Analisis Comparativo de Los Impuestos Directos en La Union Europea y Estados Unidos PDF

EMPRESA FAMILIAR INSTITUTO DE LA
Anlisis comparativo
de los impuestos directos en
la Unin Europea y Estados Unidos
Analisis comparativo entero 2/3/05 10:09 Pgina 1
INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR
2005, Instituto de la Empresa Familiar
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Este informe ha sido dirigido por Eduardo Sanfrutos Gambn (Socio de Ernst&Young) y
Javier Quintana (Director de Estudios del Instituto de la Empresa Familiar). En el mis-
mo han participado Adriana Ojeda Garca (Asociada de Ernst&Young) y Ricardo Lpez
Rubio (Consultor de Ernst&Young).
ndice
0. Introduccin.
1. Imposicin sobre la renta de las personas fsicas.
1.1. Tipos de gravamen mximos y mnimos en la imposI-
cin de la renta de las personas fsicas.
1.2. Tratamiento de las plusvalas en la imposicin sobre la
renta de las personas fsicas (vase Anexo II).
2. Tipos nominales de gravamen en la imposicin sobre el
patrimonio de las personas fsicas.
3. Tipos nominales de gravamen en la imposicin sobre suce-
siones y donaciones (vase Anexo III).
4. Imposicin sobre los beneficios societarios.
Pg.
5
9
9
21
33
39
45
4.1. Tipos de gravamen en la imposicin sobre los
beneficios societarios.
4.2. Tratamiento de las plusvalas en la imposicin sobre
los beneficios de las empresas (vase Anexo IV).
5. Anexos.
5.1. Anexo 1: Relacin de las principales bonificaciones
personales y familiares en la imposicin sobre la renta
de las personas fsicas.
5.2. Anexo 2: Informacin adicional sobre el tratamiento
de las plusvalas en la imposicin sobre la renta de las
personas fsicas.
5.3. Anexo 3: Informacin complementaria sobre la impo-
sicin sobre sucesiones y donaciones.
5.4. Anexo 4: Tratamiento de las plusvalas en la imposi-
cin sobre los beneficios de las empresas.
6. Bibliografa.
Pg.
45
60
63
64
68
77
88
93
En estos momentos en los que se anuncia una reforma del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Fsicas y del Impuesto sobre Sociedades,
conviene tener muy presente que es lo que est pasando en el mbito
de la fiscalidad directa en los pases de nuestro entorno econmico.
A este objetivo responde el presente trabajo en el que se efecta un
estudio comparativo de los impuestos directos aplicados en los pases de
la Unin Europea, incluyendo los 10 pases recientemente adheridos, y
en Estados Unidos. En concreto, dentro de la imposicin personal sobre
la renta de las personas fsicas se comparan los tipos mximos y mni-
mos de gravamen, as como el nmero de tramos de las tarifas, se expo-
ne el tratamiento previsto en cada pas para las plusvalas y se enuncian
las principales bonificaciones personales y familiares aplicables; asimis-
mo en el mbito de la imposicin sobre los beneficios societarios se
efecta un anlisis comparativo de los tipos de gravamen aplicables,
destacndose aquellos pases que aplican tipos especiales para las
5
0. Introduccin
PYMES, y se comenta el tratamiento aplicado a las plusvalas; en lo que
se refiere a la imposicin sobre el patrimonio de las personas fsicas se
enumeran los escasos pases que aplican este gravamen y se indican los
tipos mximos y mnimos aplicables en su caso; por ltimo en la impo-
sicin sobre sucesiones y donaciones se indican los tipos mximos apli-
cables en las donaciones o transmisiones hereditarias de padres a hijos
y se destaca en algunos de los pases contemplados la existencia de un
rgimen especial ms favorable para la sucesin en la empresa familiar.
De este estudio pueden extraerse algunas importantes conclusiones.
En relacin con la imposicin personal sobre la renta es destacable el
hecho de que los pases que recientemente han realizado reformas en
sus sistemas impositivos han reducido los tipos marginales mximos y
mnimos de gravamen y el nmero de tramos de las tarifas. El tipo
marginal mximo de nuestro IRPF (45%) es superior a la media de los
pases de la Unin Europea (41,9%) y al aplicable en Estados Unidos,
siendo sin embargo inferior a la media de los tipos mximos en la
Europa de los 15 anteriores a la adhesin (47,44%). Por el contrario,
el tipo marginal mnimo espaol (15%) es inferior a la media de la
Europa de los 25, si bien en este punto una comparacin homognea
debera tener tambin en cuenta el importe de los mnimos exentos o
deducciones en cuota equivalentes aplicables.
El tipo de gravamen nico para todo tipo de rentas, que ha suscitado y
sigue suscitando numerosos debates en nuestro pas, solo se aplica en
la Repblica Eslovaca, Letonia y Estonia. El sistema dual de tributa-
cin, por el cual las rentas del trabajo y empresariales se someten a tri-
butacin de acuerdo con una escala progresiva mientras que las rentas
del capital tributan a un tipo fijo, se aplica en Suecia, Finlandia, Holan-
da, Polonia y Lituania, si bien en este ltimo pas el tipo fijo tambin
se aplica a las rentas empresariales.
En lo que se refiere a las rentas de capital cualquier propuesta de
reforma que pretendiera agravar su tributacin debera valorar adecua-
6
damente el riesgo de deslocalizacin en el entorno global actual de
libertad de circulacin de capitales y creciente competencia fiscal inter-
nacional entre Estados para captar los ahorros de residentes en terceros
pases. En particular, con respecto a las ganancias de capital el estudio
pone de manifiesto que en la prctica totalidad de los pases contem-
plados, se establece un tratamiento fiscal diferenciado para las plusval-
as a largo plazo, bien mediante la aplicacin de tipos reducidos bien
mediante exenciones totales o parciales para determinadas plusvalas.
Con respecto a la imposicin sobre beneficios societarios, se observa
tanto en los pases de la Europa de los 15 como en los nuevos Estados
recientemente adheridos una tendencia a reducir el tipo nominal de
gravamen. El tipo del Impuesto sobre Sociedades espaol se sita muy
por encima de la media de los pases de la Unin Europea (25,27%) e
incluso de la media de los pases de la Europa de los 15 (30,11%). De
los pases contemplados, solo se sitan por encima de Espaa, Estados
Unidos, Alemania e Italia, teniendo en cuenta en estos tres pases los
distintos niveles territoriales existentes en la imposicin societaria.
La reforma de la fiscalidad directa anunciada en nuestro pas no debe-
ra olvidarse del Impuesto sobre el Patrimonio y del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones, aunque para ello al ser tributos cedidos
debe contarse necesariamente con el consenso de las Comunidades
Autnomas.
Con respecto al Impuesto sobre el Patrimonio, el estudio pone de
manifiesto que solo otros cuatro pases aplican un impuesto similar al
espaol (Francia, Suecia, Finlandia y Luxemburgo) y que Espaa es el
pas donde se aplica el tipo mximo ms alto. El hecho de que esta
figura no exista en la mayora de los pases europeos, como tampoco
en el entorno OCDE, hace necesario el planteamiento del debate sobre
la conveniencia de su supresin definitiva. En esta lnea, el gobierno
de Luxemburgo ha anunciado recientemente su intencin de abolir
este impuesto.
7
En relacin al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es importante
destacar que dentro de la Europa de los 15 anterior a la adhesin hay
tres pases, Italia, Portugal y Suecia, que han optado por la supresin
de este impuesto, y que en cinco (Chipre, Estonia, Letonia, Malta y la
Repblica Eslovaca) de los 10 pases de la Europa del Este reciente-
mente incorporados tampoco existe un impuesto sobre sucesiones y
donaciones, as como que en algunos pases donde existe este impues-
to se aplica una exencin cuando los herederos son hijos de causante
(Luxemburgo, Eslovenia, Lituania y la Repblica Checa).
En todos los pases de la Europa de los 15 en los que existe Impuesto
sobre Sucesiones se prevn beneficios fiscales para la sucesin de la
empresa familiar, siendo sin duda el rgimen especial espaol de los
ms beneficiosos.
A la luz de los datos resultantes de este estudio comparativo, parece
necesario abordar una reforma del Impuesto sobre Sucesiones y Dona-
ciones fundamentalmente orientada a la exoneracin de tributacin en
los casos de sucesiones entre familiares directos (al menos cnyuge y
descendientes) como ya sucede en algunas Comunidades Autnomas.
8
1.1. Tipos de gravamen mximos y mnimos en la imposicin de la
renta de las personas fsicas.
Conclusiones del anlisis comparativo.
El tipo de gravamen nominal mximo y mnimo aplicable en
Espaa en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas es
inferior a la media de los pases europeos pertenecientes a la
Unin Europea antes de la ltima ampliacin de sta (Europa de
los 15) (45% vs 47,44% y 15% vs 21,39%). Sin embargo, en
relacin a la muestra de los pases Europa del Este que se han
incorporado a la Unin Europea recientemente, el tipo de grava-
men mximo en Espaa es claramente superior a la media de estos
pases (45% vs 33,60%). Tambin es superior al aplicable en Esta-
dos Unidos considerando el impuesto federal y el tipo medio de los
impuestos estatales y municipales (45% vs 38,64%).
9
1. Imposicin sobre la renta de las perso-
nas fsicas
Calculando la media de los tipos de gravamen mximos y mnimos
en la totalidad de los pases de la Unin Europea (Europa de los
25), el tipo de gravamen mximo espaol supera en ms de 3
puntos al tipo medio mximo mientras que el tipo de gravamen
mnimo resulta inferior a la media.
10
Tipo mximo Tipo mnimo
Media UE-15 47,44% 21,39%
Espaa 45% 15%
Media UE-25 41,9% 21%
EE.UU. 38,64% 11,53%
Media pases adhesin 33,6% 20,4%
Es destacable el hecho de que los pases que recientemente han
realizado reformas en sus sistemas impositivos (i.e. Alemania, Fin-
landia, Reino Unido, Italia, Estonia, Repblica Checa y Repblica
Eslovaca) han reducido los tipos de gravamen nominales mnimos
y mximos.
En relacin a los tramos de la escala de gravamen, el nmero de
ellos en el impuesto sobre la renta espaol es algo superior a la
media de la Europa de los 15 calculada sin considerar a Alemania
(5 tramos vs 4,57 de media). Los pases del Este europeo tienen un
nmero de tramos inferior a la media de la Europa de los 15 (2,9
tramos vs 4,57 tramos). Por el contrario, en Estados Unidos son 6
los tramos de la escala de gravamen del impuesto federal.
Cabe sealar que en algunos de los pases que han realizado refor-
mas en sus sistemas impositivos se observa una tendencia a redu-
cir el nmero de tramos (i.e. Austria, Reino Unido, Eslovenia,
Hungra y Repblica Eslovaca).
En la Repblica Eslovaca, Letonia y Estonia se aplica un tipo de
gravamen nico para todo tipo de rentas.
En Lituania existe un sistema dual un tanto peculiar ya que no
slo las rentas de capital sino incluso las rentas derivadas de la
actividad empresarial tributan al tipo fijo del 15% mientras que las
rentas del trabajo tributan a un tipo nico del 33%. El cuadro
comparativo refleja este ltimo tipo.
El sistema de tributacin dual tradicional se aplica en Suecia, Fin-
landia y Polonia donde las rentas del capital tributan a un tipo fijo
del 30%, 28% y 19%, respectivamente.
Prcticamente todos los pases de la Unin Europea y Estados Uni-
dos prevn en sus sistemas impositivos reducciones a la base impo-
11
nible o deducciones en cuota con el fin de no someter a tributa-
cin una determinada parte de la renta del contribuyente. En la
mayora de los casos, el importe de las reducciones y deducciones
vara en funcin de las circunstancias personales y familiares del
contribuyente (vase Anexo I).
Algunos pases (Francia, Chipre y Malta) no establecen prctica-
mente reducciones ni deducciones pero aplican un tipo impositi-
vo del 0% al primer tramo de la base imponible con idntica
finalidad. En Francia, adems, para el clculo de la cuota se aplica
un sistema de coeficientes de forma que la situacin personal y
familiar del contribuyente se tiene en consideracin para mitigar
la progresividad del impuesto. Alemania con el mismo propsito
de mitigar la progresividad en la tributacin conjunta del matri-
monio aplica el conocido sistema del splitting. En Austria, Gre-
cia, Finlandia y Suecia la aplicacin del tipo 0% sobre el primer
tramo se combina con reducciones y/o deducciones.
Por todo lo anterior, resulta muy difcil realizar un clculo medio
que permitiera una comparacin clara entre los distintos sistemas
impositivos. No obstante, puede observarse que las bonificaciones
personales y familiares en el impuesto espaol son inferiores, con
carcter general, a las aplicables en el resto de los pases de la
Europa de los 15. Las bonificaciones personales y familiares apli-
cables en los pases recientemente adheridos a la Unin Europea
son inferiores en trminos absolutos a las de la Europa de los 15,
en consonancia con su menor renta per cpita.
12
Cuadros comparativos
a) UE - 15
13
Pas Tipo mximo en
imposicin personal
Tipo mnimo en
imposicin personal
Nmero de
tramos
Alemania 44,31% 15,82% -
Austria 50% 21% 4
Blgica 53,87% 26,94% 5
Dinamarca 59% 38% 4
Espaa 45% 15% 5
Finlandia 52% 29% 6
Francia 48,09% 6,83% 7
Grecia 40% 15% 4
Holanda 52% 34,4% 4
Irlanda 42% 20% 2
Italia 44,4% 24,4% 5
Luxemburgo 38,95% 8% 7
Portugal 40% 10,5% 6
Reino Unido 40% 10% 3
Suecia 60% 46% 2
Media 47,44% 21,39% 4,57
b) Nuevos estados miembros de la UE
c) EEUU
14
Pas Tipo mximo en
imposicin personal
Tipo mnimo en
imposicin personal
Nmero de
tramos
Chipre 30% 20% 4
Eslovenia 50% 16% 5
Estonia 24% 24% 1
Hungra 38% 18% 2
Letonia 25% 25% 1
Lituania 33% 33% 1
Malta 35% 15% 6
Polonia 50% 19% 4
Repblica Checa 32% 15% 4
Repblica Eslovaca 19% 19% 1
Media 33,6% 20,4% 2,9
Pas Tipo mximo en
imposicin personal
Tipo mnimo en
imposicin personal
Nmero de
tramos
Estados Unidos 38,64% 11,53% 6
d) UE-25 + EE.UU.
15
Pas Tipo mximo en
imposicin personal
Tipo mnimo en
imposicin personal
Nmero de
tramos
Alemania 44,31% 15,82% -
Austria 50% 21% 4
Blgica 53,87% 26,94% 5
Chipre 30% 20% 4
Dinamarca 59% 38% 4
Eslovenia 50% 16% 5
Espaa 45% 15% 5
Estados Unidos 38,64% 11,53% 6
Estonia 24% 24% 1
Finlandia 52% 29% 6
Francia 48,09% 6,83% 7
Grecia 40% 15% 4
Holanda 52% 34,4% 4
Hungra 38% 18% 2
Irlanda 42% 20% 2
Italia 44,4% 24,4% 5
Letonia 25% 25% 1
Lituania 33% 33% 1
Luxemburgo 38,95% 8% 7
Malta 35% 15% 6
Polonia 50% 19% 4
Portugal 40% 10,5% 6
Reino Unido 40% 10% 3
Repblica Checa 32% 15% 4
Repblica Eslovaca 19% 19% 1
Suecia 60% 46% 2
Media UE-25 41,9% 21% 3,875
Media UE-25 + EE.UU. 41,78% 20,63% 3,96
16
Notas aclaratorias sobre los tipos nominales de gravamen en la imposicin
sobre la renta de las personas fsicas.
1. Alemania:
El impuesto es progresivo con un tipo mximo del 42% y un mni-
mo del 15% pero el clculo de la cuota se realiza conforme a una fr-
mula matemtica por lo que no hay un nmero definido de tramos.
Para financiar la reunificacin se impone un recargo del 5,5% a
todas las deudas tributarias. Aunque este recargo no es progresivo,
hemos considerado que, en aras a una mayor representatividad de
la comparativa con otros pases, era conveniente incluir esta tribu-
tacin en los tipos reflejados en la tabla. Por tanto, los tipos mxi-
mos y mnimos que figuran en la tabla son el resultado de
multiplicar por 1,055 los tipos de la escala general de gravamen
(mximo 42% y mnimo 15%).
Adicionalmente, los contribuyentes miembros de determinadas
comunidades religiosas deben pagar un impuesto confesional del
8% o 9% sobre la cuota, el cual no ha sido incluido en los tipos
reflejados en nuestra tabla.
Los contribuyentes casados pueden optar por la tributacin conjun-
ta. Para el clculo de la cuota resultante de la tributacin conjunta
se aplica el mtodo conocido como splitting: la renta total del
matrimonio se suma y se divide entre 2. Al resultado de esta divi-
sin se le aplica la escala progresiva de gravamen y la cuota resul-
tante se multiplica por 2. De esta forma se mitiga la progresividad
del impuesto.
2. Blgica:
A los tipos nominales de la escala de gravamen estatal deben
sumarse los impuestos municipales (como media suponen entre un
6% y un 9,5% de la cuota resultante de la imposicin personal).
17
Aunque esta tributacin municipal no es progresiva, hemos conside-
rado que, en aras a una mayor representatividad de la comparativa
con otros pases, era conveniente incluir esta tributacin en los tipos
reflejados en la tabla. Por tanto, los tipos mximos y mnimos que
figuran en la tabla son el resultado de multiplicar por 1,0775 (consi-
derando una imposicin municipal media del 7,75%) los tipos de la
escala de gravamen estatal (mximo del 50% y mnimo del 25%).
Si el cnyuge del contribuyente no obtiene rentas, puede asignar-
se al cnyuge una parte de la renta (8.333) del contribuyente,
mitigndose as la progresividad del impuesto.
3. Finlandia:
Adems de la imposicin estatal, existe una imposicin municipal que
oscila entre el 16% y el 20%. Con el fin de hacer ms representativa
la comparativa con otros pases, los tipos mximos y mnimos que
figuran en la tabla incluyen la imposicin municipal media (18%).
Adicionalmente, los contribuyentes miembros de determinadas
comunidades religiosas deben pagar un impuesto confesional cuyo
tipo vara entre el 1% y el 2,25% y que no ha sido incluido en los
tipos reflejados en nuestra tabla.
En Finlandia existe un sistema de imposicin dual por el cual todas
las rentas de capital tributan a un tipo fijo del 28% mientras que al
resto de las rentas (del trabajo y empresariales) se les aplica la esca-
la de gravamen progresiva.
4. Francia:
Los tipos progresivos de la escala del impuesto se aplican tomando
en consideracin las circunstancias personales y familiares (sistema
de coeficiente familiar). Es decir, para aplicar la escala de gravamen
el importe de la base imponible se divide entre un nmero deter-
minado: 2 (para un matrimonio), 2,5 (para un matrimonio con un
18
hijo), 3 (para un matrimonio con dos hijos). Por cada hijo adicio-
nal, se suma una unidad ms. Tras dividir la base imponible y apli-
car la escala, la cuota resultante se multiplica por el citado nmero.
La tabla comparativa no incluye la imposicin denominada contri-
bucin social (independiente de las cotizaciones a la Seguridad
Social) que asciende al 8% del 95% del salario bruto, rentas pasi-
vas y ganancias de capital. Adicionalmente, existe una imposicin
adicional del 2% que se aplica sobre las rentas pasivas y las ganan-
cias de capital. Dado que ni la contribucin social general ni esta
imposicin adicional del 2% se aplican sobre la totalidad de las ren-
tas del sujeto pasivo, no hemos considerado oportuno incluirlas en
el cuadro comparativo.
5. Irlanda:
Existe una escala de gravamen diferenciada para la tributacin
conjunta.
6. Italia:
Existe imposicin estatal, regional (entre 0,9% y 1,4%) y munici-
pal (entre 0% y 0,5%) sobre la base imponible. Los tipos reflejados
en la tabla incluyen la imposicin estatal (mnima del 23% y mxi-
ma del 43%) as como la imposicin regional media (1,15%) y la
imposicin municipal media (0,25%).
7. Holanda:
Existe un sistema de imposicin dual en virtud del cual se distin-
guen tres tipos o cestas de rentas:
Cesta I: incluye las rentas del trabajo y de actividades econmicas.
Estas rentas tributan conforme a la tarifa progresiva reflejada en
el cuadro comparativo.
Cesta II: incluye los dividendos y ganancias e capital derivadas
de participaciones sustanciales (superiores al 5%). Estas rentas
tributan a un tipo fijo del 25%.
19
- Cesta III: incluye todos los rendimientos de capital mobiliario e
inmobiliario (salvo los correspondientes a la segunda cesta). Estas
rentas tributan a un tipo fijo del 30%.
8. Luxemburgo:
El tipo que figura es el de la escala para sujetos pasivos solteros. Los
sujetos pasivos casados y con hijos disponen de diferentes escalas
con tipo marginales diferentes porque se aplica un sistema de coe-
ficientes similar al sistema existente en Francia con el fin de consi-
derar las circunstancias personales y familiares del contribuyente a
la hora de calcular la cuota del impuesto.
9. Suecia:
Los tipos reflejados en la tabla incluyen la imposicin estatal (mni-
ma del 20% y mxima del 25%) y la imposicin municipal con
tipos entre el 26% y el 35%.
En Suecia existe un sistema de imposicin dual por el cual todas las
rentas de capital tributan a un tipo fijo del 30% mientras que al res-
to de las rentas (del trabajo y empresariales) se les aplica la escala
de gravamen progresiva.
10. Lituania:
Existe un sistema de imposicin dual donde no slo las rentas de
capital sino incluso las rentas derivadas de actividades econmicas
tributan al 15% mientras que las rentas del trabajo tributan al 33%.
En el cuadro comparativo se ha reflejado este ltimo tipo.
11. Malta:
Existe una escala de gravamen diferenciada para la tributacin
conjunta.
12. Estados Unidos:
El tipo marginal mximo del Impuesto federal es el 35% y el mnimo
20
el 10% (existe una escala de gravamen diferenciada para la tributa-
cin conjunta). Algunos estados y municipios tambin gravan las
rentas de sus residentes de acuerdo con una escala de gravamen
cuyo tipo marginal mximo alcanza hasta el 11% (situndose la
media en torno al 5,6%) y con un mnimo que nunca excede del
4,5% (siendo la media del 2,36%). Los impuestos estatales y loca-
les son deducibles a los efectos de calcular la base del impuesto
federal. El tipo marginal mximo de la tabla (38,64%) es el resulta-
do de agregar el impuesto federal (35%) y el coste fiscal efectivo
derivado de la imposicin estatal y local media (0,65 x 5,6%).
Siguiendo el mismo criterio de clculo el tipo marginal mnimo
medio de la tabla es el 11,53%
Existe un Impuesto Mnimo Alternativo (Altenative minimum tax
AMT): 26% sobre las rentas inferiores a 175.000 $ (129.018) y
28% sobre las rentas que excedan de 175.000 $ (129.018). El suje-
to pasivo deber calcular el impuesto sobre la renta que le corres-
ponda conforme a las normas generales as como el AMT y el
impuesto a pagar ser el mayor de los dos.
1.2. Tratamiento de las plusvalas en la imposicin sobre la renta
de las personas fsicas (vase Anexo II).
La variedad y complejidad tcnica son las caractersticas ms acu-
sadas de las soluciones adoptadas por los distintos pases de la UE y
Estados Unidos para el sometimiento a imposicin de las ganancias
y prdidas patrimoniales en el impuesto sobre la renta de las perso-
nas fsicas. Realizando, no obstante, un esfuerzo de categorizacin
y sntesis, podran distinguirse los siguientes modelos impositivos:
a) Cabra citar, en primer lugar, aquellos en los que el gravamen
21
de las ganancias de capital se realiza bajo el denominado mode-
lo dual puro o estndar. El modelo dual puro de imposicin fue
originalmente concebido con la finalidad de reducir la tributa-
cin de las rentas del capital y evitar su deslocalizacin en un
entorno global de libertad de circulacin de capitales y crecien-
te competencia fiscal internacional entre Estados para captar los
ahorros de residentes de territorios terceros.
En el sistema dual puro, la imposicin sobre la renta se divide
en dos bases: una, la compuesta por las rentas del trabajo y de
actividades econmicas, a la que se le aplica una escala progre-
siva; otra, la formada por las rentas del capital mobiliario e
inmobiliario y entre las que se incluyen las ganancias y prdidas
patrimoniales, que resultan gravadas a un tipo fijo reducido.
Como modelos duales puros de imposicin directa sobre la ren-
ta de las personas fsicas actualmente vigentes en los pases de
la Unin Europea anterior a la ampliacin pueden citarse, an
con matices, los sistemas impositivos de Suecia y Finlandia, e
incluso el singular modelo holands (aunque las ganancias de
capital con carcter general estn exentas); respondiendo slo
al sistema dual, en lo referido a los Estados adherentes, el exis-
tente en Lituania (donde incluso las rentas derivadas de activi-
dades empresariales tributan al tipo reducido) y el introducido
en Polonia a partir del 1-1-2005.
b) Son mayora, sin embargo, los Estados en los que el gravamen de
las ganancias y prdidas patrimoniales tiene lugar en el marco del
denominado modelo dual impuro o modificado de imposicin
sobre la renta, en el que slo determinadas rentas del capital, par-
ticularmente las ganancias y prdidas patrimoniales, se someten
a un tratamiento fiscal diferenciado generalmente consistente en
la tributacin de las plusvalas a un tipo especial de gravamen. A
dicho modelo respondera, adems del actualmente vigente en
22
Espaa, los sistemas impositivos existentes en Blgica, Italia,
Francia, Hungra y Estados Unidos. El sistema aplicado en Esta-
dos Unidos es muy similar al espaol ya que las plusvalas a lar-
go plazo (ms de 1 ao) se someten a tributacin con carcter
general al tipo fijo del 15%. Otros Estados, como Irlanda o el
Reino Unido, establecen un impuesto separado para el grava-
men de las ganancias y prdidas patrimoniales, aunque en el
ltimo pas citado las plusvalas tributan al tipo marginal de la
escala progresiva de gravamen que corresponda al contribu-
yente en funcin de la cuanta del resto de sus rentas.
c) Cabe asimismo referirse a aquellos Estados que establecen,
mediante la adopcin de las ms variadas soluciones tcnicas,
determinadas exenciones o reducciones impositivas para
ganancias patrimoniales que cumplan determinados requisitos,
tributando la parte gravable de la plusvala con arreglo a la tari-
fa general. En la mayor parte de los casos, estos sistemas tribu-
tarios pueden conceptuarse como variantes del modelo dual
impuro de imposicin sobre la renta. Cabe distinguir entre los
mismos los siguientes grupos de Estados:
- Una gran mayora de pases en los que determinadas ganan-
cias patrimoniales a largo plazo (esto es, no especulativas) son
objeto de exencin total o parcial, o de reducciones impositi-
vas; tal es el caso de Alemania, Austria, Dinamarca, Francia,
Italia, Luxemburgo, Portugal, el Reino Unido, Eslovenia, la
Repblica Checa o la Repblica Eslovaca.
- Un grupo reducido de Estados eximen totalmente y con carc-
ter general las ganancias patrimoniales obtenidas por perso-
nas fsicas, con independencia de su perodo de generacin y
an con determinadas excepciones por elementos patrimo-
niales, como sucede en los sistemas impositivos vigentes en
Holanda, Grecia, Chipre y Letonia.
23
d) Finalmente, existen modelos de imposicin en los que las
ganancias patrimoniales son gravadas al tipo nico existente en
la imposicin general sobre la renta de las personas fsicas,
como es el caso de Estonia y la Repblica Eslovaca.
Por lo que se refiere al tratamiento impositivo de las plusvalas
segn el tipo de elemento patrimonial al que se refieren, cabe
extraer las siguientes conclusiones:
a) Es importante destacar que en un elevado nmero de pases de
la Europa de los 15, las plusvalas obtenidas por la transmisin
de participaciones en el capital de entidades y de ciertos
tipos de activos financieros estn exentas si se cumplen unos
requisitos temporales mnimos y las participaciones transmiti-
das no representan un porcentaje significativo del capital (Ale-
mania, Austria, Blgica, Dinamarca, Luxemburgo, Portugal).
Por otro lado, en algunos pases de la Europa de los 15 se apli-
ca un tratamiento fiscal privilegiado a las plusvalas derivadas
de participaciones sustanciales, (exencin del 50% en Alema-
nia, tributacin al 50% de la tarifa en Austria y Luxemburgo
donde adems se aplica una reduccin de 50.000 , exencin
del 60% en Italia y tributacin a un tipo especial del 16,5% en
Blgica). En Estados Unidos se establece una exencin del 50%
de las plusvalas derivadas de la venta de participaciones de
determinadas compaas de reducida dimensin posedas
durante ms de 5 aos.
En ciertos Pases del Este de Europa, no existe imposicin
sobre plusvalas en acciones y en activos financieros (i.e. Chi-
pre, Letonia y Lituania) y en otros la exencin en este tipo de
plusvalas se somete al cumplimiento de ciertos requisitos
temporales (i.e. Eslovenia, la Repblica Checa y la Repblica
Eslovaca).
24
b) En lo que respecta a las plusvalas derivadas de inmuebles,
cabe destacar que en Holanda y Grecia se establece una exen-
cin para plusvalas con carcter general por lo que las derivadas
de la transmisin de inmuebles estn exentas. Por otro lado, en
la mayora de los pases de la Unin Europea se aplica una exen-
cin total cuando el periodo de tenencia supera ciertos umbrales
temporales (los cuales son considerablemente ms bajos en los
pases del Este de Europa): 15 aos en Francia, 10 aos en Ale-
mania y Austria, 8 aos en Blgica (terrenos), 5 aos en Polonia
y la Repblica Eslovaca, 3 aos en Eslovenia, 2 aos en Lituania
y la Repblica Checa y un ao en Letonia. En Portugal y Espa-
a, estn exentas las plusvalas derivadas de inmuebles adquiri-
dos antes del 1-1-1989 y del 31-12-1986, respectivamente.
Cuando no es de aplicacin una exencin total, algunos pases
establecen exenciones parciales (50% en Portugal) que, en
ciertos casos, depende del periodo de tenencia de los inmuebles
(Francia, Reino Unido) o se aplica a partir de un determinado
periodo de tenencia (Luxemburgo).
Por otro lado, en prcticamente la totalidad de los pases existe
una exencin o un tratamiento fiscal privilegiado para las plus-
valas derivadas de la vivienda habitual.
25
26
Cuadro-resumen del tratamiento de las plusvalas en la imposicin sobre
la renta de las personas fsicas
* Se apunta el tipo marginal mximo nicamente para aquellos pases en los que este
tipo marginal puede ser de aplicacin a determinadas plusvalas. El tipo marginal mxi-
mo es el resultante de la tabla contenida en el apartado 1.1 de este informe.
Pas Tipo especial
aplicable a
plusvalas
Tipo
marginal
mximo
(*)
Exencin total de
plusvalas
Exencin parcial /
Diferimiento de
plusvalas
Alemania No 44,31% - Valores:
participacin
inferior al 1% y
ms de 12 meses
- Inmuebles:
ms de 10 aos
- Vivienda
habitual
- Exencin del 50%
para valores con
ms de 12 meses
sin derecho a
exencin total
Austria 50% - Valores:
participacin
inferior al 1% y
ms de 12 meses
- Inmuebles:
ms de 10 aos
- Vivienda
habitual
- Tributacin al
50% de la tarifa
para:
Valores: partici-
pacin superior
al 1% en algn
momento
durante los 5
aos anteriores.
Activos afectos
a la actividad
empresarial
transmitidos
por jubilacin.
- Diferimiento para
activos afectos a
la actividad
empresarial.
27
Pas Tipo especial
aplicable a
plusvalas
Tipo
marginal
mximo
(*)
Exencin total de
plusvalas
Exencin parcial /
Diferimiento de
plusvalas
Blgica - Terrenos:
33% (menos de
5 aos)
16,5% (entre 5
y 8 aos)
- Inmuebles: 16,5%
(ms de 5 aos)
- Valores: 16,5%
(participaciones
sustanciales en
sociedades belgas
transmitidas a
no residentes)
- Activos afectos a
la actividad
empresarial:
16,5% en caso
de transmisin
por cese.
53,8% - Valores, salvo las
acciones transmiti-
das a no residentes.
- Terrenos: ms de
8 aos.
- Diferimiento
para activos afec-
tos a la actividad
empresarial con
al menos 5 aos
de antigedad
en caso de
reinversin.
Dinamarca Acciones con ms
de 3 aos: 43%
59% - Acciones cotizadas
con antigedad
de al menos 3
aos bajo deter-
minadas condicio-
nes.
- Vivienda habitual.
Espaa Activos con ms de
un ao: 15%
45% - Acciones cotizadas
adquiridos antes
del 31-12-1991.
- Acciones no coti-
zadas adquiridas
antes del 31-12-
1988.
- Inmuebles no
afectos a la activi
dad empresarial
adquiridos antes
del 31-12-1986.
- Acciones cotizadas:
reduccin del
25% por cada
ao de tenencia
hasta el 31-12-
1994.
- Acciones no coti-
zadas: reduccin
del 14,28% por
cada ao de
tenencia hasta el
31-12-1994.
28
Pas Tipo especial
aplicable a
plusvalas
Tipo
marginal
mximo
(*)
Exencin total de
plusvalas
Exencin parcial /
Diferimiento de
plusvalas
Espaa - Vivienda habitual
en caso de rein-
versin.
- Inmuebles no
afectos a la activi-
dad empresarial:
reduccin del
11,11% por cada
ao de tenencia
hasta el 31-12-
1994.
Finlandia En general: 28%
(sistema dual), sal-
vo las derivadas de
activos afectos a
una actividad
empresarial.
52% - Vivienda habitual.
Francia Valores e inmue-
bles: 27%
48,09% - Valores si la con
traprestacin
total anual obte
nida por el contri
buyente no supe-
ra 15.000.
- Inmuebles:
ms de 15 aos.
- Inmuebles: reduc-
cin del 10% por
cada ao que
exceda de 5.
Grecia - Valores en socie
dades annimas
no cotizadas: 5%
sobre el precio
de venta
- Participaciones en
una sociedad de
personas o en
una sociedad
limitada: 20%.
- Activos afectos a
la actividad
empresarial: 20%
En general, las plus-
valas estn exentas
de tributacin.
29
Pas Tipo especial
aplicable a
plusvalas
Tipo
marginal
mximo
(*)
Exencin total de
plusvalas
Exencin parcial /
Diferimiento de
plusvalas
Holanda - Valores: 25% (si la
participacin es
de al menos el
5%)
52% En general exentas,
salvo los activos
afectos a una activi-
dad empresarial
Irlanda 20% - Los primeros
1.270 por contri-
buyente estn
exentos.
- Vivienda habitual
- Activos afectos
a la actividad
empresarial en
caso de transmi-
sin por jubilacin
Italia En general: 12,5%,
excepto los activos
afectos a una acti-
vidad empresarial
y participaciones
significativas
46,4% - Valores represen
tativos de partici-
paciones significa-
tivas: exencin del
60%.
Luxemburgo 38,95% - Valores: participa-
cin inferior al
10% y ms de 6
meses.
- Vivienda habitual
- Tributan al 50% de
la tarifa y con una
reduccin de
50.000 las parti-
cipaciones superio-
res al 10% y con
ms de 6 meses.
Durante un perio-
do transitorio
(hasta 2007) no se
exige el cumpli-
miento del requisto
de antigedad de
6 meses.
- Tributan al 50% de
la tarifa y con una
reduccin de
50.000 los
inmuebles con
ms de 2 aos.
Durante un perio-
do transitorio
(hasta 2007), las
30
Pas Tipo especial
aplicable a
plusvalas
Tipo
marginal
mximo
(*)
Exencin total de
plusvalas
Exencin parcial /
Diferimiento de
plusvalas
Luxemburgo plusvalas tributan
al 25% de la tarifa
con la mencionada
reduccin y sin
necesidad de cum-
plir el requisito de
antigedad.
Portugal Valores: 10% 40% - Valores cotizados
con ms de un
ao y valores
adquiridos antes
del 1-1-1989.
- Inmuebles adquiri-
dos antes del
1-1-1989 (salvo
terrenos edifica-
bles).
- Vivienda habitual
en caso de
reinversin
- Inmuebles no
afectos a una
actividad empre-
sarial: exencin
del 50%.
Reino Unido Formalmente existe
un impuesto inde-
pendiente sobre las
ganancias de capi-
tal. No obstante,
las plusvalas tribu-
tan al tipo margi-
nal (10%, 22% o
40%) correspon-
diente al contribu-
yente en funcin
del importe del resto
de sus rentas.
40% - Las primeras 8.200
GPB (11.596,70)
estn exentas.
- Valores e inmue-
bles no afectos a
una actividad
empresarial:
reduccin del 5%
por cada ao que
exceda de 3 hasta
una reduccin
mxima del 40%.
- Diferimiento para
activos afectos a
una actividad
empresarial en
caso de reinversin
Suecia - En general: 30%
(sistema dual),
salvo activos dis-
tintos de los
60%
31
Pas Tipo especial
aplicable a
plusvalas
Tipo
marginal
mximo
(*)
Exencin total de
plusvalas
Exencin parcial /
Diferimiento de
plusvalas
Suecia inmuebles afectos
a una actividad
empresarial
- Vivienda habitual:
20%
Chipre - Inmuebles: 20% En general exentas,
salvo los inmuebles
situados en Chipre
- Se aplica una
reduccin de
(17.486,70)
(50.000 CYP
87.433,60
si el inmueble es
vivienda habitual)
Eslovenia No 50% - Valores con ms
de 3 aos.
- Inmuebles con
ms de 3 aos.
Estonia No 24% - Inmuebles bajo
determinadas
condiciones
Hungra 25%
Letonia 25% En general, exentas
salvo inmuebles con
menos de 12 meses.
Lituania 15% - Valores bajo
determinadas
condiciones.
- Inmuebles con
ms de 3 aos.
Malta No 35%
Polonia 19% (sistema dual) - Inmuebles no
dad empresarial
con ms de 5 aos
32
Pas Tipo especial
aplicable a
plusvalas
Tipo
marginal
mximo
(*)
Exencin total de
plusvalas
Exencin parcial /
Diferimiento de
plusvalas
Repblica
Checa
No 32% - Valores con ms
de 6 meses.
- Inmuebles no
dad empresarial
con ms de 2
aos.
Repblica
Eslovaca
No 19% - Inmuebles (no
dad empresarial)
con ms de 5 aos
(2 aos si es
vivienda habi-
tual).
Estados
Unidos
Activos con ms de
un ao: 15%
(5% para contribu-
yentes en tramos
con marginal 10%
y 15%)
35% - Vivienda principal
cumplindose
determinados
requisitos.
- Acciones con una
antigedad supe-
rior a 5 aos de
determinadas
compaas de
reducida dimen-
sin: exencin
del 50%.
En diez de los 15 pases que formaban la Unin Europea antes de la
ampliacin, no existe un impuesto sobre el patrimonio de las personas
fsicas. No obstante, de entre estos diez pases, existen dos (Dinamarca
y Grecia) donde se aplica un impuesto anlogo sobre la propiedad de
bienes inmuebles. En Francia, donde existe un altsimo mnimo exen-
to (732.000) el impuesto se configura como una gravamen sobre las
grandes fortunas. Resulta destacable que, de todos los miembros de la
Europa de los 15 donde existe imposicin general sobre el patrimonio,
Espaa es el pas donde el tipo mximo es ms alto. En los pases del
Este de Europa recientemente incorporados a la Unin Europea slo
existe impuesto estatal sobre la propiedad de bienes inmuebles en Eslo-
venia, Letonia, Lituania y Polonia. En Estados Unidos no existe a nivel
federal un impuesto sobre el patrimonio aunque si lo aplican algunos
estados y municipios.
33
2. Tipos nominales de gravamen en la
imposicin sobre el patrimonio de las
personas fsicas
En estos pases de la Unin Europea donde existe impuesto sobre el
patrimonio, salvo en Luxemburgo, no se incluyen en la base imponi-
ble determinados activos afectos a actividades empresariales, e incluso
en Finlandia al igual que en Espaa se establece un tratamiento ms
beneficioso para las participaciones en sociedades familiares, teniendo
para ello en cuenta el porcentaje de participacin conjunto de los
miembros ms prximos de la familia.
El hecho de que esta figura impositiva no exista en la mayor parte de las
legislaciones europeas, segn cabe extraer del anlisis comparativo reali-
zado, como tampoco en el entorno OCDE, unido a la escasa justificacin
que reviste la imposicin de un gravamen con una mera y actualmente
desdibujada funcin estadstica o de control, hace necesario, en nuestra
opinin, el planteamiento del debate sobre la conveniencia de su
34
supresin definitiva. En esta lnea, el gobierno de Luxemburgo ha anun-
ciado recientemente su intencin de abolir este impuesto.
a) UE - 15
35
Pas Existe impuesto
sobre el patrimonio?
Tipo mnimo /
mximo
Existe un rgimen
especial para la
empresa familiar?
Alemania No - -
Austria No - -
Blgica No - -
Dinamarca
1 Bienes inmuebles
no arrendados
1%-3% -
Espaa
2
S 0,2% - 2,5% S
Finlandia
3
S 0,8% S
Francia
4
S 0,55% - 1,80% No
Grecia
5
Bienes inmuebles 0,3% - 0,8% -
Irlanda No - -
Italia No - -
Luxemburgo
6
S 0,5% No
Holanda No - -
Portugal No - -
Reino Unido No - -
Suecia
7
S 1,5% No
1. Se aplica un 1% sobre el valor oficial de los inmuebles hasta 3.040.000 DKK
(408.618) y un 3% sobre el valor que exceda de 3.040.000 DKK.
2. Existe un mnimo exento de 108.182. En determinadas comunidades autnomas
el mnimo exento es mayor.
b) Nuevos estados miembros de la Unin Europea.
36
Pas Existe impuesto
Tipo mnimo /
mximo
Existe un rgimen
especial para la
empresa familiar?
Chipre No - -
Eslovenia
8
Bienes inmuebles 0,1% - 1,25% -
Estonia No - -
Hungra No - -
Letonia
9
Bienes inmuebles 1,5% -
Lituania Terrenos 1,5% -
Malta No - -
Polonia Bienes inmuebles -
10
-
Repblica Checa No - -
Repblica Eslovaca No - -
3. El impuesto asciende a 80 para un patrimonio de 250.000. El exceso sobre
250.000 tributa al 0,8%.
4. Existe un mnimo exento de 732.000. Cierto tipo de activos empresariales no se
tienen en consideracin para determinar la base imponible sujeta a imposicin.
5. Los contribuyentes solteros sin hijos calculan el impuesto sobre los inmuebles
cuyo valor exceda de 243.600. Cierto tipo de inmuebles afectos a una actividad empre-
sarial agrcola, ganadera, hostelera y cierto tipo de negocios comerciales no se tienen en
cuenta en la imposicin sobre bienes inmuebles.
6. Se aplica una reduccin de 75.000 sobre activos financieros, otra de 75.000 sobre
los derechos consolidados de seguros de vida, otra de 75.000 por pensiones y similares
Contribuyentes en tributacin conjunta doblan estas reducciones. Existe adems una
reduccin de 2.500 por cada miembro de la familia conviviendo con el contribuyente.
7. Existe un mnimo exento de 1.500.000 SEK (165.665) por contribuyente y
3.000.000 SEK (412.234) por matrimonio. La ley no establece ninguna especialidad
para la imposicin de la empresa familiar. Sin embargo, los activos y deudas de negocios
privados no se tienen en cuenta a efectos del impuesto sobre el patrimonio.
c) EE.UU.
37
Pas Existe impuesto
Tipo mnimo /
mximo
Existe un rgimen
especial para la
empresa familiar?
Estados Unidos No a nivel federal - -
8. El impuesto grava la tenencia de bienes inmuebles, segundas residencias y ofici-
nas destinadas al alquiler. El impuesto se paga trimestralmente.
9. Estn exentos los inmuebles de uso privado.
10. La base imponible y el tipo de gravamen tienen en cuenta la superficie y la tipo-
loga del inmueble, no su valor (por ejemplo, inmuebles residenciales: 0,46 pcl/m2).
38
En todos los pases de la Europa de los 15 y en Estados Unidos exis-
te un impuesto sobre sucesiones y donaciones, salvo en Italia, Portu-
gal y Suecia, pases donde se elimin el impuesto con efectos en
2001, 2004 y 2005, respectivamente. No obstante, en Italia y Portu-
gal se han establecido impuestos anlogos sobre la adquisicin de bie-
nes inmuebles por herencia o donacin.
En prcticamente todos los pases (salvo en Irlanda y el Reino Unido
donde se aplican unos tipos fijos del 20% y 40%, respectivamente) el
impuesto se calcula conforme a una escala progresiva de gravamen y,
adems, los tipos de gravamen aplicables varan en funcin del gra-
do de parentesco. Cabe destacar que el tipo mximo aplicable en
Espaa (34%) a las sucesiones y donaciones cuando los beneficiarios
son los hijos del causante o el donante es considerablemente superior
al aplicable en el resto de los pases de la Europa de los 15, con excep-
cin de Francia y Reino Unido donde el tipo mximo es del 40%. En
39
3. Tipos nominales de gravamen en la
imposicin sobre sucesiones y donacio-
nes (vase Anexo III)
Luxemburgo estn exentas las adquisiciones de bienes por herencia
cuando los beneficiarios son hijos del causante. El tipo marginal
mximo aplicable en Estados Unidos (47%) es muy superior a los
existentes en la Unin Europea.
Por otro lado, en los pases de la Europa de los 15 donde existe un
impuesto sobre sucesiones y donaciones se establecen mnimos exen-
tos cuyo importe generalmente depende del grado de parentesco
(Alemania, Dinamarca, Espaa, Finlandia, Francia, Grecia, Irlanda,
Holanda y Reino Unido). Por lo general, la cuanta de los mnimos
exentos en los pases de la Europa de los 15 es superior a la del mni-
mo exento establecido por la legislacin estatal espaola para el caso
de sucesiones a favor del cnyuge y descendientes mayores de 21
aos (15.956,87).
Por ltimo, cabe destacar que en cinco de los diez pases del Este de
Europa que recientemente se han incorporado a la Unin Europea
no existe un impuesto sobre sucesiones y donaciones. En los pases
donde existe el impuesto (Eslovenia, Hungra, Lituania, Polonia y la
Repblica Checa) estn exentas las adquisiciones lucrativas por los
hijos del causante o donante salvo en Polonia y Hungra donde el tipo
mximo asciende al 20% y 21%, respectivamente.
Todos los pases de la Europa de los 15 en los que existe impuesto de
sucesiones, salvo Luxemburgo, prevn beneficios fiscales para la
sucesin de la empresa familiar. As sucede tambin en Polonia para
pequeas empresas.
El rgimen especial espaol es de los ms beneficiosos en compara-
cin con el resto de los regmenes de la Europa de los 15 (solo en el
Reino Unido, Blgica y Dinamarca el beneficio fiscal puede llegar al
100% de la posible tributacin). Los beneficios fiscales aplicables en
estos pases consisten en una combinacin de las siguientes medidas:
existencia de mnimos exentos, reglas especiales para la determina-
cin del valor de la empresa familiar, bonificaciones, exenciones tota-
les o parciales, as como la posibilidad de diferir el pago de la deuda
tributaria en varios aos, incluso en algunos casos sin abono de inte-
reses de demora.
Los requisitos para la aplicacin de los beneficios fiscales previstos por
40
la legislacin de cada Estado son muy variados, pero en la generali-
dad de los pases se exige que el heredero o donatario mantenga las
participaciones de la sociedad familiar o que contine en el desarro-
llo del negocio durante un determinado perodo de tiempo, que en la
mayora de los pases es de 5 aos. El plazo previsto para ello en la
normativa estatal espaola es muy superior ya que es de 10 aos,
aunque la normativa de alguna Comunidad Autnoma lo ha reduci-
do a 5 aos.
A la luz de los datos resultantes del estudio comparativo, parece con-
veniente plantear una profunda reforma de este impuesto orientada
fundamentalmente a la exoneracin de tributacin en los casos de
sucesiones entre familiares directos (cnyuges, ascendientes y des-
cendientes), puesto que en estos supuestos normalmente la sucesin
no significa ms que un cambio en la titularidad jurdica de unos bie-
nes que los herederos ya venan efectivamente disfrutando con ante-
rioridad, por encontrarse al servicio de la familia en su conjunto e
independientemente de quin fuese el titular jurdico del derecho de
propiedad. Dadas las competencias normativas forales y autonmicas
en la materia, la reforma del impuesto desincentivara los cambios de
residencia por razones meramente fiscales.
41
a) UE - 15
42
Pas Existe impuesto
sobre el sucesiones
y donaciones?
Tipo mximo en
donaciones/sucesiones
de padres a hijos
Existe un rgimen
especial en la
sucesin de la
empresa familiar?
Alemania S 30% S
Austria S 15% S
Blgica S 30% S
Dinamarca S 15% S
Espaa S 34% S
Finlandia S 16% S
Francia S 40% S
Grecia S 20% S
Holanda S 27% S
Irlanda S 20% S
Italia No
Luxemburgo S Sucesiones 0%
Donaciones:
entre 1,8% y 2,4%
No
Portugal No
Reino Unido S 40% S
Suecia No
c) EE.UU.
43
Pas Existe impuesto
sobre el sucesiones
y donaciones?
Tipo mximo en
de padres a hijos
Existe un rgimen
especial en la
sucesin de la
empresa familiar?
Chipre No
Eslovenia S 0% No
Estonia No
Hungra S General: 21%
Bienes inmuebles:
Sucesiones: 10%
Donaciones: 12%
No
Letonia No
Lituania Sucesiones: S
Donaciones: No
0% No
Malta No
Polonia S 20% No
Repblica Checa S Sucesiones: 0%
Donaciones: 5%
No
Repblica Eslovaca No
Pas Existe impuesto
sobre el sucesiones
y donaciones?
Tipo mximo en
de padres a hijos
Existe un rgimen
especial en la
sucesin de la
empresa familiar?
Estados Unidos S 47%
11
No
11. Para el ao 2006 el tipo mximo ser del 46% y para los aos 2007 a 2009 el
tipo mximo se reducir al 45%.
44
Tipo mximo en donaciones/sucesiones de padres a hijos
EE.UU. Espaa EU-15 Pases adhesin
E
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5%
50%
45%
40%
35%
30%
25%
20%
15%
10%
0%
5%
50%
45%
40%
35%
30%
25%
20%
15%
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a
4.1. Tipos de gravamen en la imposicin sobre los beneficios
societarios.
Como advertencia previa, cabe sealar que en algunos de los pa-
ses analizados existen distintos niveles de imposicin (estatal,
regional y/o municipal) y determinados recargos de aplicacin
general, los cuales han sido considerados a los efectos de calcular
los tipos de gravamen incluidos en los cuadros presentados a con-
tinuacin en aras a una mayor representatividad de la comparati-
va realizada. Este es, por ejemplo, el caso de Estados Unidos,
donde al impuesto federal (35%) hay que agregar, en su caso, el
impuesto estatal y el municipal, siendo estos ltimos deducibles en
el primero.
45
4. Imposicin sobre los beneficios
societarios
El tipo nominal de gravamen del Impuesto sobre Sociedades espa-
ol es superior al aplicado en la imposicin del beneficio societario
por la media de los pases de la Europa de los 15. Esta diferencia
resulta an ms acusada cuando la comparacin se realiza con los
tipos nominales de gravamen vigentes en los pases de Europa del
Este que se han adherido recientemente a la Unin Europea.
As, el tipo nominal medio en el impuesto sobre los beneficios de
las empresas es del 30,11% en la Europa de los 15. Excluyendo
Irlanda, donde por circunstancias muy particulares el tipo de gra-
vamen es del 12,5%, el tipo nominal medio se sita en el 31,37%.
En los diez pases recientemente adheridos a la Unin Europea el
tipo nominal medio de gravamen es del 18%. Para el clculo de la
media se ha tenido en cuenta que en Estonia los beneficios socie-
tarios no son gravados (y, por tanto, se ha considerado un tipo del
0%) hasta que son distribuidos, en cuyo momento se someten a
tributacin a un tipo del 31,58%.
En resumen, el tipo nominal de gravamen aplicable en Espaa es
superior a la media de la Unin Europea en su totalidad (25,27%):
46
Pas Tipo nominal general
Estados Unidos 38,9%
Espaa 35%
Media UE-15 29,98%
Media UE-25 25,19%
Media pases adhesin 18%
Adicionalmente, cabe sealar que hay una clara tendencia a la
baja de los tipos tanto en los pases de la Europa de los 15 como
en los nuevos Estados recientemente adheridos.
As, en los ltimos cuatro aos, el tipo del impuesto sobre los
beneficios ha disminuido significativamente en siete Estados de la
Europa de los 15. En Blgica, el tipo efectivo en 2001 era del
40,17% mientras que actualmente se sita en el 33,99%; en Irlan-
da el tipo ha pasado de un 20% en 2001 al 12,5% actual; en Ita-
lia el tipo ha disminuido desde el 41,25% en 2001 hasta el
37,25%; en Luxemburgo la bajada del tipo en el mismo periodo de
tiempo ha situado el tipo en el 30,38% frente al 37,45% de 2001
y en Portugal el tipo ha descendido hasta el 27,5% desde un tipo
del 35,2% en 2001. Asimismo, entre el 2001 y el 2005, en Fran-
cia se ha producido una reduccin del tipo de 1 punto y medio.
47
Esta rebaja en los tipos impositivos se ha consolidado en el ltimo
ao. As, en Austria el tipo aplicable en 2005 es del 25% frente al
34% vigente en 2004; en Holanda el tipo se ha reducido del
34,50% en 2004 al 31,50% en 2005; en Grecia el tipo impositivo
ha pasado del 35% en 2004 al 32% en 2005; y, por ltimo, en Fin-
landia el tipo ha disminuido desde el 29% al 26%.
Esta tendencia bajista va a continuar en los prximos aos. Prue-
ba de ello es que en Holanda y en Grecia se van a reducir gra-
dualmente los tipos impositivos hasta llegar en 2007 al 30% y al
25%, respectivamente. En Dinamarca est prevista una reduccin
del tipo del 30% al 28% y en Italia est prevista una reforma fis-
cal para ir paulatinamente suprimiendo la imposicin regional
(IRAP).
En cuanto a los diez Estados recientemente incorporados a la
Unin Europea, se han producido recientes recortes en el tipo
impositivo en los ltimos aos en Polonia (desde el 27% vigente
en 2003 hasta el 19% actual), la Repblica Eslovaca (desde el 25%
hasta el 19%), Letonia (desde el 19% hasta el 15%) , Hungra
(desde el 18% al 16%) y la Repblica Checa (desde el 31% hasta
el 26%). En este ltimo pas, el tipo impositivo disminuir al 24%
a partir del 1-1-2006. En Chipre la imposicin adicional del 5%
que se aplicaba en 2003 y 2004 sobre los beneficios que excedan
de 1.000.000 CYP (1.748.673) ya no es aplicable en el 2005.
Estos recortes en los tipos impositivos estn orientados a atraer
inversiones en el marco de la oportunidad que ofrece su reciente
incorporacin a la Unin Europea.
Slo existen tipos nominales de gravamen reducidos para PYMES
en Blgica, Francia, Espaa, Portugal y Lituania, as como en Esta-
dos Unidos. Ahora bien, en Holanda y el Reino Unido se aplican
para todos los contribuyentes tipos reducidos para los primeros
48
tramos de la base imponible lo cual tiene generalmente un mayor
impacto en empresas de reducida dimensin.
Como consideracin general, debe tenerse en cuenta que, si bien
el tipo de gravamen nominal constituye un indicador inicial de la
carga fiscal existente en cada jurisdiccin, la medicin y compara-
cin de la presin fiscal efectiva no puede realizarse sin atender a
los restantes elementos que configuran el tributo, como pueden
ser las normas sobre la formacin de la base imponible o los incen-
tivos fiscales existentes, que pueden de hecho incidir en la tribu-
tacin final efectiva del beneficio societario de una forma ms
significativa que el tipo de gravamen nominal.
Asimismo, debe considerarse que un anlisis en profundidad de la
presin fiscal global sobre los beneficios empresariales debera
abordar, no slo la imposicin sobre los beneficios societarios, sino
tambin la imposicin sobre los dividendos percibidos por perso-
nas fsicas.
49
a) UE - 15
50
Pas Tipo de gravamen
Alemania 38,70%
Austria 25%
Blgica 33,99%
Dinamarca 30%
Espaa 35%
Finlandia 26%
Francia 33,83%
Grecia 32%
Holanda 31,5%
Irlanda 12,5%
Italia 37,25%
Luxemburgo 30,38%
Portugal 27,5%
Reino Unido 30%
Suecia 28%
Media 29,98%
c) EE.UU.
51
Chipre 10%
Eslovenia 25%
Estonia
(*)
0%
Hungra 16%
Letonia 15%
Lituania 15%
Malta 35%
Polonia 19%
Repblica Checa 26%
Repblica Eslovaca 19%
Media 18%
* Las entidades residentes en Estonia tributan al 31,58% nicamente cuando distri-
buyen beneficios o realizan donaciones. Por tanto, en tanto en cuanto los beneficios no
sean distribuidos, los beneficios societarios no se someten a tributacin.
d) UE-25 + EE.UU.
52
Alemania 38,70%
Austria 25%
Blgica 33,99%
Chipre 10%
Dinamarca 28%
Eslovenia 25%
Espaa 35%
Estonia
(*)
0%
Finlandia 26%
Francia 33,83%
Grecia 32%
Holanda 31,5%
Hungra 16%
Irlanda 12,5%
Italia 37,25%
Letonia 15%
Lituania 15%
Luxemburgo 30,38%
Malta 35%
Polonia 19%
Portugal 27,5%
Reino Unido 30%
Repblica Checa 26%
Repblica Eslovaca 19%
Suecia 28%
Media UE-25 25,27%
Media UE-25 + EE.UU. 25,79%
* Las entidades residentes en Estonia tributan al 31,58% nicamente cuando distri-
buyen beneficios o realizan donaciones. Por tanto, en tanto en cuanto los beneficios no
sean distribuidos, los beneficios societarios no se someten a tributacin.
53
Notas aclaratorias sobre los tipos nominales de gravamen en la imposicin
sobre los beneficios societarios.
1. Alemania:
El tipo nominal general es del 25% sobre el que se le aplica un
recargo del 5,5% por lo que el tipo resultante es del 26,375%. Adi-
cionalmente, los municipios imponen un impuesto ("Trade Tax")
que grava el beneficio y que tiene la consideracin de gasto dedu-
cible del impuesto estatal. Este impuesto municipal oscila entre un
13% y un 20,5%. Considerando una media de impuesto municipal
del 16,75% y, teniendo en cuenta su deducibilidad en el impuesto
estatal, el tipo efectivo sera del 38,70%. Para una imposicin
municipal mnima del 13%, el tipo efectivo resultante ser del
35,95% y para una imposicin municipal mxima del 20,5%, el
tipo efectivo resultante sera del 41,47%.
2. Austria:
Existe una imposicin mnima en funcin de la actividad realizada
por la entidad. Esta imposicin mnima se devenga an en el caso
de que existan prdidas pero puede deducirse del impuesto sobre
beneficios a pagar en aos posteriores. Las cantidades, no obstante,
no son relevantes a efectos comparativos.
3. Blgica:
El tipo nominal general es del 33% sobre el que se aplica un recargo
del 3% ("contribucin de crisis") por lo que el tipo efectivo resultan-
te es del 33,99%. La imposicin de este recargo es una medida tem-
poral pero an no se ha anunciado la fecha en que ser derogado.
PYMES: Los beneficios inferiores a 322.500 se gravan a tipos
reducidos conforme a la siguiente escala marginal:
Hasta 25.000: 24,25%
Desde 25.000 a 90.000: 31%
54
Desde 90.000 a 322.500: 34,5%
Estos tipos reducidos slo pueden aplicarse si la sociedad est par-
ticipada en un 50% o ms por personas fsicas y satisface una
remuneracin anual de al menos 27.000 a un administrador o
socio. Las sociedades holding no pueden beneficiarse de esta tribu-
tacin reducida.
4. Dinamarca:
Est prevista una reforma fiscal que reducir el tipo de gravamen
del 30% al 28%
5. Espaa:
PYMES: las empresas con una cifra de negocios anual inferior a
8.000.000 tributan a un tipo reducido del 30% sobre los primeros
120.202,41 de base imponible.
6. Grecia:
Recientemente ha sido aprobada una reforma fiscal conforme a la
cual el tipo impositivo se ha reducido del 35% aplicable en 2004
al 32% vigente en 2005 y, adems, continuar reducindose gra-
dualmente en los prximos dos aos: al 29% en 2006 y al 25%
en 2007.
7. Francia:
El tipo nominal general es del 33,33% sobre el que se aplica un
recargo del 1,5% (3% en ejercicios cerrados con anterioridad al 31-
12-2004) con lo que resulta un tipo del 33,83%. Adicionalmente,
existe otro recargo del 3,3% ("recargo para financiar la seguridad
social") que se aplica sobre la parte de la cuota del impuesto que
exceda de 763.000 por lo que el tipo efectivo mximo tiende a al
34,93%. Este ltimo recargo no ha sido incluido en el tipo de gra-
vamen reflejado en la tabla ya que, al ser aplicable slo sobre la par-
te de la cuota del impuesto que exceda de 763.000, su impacto en
el tipo efectivo vara en funcin de la cuanta de la cuota corres-
55
pondiente a cada contribuyente en particular.
PYMES: Las empresas de reducida dimensin (con cifra de nego-
cios inferior a 7.630.000 y participadas, directa o indirectamente,
por personas fsicas en al menos un 75%), aplican un tipo reducido
del 15% sobre los primeros 38,120 de beneficio y no les aplica el
recargo del 3,3%.
8. Holanda:
Recientemente ha sido aprobada una reforma fiscal conforme a la
cual el tipo se ha reducido del 34,5% aplicable en 2004 al 31,5%
vigente en 2005 y, adems, continuar reducindose gradualmente
en los prximos dos aos: al 30,5% en 2006 y al 30% en 2007.
Asimismo, los primeros 22.600 de beneficio se sometern a impo-
sicin a los siguientes tipos: 27% en 2005, 26% en 2006 y 25% en
2007.
9. Irlanda:
El tipo del 12,5% es de aplicacin a los beneficios derivados de la
realizacin de actividades empresariales ("trading income"). Se
aplica un tipo del 25% sobre determinadas rentas de tipo pasivo y
sobre ciertas rentas de fuente extranjera ("non-trading income").
10. Italia:
Existen dos niveles de imposicin: una imposicin estatal (33%) y
una imposicin regional (IRAP). La base imponible del IRAP (cuyo
tipo asciende al 4,25%) es ms amplia que la calculada para el
impuesto sobre sociedades estatal. Ciertas regiones tienen la potes-
tad de incrementar o disminuir el IRAP.
Existe un proyecto de reforma fiscal para ir gradualmente elimi-
nando el IRAP.
11. Luxemburgo:
56
El tipo nominal bsico es del 22%, al que hay que sumar el recar-
go del 4% para financiar el fondo de desempleo y los impuestos
municipales (variables segn municipio y con una media aproxi-
mada del 7,5%), todo lo cual resulta en un tipo efectivo del 30,38%
(22% + 0,88% + 7,5%).
12. Portugal:
El tipo nominal de la imposicin estatal es el 25% sobre el que se
aplica un recargo municipal ("derrama") del 10% resultando un
tipo efectivo del 27,5%.
PYMES: Las empresas con una cifra de negocios anual inferior a
150.000 y que no estn obligadas a auditar sus cuentas anuales
pueden optar por tributar bajo un rgimen simplificado. En este
rgimen simplificado la base imponible se calcula con base en unos
parmetros publicados por el Ministerio de Hacienda para los dife-
rentes tipos de actividades econmicas o, alternativamente, la base
imponible se calcula como el 20% de las ventas netas ms el 45%
de la restante cifra de negocios. El tipo impositivo aplicable sobre la
base imponible as calculada es del 20%.
13. Reino Unido:
Las empresas con beneficios inferiores a 10.000 GBP (14.570,9)
no tributan. Las empresas con beneficios entre 10.000 GPB y
50.000 GPB (72.854,4) tributan segn una escala marginal en una
banda de tipos entre 0% y 19%. Las empresas con beneficios entre
50.000 y 300.000 GBP (437.127) tributan al tipo del 19%. Las
empresas con beneficios entre 300.000 GPB y 1.500.000 GPB
(2.185.633) tributan segn una escala marginal en una banda de
tipos entre 19% y 30%.
En el caso de entidades pertenecientes a un grupo de sociedades, el
importe de los rangos de beneficios antes mencionados se divide
entre el nmero de entidades del grupo ms uno.
57
14. Lituania:
PYMES: Tributan a un tipo reducido del 13% las entidades con
cifra de negocios inferior a LTL 500.000 (144.810) y con un nme-
ro de empleados igual o inferior a 10.
15. Estonia:
Las entidades residentes en Estonia tributan al 31,58% nicamen-
te cuando distribuyen beneficios o realizan donaciones. Por tanto,
en tanto en cuanto los beneficios no sean distribuidos, los benefi-
cios societarios no se someten a tributacin.
16. Repblica Checa:
El tipo se reducir al 24% a partir del 1-1-2006.
17. Estados Unidos:
El tipo de gravamen recogido en el cuadro comparativo es el resul-
tante de agregar el impuesto federal (35%) ms la imposicin
media estatal y local. Los impuestos estatales y locales oscilan entre
el 0% y el 12%, situndose la media en torno al 6%. Los impues-
tos estatales y locales constituyen gasto deducible a los efectos de
clculo del impuesto federal. Por tanto, asumiendo una media de
imposicin estatal y local del 6% el tipo total de gravamen resul-
tante es del 38,9% (35% + 0,65x6%).
Existe una figura denominada "Impuesto Mnimo Alternativo"
(AMT) con el fin de evitar que compaas con rentas significativas
se aprovechen de beneficios fiscales preferenciales de tal forma que
reduzcan sustancialmente su deuda fiscal. El AMT se calcula apli-
cando un tipo fijo del 20% sobre una base imponible calculada con-
forme a criterios ms restrictivos que los criterios generales. El AMT
tiene sus propias reglas de clculo. Si el AMT es superior al impues-
to sobre los beneficios calculado conforme a las normas generales,
el sujeto pasivo deber ingresar la diferencia. En la medida en que
58
el AMT exceda el impuesto regular, se genera un crdito fiscal que
compensar el impuesto regular en la medida que exceda el AMT
en futuros ejercicios.
PYMES: Las compaas que obtienen una base imponible inferior
a 335.000 $ (246.977) tributan a tipos reducidos conforme a la
siguiente escala marginal:
Al 15% respecto a los primeros 50.000 $ (36.862,3).
Al 25% desde 50.000 $ hasta 75.000 $ (55.293,4).
Al 34% desde 75.000 $ hasta 335.000 $ (246.977).
Las compaas con una base imponible de entre 335.000$ y
1.000.000 $ (737.246) tributan al 34% sobre la totalidad de su
renta (incluidos los primeros 75.000 $ )
Las compaas que obtienen una base imponible inferior a
18.333.333$ (13.516.170) pueden tambin beneficiarse de una
reduccin efectiva del tipo de imposicin con arreglo a una escala
marginal con varios tramos y peculiaridades dependiendo de la base
imponible obtenida en el ejercicio.
En todo caso, el tipo de tributacin para compaas con una base
imponible superior a 18.333.333 $ es el 35% desde el primer tramo
de renta.
59
4.2. Tratamiento de las plusvalas en la imposicin sobre los
beneficios de las empresas (vase Anexo IV).
La mayora de los pases de la Unin Europea aplican a las ganan-
cias de capital el tipo general de gravamen, al igual que Estados
Unidos. Slo algunos pases establecen tipos de gravamen espe-
ciales: un tipo ms reducido que el general en Francia donde se
aplica un tipo del 15% (ms un recargo en cuota del 1,5%) a las
plusvalas derivadas de la transmisin de determinadas participa-
ciones significativas en sociedades y un tipo ms agravado en
Irlanda, donde las ganancias de capital se gravan al 20% (frente
al tipo general del 12,5%), y Chipre donde slo se someten a
imposicin las plusvalas con origen en inmovilizado situado en
Chipre a un tipo del 20% (frente al tipo general del 10%).
Numerosos pases establecen exenciones para las ganancias de
capital derivadas de la transmisin de participaciones en filiales
(Alemania, Austria, Blgica, Dinamarca, Espaa, Holanda, Italia,
Irlanda, Luxemburgo, Reino Unido y Suecia). En la mayora de
estos pases, salvo en Alemania y Blgica, la exencin se condicio-
na a la tenencia de un determinado porcentaje de participacin
y/o al cumplimiento de un cierto periodo de tenencia.
En todos los pases donde es de aplicacin la exencin para las plus-
valas derivadas de la enajenacin de participaciones en filiales
extranjeras, resulta tambin aplicable con respecto de las plusval-
as derivadas de filiales residentes (salvo en Austria y en Espaa).
Por otro lado, existen algunos pases donde se establece una exen-
cin total (Grecia, condicionado al traspaso del importe de las
plusvalas a una reserva especial, y Malta) o parcial (Hungra)
especfica para las plusvalas derivadas de la transmisin de accio-
nes cotizadas.
60
Algunos de los pases de la Europa de los 15 permiten un diferi-
miento de la tributacin de las ganancias de capital derivadas de la
transmisin de determinados tipos de activos (Alemania, Blgica,
Finlandia, Reino Unido y Suecia). En la mayora de estos pases,
salvo en Finlandia y Suecia, el diferimiento de la tributacin se
condiciona directamente a la reinversin de la contraprestacin
obtenida en la venta.
En Espaa y Portugal, como medidas de apoyo a la reinversin, se
han establecido, respectivamente, una deduccin en cuota del
20% de la plusvala y una exencin del 50% del importe de la
ganancia de capital.
61
62
63
5. Anexos
5.1. Anexo 1: Relacin de las principales bonificaciones
personales y familiares en la imposicin sobre la renta de
las personas fsicas.
5.2. Anexo 2: Informacin adicional sobre el tratamiento de
las plusvalas en la imposicin sobre la renta de las
personas fsicas.
5.3. Anexo 3: Informacin complementaria sobre la imposicin
sobre sucesiones y donaciones.
5.4. Anexo 4: Tratamiento de las plusvalas en la imposicin
sobre los beneficios de las empresas.
Anexos y Biblio ok 2/3/05 10:23 Pgina 63
64
a) UE-15
5.1 ANEXO 1: Relacin de las principales bonificaciones personales y
familiares en la imposicin sobre la renta de las personas fsicas
Pas Principales bonificaciones personales y familiares
Alemania Reduccin en base:
- 7.664 por contribuyente.
- 2.904 por cada hijo (5.808 en caso de tributacin conjunta).
Austria Tipo 0%: al primer tramo de base imponible (hasta 10.000) se le
aplica un tipo del 0%.
Deduccin en cuota: su cuanta vara en funcin del nmero de hijos:
- 364 por cada contribuyente sin hijos.
- 494 por cada contribuyente con 1 hijo.
- 669 por cada contribuyente con 2 hijos.
- 889 por cada contribuyente con 3 hijos.
- 220 por cada hijo adicional.
Blgica Reduccin en base: 5.660 por contribuyente
Deduccin en cuota: su cuanta vara en funcin del nmero de hijos:
- 1 hijo: 1.200
- 2 hijos: 3.090
- 3 hijos: 6.940
- 4 hijos: 11.220
- Cada hijo adicional: 4.280
Dinamarca Reduccin en base: 37.600 DKK (5.057,82) por contribuyente
Espaa Reduccin en base:
- 3.400 por contribuyente. Adicionalmente, si se perciben
rentas del trabajo, se aplica una reduccin de entre 2.400
y 3.500 por contribuyente.
- 1.400 por el primer hijo
- 1.500 por el segundo hijo
- 2.200 por el tercer hijo
- 2.300 por el cuarto hijo y siguientes.
Finlandia Reduccin en base: a efectos del impuesto municipal y confesional
(no del estatal) se aplica una reduccin de la base imponible de
3.850 como mximo para unos ingresos de 14.000, reducindose
gradualmente hasta llegar a cero para ingresos superiores a
102.750.
Tipo 0%: a efectos del impuesto estatal, al primer tramo de base
imponible (hasta 11.700) se le aplica un tipo del 0%.
65
Francia No existe una renta mnima exenta pero, para el clculo de la
cuota se aplica el sistema de coeficientes familiares de forma que
la situacin familiar del contribuyente se tiene en consideracin
mitigando la progresividad del impuesto.
Tipo 0%: al primer tramo de la base imponible (4.262) se le
aplica un tipo del 0%.
Deduccin en cuota: gastos por cuidado de hijos con un lmite de
2.121 por hijo y ao.
Grecia Tipo 0%: Al primer tramo de la base imponible (11.000) se le
aplica un tipo del 0%. El importe del primer tramo que tributa a
tipo 0% se incrementa en funcin de las circunstancias familiares
del contribuyente:
- 1 hijo: 1.000
- 2 hijos: 2.000
- 3 hijos: 10.000
- Por cada hijo adicional: 1.000
Holanda Deduccin en cuota: el sistema de mnimo exento ha sido sustitui-
do por un sistema de deducciones en cuota. Aplica una deduccin
general por contribuyente de 1.825. Los contribuyentes recepto-
res de rentas del trabajo aplican una deduccin adicional de hasta
1.213. Adicionalmente se aplican otras deducciones en funcin
de las circunstancias familiares del contribuyente.
Irlanda Los contribuyentes con renta inferior a 5.210 no tributan. Esta
cuanta se incrementa en 575 por cada uno de los dos primeros
hijos y en 830 por el tercero y siguientes. Este lmite no acta
como un mnimo exento (es decir, si la renta total excede del
lmite tributa la totalidad de ka renta).
Por otro lado, los dos tramos de la escala progresiva de gravamen
varan en funcin de las circunstancias personales y familiares del
contribuyente mitigando la progresividad del impuesto.
Deduccin en cuota: 1.520 por contribuyente
Italia Reduccin en base:
- 3.200 por cnyuge dependiente.
- 2.900 por cada hijo mayor de 3 aos.
- 3.450 por cada hijo menos de 3 aos.
Estos importe constituyen la cuanta terica de las reducciones
en base. Para determinar en qu medida tiene el contribuyente
derecho a aplicar estas reducciones en base, se aplica una frmula
de clculo de forma que la proporcin en que el contribuyente
66
puede aplicar las reducciones depende del nivel de renta del con-
tribuyente.
- Si la renta total del contribuyente es igual o superior al resul
tado de sumar 78.000 ms el importe terico de las reduc-
ciones, el contribuyente no puede aplicar las reducciones.
- Si la renta total del contribuyente es menor o igual que el
importe terico de las reducciones, las reducciones se aplican
en su totalidad.
- Si la renta es mayor que el importe terico de las reducciones
pero menor que la suma de 78.000 ms dicho importe teri-
co, las reducciones se aplican en la proporcin resultante del
siguiente cociente:
78.000 + Importe terico reducciones Renta total
78.000
Luxemburgo Reduccin en base:
- 540 por contribuyente si percibe rentas del trabajo.
- 9.780 por contribuyente si el cnyuge tiene escasa o nula
renta ms 1.020 por cada hijo.
Portugal Reduccin en base: se aplica una reduccin sobre los rendimientos
del trabajo de 3.158,78.
Deduccin en cuota:
- Por contribuyente: 224,84 (solteros) y 187,37 (casados).
- Por cada hijo: 149,90
Reino Unido Reduccin en base: desde 4.745 GBP (6.710,51) por contribuyen-
te. Esta reduccin se aplica sobre el primer tramo de rentas
sujetas al tipo mnimo del 10%.
Suecia Reduccin en base: desde un mnimo de 16.700 SEK (1.844) hasta
26.400 SEK (2.915)
Tipo 0%: el primer tramo de la base imponible (hasta 291.800 SEK
o 32.227) tributa a tipo 0%.
67
Chipre Tipo 0%: los primeros 10.000 CYP (17.486,7) de renta tributan a
un tipo del 0%.
Eslovenia Reduccin en base:
- Por contribuyente: 564.400 SIT (2.404,65).
- Por el primer hijo: 479.900 SIT (2.044,64).
- Por el segundo hijo: 516.200 SIT (2.199,30).
- Por el tercer hijo: 688.300 SIT (2.932,54).
- Por el cuarto hijo: 860.400 SIT (3.665,78).
- Por el quinto hijo: 1.032.500 SIT (4.399,02).
Estonia Reduccin en base: el importe de la reduccin por contribuyente
asciende a 20.400 EEK (1.303,51)
Hungra Reduccin en base: la reduccin asciende al 18% de la renta sala-
rial percibida, hasta un mximo de 100.000 HUF (408.288) al ao.
Letonia Reduccin en base:
- Por contribuyente: 312 LVL al ao (447,06).
- Por cada hijo o familiar dependiente: 216 LVL al ao
(309,50).
Lituania Reduccin en base:
- Por contribuyente: 3.480 LTL al ao (1,007.88).
- Por cada hijo: 174 LTL al ao (50,39).
Malta Tipo 0%: tributa a tipo 0% el primer tramo de renta:
- Tributacin individual: 3.100 Lm (7.162,41)
- Tributacin conjunta: 4.300 Lm (9.934,95)
Polonia Reduccin en cuota: la cuota resultante de la aplicacin del pri-
mer tramo de la tarifa (tipo del 19%) se reduce en 530 PLN
(129,91). Adicionalmente, se aplican pequeas deducciones en
cuota en funcin de las circunstancias familiares del contribuyente.
Repblica Checa Reduccin en base:
- Por contribuyente: 38.040 CZK (1.250,77)
- Por cnyuge con ingresos inferiores a 38.040 CZK: 21.720 CZK
(714,16)
- Por cada hijo: 25.560 CZK (840,43)
Repblica Eslovaca Reduccin en base:
- Por contribuyente: 80.832 SKK (2.091,13) multiplicado por 19,2
- Por cnyuge con ingresos inferiores 80.832 SKK: la reduccin
es igual a la diferencia entre 80.832 SKK y el importe de los
ingresos.
- Por cada hijo: 4.800 SKK (124,18).
68
c) EE.UU.
Estados Unidos Reduccin en base
- 10.000 $ (7.372,46) por matrimonio tributando en rgimen
de tributacin conjunta.
- 7.300 $ (5.381,89) por contribuyente no casado con familiar
a su cargo.
- 5.000 $ (3.686,23) por contribuyente no casado.
- 5.000 $ (3.686,23) por contribuyente casado que no tributa
en rgimen de tributacin conjunta.
Por otro lado, existen deducciones por variados conceptos (e.g.,
determinados gastos mdicos, intereses de prstamos hipoteca-
rios, determinados gastos educativos, donaciones a determinadas
organizaciones benficas, etc.).
Pas
Existe un tratamiento fiscal especial para plusvalas
en la imposicin sobre la renta de las personas fsicas?
Alemania Con carcter general, las plusvalas tributan conforme a los tipos
ordinarios de gravamen. No obstante lo anterior:
- Valores: las plusvalas derivadas de valores con ms de 12
meses de antigedad y representativos de una participacin
inferior al 1% estn exentas. Si no se cumplen los requisitos
para la exencin, generalmente slo se integra en la base
imponible el 50% de la plusvala.
- Inmuebles: no tributan las plusvalas de inmuebles cuyo
periodo de tenencia exceda de 10 aos ni aquellas plusvalas
derivadas de inmuebles que hayan sido usados exclusivamente
por el contribuyente durante el ao de la venta y los dos
anteriores.
a) UE-15
5.2 ANEXO 2: Informacin adicional sobre el tratamiento de las
plusvalas en la imposicin sobe la renta de las personas fsicas.
69
Pas Existe un tratamiento fiscal especial para plusvalas
Austria Con carcter general, las plusvalas tributan conforme a los tipos
- Valores: estn exentas las plusvalas derivadas de valores repre-
sentativos de una participacin inferior al 1% y con ms de 12
meses de antigedad. Las plusvalas procedentes de la venta de
acciones representativas de una participacin de al menos el 1%,
cuando dicha participacin se ha posedo en algn momento de
los 5 aos anteriores a la venta, se someten a imposicin al 50%
de la tarifa.
- Inmuebles: no tributan las plusvalas de inmuebles cuyo periodo
de tenencia exceda de 10 aos (15 aos en algunos casos) ni
aquellas plusvalas derivadas de la venta de la vivienda habitual
(para ello sta debe haber sido habitada durante al menos 2 aos)
- Activos afectos a la actividad empresarial: la tributacin de las
plusvalas derivadas de la venta de estos activos o del negocio en
su conjunto puede diferirse en 3 aos si han transcurrido al
menos 7 aos desde la apertura o adquisicin del negocio. Si la
transmisin se produce debido a la jubilacin del empresario, las
plusvalas se someten a imposicin al 50% de la tarifa.
Blgica Se aplican tipos especiales de tributacin en funcin del periodo
de tenencia y el cumplimiento de ciertos requisitos:
- Terrenos:
- Tipo 33% si el periodo de tenencia es inferior a 5 aos.
- Tipo 16,5% si el periodo es de entre 5 y 8 aos.
- Tipo 0% si el periodo de tenencia es superior a 8 aos.
- Inmuebles: tipo del 16,5% si el periodo de tenencia es
superior a 5 aos.
- Valores: con carcter general, las plusvalas estn exentas. No
obstante, las plusvalas estn sujetas a tributacin si la transmi
sin se realiza a favor de no residentes. Se aplica un tipo reducido
del 16,5% a las plusvalas derivadas de la venta a no residentes
de acciones de sociedades belgas si el vendedor y su familia han
sido titulares de una participacin de al menos el 25% en algn
momento de los 5 aos anteriores a la venta.
- Activos afectos a la actividad empresarial:
- Tributan a los tipos ordinarios si el periodo de tenencia es
inferior a 5 aos.
- Si el periodo de tenencia es superior a 5 aos y se reinvierte
en un plazo de 3 aos, la tributacin de la plusvala puede
diferirse en funcin de la vida til de los nuevos activos.
- Tipo 16,5% si la transmisin se produce por cese.
70
Dinamarca Con carcter general, las plusvalas tributan conforme a los tipos
- Valores: las plusvalas procedentes de la venta de acciones con
una antigedad de al menos 3 aos se someten a imposicin a
un tipo especial mximo de un 43%. Las ganancias obtenidas
por individuos que posean acciones cotizadas por un valor infe-
rior a DKK 133,700 ( 17,992) estn exentas si la antigedad de
las acciones transmitidas es de al menos 3 aos.
- Inmuebles: las plusvalas derivadas de la venta de la vivienda
habitual estn exentas.
Espaa Las plusvalas derivadas de activos con un periodo de tenencia
inferior a un ao tributan conforme a los tipos ordinarios de gra-
vamen.
Las plusvalas derivadas de activos (incluidos los afectos a la acti-
vidad empresarial) mantenidos durante ms de un ao tributan
al tipo especial fijo del 15%.
- Inmuebles: se aplica una reduccin para corregir el efecto de
la inflacin y se establecen adems otras particularidades:
- Inmuebles no afectos a una actividad empresarial adquiridos
antes del 31-12-1986: plusvalas exentas.
- Inmuebles no afectos a una actividad empresarial adquiridos
entre el 1-1-1987 y el 31-12-1994: reduccin del 11,11% por
cada ao de tenencia hasta el 31-12-1994.
- Vivienda habitual: la plusvala est exenta si se reinvierte en
otra vivienda en el plazo de 2 aos.
- Valores:
- Acciones cotizadas adquiridas antes del 31-12-1991:
plusvalas exentas.
- Acciones cotizadas adquiridas entre el 1-1-1992 y el
31-12-1994: reduccin del 25% por cada ao de tenencia
hasta el 31-12-1994.
- Acciones no cotizadas adquiridas antes del 31-12-1988:
plusvalas exentas.
- Acciones no cotizadas adquiridas entre el 1-1-1989 y el
31-12-1994: reduccin del 14,28% por cada ao de tenencia
hasta el 31-12-1994.
71
Finlandia Existe un sistema de imposicin dual. Por tanto, todas las plusval-
as, salvo las derivadas de activos afectos a una actividad empresa-
rial, tributan a un tipo especial fijo del 28%.
- Inmuebles: las plusvalas derivadas de la venta de la vivienda
habitual estn exentas si sta ha sido habitada durante al menos
dos aos.
- Activos a efectos a la actividad empresarial: las plusvalas
tributan a los tipos ordinarios de gravamen.
Francia - Valores: las plusvalas tributan a un tipo especial del 27% (incluye
la imposicin denominada contribucin social) si el importe
total de la contraprestacin obtenida durante el ao por la
venta de acciones, bonos y fondos de inversin supera los
15.000. Si no se supera este umbral, las plusvalas estn exentas.
- Inmuebles: las plusvalas tributan a un tipo especial del 27%.
El importe de la plusvala se reduce en un 10% por cada ao de
tenencia que exceda de cinco. La venta de la vivienda habitual
est exenta.
Grecia Con carcter general, las plusvalas no se someten a tributacin,
salvo en los siguientes casos:
- Valores: la venta de acciones en sociedades annimas no cotiza
das genera una tributacin del 5% sobre el precio de venta.
- Activos afectos a la actividad empresarial: se aplica un tipo del
20% a las ganancias de capital derivadas de la enajenacin de
activos inmateriales, tales como patentes y derechos de propie
dad industrial, y a las ganancias derivadas del traspaso de dere
chos de arrendamiento. Asimismo se aplica este tipo a las plusva-
las derivadas de la enajenacin de un negocio (incluyendo su
fondo de comercio) o de una participacin en una sociedad de
personas o en una sociedad limitada.
Holanda Con carcter general las plusvalas estn exentas. No obstante, las
siguientes ganancias de capital se someten a imposicin:
- Valores: tributan a un tipo especial del 25% las plusvalas deri-
vadas de la transmisin de acciones representativas de una par-
ticipacin de al menos el 5% del capital.
- Activos a efectos a la actividad empresarial: las plusvalas tribu-
tan a los tipos ordinarios de gravamen.
Adems, cabe sealar que en Holanda se someten a imposicin
a un tipo fijo del 30% el rendimiento presunto anual (4%) deri-
vado del valor neto de todas las inversiones del contribuyente
(con algunas excepciones como obras de arte y ciertas plizas
de seguro de vida).
72
Irlanda Todas las plusvalas tributan a un tipo especial del 20%.
Los primeros 1.270 obtenidos en plusvalas estn exentos.
Las ganancias de capital se reducen en el importe de la inflacin
acumulada hasta el 31-12-2002.
- Inmuebles: la venta de la vivienda habitual est exenta.
- Activos afectos a la actividad empresarial: se aplican medidas
para mitigar la tributacin de las plusvalas derivadas de la trans-
misin de estos activos con motivo de la jubilacin del contribuyente.
Italia Las plusvalas se someten a imposicin a un tipo especial del
12,5%, salvo las procedentes de activos afectos a una actividad
empresarial y las derivadas participaciones sustanciales las cuales
tributan a los tipos ordinarios de gravamen aunque stas ltimas
se benefician de una exencin del 60%.
Para el clculo de las ganancias de capital se aplica una reduccin
por inflacin.
- Valores: el 40% de las plusvalas derivadas de las siguientes
transacciones tributan a los tipos ordinarios de gravamen:
- Venta de acciones representativas de ms del 2% de los
derechos de voto (o ms del 5% del capital social emitido)
de una sociedad cotizada.
- Venta de las acciones representativas de ms del 20% de los
derechos de voto (o ms del 25% del capital social emitido)
de una sociedad no cotizada.
Luxemburgo - Valores: estn exentas las plusvalas derivadas de la venta de
valores representativos de una participacin inferior o igual al
10% y con una antigedad de 6 meses. Las plusvalas de valores
representativos de una participacin superior al 10% tributan al
50% de la tarifa y se benefician de una reduccin de 50.000 si
el periodo de tenencia es de al menos 6 meses. Durante un
periodo transitorio (hasta 2007) no se exige el cumplimiento del
requisito de antigedad de 6 meses. Se aplica una reduccin por
inflacin sobre el importe de la ganancia de capital.
- Inmuebles: si el periodo de tenencia es de al menos 2 aos, las
ganancias de capital, calculada tras el ajuste por inflacin, tribu
tan al 50% de la tarifa y se benefician de una reduccin de
50.000. La suma de las reducciones aplicadas por un mismo con
tribuyente a lo largo de 10 aos no puede exceder de 50.000.
Durante un periodo transitorio (hasta 2007), las plusvalas tributan
al 25% de la tarifa, aplicndose adems la mencionada reduccin
y sin necesidad de cumplir el requisito de antigedad de 2 aos.
La plusvala en la venta de la vivienda habitual est exenta.
73
Portugal Con carcter general, las plusvalas tributan conforme a los tipos
- Valores:
- Valores cotizados con antigedad de un ao: plusvala exenta.
- Valores adquiridos antes del 1-1-1989: plusvala exenta.
- Si las exenciones no son aplicables, las plusvalas tributan a
un tipo especial del 10%.
- Inmuebles: se aplica una reduccin por inflacin para el clculo
de la ganancia de capital y una exencin del 50% para las
plusvalas derivadas de inmuebles no afectos a la actividad
empresarial. Esta exencin es total en los siguientes casos:
- Inmuebles (salvo terrenos edificables) adquiridos antes del
1-1-1989: exentas.
- Vivienda habitual: la plusvala est exenta si el importe obte
nido en la enajenacin se reinvierte en otra vivienda habitual
en el plazo de los 12 meses anteriores y los 24 meses posterio-
res a la venta.
Reino Unido Formalmente existe un impuesto independiente sorbe las ganan-
cias de capital. No obstante, las plusvalas tributan al tipo margi-
nal (10%, 22% o 40%) que corresponda al contribuyente en
funcin de la cuantia del resto de sus rentas.
Existe una exencin anual total de 8.200 GBP (11.596,70). Se apli-
ca una reduccin para corregir el efecto de la inflacin acumulada
hasta el 1-4-1998. Adicionalmente, se aplican las siguientes reduc-
ciones:
- Valores:
- Acciones consideradas como activos afectos a una actividad
empresarial (por ejemplo, si el accionista es empleado a tiem-
po completo o administrador): se aplica una reduccin del
50% si el periodo de tenencia es superior a un ao y del 75%
si es de al menos 2 aos.
- Resto de valores: se aplica una reduccin del 5% por cada
ao que exceda de 3 hasta una reduccin mxima del 40%.
- Inmuebles: si los inmuebles no estn afectos a la actividad
empresarial, se aplica la reduccin del 5% mencionada anterior
mente para los valores. Las plusvalas derivadas de la venta de la
vivienda habitual estn exentas.
- Activos afectos a la actividad empresarial: la tributacin de la
plusvala puede diferirse si se reinvierte la contraprestacin en
nuevos activos afectos.
74
Suecia Existe un sistema de imposicin dual. Por tanto, todas las plusvalas,
salvo las derivadas de activos distintos de los inmuebles afectos
a una actividad empresarial, tributan a un tipo especial fijo del
30%.
- Inmuebles: las plusvalas derivadas de las residencias privadas del
contribuyente tributan al 20%.
- Activos a efectos a la actividad empresarial: las plusvalas tributan
a los tipos ordinarios de gravamen, salvo lo inmuebles los cuales
tributan al tipo fijo del 30%.
Pas
Existe un tratamiento fiscal especial para plusvalas
Chipre Con carcter general las plusvalas estn exentas de tributacin
salvo las derivadas de inmuebles en cuyo caso se aplica una reduc-
cin para corregir el efecto de la inflacin.
- Inmuebles o acciones de sociedades cuyos activos incluyan
inmuebles situados en Chipre: las plusvalas tributan al 20%,
pero se aplica una exencin por contribuyente con el lmite de
10.000 CYP (17.486,70) (50.000 CYP 87.433,60 si el inmueble
es vivienda habitual). El importe de las exenciones aplicadas por
cada contribuyente a lo largo de toda su vida no puede exceder
de estos lmites.
Eslovenia Con carcter general, las plusvalas tributan conforme a los tipos
- Inmuebles: estn exentas las plusvalas si el periodo de tenencia
es de al menos 3 aos.
- Valores: estn exentas las plusvalas si el periodo de tenencia es
de al menos 3 aos.
Estonia Las plusvalas derivadas de activos afectos a actividades empresa-
riales o valores tributan al tipo ordinario de gravamen.
No obstante lo anterior:
- Inmuebles: estn exentas las plusvalas derivadas de la venta de
inmuebles privatizados, recibidos como indemnizacin o por
herencia.
75
Hungra Todas las plusvalas se someten a un tipo especial fijo del 25%.
Letonia Con carcter general, las plusvalas no estn sometidas a tributa-
cin salvo las derivadas de inmuebles con un periodo de tenencia
inferior a 12 meses las cuales tributan al tipo ordinario del 25%.
Lituania Con carcter general, las plusvalas estn sujetas a tributacin a
un tipo especial fijo del 15%.
- Inmuebles: estn exentas las plusvalas si el periodo de tenencia
es de al menos tres aos.
- Valores: estn exentas las plusvalas bajo determinadas circuns-
tancias.
Malta Con carcter general, las plusvalas tributan conforme a los tipos
ordinarios de gravamen.
Polonia Existe un sistema de imposicin dual. Por tanto, las plusvalas tri-
butan a un tipo especial fijo del 19%.
- Inmuebles: no afectos a una actividad empresarial: las plusvalas
estn exentas si el periodo de tenencia es de al menos 5 aos.
Repblica Checa Con carcter general, las plusvalas tributan conforme a los tipos
- Inmuebles: no afectos a una actividad empresarial: estn exentas
las plusvalas derivadas de inmuebles con un periodo de tenencia
de al menos 2 aos.
- Valores: estn exentas las plusvalas derivadas de valores con un
periodo de tenencia de al menos 6 meses.
Repblica Eslovaca Con carcter general, las plusvalas tributan al tipo ordinario de
gravamen. No obstante lo anterior:
- Inmuebles: no afectos a una actividad empresarial: estn exentas
las plusvalas si el periodo de tenencia excede de 5 aos (2 aos
en el caso de la vivienda habitual).
76
Estados Unidos Con carcter general, las plusvalas tributan conforme a los tipos
- Plusvalas derivadas de la venta de activos con ms de un ao de
antigedad tributan al tipo fijo del 15%. (al 5% en caso de con
tribuyentes que estn en los tramos de la escala general de gra
vamen a los que se aplican los marginales del 10% y del 15%)
- Valores: Estn exentas al 50% las plusvalas derivadas de la
participacin en empresas de reducida dimensin si la antigedad
es superior a 5 aos.
- Inmuebles: Exencin total de plusvalas derivadas de la venta de
la residencia principal del contribuyente para importes inferiores
a 250.000 $. Para contribuyentes casados que tributan en rgimen
de tributacin conjunta el importe mximo de la plusvala exenta
aumenta hasta 500.000 $. La vivienda cualifica para la exencin
si el contribuyente la ha utilizado como residencia principal
durante al menos dos de los cinco aos anteriores a la venta.
c) EE.UU.
77
1 Alemania:
El impuesto se calcula conforme a una escala progresiva de gravamen. El tipo
impositivo mximo aplicable depende del grado de parentesco entre el benefi-
ciario y el donante/causante:
- Cnyuge y descendientes de primer grado: mximo 30%
- Ascendientes y descendientes de segundo grado: mximo 40%
- Otros beneficiarios: mximo 50%.
Existen exenciones cuyo importe vara dependiendo de la relacin entre el bene-
ficiario y el donante/causante: desde 5.200 (cuando no existe relacin familiar)
hasta 307.000 (entre cnyuges).
Empresa familiar:
En el caso de transmisin mortis causa o donacin de un negocio familiar, cuan-
do el causante o donante sea propietario de la empresa o tenga una participa-
cin superior al 25% (no se exige umbral mnimo de participacin en el caso de
negocios ganaderos y agrcolas) sobre sta, el impuesto se exigir conforme a lo
siguiente:
- En primer lugar, ser aplicable una deduccin especial de 225.000 del
valor de la herencia o donacin.
- Una vez considerada la deduccin mencionada anteriormente, solo el 65%
restante estar sujeto a imposicin a una escala progresiva con menores
tipos que la general.
Para que resulten aplicables los citados beneficios sociales se exige, entre otros
requisitos, que la participacin adquirida por el heredero/donatario se mantenga
durante al menos 5 aos a contar desde la adquisicin de sta. En el caso de
donaciones, el beneficio fiscal mencionado en ste apartado slo se puede acre-
ditar una vez cada diez aos.
En el caso de sucesiones hereditarias es posible aplazar el pago del impuesto sin
inters en 10 aos para asegurar la supervivencia de la empresa. En el caso de
donaciones tambin, es posible pagar el impuesto a plazos hasta 10 aos pero se
devengan intereses a favor de la hacienda pblica.
2 Austria:
El impuesto se calcula conforme a una escala progresiva de gravamen.
Adems, el tipo impositivo aplicable depende del grado de parentesco entre el
beneficiario y el donante/causante:
- Cnyuge y descendientes de primer grado: desde un 2% hasta un 15%.
- Descendientes de segundo grado: desde 4% hasta 25%.
- Ascendientes y colaterales de segundo grado: desde 6% hasta 40%.
- Colaterales de tercer grado y ascendientes y descendientes por afinidad:
desde 8% hasta 50%.
5.3 ANEXO 3: Informacin complementaria sobre la imposicin sobre
sucesiones y donaciones
78
2 - Otros beneficiarios: desde 14% hasta 60%.
Empresa familiar:
Se encuentra exento de imposicin un importe de 365.000 euros del valor de la
empresa familiar donada/heredada, siempre y cuando el donante/causante posea
el 100% del negocio transmitido. En caso de que dicha participacin sea inferior,
el importe exento del impuesto se calcular de manera proporcional. (ej. si la
donacin/sucesin equivale al 50% de las acciones, la parte exenta ser del 50%
de 365.000). Los requisitos de aplicacin de este beneficio son los que siguen:
- El donante/causante debe ser titular al menos del 25% del capital de la
sociedad
- El donante debe tener una edad superior a 55 aos o encontrarse
incapacitado para continuar con la actividad del negocio
- La donacin o herencia transmitida a la persona que quiera acogerse al
presente beneficio debe equivaler como mnimo al 25% del capital de la
sociedad
- El donatario/heredero debe ser una persona fsica y mantener la
participacin al menos durante 5 aos
3 Blgica:
Existen diferencias sustanciales en funcin de cual de las tres regiones del pas
someta a imposicin la sucesin o donacin. En las regiones de Bruselas y Valo-
nia, el impuesto se calcula conforme a una escala progresiva de gravamen y, ade-
ms, el tipo impositivo aplicable depende del grado de parentesco entre el
beneficiario y el donante/causante. El tipo mximo aplicable cuando los benefi-
ciarios son el cnyuge o los descendientes del donante /causante es del 30%.
En la regin de Flandes, en las sucesiones de padres a hijos se aplican tipos fijos
del 3%, 9% o 27%, en funcin de cada uno de los tipos de bienes (inmuebles y
muebles) que formen parte del caudal hereditario.
Empresa familiar:
La donacin de participaciones de una sociedad familiar tributar a un tipo ni-
co del 3% si se cumplen los siguientes requisitos:
- La donacin de las participaciones debe efectuarse mediante escritura
notarial y debe consistir en la titularidad de las participaciones de una
sociedad cuyo centro de administracin se encuentre en la Unin Europea
y cuyo objeto social sea la realizacin de actividades empresariales.
- Las participaciones objeto de la donacin deben representar al menos un
10% de los derechos de voto. Cuando representen menos del 50% de
dichos derechos, debe celebrarse un contrato de accionistas sobre al menos
el 50% de los mencionados derechos.
- El donatario debe mantener las participaciones recibidas durante al menos
5 aos.
79
3 La transmisin mortis causa de participaciones en una sociedad familiar tiene un
rgimen especial en el impuesto sobre sucesiones que depende de la regin del
pas en que la sucesin se somete a imposicin. En el supuesto de que se cum-
plan los requisitos exigidos por la legislacin aplicable, en la regin de Flandes
no se somete a imposicin las sucesiones cualificadas, mientras que en la regin
de Bruselas y Valonia se someten a una tributacin reducida de un 3%. Los
requisitos para poder acreditar el derecho a la exencin son asimismo variables
en funcin de cada regin (aunque en trminos generales similares a los comen-
tados para el caso de una donacin).
A ttulo ilustrativo, los requisitos exigidos en la regin de Bruselas son los
siguientes:
- El accionista deber tener la plena titularidad de las acciones en una
pequea o mediana empresa
12
que tenga su centro de administracin en
la Unin Europea y se dedique a actividades industriales, comerciales, artesa-
nales o agrcolas o a una profesin liberal;
- Las acciones debern representar un mnimo del 25% de los derechos de
voto en la Junta General de Accionistas de la sociedad.
- Si las acciones representan menos del 50% de los derechos de voto,
deber celebrarse un contrato de accionistas sobre al menos el 50% de
estos derechos.
- La sociedad deber continuar con sus actividades por un periodo de al
menos 5 aos posteriores al fallecimiento del accionista.
- Deber mantenerse como mnimo el 75% del nmero de trabajadores de la
sociedad en un periodo de 5 aos posteriores al fallecimiento del accionista.
- La sociedad no deber efectuar ninguna operacin de desembolso de
capital en un periodo de 5 aos posteriores a la muerte del accionista.
12. Una sociedad se considera como una pequea o mediana empresa si cumple
las siguientes condiciones:
- tiene menos de 250 empleados;
- tiene una facturacin inferior a 40 millones de Euros anuales o el balance no supe
ra los 27 millones de Euros anuales;
- no tiene una empresa matriz gran empresa que tenga el 25% o ms del capital.
80
4 Dinamarca:
La adquisicin de bienes por herencia o donacin por el cnyuge del
causante/donante no se someten a imposicin.
Para los descendientes y ascendientes de primer grado se aplica un tipo fijo del
15%. Para el resto de los beneficiarios, el tipo efectivo es del 36,25%.
En el caso de adquisicin por herencia, existe un mnimo exento de 231.800 DKK
(31.181) y en el caso de adquisicin por donacin un mnimo exento anual de
52.700 DKK (7.089,03).
Empresa familiar:
La transmisin de un negocio familiar por herencia o por donacin se encuentra
exenta de imposicin cuando el heredero/donatario es hijo del causante/donante
y adems dicho heredero/donatario continua con la explotacin del negocio
transmitido.
5 Espaa:
El impuesto se calcula conforme a una escala progresiva de gravamen. Sobre la
cuota resultante se aplican unos coeficientes multiplicadores cuyo importe
depende del grado de parentesco entre el beneficiario y el donante/causante y
del patrimonio preexistente del beneficiario. Para el cnyuge, descendientes y
ascendientes, los tipos oscilan entre el 7,65% y el 34% si el patrimonio del bene-
ficiario es inferior a 402.678,11. En el caso de sucesiones, existe un mnimo
exento cuyo importe vara en funcin del grado de parentesco y la edad del
beneficiario. Para el cnyuge y los descendientes mayores de 21 aos, la reduc-
cin general es de 15.956,87. Las Comunidades Autnomas pueden establecer
tipos de gravamen y reducciones distintos a los anteriores.
Empresa familiar:
Es aplicable una reduccin del 95% sobre el valor del negocio familiar
donado/heredado, bajo el cumplimiento, entre otras, de las siguientes condiciones:
- El negocio familiar debe ser adquirido por el cnyuge, descendientes o
adoptados del donante/causante.
- El donante/causante debe ser propietario individualmente bien de un 5%
de las participaciones de la sociedad, o de un 20% de dichas participaciones
cuando se contabilice dicha participacin conjuntamente con su familia.
- Como mnimo un miembro de la familia debe ejercer funciones de direccin
de la empresa transmitida, siendo la remuneracin que perciba por dichas
tareas superior al 50% de la totalidad de sus rendimientos profesionales,
empresariales y del trabajo.
- La sociedad debe llevar a cabo una actividad empresarial.
- El adquirente debe mantener el negocio adquirido durante al menos 10
aos desde el momento de la adquisicin de ste.
- En caso de donacin, el donante debe tener 65 aos o ms y debe dejar de
ejercer funciones de direccin.
Algunas Comunidades Autnomas han incrementado la bonificacin al 99% y
han establecido alguna variacin con respecto a los requisitos exigidos por la
normativa estatal.
81
6 Finlandia:
El impuesto se calcula conforme a una escala progresiva de gravamen. Adems,
el tipo impositivo aplicable depende del grado de parentesco entre el beneficia-
rio y el donante/causante:
- Cnyuge, descendientes y ascendientes: desde un 10% hasta un 16%.
- Colaterales de segundo y tercer grado: desde un 20% hasta un 32%.
- Otros beneficiarios: desde un 30% hasta un 48%.
Existe un mnimo exento de 3.400.
Empresa familiar:
Para los supuestos de transmisin hereditaria o donacin de una empresa fami-
liar, existe un beneficio fiscal cuando concurren los requisitos siguientes:
- La herencia o donacin debe consistir en un negocio o en una parte de l
(incluyendo como mnimo el 10% de las acciones o derechos con los que se
adquiera la propiedad del negocio).
- El heredero o donatario debe continuar con el negocio en aqulla unidad
donde se utilicen los activos recibidos.
- El impuesto correspondiente a la propiedad adquirida debe superar los 850.
El rgimen especial consiste en que para la liquidacin del impuesto se recurrir
al valor de las acciones o del negocio a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio,
en vez de al valor real de mercado, lo que dar como resultado una carga tribu-
taria bastante inferior.
En el supuesto de que se transmita la parte principal del negocio antes de trans-
currir 5 aos, se deber pagar el impuesto no liquidado y un 20% adicional.
Se contempla adems la posibilidad de que se conceda un aplazamiento de has-
ta cinco aos para la liquidacin del impuesto exento del abono de intereses.
7 Francia:
Existe un mnimo exento de 76.000 para cnyuges, de 46.000 para descendien-
tes y ascendientes de primer grado, de 15.000 para colaterales de segundo gra-
do y de 1.500 en otro casos. El impuesto se calcula conforme a una escala
progresiva de gravamen. Adems, el tipo impositivo aplicable depende del grado
de parentesco entre el beneficiario y el donante/causante:
- Cnyuge, descendientes y ascendientes de primer grado: desde un 5%
hasta un 40%.
- Colaterales de segundo grado: desde un 35% hasta un 45%.
- Otros familiares: tipo fijo del 55%.
- Otros beneficiarios: tipo fijo del 60%,
Bajo determinadas condiciones, se aplica una reduccin del 50% sobre donaciones.
Empresa familiar:
La donacin de participaciones en una empresa familiar est sujeta a la misma
normativa general aplicable a las donaciones con la excepcin de los plazos
82
7 previstos para su pago, en cuyo caso coincide con el rgimen especfico previsto
para el Impuesto sobre Sucesiones para las transmisiones de titularidad de deter-
minados tipos de negocios (Se concede un aplazamiento con intereses por un
periodo de cinco aos. Una vez expirado este plazo, se puede abonar el impues-
to de forma fraccionada en los diez aos siguientes).
Si se cumplen todos los requisitos que se exponen a continuacin, se encuentra
exento de tributacin el 50% del valor del negocio familiar en el Impuesto sobre
Sucesiones:
- La sociedad debe dedicarse a actividades industriales, comerciales, agrcolas,
artesanales o profesionales.
- Antes de producirse la sucesin hereditaria, el causante debe haberse com-
prometido junto con al menos otro accionista, en su nombre y el de sus
herederos, a mantener las acciones por un periodo mnimo de 2 aos desde
la formalizacin del compromiso. Dicho compromiso debe corresponder
como mnimo al 34% de los derechos tanto a dividendos como de voto de
la sociedad no cotizada (si es cotizada, el 20%) y deber respetarse este
compromiso durante los dos aos enteros.
- Cuando se produzca el fallecimiento, todos los herederos debern compro
meterse a mantener las acciones recibidas por un periodo de seis aos a
partir de que expire el compromiso citado en el prrafo anterior.
- Al menos uno de los herederos deber realizar durante al menos 5 aos
desde el momento del fallecimiento funciones directivas.
8 Grecia:
rio y el donante/causante. El tipo mximo para descendientes es del 20%. Este
tipo mximo asciende hasta el 30% y el 40% dependiendo de la lejana en el
grado de parentesco. Asimismo, se establece una exencin de 300.000 por
beneficiario para los casos en que los herederos sean la esposa del causante,
habiendo durado la cohabitacin al menos 5 aos, y los hijos menores de 18 aos.
Empresa familiar:
En el caso de transmisin hereditaria o donacin una empresa familiar, quedarn
exentos de imposicin los primeros 20.000 del valor de la misma. En el supuesto
de donacin, esta cantidad exenta es acumulable hasta que el beneficiario fallez-
ca, esto es, sucesivas donaciones realizadas por el mismo donante se acumulan
hasta que se alcance el lmite exento. Adems, en las donaciones de padres a
hijos, el impuesto correspondiente a los primeros 90.000 queda reducido a la
mitad de la cantidad que debiera haberse pagado.Cuando se trata de negocios
agrarios y ganaderos la exencin por impuesto de sucesiones es total siempre
que se acredite que el negocio familiar es desarrollado por el heredero en los
siguientes 15 aos desde el fallecimiento y que la ocupacin principal de los
herederos sea la gestin del negocio familiar.
83
9 Holanda:
El impuesto se calcula conforme a una escala progresiva de gravamen.
Adems, los tipos impositivos aplicables dependen del grado de parentesco
entre el beneficiario y el donante/causante:
- Cnyuge y descendientes de primer grado: desde un 5% hasta un 27%.
- Descendientes de segundo grado: desde un 8% hasta un 43%.
- Colaterales de segundo grado y ascendientes: desde un 26% hasta un 53%.
- Otros beneficiarios: desde un 41% hasta un 68%.
Existe un mnimo exento de 848.219 .
Empresa familiar:
En el supuesto de transmisin hereditaria o donacin de un negocio o participa-
ciones en una empresa familiar, se aplican a solicitud del beneficiario los siguien-
tes beneficios fiscales:
- Se excluye de tributacin un 60% de la base sujeta a imposicin (en 2007,
el porcentaje se aumentar al 75%)
- Aplazamiento con intereses del pago del impuesto devengado por un perodo
de 10 aos
Los requisitos para poder disfrutar de estos benficos fiscales son los siguientes
(los dos primeros aplican solo en caso de donacin):
1. El donante debe haber mantenido el negocio o un 5% de las participacio
nes al menos durante 5 aos con anterioridad a la donacin.
2. El donante deber tener ms de 55 aos o una minusvala mnima del 45%.
3. El heredero o donatario debe mantener el negocio o las participaciones
durante al menos 5 aos desde el momento de la adquisicin.
10 Irlanda:
La adquisicin de bienes por herencia o donacin de bienes por el cnyuge del
donante/ causante no se someten a imposicin.
El tipo impositivo es nico del 20% pero existen mnimos exentos cuyo importe
vara en funcin del grado de parentesco entre el beneficiario y el donante/causante:
- Descendientes de primer grado o de segundo grado (si hubiera ya fallecido
el descendiente de primer grado): 456.438.
- Ascendientes, descendientes de segundo grado y colaterales de segundo
84
10 grado y descendientes de tercer grado: 45.644.
- Otros beneficiarios: 22.822.
Empresa familiar:
Se puede solicitar una desgravacin del 90% en el impuesto sobre la adquisicin
del capital (CAT) si se dan las siguientes condiciones;
- La propiedad est afecta a una actividad empresarial
- El causante/donante ha sido titular de la propiedad durante 2 aos en caso
de herencia y durante 5 en caso de donacin
La desgravacin queda anulada si la propiedad deja de estar afecta a la empresa
o si el beneficiario la transfiere en un periodo de 6 aos a partir de la donacin
o sucesin si sta no se reinvierte.
11 Italia:
En 2001 se aboli el impuesto de sucesiones y donaciones como tal, pero existe
un impuesto que grava la adquisicin de bienes inmuebles por herencia o dona-
cin. Este impuesto asciende una cantidad fija de 258 para vivienda habitual y
al resultado de aplicar un tipo del 3% para el resto de bienes inmuebles.
En el caso de donaciones entre padres/hijos y entre abuelos/nietos, no se deven-
ga impuesto. Si no existe esta relacin familiar y el valor de los activos donados
es inferior a 180.759,91 no se devenga impuesto excepto por el mortgage tax
(2%) y valor catastral (1%). En el supuesto que se done la vivienda habitual los
dos impuestos anteriores se devengan a un tipo fijo de 258. En el supuesto que
el valor de los activos donados sea superior a 180.759,91 se devengarn tanto
el mortgage tax (2%) y valor catastral (1%) como el impuesto de donaciones
a tipos variables en funcin del bien donado (entre el 15% y el 3%)
12 Luxemburgo:
Los tipos del impuesto sobre donaciones varan entre el 1,8% y el 14,4% depen-
diendo de la relacin existente entre el donante y el donatario. Todos los activos
recibidos en lnea directa estarn exentos del impuesto sobre donaciones siempre
que no excedan de la legtima que hubiera recibido el hijo en caso de una suce-
sin. Est exenta la adquisicin de bienes por herencia por descendientes de
primer y segundo grado. La sucesin exenta se limita a la legtima heredada
en lnea directa por los hijos. Los activos heredados que superen dicha legtima
estn sujetos al impuesto sobre sucesiones al 2,5% si los activos no sobrepasan la
parte disponible del caudal relicto. El impuesto sobre sucesiones asciende al 5%
si los activos legados sobrepasan la parte disponible. La tarifa del impuesto sobre
sucesiones vara entre el 0% y el 48%.
Empresa familiar:
No hay norma especfica que regule la sucesin/donacin de la empresa familiar.
Son de aplicacin las normas generales.
85
13 Portugal:
En donaciones de padres a hijos de bienes inmuebles el gravamen es del 0,8% a
pagar por el beneficiario.
15 Suecia:
Con efectos 1-1-2005, se ha abolido el impuesto de sucesiones y donaciones
como tal.
16 Eslovenia:
rio y el donante/causante:
- Cnyuges y descendientes: 0%
- Ascendientes de primer grado y colaterales de segundo y tercer grado:
desde 5% al 14%.
- Ascendientes de segundo grado: desde el 8% al 17%.
- Otros beneficiarios: desde el 11% al 30%.
14 Reino Unido:
El tipo del impuesto sobre sucesiones es del 40%. Existe un mnimo exento de
255.000 GBP (360.628). Este impuesto aplica tambin sobre las donaciones efec-
tuadas por el causante en los 7 aos anteriores al fallecimiento. Como norma
anti-abuso, a partir del 1-1-2005 se ha introducido un impuesto sobre la renta
presunta derivada de activos cuando el titular de los mismos los transmite para
evitar el impuesto sobre sucesiones pero mantiene su uso y disfrute. El impuesto
se calcula aplicando un tipo de hasta el 40% sobre la renta presunta.
Las donaciones a favor del cnyuge estn exentas.
Empresa familiar:
Existen normas especiales para la propiedad afecta al negocio (BPR) que puede
llegar al 100% de exencin tanto en caso de donaciones como de transmisiones
hereditarias. Las condiciones para poder disfrutar del citado beneficio fiscal son
las siguientes;
- Que los activos estn afectos a ciertos tipos de negocios. No todos los activos
estn exentos, la proporcin de valor imputable a inversiones financieras
no queda cubierta por las reglas especiales.
- Que los activos afectos al negocio hayan sido propiedad del transmitente
por un periodo mnimo de 2 aos.
Las mismas reglas son aplicables al caso de una transmisin mortis-causa de par-
ticipaciones en empresas familiares.
86
17 Hungra:
El impuesto se calcula conforme a una escala progresiva de gravamen sobre la
base del valor de los bienes heredados y/o donados. En las sucesiones y donacio-
nes de padres a hijos el tipo general mximo es del 21%. No obstante, para bie-
nes inmuebles adquiridos por herencia el tipo mximo es el 10% y el 12% para
los adquiridos por donacin.
19 Lituania:
No existe un impuesto sobre donaciones propiamente dicho (se aplican las nor-
mas del Impuesto sobre la Renta), pero s un impuesto sobre sucesiones.
Estn exentas las adquisiciones de bienes por herencia y donacin si los benefi-
ciarios son el cnyuge, ascendientes y descendientes. El tipo aplicable es del 5%
si el valor del bien es menor de 500.000 LTL (144.810), y del 10% si el valor
excede de 500.000 LTL. Existe un mnimo exento de 10.000 LTL (2.896,20).
20 Malta:
No existe un impuesto sobre sucesiones y donaciones como tal pero se establece
un gravamen especial del 5% sobre la transmisin de bienes inmuebles por
herencia o donacin. El tipo aplicable es del 2% cuando se transmiten acciones.
21 Polonia:
Los tipos impositivos son progresivos y van desde un 3% hasta un 20%, depen-
diendo del tipo de propiedad recibida y de la relacin de beneficiario con el
donante/causante.
Empresa familiar:
Hay una exencin especfica para las donaciones o transmisiones mortis causa de
pequeos negocios cuando concurren los siguientes requisitos:
- El negocio se transfiere al cnyuge o a los descendientes
- El beneficiario debe tener nacionalidad polaca o poseer tarjeta de residencia
en Polonia.
- Debe tratarse de actividades fabriles, comerciales, de servicios o inmobiliarias.
- El negocio transmitido tiene que ser mantenido en los 5 aos siguientes
por el beneficiario.
18 Letonia:
No existe un impuesto sobre sucesiones y donaciones como tal, pero sobre las
herencias puede aplicarse un gravamen anlogo al impuesto sobre actos jurdi-
cos a unos tipos que varan entre el 0.5% y el 3%.
87
22 Repblica Checa:
El impuesto se calcula conforme a una escala progresiva de gravamen (desde el
0,5% hasta el 40%). Adems, el tipo impositivo aplicable depende del grado de
parentesco entre el beneficiario y el donante/causante. Est exenta la adquisicin
de bienes por herencia cuando los beneficiarios son el cnyuge y los descendien-
tes del donante/causante.
24 Estados Unidos:
El impuesto se calcula conforme a una escala progresiva de gravamen cuyos tipos
oscilan entre el 18% y el 47%. Existe un mnimo exento que en el ao 2005 se
sita en 1.500.000 $ (1.105.868). Dicho mnimo exento aumentar en los aos
2006 a 2008 hasta los 2.000.000 $ (1.474.491) y hasta los 3.500.000 $
(2.580.360) para el ao 2009.
En general, sucesiones o donaciones entre cnyuges de nacionalidad americana
o a favor de un cnyuge americano estn no sujetas a este impuesto.
23 Repblica Eslovaca:
Con efectos 1-1-2004, se ha abolido el impuesto de sucesiones y donaciones
como tal.
88
Alemania - Diferimiento por reinversin: Aplicable a las plusvalas derivadas
de inmuebles si se materializa la reinversin en inmuebles en un
plazo de 4 aos. La plusvala no tributa y su importe se minora
de la base de amortizacin de los activos en los que se materializa
la reinversin.
- Exencin: Estn exentas las ganancias de capital derivadas de
la venta de acciones (no se exige una participacin mnima ni
un periodo de tenencia mnimo de la inversin). No obstante, el
5% del importe de la ganancia de capital tiene la consideracin
de gasto no deducible por lo que la exencin alcanza, en realidad,
al 95% de la plusvala. La exencin slo es aplicable en la medida
en que la ganancia de capital exceda del importe de las prdidas
deducidas fiscalmente y derivadas de la tenencia de las acciones.
Austria - Exencin: Estn exentas las ganancias de capital derivadas de
la venta de acciones extranjeras si la participacin es de al menos
el 10% y se ha mantenido durante al menos un ao. Las prdi
das derivadas de la tenencia de estas acciones no son deducibles.
Blgica - Diferimiento por reinversin: Aplicable a plusvalas derivadas
de activos fijos con ms de 5 aos de antigedad si la contra
prestacin obtenida por la venta se reinvierte en activos fijos
amortizables en un plazo de 3 aos. La tributacin de las plusva-
las se difiere a lo largo de la vida til de los activos en los que se
materializa la reinversin.
- Exencin: Las ganancias de capital por la venta de acciones estn
exentas siempre que la sociedad cuyas participaciones se transmi-
ten est sujeta al impuesto belga sobre beneficios o a un
impuesto extranjero que no sea significativamente ms favorable
que aquel. Las prdidas derivadas de la tenencia de estas accio-
nes no son deducibles.
Dinamarca - Exencin: Estn exentas las ganancias de capital derivadas de
la venta de acciones con una antigedad de al menos 3 aos.
La exencin aplica en la medida en que las plusvalas excedan
del importe de las prdidas derivadas de acciones deducidas
fiscalmente.
a) UE-15
5.4 ANEXO 4: Tratamiento de las plusvalas en la imposicin sobre los
beneficios de las empresas
89
Espaa - Ajuste por inflacin: Aplicable a las plusvalas derivadas de la
transmisin de inmuebles.
- Reinversin: Se aplica una deduccin en cuota del 20% si la con
traprestacin obtenida en la venta de inmovilizado material,
inmaterial y financiero (acciones representativas de una partici-
pacin de al menos el 5%) con un ao de antigedad se reinvier-
te en los citados activos. Por tanto, el tipo de tributacin efectiva
se reduce del 35% al 15%. La reinversin debe materializarse en
el plazo comprendido entre el ao anterior y los 3 aos posterio
res a la venta.
- Exencin: Estn exentas las ganancias de capital derivadas de
la venta de acciones extranjeras representativas de una participa
cin de al menos el 5% (o con un coste de adquisicin de al
menos 6.000.000 para ETVEs) y con un ao de antigedad.
Adems, se exige que durante todo el periodo de tenencia de
la participacin la entidad participada haya estado sometida a
un impuesto de naturaleza anloga al espaol y que al menos
el 85% de sus ingresos procedan de la realizacin de actividades
empresariales en el extranjero.
Finlandia - Diferimiento: Aplicable a las plusvalas derivadas de la venta de
plantas industriales, maquinaria y equipos. Las plusvalas no tri-
butan y su importe reduce la base de amortizacin de los restan-
tes activos de similar naturaleza.
- Exencin: Estn exentas las ganancias de capital por la venta de
acciones representativas de una participacin de al menos el 10%
que se hayan mantenido ininterrumpidamente al menos una ao
y que contablemente se encuentren registradas en el inmovilizado
como inversin financiera permanente. La entidad participada ha
de ser residente en Finlandia, ser una definidas en el Anexo 2 de
la Directiva Matriz-Filial o ser residente en un pas con el que
Finlandia haya suscrito un Convenio para evitar la Doble Imposicin.
Francia - Tipo especial: Se aplica un tipo reducido del 15,225% (15% ms
un recargo en cuota del 1,5%) a las ganancias de capital deriva-
das de la venta de acciones representativas de una participacin
igual o superior al 5% y con una antigedad de al menos 2 aos
o acciones que contablemente estn registradas como inversio-
nes financieras permanentes. El tipo aplicable a estas ganancias
de capital se ha reducido del 19% a15% con efectos 1-1-2005 y
continuar reducindose en los prximos dos aos hasta situarse
en el 8% en 2006 y el 5% en 2007. Adems, se ha suprimido la
obligatoriedad llevar el importe de las plusvalas a una reserva
no distribuible para la aplicacin del tipo reducido.
90
Grecia - Tipos especiales: La venta de acciones en sociedades annimas
genera una tributacin del 5% sobre el precio de venta Para la
aplicacin de esta tributacin especial el importe de las plusvalas
ha de llevarse a una reserva especial. Si esta reserva se distribuye
o capitaliza, se somete a tributacin el diferencial hasta alcanzar
una tributacin de la plusvala al tipo ordinario.
- Exencin: Las ganancias de capital derivadas de la venta de
acciones cotizadas estn exentas si el importe de las mismas se
transfiere a una reserva especial que slo puede utilizarse para
compensar prdidas futuras en la venta de acciones cotizadas.
Si la reserva se distribuye o capitaliza, las plusvalas se someten
a tributacin al tipo ordinario.
Holanda - Exencin: Estn exentas las ganancias de capital por la venta de
acciones representativas de una participacin de al menos el 5%.
Adicionalmente, para la aplicacin de la exencin sobre plusvalas
derivadas de la venta de acciones extranjeras, se requiere que la
entidad participada est sometida a un impuesto sobre los bene-
ficios en su pas de residencia y la existencia en sede de la socie-
dad holandesa de medios materiales y personales para gestionar
la participacin.
Irlanda - Ajuste por inflacin: Aplicable para la inflacin acumulada
desde la fecha de adquisicin del activo hasta el 31 de diciembre
del 2002 para las ganancias realizadas despus esta fecha.
- Tipos impositivos: Las ganancias de capital se gravan al 20%,
frente al tipo general del 12,5%.
- Exencin: Aplicable a las plusvalas derivadas de la transmisin
de valores representativos de una participacin de al menos el
5% en una entidad residente en la Unin Europea o en un pas
con el que Irlanda haya suscrito un Convenio de Doble Imposicin.
Para la aplicacin de la exencin, la entidad participada debe
desarrollar o pertenecer a un grupo que desarrolle actividades
empresariales y la participacin debe haberse mantenido por un
periodo de al menos 12 meses dentro de los 24 meses anteriores
a la venta.
Italia - Exencin: Estn exentas las ganancias de capital derivadas de la
venta de acciones en entidades italianas y extranjeras siempre
que dichas acciones hubieran sido calificadas como inversin
financiera permanente en las cuentas anuales y se hubieran
mantenido ininterrumpidamente durante el ao anterior.
Adems, se exige que la entidad participada realice actividades
empresariales y no sea residente en un paraso fiscal.
91
Luxemburgo - Exencin: Estn exentas las ganancias de capital por la venta
de acciones representativas de una participacin de al menos el
10% (o con un coste de adquisicin de al menos 6.000.000 e) y
con una antigedad de al menos un ao. La entidad participada
debe estar ntegramente sujeta al impuesto sobre beneficios
luxemburgus o a un impuesto extranjero de naturaleza anloga.
La exencin no se aplica en la medida en que los gastos deduci-
dos en relacin con la tenencia de las acciones superen el importe
de los dividendos recibidos.
Portugal - Ajuste por inflacin: Aplicable a las plusvalas derivadas de la
transmisin de activos con una antigedad de al menos 2 aos.
- Exencin por reinversin: El 50% de las ganancias de capital
derivadas del inmovilizado material con ms de un ao de
antigedad estn exentas si la contraprestacin obtenida en la
transmisin se reinvierte en activos similares entre el ao ante
rior y los dos aos posteriores a la transmisin.
- Exencin: Estn totalmente exentas las ganancias de capital
obtenidas por sociedades holding puras (SGPS) en la venta de
acciones. Las prdidas y gastos asociados a estas acciones no son
deducibles.
Reino Unido - Diferimiento por reinversin: Aplicable a las plusvalas derivadas
de ciertos activos afectos a la actividad si la contraprestacin
obtenida es reinvertida entre el ao anterior y los 3 aos poste-
riores a la venta. Las plusvalas no tributan y su importe reduce
la base de amortizacin de los activos en los que se materializa
la reinversin.
- Ajuste por inflacin: Aplicable a todo tipo de plusvalas.
- Exencin: Aplicable a las plusvalas derivadas de la transmisin
de valores representativos de una participacin de al menos el
10% en una entidad cuyos beneficios procedan fundamental-
mente de la realizacin de actividades empresariales o en una
entidad perteneciente a un grupo que desarrolle actividades
empresariales. La participacin debe haberse mantenido ininte-
rrumpidamente por un periodo de al menos 12 meses dentro
de los 24 meses anteriores a la venta. No son deducibles las
prdidas derivadas de la transmisin de acciones que cualifiquen
para la exencin.
Suecia - Diferimiento: Las plusvalas derivadas de la venta de maquinaria
y equipos no tributan y el importe de la contraprestacin obteni-
da en la venta reduce la base de amortizacin de los restantes
activos de similar naturaleza.
- Exencin: Estn exentas las plusvalas derivadas de acciones
posedas por motivos de negocio.
92
Chipre - Tipo impositivo especial: Las ganancias de capital derivadas de la
transmisin de inmovilizado situado en Chipre o de las acciones
de entidades con inmovilizado situado en Chipre tributan al
20%, frente al tipo general del 10%.
- Ajuste por inflacin: Aplicable a las ganancias de capital antes
mencionadas.
Eslovenia Las ganancias de capital no reciben un tratamiento especial.
Estonia Exencin: Las plusvalas estn exentas con carcter general.
Hungra Exencin: Estn exentas el 50% de las ganancias de capital
derivadas de acciones cotizadas.
Letonia Las ganancias de capital no reciben un tratamiento especial.
Lituania Las ganancias de capital no reciben un tratamiento especial.
Malta Exencin: Estn exentas las ganancias de capital por la venta
de acciones en la Bolsa de Malta.
Polonia Las ganancias de capital no reciben un tratamiento especial.
Repblica Checa Las ganancias de capital no reciben un tratamiento especial.
Repblica Eslovaca Las ganancias de capital no reciben un tratamiento especial.
Estados Unidos Las ganancias de capital no reciben un tratamiento especial.
En general, las perdidas de capital solo pueden compensarse con
ganancias de capital. El exceso de las prdidas no compensadas en
un ejercicio puede aplicarse con carcter retrospectivo 3 aos y
hacia delante 5 aos para compensar ganancias de capital
c) EE.UU.
93
Ernst & Young network.
The Global Executive Guide 2004, Ernst & Young Global.
Worldwide Corporate Tax Guide 2004, Ernst & Young Global.
Company taxation in the New EU Member States, Ernst & Young.
A comparison of taxes, relevant to the transfer of businesses,
European Group of Owner Managed Family Enterprises.
Estudio comparativo del impacto en la sucesin empresarial del
impuesto sobre sucesiones y donaciones, Proyecto de investigacin
desarrollado por PricewaterhouseCoopers y el Instituto de la Empresa
Familiar.
5. Bibliografa
* Las cifras referidas en moneda diferente al euro se han convertido a euro para
obtener un valor de referencia comparable, utilizando el tipo de cambio vigente a 1-1-
2005 (segn www.oanda.com).

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