislativo N 816,
establece que constituyen infracciones relacionadas con el cumpli-
miento de las obligaciones tributarias, no incluir en las declaracio-
nes ingresos, rentas, patrimonio, actos gravados o tributos reteni-
dos o percibidos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circuns-
tancias que influyan en la determinacin de la obligacin tributa-
ria;
Que el numeral 2 del artculo 175 de los dispositivos antes cita-
dos, dispone que constituyen infracciones relacionadas con la obli-
gacin de llevar libros y registros contables, omitir registrar ingresos,
rentas, patrimonios, bienes, ventas o actos gravados, o registrarlos
por montos inferiores;
Que se verifica que las infracciones antes descritas tipificadas
en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributario, se encuen-
tran configuradas en el caso materia de autos, toda vez que la
recurrente omiti consignar en sus declaraciones del Impuesto Ge-
neral a las Ventas, ingresos gravados que influyen en la determina-
cin de su obligacin tributaria, lo cual queda corroborado con la
presentacin de las declaraciones rectificatorias en los meses bajo
comentario, en las que determina un mayor tributo al declarado
originalmente, con lo cual stas surtieron plenos efectos con su sola
presentacin, no habiendo acreditado en autos la presentacin de
segundas rectificatorias en las que haya modificado posteriormen-
te las bases imponibles del citado tributo, as como la existencia de
algn elemento que desvirte dicha determinacin;
Que asimismo, la Administracin ha girado las multas por el
importe del tributo omitido, lo que se encuentra conforme a lo pre-
visto en el numeral 1 del artculo 178 antes citado;
Que no resulta atendible el argumento de la recurrente referido
a que su voluntad se encontraba viciada al momento de la presen-
tacin de las citadas declaraciones rectificatorias, toda vez que di-
cho extremo no ha sido acreditado por aqulla en autos;
Que asimismo, cabe sealar que como se ha indicado en los
considerandos precedentes, la recurrente omiti registrar ingresos
conforme al Requerimiento de Sustentacin N 623-A-98-COA,
configurndose la infraccin tipificada en el numeral 2 del artculo
175 del Cdigo Tributario, siendo que los ingresos omitidos de
anotar en el Registro de Ventas regularizados con posterioridad al
cierre del Requerimiento N 623-A-98-COA, constituyen los mis-
mos ingresos consignados en las declaraciones rectificatorias pre-
sentadas por la recurrente, y respecto de los cuales la Administra-
cin ha emitido resoluciones de multa por las infracciones tipifica-
das en los numerales 1 del artculo 178 y 2 del artculo 175 de
los Cdigos antes citados;
Que teniendo en consideracin que respecto de los meses de
julio, setiembre y octubre de 1994, octubre de 1995, mayo y no-
viembre de 1996, febrero, abril, junio y julio de 1997, la Adminis-
tracin ha emitido conjuntamente resoluciones de multa por las in-
fracciones tipificadas en el numeral 1 del artculo 178 y el numeral
2 del artculo 175 del Cdigo Tributario, resulta pertinente diluci-
dar si respecto de la comisin de las mismas, es de aplicacin lo
normado en el artculo 171 del Cdigo Tributario, relativo al con-
curso de infracciones;
Que el artculo 171 del Cdigo Tributario, segn textos apro-
bados por Decreto Legislativo N 773 y Decreto Legislativo N 816,
establece que cuando por un mismo hecho se incurra en ms de
una infraccin se aplicar la sancin ms grave;
Que de una primera interpretacin podra inferirse que entre
las infracciones antes sealadas existe una relacin de medio a fin,
esto es, que la omisin de registrar ingresos o registrar los montos
inferiores a los verdaderos slo es el medio del que puede valerse
un contribuyente para, en su momento, no declarar dichos ingresos
o hacerlo por montos inferiores a los verdaderos, no tratndose en
consecuencia de dos hechos aislados, sino de uno slo que los en-
globa, resultando de aplicacin lo normado en el artculo 171 del
Cdigo Tributario en mencin, conforme se seala en la Resolucin
del Tribunal Fiscal N 969-2-99 del 20 de diciembre de 1999;
Que no obstante lo expuesto, cabe una segunda interpretacin,
en el sentido que las infracciones materia de anlisis constituyen
dos conductas o acciones distintas que configuran a su vez, dos
supuestos de hecho distintos e independientes entre s, toda vez que
de un lado, los contribuyentes estn obligados a llevar libros y re-
gistros en los que no deben omitir registrar ingresos, rentas, patri-
monio, bienes, ventas o actos gravados, ni registrarlos por montos
inferiores a los verdaderos, pues de lo contrario, incurriran en la
infraccin tipificada en el numeral 2 del artculo 175 del Cdigo
Tributario y de otro, presentar las declaraciones juradas en que
determinen con veracidad, la base imponible y el clculo del tribu-
to, segn corresponda, por lo que si no incluyen en ellas ingresos,
rentas, patrimonio o declaran cifras o datos falsos que influyan en
la determinacin de la obligacin tributaria, incurriran tambin en
la infraccin tipificada en el numeral 1 del artculo 178 del Cdi-
go Tributario;
Que la afirmacin de que se trataran de obligaciones tributa-
rias formales distintas, tiene sustento en el hecho que el registro de
los ingresos es un acto distinto e independiente de la declaracin
de los mismos, por tanto, el que la recurrente no haya registrado
ingresos, o lo haya hecho por montos inferiores a los verdaderos,
no implica, necesariamente, que no los incluya en la declaracin
jurada correspondiente o que lo haga por montos inferiores a los
verdaderos, siendo que recprocamente, el que el contribuyente no
haya declarado ingresos o lo haya efectuado por montos inferiores
a los verdaderos, no implica, necesariamente que no los haya re-
gistrado o que lo haya efectuado por montos inferiores a los verda-
deros;
Que en ese orden de ideas, la independencia de ambas infrac-
ciones queda corroborada con la posibilidad que el contribuyente,
no obstante haber registrado correctamente el monto de una factu-
ra o de un ingreso, no la declare correctamente o viceversa, siendo
que adems el registro de los ingresos y su declaracin no son
actos simultneos sino sucesivos, por lo que conforme a esta inter-
pretacin, no resultara de aplicacin lo dispuesto en el artculo
171 del Cdigo Tributario;
Que el segundo criterio antes expuesto es el que ha sido adop-
tado por este Tribunal mediante Acuerdo de Sala Plena N 2003-
02 de fecha 17 de febrero de 2003, que vara el criterio vertido en
la Resolucin N 969-2-99, correspondiendo que se emita una re-
solucin con carcter de observancia obligatoria conforme con lo
sealado por el artculo 154 del Cdigo Tributario, disponindose
su publicacin en el Diario Oficial El Peruano;
Que el criterio recogido en el Acuerdo de Sala Plena citado,
tiene carcter vinculante respecto de todos los vocales del Tribunal
Fiscal, conforme a lo establecido por el Acuerdo de Sala Plena N
2002-10 de fecha 17 de setiembre de 2002;
Que respecto a la aplicacin de la sancin por la infraccin
tipificada en el numeral 2 del artculo 175 del Cdigo Tributario
aprobado por Decreto Legislativo N 816 es del caso sealar
que tal infraccin se configura al momento de su deteccin, de con-
formidad con lo establecido mediante Acuerdo de Sala Plena N
JURISPRUDENCIA COMENTADA
ABRIL 2003 41
007-98 de fecha 5 de marzo de 1998;
Que estando a que en el caso de autos, la deteccin habra
ocurrido con el Resultado del Requerimiento de Sustentacin N
623-98-COA (folio 339 vuelta) del 13 de enero de 1998, corres-
ponde aplicar las normas vigentes a dicha fecha, esto es, el Cdigo
Tributario aprobado pro Decreto Legislativo N 816 y las sanciones
contempladas en la Tabla de Infracciones Tributarias aprobada por
Decreto Supremo N 120-95-EF, que disponen una sancin del 100%
del tributo omitido para dicha infraccin, debiendo por tanto la
Administracin reliquidar el importe de las Resoluciones de Multa
N 024-2-42013 a 024-2-42017 conforme a lo expuesto;
Que finalmente, con relacin al argumento de la recurrente refe-
rido a que slo proceda la emisin de resoluciones de determina-
cin y no resoluciones de multa luego de una fiscalizacin, debe
sealarse que conforme ha quedado acreditado en autos, se ha com-
probado que aqulla incurri en las infracciones tipificadas en el
numeral 2 del artculo 175 y el numeral 1 del artculo 178 del
Cdigo Tributario, respecto de las cuales la Administracin ha emiti-
do las Resoluciones de Multa impugnadas, sin que sea necesario
para su configuracin la emisin de una Resolucin de Determina-
cin, toda vez que las mismas han derivado de la presentacin de
declaraciones rectificatorias presentadas por la recurrente y de la
omisin de ingresos en los registros contables;
Con los vocales Flores Talavera, Lozano Byrne y Mrquez Pa-
checo e interviniendo como ponente la vocal Flores Talavera;
RESUELVE:
1. DECLARAR NULA E INSUBSISTENTE la Resolucin de Inten-
dencia N 026-4-01931 del 2 de noviembre de 1998, en el extre-
mo referido a la determinacin de las Resoluciones de Multa Ns.
024-2-42013 a 024-2-42017 debiendo la Administracin proce-
der conforme a lo sealado en la presente resolucin, y CONFIR-
MARLA en lo dems que contiene.
2. DECLARAR que de acuerdo con el artculo 154 del Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Su-
premo N 135-99-EF, la presente resolucin constituye precedente
de observancia obligatoria disponindose su publicacin en el Dia-
rio Oficial El Peruano en cuanto establece el siguiente criterio:
Tratndose de la comisin de las infracciones tipificadas en el
numeral 2 del artculo 175 y en el numeral 1 del artculo 178 del
Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Legislativo N 773 y cuyo
texto ha sido recogido por el Cdigo Tributario aprobado por De-
creto Legislativo N 816, no resulta de aplicacin lo normado en el
artculo 171 de los Cdigos en mencin, relativo al concurso de
infracciones, por cuanto derivan de hechos distintos.
Regstrese, comunquese y remtase a la Intendencia Regional
Lima de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributa-
ria, para sus efectos.
FLORES TALAVERA
Vocal Presidente
LOZANO BYRNE
Vocal
MRQUEZ PACHECO
Vocal
En la resolucin objeto de comentario, el Tribunal emite pro-
nunciamiento con carcter de observancia obligatoria respec-
to a que si el hecho de no haber declarado como base imponi-
ble, montos que a su vez no se registraron contablemente,
genera las concurrencia de las infracciones establecidas en el
numeral 2 del artculo 175 (omitir registrar ingresos, rentas,
patrimonio, bienes, ventas o actos gravados o registrarlos por
montos inferiores) y en el numeral 1 del artculo 178 del C-
digo Tributario
(1)
(en adelante el Cdigo). Asimismo, el Tri-
bunal se pronuncia respecto al momento en que se debe en-
tender configurada la infraccin establecida en el numeral 2
del artculo 175 del Cdigo y tambin analiza si para emitir
resolucin de multa por la infraccin establecida en el nume-
ral 1 del artculo 178 del Cdigo debe emitirse en forma pre-
via una resolucin de determinacin que establezca los repa-
ros efectuados a la recurrente.
1. Emisin de resoluciones de determinacin como requi-
sito para emitir resoluciones de multa
En el presente caso, la recurrente present doce declaracio-
nes rectificatorias por concepto de IGV de doce meses corres-
pondientes a los ejercicios 1994 a 1997, determinando en to-
dos los casos una mayor base imponible del IGV y un mayor
impuesto por pagar. Asimismo, dentro del procedimiento de
fiscalizacin llevado a cabo por la Administracin Tributaria,
se verific que la recurrente haba omitido anotar en el Regis-
COMENTARIO:
tro de Ventas correspondiente a los perodos por los que se
present declaraciones rectificatorias, diversos comprobantes
de pago, por importes que coincidan con los ingresos grava-
dos con el IGV que se omitieron consignar en las declaracio-
nes juradas originales. Como consecuencia de ello, la Admi-
nistracin Tributaria emiti doce resoluciones de multa por la
infraccin establecida en el numeral 2 del artculo 175 del
Cdigo y tambin emiti once resoluciones de multa por con-
cepto del IGV que se omiti declarar en los perodos indica-
dos, no habiendo emitido resoluciones de determinacin u r-
denes de pago.
La recurrente seala que. como resultado del procedimiento
de fiscalizacin, se le debieron emitir resoluciones de deter-
minacin y no resoluciones de multa. Al respecto, el Tribunal
indica que no es necesario para la configuracin de las infrac-
ciones en las que que ha incurrido la recurrente la emisin de
una Resolucin de Determinacin, toda vez que las mismas
han derivado de la presentacin de declaraciones rectificato-
rias presentadas por la recurrente y de la omisin de ingresos
en los registros contables. En efecto, consideramos que cuan-
do el propio contribuyente presenta voluntariamente declara-
ciones rectificatorias en las que consigna mayores bases im-
ponibles y mayores tributos por pagar que los consignados en

(1) En el presente caso, al haberse cometido infracciones desde el ejercicio 1994

hasta el ejercicio 1998 son de aplicacin las infracciones establecidas en los
Cdigos Tributarios aprobados mediante Dec. Leg. N 773 y Dec. Leg. N
816, cuya tipificacin en el caso planteado se ha mantenido sin alteracio-
nes. Asimismo el artculo 171 que regula la concurrencia de infracciones se
ha mantenido sin variaciones en ambas normas.
JURISPRUDENCIA COMENTADA
ABRIL 2003 42
la declaracin jurada original, est reconociendo la existencia
de una mayor deuda y, por lo tanto, que en la declaracin
jurada original omiti consignar ingresos gravados con el im-
puesto, por lo que para la verificacin de la comisin de la
infraccin establecida en el numeral 1 del artculo 178 no era
necesario que se emitiera una Resolucin de Determinacin o
una Orden de Pago. En lo que se refiere al cobro del monto
adeudado por la recurrente, debemos sealar que, de ser el
caso, lo que corresponda emitir era una Orden de Pago al
tratarse de un tributo autoliquidado por la recurrente confor-
me lo seala el numeral 1 del artculo 78 del Cdigo.
2. Configuracin y aplicacin de la infraccin establecida
en el numeral 2 del artculo 175 del Cdigo
Como se desprende de lo indicado en la resolucin materia
de comentario, la Administracin Tributaria detect en un pro-
cedimiento de fiscalizacin practicado como parte del Progra-
ma COA, que la recurrente no consign diversos ingresos por
ventas en su Registro de Ventas correspondientes a doce me-
ses de distintos ejercicios, al no haberse anotado en dicho re-
gistro los respectivos comprobantes de pago. En ese sentido, la
Administracin emiti resoluciones de multa por la comisin
de la infraccin establecida en el numeral 2 del artculo 175
del Cdigo por cada uno de los meses en los que no se anota-
ron los ingresos.
Al respecto, debemos sealar que la indicada infraccin se
configura al momento de su deteccin por la Administracin,
lo que se verifica con la fecha del resultado del requerimiento
en que se deja constancia de tal hecho. En ese sentido, aun si
se hubiera verificado la omisin de registro de ingresos corres-
pondientes a varios ejercicios, se deber aplicar la sancin
contenida en la normatividad vigente a la fecha en que se de-
tectaron tales omisiones (en el presente caso: enero de 1998) y
no la normatividad vigente en los perodos en los que se omi-
ti anotar tales ingresos. Es por ello que el Tribunal seala se
debe aplicar lo establecido por el Dec. Leg. N 816 y que co-
rresponde aplicar la Tabla de Infracciones y Sanciones apro-
bada mediante D. S. N 120-95-EF que estableca una sancin
equivalente al 100 por ciento de la UIT. Si bien concordamos
con el Tribunal en lo referido al momento de configuracin de
la infraccin y en la aplicacin del Dec. Leg. N 816, conside-
ramos necesario reafirmar nuestra posicin en el sentido de
que el D. S. N 120-95-EF que aprob la Tabla de Infracciones
y Sanciones (ya derogada) es inconstitucional por vulnerar el
principio de legalidad en materia tributaria y penal estableci-
do en los artculos 74 e inciso d) del numeral 24 del artculo
2 de nuestra Constitucin Poltica.
Por otro lado, si tal como parece, la Administracin ha emi-
tido una resolucin de multa por cada perodo en el que no se
anotaron los ingresos en el registro de ventas, las indicadas
resoluciones son nulas puesto que slo corresponde aplicar
una sancin por todas las omisiones detectadas en la fiscaliz-
cin que se le practic a la recurrente, as correspondan a dis-
tintos meses y aos, puesto que la infraccin se produce en un
solo momento: la fecha de deteccin de las omisiones. Dicho
criterio ha sido confirmado numerosas veces por el propio Tri-
bunal Fiscal en resoluciones como la N 628-4-98 y la N 126-
5-2000 en las que se ha indicado que se configura una sola
infraccin y se aplica una sola sancin sin importar los pero-
dos tributarios en los cuales se haya omitido registrar los ingre-
sos, rentas, patrimonio, bienes, ventas o actos gravados o en
los que se los haya registrado por montos inferiores. En ese
sentido, de ser ste el caso presentado, nos extraa que el Tri-
bunal no haya emitido pronunciamiento sobre tal punto, aun
cuando el propio contribuyente no lo haya invocado en su
recurso de apelacin como fundamento, pues conforme con
lo establecido por el artculo 129 del Cdigo, el Tribunal est
obligado a emitir pronunciamiento no slo de las cuestiones
planteadas por los interesados, sino de cuantas suscite el ex-
pediente. Asimismo, si el Tribunal estuviera tomando una po-
sicin distinta sobre el tema analizado correspondera emitir
tambin un pronuncimiento de Observancia Obligatoria al res-
pecto, de conformidad con lo establecido por el artculo 154
del Cdigo.
3. Concurso de Infracciones
El artculo 171 de nuestro Cdigo seala al respecto que
cuando por un mismo hecho se incurra en ms de una infrac-
cin, se aplicar la sancin ms grave. Al respecto, debemos
sealar que nuestro Cdigo recoge lo que en doctrina se deno-
mina concurso ideal de ilcitos tributarios y que en materia
penal est desarrollado en el artculo 48 de nuestro Cdigo
Penal (concurso ideal de delitos). El concurso ideal presenta
dos caractersticas: (i) unidad de hecho y (ii) pluralidad de san-
ciones. En lo que se refiere a la unidad de hecho, Villegas
(2)
indica que se trata de un hecho concebido naturalmente, se
alude a la unidad de lo que el infractor ha realizado en el
mundo real. La pluralidad est referida a que ese nico hecho
natural cae bajo ms de una sancin.
En el presente caso, como la Administracin Tributaria ha
emitido conjuntamente, por los mismos perodos, Resolucio-
nes de Multa por las infracciones tipificadas en el numeral 2
del artculo 175 y en el numeral 1 del artculo 178 del Cdi-
go, se gener la duda acerca de si la omisin en el registro de
los ingresos gravados con IGV constitua el hecho que daba
lugar a la aplicacin de las infracciones indicadas o si en rea-
lidad estbamos ante hechos distintos. Al respecto, nos parece
claro que en este caso no hay unidad de hecho puesto que
como bien seala el Tribunal, la anotacin de los ingresos en
los registros contables y la declaracin constituyen hechos
sucesivos en los que ni siquiera hay simultaneidad e interde-
pendencia puesto que puede suceder que no obstante el con-
tribuyente haya registrado sus ingresos gravados, no declare
tales ingresos o viceversa, es decir que aun cuando no haya
anotado sus comprobantes de pago en el Registro de Ventas
declare en forma correcta sus ingresos gravados.
En ese sentido, el Tribunal establece el siguiente criterio de
observancia obligatoria:
Tratndose de la comisin de las infracciones tipificadas en
el numeral 2 del artculo 175 y en el numeral 1 del artculo
178 del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Legislativo
N 773 y cuyo texto ha sido recogido por el Cdigo Tributario
aprobado por Decreto Legislativo N 816, no resulta de apli-
cacin lo normado en el artculo 171 de los Cdigos en men-
cin, relativo al concurso de infracciones, por cuanto derivan
de hechos distintos.

(2) VILLEGAS, Hctor B. Rgimen Penal Tributario Argentino. Depalma. Buenos.

Aires, 1995, pgs.170-171
JURISPRUDENCIA COMENTADA
ABRIL 2003 43
RTF N: 01025-2-2003
EXPEDIENTE N: 889-2002
INTERESADO: TRANSPORTES
ROBLADILLOS S.R.LTDA.
ASUNTO: Devolucin
PROCEDENCIA: Lima
FECHA: Lima, 25 de febrero de 2003
VISTA l a apel acin interpuesta por TRANSPORTES
ROBLADILLOS S.R.LTDA. contra la Resolucin de Intendencia
N 026-4-10379/SUNAT, emitida el 28 de setiembre de 2001
por la Intendencia Regional Lima de la Superintendencia Na-
cional de Administracin Tributaria, que declar inadmisible la
reclamacin formulada contra la Resolucin de Intendencia N
024-4-44507/SUNAT, que declar improcedente la solicitud
de devolucin sobre Impuesto General a las Ventas correspon-
diente al mes de setiembre de 1997.
CONSIDERANDO:
Que la recurrente sostiene que:
1. Al ser notificada con la Resolucin de Intendencia N
023-4-72779 advirti que la Administracin Tributaria
no haba imputado el pago de S/. 1,000.00 a la deuda
por concepto de Impuesto General a las Ventas corres-
pondiente al mes de setiembre de 1997 ascendente a
S/. 687.00, precisando que dicha deuda fue acogida al
Rgimen Especial de Fraccionamiento Tributario estable-
cido por la Ley N 27344, por lo que dicho monto debe
ser devuelto.
2. Present su recurso extemporneamente porque esper
a que se resolviera su solicitud de prescripcin de diver-
sas deudas, entre ellas, la referida al Impuesto General
a las Ventas de setiembre de 1997 (contenida en la Or-
den de Pago N 023-01-0031661), la que fue resuelta
mediante la Resolucin de Intendencia N 023-4-72779
del 2 de agosto de 2001, notificada recin el 29 de agosto
de 2001.
Que la Administracin seala que:
1. La Dcimo Primera (sic) Disposicin Final del Cdigo Tri-
butario, establece que las resoluciones que resuelven las
solicitudes de devolucin, sern reclamadas dentro del
plazo sealado por el primer prrafo del artculo 137
del citado Cdigo, esto es, dentro del trmino improrro-
gable de 20 das hbiles computados desde el da hbil
siguiente a aquel en que se notific el acto o resolucin
recurrida.
2. El 27 de marzo de 2001 notific a la recurrente la Reso-
Plazo para reclamar Resoluciones
Denegatorias de Solicitudes
de Devolucin
(*)
lucin de Intendencia N 024-4-44507/SUNAT de fe-
cha 20 de marzo de 2001, por lo que el plazo para
reclamarla venci el 26 de abril de 2001. En tanto la
recurrente interpuso el recurso impugnativo el 17 de se-
tiembre de 2001, el mismo resulta extemporneo.
Que de lo actuado se tiene que:
1. En el presente caso, la materia controvertida consiste en
determinar si procede admitir a trmite la reclamacin
interpuesta contra la resolucin que resuelve la solicitud
de devolucin, en el supuesto que dicha reclamacin haya
sido presentada con posterioridad al vencimiento del pla-
zo sealado por el artculo 137 del Cdigo Tributario.
2. La Dcimo Primera Disposicin Final del Texto nico Or-
denado del Cdigo Tributario aprobado por el Decreto
Supremo N 135-99-EF, dispone que las resoluciones
que resuelven las solicitudes de devolucin, (...) sern
reclamadas dentro del plazo establecido por el primer
prrafo del Artculo 137.
El artculo 137 del Cdigo Tributario seala en el pri-
mer prrafo que tratndose de reclamaciones contra
Resolucin de Determinacin y Resolucin de Multa, s-
tas se presentarn en el trmino improrrogable de veinte
(20) das hbiles computados desde el da hbil siguien-
te a aquel en que se notific el acto o resolucin recurri-
da; y en el segundo prrafo, modificado por la Ley N
27335, precisa que cuando las Resoluciones de Deter-
minacin y de Multa se reclamen vencido el mencionado
trmino, deber acreditarse el pago de la totalidad de la
deuda tributaria que se reclama, actualizada hasta la
fecha de pago, o presentar carta fianza bancaria o fi-
nanciera por el monto de la deuda actualizada hasta
por seis (6) meses posteriores a la fecha de la interposi-
cin de la reclamacin, con una vigencia de seis (6)
meses, debiendo renovarse por perodos similares den-
tro del plazo que seala la Administracin (...).
Por su parte, el artculo 43 del referido Cdigo, dispone
que la accin para efectuar la compensacin para soli-
citar la devolucin prescribe a los cuatro (4) aos.
3. Con referencia a la aplicacin de las normas citadas,
cabe sealar que se pueden formular dos interpretacio-
nes. En primer lugar, declarar inadmisible el recurso de
reclamacin formulado contra las resoluciones que re-
suelven solicitudes de devolucin, presentado con poste-
rioridad al vencimiento del plazo de 20 das hbiles a
que se refiere el primer prrafo del artculo 137 del

(*) Jurisprudencia de Observancia Obligatoria, publicada en el Diario Oficial

El Peruano, el 23 de marzo de 2003.
JURISPRUDENCIA COMENTADA
ABRIL 2003 44
Cdigo Tributario, en mrito a la remisin expresa dis-
puesta por la Dcima Primera (sic) Disposicin Final del
mencionado Cdigo.
Una segunda interpretacin permitira admitir a trmite
el recurso de reclamacin interpuesto contra las resolu-
ciones que resuelven solicitudes de devolucin, presen-
tado con posterioridad al vencimiento del plazo de 20
das hbiles a que se refiere el primer prrafo del artcu-
lo 137 del Cdigo Tributario, siempre que a la fecha de
su interposicin no haya prescrito la accin para solici-
tar la devolucin, dado que en el caso de devoluciones,
vencido el plazo a que se refiere el artculo 137, no
cabra la posibilidad del previo pago de la deuda tribu-
taria, porque sta no existe.
Al respecto, cabe indicar que el asunto expuesto fue ma-
teria de acuerdo de Sala Plena segn consta en el Acta
de Reunin de Sala Plena N 2003-03 del 17 de febrero
de 2003, en el cual se adopt como criterio que resulta
admisible el recurso de reclamacin formulado contra
las resoluciones que resuelven solicitudes de devolucin,
interpuesto con posterioridad al vencimiento del plazo
de 20 das hbiles a que se refiere el primer prrafo del
artculo 137 del Cdigo Tributario, siempre que a la
fecha de su interposicin no haya prescrito la accin para
solicitar la devolucin.
4. El criterio adoptado se fundamenta en que la Dcimo
Primera Disposicin Final del Cdigo Tributario, slo hace
una remisin expresa al plazo sealado en el primer
prrafo del artculo 137 del Cdigo Tributario para for-
mular reclamacin contra las resoluciones que resuelven
solicitudes de devolucin, no siendo de aplicacin los
prrafos siguientes del mismo artculo que regulan lo
referente a la reclamacin interpuesta contra resolucio-
nes de determinacin y de multa vencido dicho trmino,
que requiere el pago de la deuda reclamada o la pre-
sentacin de carta fianza; exigencia que no resulta per-
tinente tratndose de las resoluciones que resuelven soli-
citudes de devolucin, dado que, a diferencia de las pri-
meras, en stas no existe deuda tributaria a favor del
fisco que deba ser pagada.
En mrito a lo expuesto y con la finalidad de no menos-
cabar el derecho del contribuyente de acceder a un pro-
nunciamiento administrativo en la va contenciosa-tribu-
taria, tratndose de reclamaciones extemporneas pro-
cedera su admisin a trmite siempre que stas hubie-
ran sido presentadas dentro del plazo de prescripcin
previsto por el artculo 43 del Cdigo Tributario para
efecto de solicitar la devolucin.
Cabe agregar, que resultara inconsistente restringir el
reclamo de resoluciones que resuelven solicitudes de de-
volucin a un plazo tan sumario como el de 20 das h-
biles, si tenemos en cuenta que es posible que existan
casos en que habindose declarado inadmisible por ex-
tempornea tal reclamacin, podra estarse tramitando
en forma paralela en la va contenciosa-tributaria la re-
clamacin interpuesta contra los valores girados por la
Administracin Tributaria como consecuencia de la de-
negatoria de la devolucin, y en su caso, dejarse sin
efecto el reparo que sustent la emisin de tales valores.
En virtud de lo sealado, resultaran admisibles a trmite
los recursos de reclamacin presentados extempornea-
mente contra resoluciones que resuelven solicitudes de
devolucin, siempre que a la fecha de su interposicin
no haya prescrito la accin para solicitar la devolucin.
5. Es preciso anotar que conforme con el Acta de Reunin
de Sala Plena N 2003-03, el criterio adoptado se ajus-
ta a lo establecido por el artculo 154 del Cdigo Tribu-
tario, por lo que corresponde que se emita una resolu-
cin con carcter de precedente de observancia obliga-
toria, disponindose su publicacin en el Diario Oficial
El Peruano.
Asimismo, cabe sealar que el criterio indicado, tiene
carcter vinculante para todos los vocales de este Tribu-
nal, conforme con lo establecido por el Acta de Reunin
de Sala Plena N 2002-10 de fecha 17 de setiembre de
2002, en base a la cual se emite la presente resolucin.
6. En el presente caso, se advierte que mediante la Resolu-
cin de Intendencia N 024-4-44507/SUNAT del 20 de
marzo de 2001 (folios 367 y 368), la Administracin
declar improcedente la solicitud de devolucin formu-
lada por la recurrente, referida al Impuesto General a
las Ventas correspondiente al mes de setiembre de 1997.
Segn consta en la copia de la constancia de notifica-
cin de la Resolucin de Intendencia N 024-4-44507/
SUNAT (folios 219), con fecha 27 de marzo de 2001, la
referida resolucin de intendencia fue notificada en el
domicilio fiscal de la recurrente ubicado en Av. Las Am-
ricas N 479, Independencia, Lima, siendo recibida por
el representante legal de la recurrente, Toms Robladillo
Zacaras, quien en seal de recepcin consign su firma
y el nmero de su documento de identidad en la referida
constancia de notificacin. Debe indicarse que la ubica-
cin del domicilio fiscal, el nombre y la acreditacin del
poder del representante legal de la recurrente antes indi-
cados se encuentran corroborados con los datos consig-
nados en el Comprobante de Informacin Registrada (fo-
lios 313 a 315) as como con el Testimonio de la Escritu-
ra Pblica de Cambio de la Denominacin Social, Am-
pliacin del Objeto Social, Aumento de Capital y Modi-
ficacin de los Estatutos (folios 281 a 301).
En consecuencia, la notificacin de la resolucin que dene-
g la solicitud de devolucin fue efectuada conforme a ley, esto
es, de acuerdo con lo dispuesto por el inciso a) del artculo 104
del Cdigo Tributario.
Con fecha 17 de setiembre de 2001, la recurrente interpuesto
recurso de reclamacin contra la Resolucin de Intendencia N
024-4-44507/SUNAT, el mismo que fue declarado inadmisible
mediante la Resolucin de Intendencia N 026-4-10379/SUNAT
al haber sido presentado con posterioridad al vencimiento del
plazo de 20 das a que se refiere el artculo 137 del Cdigo
Tributario, el cual venci el 26 de abril de 2001.
Teniendo en cuenta lo expuesto, si bien la recurrente presen-
t la reclamacin vencido el plazo antes anotado, no corres-
ponda que la Administracin Tributaria declarase inadmisible
dicho recurso, ya que ste fue presentado cuando an no haba
transcurrido el plazo de prescripcin para solicitar la devolu-
cin, por lo que corresponde revocar la apelada, debiendo la
Administracin admitir a trmite la reclamacin interpuesta.
Con los vocales Zelaya Vidal y Winstanley Patio, e intervi-
JURISPRUDENCIA COMENTADA
ABRIL 2003 45
niendo como ponente la vocal Espinoza Bassino.
RESUELVE:
1. REVOCAR la Resolucin de Intendencia N 026-4-10379/
SUNAT del 28 de setiembre de 2001, debiendo la Administra-
cin admitir a trmite el recurso de reclamacin interpuesto contra
la Resolucin de Intendencia N 024-4-44507/SUNAT.
2. Declarar que de acuerdo con el artculo 154 del Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por el Decre-
to Supremo N 135-99-EF, la presente resolucin constituye pre-
cedente de observancia obligatoria, disponindose su publica-
cin en el Diario Oficial El Peruano en cuanto establece el si-
guiente criterio:
Resulta admisible el recurso de reclamacin de las resolu-
ciones que resuelven solicitudes de devolucin, interpuesto con
posterioridad al vencimiento del plazo de 20 das hbiles a
que se refiere el primer prrafo del artculo 137 del Cdigo
Tributario, siempre que a la fecha de su interposicin no haya
prescrito la accin para solicitar la devolucin.
Regstrese, comunquese y devulvase a la Intendencia Re-
gional Lima de la Superintendencia Nacional de Administra-
cin Tributaria, para sus efectos.
ZELAYA VIDAL
Vocal Presidenta
ESPINOZA BASSINO
Vocal
WINSTANLEY PATIO
Vocal
En la resolucin objeto del presente comentario, emitida con
carcter de observancia obligatoria, el Tribunal analiza un tema
de suma importancia para la cautela de los derechos de los contri-
buyentes, que es el plazo mximo para presentar el recurso de
reclamacin contra las resoluciones denegatorias de solicitudes
de devolucin.
1. Hechos
a) En el presente caso, la recurrente solicit ante la Administra-
cin Tributaria la devolucin del IGV correspondiente al mes de
setiembre de 1997. Dicha solicitud fue declarada improcedente
por la Administracin mediante Resolucin de Intendencia notifi-
cada a la recurrente con fecha 27 de marzo de 2001. Al respecto,
la recurrente interpuso su recurso de reclamacin contra la indi-
cada resolucin denegatoria, recin el 17 de setiembre de 2001,
es decir ms de cinco meses despus. Dicho recurso fue declara-
do inadmisible por la Administracin Tributaria, sealando que
conforme a lo establecido por el primer prrafo del artculo 137
del Cdigo Tributario, cuyo TUO ha sido aprobado mediante D.S.
N 135-99-EF (en adelante El Cdigo), el recurso de reclama-
cin debi ser interpuesto dentro del trmino improrrogable de
20 das hbiles computados desde el da hbil siguiente a aquel
en que se notific la resolucin recurrida, plazo que en el presen-
te caso se ha excedido en exceso. Sin embargo, el Tribunal Fiscal
ha establecido un criterio distinto, sealando con carcter de ob-
servancia obligatoria que: Resulta admisible el recurso de reclama-
cin de las resoluciones que resuelven solicitudes de devolucin,
interpuesto con posterioridad al vencimiento del plazo de 20 das
hbiles a que se refiere el primer prrafo del artculo 137 del Cdi-
go Tributario, siempre que a la fecha de su interposicin no haya
prescrito la accin para solicitar la devolucin. Los fundamentos
de este pronunciamiento sern analizados a continuacin.
2. Normatividad del Cdigo Tributario referida al recurso de re-
clamacin en el caso de devolucin de pagos indebidos o en exceso
El derecho de los administrados a exigir la devolucin de lo
pagado indebidamente o en exceso est contemplado en el inciso
b) del artculo 92 del Cdigo Tributario. Asimismo, la forma en
que se efecta dicha devolucn se encuentra regulada en los ar-
tculos 38 y 39 de dicha norma. En lo que se refiere a la solicitud
de devolucin, dicho trmite constituye un procedimiento no con-
tencioso de acuerdo con lo sealado por el artculo 163 del C-
digo, teniendo los administrados un plazo de prescripcin extinti-
COMENTARIO:
va de cuatro aos para solicitar la devolucin de los pagos indebi-
dos o en exceso, conforme lo dispone el ltimo prrafo del artcu-
lo 43 del Cdigo.
No obstante, una vez resuelta la indicada solicitud por la Admi-
nistracin Tributaria u operado el silencio administrativo negativo
por la ausencia de resolucin dentro del plazo establecido, esta-
remos frente a un procedimiento contencioso si el recurrente de-
cide impugnar lo resuelto por el rgano administrador, lo cual
podr hacer mediante la interposicin de un recurso de reclama-
cin, conforme a lo sealado por el primer prrafo del artculo
163 del Cdigo, modificado por el artculo 50 de la Ley N 27038,
del 31 de diciembre de 1998. En lo que se refiere al plazo de
interposicin de dicho recurso, la Undcima Disposicin Final
del Cdigo, incorporada tambin por la Ley N 27038, estableci
que las resoluciones que resuelven las solicitudes de devolucin
sern reclamadas dentro del plazo establecido en el primer p-
rrafo del artculo 137 del Cdigo, es decir dentro del plazo de
20 das hbiles computados desde el da hbil siguiente a aquel
en que se notific la resolucin recurrida.
Al respecto, debemos sealar que en lo referido a la reclama-
cin de las resoluciones de determinacin (R. D.) y de multa (R.
M.), el segundo prrafo del artculo 137 permite presentar el in-
dicado recurso vencido el plazo de 20 das hbiles sealado en el
primer prrafo, siempre que se cumpla con el pago de la totalidad
de la deuda tributaria que se reclama, actualizada hasta la fecha
de pago o que se afiance la deuda conforme a las condiciones
establecidas por dicha norma. Sin embargo, no se seala en el
indicado artculo ni en ninguna otra norma del Cdigo plazo al-
guno para presentar el recurso de reclamacin una vez que se
haya cumplido con el pago de los montos contenidos en las R. D.
o R. M. En ese sentido, consideramos que en el caso de R. D. que
no establecen monto a pagar (como cuando se disminuye el im-
porte de los crditos o de la prdida tributaria) o en el caso de R.
D. o R. M. cuyos montos ya han sido pagados, no es aplicable el
plazo de 20 das hbiles, conforme lo ha sealado el Tribunal en
las Resoluciones Ns. 90-5-2000 y 1552-2; y, asimismo como se
indic en la Resolucin N 19305
(1)
, constituyendo plazo lmite,
el de prescripcin. Entendemos que similar criterio se aplicara
respecto de las rdenes de Pago (O. P.) reclamadas puesto que
constituye requisito el pago previo de la deuda tributaria con las

(1) Ver el comentario acerca del plazo para interponer el recurso de reclacin
cuando la R. D. no establece monto a pagar. EN: Revista Anlisis Tributario
N162, julio de 2001, pg. 8.
JURISPRUDENCIA COMENTADA
ABRIL 2003 46
excepciones establecidas en el segundo y tercer prrafos del art-
culo 119 del Cdigo.
Sin embargo, en lo que se refiere a las resoluciones distintas a la
R. M., R. D y O. P., como es el caso de la Resolucin emitida por
la Administracin Tributaria que resuelve la solicitud de devolu-
cin, consideramos discutible la aplicacin de un criterio similar
al expuesto anteriormente debido a que, para este caso, s se esta-
bleci un plazo definido en el propio Cdigo (20 das hbiles), en
su Undcima Disposicin Final.
En ese sentido, es correcto lo sealado por el Tribunal en los
considerandos de su resolucin cuando afirma que la Dcimo
Primera Disposicin Final del Cdigo Tributario, slo hace una
remisin expresa al plazo sealado en el primer prrafo del art-
culo 137 del Cdigo Tributario para formular reclamacin contra
las resoluciones que resuelven solicitudes de devolucin, no sien-
do de aplicacin los prrafos siguientes del mismo artculo que
regulan lo referente a la reclamacin interpuesta contra resolucio-
nes de determinacin y de multa vencido dicho trmino, que re-
quiere el pago de la deuda reclamada o la presentacin de carta
fianza; exigencia que no resulta pertinente tratndose de las reso-
luciones que resuelven solicitudes de devolucin, dado que, a
diferencia de las primeras, en stas no existe deuda tributaria a
favor del fisco que deba ser pagada.
No obstante, como veremos ms adelante, el Tribunal conside-
ra aplicable el criterio sealado en las resoluciones citadas que a
nuestro entender se referan slo a casos en los cuales haba me-
diado la emisin de una R. M., que no estableca tributo por pagar
o una R. M., R. D u O. P. cuyo monto haba sido pagado.
3. Aplicacin supletoria de las normas y principios del derecho
administrativo
Como sabemos, el derecho tributario y el derecho administrati-
vo, comparten varios principios y guardan muchas similitudes sobre
todo en lo referido a los actos y procedimientos de la administra-
cin. En ese sentido, la Norma IX del Ttulo Preliminar del Cdigo
ha sealado que en defecto de las normas y principios del dere-
cho tributario se aplicarn los principios generales del derecho
administrativo. Asimismo, mediante la Resolucin N 1159-3-99
que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, el Tri-
bunal ha sealado que cuando no exista disposicin legal espec-
fica sobre materia tributaria, se podrn aplicar normas distintas
siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen.
En ese sentido, creemos que los conceptos de acto administrati-
vo firme, plazos improrrogables y preclusin por vencimiento de
plazos, que no se encuentran desarrollados en nuestro Cdigo, no
son ajenos al derecho tributario y son aplicables al presente caso.
En lo que se refiere a los plazos, el D. S. N 02-94-JUS que
aprob el TUO de Ley Normas Generales de Procedimientos Ad-
ministrativos (LNGPA) vigente hasta el ao 2001, seal en su
artculo 47 que los plazos y trminos establecidos para la trami-
tacin de los procesos administrativos se entienden como mxi-
mos y obligan a las autoridades, los funcionarios y los interesa-
dos. Asimismo, la vigente Ley N 27444, Ley del Procedimiento
Administrativo General (LPAG), seala en su artculo 131.1 que
los plazos y trminos son entendidos como mximos, se compu-
tan independientemente de cualquier formalidad, y obligan por
igual a la administracin y a los administrados, sin necesidad de
apremio, en aquello que respectivamente les concierna. En con-
cordancia con dicha norma, el artculo 136.1 de la LPAG seala
que los plazos fijados por norma expresa son improrrogables,
salvo disposicin distinta en contrario. En ese sentido, si trasla-
damos lo expuesto en este punto al procedimiento de reclama-
cin que estamos analizando, podramos llegar a la conclusin
de que el plazo de 20 das hbiles establecido por la Undcima
Disposicin Final del Cdigo es un plazo mximo improrroga-
ble para reclamar contra las resoluciones de la Administracin
que resuelvan las solicitudes de devolucin, a diferencia de lo
establecido para la reclamacin de las R.M y R. D. en el artculo
137 del Cdigo que s establece una prorroga (que se extendera
hasta el plazo de prescripcin) para presentar el recurso de recla-
macin siempre que se cumplan las condiciones establecidas en
dicha norma (pago o afianzamiento).
Sin embargo, para el derecho administrativo, el transcurso de
plazo tiene una consecuencia ms importante an cual es la de
darle el carcter de firme a un acto administrativo. Al respecto,
el artculo 212 de la LPAG seala que una vez vencidos los
plazos para interponer los recursos administrativos se perder el
derecho a articularlos quedando firme el acto. Esto quiere decir
que conforme a nuestra LPAG que sera de aplicacin supletoria
en el presente caso, si el recurso de reclamacin contra la resolu-
cin que resuelve la solicitud de devolucin de pagos indebidos o
en exceso no se interpone dentro del plazo de 20 das hbiles, la
indicada resolucin emitida por la Administracin Tributaria que-
dar firme, es decir que el administrado quedar sujeto a lo re-
suelto por la administracin.
En ese sentido, conforme seala Morn Urbina, al comentar el
artculo 212 de la LPAG, acto administrativo firme es aquel que ya
no puede ser impugnado por las vas ordinarias de recurso adminis-
trativo o contencioso-administrativo, al haberse extinguido los pla-
zos fugaces para ejercer el derecho de contradiccin
(2)
.
En el presente caso, implcitamente, el Tribunal habra conside-
rado que el plazo de 20 das hbiles establecido en forma expresa
por la Undcima Disposicin Final del Cdigo para reclamar las
resoluciones que resuelven las solicitudes de devolucin, no es
un plazo mximo, ni tiene la calidad de improrrogable, sino que
se extiende por todo el plazo de prescripcin (cuatro aos) indi-
cado en el ltimo prrafo del artculo 43 del Cdigo Tributario. El
fundamento principal que el Tribunal esgrime es que al no ser
aplicable en casos como el analizado la exigencia de pago esta-
blecida en el segundo prrafo del artculo 137 del Cdigo, no
debera tampoco ser exigible el plazo de 20 das hbiles para in-
terponer el recurso de reclamacin, con el fin de no menoscabar
el derecho del contribuyente de acceder a un pronunciamiento ad-
ministrativo en la va contenciosa-tributaria. En ese sentido seala
que tratndose de este tipo de reclamaciones extemporneas pro-
cedera su admisin a trmite siempre que stas hubieran sido pre-
sentadas dentro del plazo de prescripcin previsto por el artculo
43 del Cdigo Tributario para efecto de solicitar la devolucin.
Si bien consideramos injusto y contrario al principio de igualdad
tributaria que un contribuyente que ha pagado un monto en exceso
o indebido a la administracin tributaria est sujeto al plazo impro-
rrogable de 20 das para interponer su recurso de reclamacin, mien-
tras que otro sujeto al que se le ha emitido una R. M. o R. D. s
tenga la posibilidad de presentar su recurso de reclamacin hasta el
vencimiento del plazo de prescripcin en caso que pague o afian-
ce la deuda
(3)
, creemos que existiran mayores argumentos para sos-
tener que en el presente caso no debi admitirse a trmite la recla-
macin por cuanto la resolucin recurrida haba adquirido el ca-
rcter de firme por el vencimiento del plazo
(4)
.

(2) MORN URBINA, Juan C. Comentarios a la Ley del Procedimiento Adminis-

trativo General, Gaceta Jurdica, Lima, 2001, pgs. 464-465.
(3) Opinin principista similar hemos esbozado frente al cambio de criterio del
Tribunal Fiscal respecto a la reclamacin extrempornea de las resoluciones que
declaran la prdida del fraccionamiento (Resolucin N 7009-2-2002), en el
Suplemento Especial Informe Tributario, N 142, marzo de 2003, pg. 12.
(4) Los argumentos desarrollados en el presente comentario son tambin de
aplicacin al caso sealado en la nota anterior.
INDICADORES
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0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
1
6
.
0
5
.
0
3
1
5
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
1
9
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0
5
.
0
3
0
6
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5
.
0
3
0
8
.
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5
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0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
2
2
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5
.
0
3
1
9
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5
.
0
3
1
5
.
0
5
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0
3
2
0
.
0
5
.
0
3
2
0
.
0
5
.
0
3
2
0
.
0
5
.
0
3
2
0
.
0
5
.
0
3
2
0
.
0
5
.
0
3
2
0
.
0
5
.
0
3
2
0
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
0
6
.
0
5
.
0
3
0
8
.
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5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
2
0
.
0
5
.
0
3
1
5
.
0
5
.
0
3
2
1
.
0
5
.
0
3
2
1
.
0
5
.
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3
2
1
.
0
5
.
0
3
2
1
.
0
5
.
0
3
2
1
.
0
5
.
0
3
2
1
.
0
5
.
0
3
2
1
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
0
6
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
2
1
.
0
5
.
0
3
1
5
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
2
2
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0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
0
6
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
1
5
.
0
5
.
0
3
2
3
.
0
5
.
0
3
2
3
.
0
5
.
0
3
2
3
.
0
5
.
0
3
2
3
.
0
5
.
0
3
2
3
.
0
5
.
0
3
2
3
.
0
5
.
0
3
2
3
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
0
6
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
2
3
.
0
5
.
0
3
1
5
.
0
5
.
0
3
1
2
.
0
5
.
0
3
1
2
.
0
5
.
0
3
1
2
.
0
5
.
0
3
1
2
.
0
5
.
0
3
1
2
.
0
5
.
0
3
1
2
.
0
5
.
0
3
1
2
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
0
6
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
1
2
.
0
5
.
0
3
1
5
.
0
5
.
0
3
1
3
.
0
5
.
0
3
1
3
.
0
5
.
0
3
1
3
.
0
5
.
0
3
1
3
.
0
5
.
0
3
1
3
.
0
5
.
0
3
1
3
.
0
5
.
0
3
1
3
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
0
6
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
1
3
.
0
5
.
0
3
1
5
.
0
5
.
0
3
1
4
.
0
5
.
0
3
1
4
.
0
5
.
0
3
1
4
.
0
5
.
0
3
1
4
.
0
5
.
0
3
1
4
.
0
5
.
0
3
1
4
.
0
5
.
0
3
1
4
.
0
5
.
0
3
1
9
.
0
5
.
0
3
0
6
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
0
8
.
0
5
.
0
3
2
2
.
0
5
.
0
3
1
4
.
0
5
.
0
3
1
5
.
0
5
.
0
3
ABRIL 2003
INDICADORES
48
Cronograma de vencimiento
de pagos a cuenta semanales del ISC
(*)
(*) Segn Anexo 2 de la R. de S. N 183-2002/SUNAT publicada el 28.12.2002
MES AL QUE
CORRESPONDE LA
OBLIGACIN
VENCIMIENTO SEMANAL
N DESDE HASTA
Vencimiento
SEMANA
ABRIL 2003
1
2
3
4
5
01 de Abril de 2003
08 de Abril de 2003
15 de Abril de 2003
22 de Abril de 2003
29 de Abril de 2003
30 de Marzo de 2003
06 de Abril de 2003
13 de Abril de 2003
20 de Abril de 2003
27 de Abril de 2003
05 de Abril de 2003
12 de Abril de 2003
19 de Abril de 2003
26 de Abril de 2003
03 de Mayo de 2003
Cronograma para la presentacin de informacin de
Entidades Estatales sobre la adquisicin de bienes y/o servicios
(***)
(***) Segn D. S. N 053-97-PCM (modificado por D. S. N 063-97-PCM, D. S. N 048-98-PCM), R. M. N 083-2001-EF/10 y R. de S. N 043-2003/SUNAT.
ADQUISICIONES
DEL MES DE:
LTIMO DGITO DEL RUC
0 1 2 3 4 5 6 7 8 9
Calendario para Buenos Contribuyentes
(*)
PERODO AL QUE
CORRESPONDE LA OBLIGACIN
FECHA DE VENCIMIENTO
PARA DECLARACIN Y PAGO
ENERO 2003
FEBRERO 2003
MARZO 2003
ABRIL 2003
MAYO 2003
JUNIO 2003
25 de Febrero de 2003
25 de Marzo de 2003
25 de Abril de 2003
26 de Mayo de 2003
24 de Junio de 2003
23 de Julio de 2003
(*) Segn R. de S. N 012-2002/SUNAT y R. de S. N 183-2002/SUNAT. Aplicable a contribuyentes expresamente considerados como tales por la SUNAT respecto a tributos recaudados y/o administrados
por esta entidad.
PERODO AL QUE
CORRESPONDE LA OBLIGACIN
FECHA DE VENCIMIENTO
PARA DECLARACIN Y PAGO
JULIO 2003
AGOSTO 2003
SETIEMBRE 2003
OCTUBRE 2003
NOVIEMBRE 2003
DICIEMBRE 2003
25 de Agosto de 2003
23 de Setiembre de 2003
24 de Octubre de 2003
25 de Noviembre de 2003
24 de Diciembre de 2003
26 de Enero de 2004
28.03.2003
30.04.2003
30.05.2003
27.06.2003
31.07.2003
29.08.2003
30.09.2003
3.10.2003
28.11.2003
31.12.2003
30.01.2004
27.02. 2004
28.03.2003
30.04.2003
30.05.2003
27.06.2003
31.07.2003
29.08.2003
30.09.2003
3.10.2003
28.11.2003
31.12.2003
30.01.2004
27.02. 2004
28.03.2003
30.04.2003
30.05.2003
27.06.2003
31.07.2003
29.08.2003
30.09.2003
3.10.2003
28.11.2003
31.12.2003
30.01.2004
27.02. 2004
28.03.2003
30.04.2003
30.05.2003
27.06.2003
31.07.2003
29.08.2003
30.09.2003
3.10.2003
28.11.2003
31.12.2003
30.01.2004
27.02. 2004
28.03.2003
30.04.2003
30.05.2003
27.06.2003
31.07.2003
29.08.2003
30.09.2003
3.10.2003
28.11.2003
31.12.2003
30.01.2004
27.02. 2004
27.03.2003
29.04.2003
29.05.2003
26.06.2003
30.07.2003
28.08.2003
29.09.2003
30.10.2003
27.11.2003
30.12.2003
29.01.2004
26.02.2004
27.03.2003
29.04.2003
29.05.2003
26.06.2003
30.07.2003
28.08.2003
29.09.2003
30.10.2003
27.11.2003
30.12.2003
29.01.2004
26.02.2004
27.03.2003
29.04.2003
29.05.2003
26.06.2003
30.07.2003
28.08.2003
29.09.2003
30.10.2003
27.11.2003
30.12.2003
29.01.2004
26.02.2004
27.03.2003
29.04.2003
29.05.2003
26.06.2003
30.07.2003
28.08.2003
29.09.2003
30.10.2003
27.11.2003
30.12.2003
29.01.2004
26.02.2004
27.03.2003
29.04.2003
29.05.2003
26.06.2003
30.07.2003
28.08.2003
29.09.2003
30.10.2003
27.11.2003
30.12.2003
29.01.2004
26.02.2004
MES AL QUE
CORRESPONDE LA
OBLIGACIN
VENCIMIENTO SEMANAL
N DESDE HASTA
Vencimiento
SEMANA
MAYO 2003
1
2
3
4
06 de Mayo de 2003
13 de Mayo de 2003
20 de Mayo de 2003
27 de Mayo de 2003
04 de Mayo de 2003
11 deMayo de 2003
18 de Mayo de 2003
25 de Mayo de 2003
10 de Mayo de 2003
17 de Mayo de 2003
24 de Mayo de 2003
31 de Mayo de 2003
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
INDICADORES
ABRIL 2003 49
DEDUCCIN ANUAL
SOBRE LAS RENTAS DE 4TA. Y 5TA. CATEGORA
(1)
Retenciones y Pagos a Cuenta de Personas Naturales
PERODO APLICABLE BASE LEGAL
Impuesto a la Renta 1996 a 2003
MES DE ACTUALIZACIN
Diciembre
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
PARTIDA
DEL
MES DE:
Factores para el Ajuste Integral de los
Estados Financieros (ndice de Precios al Por Mayor)
Valor de la UIT
1993 2003
R. M. N 370-92-EF/15
R. M. N 125-93-EF/15
R. M. N 125-93-EF/15
D. S. N 168-93-EF
D. S. N 178-94-EF
D. S. N 178-94-EF
D. S. N 012-96-EF
D. S. N 012-96-EF
D. S. N 134-96-EF
D. S. N 177-97-EF
D. S. N 123-98-EF
D. S. N 191-99-EF
D. S. N 145-2000-EF
D. S. N 241-2001-EF
D. S. N 191-2002-EF
1, 350
1, 700
1, 525
1, 700
2, 000
2, 000
2, 200
2,183
2, 400
2, 600
2, 800
2, 900
3,000
3,100
3,100
(1)
(1)
(2)
(2)
VALOR (S/.)
BASE DE
CLCULO
MONTO ANUAL
A DEDUCIR
UIT APLICABLE
S/. 15,281.00
S/. 16,800.00
S/. 18,200.00
S/. 19,600.00
S/. 20,300.00
S/. 21,000.00
S/. 21,700.00
S/. 21,700.00
7 UIT
S/. 2,183.00
S/. 2,400.00
S/. 2,600.00
S/. 2,800.00
S/. 2,900.00
S/. 3,000.00
S/. 3,100.00
S/. 3,100.00
(1) Desde el 01.01.94 no se deducen los Aportes y Contribuciones que afectan las
remuneraciones (incluidos los Aportes a las AFP).
(2) UIT promedio anual para 1996 aplicable segn la R. de S. N 005-97/SUNAT.
(3) UIT aplicable a partir del 01.01.2003.
TABLA PARA CALCULAR EL IMPUESTO A LA RENTA(*)
2003
RENTA GLOBAL IMPONIBLE
Art. 53 del Dec. Leg. N 774
Base de
Clculo
Equivalencia en
Nuevos Soles
Hasta 27
UIT
Ms de 27 UIT
hasta 54 UIT
Ms de 54 UIT
Hasta:
S/. 83,700
Ms de S/. 83,700
Hasta S/. 167,400
Ms de S/. 167,400
21%
15%
TASA
%
Frmula para
calcular el
impuesto
I = (0.15 x R)
AO
1993
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
MESES
Enero - Junio
Julio - Diciembre
Promedio
Enero - Diciembre
Enero - Diciembre
Enero
Febrero - Diciembre
Promedio
Enero - Diciembre
Enero - Diciembre
Enero - Diciembre
Enero - Diciembre
Enero - Diciembre
Enero - Diciembre
Enero - Diciembre
(3)
AO
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
(2)
(3)
(1) Aplicable para las retenciones y pagos a cuenta del IR de esos meses.
(2) Aplicable para la determinacin anual del IR de ese ao
(3) Vigente a partir de febrero de 1996.
I = (0.21 x R)
S/. 5,022
30%
I = (0.30 x R)
S/. 20,088
I = Impuesto Anual. R = Renta Global Anual (*) Despus de la Deduccin de 7 UIT.
2002
NDICE PROMEDIO MENSUAL VARIACIN PORCENTUAL
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
ACUMULADA ANUAL (1) MENSUAL
MES
A. ndice de Precios al Consumidor de Lima Metropolitana y Variacin Porcentual
ndice de Precios - INEI
2002 2003
(1) Respecto al mismo mes del ao anterior. FUENTE: INEI - Direccin General de Indicadores Econmicos y Sociales - Direccin de ndices.
2002 2002
NDICE PROMEDIO MENSUAL (1)
VARIACIN PORCENTUAL
B. ndice General de Precios al Por Mayor (IPM) a Nivel Nacional y Variacin Porcentual
-0.52
-0.04
0.54
0.73
0.14
-0.23
0.03
0.10
0.47
0.72
-0.40
-0.03
-0.52
-0.56
-0.02
0.71
0.85
0.62
0.65
0.75
1.23
1.96
1.55
1.52
-0.84
-1.12
-1.08
0.06
0.17
-0.01
-0.15
0.26
0.67
1.36
1.46
1.52
2003 2003
ACUMULADA ANUAL (2) MENSUAL
MES
Enero
Febrero
Marzo
Abril
Mayo
Junio
Julio
Agosto
Setiembre
Octubre
Noviembre
Diciembre
2002 2001
2002 2003 2002
-0.18
-0.44
0.12
0.67
0.01
-0.03
0.58
0.19
0.92
0.52
-0.27
-0.43
-0.18
-0.62
-0.50
0.16
0.18
0.15
0.74
0.93
1.85
2.38
2.11
1.67
-2.47
-3.13
-3.07
-2.31
-2.35
-2.27
-1.06
-0.52
0.19
1.33
1.61
1.67
2003 2002 2003
155.444998
155.812927
155.903213
155.710782
155.803647
155.630042
154.635021
154.085489
154.390705
153.453705
152.623511
151.871747
2002
Base 1994
2003
Base 2001 Base 1994
156.34
156.28
157.13
158.28
158.50
158.13
158.18
158.34
159.09
160.24
159.60
159.55
99.48
99.44
99.98
100.71
100.85
100.62
100.65
100.75
101.23
101.96
101.55
101.52
2003
151.599182
150.929564
151.111959
152.121067
152.142525
152.101959
152.988783
153.276826
154.686014
155.490183
155.075785
154.411106
(1) Base ao 1994. (2) Respecto al mismo mes del ao anterior. FUENTE: INEI - Direccin General de Indicadores Econmicos y Sociales - Direccin de ndices.
Abr.
1.002
1.003
1.008
1.007
1.000
May.
1.002
1.004
1.008
1.007
1.000
1.000
Jun.
1.002
1.003
1.008
1.007
1.000
1.000
1.000
1.007
1.009
1.014
1.012
1.006
1.006
1.006
1.000
Jul. Ago.
1.009
1.011
1.016
1.014
1.008
1.007
1.008
1.002
1.000
1.019
1.020
1.025
1.024
1.017
1.017
1.017
1.011
1.009
1.000
Set. Oct.
1.024
1.026
1.030
1.029
1.022
1.022
1.022
1.016
1.014
1.005
1.000
1.021
1.023
1.027
1.026
1.019
1.019
1.020
1.014
1.012
1.003
0.997
1.000
Nov.
1.017
1.019
1.023
1.022
1.015
1.015
1.015
1.009
1.007
0.998
0.993
0.996
1.000
Dic.
Base 2001
Ene.
2003
0.998
1.000
159.91
160.66
162.46
101.75
102.23
103.37
0.23
0.47
1.12
0.23
0.70
1.83
2.28
2.80
3.39
154.161062
154.834866
156.113192
-0.16
0.44
0.83
-0.16
0.27
1.10
1.69
2.59
3.31
Feb.
1.003
1.004
1.000
1.011
1.013
1.008
1.000
Mar.
ABRIL 2003
INDICADORES
50
Tasa de Inters para Devolucin
de Pagos indebidos o en exceso
CONCEPTO
0,90%
0,03%
0,90%
0,03%
0,50%
0,01667%
0,48%
0,016%
0,22%
0,00733%
0,21%
0,007%
MBITO
Tasa de
Inters
Mensual
Tasa de
Inters
Diario
(4)
Tasa de
Inters
Mensual
Tasa de
Inters
Diario
(4)
M. N.
DEL 01.01.2001
AL 31.12.2001
(1)
M. N. M. E.
DEL 01.01.2002
AL 31.12.2002
(2)
VIGENCIA
M. E.
0,46%
0,01533%
0,46%
0,01533%
T RI BUT OS
INTERNOS
T RI BUT OS
ADUANEROS
DEL 01.01.2003
AL 31.12.2003
(3)
M. N. M. E.
0,40%
0,01333%
0,40%
0,01333%
0,15%
0,005%
0,15%
0,005%
M.N. = Moneda Nacional. M.E. = Moneda Extranjera.
(1) Segn R. de S. N 001-2001/SUNAT y R. de S. de Aduanas N 115.
(2) Segn R. de S. N 002-2002/SUNAT y R. de S. de Aduanas N 022.
(3) Segn R. de S. N 020-2003/SUNAT.
(4) Segn la R. de S. N 025-2000/SUNAT y la R. de S. N 116-2000/SUNAT, se aplica el
inters diario con cinco decimales.
Tasas de Inters Internacional
MES
LIBOR
1 MES 3 MESES 6 MESES 1 AO
PRIME RATE
Promedio
PROMEDIO 2002
ENERO 2003
FEBRERO 2003
MARZO 2003
1,767
1,363
1,339
1,307
1,796
1,368
1,344
1,291
1,885
1,375
1,344
1,273
2,206
1,485
1,414
1,341
4,68
4,25
4,25
4,25
FUENTE: Bloomberg N/P = No publicado
DA
LIBOR
1 MES 3 MESES 6 MESES 1 AO
PRIME RATE
FECHA
Diaria
Sbado
Domingo
Lunes
Martes
Mircoles
Jueves
Viernes
Sbado
Domingo
Lunes
Martes
Mircoles
Jueves
Viernes
Sbado
Domingo
Lunes
Martes
Mircoles
Jueves
Viernes
Sbado
Domingo
Lunes
Martes
Mircoles
Jueves
Viernes
Sbado
Domingo
Lunes
Martes
Mircoles
Jueves
Viernes
Sbado
Domingo
Lunes
N/P
N/P
1,338
1,332
1,329
1,325
1,321
N/P
N/P
1,291
1,270
1,270
1,280
1,300
N/P
N/P
1,281
1,284
1,300
1,301
1,305
N/P
N/P
1,307
1,309
1,310
1,310
1,308
N/P
N/P
1,300
1,300
1,300
1,300
1,300
N/P
N/P
1,310
01.03.03
02.03.03
03.03.03
04.03.03
05.03.03
06.03.03
07.03.03
08.03.03
09.03.03
10.03.03
11.03.03
12.03.03
13.03.03
14.03.03
15.03.03
16.03.03
17.03.03
18.03.03
19.03.03
20.03.03
21.03.03
22.03.03
23.03.03
24.03.03
25.03.03
26.03.03
27.03.03
28.03.03
29.03.03
30.03.03
31.03.03
01.04.03
02.04.03
03.04.03
04.04.03
05.04.03
06.04.03
07.04.03
N/P
N/P
1,339
1,331
1,323
1,318
1,315
N/P
N/P
1,263
1,213
1,230
1,259
1,279
N/P
N/P
1,261
1,270
1,286
1,290
1,290
N/P
N/P
1,290
1,290
1,290
1,290
1,290
N/P
N/P
1,279
1,278
1,280
1,279
1,278
N/P
N/P
1,290
N/P
N/P
1,339
1,330
1,321
1,314
1,312
N/P
N/P
1,214
1,170
1,180
1,238
1,260
N/P
N/P
1,219
1,240
1,268
1,278
1,278
N/P
N/P
1,280
1,280
1,280
1,270
1,260
N/P
N/P
1,231
1,226
1,240
1,240
1,220
N/P
N/P
1,270
N/P
N/P
1,380
1,356
1,330
1,320
1,320
N/P
N/P
1,214
1,190
1,210
1,293
1,363
N/P
N/P
1,285
1,360
1,390
1,396
1,399
N/P
N/P
1,400
1,380
1,389
1,360
1,340
N/P
N/P
1,280
1,272
1,313
1,340
1,290
N/P
N/P
1,377
N/P
N/P
4,25
4,25
4,25
4,25
4,25
N/P
N/P
4,25
4,25
4,25
4,25
4,25
N/P
N/P
4,25
4,25
4,25
4,25
4,25
N/P
N/P
4,25
4,25
4,25
4,25
4,25
N/P
N/P
4,25
4,25
4,25
4,25
4,25
N/P
N/P
4,25
CONCEPTO
2,2%
0,07333%
M. N.
DEL 03.02.1996
AL 31.07.2000
TRIBUTOS INTERNOS
M. E.
DEL 01.08.2000
AL 31.12.2000
DEL 01.01.2001
AL 31.10.2001
DEL 01.11.2001
AL 06.02.2003
DEL 07.02.2003
A LA FECHA
(1)
TRIBUTOS ADUANEROS
DEL 01.09.2000
AL 31.05.2002
DEL 01.06.2002
AL 06.02.2003
DEL 07.02.2003
A LA FECHA
(1)
Tasa de Inters
Mensual
Tasa de Inters
Diario
(2)
Tasas de Inters Moratorio
M. N. M. E. M. N. M. E. M. N. M. E. M. N. M. E. M. N. M. E. M. N. M. E. M. N. M. E.
1,5%
0,05%
2,2%
0,07333%
1,1%
0,003667%
1,8%
0,06%
1,1%
0,03667%
1,6%
0,05333%
0,9%
0,03%
1,5%
0,05%
0,84%
0,028%
2,2%
0,07333%
1,1%
0,03667%
1,8%
0,06%
0,9%
0,03%
1,5%
0,05%
0,84%
0,028%
M.N. = Moneda Nacional. M.E. = Moneda Extranjera.
(1) Segn la R. de S. N 032-2003/SUNAT.
(2) De acuerdo a lo establecido en la R. de S. N 025-2000/SUNAT a partir del 25 de febrero de 2000 se consideran cinco decimales.
ACUMULACIN: Los intereses acumulados al 31 de diciembre se agregarn al tributo impago, constituyendo la nueva base para el clculo de los intereses diarios del ao siguiente. Los
intereses moratorios correspondientes a los anticipos y pagos a cuenta mensuales, se aplicarn hasta el vencimiento o determinacin de la obligacin principal sin aplicar la acumulacin
al 31 de diciembre.
Tasas de Inters Internacional
INDICADORES
ABRIL 2003 51
D

l
a
r

N
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t
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m
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1
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0
3
L
.
0
3
.
0
3
.
0
3
M
.
0
4
.
0
3
.
0
3
M
.
0
5
.
0
3
.
0
3
J
.
0
6
.
0
3
.
0
3
V
.
0
7
.
0
3
.
0
3
S
.
0
8
.
0
3
.
0
3
D
.
0
9
.
0
3
.
0
3
L
.
1
0
.
0
3
.
0
3
M
.
1
1
.
0
3
.
0
3
M
.
1
2
.
0
3
.
0
3
J
.
1
3
.
0
3
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0
3
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.
1
4
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3
.
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3
S
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1
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.
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.
1
6
.
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.
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3
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1
7
.
0
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.
0
3
M
.
1
8
.
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1
9
.
0
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.
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2
1
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.
2
3
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2
4
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2
5
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6
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9
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.
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3
.
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3
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3
1
.
0
3
.
0
3
M
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0
1
.
0
4
.
0
3
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2
.
0
4
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P
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4
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5
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4
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0
3
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4
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N
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P
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3
,
4
8
0
3
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4
8
0
3
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4
9
0
3
,
4
8
0
3
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4
8
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N
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1
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INDICADORES
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11
12
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22
23
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25
26
27
28
29
30
31
ndice de Reajuste Diario
(*)
Das
(*) El ndice de reajuste de deudas se ejerce respecto de pasivos de las empresas contrados a plazo no menor de noventa das (90). No es aplicable para el
clculo de intereses ni para determinar el valor al da del pago de las prestaciones a ser restituidas por mandato de la Ley o Resolucin Judicial, segn el
artculo1236 del Cdigo Civil.
FUENTE: Banco Central de Reserva.
Para deudas que refiere el Art. 240 de la Ley General del Sistema Financiero y del Sistema de Seguros
Para los convenios de reajuste de deudas segn Art. 1235 del Cdigo Civil
Declaracin de base imponible en ADUANAS
2002
Factor de conversin
Abril
5,67524
5,67627
5,67729
5,67832
5,67934
5,68037
5,68139
5,68242
5,68345
5,68447
5,68550
5,68653
5,68755
5,68858
5,68961
5,69063
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5,69269
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5,69474
5,69577
5,69680
5,69783
5,69886
5,69989
5,70092
5,70194
5,70297
5,70400
5,70503
----
Mayo
5,70637
5,70771
5,70905
5,71039
5,71173
5,71307
5,71441
5,71575
5,71709
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5,71978
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5,72246
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5,72515
5,72649
5,72784
5,72918
5,73052
5,73187
5,73321
5,73456
5,73591
5,73725
5,73860
5,73995
5,74129
5,74264
5,74399
5,74534
5,74669
Junio
5,74696
5,74722
5,74749
5,74775
5,74802
5,74829
5,74855
5,74882
5,74909
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5,74962
5,74988
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5,75042
5,75068
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5,75122
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5,75201
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5,75281
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5,75468
----
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5,74367
5,74325
5,74282
5,74240
5,74198
5,74156
Julio
5,74162
5,74167
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5,74178
5,74184
5,74189
5,74195
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5,74206
5,74211
5,74217
5,74222
5,74228
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5,74250
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5,74261
5,74266
5,74272
5,74277
5,74283
5,74289
5,74294
5,74300
5,74305
5,74311
5,74316
5,74322
5,74327
Agosto Setiembre
5,74346
5,74365
5,74384
5,74403
5,74422
5,74441
5,74460
5,74479
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5,74517
5,74536
5,74555
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5,74593
5,74612
5,74631
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5,74707
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5,74745
5,74764
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5,74898
----
5,74986
5,75074
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5,75427
5,75515
5,75604
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5,75780
5,75868
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5,76222
5,76310
5,76398
5,76487
5,76575
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5,76752
5,67840
5,76929
5,77017
5,77106
5,77194
5,77283
5,77371
5,77460
5,77548
5,77637
Octubre
(1) Segn R. de S. N 037-2003-SUNAT-A
(2) Segn R. de S. N 121-2003-SUNAT-A
Noviembre
5,77775
5,77914
5,78052
5,78191
5,78329
5,78468
5,78606
5,78745
5,78884
5,79022
5,79161
5,79300
5,79438
5,79577
5,79716
5,79855
5,79994
5,80133
5,80272
5,80411
5,80550
5,80689
5,80828
5,80967
5,81106
5,81245
5,81385
5,81524
5,81663
5,81803
----
Diciembre
5,81727
5,81652
5,81576
5,81501
5,81425
5,81349
5,81274
5,81198
5,81123
5,81047
5,80972
5,80896
5,80821
5,80745
5,80670
5,80594
5,80519
5,80443
5,80368
5,80293
5,80217
5,80142
5,80066
5,79991
5,79916
5,79840
5,79765
5,79689
5,79614
5,79539
5,79463
Marco
Peso
Dlar Australiano
Cheln Austriaco
Dlar de Barbados
Franco Belga
Boliviano
Real
Dlar Canadiense
Peso
Won
Peso
Corona
Sucre
Peseta
Dlar de Fiji
Marco Fins (Markka)
Franco
Dracma
Florn
Dlar
Rupia
Rupia
Libra Esterlina
Alemania R. F. de
Argentina
Australia
Austria
Barbados
Blgica
Bolivia
Brasil
Canad
Colombia
Corea
Chile
Dinamarca
Ecuador
Espaa
Fiji
Finlandia
Francia
Grecia
Holanda
Hong Kong
India
Indonesia
Inglaterra
Pas Moneda
Equivalencia en US$
Pas Moneda
Israel
Italia
Japn
Kuwait
Malasia
Mxico
Noruega
Nueva Zelandia
Panam
Pakistn
Paraguay
Portugal
Rusia
Singapur
Siria
Suecia
Sudfrica, Rep. de
Suiza
Taiwn
Tailandia
Uruguay
Venezuela
Comunidad Andina
Unin Europea
Nuevo Shekel
Lira
Yen
Dinar de Kuwait
Dlar Malasio o Ringgit
Nuevo Peso
Corona
Dlar Neozelands
Balboa
Rupia Paquistan
Guaran
Escudo
Rublo
Dlar de Singapur
Libra Siria
Corona
Rand
Franco Suizo
Nuevo Dlar de Taiwn
Baht
Peso
Bolvar
Peso Andino
Euro
Equivalencia en US$
----
0,284900
0,554400
----
0,502513
----
0,135245
0,276167
0,642385
0,000359
0,000818
0,001376
0,133175
0,000040
----
0,466900
----
----
----
----
0,128370
0,020708
0,000108
1,564200
Del 12.02.2003
al 18.03.2003
(1)
US$
Del 12.02.2002
al 18.03.2003
(1)
US$
A partir del
19.03.2003
(2)
A partir del
19.03.2003
(2)
US$ US$
----
0,313480
0,607500
----
0,502513
----
0,132223
0,280820
0,673991
0,000338
0,000838
0,001335
0,145414
0,000040
----
0,505500
----
----
----
----
0,128370
0,021026
0,000113
1,573600
Enero
5,79457
5,79452
5,79446
5,79441
5,79435
5,79430
5,79424
5,79419
5,79413
5,79408
5,79402
5,79397
5,79391
5,79386
5,79380
5,79375
5,79369
5,79364
5,79358
5,79353
5,79347
5,79342
5,79336
5,79330
5,79325
5,79319
5,79314
5,79308
5,79303
5,79297
5,79292
2003
Febrero
5,79339
5,79386
5,79432
5,79479
5,79526
5,79573
5,79620
5,79667
5,79714
5,79760
5,79807
5,79854
5,79901
5,79948
5,79995
5,80042
5,80088
5,80135
5,80182
5,80229
5,80276
5,80323
5,80370
5,80417
5,80464
5,80511
5,80557
5,80604
----
----
----
Marzo
5,80692
5,80780
5,80868
5,80957
5,81045
5,81133
5,81221
5,81310
5,81398
5,81486
5,81574
5,81663
5,81751
5,81839
5,81928
5,82016
5,82104
5,82193
5,82281
5,82370
5,82458
5,82546
5,82635
5,82723
5,82812
5,82900
5,82989
5,83077
5,83166
5,83254
5,83343
Abril
5,83559
5,83774
5,83990
5,84206
5,84422
5,84638
5,84854
5,85071
5,85287
5,85503
5,85720
5,85936
5,86153
5,86370
5,86587
5,86803
5,87020
5,87237
5,87454
5,87672
5,87889
5,88106
5,88324
5,88541
5,88759
5,88977
5,89194
5,89412
5,89630
5,89848
----
0,207771
----
0,008469
3,341129
0,263227
0,090802
0,139850
0,557500
1,000000
0,017218
0,000147
----
0,031689
0,575904
0,023810
0,117759
0,123996
0,739645
0,028802
0,023375
0,035398
0,000627
1,000000
1,079800
0,209512
----
0,008163
3,312355
0,263227
0,098097
0,134448
0,485700
1,000000
0,017065
0,000156
----
0,031459
0,565771
0,022624
0,109266
0,100135
0,677094
0,028860
0,023100
0,038462
0,000704
1,000000
0,989500
LEGISLACIN
ABRIL 2003 53
Principales Dispositivos Legales
Del 22 de marzo al 05 de abril de 2003
APRUEBAN LINEAMIENTOS DE LA COMISIN DE AC-
CESO AL MERCADO SOBRE ARBITRIOS MUNICIPA-
LES (08.03.2003 240402)
COMISIN DE ACCESO AL MERCADO
RESOLUCIN N 008-2003-CAM-INDECOPI
Lima, 6 de febrero de 2003
LINEAMIENTOS DE LA COMISIN DE ACCESO AL MER-
CADO SOBRE ARBITRIOS MUNICIPALES
La Comisin de Acceso al Mercado:
CONSIDERANDO:
1. Que el artculo 9 del Decreto Legislativo N 807 faculta a las
Comisiones a aprobar pautas o lineamientos que, sin tener carc-
ter vinculante, orienten a los agentes econmicos sobre los alcan-
ces y criterios de interpretacin de las normas cuya aplicacin tie-
ne encomendada.
2. El artculo 26 BIS del Decreto Ley N 25868 establece que la
Comisin es la encargada de velar por el cumplimiento de las dis-
posiciones y los principios de simplificacin administrativa, con el
propsito de evitar que las entidades de la Administracin Pblica
generen barreras burocrticas que impidan u obstaculicen, ilegal o
irracionalmente, el acceso o permanencia de los agentes econmi-
cos en el mercado.
Al respecto, la Sala de Defensa de la Competencia del Tribunal del
Indecopi, a travs de la Resolucin N 0085-2000/TDC-INDECOPI
del 1 de marzo de 2000, precis la competencia de la Comisin de
Acceso al Mercado para evaluar la legalidad y racionalidad de los
cobros por concepto de arbitrios en aquellos casos en que los co-
bros afecten el desarrollo de las actividades de los agentes econ-
micos en el mercado.
3. En tal sentido, y en atencin a que ha venido conociendo una
serie de denuncias que tienen por objeto cuestionar este tipo de
tributos, es importante que la Comisin acte de manera que con-
tribuya a reducir las situaciones de conflicto detectadas en los
mbitos de su competencia.
4. En atencin a lo expuesto, la Comisin procede a aprobar los
presentes lineamientos.
POR LO EXPUESTO:
En uso de sus atribuciones y de conformidad con lo dispuesto en el
artculo 26 BIS del Decreto Ley N 25868 y los artculos 10, 26
y Sexta Disposicin Transitoria del Decreto Legislativo N 807;
RESUELVE:
Primero.- Aprobar los Lineamientos de la Comisin de Acceso al
Mercado sobre Arbitrios Municipales, los mismos que forman par-
te integrante de la presente Resolucin y que en anexo se adjun-
tan.
Segundo.- Solicitar al Directorio del Indecopi la publicacin de
los mismos en el Diario Oficial El Peruano.
Con la intervencin y aprobacin de los seores miembros: Jos
Chueca Romero, Elena Conterno Martinelli, Vernica Zavala
Lombardi, Javier Rizo-Patrn Larrabure, Csar Pearanda
Castaeda y Jos Luis Sardn de Taboada.
JOS CHUECA ROMERO
Presidente
LINEAMIENTOS DE LA COMISIN DE ACCESO AL MER-
CADO SOBRE ARBITRIOS MUNICIPALES
I. INTRODUCCIN
1. Un objetivo prioritario del Instituto Nacional de Defensa de la
Competencia y de la Proteccin de la Propiedad Intelectual-
INDECOPI es lograr la predictibilidad y transparencia en las deci-
siones de sus rganos funcionales.
Con dicho fin, el Decreto Legislativo N 807, Ley sobre Facultades,
Normas y Organizacin del Indecopi
(1)
, faculta a las Comisiones a
aprobar lineamientos generales que permitan a los agentes conocer
los criterios que aplicarn en la resolucin de los casos en que inter-
vengan, en virtud de sus respectivas competencias.
2. Sobre el particular, la Comisin de Acceso al Mercado, de acuer-
do con lo establecido en el artculo 26 BIS del Decreto Ley N
25868
(2)
, Ley de Organizacin y Funciones del Indecopi, es la en-
cargada de velar por el cumplimiento de las disposiciones y los
principios de simplificacin administrativa, con el propsito de evi-
tar que las entidades de la Administracin Pblica generen barre-
ras burocrticas que impidan u obstaculicen, ilegal o
irracionalmente, el acceso o permanencia de los agentes econmi-
cos en el mercado.
Al respecto, la Sala de Defensa de la Competencia del Tribunal del
Indecopi, a travs de la Resolucin N 0085-2000/TDC-INDECOPI
del 1 de marzo de 2000
(3)
, precis que la Comisin de Acceso al
Mercado resulta competente para analizar la legalidad y raciona-
lidad de los cobros realizados por concepto de arbitrios en aquellos
casos en los que dichas exigencias afecten el desarrollo de las acti-
vidades de los agentes econmicos en el mercado.
3. En atencin a la definicin de su mbito de competencia y a que
ha venido conociendo una serie de denuncias que tienen por obje-
to cuestionar este tipo de tributos, la Comisin ha considerado im-
portante elaborar los presentes lineamientos.
II. NATURALEZA JURDICA DE LOS ARBITRIOS MUNICI-
PALES
1. Con la finalidad de definir la naturaleza jurdica de los arbitrios
municipales es necesario tener en consideracin la clasificacin de
los tributos contenida en la Norma II del Ttulo Preliminar del Cdi-
go Tributario, aprobado mediante Decreto Legislativo N 816
(4)
.
Dicha clasificacin establece como categoras generales a los im-
puestos, las contribuciones y las tasas:
Impuesto es el tributo cuyo cumplimiento no origina una
contraprestacin directa en favor del contribuyente por parte del
Estado.
Contribucin es el tributo cuya obligacin tiene como hecho ge-
nerador beneficios derivados de la realizacin de obras pblicas o
de actividades estatales.
Tasa es el tributo cuya obligacin tiene como hecho generador la
prestacin efectiva por el Estado de un servicio pblico
individualizado en el contribuyente.
2. La diferencia entre el impuesto y los otros dos tipos de tributos
est en que el primero es un tributo no vinculado, es decir, que su
hiptesis de incidencia consiste en un hecho independiente de cual-
quier actuacin estatal; en tanto que la contribucin y la tasa son
tributos vinculados a actuaciones estatales preestablecidas y, en
ese sentido, los montos recaudados por dichos conceptos deben ser
destinados a cubrir el costo de las obras y servicios que constituyen
los supuestos de la obligacin.
3. A su vez la norma citada divide a las tasas en arbitrios, licencias
y derechos. Los arbitrios son tasas que se pagan por la prestacin
o mantenimiento de un servicio pblico. Las licencias son tasas
que gravan la obtencin de autorizaciones especficas para la rea-
lizacin de actividades de provecho particular sujetas a control o
fiscalizacin. Los derechos son tasas que se pagan por la presta-
cin de un servicio administrativo pblico o el uso o aprovecha-
miento de bienes pblicos.
4. En concordancia con la norma ante reseada, el artculo 66 de
la Ley de Tributacin Municipal seala que las tasas municipales
son los tributos cuya obligacin tiene como hecho generador la
prestacin efectiva por la Municipalidad de un servicio pblico o
administrativo. De igual manera, seala que son tasas los arbi-
trios, los derechos y las licencias.
Por su parte, el literal a) del artculo 68
(5)
de la citada Ley esta-
blece que los arbitrios son las tasas que se pagan por la prestacin
o mantenimiento de un servicio pblico individualizado en el con-
tribuyente. Segn lo dispone el primer prrafo de su artculo 69,
la cuanta de los arbitrios debe calcularse en funcin del costo efec-
tivo del servicio a prestar.
Entre los arbitrios que comnmente son establecidos por los muni-
cipios se encuentran el de limpieza pblica (barrido de calles y

(1) Decreto Legislativo N 807. Artculo 9.- Las Comisiones y Oficinas

podrn aprobar pautas o lineamientos que, sin tener carcter vin-
culante, orienten a los agentes econmicos sobre los alcances y
criterios de interpretacin de las normas cuya aplicacin tiene en-
comendada cada Oficina o Comisin.
(2) Decreto Ley N 25868. Artculo 26BIS.- La Comisin de Acceso al
Mercado es competente para conocer sobre los actos y disposicio-
nes de las entidades de la Administracin Pblica, incluso del m-
bito municipal o regional que impongan barreras burocrticas que
impidan u obstaculicen ilegal o irracionalmente el acceso o perma-
nencia de los agentes econmicos en el mercado, en especial de
las pequeas empresas y de velar por el cumplimiento de las dis-
posiciones sobre la materia establecidas en los Decretos Legislati-
vos Ns. 283, 668, 757, el artculo 61 del Decreto Legislativo N
776 y la Ley N 25035, en especial los principios generales de
simplificacin administrativa contenidos en su artculo 2, as como
las normas reglamentarias pertinentes. Ninguna otra entidad de
la Administracin Pblica podr arrogarse estas facultades. La Co-
misin mediante resolucin podr eliminar las barreras burocrti-
cas a que se refiere este artculo.
(...).
(3) Procedimiento seguido por la empresa Inmobiliaria Aosta S.A. en
contra de la Municipalidad Distrital de La Victoria.
(4) Cuyo Texto nico Ordenado fue aprobado mediante Decreto Su-
premo N 135-99-EF y publicado el 19 de agosto de 1999.
(5) Decreto Legislativo N 776. Artculo 68.- Las Municipalidades pue-
den imponer las siguientes tasas:
a) Tasas por servicios pblicos o arbitrios: son las tasas que se
pagan por la prestacin o mantenimiento de un servicio p-
blico individualizado en el contribuyente.
(...)
LEGISLACIN
ABRIL 2003 54
plazas, recojo de basura y escombros y relleno sanitario
(6)
), el de
mantenimiento de parques y jardines pblicos y el de seguridad
ciudadana o serenazgo.
5. En atencin a lo sealado en los puntos anteriores es importan-
te que los gobiernos locales aprueben sus respectivos regmenes
de arbitrios no solamente cumpliendo con las formalidades y pro-
cedimientos legalmente establecidos, sino tambin tomando en
consideracin el tipo (naturaleza) de tributo del que se trata.
Las Municipalidades no deben olvidar que se trata de una tasa y,
en consecuencia, que los cobros deben establecerse en funcin de
criterios que estn vinculados con la prestacin de los servicios
pblicos que reciben los contribuyentes.
III. NORMATIVA APLICABLE A LOS ARBITRIOS MUNICIPALES
1. La Ley Orgnica de Municipalidades, el Cdigo Tributario y la
Ley de Tributacin Municipal regulan con precisin y detalle el r-
gimen jurdico de la creacin de los arbitrios, el instrumento legal
que debe utilizarse para ello y los requisitos, plazos y procedi-
mientos que deben respetarse a fin de que dichos tributos sean
vlidamente exigibles. En particular, la normativa especfica apli-
cable a los arbitrios municipales est contenida en los artculos
69
(7)
, 69-A
(8)
y 69-B
(9)
de la Ley de Tributacin Municipal.
2. El artculo 69-A de la Ley de Tributacin Municipal establece que
la aprobacin de las ordenanzas que establezcan los arbitrios mu-
nicipales correspondientes a un ejercicio fiscal deber realizarse
hasta el 30 de abril de dicho ao.
3. Sobre este punto debe tenerse presente que de conformidad
con lo dispuesto en el artculo 94 de la Ley Orgnica de Municipa-
lidades
(10)
, antes de la entrada en vigencia del actual Cdigo Tribu-
tario aprobado por Decreto Legislativo N 816
(11)
, vigente desde el
22 de abril de 1996, las tasas (derechos, licencias y arbitrios) y
contribuciones municipales deban aprobarse mediante edictos,
adoptarse con el voto conforme de no menos de la mitad del n-
mero legal de los miembros del Concejo y tratndose de edictos de
Municipalidades Distritales se requera la ratificacin del consejo
provincial respectivo para su vigencia. Ello, adems, guardaba
relacin con lo dispuesto en el artculo 110 de la misma Ley Or-
gnica que defina a los edictos como las normas generales por
cuya virtud se aprobaban los tributos municipales.
4. En la misma lnea normativa, el artculo 60 de la Ley de
Tributacin Municipal sealaba que la creacin y modificacin de
tasas y contribuciones deba realizarse mediante edictos y stos
deban ser prepublicados en medios de prensa escrita de difusin
masiva de la circunscripcin por un plazo no menor de treinta das
antes de su entrada en vigencia.
5. Sin embargo, al entrar en vigencia el actual Cdigo Tributario los tribu-
tos municipales deben ser aprobados mediante ordenanza municipal
(12)
.
Esta modificacin introducida por el Cdigo Tributario actual, la
cual es concordante con el artculo 69-A de la Ley de Tributacin
Municipal, no dej sin efecto las dems disposiciones que estable-
can requisitos formales para la creacin de tasas y contribuciones
en el mbito de la potestad tributaria municipal. Por el contrario,
lo que ha ocurrido es que los requisitos formales preexistentes en
las normas para los edictos resultan ahora aplicables a las orde-
nanzas de contenido tributario.
6. La exigencia de las formalidades sealadas para la aprobacin
de tributos municipales, lo cual incluye la creacin y modificacin
de los mismos, ha sido objeto de pronunciamientos por parte de la
Sala de Defensa de la Competencia del Tribunal del Indecopi en
sus Resoluciones N 213-97-TDC y N 0070-1998-TDC-INDECOPI,
publicadas en el Diario Oficial El Peruano el 17 de octubre de 1997
y el 21 de mayo de 1998, respectivamente, los que fueron apro-
bados como precedentes de observancia obligatoria
(13)
.
7. En tal sentido, en concordancia con los referidos precedentes, la
entrada en vigencia de los arbitrios municipales supone:
(i) Aprobacin de dichos tributos a travs de una ordenanza.
(ii) La publicacin de dicha ordenanza de acuerdo a lo dispuesto por el
segundo prrafo del artculo 69-A de la Ley de Tributacin Municipal.
(iii) En el caso de las Municipalidades Distritales, la ratificacin de
dicho tributo por parte de la Municipalidad Provincial correspon-
diente y la publicacin de la misma
(14)
.
(iv) Que transcurran 30 das a partir de la publicacin de la orde-
nanza correspondiente, en el caso de las Municipalidades Provin-
ciales, o de la mencionada ratificacin, en el caso de las Municipa-
lidades Distritales.
Adicionalmente, es importante sealar que algunas Municipalida-
des Distritales han expedido ordenanzas mediante las cuales pre-
tenden apartarse del cumplimiento del requisito de la ratificacin
provincial
(15)
. No obstante tal situacin, la Comisin ha considera-
do que en estos supuestos se incumple el marco legal general en
materia de tributacin municipal y que las exigencias sustentadas
en dichas ordenanzas devienen en ilegales.
8. Un aspecto sumamente relevante es considerar que, no obstan-
te que la Ley de Tributacin Municipal establece como plazo para
la aprobacin de los arbitrios hasta el 30 de abril del ejercicio
fiscal correspondiente, no es posible retrotraer la vigencia de dicho
rgimen al 1 de enero de ese ejercicio fiscal. En otras palabras, si
la aprobacin de los arbitrios ocurriera durante el mes de abril, no
ser posible calcular los arbitrios correspondientes al primer tri-
mestre en atencin a dicho rgimen, pues ello implicara aplicar
dicha ordenanza de manera retroactiva
(16)
.

(6) En algunos municipios el relleno sanitario constituye un arbitrio

autnomo.
(7) Decreto Legislativo N 776. Artculo 69.- Las tasas por servicios
pblicos o arbitrios, se calcularn dentro del primer trimestre de
cada ejercicio fiscal, en funcin del costo efectivo del servicio a
prestar. Los reajustes que incrementen las tasas por servicios p-
blicos o arbitrios, durante el ejercicio fiscal, debido a variaciones
de costos, en ningn caso pueden exceder el porcentaje de varia-
cin del ndice de Precios al Consumidor que al efecto precise el
Instituto Nacional de Estadstica e Informtica, aplicndose de la
siguiente manera:
a) El ndice de Precios al Consumidor de Lima Metropolitana se
aplica a las tasas por servicios pblicos o arbitrios, para el
Departamento de Lima, Lima Metropolitana y la Provincia
Constitucional del Callao.
b) El ndice de Precios al Consumidor de las ciudades capitales
de departamento del pas, se aplica a las tasas por servicios
pblicos o arbitrios, para cada Departamento, segn corres-
ponda.
Los pagos en exceso de las tasas por servicios pblicos o arbitrios
reajustados en contravencin a lo establecido en el presente art-
culo, se consideran como pagos a cuenta, o a solicitud del contribu-
yente, deben ser devueltos conforme al procedimiento establecido
en el Cdigo Tributario.
(8) Decreto Legislativo N 776. Artculo 69-A.- Concluido el ejercicio
fiscal, y a ms tardar el 30 de abril del ao siguiente, todas las
Municipalidades publicarn sus Ordenanzas aprobando el monto
de las tasas por arbitrios, explicando los costos efectivos que de-
manda el servicio segn el nmero de contribuyentes de la locali-
dad beneficiada, as como los criterios que justifiquen incremen-
tos, de ser el caso.
La difusin de la Ordenanza antes mencionada, se realiza en el
Diario Oficial El Peruano, en el caso de la provincia de Lima; en el
Diario encargado de las publicaciones oficiales del lugar, si se trata
de una Municipalidad de la Capital de un Distrito Judicial; y me-
diante bandos pblicos y carteles impresos fijados en lugares visi-
bles y en locales municipales de todas las dems circunscripciones
que no sean capital de distrito judicial, de lo que dar fe la autori-
dad judicial respectiva.
(9) Decreto Legislativo N 776. Artculo 69-B.- En caso que las Muni-
cipalidades no cumplan con lo dispuesto en el Artculo 69-A, en el
plazo establecido por dicha norma, slo podrn determinar el im-
porte de las tasas por servicios pblicos o arbitrios, tomando como
base el monto de las tasas cobradas por servicios o arbitrios al 1
de enero del ao fiscal anterior reajustado con la aplicacin de la
variacin acumulada del ndice de Precios al Consumidor, vigente
en la Capital del Departamento o en la Provincia Constitucional del
Callao, correspondiente a dicho ejercicio fiscal.
(10) Ley N 23853, vigente desde el 9 de junio de 1984.
(11) Cuyo Texto nico Ordenado ha sido aprobado mediante Decreto
Supremo N 135-99-EF, publicado el 19 de agosto de 1999.
(12) Sobre el particular, cabe citar lo resuelto por la Comisin mediante
Resolucin N 03-CAM-INDECOPI/EXP-000021-2002 del 5 de se-
tiembre de 2002 mediante la cual se aprob el Informe N 026-
2002/INDECOPI-CAM en el procedimiento seguido por la empresa
Proveedora de Residuos Textiles S.A. y el seor Gustavo Adolfo
Rosas Salas en contra de la Municipalidad Distrital de Santa Anita
sobre cobros por arbitrios municipales correspondientes a los ejer-
cicios 1996, al 2002 (Expediente N 021-2002/CAM). Al respecto,
la Secretaria Tcnica y la Comisin determinaron que, al utilizar el
Edicto N 09-96/MDSA para aprobar los arbitrios municipales co-
rrespondientes al ejercicio 1996, la Municipalidad denunciada no
utiliz el instrumento legal idneo para la aprobacin de dichos
tributos, por lo que su exigencia constitua la imposicin de una
barrera burocrtica ilegal por la forma.
(13) .... en los casos de contribuciones y tasas, deber tenerse en cuenta
que las Municipalidades deben emplear el mecanismo legal de la
Ordenanza Municipal para la creacin de tributos y que, asimismo,
se mantienen vigentes los requisitos formales para su aprobacin
contenidos en la Ley Orgnica de Municipales y en el Decreto Legis-
lativo N 776. En tal sentido, son requisitos para la entrada en vigen-
cia de las contribuciones y tasas municipales, los siguientes:
Aprobacin del tributo mediante el voto conforme de no me-
nos de la mitad del nmero legal de miembros del Consejo.
Las contribuciones y tasas creadas mediante normas emiti-
das por las Municipalidades Distritales resultan exigibles a
partir del da siguiente de la publicacin del Acuerdo del
Consejo Provincial que las ratifica.
Para la aplicacin del control de legalidad previsto en el Artculo
26BIS del Decreto Ley N 25868 en los casos de contribuciones y
tasas municipales, deber tenerse en cuenta que el requisito de
prepublicacin establecido en el Artculo 60, inciso c), de la Ley
de Tributacin Municipal reglamenta la forma de entrada en vi-
gencia de las normas de carcter tributario que emiten los munici-
pios. En tal sentido, para que dichas normas tengan una adecuada
difusin entre el pblico antes de ser efectivamente aplicadas, se
ha establecido un sistema de vigencia diferida, de modo tal que la
norma que establece el tributo no podr entrar en vigencia sino
hasta 30 das despus de su respectiva publicacin. Asimismo, para
la aplicacin de este requisito a las normas tributarias emitidas
por las municipalidades distritales, debe entenderse que stas en-
trarn en vigencia 3 das despus de publicada la respectiva ratifi-
cacin por el concejo provincial.
(14) Ante la Comisin se han presentado diversos casos entre los cuales
las entidades denunciadas no han cumplido con el requisito de la
ratificacin de sus ordenanzas por parte de la Municipalidad Pro-
vincial respectiva. En efecto, a ttulo de ejemplo puede citarse el
procedimiento seguido por la Asociacin de Productores Mercado
Santa Anita-APAMSA contra la Municipalidad Distrital de Santa Ani-
ta. En dicho procedimiento, la Comisin determin que las Orde-
nanzas en las que se sustentaban los cobros por concepto de arbi-
trios no fueron debidamente ratificadas por la Municipalidad Me-
tropolitana de Lima.
(15) Al respecto, pueden citarse los casos de la Municipalidad Distrital
de Lince (Ordenanza N 024, publicada en el diario Oficial El Pe-
ruano el 18 de agosto del 2000) y el de la Municipalidad Distrital
de Santa Anita (Ordenanza N 010-99-MDSA publicada en el Dia-
rio Oficial El Peruano el 25 de abril de 1999). Estas Municipalida-
des han declarado la inaplicabilidad de la Ordenanza N 211
emitida por la Municipalidad Metropolitana de Lima, por medio de
la cual se regula el procedimiento para la ratificacin de las orde-
nanzas distritales de carcter tributario.
(16) A ttulo de ejemplo, puede citarse el procedimiento seguido por la
Academia de Natacin Angel Romero S.R.L. en contra de la Muni-
cipalidad Distrital de Santiago de Surco (Expediente N 000080-
2001/CAM) sobre cobro de arbitrios municipales de serenazgo co-
rrespondiente a los ejercicios 1997 al 2001. En dicho procedimiento,
la Secretara Tcnica y la Comisin constataron que las Ordenan-
zas aplicadas a los ejercicios 1997 y 1998, fueron recin ratifica-
das en el ao 1999. En tal sentido, no es sino a partir de la ratifi-
cacin en adelante que dichas normas pueden ser vlidamente
aplicadas.
LEGISLACIN
ABRIL 2003 55
9. De otra parte, un tema importante con relacin a los arbitrios es
la posibilidad de incrementar los mismos. Sobre este punto es
necesario diferenciar dos situaciones como son (i) el incremento
entre ejercicios fiscales y (ii) el incremento dentro de un ejercicio
fiscal.
10. El incremento entre ejercicios fiscales puede ocurrir, a su vez,
mediante la aprobacin de un nuevo rgimen de arbitrios o sin
modificar el rgimen vigente en el perodo anterior.
Para la aprobacin de un nuevo rgimen de arbitrios es necesario
que la Municipalidad cumpla con las formalidades y procedimien-
tos sealados en el punto N 7 precedente. En este caso, la Muni-
cipalidad deber explicar los costos que demanda el servicio segn
el nmero de contribuyentes y los criterios que justifican el incre-
mento.
Por su parte, el incremento en los arbitrios sin mediar la aproba-
cin de un nuevo rgimen est limitado al reajuste de los arbitrios
vigentes al 1 de enero del ao fiscal anterior, reajustados segn la
variacin acumulada del ndice de Precios al Consumidor corres-
pondiente a dicho ejercicio fiscal. Igual limitacin se genera cuan-
do la aprobacin del nuevo rgimen ocurra con posterioridad al
30 de abril del ao correspondiente.
Tal como puede apreciarse, las limitaciones en los incrementos entre
ejercicios fiscales variar segn el supuesto del que se trate.
11. De otra parte, durante un ejercicio fiscal las Municipalidades
estn facultadas a incrementar las tasas por arbitrios, al igual que
en el caso de incrementos entre ejercicios fiscales, sin aprobacin
de un nuevo rgimen de arbitrios, en atencin a las variaciones
del ndice de Precios al Consumidor precisadas por el Instituto Na-
cional de Estadstica e Informtica.
12. Sin perjuicio de lo mencionado en el numeral precedente, la
Comisin ha evaluado casos en los que el rgimen tributario apli-
cable no haba variado pero que los montos a cobrar por estos
conceptos se incrementaron. En estos casos se determin que la
variacin de los cobros responda a un incremento en el valor del
inmueble del contribuyente
(17)
, criterio que es utilizado por diver-
sas Municipalidades para el clculo del monto individual a pagar
por cada contribuyente
(18)
.
En tales casos, la Comisin ha considerado que carece de compe-
tencia para conocer eventuales discrepancias relacionadas con la
valorizacin de los inmuebles.
13. Sobre este aspecto, es importante tener en consideracin que
el incremento en el autoavalo puede producirse con carcter ge-
neral o en casos concretos. En el primer supuesto estaramos ante
casos como la modificacin de los valores arancelarios, mientras
que la segunda hiptesis implicara modificaciones realizadas en
determinados inmuebles (nuevas construcciones, ampliaciones,
remodelaciones, etc.).
Los pronunciamientos de improcedencia por parte de la Comisin
han estado referidos al segundo de los supuestos, en la medida en
que se han detectado incrementos especficos en los valores de los
inmuebles de los denunciantes.
14. En relacin con el incremento general de los valores que afec-
tan la determinacin del autoavalo, es necesario tener en cuenta
que esta situacin no es motivo para dejar de lado la exigencia
legal de la equivalencia entre el costo de los servicios y el cobro a
los contribuyentes por concepto de arbitrios. En tal sentido, en
caso en que se incrementen los montos del autoavalo con carc-
ter general, las Municipalidades que utilicen este criterio para la
determinacin de los montos de los arbitrios a pagar por cada
contribuyente, debern ajustar sus regmenes tributarios para que
el incremento en la recaudacin producido por esta situacin no
supere el costo general de los servicios pblicos prestados.
15. Es importante tener tambin en cuenta que la Ley de Tributacin
Municipal establece que la ordenanza que aprueba las tasas por
arbitrios debe precisar lo siguiente:
(i) El monto de las tasas de los arbitrios.
(ii) Explicacin de los costos efectivos que demanda el servicio se-
gn el nmero de contribuyentes de la localidad beneficiada.
(iii) Explicacin de los criterios que justifiquen incrementos, de ser
el caso.
En efecto, la ordenanza aprobatoria del nuevo rgimen debe con-
tener una relacin de cada uno de los costos (materiales, maqui-
narias, mano de obra directa o contratacin de servicios de terce-
ros) que le demanda cada una de los servicios a prestar. Asimis-
mo, deber consignarse el nmero de contribuyentes entre los que
se distribuirn tales costos.
Finalmente, en el caso de que el nuevo rgimen implique el esta-
blecimiento de montos mayores que los cobrados en el ejercicio
anterior, la ordenanza respectiva deber contener informacin que
justifique las razones por las cuales el costo del servicio se ha ele-
vado
(19)
.
Estas exigencias legales responden a una necesidad de hacer trans-
parente la determinacin de este tipo de tributos y, en tal sentido,
permitir la fiscalizacin ciudadana.
El incumplimiento de estas exigencias legales en la aprobacin del
rgimen de arbitrios determinar que el mismo se encuentre vicia-
do de ilegalidad formal y, por lo tanto, que los tributos sean
inexigibles en tanto la Municipalidad correspondiente no cumpla
con aprobar dicho rgimen cumpliendo estrictamente con los re-
quisitos legalmente establecidos.
IV. DETERMINACIN DE LA CUANTA DE LOS ARBITRIOS
1. Tal como se seal anteriormente, los ingresos que recaude la
Municipalidad por concepto de arbitrios no deben exceder del cos-
to en que incurre para brindar dichos servicios pblicos y deben
ser destinados exclusivamente al financiamiento de los mismos.
Asimismo, el costo total por dichos servicios pblicos debe ser dis-
tribuido de manera racional a travs de las tasas a pagar por cada
contribuyente, de tal manera que el monto de las mismas haya
sido establecido en funcin de criterios que estn de acuerdo a la
naturaleza de este tipo de obligacin tributaria y reflejen, de algu-
na manera, el costo individual del servicio prestado.
En efecto, la determinacin de la cuanta de los arbitrios supone
tanto la comparacin de los costos totales de los servicios presta-
dos y de los montos totales recaudados por dicho concepto, como
la evaluacin de los criterios de distribucin de tales costos entre
los contribuyentes.
2. Previamente a la creacin de los arbitrios, los rganos tcnicos
de las Municipalidades deben de realizar los estudios necesarios
para determinar el costo total del servicio a prestar (estructura de
costos).
En esta evaluacin global de costos que demanda la prestacin del
servicio en un ejercicio gravable determinado (anualmente), pue-
den incluirse aspectos como las remuneraciones del personal que
participa directamente en la prestacin del servicio, los insumos
que se utilizan (materiales), la depreciacin o mantenimiento de
equipos (consumos variables), entre otros.
3. De otro lado, es necesario determinar previamente la cantidad
de contribuyentes que se beneficiarn con el servicio a prestar en
una localidad. Un elemento objetivo para identificar y determinar
el sujeto pasivo de la obligacin tributaria es el predio (unidad
inmobiliaria independiente) ubicado en la circunscripcin territo-
rial de una determinada Municipalidad.
Sin perjuicio de lo anteriormente expuesto, es importante sealar
que resulta necesario evaluar los criterios de distribucin de los
costos totales que la prestacin de dichos servicios supone. Al res-
pecto, la individualizacin de los servicios (y en consecuencia del
cobro del tributo) debe traducirse en una razonable distribucin
del costo de los mismos a los contribuyentes.
V. CRITERIOS PARA LA DISTRIBUCIN DE LOS COSTOS
TOTALES DEL SERVICIO
Sobre el particular, la Comisin considera necesario sealar algu-
nos criterios orientadores que permitiran sustentar el monto de
los arbitrios.
Al respecto, debe sealarse que podra resultar excesivamente
oneroso determinar con exactitud el servicio efectivo que indivi-
dualmente recibe un determinado contribuyente. En tal sentido,
los criterios que se formulan a continuacin constituyen parmetros
referenciales sobre la base de una serie de presunciones
(20)
que
podran indicarnos en forma verosmil la cantidad de servicio
pblico que recibe un contribuyente.
1. Prestacin general de los servicios
1.1. Se entiende por prestacin general el simple hecho de que un
municipio est realizando o manteniendo un servicio pblico en
beneficio de su jurisdiccin. Este beneficio se manifiesta en la po-
sibilidad que tiene un vecino para disfrutar, si lo desea, del servicio
pblico prestado por la autoridad local. Desde la perspectiva del
vecino, lo que ste recibe es un disfrute potencial, mientras que
desde la perspectiva del municipio, lo que brinda es una prestacin
general.
As por ejemplo, cuando pasa el camin de la basura por una de-
terminada cuadra, todos los vecinos de la misma tienen la posibi-
lidad de que se les recoja la basura, as no la tengan. Por ello, la
Comisin entiende que la individualizacin exigida por la ley radi-
ca en que el particular puede disfrutar del servicio pblico simple-
mente por el hecho de que la Municipalidad pone a su disposicin
dicho servicio con carcter general. En este sentido, si el recolector
de basura pasa por una cuadra, todos los vecinos de la misma
estn obligados a pagar el arbitrio de limpieza pblica, as no ha-
biten en sus predios, no tengan basura o utilicen otros mecanismos
para desecharla.
1.2 El disfrute potencial explica la naturaleza de la obligacin
municipal de prestar o mantener un servicio pblico con carcter
general. Ello debido a que lo nico que tiene que hacer el munici-
pio para cumplir con la voluntad de la ley es poner a disposicin de
sus vecinos la posibilidad de disfrutar del servicio pblico, con lo
cual stos estarn obligados a su pago incluso cuando no quieran o
no puedan disfrutar del servicio.
1.3 Siguiendo dicho razonamiento, si un parque se encuentra en
buen estado todos los vecinos del distrito estn en aptitud de dis-
frutarlo (pasear en el parque, mirar y oler las flores, respirar aire
puro, etc.), tanto los que viven frente al parque como los que resi-
den en zonas alejadas del mismo por lo que todos ellos deben
pagar por tal posibilidad
(21)
.
De igual forma, todos los titulares de predios de un distrito estn
obligados a pagar el arbitrio de serenazgo por el solo hecho de
que se est prestando seguridad, es decir, no es necesario que
alguien sea beneficiado con algn tipo de intervencin (impedir
un asalto o auxiliar a un accidentado), basta que las unidades del
servicio de serenazgo estn patrullando en el distrito.
1.4 Segn el disfrute potencial, todos los titulares de predios de
una circunscripcin municipal deberan sufragar los costos de la
prestacin de los arbitrios en cuotas iguales, es decir, se paga un
arbitrio flat o plano.
El arbitrio flat o plano significa distribuir el costo total del servicio
entre todos los contribuyentes obligados al pago del arbitrio, sin
establecer diferencia alguna. La ventaja principal de esta forma
de recaudacin es que representa para el municipio un bajo costo
de administracin, pues basta dividir el costo total del servicio p-
blico entre el nmero de contribuyentes.
1.5 Adems del criterio de la prestacin general, la ley exige que
la cuanta del arbitro guarde relacin con la prestacin efectiva del
servicio brindado. Es decir, calcular la cuanta del arbitrio utilizan-
do nicamente el criterio del beneficio potencial constituye una
transgresin al marco legal establecido por la Ley de Tributacin
Municipal.
Por tal razn, a continuacin se sealan criterios que referencialmente
podran permitir diversos grados de individualizacin del beneficio o

(17) A ttulo de ejemplo puede citarse el procedimiento seguido por la

empresa Ferma S.A. contra la Municipalidad Distrital de Santiago
de Surco (Expediente N 000002-2002/CAM).
(18) La utilizacin de este criterio ser comentada ms adelante.
(19) Por ejemplo, sealando que se ha contratado mayor cantidad de
personas para la prestacin de dicho servicio, se ha renovado la
flota de camiones encargados del recojo de la basura, entre otros.
(20) Una presuncin puede ser definida como el razonamiento lgico-
crtico que a partir de unos o ms hechos indicadores produce la
certeza de otro hecho.
(21) Ello sin perjuicio de la posibilidad de distribuir dicho costo de ma-
nera diferenciada tal como se comenta ms adelante.
LEGISLACIN
ABRIL 2003 56
disfrute efectivo que recibe el contribuyente, para as respetar el
marco legal tributario vigente en el pas.
2. Prestacin y disfrute efectivo
2.1 Se entiende por disfrute efectivo el servicio concreto que reci-
be un vecino en particular por la prestacin o mantenimiento de
un servicio pblico. Este servicio se determina a partir de actos o
datos objetivos que permiten presumir en forma razonable la exis-
tencia de un grado de disfrute concreto del servicio pblico. Desde
la perspectiva del vecino, lo que ste recibe es un disfrute efectivo,
desde el ngulo del municipio, lo que ste brinda es una prestacin
efectiva.
Por ejemplo, tratndose del recojo de la basura el disfrute efectivo
se materializa en la cantidad de basura generada por los titulares
de un determinado predio y que es recogido por los servidores
municipales. Cuanto ms basura se arroja, mayor actividad estatal
se despliega. Este incremento del servicio se traduce en un au-
mento del disfrute individual del vecino. Por ello quien recibe ms
prestacin del servicio pblico (disfruta ms) debe pagar una tasa
mayor por concepto de arbitrios.
As las cosas, los predios o establecimientos que arrojan mayor
basura deben pagar ms arbitrios de (sic) los que arrojan menos
basura. De igual forma, los vecinos que ms disfrutan de los par-
ques y jardines o del servicio de serenazgo deben pagar ms con
relacin a aquellos que los disfrutan menos.
2.2 Tratndose del recojo de la basura o el barrido de las calles, el
disfrute efectivo se materializa precisamente en el hecho de que el
servidor municipal recoge la basura que arroja un determinado pre-
dio y barre la cuadra donde se encuentra ubicado dicho predio.
En el caso del mantenimiento de parques y jardines, el disfrute efectivo
se materializa en la observacin del parque (mirar los rboles, plantas
y flores), en estar dentro de l o recorrerlo, en aspirar un aire ms
puro, en oler las flores, en jugar en el csped, etc.
Tratndose del serenazgo, el disfrute se materializa en la sensa-
cin de seguridad que proporciona la vigilancia municipal o en la
efectiva intervencin de las unidades de serenazgo.
2.3 Segn el disfrute efectivo (o prestacin efectiva), los titulares
de los predios de un distrito asumirn los costos de la prestacin
del servicio pblico en forma desigual, pagando lo que se llama un
arbitrio diferenciado o variable.
2.4 Dicho esto, corresponde determinar a continuacin algunos
parmetros que podran permitir determinar, va presunciones,
cundo hay un mayor disfrute del servicio, para as determinar el
grado de prestacin efectiva del mismo.
Cabe advertir, sin embargo, que los parmetros a explicar son
enunciativos y no taxativos, es decir, pueden existir otros criterios
que, en igual medida, e incluso con mayor precisin, indiquen el
grado de servicio efectivo que recibe el contribuyente de un arbi-
trio. En todo caso sern los gobiernos locales, en ejercicio de sus
potestades discrecionales, quienes decidirn qu criterio usar para
diferenciar el disfrute efectivo que reciben sus vecinos, lo impor-
tante es que estos criterios reflejen una correspondencia entre el
grado de disfrute del servicio (servicio efectivo) y el monto del
arbitrio.
A fin de determinar la prestacin efectiva del servicio pblico, se pue-
den utilizar tres criterios: el tamao, uso y ubicacin del predio.
a. El tamao del predio
El tamao (rea construida y sin construir) del predio puede cons-
tituir un indicador que nos permita presumir el grado de disfrute
de un servicio. Por ejemplo, un minimarket de 100 metros cua-
drados posiblemente arroje menos basura que un supermercado
de 10 000 metros cuadrados.
Asimismo, el tamao de un predio puede ser un indicativo de la
cantidad de actividades que se desarrollan en su interior (en una
peluquera de 10 metros cuadrados posiblemente hay menos activi-
dad que en una de 200 metros cuadrados) o del nmero de perso-
nas que lo habitan (debe tenerse presente que una persona por s
misma genera desperdicios, por lo que a ms personas, podra ser
valedero suponer, se generar ms basura).
Estos ejemplos permiten afirmar que el tamao del predio puede
constituir un criterio adecuado para diferenciar el grado de disfru-
te efectivo de un arbitrio determinado, como es el caso del recojo
de la basura.
Implementar el criterio del tamao del predio no va a generar
altos costos administrativos, pues los municipios cuentan con infor-
macin suficiente que les permite identificar el rea construida y
sin construir de los predios de su jurisdiccin, pues esta informa-
cin se encuentra registrada en las declaraciones juradas de
autoavalo que obran en sus archivos.
b. El uso del predio
El tipo de actividad que se desarrolla dentro de un predio tambin
puede constituir un indicador del grado de beneficio efectivo que se
recibe de un servicio pblico.
As por ejemplo, podra ser razonable suponer que un camal, merca-
do o restaurante arroja ms basura que un instituto de idiomas, un
estudio de abogados o una sastrera, por lo que ste requerir un
mayor servicio de limpieza pblica y/o relleno sanitario.
Este criterio ha sido utilizado tanto por la Comisin como por la
Sala de Defensa de la Competencia en distintos pronunciamientos.
En efecto, se ha considerado que el uso del predio puede ser un
criterio a tomar en consideracin para distribuir el arbitrio de lim-
pieza pblica, dado que dependiendo de la actividad que se reali-
ce en el predio, se arrojar ms o menos basura, demandando as
mayor o menor actividad municipal
(22)
.
De otra parte, tratndose el servicio de serenazgo, podra ser ra-
zonable suponer que un bar o un night club, por las probabilida-
des de violencia que genera el consumo de alcohol, constituyan
establecimientos susceptibles de generar mayor peligro (rias, asal-
tos, etc.) en comparacin con una casa-habitacin, por lo que di-
chos establecimientos requerirn de un mayor servicio de vigilan-
cia.
Este criterio ha sido utilizado tanto por la Comisin como por la
Sala de Defensa de la Competencia en distintos pronunciamientos.
Al respecto, se ha considerado que el criterio del uso del predio
resulta vlido para distribuir los arbitrios de serenazgo, toda vez
que dependiendo de la actividad que se realice en el inmueble, se
puede presumir que se demandar un mayor o menor servicio de
seguridad ciudadana
(23)
.
Al igual que en el caso anterior, implementar el criterio del uso del
predio no va a generar los altos costos administrativos, pues los
municipios cuentan con informacin suficiente que les permite iden-
tificar el uso de los predios de su jurisdiccin (informacin que se
encuentra registrada en las declaraciones juradas de autoavalo y
las licencias de funcionamiento que obran en sus archivos).
c. La ubicacin del predio
La ubicacin del predio es otro tipo de indicador que podra permi-
tir apreciar el grado de disfrute de un servicio pblico. Por ejem-
plo, podra sostenerse que los titulares de los predios ubicados frente
a los parques reciben un mayor disfrute de (sic) aquellos alejados
de los mismos. En efecto, quien vive frente al parque tiene mayo-
res posibilidades de disfrutar de su vista, del aire puro o de una
caminata en ste, que aquel que vive a ms de diez cuadras del
parque. Por ello, podra resultar razonable afirmar que quien vive
frente a un parque debera pagar ms por este servicio que al-
guien que reside en una zona en la que no haya parques cerca-
nos
(24)
.
As tambin, el titular de un predio ubicado en un lugar sobre el
cual los reportes estadsticos indican que la delincuencia es fre-
cuente debera pagar ms que aquel que reside en un lugar poco
frecuentado por delincuentes. Las estadsticas podran constituir
datos objetivos que permitan individualizar los lugares que re-
quieren ms vigilancia, incluso tomando en consideracin que la
actividad delictiva es variable.
En el caso del servicio de serenazgo la Municipalidad podra deci-
dir combatir la delincuencia en una determinada zona mediante
un patrullaje ms intenso, en tal sentido, los vecinos de dicha zona
podran ser gravados en mayor medida con los costos de este ser-
vicio.
Como en los dos casos anteriores, implementar el criterio de la
ubicacin del predio no va a generar la necesidad de obtener in-
formacin adicional, pues los municipios cuentan con informacin
suficiente que les permitira identificar la ubicacin de los predios
de su jurisdiccin, pues esta informacin se encuentra registrada
en el catastro y en los planos de zonificacin, ndice de usos de
suelo y desarrollo urbano que obran en sus archivos.
d. Valor del inmueble
Un importante nmero de gobiernos locales del pas utiliza como
criterio para calcular la cuanta de los arbitrios a pagar por cada
contribuyente, el valor del predio sealado en la declaracin jura-
da de autoavalo. De esta forma, paga ms quien es titular de un
predio de mayor valor.
Al respecto, en diversos pronunciamientos la Comisin ha conside-
rado que el valor del predio no constituye por s mismo un criterio
adecuado para calcular el monto de los arbitrios, pues considera
que no existe correspondencia entre dicho valor y la prestacin
efectiva del servicio pblico
(25)
. En efecto, no es posible hallar

(22) Este criterio fue aplicado en el caso del procedimiento seguido por
la Asociacin de Empresarios y Profesionales de San Borja y otros
en contra de la Municipalidad Distrital de San Borja (Expediente
N 064-2000/CAM), en el seguido por la empresa Consorcio La
Parcela S.A. en contra de la Municipalidad Distrital de La Victoria
(Expediente N 000038-2000/CAM), en el seguido por la empre-
sa Inmobiliaria Las Ras S.A. en contra de la Municipalidad Metro-
politana de Lima (Expediente N 000054-2000/CAM) y en el se-
guido por el seor Edward Hussein Alarcn Arce y Delfina Alarcn
Arce contra la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco (Expe-
diente N 000019-2001/CAM). En todos estos casos las Municipa-
lidades utilizaron el criterio del uso del predio para distribuir los
cobros por arbitrios de limpieza pblica entre los contribuyentes,
por lo que la Sala de Defensa de la Competencia consider que
dichos cobros eran racionales.
(23) Criterio utilizado en los procedimientos seguidos por la empresa
Consorcio La Parcela S.A. en contra de la Municipalidad Distrital de
La Victoria (Expediente N 000038-2000/CAM), en el seguido por
la empresa Inmobiliaria Las Ras S.A. en contra de la Municipali-
dad Metropolitana de Lima (Expediente N 000054-2000/CAM) y
en el seguido por el seor Edward Hussein Alarcn Arce y Delfina
Alarcn Arce contra la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco
(Expediente N 000019-2001/CAM). En todos estos casos las Mu-
nicipalidades utilizaron el criterio del uso del predio para distribuir
los cobros por arbitrios de serenazgo entre los contribuyentes, por
lo que la Sala de Defensa de la Competencia consider que dichos
cobros eran racionales.
(24) Criterio utilizado por la Sala de Defensa de la Competencia en el
procedimiento seguido por el seor Edward Hussein Alarcn Arce y
Delfina Alarcn Arce contra la Municipalidad Distrital de Santiago
de Surco (Expediente N 000019-2001/CAM). En estos casos, la
Municipalidad denunciada distribuy los arbitrios de parques y jar-
dines sobre la base de la ubicacin del predio segn se tratara de
viviendas cercanas o lejanas a las reas verdes, por lo que la Sala
de Defensa de la Competencia consider que dichos cobros eran
racionales. Por otro lado, en el caso de los procedimientos segui-
dos por la Asociacin de Empresarios y Profesionales de San Borja
y otros en contra de la Municipalidad Distrital de San Borja (Expe-
diente N 064-2000/CAM), en el seguido por la empresa Consor-
cio La Parcela S.A. en contra de la Municipalidad Distrital de La
Victoria (Expediente N 000038-2000/CAM) y en el seguido por
la empresa Inmobiliaria Las Ras S.A. en contra de la Municipali-
dad Metropolitana de Lima (Expediente N 000054-2000/CAM),
las Municipalidades no utilizaron el criterio referido a la ubicacin
del predio sino al uso del mismo, por lo que se determin que
dichos cobros eran irracionales.
(25) Ver Resolucin N 02-CAM-INDECOPI/EXP-000054-2000 emitida
por la Comisin en el procedimiento seguido por la empresa Inmo-
biliaria Las Ras S.A. en contra de la Municipalidad Metropolitana
de Lima (Expediente N 000054-2000/CAM) y la Resolucin N
04-CAM-INDECOPI/EXP-000060-2001 emitida por la Comisin en
el procedimiento seguido por las seoras Francisca Chiong Vda. de
Veramendi y otras en contra de la Municipalidad Distrital de La
Victoria (Expediente N 060-2001/CAM), entre otros pronuncia-
mientos.
LEGISLACIN
ABRIL 2003 57
conexin lgica entre el valor de un predio y el servicio de mante-
nimiento de un parque o el servicio de recojo de la basura que en
dicho predio se origina.
No obstante ello, la Sala de Defensa de la Competencia ha consi-
derado que el valor del inmueble s constituye un criterio adecua-
do para efectuar la distribucin de los costos totales de estos servi-
cios municipales, siempre y cuando ste sea aplicado conjunta-
mente con otros criterios vlidos para cada tipo de arbitrio
(26)
.
e. Otros criterios
Los criterios antes mencionados no son los nicos parmetros que
permiten indicar el grado de disfrute o beneficio efectivo que reci-
be cada contribuyente o, lo que es lo mismo, la cantidad de
prestacin efectiva que recibe el contribuyente. Posiblemente cuanto
ms sofisticada sea la forma de calcular dicha cantidad del ser-
vicio efectivo, ms precisa ser la determinacin de la cuanta del
arbitrio. El anlisis costo-beneficio indicar hasta qu punto se
puede invertir en mecanismos sofisticados de determinacin del
disfrute efectivo sin que se llegue a crear un aparato burocrtico
demasiado costoso para la Municipalidad correspondiente.
Es impracticable, pero no imposible, determinar la exacta presta-
cin efectiva de un servicio pblico, pero tampoco se pretende lle-
gar a la certeza absoluta, pues ello seguramente implicara incu-
rrir en costos tan elevados como la prestacin misma del servicio,
o inclusive ms
(27)
. Es importante mencionar que la utilizacin de
criterios como los sealados generan la categorizacin de los con-
tribuyentes sobre la base de stos. En tal sentido, adems de la
utilizacin de dichos criterios, la Municipalidad debe distribuir de
manera racional los costos impuestos a cada categora y refleja-
dos, finalmente, en el monto individual a pagar por los contribu-
yentes
(28)
.
Adicionalmente, la Comisin considera importante citar el rgimen
de arbitrios de limpieza pblica, parques, jardines pblicos y
serenazgo establecido por la Municipalidad Metropolitana de Lima
mediante Ordenanza N 352 para el ejercicio 2002
(29)
.
La Municipalidad ha dividido su localidad en 6 zonas
geogrficamente determinadas a las cuales denomina casas mu-
nicipales. Para cada casa municipal, ha determinado la cantidad
de servicio que debe ser prestado segn el tipo de arbitrio:
En el caso de arbitrios de limpieza pblica, la Municipalidad ha
identificado la cantidad de servicio de barrido de calles y plazas, y ha
determinado la frecuencia semanal y diaria del barrido y de la reco-
leccin de residuos slidos para cada una de estas zonas.
En el caso de arbitrios de parques y jardines, la Municipalidad
ha clasificado las reas de acuerdo a la cantidad de territorio ocu-
pado por parques y jardines. Con base en ello, ha confeccionado
una escala en la que se observa qu lugares son los ms beneficia-
dos con la existencia de zonas verdes, imponiendo valores propor-
cionales de acuerdo a la cantidad de reas verdes de que disfruta
cada casa municipal.
En el caso del arbitrio de serenazgo, la Municipalidad ha esta-
blecido qu servicio de seguridad necesitara cada una de ellas,
asignando a cada una un nmero determinado de agentes de se-
guridad en unidades motorizadas y a pie, as como los turnos de
servicio de cada uno.
Adicionalmente, la Municipalidad ha aplicado de manera adicional
criterios como el uso del inmueble gravado (casa-habitacin y te-
rreno sin construir, comercial y servicios de hospedaje, uso indus-
trial y otros usos), as como tramos diferenciado (sic) en funcin
del valor de los mismos
(30)
.
f. Criterios inadecuados
Sin perjuicio de los criterios antes sugeridos, es importante sealar
que se han detectado casos en los que los criterios utilizados han sido
considerados irracionales en atencin al servicio pblico correspon-
diente. En efecto, la Sala de Defensa de la Competencia ha conside-
rado que el uso del predio no constituye un criterio adecuado para la
determinacin del arbitrio de parques y jardnes
(31)
.
Asimismo, dicha instancia ha declarado irracional la exigencia de
cobros por concepto de arbitrios de serenazgo determinados en
funcin del uso del predio, toda vez que no se realiz una adecua-
da distribucin entre las categoras existentes
(32)
. Adicionalmente,
la no utilizacin de otro criterio vlido para este tipo de arbitrios
como el de la ubicacin del inmueble, determina la irracionali-
dad de dichos cobros.
De otra parte, en la investigacin que se ha efectuado se ha podi-
do detectar en el Derecho Comparado que se han utilizado crite-
rios inadecuados para la determinacin de este tipo de tributos,
tales como el consumo de energa elctrica
(33)
y el nivel de ventas
de una empresa
(34)
. Resulta evidente que criterios como los men-
cionados no guardan relacin alguna con la prestacin efectiva del
servicio.
VI. CONCLUSIONES
1. Los arbitrios municipales constituyen tasas por la prestacin de
servicios pblicos individualizados en los contribuyentes tales como
la limpieza pblica (relleno sanitario), mantenimiento de parques
y jardines y seguridad ciudadana.
2. Por tratarse de tributos municipales, la entrada en vigencia de
los arbitrios supone su aprobacin mediante ordenanza, la publi-
cacin de dicha ordenanza, la ratificacin de dicho tributo por par-
te de la Municipalidad Provincial correspondiente y la publicacin
de la misma (en el caso de las Municipalidades Distritales) y que
transcurran 30 das a partir de la publicacin de la ordenanza
correspondiente (en el caso de las Municipalidades Provinciales), o
de la mencionada ratificacin (en el caso de las Municipalidades
Distritales).
3. Para el caso especfico de los arbitrios la Municipalidad debe,
adicionalmente, publicar no solamente el monto de las tasas de di-
chos arbitrios, sino tambin explicar los costos efectivos que deman-
da el servicio segn el nmero de contribuyentes de la localidad
beneficiada y, de ser el caso, explicar los criterios que justifiquen
incrementos realizados. Todo ello con la finalidad de facilitar la la-
bor de fiscalizacin ciudadana de las autoridades locales.
4. Las Municipalidades que aprueben sus respectivos regmenes de
arbitrios deben cumplir no solamente con las formalidades y pro-
cedimientos legalmente establecidos, sino tambin deben disearlos
tomando en consideracin el tipo de tributo (naturaleza y servicio
involucrado) del que se trata.
5. La determinacin de la cuanta de los arbitrios supone tanto la
determinacin de los costos totales de los servicios prestados, como
la distribucin de tales costos entre los contribuyentes sobre la base
de criterios que tengan relacin con el servicio prestado.
6. En atencin al carcter general de los servicios pblicos y a su
necesaria individualizacin, las Municipalidades debern disear
sistemas de distribucin de los costos totales entre los contribuyen-
tes de manera que los criterios empleados estn vinculados y re-
flejen la prestacin general y efectiva de los servicios.
7. Algunos de los criterios que podran sustentar las diferencias en
el cobro de los arbitrios son el uso, tamao y ubicacin del predio
del contribuyente.
8. La utilizacin del valor del predio como nico criterio de distri-
bucin de los costos totales de los servicios pblicos, no constituye
un criterio que permita reflejar el servicio prestado por la Munici-
palidad. Sin embargo, ste puede ser utilizado conjuntamente con
otros criterios vlidos segn cada tipo de servicio.

(26) Criterio utilizado por la Sala de Defensa de la Competencia en las

Resoluciones N 0387-2002/TDC-INDECOPI, N 0473-2002/TDC-
INDECOPI, N 0575-2002/TDC-INDECOPI y N 0592-2002/TDC-
INDECOPI.
(27) Sin embargo, no se puede dejar de reconocer que hay formas in-
geniosas y de bajo costo que permiten determinar con bastante
certeza el grado de beneficio efectivo que recibe cada contribu-
yente. As por ejemplo, en la ciudad de Asuncin, en Paraguay,
tratndose del arbitrio de limpieza pblica, se ha implementado
un mtodo consiste (sic) en que el municipio vende determinadas
bolsas (con capacidad de 100 litros) para el recojo de la basura, de
tal forma que quien ms basura arroja, paga ms porque tiene
que comprar ms bolsas.
El sistema de las bolsas implica que los vecinos slo pueden des-
hacerse de su basura utilizando las bolsas expedidas por el muni-
cipio, de lo contrario son pasibles de ser multados. Este mtodo no
slo tiene la ventaja de determinar con bastante certeza el grado
de disfrute efectivo (el volumen de la basura) que recibe cada
contribuyente, sino que tambin abarata los costos de la recauda-
cin, pues el municipio slo tiene que vender las bolsas. Otra ven-
taja del sistema de venta de bolsas es que el cobro del tributo es ex
ante, lo cual elimina situaciones de morosidad.
Si bien el sistema de las bolsas permite indicar en buena medida el
grado de disfrute efectivo, su operatividad debera ir acompaada
del pago de un arbitrio flat o plano (bastante reducido), pues es
necesario sufragar los gastos del disfrute potencial. En efecto, el
recolector de basura podra pasar por una cuadra y ningn vecino
entregar su basura, sin embargo, e independientemente de las
sanciones que se pudiera imponer por disponer ilegalmente de la
basura, lo cierto es que el trnsito de dicho recolector, as como el
barrido de la cuadra, irroga gastos, los cuales deben ser sufraga-
dos por alguien; precisamente por ello se paga el disfrute poten-
cial.
(28) Al respecto, cabe citar el procedimiento seguido por la Academia
de Natacin Angel Romero S.A. en contra de la Municipalidad Dis-
trital de Santiago de Surco sobre arbitrios municipales de serenaz-
go correspondiente a los ejercicios 1997 al 2001. En dicha (sic)
caso, la Comisin y la Secretara Tcnica consideraron que, si bien
se haban aplicado criterios vlidos tales como el uso del predio y
el valor del autoavalo del inmueble gravado (segn lo decidido
por la Sala de Defensa de la Competencia), la escala aplicable a la
empresa denunciante no guardaba proporcionalidad en relacin
con las otras categoras de establecimientos sobre la base del ser-
vicio de seguridad ciudadana. En este caso se consider que el
monto impuesto a la categora a la que pertenece el inmueble de
la denunciante era excesivo en comparacin con lo que deban
pagar otros establecimientos comerciales, industriales y de servi-
cios.
(29) Norma publicada en el Diario Oficial El Peruano el 1 de enero de
2002.
(30) La Municipalidad ha dividido cada categora hasta en 26 tramos
de valor del inmueble gravado expresados en UIT.
(31) Ver Resolucin N 387-2002/TDC-INDECOPI del 29 de mayo de
2002 emitida por la Sala de Defensa de la Competencia en el Ex-
pediente N 000064-2000/CAM seguido por la Asociacin de Em-
presarios y Profesionales de San Borja y otros contra la Municipa-
lidad Distrital de San Borja y la Resolucin N 0473-2002/TDC-
INDECOPI del 26 de junio de 2002 emitida en el Expediente N
000034-2000/CAM seguido por la empresa Consorcio La Parcela
S.A. contra la Municipalidad Distrital de La Victoria. En ambos ca-
sos las Municipalidades denunciadas utilizaron como criterio de
distribucin el uso del predio y el valor del inmueble. Al respecto,
la Sala consider que dichos criterios no constituan criterios vli-
dos para la distribucin del arbitrios de parques y jardines y que,
adicionalmente, dichas entidades no haban cumplido con acredi-
tar la racionalidad de su aplicacin.
(32) En efecto, en el procedimiento seguido por la Asociacin de Em-
presarios y Profesionales de San Borja y otros, la Sala consider
que resultaba irracional que la Municipalidad de San Borja hubie-
ra impuesto a las congregaciones religiosas una tasa ms alta
que los inmuebles destinados a vivienda, por lo que consider irra-
cional dicha distribucin.
(33) As por ejemplo, la Alcalda de San Salvador, en El Salvador, efec-
tuaba el cobro del arbitrio por relleno sanitario en funcin del
consumo de energa elctrica (kilovatios/hora). Al respecto, el Fis-
cal General de la Repblica de El Salvador consider que dicho
criterio era inconstitucional, pues no exista relacin entre la pro-
duccin de basura y el consumo de energa elctrica.
(34) La Municipalidad de Puerto Tirol, en Argentina, aplicaba a una
empresa de transportes la tasa del 10% sobre la totalidad de los
boletos vendidos en un mes, como contraprestacin por los gastos
de conservacin de calles y paradas. Al respecto, la Corte Suprema
de Justicia de la Nacin declar que no haba proporcin entre la
tasa cobrada y la prestacin comunal efectuada por la referida
Municipalidad.
LEGISLACIN
ABRIL 2003 58
Nota: Se adjunta al presente documento una gua para la elabo-
racin y aprobacin de arbitrios municipales.
GUA PARA LA ELABORACIN Y APROBACIN
DE ARBITRIOS MUNICIPALES
1. Clculo de los costos totales del servicio pblico a pres-
tar:
Para tal efecto deben identificarse los recursos que destina cada
Municipalidad con relacin a cada tipo de arbitrio, tales como re-
muneraciones del personal que participa directamente en la pres-
tacin del servicio, los insumos que se utilizan (materiales), la de-
preciacin o mantenimiento de equipos (consumos variables), en-
tre otros.
Sobre la base de ello, deben elaborarse cuadros de costos de cada
uno de los servicios a prestar, detallando los materiales, instru-
mentos, maquinarias y servicios necesarios.
2. Deber determinarse el nmero de contribuyentes de
la localidad.
En este caso, es necesario registrar el nmero de inmuebles e infor-
macin relevante relativa a su tamao, ubicacin y el uso del mismo.
3. Definicin de los criterios de distribucin de los costos
de cada uno de los arbitrios en funcin al nmero de con-
tribuyentes, tomando como referencia lo siguiente:
4. Sobre la base de los dos puntos anteriores, deber
determinarse el monto a pagar con cada contribuyente
en funcin de los criterios antes sealados.
Es importante recordar que debe existir equivalencia entre la tota-
lidad de costos que sustenten el servicio pblico correspondiente y
la totalidad del monto a cobrar a los contribuyentes por el arbitrio
respectivo.
5. La norma que aprueba el rgimen debe ser aprobado
(sic) por Ordenanza Municipal, la misma que debe contar
con el voto conforme de no menos de la mitad del nme-
ro legal de los miembros del Concejo.
Deber contener:
(i) El monto a pagar por cada contribuyente.
(ii) La explicacin de los costos que demanda cada uno de los ser-
vicios pblicos y su distribucin en funcin del nmero de los con-
tribuyentes.
(iii) En el caso de haberse efectuado incrementos respecto del ejerci-
cio anterior, deber consignarse la justificacin correspondiente.
6. El texto completo de la norma debe ser publicado de
acuerdo a lo siguiente:
(i) Municipalidades de la Provincia de Lima, en el Diario Oficial El
Peruano.
(ii) Municipalidades de las capitales de los distritos judiciales, en el
diario encargado de las publicaciones judiciales del lugar.
(iii) Municipalidades que no sean capitales de distritos judiciales,
mediante bandos pblicos y carteles impresos en lugares visibles y
en locales municipales, hecho que deber ser certificado judicial-
mente.
7. De tratarse de una Municipalidad Distrital, sta debe-
r solicitar a la Municipalidad Provincial su ratificacin
correspondiente.
El acuerdo ratificatorio debe ser publicado conforme a lo sealado
en el punto anterior.
8. La totalidad de estos pasos deben haberse efectuado
antes del 2 de diciembre del ao anterior al ejercicio que
se pretende gravar, si es que se busca aplicar el rgimen
de arbitrios a partir del 1 de enero de dicho ejercicio.
APRUEBAN DISPOSICIONES PARA LA DECLARACIN
JURADA ANUAL DEL IMPUESTO A LA RENTA 2002
DE CONTRIBUYENTES QUE CUENTEN CON CONTRA-
TOS DE EXPLORACIN Y/O EXPLOTACIN DE HIDRO-
CARBUROS (26.03.2003 241473)
RESOLUCIN DE SUPERINTENDENCIA
N 068-2003/SUNAT
Lima, 25 de marzo de 2003
CONSIDERANDO:
Que segn el artculo 79 del Texto nico Ordenado (TUO) de la
Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto Supremo
N 054-99-EF y modificatorias, los contribuyentes del impuesto
que obtengan rentas computables para los efectos de esta ley, de-
bern presentar declaracin jurada de la renta obtenida en el ejer-
cicio gravable en los medios, condiciones, forma, plazos y lugares
que determine la SUNAT;
Que por otra parte, el artculo 6 del Reglamento de la Garanta
de Estabilidad Tributaria y de las Normas Tributarias de la Ley Or-
gnica de Hidrocarburos-Ley N 26221, aprobado por Decreto
Supremo N 32-95-EF y modificatorias, establece que el monto a
pagar por el Impuesto a la Renta de cargo de los contribuyentes
que cuenten con contratos de exploracin y/o explotacin de hi-
drocarburos suscritos al amparo de la referida norma, ser el que
resulte de sumar los importes calculados por cada contrato, por las
Actividades Relacionadas y por las Otras Actividades, y que los
formularios de declaracin y pago del Impuesto a la Renta sern
determinados por la SUNAT;
Que adicionalmente, el artculo 2 del Reglamento antes citado
precisa que las Actividades Complementarias a las Actividades del
Contrato que generan ingresos para el contratista provenientes de
servicios prestados a terceros, no estarn sujetos a los beneficios y
las garantas concedidas a los referidos contribuyentes;
Que mediante Resolucin de Superintendencia N 018-2003/SUNAT
se aprobaron las disposiciones y formularios para la declaracin
anual del Impuesto a la Renta 2002;
Que resulta necesario complementar la citada Resolucin con las
disposiciones aplicables a los contribuyentes que cuenten con con-
tratos de exploracin y/o explotacin de hidrocarburos, a efecto
que puedan presentar su declaracin jurada anual del Impuesto a
la Renta correspondiente al ejercicio gravable 2002;
Que al amparo del artculo 79 del TUO de la Ley del Impuesto a
la Renta, artculo 11 del Decreto Legislativo N 501 e inciso q) del
artculo 19 del Reglamento de Organizacin y Funciones de la
Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria, aproba-
do por el Decreto Supremo N 115-2002-PCM y artculo 6 del
Decreto Supremo N 32-95-EF;
SE RESUELVE:
Artculo 1.- DEFINICIONES
Para efecto de la presente Resolucin, se entender por:
a. Impuesto: Al Impuesto a la Renta - Tercera Categora.
b. Declaracin: A la Declaracin Anual del Impuesto correspon-
diente al ejercicio gravable 2002, a que se refiere el inciso b, del
artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N 018-2003/
SUNAT.
Criterios que se
pueden utilizar
Limpieza
pblica
Relleno
sanitario
Parques y
jardines
Seguridad
ciudadana
Criterios que no
se deben utilizar
Uso del
inmueble
Tamao del
inmueble
Otros
criterios
vlidos
Valor del
inmueble
como nico
criterio
Uso del
inmueble
Tamao del
inmueble
Otros
criterios
vlidos
Valor del
inmueble
como nico
criterio
Ubicacin el
inmueble
(Cercana a
reas verdes)

Otros
criterios
vlidos
Uso del in-
mueble
Valor del in-
m u e b l e
como nico
criterio
Uso del
inmueble
Ubicacin del
inmueble
Otros
criterios
vlidos
Valor del
inmueble
como nico
criterio
c. Formulario N 180: Al formulario para la Declaracin Pago Anual
del Impuesto a la Renta - Tercera Categora Ejercicio Gravable 2002,
aprobado por el artculo 2 de la Resolucin de Superintendencia
N 018-2003/SUNAT.
d. Formulario Virtual N 680: Al formulario generado por el PDT-
Renta Anual-Tercera Categora Ejercicio 2002 versin 1.0 aproba-
do por el artculo 2 de la Resolucin de Superintendencia N 018-
2003/SUNAT.
Cuando se mencione un artculo sin indicar la norma a la que co-
rresponde, se entender referido a la presente Resolucin. Asi-
mismo, cuando se mencione un numeral o inciso, sin indicar el
artculo o numeral la cual corresponde, se entender referido al
artculo o numeral en el que se encuentre, respectivamente.
Artculo 2.- MBITO DE APLICACIN
La Declaracin a cargo de los contribuyentes que se indican a continua-
cin, se efectuar de acuerdo a lo dispuesto en la presente resolucin,
aun cuando cuenten con otros contratos de exploracin y/o explota-
cin de hidrocarburos sujetos a otros dispositivos legales;
a. Contribuyentes que cuenten con uno o ms contratos de explo-
racin y/o explotacin de hidrocarburos, suscritos al amparo de la
Ley N 26221.
b. Contribuyentes que hayan ejercido la opcin prevista en la Ter-
cera Disposicin Transitoria de la Ley N 26221.
Artculo 3.- PRESENTACIN DE LA DECLARACIN
3.1 Los contribuyentes indicados en el artculo 2 declararn su
Impuesto utilizando el Formulario Virtual N 680, debiendo con-
signar informacin en los siguientes rubros:
a. RUC.
b. Apellidos y nombres, denominacin o razn social.
c. Informacin sobre convenios de estabilidad tributaria-Consignar
el nmero de orden del Formulario N 2305 donde se haya decla-
rado la informacin referida a dicho convenio-casilla 224.
d. Informacin adicional relacionada al contador, representante
legal y, de ser el caso, inversiones efectuadas e ingresos anuales
atribuidos.
e. Informacin de los principales socios.
Adems, debern consignar en los siguientes rubros la informa-
cin consolidada correspondiente a los contratos que hubieren sus-
crito y a las actividades que realicen, por los cuales se presentan
los Formularios N 180 a que se refiere el numeral 3.3:
a. Estados Financieros-Balance General y Estado de Ganancias y
Prdidas.
b. Impuesto a la Renta-De ser el caso, consignar el monto del Im-
puesto-casilla 113.
c. Crditos contra el Impuesto a la Renta-De ser el caso, consignar
los crditos a los que tenga derecho.
d. Determinacin de la deuda tributaria-De ser el caso, consignar
informacin en las siguientes casillas:
i. Actualizacin del saldo-casilla 140.
ii. Saldo a favor del exportador-casilla 141.
iii. Pagos contra el total de la deuda tributaria, realizados con an-
terioridad a la presentacin del Formulario Virtual-casilla 144.
iv. Inters moratorio-casilla 145.
v. Importe a pagar-casilla 180 y la forma de pago.
3.2 Los contribuyentes que cuenten con un nico contrato de ex-
ploracin y/o explotacin de hidrocarburos sujeto a lo dispuesto
por la Ley N 26221 y que no realicen, adicionalmente, Activida-
des Complementarias que generen ingresos, Actividades Relacio-
nadas, ni Otras Actividades, consignarn el ntegro de la informa-
cin utilizando el Formulario Virtual N 680.
3.3 Los dems contribuyentes, presentarn el disquete que contie-
ne el Formulario Virtual N 680 y, adems, un Formulario N 180
por cada contrato, cada Actividad Relacionada y/o las Otras Activi-
dades que realicen incluyendo las Actividades Complementarias
que generen ingresos, en el que se consignar el ntegro de la
informacin que fuera requerida, a fin de determinar el Impuesto
correspondiente a cada uno de dichos contratos o actividades.
Artculo 4.- PRESENTACIN DE DECLARACIN
SUSTITUTORIA Y/O RECTIFICATORIA
En caso que los contribuyentes a que se refiere el artculo 2 pre-
LEGISLACIN
ABRIL 2003 59
senten Declaracin sustitutoria y/o rectificatoria, se utilizar los
formularios que se indican a continuacin:
a. Tratndose de los contribuyentes a que se refiere el numeral
3.2 del artculo 3, se presentar un nuevo Formulario Virtual N
680, indicando el nmero de la declaracin que se sustituye o
rectifica.
b. Tratndose de los contribuyentes a que se refiere el numeral
3.3 del artculo 3, se presentar un nuevo Formulario N 180 en
forma independiente por cada uno de los conceptos a que se refie-
re el citado numeral cuya informacin se sustituya o rectifique. En
este caso, se presentar, adicionalmente, un nuevo Formulario Vir-
tual N 680, indicando el nmero de la declaracin que se sustitu-
ye o rectifica, aun cuando no se modifique informacin de este
ltimo formulario.
Artculo 5.- CONTRIBUYENTES AUTORIZADOS A LLE-
VAR CONTABILIDAD EN MONEDA EXTRANJERA
5.1 Los contribuyentes comprendidos en el artculo 2 autorizados
a llevar contabilidad en moneda extranjera presentarn su Decla-
racin, de acuerdo a lo siguiente:
a. Contribuyentes con convenio de estabilidad tributaria en el que
no se hubiera pactado la declaracin del Impuesto en moneda ex-
tranjera:
Consignarn la informacin del Formulario Virtual N 680 y del
Formulario N 180, cuando corresponda, en moneda nacional.
b. Contribuyentes con convenio de estabilidad tributaria en el que
se hubiera pactado la declaracin del Impuesto en nmoneda ex-
tranjera:
b.1 Tratndose de los contribuyentes comprendidos en el numeral
3.2 del artculo 3, stos consignarn la informacin del Formula-
rio Virtual N 680 en moneda extranjera.
b.2 Tratndose de los contribuyentes comprendidos en el numeral
3.3 del artculo 3, se tendr en cuenta lo siguiente:
i. La informacin sobre las Actividades del Contrato se consignar
en moneda nacional en el Formulario N 180 que corresponda a
cada contrato, salvo que se hubiera pactado la Declaracin del
Impuesto en moneda extranjera.
ii. La informacin respecto del resto de actividades que realice el
contribuyente se consignar en moneda nacional en el Formulario
N 180 que corresponda segn el numeral 3.3 del artculo 3.
iii. La informacin del Formulario Virtual N 680 se consignar en
moneda nacional, salvo que el contribuyente realizara nicamen-
te Actividades del Contrato respecto de las cuales se hubiera pacta-
do la Declaracin del Impuesto en moneda extranjera, en cuyo
caso la informacin se consignar en esta ltima moneda.
5.2 En todos los casos, los contribuyentes a que se refiere el nume-
ral 5.1 efectuarn el pago del Impuesto en moneda nacional.
5.3 Para la presentacin de la declaracin y el pago del Impuesto
se utilizar el tipo de cambio establecido en el numeral 2 del art-
culo 5 del Decreto Supremo N 151-2002-EF, norma que estable-
ce las disposiciones para que los contribuyentes que han suscrito
contratos con el Estado y recibido y/o efectuado inversin extran-
jera directa, puedan llevar contabilidad en moneda extranjera.
5.4 Para el pago del impuesto, en todos los casos el importe de la
casilla 180 Importe a pagar del Formulario Virtual N 680 se
consignar en moneda nacional, aun cuando el resto de la infor-
macin se declare en moneda extranjera.
Artculo 6.- LUGAR DE PRESENTACIN DE LA DECLARA-
CIN Y PAGO DEL IMPUESTO
El lugar para la presentacin de la Declaracin y para efectuar el
pago del Impuesto es el siguiente:
Artculo 7.- NORMA SUPLETORIA
En todo lo no previsto en la presente Resolucin, se aplicar
supletoriamente lo dispuesto por la Resolucin de Superintendencia
N 018-2003/SUNAT que aprueba disposiciones y formularios para
la declaracin anual del Impuesto a la Renta 2002 y la Resolucin
de Superintendencia N 062-2003/SUNAT que aprueba normas
para que medianos y pequeos contribuyentes presenten sus de-
claraciones determinativas y efecten el pago de los tributos inter-
nos a travs de SUNAT Virtual.
Artculo 8.- VIGENCIA
La presente norma entrar en vigencia el da de su publicacin en
el Diario Oficial El Peruano.
DISPOSICIN FINAL
nica.- Los contribuyentes que, en virtud de convenios de estabi-
lidad tributaria, deben pagar el Impuesto aplicando las normas del
Impuesto Mnimo a la Renta, debern consignar el monto que re-
sulte de la comparacin correspondiente en la casilla 113.
Regstrese, comunquese y publquese.
BEATRIZ MERINO LUCERO
Superintendente Nacional
PRORROGAN ETAPA PREVENTIVA DISPUESTA POR
LA R. DE S. N 028-2003/SUNAT (26.03.2003
241474)
RESOLUCIN DE SUPERINTENDENCIA
N 071-2003/SUNAT
Lima, 25 de marzo de 2003
CONSIDERANDO:
Que el Captulo V del Reglamento de Comprobantes de Pago, apro-
bado por Resolucin de Superintendencia N 007-99/SUNAT y
modificatorias, que fuera sustituido por la Resolucin de
Superintendencia N 004-2003/SUNAT, establece las obligaciones
para el traslado de bienes;
Que la Resolucin de Superintendencia N 028-2003/SUNAT mo-
dific el referido Captulo, a fin de armonizar el control de las
obligaciones con el inicio de traslado de los bienes y simplificar el
contenido de los documentos que sustentan el traslado, sealando
en su nica Disposicin Transitoria que, en virtud a su facultad
discrecional, la SUNAT levantar actas preventivas al detectar el
incumplimiento de las nuevas obligaciones y requisitos estableci-
dos por las mencionadas resoluciones, por un lapso de sesenta
(60) das calendario computados a partir del 1 de febrero de 2003;
Que al establecer la mencionada etapa, se tuvo como objetivo orien-
tar y educar al contribuyente a travs de charlas informativas y
durante las intervenciones realizadas por los funcionarios encar-
gados de la verificacin del correcto traslado de bienes, quienes
informan al contribuyente las omisiones detectadas y las conse-
cuencias de tal incumplimiento;
Que al efectuar el seguimiento de los motivos que originan el le-
vantamiento de las actas preventivas, la SUNAT ha observado una
disminucin gradual de los mismos;
Que uno de los motivos, es la omisin de consignar el nmero de
constancia de inscripcin expedido por el Ministerio de Transporte y
Comunicaciones, situacin originada por el retraso en la entrega de
dicho documento a causa del incremento de las solicitudes de inscrip-
cin presentadas ante la autoridad competente;
Que en atencin a lo sealado en los considerandos anteriores,
resulta conveniente prorrogar lo dispuesto en la nica Disposicin
Transitoria de la Resolucin de Superintendencia N 028-2003/
SUNAT; sin embargo, la SUNAT de conformidad con sus facultades
de fiscalizacin continuar realizando las acciones que correspon-
dan cuando los ingresos declarados por el transportista difieran de
los costos estimados en base al Decreto Supremo N 049-2002-
MTC;
En uso de las facultades conferidas por el Decreto Ley N 25632 y
modificatoria, por el artculo 166 del Texto nico Ordenado del
Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF y
modificatorias, por el artculo 11 del Decreto Legislativo N 501 y
por el inciso q) del artculo 19 del Reglamento de Organizacin y
Funciones de la SUNAT, aprobado por el Decreto Supremo N 115-
2002-PCM;
SE RESUELVE:
Artculo 1.- Prorrguese por sesenta (60) das calendario lo
dispuesto por la nica Disposicin Transitoria de la Resolucin de
Superintendencia N 028-2003/SUNAT, plazo que se computar a
partir del 2 de abril de 2003.
Artculo 2.- Sin perjuicio de lo establecido en el artculo ante-
rior, la SUNAT de acuerdo a las facultades que le otorgan las nor-
mas vigentes, continuar realizando las acciones de fiscalizacin
que correspondan.
Regstrese, comunquese y publquese.
BEATRIZ MERINO LUCERO
Superintendente Nacional
APRUEBAN NUEVA VERSIN DEL PDT DEL ISC
(31.03.2003 241912)
RESOLUCIN DE SUPERINTENDENCIA
N 074-2003/SUNAT
Lima, 28 de marzo de 2003
CONSIDERANDO:
Que el Artculo 88 del Texto nico Ordenado (TUO) del Cdigo
Tributario, aprobado por el Decreto Supremo N 135-99-EF y nor-
mas modificatorias, faculta a la Administracin Tributaria a esta-
blecer la forma y condiciones para la presentacin de la declara-
cin tributaria y su rectificatoria, pudiendo establecer para deter-
minados deudores tributarios la obligacin de presentar la decla-
racin tributaria por medios magnticos;
Que la Resolucin de Superintendencia N 013-2003/SUNAT aprue-
ba las nuevas versiones de los Programas de Declaracin Telemtica
(PDT), para la elaboracin y presentacin de declaraciones
determinativas a travs de formularios virtuales, entre ellas la
nueva versin del PDT Impuesto Selectivo al Consumo, Formulario
Virtual N 615-versin 1.6;
Que mediante la Ley N 27940 se modifican diversos artculos del
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas
e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo
N 055-99-EF, establecindose un nuevo sistema de aplicacin del
Impuesto Selectivo al Consumo denominado Sistema de Precio de
Venta al Pblico, aplicable a los bienes contenidos en el literal C del
Nuevo Apndice IV del referido cuerpo legal;
Que atendiendo a la vigencia del referido sistema para determinar
el Impuesto Selectivo al Consumo, resulta necesario aprobar una
nueva versin del PDT Impuesto Selectivo al Consumo, Formulario
Virtual N 615, a fin de que los contribuyentes puedan cumplir con
determinar y declarar el mencionado impuesto;
De acuerdo a lo dispuesto en el Artculo 88 del TUO del Cdigo
CONTRIBUYENTES
LUGAR DE DECLARACIN
Y PAGO
Principales Contribuyentes
Medianos y Pequeos Contribuyentes
Dependencias de la SUNAT encar-
gadas de la recepcin de sus de-
claraciones pago mensuales.
Sucursales y agencias bancarias
autorizadas o a travs de SUNAT
Virtual, de acuerdo a la Resolu-
cin de Superintendencia N 062-
2003/SUNAT.
CONTRIBUYENTES
LUGAR DE DECLARACIN
Y PAGO
Medianos y Pequeos Contribuyentes No obstante, presentarn los For-
mularios N 180 a que se refiere
el numeral 3.3 del artculo 3, en
la Mesa de Partes de la Intenden-
cia Regional u Oficina Zonal a la
que pertenecen.
LEGISLACIN
ABRIL 2003 60
Tributario, y en uso de las facultades conferidas por el Artculo 11
del Decreto Legislativo N 501 y el inciso q) del Artculo 19 del
Reglamento de Organizacin y Funciones de la SUNAT, aprobado
por Decreto Supremo N 115-2002-PCM;
SE RESUELVE:
Artculo 1.- APROBACIN DE NUEVA VERSIN DEL PDT
IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO
Aprubase la nueva versin del Programa de Declaracin Telemtica
(PDT) Impuesto Selectivo al Consumo, Formulario Virtual N 615-
versin 1.7.
Artculo 2.- VIGENCIA DE LA NUEVA VERSIN DEL PDT
IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO
Los sujetos obligados a presentar sus declaraciones a travs del
PDT Impuesto Selectivo al Consumo debern utilizar la nueva ver-
sin a partir del da siguiente de la publicacin de la presente reso-
lucin.
Lo sealado en el prrafo anterior tambin ser de aplicacin a las
declaraciones rectificatorias correspondientes a perodos por los
cuales exista la obligacin de presentar la declaracin a travs de
formularios virtuales.
Artculo 3.- OBTENCIN DE LA NUEVA VERSIN DEL
PDT IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO
La nueva versin del PDT estar a disposicin de los interesados en
Internet a travs de SUNAT Virtual, cuya direccin es: http://
www.sunat.gob.pe., a partir del da siguiente de la publicacin de
la presente resolucin.
La SUNAT, a travs de sus dependencias, facilitar la obtencin del
mencionado PDT a aquellos contribuyentes que no tuvieran acceso
a Internet.
Artculo 4.- CDIGO DE ENVO DEL FORMULARIO VIR-
TUAL DEL PDT IMPUESTO SELECTIVO AL CONSUMO
Ser de aplicacin a la nueva versin del PDT aprobado por la
presente resolucin, el cdigo de envo a que se refiere la Resolu-
cin de Superintendencia N 013-2003/SUNAT, modificada por la
nica Disposicin Final de la Resolucin de Superintendencia N
062-2003/SUNAT.
DISPOSICIN FINAL
nica.- Para efectos de lo sealado en el primer prrafo del Art-
culo 3 de la presente resolucin, entindase por SUNAT Virtual a
la definicin contenida en el numeral 5 del Artculo 1 de la Reso-
lucin de Superintendencia N 062-2003/SUNAT.
DISPOSICIN TRANSITORIA
nica.- Sin perjuicio de lo sealado en el Artculo 2 de la presen-
te resolucin, aquellos contribuyentes que no se encuentran obli-
gados a determinar el Impuesto Selectivo al Consumo bajo el Sis-
tema de Precio de Venta al Pblico podrn seguir presentando el
PDT Impuesto Selectivo al Consumo versin 1.6 hasta el ltimo da
del mes siguiente de publicada la presente resolucin.
Regstrese, comunquese y publquese.
BEATRIZ MERINO LUCERO
Superintendente Nacional
APRUEBAN PROCEDIMIENTO SOBRE DENUNCIAS Y
RECOMPENSAS EN APLICACIN DE LOS ARTCULOS
14 Y 17 DEL DEC. LEG. N 815 (31.03.2003
241913)
RESOLUCIN DE SUPERINTENDENCIA
N 075-2003/SUNAT
Lima, 28 de marzo de 2003
CONSIDERANDO:
Que el artculo 17 del Decreto Legislativo N 815, Ley de Exclu-
sin o Reduccin de Pena, Denuncias y Recompensas en los Casos
de Delito e Infraccin Tributaria, seala que la Superintendencia
Nacional de Administracin Tributaria-SUNAT establecer el proce-
dimiento para admitir, evaluar y rechazar las denuncias as como
para regular la colaboracin del denunciante en la investigacin,
en los casos de denuncias por las infracciones contempladas en el
Artculo 178 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, apro-
bado por Decreto Supremo N 135-99-EF, cometidas mediante ac-
ciones fraudulentas;
Que el artculo 14 del Decreto Legislativo N 815, establece que
la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria-SUNAT
fijar el monto de la recompensa que recibir el denunciante;
Que el artculo 13 del Reglamento aprobado por el Decreto Su-
premo N 037-2002-JUS, seala que mediante Resolucin de
Superintendencia se establecer el procedimiento para el otorga-
miento de la recompensa;
De conformidad con lo dispuesto en el artculo 11 del Decreto
Legislativo N 501 y en el inciso u) del artculo 19 del Reglamen-
to de Organizacin y Funciones de la Superintendencia Nacional
de Administracin Tributaria-SUNAT aprobado por Decreto Supre-
mo N 115-2002-PCM;
SE RESUELVE:
Artculo 1.- Aprobar el Procedimiento Sobre Denuncias y Re-
compensas en aplicacin de los Artculos 14 y 17 del Decreto
Legislativo N 815, que consta de dos (02) Ttulos, doce (12) Ar-
tculos, una Disposicin Final y una Disposicin Transitoria, el mis-
mo que forma parte integrante de la presente Resolucin de
Superintendencia.
Artculo 2.- La presente Resolucin entrar en vigencia al da
siguiente de su publicacin en el Diario Oficial El Peruano.
Regstrese, comunquese y publquese.
BEATRIZ MERINO LUCERO
Superintendente Nacional
PROCEDIMIENTO SOBRE DENUNCIAS
Y RECOMPENSAS EN APLICACIN DE LOS ARTCULOS
14 Y 17 DEL
DECRETO LEGISLATIVO N 815
TTULO I
PROCEDIMIENTO PARA ADMITIR,
EVALUAR Y RECHAZAR LAS DENUNCIAS SUJETAS
A RECOMPENSA
CAPTULO I
DE LAS DENUNCIAS
Artculo 1.- PRESENTACIN DE DENUNCIAS
Las denuncias presentadas al amparo de lo previsto en el Artculo
13 del Decreto Legislativo N 815; referidas a la comisin, me-
diante actos fraudulentos, de las infracciones previstas en el Art-
culo 178 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, apro-
bado por el Decreto Supremo N 135-99-EF, se formularn por
escrito con los recaudos pertinentes y se presentarn en cualquie-
ra de las Mesas de Partes de los Centros de Servicios al Contribu-
yente o de los rganos de Lnea dependientes de la
Superintendencia Nacional Adjunta de Tributos Internos definidos
en el Decreto Supremo N 115-2002-PCM.
Luego de recepcionadas las denuncias sern remitidas a la depen-
dencia a la cual pertenezca el contribuyente denunciado, la misma
que se encargar de tramitarla conforme al procedimiento seala-
do en los artculos siguientes.
Si el sujeto denunciado no se encuentra inscrito en los Registros de
la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria, la de-
pendencia que corresponda al lugar donde realiza su actividad y/
o lugar donde domicilia ser la encargada del procedimiento indi-
cado en el prrafo precedente. Si concurren ambas circunstancias
la dependencia competente ser la que corresponda al lugar don-
de realiza la actividad principal.
Artculo 2.- ADMISIN DE LA DENUNCIA
Se considerarn admitidas las denuncias recepcionadas en las que
expresamente se solicite recompensa y que adems contengan la
siguiente informacin:
1. Nombre, documento de identidad y direccin del denunciante o
denunciantes si fuera ms de uno, y nmero telefnico donde pue-
dan ser ubicados.
Tambin se podr utilizar seudnimo. Los que utilicen seudnimo,
o cualquier otro medio para mantener en reserva su identidad,
debern presentar la informacin requerida en el prrafo prece-
dente en un sobre cerrado y en forma simultnea con la denuncia.
2. Nombre, razn social o denominacin, o nmero del Registro
nico de Contribuyente (RUC) y domicilio del denunciado.
3. Descripcin clara y detallada de los hechos denunciados, preci-
sando los medios fraudulentos utilizados por el denunciado, que
deben estar referidos a una o ms de las infracciones previstas por
el Artculo 178 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario.
4. Los medios probatorios que permitan comprobar los hechos de-
nunciados o, en su defecto, precisar el lugar donde puedan ser
encontrados.
5. Los hechos denunciados constituyan materia relativa al mbito
de tributos internos administrados por la SUNAT.
La dependencia competente verificar el cumplimiento de los re-
quisitos de admisin de denuncias y comunicar al denunciante
cualquier omisin a los numerales del 1 al 3, a fin que sean subsa-
nados en un plazo no mayor a treinta (30) das de notificada la
observacin. Si en una denuncia hubiera varios denunciantes, se
notificar a cada uno de ellos.
De no efectuarse la regularizacin de las observaciones por causa
atribuida al denunciante o denunciantes, se tendr por no admiti-
da la denuncia; sin perjuicio que los antecedentes sean materia de
evaluacin en concordancia a los procedimientos internos de veri-
ficacin de denuncias.
Las denuncias no admitidas por no contener la informacin previs-
ta en este artculo, o por no haberlas subsanado conforme a lo
sealado en los dos prrafos precedentes, sern declaradas in-
admisibles mediante Resolucin de Intendencia y notificadas al
interesado.
Artculo 3.- DENUNCIAS QUE COMPETEN A OTRAS EN-
TIDADES
La dependencia competente, encargada de evaluar la admisibilidad
de la denuncia, remitir los antecedentes a la institucin o entidad
que corresponda cuando los hechos no sean competencia de la
SUNAT.
En aquellos casos en que la denuncia sea de competencia de ms
de una institucin, se enviar copia a cada uno de ellas.
Artculo 4.- DE LA EVALUACIN DE LA DENUNCIA
Las denuncias sern evaluadas conforme a los siguientes criterios:
1. Eficacia de la informacin y de las pruebas aportadas.
2. Naturaleza de los hechos denunciados.
3. Inters fiscal.
4. Exigibilidad de las obligaciones tributarias referidas a los he-
chos denunciados.
Artculo 5.- RECHAZO DE LA DENUNCIA
Para efectos de la recompensa la denuncia ser rechazada, luego
de la evaluacin o de las acciones de fiscalizacin, cuando se pre-
sente alguna de las siguientes causales:
1. Insuficiencia en la informacin y/o en las pruebas presentadas.
2. Los hechos denunciados y/o medios probatorios sean falsos, en
cuyo caso sern puestos en conocimiento del Ministerio Pblico a
fin que proceda conforme a sus atribuciones.
3. De la evaluacin se concluya que la denuncia no amerita el
inicio del procedimiento de fiscalizacin.
4. Ausencia de medios fraudulentos en la comisin de las infraccio-
nes previstas por el Artculo 178 del Texto nico Ordenado del
LEGISLACIN
ABRIL 2003 61
Cdigo Tributario.
5. Inters fiscal de los tributos omitidos materia de la denuncia,
menor a 3 Unidades Impositivas Tributarias-UIT vigentes a la fe-
cha de presentacin de la denuncia.
6. La accin de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria-
SUNAT para determinar la deuda tributaria haya prescrito.
7. Si a la fecha de recepcin existiera una denuncia anterior admi-
tida a trmite por los mismos hechos y perodos denunciados, sin
perjuicio que la misma se tramite, de ser el caso, por los hechos y/
o perodos distintos.
8. Los hechos denunciados sean de conocimiento pblico por haber
sido difundidos en algn medio de prensa o comunicacin social.
9. El sujeto denunciado hubiera regularizado la situacin tributaria
materia de la denuncia con anterioridad a la fecha de recepcin de
la misma por la SUNAT.
El rechazo de la denuncia dar lugar al respectivo informe de
archivamiento del evaluador, y se comunicar mediante Resolu-
cin de Intendencia al denunciante, o denunciantes, de las causales
que originaron el rechazo. No obstante, las denuncias rechazadas
bajo la causal 5 pueden ser consideradas como antecedentes en
verificaciones o fiscalizaciones posteriores.
Para efectos de la recompensa, las acciones de fiscalizacin proce-
dern en aquellas denuncias que no hayan sido rechazadas en la
evaluacin efectuada por la dependencia competente.
Las acciones de fiscalizacin se realizarn de acuerdo a los progra-
mas y prioridades de la dependencia responsable del caso. No obs-
tante, se dar prioridad de atencin cuando exista riesgo de pres-
cripcin.
CAPTULO II
DE LA COLABORACIN DEL DENUNCIANTE
Artculo 6.- APORTE DE PRUEBAS
El denunciante deber presentar todas las pruebas necesarias que
obren en su poder para probar el hecho denunciado, sin perjuicio
de ampliar la denuncia por iniciativa propia.
Artculo 7.- CITACIONES
El denunciante deber concurrir a las citaciones que le formule la
SUNAT con el objeto de aclarar cualquier aspecto de la denuncia
formulada.
La SUNAT habilitar los espacios fsicos y mecanismos necesarios
para preservar en reserva la identidad del denunciante.
TTULO II
DE LA RECOMPENSA
Artculo 8.- BASE DEL CLCULO PARA LA RECOMPENSA
La base de clculo de la recompensa se determinar en funcin a
los pagos que, con carcter definitivo, se efecten por la deuda
tributaria materia de la denuncia. La deuda tributaria comprende
los tributos, los intereses y las multas, conforme al Artculo 28 del
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario.
Si en la fiscalizacin se detectan reparos distintos a los hechos y
perodos denunciados, la deuda que se genere por estos hechos y
perodos no formar parte de la base de clculo de la recompensa.
En los supuestos en que se detecten reparos distintos a los hechos
denunciados y que correspondan al mismo perodo denunciado, la
base del clculo se determinar bajo el siguiente procedimiento:
a) Se obtendr un coeficiente que resulte de dividir la deuda
tributaria materia de la denuncia entre la deuda tributaria total
determinada por el perodo.
b) El coeficiente obtenido se aplicar a la deuda tributaria total
pagada, determinndose la base de clculo.
De efectuarse pagos parciales de la deuda tributaria determinada,
la base de clculo para cuantificar la recompensa estar confor-
mada por la sumatoria de los montos recaudados correspondien-
tes a la deuda materia de la denuncia que hayan sido efectuados
hasta la fecha de emisin de la Resolucin de Intendencia que
autoriza el otorgamiento de la recompensa.
Artculo 9.- MONTO DE LA RECOMPENSA
La recompensa se calcular aplicando un porcentaje sobre la base
de clculo determinada en el artculo precedente de acuerdo a la
siguiente escala:
La UIT aplicable es la vigente a la fecha de emisin de la Resolu-
cin de Intendencia que otorga la recompensa.
El importe de la recompensa que corresponda a una denuncia efec-
tuada por varios denunciantes ser distribuido en partes iguales a
favor de cada uno de ellos.
El importe de la recompensa que corresponda a un hecho varias
veces denunciado, se distribuir en partes iguales al nmero de
denuncias que no tengan causal de rechazo. Para este efecto, las
denuncias por el mismo hecho y por el mismo denunciante se con-
siderar como una sola.
Artculo 10.- OPORTUNIDAD DE PAGO DE LA RECOM-
PENSA
Efectuado el pago en todo o en parte de la deuda tributaria mate-
ria de la denuncia, la SUNAT mediante Resolucin de Intendencia
establecer el lugar, importe y medio de pago de la recompensa
que se pondr a disposicin del denunciante, incluyendo la desig-
nacin del funcionario o servidor competente a cargo de estos tr-
mites. SI el denunciante tuviera deuda tributaria exigible con la
SUNAT, se aplicar el importe de la recompensa al pago de este
adeudo hasta donde alcanzare, entregando el remanente al de-
nunciante. Se ha de dejar constancia de esta decisin en la mencio-
nada Resolucin de Intendencia, emitindose el cheque correspon-
diente a la orden de la SUNAT.
Para el cumplimiento del presente artculo es necesario tener en
cuenta las personas exceptuadas de percibir recompensa seala-
das en el Artculo 16 del Decreto Legislativo N 815, a quienes se
les comunicar de tales restricciones mediante Resolucin de In-
tendencia.
Artculo 11.- SUSPENSIN DE PAGO DE RECOMPENSA
Se mantendr en suspenso la aprobacin de la Resolucin de In-
tendencia que autoriza el pago de la recompensa en tanto se re-
suelvan las impugnaciones que hubieren presentado otros denun-
ciantes por la inadmisibilidad o rechazo de denuncias por los mis-
mos hechos y/o perodos.
Artculo 12.- CUENTA DE CARGO DE LA RECOMPENSA
Conforme a lo sealado en la Primera Disposicin Final del Decre-
to Supremo N 037-2002-JUS, la SUNAT girar los cheques de la
Recompensa a que se refiere el Artculo 14 del Decreto Legislati-
vo N 815, a la subcuenta bancaria de la Cuenta Principal del Teso-
ro Pblico en el Banco de la Nacin que abrir la Direccin General
de Tesoro Pblico del Ministerio de Economa y Finanzas.
DISPOSICIN FINAL
nica.- Para efectos de la recompensa tambin estn comprendi-
das dentro de los alcances del Artculo 16 inciso c del Decreto
Legislativo N 815 las personas indicadas en el Artculo 96 del
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario.
DISPOSICIN TRANSITORIA
nica.- Para efectos de la Segunda Disposicin Transitoria del
Decreto Supremo N 037-2002-JUS slo se tramitarn las denun-
cias que hubieran sido presentadas desde la vigencia del Decreto
Legislativo N 815, y siempre que el denunciante expresamente
haya solicitado recompensa.
PRECISAN INAFECTACIN DEL IGV DE VENTA DE BIE-
NES Y SERVICIOS DE EXPENDIO DE COMIDAS O BE-
BIDAS, PRESTADOS A PASAJEROS EN LOCALES AU-
TORIZADOS EN LA ZONA INTERNACIONAL DE LOS
AEROPUERTOS DE LA REPBLICA (03.04.2003
242047)
DECRETO SUPREMO
N 047-2003-EF
EL PRESIDENTE DE LA REPBLICA
CONSIDERANDO:
Que, una de las condiciones bsicas para el ingreso y salida de
turistas es que los Aeropuertos Internacionales de la Repblica brin-
den adecuados servicios a los pasajeros que hacen uso de dichas
instalaciones;
Que, tanto la venta de bienes como los servicios de expendio de
comidas y/o bebidas prestados a quienes tengan la calidad de
pasajeros, en los locales autorizados y ubicados en la Zona Inter-
nacional de los Aeropuertos de la Repblica, constituyen activida-
des bsicas que permiten alcanzar el objetivo de brindar comodi-
dad a los turistas que hacen uso de dichas instalaciones;
Que, es conveniente precisar la aplicacin del Impuesto General a
las Ventas a dichas actividades en la Zona Internacional de los
Aeropuertos de la Repblica;
De conformidad con el numeral 8 del artculo 118 de la Constitu-
cin Poltica del Per;
DECRETA:
Artculo 1.- Precsese que no se consideran afectos al Impuesto
General a las Ventas, la venta de bienes as como los servicios de
expendio de comidas y/o bebidas prestados a quienes tengan la
calidad de pasajeros, en los locales autorizados y ubicados en la
Zona Internacional de los Aeropuertos de la Repblica.
Artculo 2.- El presente Decreto Supremo ser refrendado por
el Ministro de Economa y Finanzas y por el Ministro de Comercio
Exterior y Turismo.
Dado en la Casa de Gobierno, en Lima, a los dos das del mes de
abril del ao dos mil tres.
ALEJANDRO TOLEDO
Presidente Constitucional de la Repblica
JAVIER SILVA RUETE
Ministro de Economa y Finanzas
RAL DIEZ CANSECO TERRY
Ministro de Comercio Exterior y Turismo
Base de Clculo Porcentaje
10.0%
2.50%
0.05%
Hasta 400 UIT
Por el exceso de 400 UIT y hasta 1,000 UIT
Por el exceso de 1,000 UIT