003 Ponencia Costa Rica - Final

Disertante Javier Sosa da Costa, CPM, MBA, CFE
CLAI 2011 San Jos, Costa Rica Asuncin - Paraguay

21/08/2012
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FICHA TCNICA

A. Encabezado
Tipo: Ponencia
Dirigido a: Organizacin CLAI 2011
Sede: San Jos, Costa Rica
Fecha: 16 al 20 de Octubre 2011
Proponente: Lic. Javier Sosa da Costa

B. Estructura de la ponencia
1. Ajustado a la metodologa exigida por la organizacin CLAI - Costa Rica
2. Eje Temtico: tica, Cumplimiento, Prevencin, Deteccin de Fraude
3. Orientado al: Sector Pblico, Gubernamental y Sector Privado
4. Naturaleza de la Investigacin: Investigacin propia basada en el Derecho
Comparado. Este trabajo fue publicado en Bs. As. Argentina por Errepar, D&G,
Tomo XI, N 122, Setiembre 2010. Actualizado y ampliada a los efectos de su
presentacin en el CLAI 2011.
5. Enfoque de la presentacin: El Auditor Interno y su participacin en una
Auditoria Forense, aspectos que no puede ignorar.

C. Cumplimiento de Exigencias
6. Tipo de Documento adjunto: Word
7. Modalidad de la Ponencia sugerida: CONFERENCIA
8. Tiempo: Presentacin de 40 minutos, con 10 minutos para preguntas
9. Formato: Descripto conforme lo mencionado en el punto B.1 de mas arriba

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Formato Estructura y Resumen del Trabajo
El Auditor Interno y su participacin en una Auditoria Forense, aspectos que no puede
ignorar

El autor de este trabajo, especializado en auditora interna, examinador
certificado en fraude (CFE) y Perito Contable de la Corte Suprema de Justicia de
Paraguay, no pretende modificar ni desvirtuar las opiniones ni conclusiones de
otros autores que eventualmente se hayan referido, en el pasado, sobre los
temas vinculados con la auditora forense a ser abordados en el mismo. El
objetivo principal es, aportar un punto de vista, acompaado de datos e
informaciones complementarias, con el fin de enriquecer la ya existente
bibliografa. Para el efecto, se llev a cabo una investigacin de tipo emprica
sobre el Derecho Internacional Comparado, las prcticas en Latinoamrica y
otros pases como Estados Unidos de Norteamrica, actualizado a las Normas
Internacionales de Auditoria Interna, emitidas por el The Institute of Internal
Auditors (The IIA), versin 2011 y las conclusiones y recomendaciones de la
Association of Certified Fraud Examiners (ACFE).

A partir de este material Javier Sosa da Costa, recomienda profundizar en
cuestiones relacionadas con: procedimientos para entrevistas, procedimientos
para recoleccin de evidencias, la cadena de custodia, procedimientos para
emisin de Informes, como atestiguar en un juicio, todo esto dentro del marco
legal del pas donde el profesional ejerza la profesin, de manera de tener una
visin completa sobre la participacin del Auditor Interno en una Auditoria
Forense y los aspectos que no puede ignorar.

Las opiniones incluidas en este trabajo, corresponden al autor del mismo. Las
bibliografas y fuentes son debidamente identificadas y mencionadas al final de
la presentacin.

El Autor
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Enfoque

Partiendo de la formacin emprica de un investigador tradicional, los conceptos
y definiciones tcnicas, el derecho comparado y la casustica respecto a la figura
del investigador forense, interesante resulta, llevar a cabo un anlisis
comparativo con la tarea investigativa que practica el Auditor Interno; en algunas
organizaciones. Esto, debido a que es utilizado indiscriminadamente el trmino,
Auditoria Forense, para reflejar cualquier tipo de tarea investigativa, incluso es
prctica en algunas empresas que ante ciertos indicios de fraude o
irregularidades, la direccin ordene al Auditor Interno llevar a cabo una Auditoria
Forense o una Investigacin Especial, sin tener en algunos casos una presin
del alcance de estas figuras. Adicionalmente, algunos auditores internos afirman
categricamente que llevan a cabo auditorias forenses. Las preguntas que
surgen son: estn en lo correcto?, cmo nos aseguramos de ello?. Al final de
este trabajo procuraremos responder estas interrogantes.

A medida que uno avanza en el estudio de las Ciencias Forenses, se pregunta
con ms insistencia cmo es posible que en algunas organizaciones sus
directores, alientan o respaldan una prctica como esta; es decir, sin conocer
acabadamente los alcances del trmino Auditoria Forense. Una probable
respuesta a esta interrogante es la falta de informacin, por decir lo menos. Hoy
da, sugerir que este tipo de problemas se siguen planteando por la razn
expuesta, seria poco probable, es mas, dira que la excesiva informacin
existente; en especial aquellas versadas sobre cuestiones no demostradas
cientficamente, es la que verdaderamente perturba la correcta interpretacin de
los hechos, creando confusin a su paso.

Atendiendo a este contexto y a las consabidas consecuencias legales que puede
arrojar la incorrecta utilizacin de una ciencia auxiliar del derecho, sirve de
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suficiente motivacin para llevar adelante este anlisis, que sin ms vueltas
planteamos a partir de las siguientes interrogantes y que se pretende responder
al final de esta:

Preguntas

1. Es correcto denominar Auditoria Forense, al trabajo investigativo llevado a
cabo por un Auditor Interno?, en caso afirmativo,

2 qu aspectos tcnicos y legales debe tener en cuenta?, en caso contrario,

3 cmo debera denominarse?.

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Agenda de la Presentacin

Los temas a ser abordados durante la ponencia son:

Primera Parte
1. El Auditor Interno y sus oportunidades en casos de investigacin de
indicadores de fraudes, irregularidades o fraudes propiamente.
El marco para la prctica profesional de la auditoria interna (IPPF en
ingles)

Segunda Parte
2. La Prctica Forense; origen, etimologa
3. Aspectos tcnicos, legales fundamentales de una Auditoria Forense
4. El Fraude, definicin, tipos

Tercera Parte
5. Conclusiones
6. Recomendaciones
7. Anexos

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Desarrollo

Primera Parte

1. El Auditor Interno y sus oportunidades en casos de investigacin de
indicadores de fraudes, irregularidades o fraudes propiamente.

Entindase como Actividad de Auditoria Interna
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, a los efectos de este anlisis a
todo departamento, divisin, equipo o consultores u otro(s) practicante(s) cuya
actividad es Independiente y objetiva, que provee de servicios de de
aseguramiento y consulta, concebida para agregar valor y mejorar las
operaciones de la organizacin. Este, ayuda a la organizacin a cumplir con sus
objetivos, aportando un enfoque sistemtico y disciplinado para evaluar y
mejorar la efectividad de los procesos de gestin de riesgos, control y gobierno.

El Marco para la prctica profesional de la auditoria interna,
IPPF en ingles

1.1. Servicios de Aseguramiento: Es un examen objetivo de evidencias con el
propsito de proveer una evaluacin independiente de los procesos de gestin
de riesgos, control y direccin de una organizacin. Comprenden la tarea de
evaluacin objetiva de las evidencias, efectuada por los auditores internos, para
expresar una opinin o conclusin independiente respecto de una entidad,
operacin, funcin, proceso, sistema u otro asunto.

La naturaleza y el alcance del trabajo de aseguramiento son determinados por el
auditor interno. Por lo general existen tres partes en los servicios de

1
Definicin dada por el The IIA, contenida en el Glosario del IPPF.-
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aseguramiento: (1) la persona o grupo directamente implicado en la entidad,
operacin, funcin, proceso, sistema u otro asunto, es decir el dueo del
proceso, (2) la persona o grupo que realiza la evaluacin, es decir el auditor
interno, y (3) la persona o grupo que utiliza la evaluacin, es decir el usuario.

1.2. Riesgos de Fraude: El Auditor Interno debe tener suficiente conocimiento
para evaluar los riesgos de fraude y la manera en que estos son administrados
por la organizacin. Sin embargo, no se espera que los Auditores Internos
tengan la pericia o competencia de aquel cuya primera funcin es detectar e
investigar fraudes. Es importante resaltar que la Norma del IIA - 1210.A2,
versin 2004, vigente hasta el 31 de Diciembre del 2008, expresaba sobre este
mismo punto que el Auditor Interno deba contar con el suficiente conocimiento
para identificar los indicadores de fraudes. La norma vigente que mantiene la
misma numeracin, contempla un enfoque ms amplio a la hora de referirse al
rol del auditor interno respecto del fraude, considerando que parte del anlisis de
los riesgos sin importar que estos sean o no visibles a los ojos de los auditores,
existan o no indicadores manifiestos, ponderables o medibles.

1.3. Debido Cuidado Profesional
El Audito Interno debe ejercer el debido cuidado profesional al considerar; entre
otros aspectos:
- La probabilidad de error, errores significativos, FRAUDE o incumplimientos.
Esto ltimo referido a aspectos legales. Porqu el nfasis?, porque de este tipo
de situaciones derivan por lo general los requerimientos de investigaciones
especiales que normalmente realizan los Auditores Internos, pero sin tener en
cuenta, muchas veces que del resultado de esta, pueden derivar situaciones que
pueden exponer a la organizacin a riesgos colaterales. De un informe
investigativo, pueden surgir decisin tales como: poner trmino a una relacin
laboral o aplicar sanciones de menor gradacin, como suspensiones sin goce de
sueldo o amonestaciones, verbales o escritas etc. Cuando nos referimos a
efectos colaterales para la organizacin, incluso para el investigador, nos
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referimos a la reaccin de la(s) persona(s) afectada(s) que pueden recurrir; con
o sin motivo a la justicia ordinaria, en cualquiera de las esferas (Civil, Laboral,
incluso Penal) para salvaguardar su integridad, honor y reputacin. Nada impide
que del resultado positivo de esta reaccin deriven exigencias pecuniarias para
la organizacin como compensacin por eventuales daos y perjuicios.

Una situacin como la descripta ms arriba, puede significar tambin
implicancias profesionales negativas para el Auditor/Investigador, tal el caso de
las medidas como, casacin de matriculas, inhabilitaciones, prohibicin del
ejercicio de la profesin, u otras medidas que dependen de cada legislacin,
aspectos que lo abordaremos con mayor profundidad mas adelante.

Ante esta situacin el Investigador debe preguntarse siempre, antes de iniciar la
tarea de campo cules serian las probables consecuencias de llevar a cabo los
trabajos sin considerar las normas de auditoria, incluso las disposiciones legales
vigentes?, hecho por dems grave ya que sin lugar a dudas se expone a
consecuencias tambin graves por no haber tomado todos los recaudos
necesarios. La formulacin de esta pregunta debe formar parte del proceso de
planificacin de los trabajos.

1.4. Servicios de Consultora: Es el rango de servicios, que brinda la auditoria
interna ms all de los servicios de aseguramiento, provistos para asistir a la
direccin en el cumplimiento de sus objetivos. La naturaleza y alcance de estos
servicios son acordados entre el auditor y el cliente.

El Auditor Interno podra prestar bajo esta normativa, una tarea investigativa,
ahora es suficiente para iniciar una investigacin bajo el rotulo de Auditoria
Forense o Investigacin Forense?, queda planteada esta interrogante.

Es prctica comn, por experiencias del pasado, que el Auditor Interno reserve
horas hombres dentro del plan anual, para hacer frente a este tipo de servicios
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durante el prximo periodo. Sin embargo por ms que existan, horas reservadas,
el inicio de una investigacin de oficio deber ser comunicado apropiadamente a
la mxima autoridad, a quien reporta el auditor, incluso cuando las horas
utilizadas hayan sido sobrepasadas y eventualmente se requiera en el futuro de
otras participaciones.

1.5. Objetividad Individual
El Auditor Interno debe mantener una actitud imparcial y evitar cualquier conflicto
de inters, incluso en hechos o apariencias.

Existe Conflicto de Inters cuando en una posicin de confianza, el Auditor
Interno tiene intereses en trminos profesionales o personales, sobre una
situacin, hecho, o actividad dada, lo cual hace difcil el cumplimiento de sus
deberes con imparcialidad. Debe quedar firme, antes del inicio de las
investigaciones cualquier posible conflicto de inters respecto a la(s) persona(s)
inicialmente involucrada(s) en el hecho a ser investigado o cualquier otro tipo de
inters en la misma. Esto es extensivo a cualquier momento de la investigacin,
no solo al inicio. La declaracin de existencia de un conflicto de inters por parte
del Auditor/Investigador debe ser hecha por escrito a la mxima autoridad.

1.6. Impedimentos asociados a servicios de consultora
Conforme las Normas Internacionales de Auditoria Interna, el Auditor Interno
puede prestar servicios de consultora relacionados con operaciones donde haya
tenido responsabilidad previa. En otras palabras, si un Auditor fuere designado
para llevar a cabo una investigacin; sobre un hecho, sucedido en un rea,
seccin o departamento donde haya tenido responsabilidades previas, esto no
sera considerado como un impedimento para llevar a cabo la investigacin.
Fuera de lo estrictamente normado, esta definicin es discutible, si fuere as
sera prudente evaluar el alcance de los hechos que podran ser expuestos
fundamentalmente como impedimentos, en esferas judiciales.

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1.7. Impedimentos
Si existieren potenciales impedimentos a la independencia u objetividad
relacionados con los servicios de consultora, enfoque dentro del cual el Auditor
Interno prestara un servicio de investigacin -del tipo que sea-, stos deben ser
revelados antes de llevarse a cabo los trabajos. Por supuesto por escrito y
comunicado a la mxima autoridad.

Guas para la prctica
1.8. La Auditoria Interna y el Fraude
La ltima edicin de la gua, contenida en el IPPF vigente, propone la necesidad
de que el auditor interno mejore su capacidad de anticiparse al riesgo de fraude
o de ltima una vez ocurrido entrar en escena dentro de un marco de accin que
sin ser el especialista encargado de identificar o investigar el fraude, tenga la
capacidad de evaluar un escenario y emitir un informe sobre ello.

Sin lugar a dudas el Auditor Interno debe tener la capacidad y habilidad
esperada para aplicar prudente y competentemente el debido cuidado
profesional a la hora de considerar la probabilidad de existencia de errores
significativos, fraude o incumplimientos y como la organizacin administra los
riesgos de fraude.

1.9. Reporte a la Alta Direccin y al Consejo
El Director Ejecutivo de Auditoria
2
tiene la obligacin de reportar peridicamente
a la alta direccin y al consejo la exposicin a riesgos significativos y cuestiones
relacionadas con el control, incluyendo los riesgos de fraude y cuestiones

2
Describe a la persona encargada de administrar la actividad de auditoria interna.-
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relacionadas con el gobierno
3
, as como otros temas que son necesarias o
solicitadas por estos.

1.10. La perspectiva del rol
El nivel de supervisin (oversight), compuesto por el Consejo, el Comit de
Auditoria, los miembros de la Alta direccin son los responsables primarios en la
prevencin y disuasin contra el fraude.

El Auditor Interno, evala los riesgos en base a un plan anual, pero debe estar
alerta a los indicadores, seales y posibilidades de fraude dentro de la
organizacin. Debe asistir a la organizacin en el proceso disuasorio
examinando y evaluando la adecuacin y efectividad del entorno de control
interno. Adicionalmente debe asistir a la organizacin en el diseo de medidas
de prevencin efectivas, conociendo las fortalezas y debilidades de la
organizacin. Este ltimo rol es el que el Auditor Interno Investigador explota o
debe explotar suficientemente dentro de un proceso investigativo. Sin lugar a
dudas el grado de conocimiento de la organizacin y su entorno, resulta un
facilitador silencioso para el auditor interno a la hora de relevar informacin
dentro del proceso investigativo, elaborar una hiptesis confiable y planificar
adecuadamente la tarea investigativa propiamente. El Auditor Externo, el
Investigar contratado debe extremar esfuerzos para lograr operar bajo las
mismas condiciones que lo hace un auditor interno. An as debemos aclarar
que el auditor interno necesita incorporar habilidades, capacidades y
competencias especiales para llevar a cabo una investigacin dentro del
enfoque forense. A este respecto nos dedicaremos ms adelante de manera que
el lector pueda llegar a una interpretacin dada y sacar sus propias
conclusiones.

3
Definicin dada a la combinacin de procesos y estructuras implementadas por el Consejo
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Finalmente, producto del grado de conocimiento, las evaluaciones peridicas
dentro de un plan anual y su participacin en un proceso investigativo, el auditor
interno cuenta con una acabada perspectiva para asistir suficiente a la
organizacin en el proceso de evaluar, identificar o investigar el riesgo de fraude
desde un rol de prevencin y deteccin del fraude.

GTAG (Global Technology Audit Guide) - Gua de Auditoria para
una tecnologa global N 13
1.11. Prevencin y Deteccin de Fraude en un ambiente automatizado
No abordaramos completamente el enfoque de este trabajo de investigacin si
no tuviramos en cuenta el gran impacto que produce un ambiente automatizado
dentro de un proceso de prevencin y deteccin del fraude. Por lo cual
recomendamos ampliamente que la gua sea analizada con profundidad a los
efectos de su implementacin dentro de una programa de prevencin y
deteccin de fraude.

El avance incesante en temas tecnolgicos permite a las organizaciones
implementar controles automticos que ayuden a prevenir y detectar fraudes.
Este avance permite a la organizacin moverse desde un enfoque esttico del
control hacia un enfoque de monitoreo permanente, en lnea. De la misma forma
coadyuva en el proceso investigativo aportando tcnicas y herramientas para
identificar, relevar, analizar, generar y custodiar evidencias dentro de lo que
demanda la cadena de custodia, hecho critico en cuanto a la admisibilidad de las
pruebas en juicio.

Se encuentran disponibles paquetes de software, tecnologas de anlisis forense
que sin lugar a dudas sirven y asisten dentro de un proceso investigativo.

Tecnologa forense es una disciplina investigativa que incluye la identificacin
preservacin, extraccin de datos -software o hardware- con el propsito de
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generar evidencia corroborativa, concluyente. Algunos de los ejemplos de estas
actividades son:
- Recupero de e-mails borrados
- Monitoreo de e-mails como indicador de fraude potencial
- Investigaciones despus del termino de una relacin laborar
- Recupero de evidencias despus del formateo de un disco duro
No se espera que el Auditor Interno o el DEA (Director Ejecutivo de Auditoria)
sean expertos en estos temas, sin embargo deben tener una comprensin
general de los beneficios que la tecnologa provee dentro de un proceso
investigativo.

***** *****

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Segunda Parte

2. La Prctica Forense; origen, etimologa

Forense: Trmino Greco-Latino, antiguamente utilizado para denominar a un
foro o forum.

Forum: donde se reunan los notables ante el pueblo.
Analizando el contenido de las lneas de mas arriba nos preguntamos qu
hacan en aquellos tiempos, los notables frente al pueblo?. La respuesta es:
discutan sobre temas de inters pblico, uno de los tantos temas era aquel
relacionado con el juzgamiento de los reos y la aplicacin de los castigos a
aquellos que fueran condenados. Dems est decir, que la mayora de las
veces estos castigos eran ejemplificadores, muchas veces bastante violentos.

2.1. En nuestros das
No caben dudas que en nuestros das cuando escuchamos hablar del trmino
forense, lo primero que, al comn de los mortales, le viene a la mente es la
palabra cadver; claro, cuando escuchamos hablar de un crimen lo primero
que dicen los investigadores es llmenle al FORENSE, y permtame el lector
una pequea concesin en este momento. Normalmente, cuando llaman al
auditor para iniciar una investigacin, ya se trata de un muerto, que esperan
sea revivido, si vale la asociacin y los auditores entendern perfectamente de lo
que estoy hablando.

En realidad, ante la existencia de un crimen, la tarea del forense no se limita a
identificar el cadver, sino proteger y evaluar la escena del crimen, levantar las
evidencias y posteriormente emitir un informe.

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Cuando nos referimos a una organizacin empresarial y al inicio de una
investigacin, nos referimos a otro tipo de crmenes o delitos, en la mayora de
los casos a Fraudes o Crimen de Cuello Blanco
4
, como normalmente es
denominado.

Es comn ver en algunas organizaciones, la falta de apego; a los
procedimientos, normas internas o requerimientos fundamentales, de algunos
directores o funcionarios, que no teniendo por primera funcin la
5
investigacin
de irregularidades, proceden a levantar evidencias, realizar entrevistas,
interrogatorios etc. y cuando ya no pueden avanzar y al no poder concluir
satisfactoriamente su cuasi-investigacin, comunican el hecho a sus
superiores, para que estos sin mas ni mas, llamen a los Auditores Internos, para
que estos continen con la investigacin, claro est con la consabida exigencia
de que se identifique al culpable, el monto de la prdida, la fecha de la
comisin de la irregularidad, el modus operandi y el levantamiento de las
evidencias respectivas de todas las afirmaciones.

Esto es: revivir al muerto. Es verdaderamente algo irrisorio, y fiel prueba de la
falta de informacin precisa de lo que es o no es una prctica profesional. Si la
mxima autoridad dentro de esta organizacin apaa o fomenta este tipo de
situaciones es solidariamente responsable de las consecuencias negativas que
pueden derivar de una situacin dada y por ende debe asumir dichas
consecuencias sin buscar luego responsabilizar al auditor interno por la falta de
xito en la investigacin de los hechos. Es recomendable que el Auditor Interno
evale los riesgos inherentes que esta situacin puede arrojar, antes de iniciar
los trabajos y comunicar convenientemente al Comit de Auditoria o a la mxima
autoridad.

4
Denominacin dada por: Edwin H. Sutherland, Diciembre 1939.
5
Prrafo subrayado: 1.- Aspectos que el Auditor Interno no puede ignorar.
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A los efectos de identificar correctamente una de las consecuencias de la
prctica subrayada mas arriba se menciona que: a) la adulteracin del escenario
o lugar del hecho, b) la modificacin o adulteracin de evidencias incriminatorias
y c) preaviso a los probables implicados, pueden arrojar la objecin de nulidad
de las actuaciones dentro de un proceso investigativo que derive en acciones
judiciales.

Volviendo al escenario narrado ms arriba, si la mxima autoridad permite una
reasignacin de la tarea investigativa hacia el Auditor Interno, no se est
percatando del fondo de la cuestin, la imprudencia de los subalternos, que no
tienen la funcin investigativa como primera tarea. Por supuesto, las evidencias
ya fueron manoseadas, alteradas y los probables implicados ya fueron alertados.
Desde luego los resultados ya no sern los esperados y finalmente los Auditores
sern los culpables por su incapacidad para llegar a dilucidar el caso. Si esto
est sucediendo en su organizacin ya sabe quin es el verdadero culpable, por
lo cual deber tomar medidas preventivas y correctivas al respecto, si an est a
tiempo.

Por ltimo, en nuestros das el trmino forense es utilizado para asociar todo lo
relacionado al derecho y a la correcta aplicacin de la ley. Tambin se asocia a
las ciencias auxiliares de la justicia o del juez, como es denominado por algunos
autores.

2.2. Especialistas Forenses
Respecto a uno de los comentario de mas arriba, debemos manifestar que
alguna asociacin existe, con relacin al rol del Mdico Forense y el cadver y el
Investigador con el Fraude. Al designar a una Forense lo que en verdad se est
haciendo es llamar a un especialista, a un tcnico, a un profesional del
campo en cuestin, que hoy por hoy ya no slo es el especialista en cadveres,
sino tambin de otras disciplinas, tambin muy importantes como lo son los
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especialistas en huellas dactilares, escrituras, documentos y otras tantas, todas
estas designadas como Ciencias Auxiliares del Derecho.

2.3. Ciencias Forenses
Criminologa, Criminalstica, Antropologa Forense, Odontologa Forense,
Documentoscopa, Grafologa, Grafistica y la Auditoria Forense.
A todas estas especialidades, hoy por hoy se los reconoce en algunos mbitos
como Ciencias Forenses. Algunas especialidades ya fueron designadas como
tal y otras an no, pero son de indudable valor a la hora de aportar informacin
fidedigna para aquel que debe tomar una decisin. En este sentido podemos
nombrar algunas de ellas. Solo a modo de aclaracin, entindase por
Grafologa: el Arte y Ciencia de interpretar la escritura de determinado autor.
Biopsicologico: Anlisis del hombre desde los 3 principios: Vida, psique, logos,
algunos estudiosos lo denominan Morfologa: arte de conocer al hombre por sus
expresiones mmicas, graficas, orales y pictricas.
Grafistica: pericias caligrficas.

Entindase por Ciencias Forenses al conjunto de disciplinas cuyo objetivo es la
materializacin de la prueba a efectos judiciales, mediante el uso de una
metodologa cientfica. Cualquier ciencia se convierte en forense en el momento
que sirve al procedimiento judicial.

Esta expresin nos debe invitar a una prudente reflexin, porque de la lectura de
materiales existentes sobre este tema, se puede inferir que a menudo es
utilizado errneamente el trmino Forense, hasta el punto de
6
asociarla con
una investigacin especial, situacin por dems riesgosa hacia el interior de la
organizacin y los terceros que pueden verse afectados con la misma.

6
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2.4. Auditoria Forense
Contable, Operativa, Gestin, Tributaria, Informtica.
En cualquiera de estas reas puede nacer la necesidad de iniciar una
investigacin. La pregunta en muchos casos, al interior de una organizacin es:
Quin solicita o puede solicitar el inicio de una investigacin?, lo puede hacer
la Gerencia General, miembros del Directorio, el comit de Auditoria Interna o
cualquiera de las gerencias de lnea?. La respuesta depender de cada
organizacin, la estructura, el organigrama, los estatutos de Auditoria Interna y/o
del Comit de Auditoria. Lo claro y concreto; manteniendo la lnea de
pensamiento mencionada al inicio, es que ningn funcionario sin la autoridad,
conocimiento ni experiencia suficiente se subrogue la facultad de iniciar
investigaciones del tipo que sea, es mas, pensando mal primero, en caso que
esto ocurra esto contradiciendo ordenes expresas, es menester que se apliquen
las medidas disciplinarias que corresponden, considerando que puede obrarse
de esta manera con la intencin de alterar de profeso, las evidencias directas o
circunstanciales que puedan existir en el rea, seccin, sector o departamento
sujeto a inspeccin, revisin, investigacin.

2.5. El Auditor Investigador
Auditor
7
: Letrado de los jueces que carece de conocimientos exactos del
derecho.

Auditor: (Voz ing.) Inspector o interventor contable.

El Auditor Interno, puede fungir las veces de un Investigador?, la respuesta es
afirmativa, ahora cundo se constituye en Investigador?.
8
Cuando la
investigacin es solicitada con fines eminentemente interno. Dicho de otra
manera no se tiene inters en recurrir a esferas judiciales y as es acordado

7
Manuel Osorio: diccionario de Ciencias Jurdicas, Polticas y Sociales, Edit. Heliasta.
8
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entre el Auditor Interno y la mxima autoridad dentro de la organizacin,
responsable de solicitar una investigacin.

Muchas veces las diferencias que surgen de una investigacin, son subsanadas
en esfera administrativa, sin necesidad de recurrir a los estrados judiciales, ante
esta situacin podemos afirmar que el trabajo realizado por el investigador sirve
positivamente para el logro del objetivo perseguido. Cuando digo diferencia me
refiero a la discrepancia surgida entre la supuesta responsabilidad del sindicado
como tal y el resultado de la investigacin. Ante cualquier duda las empresas
prefieren optar por evitar un juicio y arreglar amistosamente las desavenencias.

Sin embargo, la experiencia indica que tambin pueden surgir situaciones que
obliguen a la
9
Alta Direccin a cambiar de rumbo durante la investigacin, ante
lo cual las evidencias, las pruebas, el mismo proceso de investigacin deben ser
correctamente administradas para ser ofrecidos como pruebas en otras
instancias.

Y es aqu donde muchas veces fracasan las investigaciones, principalmente
porque no se tienen en cuenta los aspectos fundamentales que hacen a las
ciencias forenses y es donde el Auditor Interno debe poner mucha atencin.

En verdad el trmino Auditor Forense no es un trmino nuevo en puridad,
porque en esencia s analizamos desde su etimologa la palabra auditor y sus
diferentes acepciones
10
. Auditor de Marina, Auditor de Escuadra, Auditor de
Guerra, Auditor de la Rota, Auditor de la Nunciatura, etc. veremos que todos
ellos tienen una misma connotacin: aquella referida a: rgano de un cuerpo

9
10
Auditor de la Rota: Prelado en Roma que conoce en apelacin de las causas cristianas.
Auditor de la Nunciatura: Asesor del Nuncio, para conocer en la apelacin de las causas
seguidas ante el obispo.

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jurdico, letrado que entiende en las causas, que informa sobre la interpretacin
o aplicacin de las leyes.

2.6. El Auditor Interno Forense
Es aquel profesional que dotado de los conocimientos y habilidades requeridas,
rene las cualidades y capacidades para llevar a cabo una investigacin forense.
Ahora, Cundo se constituye en Auditor Forense?. En cuanto a la actividad se
refiere se convierte en investigacin forense, cuando la investigacin interna es
iniciada con fines judiciales, es decir con el objetivo de Identificar al infractor,
defraudador etc., con el fin de aplicar las medidas correctivas y por sobre todo
ejemplificadoras, tales como el despido con justa causa y hasta si corresponde
una demanda en lo civil para solicitar la reparacin de los daos y perjuicios, o
en lo penal para solicitar la aplicacin de la pena correspondiente por el delito
cometido.

En lo que al profesional se refiere, el titulo de Auditor Interno Forense es
mencionado a los efectos de sta presentacin como una designacin, partiendo
de un anlisis y una conclusin personal, considerando que no existen
instituciones educativas o formativas debidamente acreditadas que otorguen
ttulos acadmicos de ste tipo. Los fundamentos podrn apreciarse mas
adelante.

2.7. Derecho Comparado - Otras denominaciones
A los efectos de utilizar el derecho comparado mencionamos que el Art. 343 del
Cdigo Procesal Civil Paraguayo expresa: Una
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Prueba Pericial ser admisible
cuando la apreciacin de los hechos controvertidos requiera conocimientos
especiales en alguna ciencia, arte, industria o actividad tcnica.

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En el sentido jurdico; mbito donde verdaderamente se confiere el grado de
forense a una disciplina, podemos manifestar que en la mayora de las
legislaciones, el nombre tcnico de aquel profesional que lleva a cabo una
investigacin forense, se lo conoce con el nombre de PERITO, por supuesto
debidamente matriculado conforme una disposicin legal, que lo reglamente. En
algunos pases incluso dependen del Poder Judicial, ante quienes realizan su
acreditacin.

En algunos pases la idoneidad en una materia se demuestra a travs de una
Certificacin Internacional; ttulo que convierte a un profesional en especialista,
tal el caso de los: Certified Fraud Examiner, Certified Forensic Accounting,
Certified Compliance & Ethic Profesional y tantos otros. Los Peritos, son
designados en una instancia judicial para llevar a cabo una investigacin
forense, en virtud a su
12
procedencia, base de anlisis y conclusin de algunos
tratados sobre la materia, vale decir el conocimiento especial en alguna ciencia,
arte industria o actividad tcnica, tal el caso de los CFE (Investigadores de
Fraude Certificados) - ACFE
13
.

La Ley 879/81 Cdigo de Organizacin Judicial (COJ) del Paraguay, en su Art.
174 expresa: Los Peritos llamados a desempear funciones deben estar
matriculados. Si no hubiese
14
Perito Titulado se nombrar a persona idnea o
prctica.

Las exigencias para la obtencin de la matriculada expedida por la Corte
Suprema de Justicia no van ms all de lo establecido en el Ar. 175 del COJ:
Titulo Profesional, honorabilidad, mayora de edad y buena conducta. Sin
embargo en otros pases, estos son considerados requisitos mnimos ya que

12
13
ACFE: Association of Certified Fraud Examiners
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adicionalmente se establecen las exigencias tcnicas, experiencia de campo,
colegiacin y actualizacin continua.

El Art. 351 del Cdigo Procesal Civil (CPC) paraguayo expresa: Si la profesin
estuviese reglamentada, los peritos debern tener ttulos habilitantes en la
ciencia, arte, industria o actividad tcnica especializada a que se refieren las
cuestiones acerca de las cuales deben expedirse. De hecho en Paraguay sta
profesin como tantas otras no se encuentra reglamentada.

2.8. Autoridad Legal
Otra pregunta trascendental dentro de este proceso de anlisis es Quin otorga
la autoridad legal al Perito o al Auditor Forense? o expresado de otra forma
Quin dispone el inicio de una investigacin Forense?. De oficio lo puede hacer
el Juez o el Tribunal que entiende en una causa, o tambin a propuesta de las
partes, conforme lo establecen la mayora de las legislaciones de esta parte del
continente. La legislacin paraguaya lo contempla en el COJ, Art. 176 y el CPC
en sus Art. 344, 348 y 350.

14
Para ser nombrados Peritos o Auditores Forenses, se debe cumplir con las
exigencias legales, caso contrario, puede ser motivo de recusacin en un juicio;
s la legislacin as lo dispusiere, tal como ocurre en la mayora de los pases,
incluso en el Paraguay CPC Art. 352.

2.9 Responsabilidad Civil y Penal
Es innegable la existencia de responsabilidades fiduciarias para el Perito,
Auditor-Investigador Forense, en caso que incurra en negligencia o mal
desempeo de sus funciones.

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2.9.1. Responsabilidad Civil: Por rehusarse a presentar su informe, por
renunciar sin motivos atendibles, el juez o instancia que atiende una causa
puede remover del cargo al Perito, condenndolo a pagar los gastos de las
diligencias frustradas. Tambin puede ser condenado al pago de una suma de
dinero por los daos y perjuicios causados a las partes y por supuesto no tener
derecho a percibir honorarios por los trabajos que haya realizado. Art 355 CPC y
179 COJ.

2.9.2. Responsabilidad Penal: Amn de las cargas mencionadas con
anterioridad, tambin pueden ser pasibles de penas principales como: privativas
de libertad y/o penas de multas. Tambin pueden ser pasibles de medidas
como: casacin de matriculas, inhabilitaciones, prohibicin del ejercicio de la
profesin, u otras medidas que dependen de cada legislacin. Art. 38, 52, 53,
81 Cdigo Penal Paraguayo. Sobre el mismo punto es importante entender que
en algunas legislaciones se pueden aplicar penas y medidas conjuntamente, sin
embargo en otros pases de la regin esto no es posible.

3 Aspectos tcnicos, legales fundamentales de una Auditoria Forense
3.1 Legales
Es imprescindible respaldarse en las disposiciones legales de cada pas de
manera a obtener con precisin la definicin y alcance de cada uno de los
trminos citados mas arriba. Por lo cual sugiero dirigirse a dichas fuentes,
consideradas a los efectos de este trabajo como fuentes principales de consulta.
Algunas de estas, consideradas como fundamentales, ya fueron expuestas ms
arriba por lo cual no volveremos a mencionarlas en este apartado.

3.2 Tcnicos
Referidos exclusivamente al trabajo de campo que va desde la planificacin
hasta la declaracin como testigo o perito, dependiendo de cada caso. A este
respecto no debemos olvidar que el Auditor Interno Forense puede ser
designado por las partes como testigo y no solo como Perito.
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3.3 Caractersticas de una Investigacin forense
A diferencia de una Auditoria tradicional, una investigacin forense en cuanto a
su frecuencia no es recurrente, amen de que en algunas organizaciones suele
ocupar el 80% del tiempo de la auditoria interna. En cuanto al alcance no es
general, es especfico. En cuanto al objetivo, busca identificar al culpable. La
relacin es inquisidora por naturaleza, se utilizan tcnicas especiales. Se busca
obtener
15
suficiente prueba que sirva para confirmar la existencia de un fraude o
refutar su existencia.

3.4 Perfil del Investigador
El Investigador debe contar con habilidades tcnicas, ya que en parte es
abogado, contador, criminlogo, psiclogo y parte detective.

Debe contar con la habilidad para obtener informacin y descifrar los hechos, de
varios testigos, pero de una manera imparcial, objetiva y por sobre todo
cumpliendo con la ley. Tratar a las personas de una manera adecuada ya que el
investigador conoce a las personas por un periodo corto de tiempo y por un
objetivo preciso, por ende debe tener la capacidad de obtener de ellos lo
necesario para cumplir con su objetivo. Habilidad para
16
comunicarse en el ms
amplio sentido, en particular en los pases donde existen mas de un idioma o
dialecto. El investigador debe estar en condiciones de comunicarse en estos
idiomas o dialectos pues de ello puede eventualmente depender la obtencin de
informacin vital, en ltimo caso obtener la asistencia de un traductor que facilite
la comunicacin entre investigador y entrevistado. Tambin es un facilitador para
hacer sentir cmodo a la persona, considerando que debe hacerle sentir til de
cara a la investigacin. Finalmente el Investigador debe tener la habilidad de
17
informar el resultado del trabajo con prontitud, eficacia e imparcialidad.

15
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El afamado Allan Pinkerton dijo: El investigador debe poseer ciertas
cualidades de prudencia, discrecin e ingenio, persistencia, coraje personal y
por encima de todo, honestidad.

Por lo general, el Investigador; en lo posible, debe evitar
17
actitudes hostiles
frente al entrevistado, investigado, testigo o informante porque esto suele crear
ansiedad y bloqueo en las personas. Sin embargo, en determinadas
circunstancias puede ser vlido y hasta oportuno aplicar las
18
medidas correctas
de presin para obtener la informacin final, la evidencia o la declaracin que
puede cerrar el caso pero sin incurrir en errores que invaliden el proceso. La
experiencia del investigador har posible determinar en qu momento y bajo qu
circunstancias usar o no ciertas medidas.

A la hora de formular preguntas o validar respuestas, el investigador debe evitar
el uso de
19
lenguaje tcnico. En ciertas oportunidades la negativa del
entrevistado o la negacin de un hecho puede resultar una actitud sospechosa,
tambin puede resultar como consecuencia de una interpretacin incorrecta de
la pregunta. El Investigador debe ubicarse en el lugar y posicin del
entrevistado de manera a
20
interpretar correcta y adecuadamente los
testimonios, declaraciones y afirmaciones recibidos de ellos.

3.5 Etapas de la investigacin
A los ojos de algunos investigadores las etapas pueden varias segn su
experiencia y formacin. En ese mismo sentido puedo mencionar que las etapas
de una investigacin son: a) recoleccin y anlisis de la informacin b)
identificacin de evidencias c) generacin de reportes d) testificacin en juicio,
esta ltima no necesariamente aplicable a todos los casos.

17
18
19
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Debemos conocer con la debida profundidad las particularidades de cada una de
ellas. Cada etapa requiere de la aplicacin de tcnicas especiales y por sobre
todo en conformidad con la ley y la jurisdiccin donde presumiblemente pueda
dirimirse el caso en cuestin; fuero laboral, civil o penal. Debemos saber que la
participacin de los operadores de la justicia, Fiscales, Jueces etc. en algunas
de estas etapas, como fedatario de los procedimientos, hacen a la diferencia
entre un mal o un buen trabajo de investigacin, incluso hasta el punto de
otorgar la validez necesaria a los mismos o en su defecto a la declaracin de
nulidad de aquellos, principalmente en el momento de la obtencin y anlisis de
las evidencias o pruebas, la cadena de custodia etc. Estos aspectos son
fundamentales a la hora de que el resultado del trabajo de investigacin sea
utilizado en un juicio.

21
Testificar en un juicio definitivamente no es tarea fcil, uno debe entrenarse
apropiadamente en esto y de ser posible recibir asesoramiento de abogados
expertos en litigacin o sistemas judiciales inquisitivos. Es una funcin, una
carga pblica, un riesgo inherente a la tarea de investigador.

3.6 Inicio de la Investigacin
3.6.1 La condicin
22

Toda investigacin requiere de una metodologa uniforme, llevada a la prctica
de manera legal y que sea resuelto en tiempo. La condicin es la base para el
inicio de una investigacin forense.

La condicin est dada por el conjunto de
23
circunstancias que llevan a un
profesional, prudente y debidamente entrenado a creer razonablemente que ha
ocurrido, est ocurriendo u ocurrir un fraude.

21
22
Voz ing. Condition
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En algunos pases es recomendable que si la condicin no est dada, no se
inicie la investigacin, considerando los alcances de una relacin costo/beneficio
y el sistema legal imperante.

3.6.2 Metodologa definida
Contar con una
24
metodologa permite al investigador enfocar el trabajo de
campo, partiendo de la recoleccin de la informacin y el debido anlisis de la
misma, para luego: a) crear una hiptesis b) testear la hiptesis c) refinarla y d)
corregir la hiptesis. El investigador no debe caer en el error de improvisar y
someterse a las resultas de lo que vaya sucediendo durante el proceso.

No debemos olvidar que una investigacin forense debe comenzar bajo la
premisa que ha ocurrido un fraude y que el caso concluir con un juicio.

Luego de la recoleccin de la informacin, sin hacer diferencia entre una y otra
se procede al anlisis de la misma, para luego, ensayar una hiptesis de lo que
pudo haber ocurrido.

Es importante partir de un planteamiento base encontrarse ante el peor
escenario. Seguidamente probar la hiptesis. Si de la prueba concluimos que
la
25
hiptesis no es confiable debemos pensar que algo, pudimos haber
considerado errneamente, por tanto debemos replantear el procedimiento
desde el inicio y volver a probar la hiptesis, todo hasta el momento de refinar y
corregir la misma.

4. El Fraude
4.1 Definicin

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Fraude
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es cualquier acto intencional o deliberado para privar a alguien de algo;
propiedades, dinero etc., a travs del engao, astucia u otro medio.

En un sentido amplio, el Fraude comprende cualquier crimen con el fin de
obtener, adquirir, conseguir un beneficio, utilizando el engao como principal
modus operandi.

4.2 Tipos de Fraude
Hoy da existe abundante bibliografa respecto a los tipos de fraudes y las
caractersticas principales de estos. Sin embargo uno de los tipos de fraudes
que ms anlisis y estudio ha llevado desde los inicios de los aos 40, fue y
sigue siendo el fraude de cuello blanco. Nombrado como tal por primera vez en
la obra -Principios de la Criminologa
27
, de Edwin H. Sutherland, cuyo principal
aporte al estudio de la criminologa fue el concepto subyacente del denominado
crimen de cuello blanco, el cual refleja su aporte relacionado con el fraude
cometido por la elite, los altos ejecutivos del mundo de los negocios. Desde el
punto de vista de la elaboracin de programas de deteccin y prevencin de
fraudes, profundizar en este tema, merece un tiempo y espacio porque el
beneficio que esto aporta a las organizaciones es indudable.

Por otro lado, es oportuno mencionar que tambin existen otros tipos de fraudes
que estn llamando la atencin y que tambin requieren de un profundo anlisis
por el gran impacto que esto produce en las organizaciones; sean de carcter
privado o pblico, me refiero a los fraudes a travs de Internet, robo de
identidad, espionaje de negocios, robo de propiedad intelectual y otros.

Para un futuro trabajo de investigacin o simplemente de recopilacin, creo
interesante, antes de entrar en el anlisis de la etapa de Investigacin,
profundizar en las teoras o escuelas que dedicaron su tiempo al estudio del

26
Definicin dada por la ACFE
27
Principles of Criminology, 1939
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comportamiento del delincuente desde le punto de vista psicolgico. Creo que
esto ayudara mucho al lector o interesado en este tema de forma a interpretar la
evolucin del comportamiento delictivo, sus rasgos y sus caractersticas. Como
resultado vern que sta informacin se torna valiosa a la hora de conocer,
reconocer, interpretar e incluso anticiparse a los investigados, delincuentes o
involucrados.

Algunas de las teoras o escuelas que dejaron sus aportes a este respecto son:
Teora de la Anomia, Teora del Aprendizaje, Teora de la Asociacin
Diferencial, Teora del Control Social, Teora del Refuerzo Diferencial.

Continuando con el esquema desarrollado, debemos comentar que en algunos
pases, ciertos tipos de fraudes estn tipificados como crmenes y no como
delitos. Ej. Piratera, Lavado de Dinero y otros. Se puede decir que una de las
diferencias fundamentales; entre una y otra, radica en la pena aplicable. Los
delitos por lo general tienen penas privativas de libertad menor, Ej. hasta 5 aos
o multas. Sin embargo los crmenes tienen penas privativas de libertad por
encima de 5 aos.

4.3 Algunas particularidades a tener en cuenta
4.3.1 Falseamiento de la Informacin
Deliberado, conciencia del hecho, confianza de la victima en la informacin,
existencia de un dao.

Es fundamental conocer la legislacin vigente en cada pas en lo que hace a
este punto, considerando sus particularidades. En algunos; por ejemplo, en
mbito civil, se necesita demostrar que la victima ha
28
confiado en la informacin
generada, habiendo tomado decisiones en base a ella y como consecuencia de
ello ha sufrido un dao. Sin embargo, en mbito penal, estos elementos de

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30
prueba puede que no sean requeridos, debidos a que tambin existe la figura de
tentativa.

4.3.2 Ocultamiento de Informacin
Conocimiento del acusado, informacin material, responsabilidad de informar,
falla en el cumplimiento de su responsabilidad, intencin de engaar o burlar a
terceros.

Est basado en el ocultamiento de informacin material, de carcter significativo.
Por parte de aquel cuya responsabilidad es informar, ejemplo un puesto de
confianza como el de Contador. En este caso el acusado, que tiene
conocimiento de los hechos, tiene la responsabilidad de informar, caso contrario
incurre en un incumplimiento de su deber, con el fin de engaar o burlar a la otra
parte. No necesariamente debe ser el autor material, tambin puede ser autor
moral.

4.3.3 Soborno o Coima
Dar o recibir, objeto de valor para influenciar a un oficial.

En algunas legislaciones sta figura est tipificada nicamente para la funcin
pblica (corrupcin de funcionarios del Estado). En otras, tambin existe el
soborno en actividades privadas, incluso estn especificadas en las normas
internas de las organizaciones. Cuando hablamos de objeto de valor, no
necesariamente est limitado al dinero, tambin puede referirse a regalos
generosos, ej. viajes con todo pago, promesas de beneficios futuros, como
trabajos, ascensos, nuevos cargos etc. La prueba fehaciente de haber recibido o
concedido un
29
soborno no necesariamente debe ser demostrada en algunas
legislaciones. Sin embargo la prueba de la corrupcin puede estar dada por
otros factores como por ejemplo, el tratamiento especial sobre ciertos negocios

29
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31
bajo prcticas inusuales, habiendo violado leyes para beneficiar a la contraparte
etc.

4.3.4 Conflicto de Inters
Agente o persona de confianza, en hechos o en apariencias, interesado en un
hecho particular que menoscabe su capacidad, de cumplir con su obligacin y
responsabilidad.

Esto ocurre cuando una persona de confianza se muestra interesado directa o
indirectamente, para si o para terceros, en temas particulares que le impiden
cumplir con sus obligaciones y responsabilidades, por ejemplo, aprovechando
informacin de primera mano para beneficiarse directa o indirectamente o
beneficiarse a travs de terceros, por ejemplo en los caso de desarrollo de
nuevos productos, fusiones, nuevos polos de desarrollo etc.

4.3.5 Malversacin
En algunas legislaciones existe una separacin sobre el tipo de robos, esto es
importante saber a los efectos de tipificar correctamente la conducta fraudulenta.
Por ejemplo: Malversacin que implica la apropiacin fraudulenta cometida por
una persona que se encontraba en posesin de la cosa, en funcin de un cargo
de confianza. Hurto, implica la apropiacin fraudulenta cometida por una
persona que nunca estuvo en posesin de la cosa.

4.3.6 Violacin o Abuso de confianza
Deber de lealtad, debido cuidado profesional, en el mejor inters de la
organizacin.

Los cargos de confianza o los denominados Cargos Fiduciarios, los que
representan responsabilidades con alcance legal, son exigidos a la llamada
Lealtad y Debido Cuidado. Esto exige de los mismos que siempre acten en el
mejor inters de la organizacin, caso contrario asumen, a titulo personal, los
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daos y consecuencias de sus actos. El elemento de prueba de este tipo de
delitos est dado por los actos realizados mas all de los poderes (escritura
pblica) conferidos por la organizacin etc.

Finalmente, no por ello menos importante, se mencionan otros aspectos tcnicos
que el Auditor no puede ignorar y que por ende merece un anlisis exhaustivo:

a) Las tcnicas y uso de herramientas para recoleccin y anlisis de datos y
evidencias, b) la cadena de custodia, c) tcnicas para entrevistas, d) tcnicas de
vigilancia, e) tcnicas para redaccin y emisin de reportes y f) preparacin
previa para atestiguar.

Algunos de los mencionados estn contemplados de una u otra manera en los
Cdigos de Fondo y Forma de cada pas, por lo cual recomiendo fuertemente su
consideracin. Sin embargo, otros son abordados nicamente como parte de
trabajos de investigacin llevados a cabo por entidades especializadas como la
ACFE o por profesionales dedicados a su estudio.

Recordemos que los aspectos tcnicos mencionados, por si solos, sin las
consideraciones legales pertinentes no sirven. Una vez ms, esto puede echar
por tierra todo el esfuerzo realizado durante el trabajo de campo.

****** ******

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Tercera Parte

5. Conclusiones
De todo lo dicho y expresado podemos concluir, a modo enunciativo, cuanto
sigue:

1. La Auditoria Forense va ms all de una investigacin especial y nace a
instancias del Juez.
2. El Auditor Interno puede llevar a cabo una investigacin forense a instancia
de parte y participar como perito propuesto por la parte si ostenta la
habilitacin correspondiente.
3. Como especialista, eventualmente podra ser nombrado a instancias del juez
para opinar sobre un tema en particular
4. Requiere de habilidades y capacidades adicionales
5. Es mejor iniciar una investigacin especial como si fuera a terminar en juicio
6. Es fundamental conocer; desde el inicio, el propsito de la investigacin
7. Se debe estar conciente y preparado para ser llamado como testigo
8. Ser conciente de las sanciones a las que puede ser pasible
9. Estar seguro de que la legislacin local permita cumplir funciones de Perito y
Auditor Interno al mismo tiempo, sin incurrir en faltas.
10. Evaluar seriamente la relacin costo/beneficio de ser Auditor e Investigador
en una misma organizacin. Ser Investigador, normalmente implica destruir
relaciones que el Auditor debe saber construir y cuidar.

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6. Recomendaciones
Algunas de las recomendaciones que surgen de las conclusiones citadas mas
arriba son:

1. Conocer los detalles de cada legislacin respecto al alcance, responsabilidad
y derecho del Perito, Investigador, Tcnico, Especialista o Auditor.
2. Adquirir conocimientos, capacidades y las habilidades que se requieren para
realizar un trabajo eficaz en todas sus fases.
3. Evitar emitir juicios o mencin de culpabilidad en el informe o en una
audiencia.
4. Conocer y practicar sobre procedimientos para juicios orales.
5. Conocer el alcance y aplicacin de las penas y medidas por negligencia,
impericia o mal desempeo de funciones.
6. Adquirir conocimiento en la administracin de conflictos donde
eventualmente sea parte y por ltimo pero no menos importante,
7. De ser posible separar las funciones de Auditor Interno y Auditor Forense, el
costo poltico de la segunda funcin suele ser ms alto que el de Auditor
Interno. Esto depender en gran medida de la cultura de cada organizacin.

Muchas Gracias y espero que haya sido de su utilidad.

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Fuentes Bibliografa:

International Professional Practices Framework, IIA, Edic. 2009, Florida-USA
Report to the Nation, ACFE, Edic. 2008, Texas-USA
Fraud Examiners Manual, ACFE, Edic. 2007, Texas-USA.
Corporate Fraud Handbook, Joseph T. Wells, 2da. Edic. 2007, New Jersey-USA
The Art of Profiling, Dan Korem, 9na. Edic. 2005, Texas-USA
Manual de Grafologa prctica, J.P. Garana, 2da. Edic. 1985, Bs. As. -Argentina
Pruebas Judiciales en el Procedimiento Civil, Miguel O. Lpez Cabral, Edic.
2006, Asuncin-Paraguay
La Prueba en el Proceso Penal Acusatorio, Eric L. Prez Sarmiento, Edic. 2000,
Caracas-Venezuela
Apuntes personales del expositor

Datos para consultas e investigaciones futuras
ACFE : www.acfe.com.
The IIA: www.theiia.com

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Javier Sosa da Costa, CPM, MBA, CFE

Tesis Doctoral en Ciencias Contables, en etapa de defensa
Lic. en Contabilidad
Certified Fraud Examiner ACFE
Acreditacin como Evaluador de Calidad
Master en Administracin de Empresas
Especializacin en Auditoria Interna
Especializacin en Metodologa de la Investigacin Cientfica
Perito Contable de la Corte Suprema de Justicia Paraguay
Estudiante de Derecho, cursando el ltimo ao.
Vicepresidente Primero de la Federacin Latinoamrica de Auditoria Interna - FLAI
Presidente del IIA-Paraguay 2004-208 y 2011-2013
Miembro Titular del Consejo de Contadores Pblicos del
Paraguay
Catedrtico Universitario, Conferencista Nacional e Internacional en temas de: Auditoria Independiente,
Auditoria Interna, Auditoria Forense y Calidad.

Director Ejecutivo en:

jsosa@sdc.com.py
www.sosadacosta.com

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ANEXO
Report to the Nation: Informacin elaborada y proporcionada por la Asociacin de Investigadores
de Fraude ACFE. Para mayores consultas dirigirse a www.acfe.com.
Fuente: ACFE, 2008. Informacin en idioma original extrados del reporte a la nacin.
Datos de la Investigacin: 956 casos de Fraude Ocupacional, investigados desde Enero del 2006
a Febrero del 2008, informacin provedo por los CFE que participaron de las investigaciones.
Nota: Extraccin parcial, de informe de 68 pginas.

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CLAI 2011 San Jos, Costa Rica Asuncin - Paraguay

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