Apunte Muy Bueno

AUDITORIA RESUMEN SLOSSE JUAN
PABLO RUSSI
AUDITORIA
CAPITULO 1 CONCEPTOS GENERALES.
AUDITORIA Y TEORIA DEL CONTROL DE SISTEMAS: SISTEMAS, EMPRESAS
Y ADMINISTRACION : La informacin necesaria para el efectivo funcionamiento
del segmento econmico de una sociedad, puede traducirse en expresiones
monetaria o dinerarias. La sociedad necesita contar con informacin econmico -
financiera homognea, comparable, y adems, de la existencia de un adecuado
sistema de comunicacin de datos econmicos-financieros, para valorizar el xito
en el uso de los recursos, y es una manera de medir la gestin de los
administradores. El contador pblico, provee con su labor, informacin econmico-
financiera y dentro de tal campo desempe!a " papeles fundamentales#
$erifica la razonabilidad de la informacin, dando a conocer los resultados de su
traba%o& y
'e constituye en un consultor (ue sirve de apoyo a la gerencia (ue conduce los
negocios empresarios.
CONCEPTO: )odr*amos definir a la auditoria como un examen o una revisin sobre
la informacin contable, realizada por un experto en materia contable, distinto de la
persona (ue los prepar y de sus usuarios, con la intensin de establecer su
razonabilidad, aumentando la confiabilidad (ue se tiene en la informacin brindada
por esos estados contables y darle la utilidad (ue corresponda.
+odo proceso de auditoria culmina con un informe preparado por el auditor, en
donde expone sus conclusiones y emite una opinin, o se abstiene de hacerlo sobre
la razonabilidad de la informacin contenida en los EE,, auditados.
Es indispensable para realizar una auditoria (ue el auditor cuente con#
-n adecuado conocimiento del ente a auditar y de sus operaciones&
+otal familiaridad con su sistema de informacin y control& y
-n fluido mane%o y conocimiento de las normas de valuacin y exposicin
contable.
USUARIOS DE LA AUDITORIA : El ob%eto de la auditoria es aumentar la
confiabilidad de la informacin contenida en los EE,,, con lo cual, los usuarios de la
auditoria son los mismos usuarios de la informacin contable. +oda persona
interesada en la informacin contable, pretender (ue sta sea lo mas confiable
posible a los fines de arribar a una correcta interpretacin, pudiendo de esta
manera tomar decisiones acertadas. .entro de los principales usuarios, podemos
citas# Usuarios Internos# /ccionistas, .irectores, 0erentes, 1efes de 2reas.
Usuarios Eternos: 3ancos, )osibles 4nversores, /creedores, )roveedores, El
Estado.
EN!O"UES DE AUDITORIA : -n enfo(ue de auditoria es la manera con la (ue se
encaran los E,. Es el camino (ue se debe segur para logran una auditoria eficiente
y eficaz. Existen distintos tipos de enfo(ues de auditoria#
En#o$ue Tra%i&iona': Este enfo(ue consiste bsicamente en rehacer la
contabilidad. En trminos de auditoria, podemos decir (ue se basa en la aplicacin
de procedimientos sustantivos. -tiliza muchos clculos numricos y
comprobaciones matemticas.
En grandes empresas, en donde por sus dimensiones se hace imposible comprobar
la totalidad de las transacciones y registraciones, se toman muestras basndose en
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el criterio del auditor o en mtodos estad*sticos, sobre las cuales se aplican los
procedimientos sustantivos, y se presume (ue los resultados obtenidos se van a
repetir en el resto.
Nue(o En#o$ue: Este enfo(ue no se centra en controlar a la contabilidad, sino a
(uien hace la contabilidad. Evala el funcionamiento de los sistemas de control del
ente y en base a dicha evaluacin determina si funcionan adecuadamente o no. 'i
su funcionamiento es correcto, se presume (ue la informacin no presenta errores.
)ara la evaluacin de los sistemas de control se basa en la aplicacin de
procedimientos de cumplimiento.
En#o$ue E)*resaria': Este enfo(ue se basa en el conocimiento del ente. Este
enfo(ue no viene a reemplazar los anteriores, sino por lo contrario, los abarca, los
engloba y va un poco ms all. )artiendo del conocimiento (ue poseo del negocio,
encaro la evaluacin de sus sistemas de control, determino su grado de
confiabilidad y en base a esta evaluacin, selecciono la me%or combinacin de
procedimientos sustantivos 5enfo(ue tradicional6 y de cumplimiento 5nuevo
enfo(ue6.
Este ltimo enfo(ue 5empresarial6, se caracteriza por ir de 7arriba hacia aba%o8,
parte del conocimiento del ente para luego ir a los EE,,. +iene gran incidencia el
criterio del profesional para determinar las partidas ms riesgosas o de mayor
importancia. Este enfo(ue descarta los programas de auditoria estndar y exige la
preparacin de programas a medida (ue respondan a las necesidades y
caracter*sticas propias de cada ente, dividiendo el examen en partes homogneas,
denominadas, unidades operativas. 5Este enfo(ue es el (ue adhiere la ctedra y es
el (ue se desarrolla en el libro de /uditoria de 'losse.6
TIPOS DE AUDITORIA
Au%itoria Interna: Es una actividad apreciativa, independiente de los sectores
ob%etos de revisin, realizada por empleados o funcionarios del ente examinado. Es
un mecanismo (ue tiene por ob%eto la revisin de las operaciones para servir de
base a la administracin, ya (ue mide y evala la eficacia de otros controles,
independiente de los controles internos habituales (ue se hacen en la operatoria de
la empresa. 'us usuarios son internos, es decir, est destinada al mismo ente.
3usca aumentar la confiabilidad, transparencia y credibilidad de la informacin.
)uede ser realizada por cual(uier persona, no necesariamente un contador pblico.
En s*ntesis, podemos decir (ue los ob%etivos del sistema de control interno son#
/dherir a las pol*ticas del ente# Es decir, se busca (ue los empleados se
sientan parte del ente, (ue 7se pongan la camiseta del ente8, (ue cumplan
con sus pol*ticas, ob%etivos, procedimientos, etc.
'alvaguardar sus activos, a travs de la revisin de registros contables y
comprobaciones f*sicas&
)romover la eficiencia operativa, revisando las pol*ticas y sus procedimientos
en base a las normas contables& y
3rindar confiabilidad a la informacin.
La auditor*a interna, puede ser evaluada, pero nunca reemplazada.
Au%itoria Eterna: Es la auditoria realizada por contadores pblicos,
independientes al ente al cual pertenecen los EE,, auditados. +iene por ob%eto
brindar una opinin calificada acerca de la razonabilidad de la informacin emitida
por el ente, aumentando de esta manera, su credibilidad aplicando para ello, los
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atributos de educacin, conocimientos especializados y aspectos de tica
profesional durante todo el desarrollo de la labor. La auditor*a externa puede
apoyarse en la auditor*a interna, sin (ue sta suplante la tarea.
Au%itoria O*erati(a u O*era&iona': Este tipo de auditoria tiende a medir el real
rendimiento del ente con relacin a lo planificado o esperado. 3usca conocer la
eficiencia y eficacia de la operatoria del ente, analizando los resultados obtenidos y
los compara con los esperados o planificados. +ambin detecta las desviaciones y
analiza las causas de ellas para corregirlas en el futuro e identifica las reas dbiles
y fuertes de la empresa. 'e aplica tanto en el sector privado como en el pblico y
en funcin a dicha evaluacin efecta las recomendaciones (ue considere necesaria
para aumentar la eficiencia y eficacia del ente. )uede lograr#
E&ono)+a , e#i&ien&ia: /yudar a reducir los costos de produccin,
aumentando la produccin con los mismos costos y muestra las reas
problemticas y las causas (ue las originan& y
E#e&ti(i%a%: 4dentifica cursos alternativos de accin y busca garantizar el
cumplimiento de los ob%etivos de la empresa.
-na auditoria operacional bien planificada y e%ecutada puede traducirse en
resultados positivos en el corto a mediano plazo, y habr (ue darle su tiempo para
(ue alcance todo su potencial, por lo tanto, el empresario deber actuar con
cautela, paciencia y realizar una apropiada inversin de recursos para (ue sta
pueda proporcionar los beneficios (ue promete, ya (ue exige un e(uipo de
profesionales con una amplia gama de habilidades gerenciales, formando un e(uipo
de traba%o interdisciplinario.
CONCLUSIONES RESPECTO DE LOS DISTINTOS TIPOS DE AUDITORIA:
,omo conclusin, podemos decir (ue la antigua distincin y brecha (ue exist*a
entre los distintos tipos de auditoria ha ido (uedando atrs. Las necesidades del
mercado fueron llevando a una unificacin de las auditorias. En estos tiempos es
habitual ver a auditores externos realizando auditorias externas, o auditores
internos colaborando con auditores externos, traba%ando en forma con%unta
orientados por los resultados y las recomendaciones de la auditoria operativa. Lo
importante es percibir a tiempo las cambiantes necesidades de gestin empresaria,
para ofrecer y brindar un servicio (ue %ustifi(ue su valor agregado.
EL ROL DEL AUDITOR INDEPENDIENTE Y LA CONSULTOR-A : El origen de la
funcin de auditor*a, se %ustifica en (ue la informacin emitida, necesita asegurarse
de su correcta confeccin y el su%eto (ue la presta debe como condicin bsica
tener 'a in%e*en%en&ia ne&esaria para realizarle un traba%o de auditoria al ente
al cual le pertenecen los EE,,, siendo el nico capaz de brindarle al 9: su opinin
sobre el examen de la informacin contable emitida por el a(uel. 'i bien las normas
de auditoria no definen sta independencia, podr*amos decir (ue es la capacidad de
obrar con ob%etividad e imparcialidad.
La RT . /#a'ta %e in%e*en%en&ia0, hace una enumeracin enunciativa de
los hechos o circunstancias en las cuales, sin admitir prueba en contrario, el auditor
carece de independencia#
;. <ue el auditor est traba%ando en relacin de dependencia con el ente al cual
pertenecen los E, o a algn ente vinculado econmicamente con el, o lo haya
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estado en el tiempo al cual se refieren los E,. En este punto debemos decir
(ue no se perder la condicin de independiente si el auditor realiza las
registraciones contables del ente o desempe!e cual(uier otra actividad
remunerada por honorarios.
". <ue el auditor sea el cnyuge o un pariente hasta el =: grado de
consanguinidad o ": de afinidad del propietario, director o administrador del
ente o de algn ente vinculado econmicamente.
9. <ue el auditor fuere socio, propietario, administrador o director del ente
auditado o de algn ente vinculado econmicamente o lo haya sido durante el
per*odo al cual se refieren los E,. En este punto debemos decir (ue no atenta
contra la condicin de independencia, el hecho de (ue el auditor sea socio o
asociado da una cooperativa o algn otro ente sin fines de lucro, siempre (ue
no participe de la administracin o direccin. )or e%emplo, el auditor puede
ser socio de un club de ftbol y an as* firmar el informe de auditoria de sus
E,.
=. <ue el auditor tenga intereses significativos en el ente. )or e%emplo (ue sea
un acreedor, proveedor, competidor del ente.
>. 'i la remuneracin del auditor depende o es contingente del resultado o el
informe de auditoria.
?. 'i la remuneracin del auditor fuese pactada en funcin a un porcenta%e del
resultado del e%ercicio econmico al cual se refieren los E, auditados.
A'&an&e %e 'a In&o)*ati1i'i%a% /RT .0: El re(uisito de independencia debe
ser reunido, no solo por el auditor (ue firma el informe, sino tambin por todo su
e(uipo de traba%o, sean o no profesionales en ciencias econmicas. En caso de (ue
el traba%o de auditoria fuese realizado por un estudio de profesionales, todos sus
asociados debern ser independientes del ente auditado.
2in&u'a&i3n e&on3)i&a /RT .0: Los auditores debern ser independientes del
ente al cual pertenecen los EE,,, como de los entes vinculados econmicamente
con l. 'e entiende por (in&u'a&i3n e&on3)i&a a dos entes (ue teniendo
personer*a %ur*dica propia presentan alguna de las siguientes caracter*sticas#
$inculacin econmica significativa de capitales&
,uando tuvieran, en general, los mismos directores, administradores,
propietarios, accionistas o socios.
,ual(uier otra situacin (ue por sus especiales v*nculos, sean considerados
como una unidad econmica.
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CAPITULO 4: LA PRO!ESI5N CONTA6LE, LAS NORMAS CONTA6LES Y LAS
DE AUDITORIA.
ORGANI7ACI5N DE LA PRO!ESI5N: LOS CONSE8OS PRO!ESIONALES Y LA
!EDERACI5N DE CONCE8OS: La @ederacin /rgentina de ,once%os )rofesionales
de ,s. Econmicas, surge de los propios ,onse%os )rofesionales a (uienes
representa. .esde su origen, le ha dado primac*a a las instituciones y no a las
personas, es por ello (ue los asuntos de inters comn se resuelven
con%untamente, sin lesionar autonom*as ni facultades. Es una entidad vigorosa,
e%ecutiva, con autoridad y %erar(u*a, con los medios humanos y materiales
necesarios para dar una respuesta eficaz a la cada vez ms comple%a y cambiante
problemtica profesional, luchando permanentemente por la defensa gremial y la
%erar(uizacin de la profesin a travs de la constante vinculacin con el sector
profesional y el intercambio de experiencias entre sus integrantes, lo (ue permite a
la institucin fortalecer sus competencias, superando limitaciones y combatiendo la
mediocridad.
El @ederalismo, la 4ntegracin y la 'olidaridad son las bases del accionar de @/,),E
+iene como ob%etivos#
Aepresentar gremialmente a los ,onse%os adheridos, tanto en el orden
nacional como internacional&
Establecer v*nculos con los poderes pblicos y con instituciones privadas
relacionadas o (ue sean de inters para los profesionales en ,iencias
Econmicas&
Aealizar estudios e investigaciones sobre aspectos tcnicos y cient*ficos de la
profesin&
.ictar normas tcnico-profesionales de aplicacin general en el e%ercicio de la
profesin&
Brganizar y auspiciar reuniones, conferencias, cursos y congresos, tanto a
nivel provincial, regional, nacional e internacional&
Lograr, a travs de las actividades mencionadas, el ms amplio desarrollo
tcnico-cient*fico, social y cultural& y
Bfrecer a la comunidad profesional diversos beneficios con el fin de promover
su bienestar y el de su grupo familiar.
LAS NORMAS CONTA6LES DE 2ALUACI5N Y E9POSICI5N:
NORMAS DE AUDITORIA: ESTRUCTURA DE LA RT .: Est compuesta por dos
partes#
Pri)era Parte# 'e especifican los vistos y considerando de la emisin de la
A+ C& y
Se:un%a Parte# 'e desarrolla el contenido espec*fico de la A+, (ue en este
caso se trata de normas de auditoria.
Esta segunda parte de la A+ C a su vez se divide en 9 cap*tulos#
1 Captulo: Aspectos Introductivos: 'e informa el propsito de la A+ C, las
necesidades de aplicacin de normas de auditoria y los antecedentes de esta A+&
tales como dictmenes, congresos, opiniones, comentarios, informes y la A+ 9 (ue
es la antecesora a esta.
2 Captulo: Normas de Auditoria en General . 'e divide en#
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/. CONDICI5N 6;SICA PARA EL DESARROLLO DE LA AUDITORIA#
4ndependencia.
3. NORMAS PARA EL DESARROLLO DE AUDITORIA#
;. El auditor, a travs del desarrollo de su tarea, debe obtener elementos de %uicio,
vlidos y suficientes (ue permitan respaldar las aseveraciones formuladas en su
informe. 'u tarea debe ser planificada en funcin de los ob%etivos de la auditor*a.
". El auditor debe conservar, por un plazo adecuado a la naturaleza de cada
circunstancia, los papeles de traba%o (ue constituyen la prueba del desarrollo de su
tarea.
9. Los papeles de traba%o deben contener#
9.;. La descripcin de la tarea realizada&
9.". Los datos y antecedentes recogidos durante el desarrollo de la tarea, ya se
tratare de a(uellos (ue el auditor hubiere preparado o de los (ue hubiere recibido
de terceros&
9.9. Las conclusiones particulares y generales.
=. El auditor debe realizar su tarea dentro del principio de econom*a aplicable a
todo control. B sea, para (ue su labor sea econmicamente til debe culminar en
un lapso y a un costo razonable. Esas limitaciones de tiempo y de costo deben ser
evaluadas por el auditor a fin de determinar si no representan un inconveniente
para la realizacin adecuada de la tarea.
>. En la aplicacin de los procedimientos de auditor*a, el auditor debe tener en
cuenta (ue puede actuar sobre las bases selectivas, determinadas segn su criterio
exclusivamente o apoyndolo con el uso de mtodos estad*sticos.
,. NORMAS SO6RE IN!ORMES#
;. Los informes deben cumplir con los re(uisitos o caracter*sticas de la informacin.
En especial, se deben evitar los vocablos o expresiones ambiguas o (ue pudieran
inducir a error a los interesados en el informe&
". Los informes deben ser escritos. 'i las circunstancias lo aconse%aran pueden ser
orales, recomendndose en este caso su ratificacin posterior por escrito&
9. Los informes escritos deben contener#
9.;. La identificacin del ob%eto del examen.
9.". La indicacin de la tarea realizada.
9.9. La opinin (ue ha podido formarse el auditor a travs de la tarea realizada,
claramente separada de cual(uier otro tipo de informacin.
9.=. Los elementos adicionales necesarios para su me%or comprensin.
3 Captulo: Normas de Auditoria Externa de Informacin contale. +ambin
se divide en#
/. CONDICI5N 6;SICA PARA EL DESARROLLO DE LA AUDITORIA#
4ndependencia# ;. El contador pblico 5en adelante indistintamente el
DauditorD6 debe tener independencia con relacin al ente al (ue se refiere
la informacin contable.
@alta de 4ndependencia# ". El auditor no es independiente en los siguientes
casos#
".;. ,uando estuviera en relacin de dependencia, con respecto al ente cuya
informacin contable es ob%eto de la auditor*a o con respecto a los entes (ue
estuvieran vinculados econmicamente a a(uel del (ue es auditor, o lo hubiera
estado en el e%ercicio al (ue se refiere la informacin (ue es ob%eto de la auditor*a.
Eo se considera relacin de dependencia al registro de documentacin contable, la
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preparacin de los estados contables y la realizacin de otras tareas similares
remuneradas mediante honorarios, en tanto no coincidan con funciones de
direccin, gerencia o administracin del ente cuyos estados contables estn su%etos
a la auditor*a.
".". ,uando fuera cnyuge o pariente por consanguinidad, en l*nea recta o colateral
hasta el cuarto grado inclusive, o por afinidad hasta el segundo grado, de alguno de
los propietarios, directores, gerentes generales o administradores del ente cuya
informacin contable es ob%eto de la auditor*a o de los entes vinculados
econmicamente a a(uel del (ue es auditor.
".9. ,uando fuera socio, asociado, director o administrador del ente cuya
informacin contable es ob%eto de la auditor*a, o de los entes (ue estuvieran
vinculados econmicamente a a(uel del (ue es auditor, o lo hubiese sido en el
e%ercicio al (ue se refiere la informacin (ue es ob%eto de la auditor*a. Eo existe
falta de independencia cuando el auditor fuera socio o asociado de entidades civiles
sin fines de lucro 5clubes, fundaciones mutuales u otras organizaciones de bien
pblico6 o de sociedades cooperativas, cuya informacin contable es ob%eto de la
auditor*a o de los entes econmicamente vinculados a a(uel del (ue es auditor.
".=. ,uando tuviera intereses significativos en el ente cuya informacin contable es
ob%eto de la auditor*a o en los entes (ue estuvieran vinculados econmicamente a
a(uel del (ue es auditor, o los hubiera tenido en el e%ercicio al (ue se refiere la
informacin (ue es ob%eto de la auditor*a.
".>. ,uando la remuneracin fuera contingente o dependiente de las conclusiones o
resultados de su tarea de auditor*a.
".?. ,uando la remuneracin fuera pactada sobre la base del resultado del per*odo
a (ue se refieren los estados contables su%etos a la auditor*a. Eo vulneran esta
norma las disposiciones sobre aranceles profesionales (ue fi%an su monto m*nimo
sobre la base del activo, pasivo, o ingresos por ventas o servicios del ente.
$inculacin Econmica#
9. 'e entiende por entes 5personas, entidades o grupos de entidades6
econmicamente vinculados a a(uellos (ue, a pesar de ser %ur*dicamente
independientes, renen algunas de las siguientes condiciones#
9.;. ,uando tuvieran vinculacin significativa de capitales.
9.". ,uando tuvieren, en general, los mismos directores, socios o accionistas.
9.9. ,uando se tratare de entes (ue por sus especiales v*nculos debieran ser
considerados como una organizacin econmica nica.
/lcance de las 4ncompatibilidades#
=. Los re(uisitos de independencia son de aplicacin tanto para el contador pblico
(ue emite su informe, como para todos los integrantes del e(uipo de traba%o (ue
intervienen en esa auditor*a, ya fueran estos profesionales en ciencias econmicas,
profesionales en otras disciplinas o no profesionales.
>. En los casos de sociedades de profesionales, las incompatibilidades determinadas
en el 4< &a*itu'o, se extienden a todos los socios o asociados del contador pblico.
3. NORMAS PARA EL DESARROLLO DE LA AUDITORIA#
;. / travs del desarrollo de la tarea, el auditor debe obtener elementos de %uicio,
vlidos y suficientes (ue respalden su informe relativo a lo siguiente#
;.;. /uditor*a realizada para determinar la razonabilidad de la informacin
presentada por los estados contables bsicos 5/uditoria de EE,,6&
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;.". Aevisin limitada de los estados contables correspondientes a per*odos
intermedios, de alcance inferior al necesario para determinar la razonabilidad de la
informacin presentada por los estados contables bsicos&
;.9. 'ituaciones de hecho o comprobaciones especiales (ue no re(uieren la emisin
de un %uicio tcnico 5certificacin6&
;.=. 4nvestigaciones especiales.
/uditoria de Estados ,ontables#
". )ara obtener los elementos de %uicio, vlidos y suficientes (ue le permitan emitir
su opinin o abstenerse de ella sobre los estados contables de un ente, el auditor
debe desarrollar su tarea siguiendo los *asos (ue se detallan a continuacin#
".;. Bbtener un conocimiento apropiado de la estructura del ente, sus operaciones
y sistemas, las normas legales (ue le son aplicables, las condiciones econmicas
propias y las del ramo de sus actividades&
".". 4dentificar el ob%eto del examen 5los estados contables, las afirmaciones (ue
los constituyen -existencia, pertenencia al ente, integridad, valuacin y exposicin-
o lo (ue debieran contener6&
".9. Evaluar la significacin de lo (ue se debe examinar, teniendo en cuenta su
naturaleza, la importancia de los posibles errores o irregularidades y el riesgo
involucrado&
".=. )lanificar en forma adecuada el traba%o de auditor*a, teniendo en cuenta la
finalidad del examen, el informe a emitir, las caracter*sticas del ente cuyos estados
contables sern ob%eto de la auditor*a 5naturaleza, envergadura y otros elementos6
y las circunstancias particulares del caso. La planificacin debe incluir la seleccin
de los procedimientos a aplicar, su alcance, su distribucin en el tiempo y la
determinacin de si han de ser realizados por el auditor o por sus colaboradores.
)referentemente, la
planificacin, se debe formalizar por escrito y, dependiendo de la importancia del
ente, debe comprender programas de traba%o detallados&
".>. Aeunir los elementos de %uicio, vlidos y suficientes (ue permitan respaldar su
informe a travs de la aplicacin de los siguientes *ro&e%i)ientos de auditor*a#
/&u)*'i)iento0
".>.;. Evaluacin de las actividades de control de los sistemas (ue son pertinentes
a su revisin, siempre (ue, con relacin a su tarea, el auditor decida depositar
confianza en tales actividades. Esta evaluacin
conviene (ue se desarrolle en la primera etapa por(ue sirve de base para
perfeccionar la planificacin en cuanto a la naturaleza, extensin y oportunidad de
las pruebas de auditor*a a aplicar.
El desarrollo de este procedimiento, implica cumplir los siguientes pasos#
".>.;.;. Aelevar las actividades formales de control de los sistemas (ue son
pertinentes a su revisin&
".>.;.". ,omprobar (ue esas actividades formales de control de los sistemas se
aplican en la prctica&
".>.;.9. Evaluar las actividades reales de control de los sistemas, comparndolas
con las (ue considere razonables en las circunstancias&
".>.;.=. .eterminar el efecto de la evaluacin mencionada sobre la planificacin de
modo de replantear, en su caso, la naturaleza, extensin y oportunidad de los
procedimientos de auditor*a seleccionados previamente&
".>.;.>. Emitir, en su caso, un informe con las observaciones recogidas durante el
desarrollo de la tarea y las sugerencias para el me%oramiento de las actividades de
control de los sistemas examinados&
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".>.". /sustanti(os0 ,ote%o de los estados contables con los registros de
contabilidad&
".>.9. Aevisin de la correlacin entre registros y entre estos y la correspondiente
documentacin comprobatoria&
".>.=. 4nspecciones oculares 5por e%emplo# ar(ueos de ca%a, documentos e
inversiones& observacin de inventarios f*sicos& observacin de la existencia de
bienes de uso6&
".>.>. Bbtencin de confirmaciones directas de terceros 5por e%emplo# bancos,
clientes, proveedores, asesores legales6&
".>.?. ,omprobaciones matemticas&
".>.C. Aevisiones conceptuales&
".>.F. ,omprobacin de la informacin relacionada&
".>.G. ,omprobaciones globales de razonabilidad 5por e%emplo# anlisis de razones
y tendencias, anlisis comparativo e investigacin de fluctuaciones de significacin6&
".>.;H. Examen de documentos importantes 5por e%emplo# estatutos, contratos,
actas, escrituras y similares6&
".>.;;. )reguntas a funcionarios y empleados del ente&
".>.;". Bbtencin de una confirmacin escrita de la direccin del ente de las
explicaciones e informaciones suministradas. Los procedimientos usuales
enunciados pueden ser modificados, reemplazados por otros alternativos o
suprimidos, atendiendo a las circunstancias de cada situacin. En estos casos, el
auditor debe estar en condiciones de demostrar (ue el procedimiento usual no fue
practicable o de razonable aplicacin o (ue, a pesar de la modificacin, reemplazo o
supresin, pudo obtener elementos de %uicio vlidos y suficientes. Los
procedimientos enunciados, en cuanto fueran de aplicacin, deben ser utilizados
adems en la revisin de operaciones o hechos posteriores a la fecha del cierre de
los estados contables ob%eto de la auditor*a, para verificar en (u medida pudieron
afectarlos.
En la aplicacin de los procedimientos de auditor*a, el auditor debe tener en cuenta
(ue puede actuar sobre bases selectivas, determinadas segn su criterio
exclusivamente o apoyndolo con el uso de mtodos estad*sticos&
".?. /&u)*'i)iento0 ,ontrolar la e%ecucin de lo planificado con el fin de verificar
el cumplimiento de los ob%etivos fi%ados y, en su caso, realizar en forma oportuna
las modificaciones necesarias a la programacin. ,on tal propsito, el auditor debe
efectuar una revisin cuidadosa del traba%o de sus colaboradores a medida (ue se
va desarrollando y una vez (ue ha sido completado&
".C. Evaluar la validez y suficiencia de los elementos de %uicio examinados para
respaldar el %uicio del auditor sobre las afirmaciones particulares contenidas en los
estados contables. )ara ello, el auditor, utilizando su criterio profesional, debe hacer
lo siguiente#
".C.;. ,onsiderar su naturaleza y la forma en (ue se obtuvieron&
".C.". ,onsiderar la importancia relativa de lo examinado en su relacin con el
con%unto&
".C.9. Estimar el grado de riesgo inherente (ue depende, en buena parte, del grado
de seguridad (ue ofrezcan las actividades de control de los sistemas involucrados&
".F. 'obre la base de los elementos de %uicio obtenidos, el auditor debe formarse
una opinin acerca de la razonabilidad de la informacin (ue contienen los estados
contables bsicos en con%unto, de acuerdo con normas contables profesionales, o
concluir (ue no le ha sido posible la formacin de tal %uicio&
9
PABLO RUSSI
".G. Emitir su informe teniendo en cuenta las disposiciones legales, reglamentarias
y profesionales (ue fueran de aplicacin.
Aevisin limitada de Estados ,ontables de )er*odos 4ntermedios#
9. )ara obtener los elementos de %uicio, vlidos y suficientes (ue respalden el
informe relativo a la revisin de los estados contables de los per*odos intermedios,
de alcance inferior al necesario para emitir una opinin sobre la razonabilidad de la
informacin (ue contienen dichos estados del ente, el auditor debe desarrollar su
tarea de acuerdo con los siguientes *asos#
9.;. Bbtener un conocimiento apropiado de la estructura de la organizacin, sus
operaciones y sistemas, las normas legales (ue le son aplicables, las condiciones
econmicas propias y las del ramo de sus actividades&
9.". 4dentificar el ob%eto del examen 5los estados contables, las afirmaciones (ue
los constituyen -existencia, pertenencia al ente, integridad, valuacin y exposicin-
o lo (ue debieran contener6&
9.9. Evaluar la significacin de lo (ue se debe examinar, teniendo en cuenta su
naturaleza y la importancia de los posibles errores o irregularidades y el riesgo
involucrado&
9.=. )lanificar en forma adecuada el traba%o de auditor*a, teniendo en cuenta la
finalidad del examen, el informe a emitir, las caracter*sticas del ente cuyos estados
contables sern ob%eto de auditor*a y las circunstancias particulares del caso. La
planificacin debe incluir la seleccin de los procedimientos a aplicar, su alcance, su
distribucin en el tiempo y la determinacin de si han de ser realizados por el
auditor o por sus colaboradores. )referentemente, la planificacin se debe
formalizar por escrito y, dependiendo de la importancia del ente, comprender
programas de traba%o detallados&
9.>. /plicar los siguientes *ro&e%i)ientos de auditor*a#
9.>.;. El cote%o de los estados contables con los registros de contabilidad&
9.>.". Las comprobaciones matemticas de la informacin contenida en los estados
contables&
9.>.9. La revisin conceptual de los estados contables&
9.>.=. La lectura de las actas de asamblea y directorio&
9.>.>. La revisin comparativa de los estados contables en su relacin con los del
ltimo cierre del e%ercicio, con los de los per*odos intermedios anteriores y con los
de los per*odos intermedios similares de e%ercicios anteriores&
9.>.?. Las comprobaciones globales de razonabilidad, 5por e%.# el anlisis de las
razones y tendencias e investigacin de las fluctuaciones de significacin6&
9.>.C. Los comentarios con los funcionarios del ente al (ue corresponden los
estados contables ob%eto de auditor*a, acerca de los aspectos importantes (ue
pudieran afectar a la informacin contenida en dichos estados.
La etensi3n %e 'os *ro&e%i)ientos a aplicar por el contador pblico depende,
en parte, de lo siguiente#
- Las caracter*sticas del ente al (ue correspondieren los estados contables ob%eto de
auditor*a.
- La realizacin de la auditor*a de los estados contables anuales anteriores por el
mismo contador pblico (ue efecta esta revisin.
- El conocimiento, por parte del auditor, de las debilidades en las funciones de
control de los sistemas aplicados por el ente.
- El conocimiento, por parte del auditor, de las prcticas contables del ente.
- El conocimiento, por parte del auditor, de los cambios importantes en la
naturaleza o en el volumen de las operaciones del ente.
10
PABLO RUSSI
9.?. ,ontrolar la e%ecucin de lo planificado con el fin de verificar el cumplimiento
de los ob%etivos fi%ados y, en su caso, realizar en forma oportuna las modificaciones
necesarias a la programacin. ,on tal propsito, el auditor debe efectuar una
revisin cuidadosa del traba%o de sus colaboradores a medida (ue se va
desarrollando y una vez (ue ha sido completado&
9.C. Evaluar la validez y suficiencia de los elementos de %uicio examinados para
respaldar el informe del auditor. )ara ello, el auditor, uti'i=an%o su &riterio
*ro#esiona', debe hacer lo siguiente#
9.C.;. ,onsiderar su naturaleza y la forma en (ue se obtuvieron.
9.C.". ,onsiderar la importancia relativa de lo examinado en su relacin con el
con%unto.
9.C.9. Estimar el grado del riesgo inherente (ue en buena parte, depende del grado
de seguridad (ue ofrezcan las actividades de control de los sistemas involucrados&
9.F. Emitir su informe teniendo en cuenta las disposiciones legales, reglamentarias
y profesionales (ue fueren de aplicacin.
,ertificacin#
=. )ara emitir una certificacin, el auditor debe obtener elementos de %uicio vlidos
y suficientes (ue respalden las aseveraciones (ue a(uella incluya.
4nvestigaciones Especiales#
>. )ara obtener elementos de %uicio vlidos y suficientes (ue respalden el informe
relativo a las investigaciones especiales, el contador pblico debe desarrollar su
tarea aplicando las etapas del proceso de formacin del %uicio del auditor detalladas
en au%itoria %e esta%os &onta1'es, en cuanto fueren de aplicacin. En ese caso,
debe tener en cuenta las finalidades espec*ficas para las cuales se re(uiere este
informe.
)apeles de +raba%o#
?. Los programas escritos con la indicacin de su cumplimiento y las evidencias
reunidas por el auditor en el desarrollo de su tarea, constituyen el con%unto de sus
papeles de traba%o.
C. Los papeles de traba%o deben contener lo siguiente#
C.;. La descripcin de la tarea realizada&
C.". Los datos y los antecedentes recogidos durante el desarrollo de la tarea, ya se
trate de a(uellos (ue el auditor hubiera preparado o hubiera recibido de terceros&
C.9. Las conclusiones sobre el examen de cada rubro o rea y las conclusiones
finales o generales del traba%o&
F. El auditor debe conservar por el plazo (ue fi%en las normas legales o por seis
a!os, el (ue fuera mayor, los papeles de traba%o, la copia de los informes emitidos
y, en su caso, la copia de los estados contables ob%eto de la auditor*a, firmada por
el representante legal del ente al (ue estos correspondan.
,. NORMAS SO6RE IN!ORMES #
;. En todos los casos en (ue el nombre de un contador pblico se encuentre
vinculado con los estados contables destinados a ser presentados a terceros, debe
(uedar en evidencia en todas las pginas (ue componen dichos estados, la relacin
(ue con ellos tiene el citado profesional. En ningn caso el contador pblico debe
incorporar a los estados contables, nicamente su firma y sello&
". Los informes del contador pblico deben cumplir con los re(uisitos o
caracter*sticas (ue corresponden a toda informacin. En especial, se debe evitar los
11
PABLO RUSSI
vocablos o expresiones ambiguas o (ue pudieran inducir a error a los interesados
en el informe&
9. En todos los informes del contador pblico, las opiniones del profesional deben
(uedar claramente separadas de cual(uier otro tipo de informacin&
=. Los informes del contador pblico se clasifican del siguiente modo#
=.;. 4nforme breve o resumido.
=.". 4nforme extenso.
=.9. 4nforme de revisin limitada de los estados contables de los per*odos
intermedios.
=.=. 4nforme sobre las actividades de control de los sistemas examinados&
=.>. ,ertificacin&
=.?. Btros informes especiales.
4nforme 3reve#
De#ini&i3n
>. El informe breve sobre los estados contables 5para ser presentados a terceros6
es el (ue emite un contador pblico, basado en el traba%o de auditor*a realizado,
mediante el cual el profesional expresa su opinin o declara (ue se abstiene de
emitirla sobre la informacin (ue contienen dichos estados. El traba%o debe ser
efectuado de acuerdo con estas normas de auditor*a.
Conteni%o
?. El informe breve sobre estados contables se debe presentar con la siguiente
sistematizacin.
?.;. +*tulo.
?.". .estinatario.
?.9. 4dentificacin de los estados contables de auditor*a.
?.=. /lcance del traba%o de auditor*a.
?.>. /claraciones especiales previas al dictamen, en su caso.
?.?. .ictamen u opinin sobre los estados contables en su con%unto o la indicacin
por la cual no se emite opinin.
?.C. 4nformacin especial re(uerida por leyes o disposiciones nacionales,
provinciales, municipales o de los organismos pblicos de control o de la profesin.
?.F. Lugar y fecha de emisin.
?.G. @irma del auditor.
T+tu'o
C. El t*tulo es D4nforme del auditorD.
Destinatario
F. El informe debe estar dirigido a (uien hubiera contratado los servicios del
auditor, o a (uien el contratante indicara. En el caso (ue el destinatario fuera un
ente, el informe se debe dirigir a sus propietarios o a las mximas autoridades.
I%enti#i&a&i3n %e 'os esta%os o1>eto %e 'a au%itor+a
G. 'e debe identificar con precisin y claridad cada uno de los estados contables a
los (ue se refiere el informe, la denominacin completa del ente a (uien pertenecen
y la fecha o per*odo a (ue se refieren.
A'&an&e %e' tra1a>o %e au%itor+a
;H. El informe debe contener una manifestacin acerca de si el examen se
desarroll o no se desarroll de acuerdo con las normas de auditor*a vigentes.
;;. 'i existieran limitaciones al alcance de la tarea de auditor*a (ue imposibilitaran
la emisin de una opinin o implicaran salvedades a sta, a(uellas deben ser
12
PABLO RUSSI
claramente expuestas en el apartado denominado D/lcance del traba%o de
auditor*aD.
+ales limitaciones deben indicar los procedimientos no aplicados en su caso,
se!alando lo siguiente#
;;.; 'i la restriccin ha sido impuesta por el contratante del servicio de auditor*a.
;;.". 'i la restriccin es consecuencia de otras circunstancias.
;;.9. 'i parte del traba%o de auditor*a e apoya en la tarea realizada por otro auditor
independiente 5caso de inversiones en entes ob%eto de auditor*a por este ltimo
auditor6. Esta limitacin al alcance ser optativa. 'i no se incluye, se supone (ue el
auditor principal asume la responsabilidad sobre la totalidad de la informacin
contenida en los estados contables sobre los (ue emite dictamen.
;". ,uando un procedimiento usual /%e 'os %eta''a%os en au%itoria %e esta%os
&onta1'es0 se hubiese modificado, sustituido por otro alternativo o suprimido, y el
auditor hubiera obtenido la evidencia vlida y suficiente para sustentar
adecuadamente su %uicio, no es necesario de%ar constancia en el apartado D/lcance
del traba%o de auditor*aD del procedimiento omitido.
A&'ara&iones es*e&ia'es *ara e' %i&ta)en
;9. ,uando, segn el %uicio del auditor (ue emite el informe, fuera necesario
formular aclaraciones especiales (ue permitan interpretar en forma ms adecuada
la informacin, dichas aclaraciones debe exponerlas en un apartado espec*fico
previo a a(uel en (ue incluya el dictamen.
;=. La exposicin en notas a los estados contables de las aclaraciones
mencionadas, cuando ello sea pertinente, excusa al auditor de incluirlas en su
informe, pero debe indicar tal situacin y remitirse a la nota respectiva.
;>. El auditor no debe incluir en este apartado manifestaciones (ue en realidad
representaren salvedades o excepciones (ue no reciban el tratamiento
correspondiente en el prrafo del dictamen o de la opinin.
Di&ta)en
;?. En este apartado el auditor debe exponer su opinin, o abstenerse
expl*citamente de emitirla, acerca de si los estados contables en con%unto
presentan razonablemente la informacin (ue ellos deben brindar de acuerdo con
las normas contables profesionales.
Di&ta)en #a(ora1'e sin sa'(e%a%es
;C. ,uando hubiere realizado su examen de acuerdo con estas normas el contador
pblico debe opinar favorablemente, siempre (ue pueda manifestar (ue los estados
contables ob%eto de la auditor*a presentan razonablemente la informacin (ue ellos
deben brindar de acuerdo con las normas contables profesionales.
Di&ta)en #a(ora1'e &on sa'(e%a%es
;F. El dictamen favorable puede ser acotado con limitaciones (ue se denominan,
indistintamente, DsalvedadesD o DexcepcionesD. Las salvedades se emplean cuando
se trata de montos o aspectos (ue, por su significacin, no %ustifican (ue el auditor
deba emitir un dictamen adverso o abstenerse de opinar sobre los estados ob%eto
de la auditor*a.
;G. /l expresar su salvedad, ya fuera sta determinada o indeterminada, el auditor
debe de%ar constancia de la razn de su existencia y de la informacin adicional
correspondiente.
"H. Las salvedades determinadas son a(uellas originadas en discrepancias respecto
de la aplicacin de las normas contables profesionales 5de valuacin o exposicin6
utilizadas para preparar y presentar la informacin contenida en los estados
13
PABLO RUSSI
contables su%etos a la auditor*a. ,uando correspondiera, debe de%ar constancia de
las partidas y montos involucrados.
";. Las salvedades indeterminadas son a(uellas originadas en la carencia de
elementos de %uicio vlidos y suficientes para poder emitir una opinin sobre una
parte de la informacin contenida en los estados contables examinados. En estos
casos, el auditor debe expresar si su salvedad obedece a las limitaciones en el
alcance de la tarea o a la su%ecin de una parte o de toda la informacin contenida
en los estados contables a hechos futuros cuya concrecin no pudiera ser evaluada
en forma razonable.
"". Eo es necesario (ue el auditor haga referencia a (ue la informacin se presenta
en forma uniforme respecto del e%ercicio anterior. la ausencia de la salvedad indica
(ue se ha cumplido con esa caracter*stica de la informacin y slo corresponde
referirse a ella cuando hubiera sido violada, a travs de la enunciacin de la
excepcin.
"9. La redaccin de la salvedad por falta de uniformidad, con respecto a las pautas
o a los criterios contables utilizados en el e%ercicio anterior, debe contener una
descripcin clara del cambio, de las razones (ue lo motivan y de sus efectos
cuantitativos. /simismo, el auditor debe manifestar si est o no est de acuerdo
con el cambio realizado.
"=. ,uando la informacin a (ue se refiere la salvedad o excepcin estuviera
contenida en las notas a los estados contables, se debe aplicar
C Nor)as so1re 'os in#or)es /1?0.
Di&ta)en a%(erso
">. El auditor debe emitir un dictamen adverso cuando, como consecuencia de
haber realizado su examen de acuerdo con estas normas de auditor*a, toma
conocimiento de uno o ms problemas (ue implican salvedades al dictamen de tal
magnitud e importancia (ue no %ustifican la emisin de una opinin con salvedades.
El conocimiento suficiente de los problemas por parte del auditor revela (ue es
inapropiada una abstencin de opinin.
"?. En este caso, el auditor debe expresar (ue los estados contables no presentan
la informacin pertinente de acuerdo con las normas contables profesionales,
explicando las razones (ue avalan su opinin 5generalmente en un prrafo previo
ubicado en el apartado D/claraciones previas al dictamenD6.
A1sten&i3n %e o*ini3n
"C. El auditor se debe abstener de emitir su opinin cuando no ha obtenido
elementos de %uicio, vlidos y suficientes para poder expresar una opinin sobre los
estados contables en su con%unto.
La necesidad de emitir un informe con abstencin de opinin puede originarse en lo
siguiente#
"C.;. Limitaciones importantes en el alcance de la auditor*a.
"C." 'u%ecin de una parte o de toda la informacin contenida en los estados
contables a hechos futuros, cuya concrecin no pudiera evaluarse en forma
razonable y cuya significacin potencial no admita la emisin de una opinin con
salvedad indeterminada.
"F. La abstencin de emitir una opinin puede ser aplicada a toda la informacin
examinada o a una parte de ella.
"G. El auditor debe indicar en su informe, en los apartados pertinentes 5alcance del
traba%o de auditor*a o aclaraciones previas al dictamen6, las razones (ue %ustifican
la abstencin de opinin.
O*ini3n *ar&ia'
14
PABLO RUSSI
9H. El auditor (ue hubiera emitido un dictamen adverso sobre los estados contables
en su con%unto o se hubieran abstenido de opinar sobre ellos, puede emitir una
opinin parcial sobre algunos aspectos de la informacin (ue contienen dichos
estados, siempre (ue ocurra lo siguiente#
9H.;. ,onsidere (ue esa opinin es de utilidad para los interesados.
9H.". El alcance de su traba%o, medido con respecto a la significacin de los rubros
parciales sobre los (ue dictamina, fuera suficiente, y cuando estos fueran
suficientemente importantes en con%unto.
9;. La opinin parcial debe ser redactada cuidadosamente para evitar (ue se cree
una confusin en los interesados en el informe con respecto al %uicio adverso sobre
los estados contables en con%unto o la abstencin de emitirlo.
Lu:ar , #e&@a %e 'a e)isi3n
9". El lugar de la emisin es a(uel en (ue el contador pblico firma su informe.
99. La fecha de emisin 5d*a, mes y a!o6 es, generalmente, a(uella en (ue se
hubiera concluido el traba%o de auditor*a en dependencias de la organizacin a (ue
corresponden los estados contables examinados. Esta fecha limita la
responsabilidad del auditor en cuanto al conocimiento de hechos posteriores a la
fecha de los estados contables (ue pudieran tener influencia significativa en las
informaciones (ue ellos contienen, ya fueran los siguientes#
99.;. /(uellos (ue tuvieran una influencia directa en la situacin patrimonial o en
los resultados de las operaciones mostrados en los estados contables.
99.". /(uellos (ue, si bien no tienen la influencia indicada en la norma
inmediatamente precedente, deben incluirse en una nota a los estados contables
por(ue afectan la apreciacin del futuro de la situacin patrimonial o de los
resultados del ente.
!ir)a
9=. El informe debe llevar la firma del contador pblico, con la aclaracin de su
nombre y apellidos completos, t*tulo profesional y nmero de inscripcin en la
matr*cula del conse%o profesional correspondiente.
9>. ,uando se tratara de sociedades profesionales inscriptas en los conse%os
profesionales, se debe colocar su denominacin antes de la firma del contador
pblico integrante (ue suscribe el informe respectivo, debiendo hacerse constar su
carcter de socio.
!or)a %e *resenta&i3n
9?. El auditor debe presentar su informe por separado o ad%unto a los estados
contables ob%eto de la auditor*a. En ambos casos, las formas de estos (ue
contuvieran los estados bsicos deben estar firmadas por el auditor y las restantes
deben estar firmadas o inicializadas por ste con las prescripciones de /A? , AB0.
4nforme Extenso#
9C. El informe extenso debe contener, adems de lo re(uerido para el informe
breve, las indicaciones sobre lo siguiente#
9C.;. <ue el traba%o de auditor*a ha sido orientado, primordialmente, a la
posibilidad de formular una opinin sobre los estados bsicos.
9C.". <ue los datos (ue se ad%untan a los estados contables bsicamente se
presentan para posibilitar estudios complementarios, pero no son necesarios para
una presentacin razonable de la informacin (ue deben contener los citados
estados bsicos.
9C.9. <ue la informacin adicional detallada en A..4.#
9C.9.;. Ia sido sometida a procedimientos de auditor*a durante la revisin de los
estados contables bsicos y est razonablemente presentada en sus aspectos
15
PABLO RUSSI
significativos, con relacin a los citados estados tomados en su con%unto, o bien, lo
siguiente#
9C.9.". Eo ha sido sometida a procedimientos e auditor*a aplicados para la revisin
de los estados contables bsicos. En este caso, el auditor debe citar la fuente de la
informacin, el alcance de su examen y, eventualmente, la responsabilidad
asumida.
9F. En el informe extenso deben (uedar claramente identificadas las
manifestaciones del ente cuyos estados contables e informacin complementaria
han sido ob%eto de la auditor*a y las manifestaciones del contador pblico (ue emite
dicho informe extenso.
4nforme de revisin limitada de los estados contables de periodos
intermedios#
9G. En los informes sobre los estados contables de los per*odos intermedios, cuando
no se hubiera realizado un traba%o de auditor*a similar al (ue hubiera correspondido
con respecto a los per*odos anuales, en cuyo caso corresponder emitir un informe
segn las normas C.1. a .C.AC., el auditor debe hacer lo siguiente#
9G.;. .e%ar constancia de la limitacin al alcance de su traba%o con respecto a los
procedimientos de auditor*a aplicables en la revisin de los estados contables
anuales.
9G.". 4ndicar (ue no emite una opinin sobre los estados contables en su con%unto,
en razn de la limitacin referida en el prrafo anterior.
9G.9. 4ndicar (ue no tiene observaciones (ue formular o, de existir algunas, se!alar
sus efectos en los estados contables.
9G.=. 4nformar sobre los aspectos particulares re(ueridos por las leyes o las
disposiciones nacionales, provinciales o municipales, de los organismos pblicos de
control o de la profesin.
=H. El auditor, en los casos de la emisin de los informes de la revisin limitada
sobre los estados contables de los per*odos intermedios, debe respetar las normas
C.1 a C.AD., anteriores, en lo (ue fuera de aplicacin.
4nforme sobre los controles#
=;. El informe sobre el funcionamiento de los controles de los sistemas
examinados, en los casos (ue se emitiera, es conveniente (ue incluya lo siguiente#
=;.;. El alcance de la tarea realizada, indicando si ha sido efectuada solamente en
su relacin con la auditor*a de los estados contables 5y por lo tanto tiene las
limitaciones inherentes a su ob%etivo principal6, o bien si se origin en un estudio
especial sobre los sistemas examinados6.
=;.". Las faltas de cumplimiento de las funciones de control de los sistemas
establecidos por el ente.
=;.9. Las debilidades detectadas en las funciones de control de los sistemas y sus
efectos.
=;.= Las sugerencias para la correccin de las debilidades detectadas.
=;.>. Las opiniones e la gerencia sobre los temas tratados.
,ertificacin#
=". La certificacin se aplica a ciertas situaciones de hecho o comprobaciones
especiales, a travs de la constatacin con los registros contables y otra
documentacin de respaldo y sin (ue las manifestaciones del contador pblico al
respecto representen la emisin de un %uicio tcnico acerca de lo (ue se certifica.
=9. La certificacin contendr#
16
PABLO RUSSI
=9.;. +*tulo# ,ertificacin 5con el aditamento (ue fuera necesario6.
=9.". .estinatario.
=9.9. .etalle de lo (ue se certifica.
=9.=. /lcance de la tarea realizada.
=9.>. Janifestacin o aseveracin del contador pblico.
=9.?. Lugar y fecha de la emisin.
=9.C. @irma del contador pblico.
17
PABLO RUSSI
4nformes especiales#
==. Los informes especiales se rigen, en cuanto fuera de aplicacin, por las normas
C.1. a C.?A., anteriores. En cada caso, se deben tener en cuenta las finalidades
espec*ficas para las cuales se re(uieren estos informes.
18
PABLO RUSSI
CAPITULO A: PROCESO DE AUDITORIA PLANI!ICACI5N Y
ADMINISTRACI5N.
PROCESO DE AUDITORIA : Intro%u&&i3n: En el proceso de auditoria podemos
diferencias 9 etapas diferentes# *'ani#i&a&i3n, e>e&u&i3n , &on&'usiones. La
caracter*stica especial es (ue los l*mites entre estas etapas no estn ta%antemente
definidos, es habitual (ue durante la planificacin deban aplicarse pruebas de
cumplimientos, con lo cual se estar*an desarrollando actividades de e%ecucin
durante la planificacin, o es tambin muy habitual (ue durante la e%ecucin, como
consecuencia de los resultados de los procedimientos (ue se van aplicando, se
decida modificar alguna cuestin definida durante la etapa de planificacin. .e esta
manera nos damos cuenta de (ue no existe un l*mite estricto entre las distintas
etapas en el proceso de auditoria.
ETAPA O68ETI2O RESULTADO
PLANI!ICACI5N )redetermina procedimientos. Jemorando de planificacin y
programas de traba%o.
E8ECUCI5N Bbtiene elementos de %uicio, a
travs de la aplicacin de los
procedimientos planificados.
Evidencias documentadas en
papeles de traba%o.
CONCLUSI5N Emite un %uicio basado en la
evidencia de auditor*a obtenida
en la etapa de e%ecucin.
4nforme del /uditor.
A0 ETAPA DE PLANI!ICACI5N: La etapa de planificacin, permite llegar al
cumplimiento de los ob%etivos propuestos, buscando (ue la efectividad se alcance
con todos los recursos estrictamente necesarios. +iene por ob%eto definir cual va a
ser el enfo(ue de auditoria y cuales son los procedimientos de auditoria (ue se van
a aplicar, en un memorando de cmo y cundo se los va aplicar. El proceso de
planificacin se desarrolla siguiendo una serie de pasos#
;. Cono&i)iento %e' Ne:o&io# ,onocer el negocio del ente es el primer paso
dentro de la etapa de planificacin. Es necesario (ue el auditor conozca cual es
su actividad, sus principales fuentes de ingreso, sus operaciones, sus clientes,
sus proveedores, el mercado en el (ue acta, los principales componentes del
costo del bien o servicio (ue ofrece, etc. .if*cilmente pueda efectuarse una
correcta seleccin del enfo(ue y de los procedimientos de auditoria (ue se van a
aplicar si primero no se conoce con profundidad al ente. La A+ C con respecto
establece (ue el auditor debe conocer del negocio del ente#
'u estructura, operaciones y sistemas&
Las normativas legales aplicables& y
Las condiciones econmicas propias y las del ramo de sus operaciones.
". Uni%a%es O*erati(as# -na vez conocido el negocio del ente, el paso siguiente
es definir las unidades operativas. -na unidad operativa del ente es un con%unto
de actividades (ue por sus caracter*sticas propias comparten el mismo criterio
de auditoria. ,omo e%emplo podr*an ser cada planta de produccin del ente, o
cada sucursal.
9. Co)*onentes# El paso siguiente es dividir a los EE,, en partes mane%ables a
las (ue vamos a definir como componentes. -n componente est directamente
vinculado con los EE,,, como pueden ser cada uno de los rubros de ellos, como
los sistemas o circuitos administrativos. .e esta manera podemos tener el
19
PABLO RUSSI
componente 73ienes de -so8, o el componente 7,ompras, ,uentas por pagar,
)agos8, etc.
=. A#ir)a&iones# .efinidos los componentes, deber centrarse la atencin en las
afirmaciones de cada componente. -na afirmacin es una manifestacin (ue el
ente realiza sobres su situacin patrimonial, financiera y econmica del ente, y
cuya validez deber probarse durante el transcurso del proceso de auditoria. El
auditor deber probar# 'u existencia, pertenencia al ente, la integridad de las
afirmaciones y la correcta valuacin y exposicin contable.
>. Siste)as %e Contro'# El paso siguiente es analizar los sistemas de control (ue
posee el ente. Es importante verificar como es el funcionamiento de estas
actividades a los fines de definir cual va a ser el enfo(ue de auditoria (ue se va a
aplicar. En funcin a este anlisis, el auditor deber definir la naturaleza,
oportunidad 5o distribucin temporal, segn RT .6 y el alcance de los
procedimientos a aplicar. La naturaleza del ente significa determinar (u tipo de
enfo(ues y procedimientos se van a aplicar. La oportunidad es el momento en el
cual se va aplicar, antes del cierre, en el corte de las operaciones, etc. K el
alcance es la amplitud (ue va a tener, a (ue cuentas se le va a aplicar, a (ue
per*odo se va a aplicar, por e%emplo, una conciliacin (ue se va a aplicar sobre
las cuentas corrientes del banco Jacro de los 9 ltimos meses.
?. Ries:o# +odo este proceso hasta a(u* ser*a meramente matemtico si no se
considerar*a el riesgo de auditoria. El riesgo en auditoria, es la posibilidad o
susceptibilidad a la existencia de errores o fraudes en la informacin contable. El
auditor deber centrar su atencin en a(uellos componentes con niveles de
riesgo mas elevados, sean inherentes o de control.
C. En#o$ue %e Au%itoria# ,onocido el nivel de riesgo y la efectividad de los
sistemas de control, el auditor va a estar en condiciones de definir cual va a ser
el enfo(ue de auditoria (ue va a aplicar en cada componente. .eber definir si
va a aplicar un enfo(ue sustantivo o de cumplimiento.
F. Pro&e%i)ientos# )or ltimo, ya definido el enfo(ue de auditoria, es definir los
procedimientos (ue se van a aplicar con el ob%etivo de obtener los elementos de
%uicio vlidos y suficientes para sustentar su informe. El auditor deber definir la
naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos.
La etapa de planificacin comienza con la obtencin de informacin del ente y
culmina con la definicin detallada de los procedimientos (ue se van a aplicar,
detalles (ue se vern plasmados en el memorando. )odemos definir entonces, "
etapas dentro de la planificacin#
;. P'ani#i&a&i3n EstratE:i&a# En esta etapa se define la estrategia a seguir, en
base a la informacin obtenida basndose en el conocimiento (ue el auditor
tome del ente y su negocio. 'e consideran los EE,, en su con%unto, se planifica
la auditoria en general y se define el enfo(ue a aplicar.
En primer lugar se deben 7reunir los conocimientos acumulados8, es decir, toda
a(uella informacin (ue se posea del ente como consecuencia de haber realizado
auditorias anteriormente. Esto puede resultar de gran utilidad para el auditor y
le representar un ahorro significativo de tiempo y esfuerzos, ya (ue si bien la
informacin del ente var*a de un e%ercicio a otro, gran parte de ella no presenta
mayores modificaciones. +ambin se debe actualizar la informacin acumulada,
el auditor deber revisar las actualizaciones de los sistemas de informacin y de
control del ente, analizar cambios en el negocio, nuevos productos, nuevas
sucursales, cambios en el mercado, nuevos proveedores, nuevos clientes,
nuevas pol*ticas contables.
20
PABLO RUSSI
Aeunidos los conocimientos acumulados, se deber obtener 7informacin
adicional8, revisando (ue sucedi desde la ltima visita para poder determinar la
estrategia a emplear, abarcando conceptos como# definir los trminos de
referencia, analizar el negocio del ente y sus riesgos inherentes, analizar el
sistema de informacin y control y los cambios en las pol*ticas contables.
,on toda esta informacin, el auditor va a estar en condiciones de tomar las
7decisiones preliminares8. En este momento se dividen los EE,, en partes
mane%ables denominadas &o)*onentes. -na vez definidos los componentes, el
auditor deber definir el enfo(ue o la estrategia a aplicar para cada componente.
". P'ani#i&a&i3n Deta''a%a: En la planificaron detallada, a diferencia de la
estratgica (ue se traba%a con los EE,, en su con%unto, ac se traba%a con cada
componente en forma individual. Es importante concentrar los esfuerzos de
auditor*a en las reas de mayor riesgo y en particular en lo (ue se denominan
7a#ir)a&iones8, (ue son el e%e central de la auditor*a a realizar. El ob%etivo de
esta etapa es definir cuales van a ser los procedimientos a aplicar sobre cada
componente y los de auditoria (ue le den validez a las afirmaciones de cada
componente, adems de la preparacin de programas de traba%os. El auditor
deber recolectar los elementos de %uicios vlidos y suficientes para verificar de
cada afirmacin la#
Eisten&ia: <ue las afirmaciones sean veraces, (ue los activos y pasivos
realmente existan, (ue las transacciones registradas hayan sido realmente
realizadas.
)ertenencia al Ente# <ue los activos registrados realmente pertenezcan al
ente, (ue los pasivos sean del ente, (ue las transacciones hayan sido
realizadas por el ente.
Inte:ri%a%: <ue la totalidad de activos y pasivos del ente estn registrados,
(ue la totalidad de las transacciones realizadas por el ente este registradas.
2a'ua&i3n , E*osi&i3n Conta1'e: <ue las afirmaciones respeten las
normas contables vigentes.
-na vez seleccionados los procedimientos, corresponde elaborar un programa de
traba%o en donde se refle%en cada uno de los procedimientos y los pasos a seguir en
su aplicacin.
Con#ian=a en Au%itor+a Interna Coor%ina&i3n %e es#uer=o: Juchas
organizaciones tienen auditores internos, y su traba%o como control de alto nivel,
puede ser muy importante y en el cual se podr confiar despus de una adecuada
evaluacin y prueba por parte del auditor externo. La confianza en la auditoria
interna puede me%orar significativamente la eficiencia del examen. ,uando se
(uiera traba%ar en con%unto con el personal de auditoria interna de un ente y confiar
en su traba%o, se deber coordinar el plan de auditoria con el plan de auditoria
interna en una etapa preliminar. Los papeles internos debern contener evidencia
para obtener confianza en la auditoria interna.
60 ETAPA DE E8ECUCI5N: A%)inistra&i3n %e' Tra1a>o : En esta etapa se
desarrolla el plan de auditoria, se llevan a cabo los procedimientos planificados en
la etapa de planificacin. El ob%etivo de la etapa de planificacin es obtener los
elementos de %uicios vlidos y suficientes para sustentar el informe final y si
aparecen cual(uier tipo de hallazgos (ue puedan afectar la opinin, sern
analizados oportunamente con los niveles superiores del ente auditado. .urante
21
PABLO RUSSI
esta etapa, y como consecuencia de los resultados de los procedimientos aplicados,
es posible, (ue se decida modificar alguna cuestin establecida en la etapa de
planificacin. )or e%emplo, si en la etapa de planificacin, el auditor hubiese
decidido confiar en el sistema de control (ue posee la empresa para controlar la
entrada y salida de bienes de cambio, en vez de hacer un recuento de ella, y luego
de la evaluacin del sistema de control mediante la aplicacin de los procedimientos
de cumplimiento, se llega a la conclusin de (ue este sistema de control no es
confiable, necesariamente se deber aplicar algn procedimiento sustantivo, como
ser una inspeccin ocular, para darle validez a la afirmacin del componente 7bienes
de cambio8. ,omo aspectos fundamentales de la e%ecucin es la adecuada
supervisin y seguimiento del desarrollo de los planes aprobados y del traba%o de
los distintos integrantes del e(uipo de auditoria
La etapa de e%ecucin se divide en distintas visitas (ue el auditor realiza al ente
auditado. 'i bien no hay ninguna normativa (ue regule la cantidad de visitas, las
ms comunes son#
;. 2isita %e P'ani#i&a&i3n# .urante esta visita se recolecta toda la informacin
necesaria para efectuar la planificacin del proceso. 'e toma un panorama
general de la empresa, su magnitud, el tiempo (ue va a demandar la auditoria y
se fi%an los honorarios. Esta visita necesariamente debe hacerse antes del cierre
del e%ercicio.
". 2isita Pre'i)inar# En esta visita se aplican los procedimientos de cumplimiento
(ue tienen por ob%eto evaluar el funcionamiento de las actividades de control del
ente. En esta vista es probable (ue se decida modificar alguna pauta fi%ada en la
planificacin, con lo cual es aconse%able (ue se realice antes del cierre del
e%ercicio.
9. 2isitas es*e&+#i&as# En estas visitas se aplican los procedimientos sustantivos,
como ser, ar(ueos, conciliaciones, etc.
=. 2isitas !ina'# En esta ltima visita se completan los procedimientos pendientes
(ue no realizados en vistas anteriores, se concluye analizando la informacin
obtenida y se entrega el informe final.
E2IDENCIA Y SELECCI5N DE PROCEDIMIENTOS EN AUDITORIA: La
evidencia de auditoria es el elemento de %uicio (ue obtiene el auditor como
resultado de las pruebas (ue realiza, y la confiabilidad en la evidencia aumenta en
ob%etividad cuando se basa ms en hechos (ue en criterios. El proceso de seleccin
de procedimientos incluye la determinacin del tipo de evidencia a obtener. En
funcin de la evidencia obtenida, el auditor deber formar la conclusin del traba%o
de auditoria y determinar la razonabilidad de la informacin contenida en los EE,,.
La calidad de la evidencia se basa en la confiabilidad#
MAYOR CON!IA6ILIDAD MENOR CON!IA6ILIDAD
Bbtenida a partir de personas o
hechos independientes de la
organizacin.
Bbtenida dentro de la empresa.
)roducida por un sistema de control
efectivo.
)roducida por un sistema de control
dbil.
)or conocimiento directo#
observacin, inspeccin o
reconstruccin.
)or conocimiento indirecto# confianza
en el traba%o de 9: 5auditores
internos6.
4nformacin .ocumentada. 4nformacin Bral.
22
PABLO RUSSI
4nformacin de la 0erencia 'uperior. 4nformacin del )ersonal de menor
nivel.
El enfo(ue de auditor*a debe permitir reunir la evidencia mas confiable 5eficacia6 y
con el menor costo posible 5eficiencia6. ,uando un componente de mayor
importancia o (ue es mas susceptible de presentar errores o fraudes, re(uerir
mayor cantidad de evidencia (ue otro de menor importancia o susceptible de
presentar errores o fraudes. La seleccin de los procedimientos de auditoria, se
debe efectuar considerando a las afirmaciones para las (ue debe obtenerse y a los
riesgos (ue las afectan. +odos los procedimientos de auditoria deben estar
orientados a satisfacer una o ms afirmaciones, ya (ue si no se relaciona con
ninguna afirmacin, ese procedimiento no es necesario, por(ue lo (ue debe
asegurarse es (ue todas las afirmaciones sern verificadas mediante la aplicacin
de uno o ms procedimientos. Los procedimientos de auditoria se dividen en#
;. Pro&e%i)ientos De Cu)*'i)iento# Este tipo de procedimientos proporcionan
evidencia respecto del funcionamiento de los controles del ente. ,onsiste en
evaluar las actividades de control del ente en las cuales el auditor ha decidido
depositar su confianza para verificar su adecuado funcionamiento. La aplicacin
de este tipo de procedimientos es recomendable efectuarla en una primera etapa
del proceso ya sus resultados sirven de base para la planificacin. Entre los
procedimientos de cumplimientos ms comunes tenemos# Bbservacin del
funcionamiento de los sistemas de control, inspeccin de los manuales de
funcionamiento de los controles, insercin de datos ficticios de prueba en los
controles, pruebas de reconstruccin y comparacin de los resultados obtenidos
con los esperados. La RT . establece una serie de pasos a seguir en la
aplicacin de estos procedimientos#
Aelevar las actividades de control del ente.
,omprobar (ue dichas actividades se apli(uen en la prctica.
Evaluar las reales actividades de control, comparando los resultados
obtenidos con los (ue considere razonables.
.eterminar el efecto de la evaluacin, replanteando en su caso la naturaleza,
oportunidad y alcance de los procedimientos previamente seleccionados.
Emitir en su caso un informe con las observaciones recogidas durante el
desarrollo de la tarea con las sugerencias para me%orar las actividades de
control.
". Pro&e%i)ientos Sustanti(os# )roporcionan evidencia directa sobre la validez
de las afirmaciones contend*as en los EE,,. La RT . menciona cuales son#
,ote%o de los EE,, con los registros de contabilidad# Aevisar (ue la
informacin contenida en el balance coincida con los mayores.
Aevisin de la correlatividad de los registros de contabilidad y entre estos y
su documentacin respaldatoria.
4nspecciones oculares# )or e%emplo, ar(ueo de ca%a, revisin de inventarios,
observaciones de existencias f*sicas.
Bbtencin de confirmacin directa de terceros# ,omo ser, confirmaciones
bancarias, de acreedores, deudores, etc.
,omprobaciones matemticas.
Aevisiones ,onceptuales o ,ualitativa# )or e%emplo, verificar (ue la cuenta
ca%a haga referencia al dinero en efectivo (ue posee la empresa.
23
PABLO RUSSI
,omprobacin de informacin relacionada# )or e%emplo, verificar (ue los
sueldos declarados en los EE,, coincidan con los declarados para el pago de
cargas provisionales.
/nlisis de tendencias, razones y comparaciones de fluctuaciones de
significacin. 5procedimientos anal*ticos6
Examen de documentacin 4mportante# como ser, contratos, estatutos, actas
de asambleas, etc.
)reguntas a funcionarios y empleados de la empresa.
Bbtencin de confirmacin escrita por parte de la gerencia de todas las
explicaciones obtenidas.
9. Pro&e%i)ientos Ana'+ti&os# Este tipo de procedimientos proporciona evidencia
de la razonabilidad de la informacin contable. 'e los conoce como pruebas
globales de razonabilidad. Los ms comunes consisten en comparar los saldos de
los distintos rubros con los de per*odos anteriores, verificando (ue se mantengan
las tendencias razonables. )or e%emplo, si se ha lanzado un nuevo producto al
mercado, ser*a razonable (ue el rubro bienes de cambio aumente, si se abre una
nueva sucursal, ser*a razonable (ue aumenten los inmuebles o bienes de uso, si
el principal componente del costo de los bienes o servicios vendidos es
importado, y en el ltimo e%ercicio ha habido una suba de las divisas, ser*a
razonable (ue aumenten sus costos. +ambin otra prueba utilizada con
frecuencia para detectar ventas en negro, consiste en definir cual es el margen
bruto real del negocio, y compararlo con el (ue surgen de los EE,,, si en los
EE,, este es menor, puede ser un indicio de (ue existen ventas en negro.
PAUTAS PARA LA SELECCI5N DE LOS PROCEDIMIENTOS: El auditor deber
seleccionar la me%or combinacin de procedimientos, de manera de, obtener los
me%ores elementos de %uicios vlidos y suficientes para sustentar su informe en
funcin al enfo(ue de auditoria aplicado. )ara (ue esa seleccin sea eficiente y
eficaz se deber tener en cuenta las siguientes pautas y esos procedimientos deben
estar de acuerdo con las definiciones obtenidas en la planificacin sobre#
'ignificatividad de los EE,, en su con%unto&
Eaturaleza y grado del riesgo inherente&
,ontroles potencialmente claves identificados&
Enfo(ue de auditoria esperado&
La evidencia de auditoria a obtener puede estar relacionada con la satisfaccin
de auditoria obtenida en otros componentes, pero (ue tambin es importante
para el componente en cuestin.
)ara cada uno de los procedimientos seleccionados se debe indicar su alcance y
oportunidad.
UTILI7ACION DEL TRA6A8O DE UN ESPECIALISTA: +al como se mencion, el
auditor debe tener un mane%o fluido de las normas contables vigentes. 'in
embargo, es probable (ue en determinadas ocasiones, el auditor deba recurrir al
asesoramiento por parte de un 9: para brindarle informacin (ue escapa a sus
conocimientos. Eo se puede pretender (ue el auditor tenga conocimientos de todo.
)or e%emplo, podr recurrir a un especialista para consultar cuestiones legales,
valuaciones de obras de arte, minas, plataformas petroleras, etc.
24
PABLO RUSSI
En estos casos, lo importante es (ue el especialista sea un profesional con probada
reputacin, experiencia y conocimientos. .ebe ser una persona de total confianza
para el auditor, y en lo posible, (ue no est relacionado con el ente auditado, para
obtener un asesoramiento mas ob%etivo, ya (ue un asesoramiento e(uivocado
podr*a causar deficiencias de aplicacin en los mtodos utilizados y circunstancias
anteriores, lo (ue llevar a un traba%o de auditoria poco confiable.
MUESTREO EN EL PROCESO: Los procedimientos de auditoria (ue brindan una
evidencia confiable y pertinente, dif*cilmente se habrn aplicado a la totalidad de
las transacciones y saldos de la empresa, sino (ue se abocan a algunos de ellos.
Este con%unto abocado, es lo (ue se llama )uestra. El muestreo es el proceso de
determinar una )uestra re*resentati(a, (ue permite demostrar (ue el
comportamiento de dicha muestra es e(uivalente al comportamiento del universo al
(ue pertenece. )or e%emplo el auditor podr decidir revisar todas operaciones de
ad(uisiciones de activos fi%os importantes y no revisar las operaciones de
ad(uisiciones menores, por(ue considera (ue cual(uier registro inadecuado en
estas transacciones menores ser*a de poca importancia.
El muestro en auditor*a se puede usar para#
Bbtener evidencia del cumplimiento de los procedimientos de control
establecidos& y
Bbtener evidencia directa sobre la veracidad de las operaciones y de los saldos
(ue se incluyen en los registros contables.
ELECCION ENTRE MUESTREO ESTADISTICO Y NO ESTADISTICO: 'on
aplicados a %uicio del auditor y sirven de prueba para presumir (ue una muestra
revelar informacin suficiente acerca del universo en su con%unto, y el auditor,
llegar a una conclusin sobre el universo. )ara aplica uno u otro, el auditor, debe
considerar los ob%etivos de la auditoria y la naturaleza del universo de la muestra,
as* como tambin las venta%as y desventa%as entre cada mtodo. El )uestreo
esta%+sti&o, le permite al auditor medir la incertidumbre derivada del muestreo y
son ms tiles para asegurar (ue se seleccionaron muestras representativas,
llegando a conclusiones adecuadas. ,uando no es necesario, ni econmicamente
%ustificable, (ue todas las pruebas de auditoria se lleven a cabo por bases
estad*sticas, el )uestreo no esta%+sti&o se puede utilizar si se refle%a (ue el costo
del muestreo estad*stico excede los beneficios a obtener y el tama!o de la muestra
no es un factor determinante para elegir el mtodo.
RIESGO DE AUDITORIA: CONCEPTO Y CATEGORIAS: El riesgo de auditoria es
la posibilidad de arribar a conclusiones errneas sobre la informacin contenida en
los EE,, auditados, como consecuencia de no haber considerado o detectado
errores o fraudes significativos.
Eliminar por completo el riesgo de auditoria es imposible. Eingn auditor podr
asegurar con total certeza (ue la informacin auditada carece de errores o fraudes,
y es por eso (ue se habla de razonabilidad de la informacin y no de exactitud. La
tarea del auditor no es la de eliminar el riesgo, sino la de disminuirlo a niveles
aceptables, donde la existencia de errores o fraudes sea lo suficientemente ba%a
como para no interferir en su opinin global. )ara ello deber en primer lugar
determinar los factores de riesgo de la empresa, evaluar su impacto en los distintos
componentes y finalmente centrar su atencin en a(uellos mas afectados.
25
PABLO RUSSI
El nivel de riesgo depende de dos factores# la magnitud o importancia de la partida
afectada, y de la probabilidad de (ue presenten errores o fraudes. )or e%emplo, el
rubro 1ienes %e uso suele tener una importancia significativa dentro del activo de
la empresa, sin embargo es bastante fcil detectar errores o fraudes en dicha
partida, con lo cual la posibilidad de (ue presenten este tipo de imprecisiones es
ba%a. )or otro lado, tenemos el rubro 7anticipos al personal8, (ue si bien suele tener
poca significancia dentro del activo de un ente, por su mane%o es mas dif*cil
controlar y es mas vulnerable a presentar errores o fraudes.
Existen 9 categor*as de riesgos en auditoria#
;. Ries:o In@erente# Este tipo de riesgo est relacionado exclusivamente con las
caracter*sticas propias del negocio del ente. Esta totalmente fuera de control por
parte del auditor. )odr*amos definirlo como la posibilidad de (ue los EE,, posean
errores o fraudes antes de (ue se evale la efectividad de los sistemas de
control interno. )or e%emplo, en el rubro 3ienes de ,ambio de una verduler*a, un
riesgo inherente ser*a la posibilidad de (ue est mal valuado por no haber
considerado la prdida de valor sufrida por mercader*a podrida. En el rubro ,a%a
y 3ancos, un riesgo inherente ser*a el hecho de (ue existan cambios constantes
en los bancos con los (ue se opera, o (ue exista una gran cantidad de firmas
autorizadas a firmar che(ues.
/nte la presencia de altos niveles de riesgo inherente, el auditor necesitar
mayor cantidad de evidencia para darle validez a las afirmaciones.
Entre los factores (ue determinan la existencia de un riesgo inherente se pueden
mencionar#
La naturaleza del negocio del ente# El volumen y el tipo de operaciones (ue
realiza y el riesgo (ue traen apare%ado ellas&
La situacin econmica y financiera del ente&
La integridad de la gerencia y la calidad de los recursos (ue el ente posee#
Eivel tcnico y la capacidad en el personal clave.
". Ries:o %e Contro'# Este tipo de riesgo tampoco depende de la actuacin del
auditor, est relacionado con los sistemas de control y la auditoria interna del
ente. )ero las recomendaciones resultantes del anlisis y evaluacin de los
sistemas de informacin y control (ue se realicen, van a ayudar a me%orar los
niveles de riesgo en la medida en (ue se adopten tales recomendaciones.
)odr*amos definirlo como el riesgo (ue los sistemas de control tienen de no
detectar la presencia de errores o fraudes en los EE,, de manera oportuna. )or
e%emplo, el hecho de (ue el ente no cuente con procedimientos adecuados de
control, o (ue existan pero no se realicen siguiendo las pautas fi%adas por el
manual de procedimientos o (ue no se realicen en forma oportuna. +ener un
nivel ba%o de riego de control, puede ayudar a me%orar el nivel de riesgo
inherente evaluado en una etapa anterior. Los factores (ue determinan el riesgo
de control estn presentes en el sistema de informacin, contabilidad y control,
y la existencia de puntos dbiles de control, implicar*a 7a priori8, la existencia de
factores (ue incrementan el riesgo de control y viceversa.
9. Ries:o %e Dete&&i3n# Este tipo de riesgo es el (ue depende directamente de la
actuacin y capacidad del auditor. Es el riesgo de (ue los procedimientos de
auditoria aplicados durante la e%ecucin, no detecten la presencia de errores o
fraudes significativos en la informacin. .epende de la forma en (ue se dise!en
26
PABLO RUSSI
y apli(uen los procedimientos de auditoria. El riesgo de deteccin, es la ltima y
nica posibilidad de salvar los altos niveles de riesgos inherentes y de control.
0eneralmente est asociado a tres aspectos#
Jala seleccin de los procedimientos de auditoria.
Jala aplicacin de los procedimientos de auditoria.
Jala seleccin de la muestra sobre la cual se aplicaron los procedimientos.
NI2EL DE
RIESGO
SIGNI!ICATI2IDAD !ACTORES DE
RIESGO
PRO6A6ILIDAD
DE ERRORES
J*nimo Eo significativo Eo existen Aemota
3a%o 'ignificativo Existen algunos,
pero pocos
importantes
4mprobable
Jedio Juy 'ignificativo Existen algunos )osible
/lto Juy 'ignificativo Existen varios y
son importantes
)robable
RELACION ENTRE LOS RIESGOS Y EL EN!O"UE: .e la evaluacin de los niveles
de riesgo, depende la cantidad y calidad de la satisfaccin de auditor*a necesaria.
Ries:o Ni(e' %e Ries:o Canti%a% %e
e(i%en&ia %e
au%itoria ne&esaria
Deta''e
4nherente /lto
3a%o
Juchas
)ocas
Es dif*cil (ue un
riesgo inherente alto
pueda ser reducido
con una sola prueba
de auditoria y
viceversa.
Contro'es 2i:entes Ca'i%a% %e &ontro' Deta''e
.e ,ontrol @uertes
.biles
0rado elevado de
confianza en el
control
0rado ba%o de
confianza en el
control.
)ara evitar
duplicacin de
traba%o, ante riesgos
de control
medioLaltos, se
deben aplicar
pruebas sustantivas.
Pro&e%i)ientos %e
Au%itoria
O*ini3n Deta''e
.e .eteccin ,orrectos 5detecta
todos o al menos los
errores y fraudes
mas significativos6.
,orrecta El riesgo de deteccin
puede disminuirse a
niveles m*nimos o
ba%os.
4ncorrectos 5detecta
todos o al menos los
errores y fraudes
mas significativos6.
Errnea o limitada El riesgo de deteccin
puede aumentarse a
niveles mximos o
altos.
DOCUMENTACI5N: O68ETI2OS DE LOS PAPELES DE TRA6A8O: 'on
necesarios para el desenvolvimiento adecuado y eficiente del auditor, teniendo en
27
PABLO RUSSI
cuenta la importancia (ue revisten las registraciones de pruebas de auditoria
realizadas mas, el conocimiento, comprensin y dems consideraciones del negocio
del ente sobre las cuales se basan las conclusiones. 1uegan un papel muy
importante a la 7hora de la verdad8, en cuestiones litigiosas en contra del auditor.
)ueden ser manuales yLo computarizados. Los papeles de traba%o, deben cumplir
con los siguientes ob%etivos#
)roporcionar evidencia del traba%o realizado y las conclusiones obtenidas&
/yudar a los miembros del e(uipo de traba%o a adoptar una estructura ordenada
en su tarea&
@acilitar la supervisin de las tareas efectuada, de%ando evidencia de dichas
funciones&
.ocumentar la informacin (ue puede ser utilizada en exmenes futuros&
Aegistrar la informacin para la preparacin de ..11 yLo informes especiales.
PREPARACI5N, CONTENIDO Y ESTRUCTURA GENERAL: Los papeles de traba%o
deben ser, claros, completos y concisos, suministrando un testimonio ine(u*voco del
traba%o (ue fue realizado y las decisiones adoptadas sobre aspectos controvertidos.
El auditor debe centrarse en la calidad de los papeles e intentar limitar su cantidad.
'e debe traba%ar con copias de los registros o a lo sumo, planillas resmenes,
detallando traba%os realizados y clara identificacin de las partidas seleccionadas,
con las excepciones detectadas, evaluando su efecto y las conclusiones alcanzadas.
Conteni%o en :enera'#
.escripcin de la tarea realizada 5plan de auditoria6&
Los datos y antecedentes obtenidos durante la auditor*a 5informacin relevante a
la actividad del ente, anlisis de los montos en los EE,,, etc.6&
Las conclusiones sobre el examen realizado 5de cada componente y de la
auditoria en total6.
Estru&tura %e 'a %o&u)enta&i3n:
4dentificacin de los registros 5facilidad para relacionar la informacin6&
4nformacin re(uerida 5cada planilla debe contener informacin minima del ente
y del traba%o a realizar# nombre, fecha, referencias, t*tulos, etc.6.
Lega%os 5los papeles de traba%o (ue respaldan el traba%o de auditoria son
archivados en = lega%os# de planificacin, de informacin permanente, de
informacin corriente y resumen de auditoria6
Le:a>o %e P'ani#i&a&i3n Le:a>o %e In#or)a&i3n Per)anente
.ocumenta informacin bsica obtenida
sobre la cual se sustenta la planificacin
y el plan de auditoria propiamente dicha.
.ocumenta informacin relacionada con
aspectos legales, societarios y
financieros. La informacin incluida va
perdiendo vigencia con el paso del
tiempo, por lo (ue debe ser actualizada,
de lo contrario, ser archivada en el
Lega%o
de
informaci
n
permane
nte
Lega%o de planificacin,
memorando de
planeamiento
Lega%o de informacin
corriente
Lega%o informe de auditoria
.ocumentacin
28
PABLO RUSSI
lega%o corriente.
&onteni%o &onteni%o
A0 In#or)a&i3n %e re'e(an&ia
*er)anente:
;. /ntecedentes sobre el negocio&
". .escripcin de los sistemas de
informacin&
9. @unciones de auditoria interna.
60 In#or)a&i3n %e' ea)en %e'
aFo en &urso:
Aegistro de actividades de
planificacin&
Aegistro de informacin sobre
actividades del ente&
Aegistro de informacin
administrativa.
C0 Me)oran%o %e P'ani#i&a&i3n:
Estratgica&
.etallada.
A0Te)as 'e:a'es , so&ietarios
:enera'es:
/cuerdos&
,ontratos&
.ocumentos societarios y
estatutos&
/ctas de asambleas y reuniones
de directorio&
+*tulos.
60 Te)as #inan&ieros:
4nformacin general&
)rstamos&
L*neas de crditos&
.isposiciones impositivas.
D0Di(ersos:
/ctas&
.isposiciones normativas
relevantes&
4nformes especiales.
Le:a>o %e In#or)a&i3n Corriente Le:a>o %e In#or)e %e Au%itoria
.ocumenta informacin necesaria para la
e%ecucin de los procedimientos
planificados, %untamente con las
evidencias obtenidas las respectivas
conclusiones.
.ocumenta la informacin referida a los
principales temas relacionados con la
auditoria practicada. Esto permite (ue
los temas claves sean debidamente
tomados en cuenta al preparar informes
dirigidos a la gerencia como a 9:.
&onteni%o &onteni%o
A0 Parte :enera':
/nlisis de los estados financieros
en su con%unto&
3alance de saldos&
Iechos posteriores&
,ontingencias&
Aesmenes de actas, registros
legales y estatutos&
,obertura de seguros.
60 Se&&iones es*e&+#i&as *or
&o)*onentes:
Libro de cuentas&
,onclusiones&
Eotas&
)rogramas de auditor*a&
)lanilla de detalles.
A0 Conteni%o su:eri%o:
Estados financieros e informe de
auditoria&
Aesumen de temas significativos&
4nformes de control interno&
4nformes a la gerencia o
directores.&
,arta de la gerencia&
Jemorando impositivo u otros&
Aesumen de errores no a%ustados&
,arta de abogados&
/nlisis de variaciones de tiempo.
29
PABLO RUSSI
CON!IDENCIALIDAD DE LA DOCUMENTACI5N CONSER2ACION: En
distintas ocasiones puede ocurrir (ue los papeles de traba%o sean re(ueridos para
su exhibicin a 9:, (ue re(uieren tener dicho acceso para informarse por distintos
motivos o situaciones con respecto al ente auditado. +al es el caso de nuevos
auditores, s*ndicos, litigios, organismos financieros y de contralor y hasta el mismo
personal de la empresa o auditores internos. Los papeles de traba%o son de
propiedad del auditor, por lo tanto, deben permanecer ba%o su control y cual(uier
interesado en tener acceso a la misma, deber sin excepcin alguna, comunicarse
con los funcionarios del ente y los lega%os no deben ser entregados sin la
autorizacin escrita del auditor. El auditor deber asegurarse, por la calidad de la
informacin, (ue no contenga temas o comentarios confidenciales del ente, ya (ue
podrn ser mal interpretados por (uienes puedan re(uerirlos, por lo (ue se
recomienda en esos casos, resumir la informacin re(uerida en un memorando en
vez de entregar algn tipo de copia. El auditor, deber conservar los papeles de
traba%o, por el tiempo (ue re(uieran las normas profesionales y legales aplicables.
RT . El auditor debe conservar por un plazo adecuado a la naturaleza de cada
circunstancia, los papeles de traba%o (ue constituyen la prueba del desarrollo de su
tarea.
30
PABLO RUSSI
CAPITULO ?: E2ALUACION DE LOS CONTROLES.
SISTEMA DE IN!ORMACION, CONTA6ILIDAD Y CONTROL: O68ETI2OS: En
mayor o menor medida, toda direccin instala un sistema de controles (ue asegure
la conduccin ordenada, eficiente y eficaz de la actividad empresarial, dependiendo
de la naturaleza y estructura del ente, y en la medida (ue la empresa posea
controles (ue funcionando adecuadamente permitan confirmar (ue las afirmaciones
contenidas en los EE,, son vlidas, el auditor centrar su atencin nicamente en
estos controles, en desmedro de a(uellos (ue no tienen vinculacin directa con el
ob%etivo de la auditoria. El auditor debe conocer en detalle los sistemas en los (ue
depositar su confianza, comprenderlo y estudiarlo, para determinar hasta (ue
punto ese sistema, as* como funciona, facilita la labor de la auditoria, y a la vez
cuando sea necesario, idear tcnicas (ue proporcionen satisfaccin a la auditoria,
para concluir (ue esos controles funcionan de acuerdo con lo previsto. El sistema
de informacin, contabilidad y control tiene como o1>eti(os conseguir#
3rindar confiabilidad a la informacin contable, resultando efectivos para los
propsitos del ente&
)romover la eficiencia operativa, evitando la burocracia o ineficiencia&
/dherir a las pol*ticas del ente, adaptndose a la relacin general de
costoLbeneficio&
'alvaguardar los activos y los recursos (ue dispone la firma.
CATEGORIAS DE CONTROL: 'irven para diferenciar el anlisis de un sistema de
informacin, contabilidad y control, y se pueden dividir en#
;. A)1iente %e &ontro'# .etermina el marco para el control general del ente
anterior a cual(uier control espec*fico implantado, ya (ue establece las
condiciones en (ue operan el con%unto de los sistemas de informacin,
contabilidad y control en la firma, y a la vez contribuye a su confiabilidad. Es
imprescindible conocerlo en la etapa de planificacin estratgica e influye en la
determinacin del enfo(ue de auditoria a emplear. La gerencia tiene un papel
primordial para establecer la intensidad en el sistema de control, y contar con
informacin til, confiable y oportuna, mas una organizacin formal del ente (ue
permita un adecuado flu%o de tareas y responsabilidades, hacen (ue el ambiente
de control sea efectivo y adecuado en su dise!o. En el ambiente de control, se
presentan cuestiones como# el personal encargado de control, Mtiene los
conocimientos y formacin adecuadaN M)resenta incompatibilidades de
funcionesN Las formalidades (ue se cumplen para aplicar los procedimientos de
control Mson adecuadosN, etc.
". Contro'es %ire&tos# )roporcionan evidencia directa sobre la validez de cada
afirmacin contenida en los EE,,. 'on dise!ados para evitar fraudes o errores
(ue puedan afectar a los mismos, y se vinculan con la efectividad del ambiente
de control y la existencia de adecuados controles generales. /barcan#
Contro'es Geren&ia'es# 'on realizados por el nivel superior de la
administracin, (ue a la vez no participan en el procesamiento de las
operaciones, por lo tanto, se e%erce sobre las transacciones (ue realiza la
gerencia, de%ando en evidencia el mane%o adecuado o no de las operaciones
(ue realiza. E%.# controles presupuestarios, controles de transacciones
significativas catalogadas como excepcionales por la gerencia del ente, etc.
31
PABLO RUSSI
Contro'es In%e*en%ientes# 'on realizados por las reas independientes,
(ue no participan en las transacciones, como el rea de auditoria interna o
contabilidad general. E%.# conciliaciones bancarias, recuentos f*sicos,
confirmaciones de saldos, etc.
Contro'es %e Pro&esa)iento# 'on realizado por las mismas personas (ue
realizan la tarea, para asegurar (ue todos los pasos se cumplan
adecuadamente. E%.# preparacin de informes de recepciones de mercader*as,
depsito de las cobranzas realizadas, etc.
Contro'es *ara sa'(a:uar%ar A&ti(os# 'on realizados cumpliendo pol*ticas
y medidas de seguridad, con el fin de resguardar y controlar la existencia
f*sica de bienes, el acceso a ellos y los l*mites autorizados para realizar
determinadas operaciones. E%.# autorizaciones para retiro de fondos, control
para el ingreso y salida de mercader*as, etc.
96 Contro'es Genera'es# 'on los controles (ue hacen a la organizacin del ente y
se relacionan con la limitacin de responsabilidades y los niveles de
autoridad. @omenta la oposicin de intereses, en donde un miembro de la
organizacin, independiente de un hecho ocurrido, revise su traba%o y le
brinde confiabilidad, antes de su verificacin en otra instancia de control. /l
evaluar la segregacin de funciones en una firma, debe tenerse en cuenta la
dimensin de la misma y en caso de (ue los recursos humanos existentes
cumplan funciones de la me%or manera, pero incompatibles al puesto de
traba%o respectivo, el control se centrar en la forma en cmo fueron
asignados y como participa la direccin en la supervisin de tareas.
RELE2AMIENTO DEL SISTEMA: /l margen del enfo(ue de auditoria (ue se
utilice, siempre es imprescindible y recomendable, efectuar un relevamiento de los
sistemas de informacin, contabilidad y control al comenzar una auditoria,
normalmente en la etapa de planificacin, en donde en la planificacin estratgica
se van a considerar principalmente aspectos relacionados con el ambiente de
control& a su vez en la planificacin detallada, se analizar el sistema en forma
minuciosa, nicamente para a(uellos componentes en donde se efectuar un
enfo(ue de auditor*a hacia los controles, y no un enfo(ue de auditoria sustantivo.
En una primera auditoria el relevamiento ser extensivo, en cambio, en auditorias
recurrentes, donde ya se conoce como opera el sistema, se limitar a obtener
conocimiento de las modificaciones a cambios en los sistemas. 'i existen cambios,
se deber tomar nota de ello y documentarlo en los papeles de traba%o, e identificar
si sigue vigente el enfo(ue de auditoria planificado anteriormente, o si conviene
modificarlo, o si con agregar cambios menores no se pierde dicho enfo(ue. .entro
de las tcnicas mas conocidas para un relevamiento se pueden mencionar#
;6 Curso:ra)as o Dia:ra)as %e #'u>o: 'on representaciones grficas de las
secuencias cronolgicas de las operaciones de un determinado sistema.
5diagramas de barras, tortas porcentuales, etc.6.
"6 Des&ri*&iones Narrati(as: 4ndican las secuencias de cada operacin, con
informes de procesos plasmados simplemente sin la utilizacin de grficos.
5detalle del proceso de fabricacin, etc.6.
96 Cuestionarios Es*e&ia'es: 'on principalmente cuestionarios de control
interno, consistes en determinadas preguntas estndar para cada uno de los
distintos componentes (ue forman parte de los EE,, y (ue siguen la
32
PABLO RUSSI
secuencia del flu%o de operaciones del componente analizado. ,on las
respuestas, se analiza si esos sistemas resultan adecuados o no en pos de la
realizacin de las tareas de auditoria. Las preguntas en primera medida son
tendientes a conseguir respuestas como nicas alternativas 7si, no o no
a*'i&a1'e8. Lgicamente respuestas negativas, generan recomendaciones a la
gerencia para me%orar esas fallas, y las respuestas positivas, mostrarn
a(uellos controles en lo (ue si se podr*a depositar confianza de auditoria.
E2ALUACION: La evaluacin de los controles, se basa fundamentalmente en el
criterio profesional, buscando#
4dentificar los controles claves potenciales&
Aeconsiderar la evaluacin inicial de enfo(ue y riesgo de auditoria& y
Evaluar las debilidades encontradas y el efecto (ue stas tienen sobre el
enfo(ue previamente planificado.
CONTROLES CLA2ES: La tarea del auditor puede simplificarse si esta evaluacin
determina confiar en algunos de los controles (ue pose el ente, ya (ue dndole
validez al funcionamiento de ellos, se evita verificar puntualmente cada aplicacin
mediante un procedimiento sustantivo.
Estos controles, en el cual el auditor ha decidido depositar su confianza son
denominados 7Contro'es C'a(es8. )ara (ue un control sea considerado como clave
tiene (ue cumplir ciertas caracter*sticas#
;. $alidar afirmaciones contenidas en los EE,,. 'i no le da validez, no es un
control clave, debindose identificar otro control o se cambia de enfo(ue.
". Eo debe ser vulnerado por los controles generales ni el ambiente de control,
si es vulnerado, no es un control clave, debindose identificar otro control o
se cambia de enfo(ue.
9. ,onviene (ue su funcionamiento sea controlado en trminos de eficiencia por
el auditor mediante la aplicacin de pruebas de cumplimiento, si no conviene,
no es un control clave, debindose identificar otro control o se cambia de
enfo(ue.
RECONSIDERAR LA E2ALUACION INICIAL DE EN!O"UE Y RIESGO DE
AUDITORIA: Luego de la identificacin de los controles claves, y antes de ser
probados en la etapa de e%ecucin, se debe reconsiderar la evaluacin preliminar
del riesgo inherente y el riesgo de control, ya (ue el conocimiento del sistema
vigente para cada componente, puede modificar la evaluacin preliminar del riesgo
de auditoria, elevndolo o aumentndolo.
E2ALUAR LAS DE6ILIDADES ECONTRADAS Y EL E!ECTO "UE ESTAS TIENEN
EN EL EN!O"UE PRE2IAMENTE PLANI!ICADO: ,omo ltimo paso en la
evaluacin de los controles, se debe estimar la existencia de debilidades de control
(ue pudieron haberse detectado en la empresa y la implicancia (ue stas tienen
sobre el enfo(ue y labor de auditoria previamente planificada. La existencia de
debilidades, aun(ue no modifi(uen la primera evaluacin de los controles, o el
enfo(ue inicial de auditoria, deben considerarse, con el fin de efectuar
recomendaciones o sugerencias a la gerencia, de cmo afectan la operatoria del
ente y como su correccin provocar*a eficiencia y eficacia en la administracin. )or
E%.# control presupuestario.
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PABLO RUSSI
COMUNICACI5N DE DE!ICIENCIAS: La forma (ue normalmente se comunican
las fallas del sistema de informacin, contabilidad y control a la gerencia, es a
travs de informes, pero en la planificacin estratgica, es importante peritar la
predisposicin de la misma a la obtencin de estos informes, o por el contrario, no
le es de relevante inters. Estos informes se presentan al final del traba%o de
auditoria, pero lo mas comn es efectuar una carta con recomendaciones, tambin
al final del traba%o, dirigida al mximo responsable de la administracin de la
empresa, normalmente, es el mismo destinatario del informe de auditoria,
apuntando con las recomendaciones, a la me%ora general de la eficiencia y eficacia
de los procedimientos de la firma.
CONTROLES: ERRORES Y !RAUDES: POSICION DEL AUDITOR: .urante el
desarrollo de su traba%o de auditoria, es probable (ue el auditor detecte la
presencia de errores o fraudes presentes en los EE,,. Los errores y fraudes son
imprecisiones (ue llevan al lector a una interpretacin incorrecta de la informacin.
La diferencia entre unos y otros est dada por la intencionalidad de incluirlos. Los
#rau%es son incluidos con intencin por parte de la persona (ue prepara los EE,,,
con manipulacin, falsificacin o alteracin. Los errores, en cambio, son el
resultado de impericia o negligencia en la preparacin de los EE,,, se debe a un
desconocimiento o mala aplicacin de las normas contables sin intensin. Los
fraudes generalmente estn acompa!ados de una serie de maniobras tendientes a
evitar su deteccin, con lo cual siempre va a ser ms dif*cil detectar un fraude (ue
un error, pero tambin es cierto (ue , no se detecten fraudes o errores existentes,
lo (ue no e(uivale a decir (ue se realizo una mala auditoria, si no se comprueba
esto ltimo. En caso de detectar un error o fraude, la obligacin del auditor es de
informarlos a la gerencia en forma oportuna, aun(ue se crea (ue su efecto es
insignificativo para los EE,, auditados, o se es posterior al per*odo revisado, o si
fue solucionado.
34
PABLO RUSSI
CAPITULO B: AUDITORIA EN AM6IENTES COMPUTARI7ADOS.
CONCEPTOS: INTRODUCCION:
PROCESO DE LA AUDITORIA:
CARACTERISTICAS ESPEC-!ICAS DE LOS SISTEMAS
PLANI!ICACION
RIESGOS DE APLICACI5N
RIESGOS DEL DEPARTAMENTO DE SISTEMAS
TECNICAS DE AUDITORIA
NORMAS PRO!ESIONALES
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PABLO RUSSI
CAPITULO G: CONCLUSION E IN!ORMES.
CONCLUSION: Esta etapa, es la ltima del proceso de auditoria, uniendo los
resultados del traba%o realizado en cada unidad operativa y en cada componente, y
as*, obtener una conclusin general sobre los EE,, tomados en su con%unto, la (ue
en definitiva, esta conclusin, constituye la esencia del informe del auditor. Los
mximos responsables del (uipo de auditoria, deben revisar cr*ticamente el traba%o
realizado, para asegurarse (ue el plan de auditoria, haya sido efectivamente
aplicado, si los hallazgos de auditoria realmente fueron evaluados y si los ob%etivos
fueron alcanzados. +ambin es necesario, evaluar la evidencia de auditoria,
considerando si la informacin y los parmetros sobre los cuales se baso el plan de
auditoria, continan siendo apropiados y en especial se debe considerar si#
La evidencia obtenida es tan importante y confiable como se esperaba& y
'i la naturaleza y el nivel de las excepciones estn de acuerdo con lo (ue se
esperaba en el momento en (ue la auditoria fue planificada.
RE2ISION DE HECHOS POSTERIORES: La responsabilidad asumida por el
auditor sobre la tarea realizada, tendr como l*mite la #e&@a %e' in#or)e del
mismo. Iasta esa fecha, el auditor es responsable de conocer los hechos
significativos (ue deber*an refle%arse en los EE,,. Los hechos posteriores son los
(ue ocurren entre 'a #e&@a %e &ierre %e 'os EECC , 'a #e&@a en $ue #ina'i=a e'
tra1a>o %e au%itoria, sea, la fecha del informe del auditor. Estas transacciones
posteriores son de 9 tipos con caracter*sticas y efectos diferentes#
Ti*o Cara&ter+sti&as E#e&to
I Iechos o transacciones (ue representan nuevos
elementos de %uicio, referidos a hechos sustanciales
producidos en el e%ercicio anterior, (ue permiten
una mas adecuada medicin.
/%uste a los EE,,.
II 'ituaciones nuevas (ue no tienen relacin con
hechos sucedido con anterioridad a la fecha de
cierre, pero por la importancia (ue revisten, al
usuario de los EE,, le interesar conocer tal
situacin.
Exposicin en notas a
los EE,, sin a%uste.
III El resto de los hechos o transacciones normales
dentro de la vigencia del principio de empresa en
marcha o del desarrollo de la actividad del ente.
Eo afecta la medicin
ni la exposicin
contable, menos
amerita un a%uste.
ANALISIS DE E9CEPCIONES DETECTADAS: )or la realizacin de los
procedimientos de auditoria, pueden surgir situaciones (ue resulten e&e*&iones a
la validez de las afirmaciones en los EE,,, (ue pueden ser errores u omisiones al
realizar algn control, como tambin irregularidades o distorsiones intencionales en
los EE,,, hasta en algunos casos acciones cuestionables o ilegales. El auditor
tendr como tarea determinar su existencia y analizar las causas (ue las
originaron. ,omo por E%.# desv*o en la aplicacin de un control determinado como
control clave, se deber cambiar el plan de auditoria aplicando un procedimiento
sustantivo, si existen errores monetarios identificados por los procedimientos,
deber determinar las causas y explicar como afecta a la razonabilidad de la
informacin, etc. Juchas de las excepciones detectadas, suelen transformarse en
a%uste a los EE,,, para eliminar dicha excepcin. -na vez evaluado el efecto (ue
36
PABLO RUSSI
las excepciones tienen sobre los EE,,, son presentadas a la gerencia para (ue ella
adopte su correccin, y sta podr optar por corregir los errores detectados,
incorporando los asientos de a%uste correspondientes o negarse a hacerlo, pero
segn su decisin, el auditor, deber analizar el efecto (ue tal hecho tenga en el
informe. Es necesario tambin evaluar el efecto de los errores detectados y no
corregidos en el e%ercicio anterior. )ara revisar hechos posteriores, el auditor debe#
Leer actas de asambleas de accionistas y reuniones de directorio&
Aevisar informacin financiera interna, analizando principales variaciones&
/nalizar ventas, cobranzas, compras y pagos posteriormente significativos&
Aevisar estimaciones de bienes obsoletos, deudores incobrables, previsiones,
etc.
Evaluar cambios en la pol*tica empresaria y analizar el medio econmico-
financiero de la firma, conociendo nuevas l*neas de crditos, prstamos,
oportunidades, etc.
CONCLUSIONES: Las conclusiones resumen el traba%o realizado y establecen si el
ob%etivo de la auditoria ha sido alcanzado, sin ella el traba%o estar*a incompleto.
'on realizadas por el o los profesionales y dems participantes del e(uipo, sobre
cada procedimiento y cada uno de los componentes en (ue se dividi la labor de
auditoria. El compendio de las conclusiones realizadas, es el informe de auditoria.
ASPECTOS DE E9POSICION: /puntan a verificar si con la simple y nica lectura
de los EE,,, un lector independiente del ente, es capaz de interpretarlos para
tomar decisiones segn sus intereses. Estos actos, apuntan a responder preguntas
como#
M+ienen sentido los EE,, en su con%untoN&
M'e relacionan los montos individuales razonablemente entre s* y con el
negocio del enteN
Las respuestas, deben tener coherencia interna y exposicin contable adecuada
corroborando (ue#
Los EE,, cumplen con los re(uerimientos legales y profesionales de
exposicin contable 5(ue estn presentados los = estados contables bsicos6&
Los EE,, fueron preparados de acuerdo con las normas contables aceptadas,
aplicadas uniformemente y (ue concuerdan con los registros financieros
5cifras comparativas entre a!os6&
Los hechos posteriores fueron considerados adecuadamente 5con notas y
anexos6& y
+oda la informacin del ente incluida puede ser correctamente interpretada.
CARTA DE GERENCIA: Es una confirmacin escrita acerca de las manifestaciones
significativas realizadas por ella misma y otros empleados de la empresa. )ermite
asegurar (ue no existen malas interpretaciones y sobretodo (ue se ha
proporcionado toda la informacin importante y necesaria. .eben obtenerse con
anterioridad al informe de auditoria y estar firmadas por funcionarios apropiados o
de alta %erar(u*a, familiarizados con el o los temas a los cuales se hace referencia,
con suficiente antelacin, para no correr el riesgo de obtener un rechazo de la
gerencia a suministrar dicha informacin. La carta deber llevar una fecha lo ms
cercana a la de la fecha del informe de auditoria, por lo tanto, ser aprobada antes
de la emisin de ste, ya (ue forma parte de la evidencia sobre la cual se basa el
37
PABLO RUSSI
informe. 'i hubiera demoras significativas de tiempo en obtener la carta, hasta la
fecha del informe, es recomendable pedir otra carta actualizada.
!ORMACION DE LA OPINION !INAL: -na vez completados los traba%os, el
auditor se encuentra con toda la evidencia necesaria como para poder formar su
opinin final sobre los EE,,. Emitiendo o abstenindose de dar opinin acerca de la
razonabilidad de la informacin contenida en los EE,,. Es fundamental (ue el
auditor exprese si se obtuvieron los estados financieros y fueron preparados de
acuerdo a las normas contables aplicables y si se analiz la validez de las
afirmaciones en ellos contenidas y el efecto de otras circunstancias detectadas en la
auditoria.
CARTA DE RECOMENDACIONES: Es un recurso adicional, (ue sirve para me%orar
la relacin enteLauditor, ya (ue se debe revelar a la gerencia, en el momento
oportuno, las excepciones significativas detectadas (ue pueden interesarle, de
manera escrita. Es muy importante redactar en esta carta, (ue las deficiencias
encontradas, son resultado del proceso de auditoria, no las (ue un examen
especialmente destinado a tal fin podr*a revelar. ,ada recomendacin debe estar
seguida de la explicacin y los motivos por los (ue sugiere el cambio. Es
conveniente su inclusin por(ue adems de respaldar posibles a%ustes propuestos y
aceptados, ayudan a evitar su reiteracin en a!os posteriores, como una
herramienta til para el auditor en el momento de realizar posteriores traba%os de
auditorias, ya (ue servir de gu*a para verificar si los puntos ms dbiles de los
sistemas de la empresa han sido salvados.
OTRAS TAREAS !INALES: Luego de haber emitido y presentado el informe a
(uienes lo han re(uerido, corresponde realizar una serie de tareas administrativas
(ue le van a servir principalmente al profesional, como preparar sugerencias
detectadas en el e%ercicio corriente (ue sern de utilidad en el momento de
planificar la auditoria del e%ercicio posterior, para ir acumulando experiencia y
obteniendo eficiencia y efectividad en los procedimientos de auditoria. /dems
corresponde evaluar factores como el tiempo del traba%o, sacar conclusiones con el
e(uipo de traba%o sobre su labor y fundamentalmente, realizar las tareas de
facturacin y cobranza de los honorarios pactados.
IN!ORME DEL AUDITOR: CONCEPTO: Es el medio escrito a travs del cual, el
contador publico, emite un %uicio tcnico sobre los EE,, (ue ha examinado. En
general el auditor en su informe expresa#
<ue ha examinado los EE,, de un ente, identificndolos&
,omo llevo a cabo su examen, generalmente aplicando normas de auditoria&
y
<ue conclusin le merece su auditoria, indicando si dichos EE,, presentan
razonablemente la situacin patrimonial, econmica y financiera del ente, de
acuerdo con normas contables profesionales vigentes, las (ue sern su marco
de referencia.
La importancia del informe para el auditor es crucial, ya (ue es la conclusin de su
traba%o, por lo tanto, se le debe asignar un extremo cuidado verificando (ue sea
tcnicamente correcto y adecuadamente presentado, ya (ue por ser la nica
38
PABLO RUSSI
muestra palpable del traba%o, un error en el mismo, puede opacar el mas eficiente,
tcnico y eficaz desempe!o de su labor de auditoria.
39
PABLO RUSSI
TIPOS DE IN!ORMES: Existen distintos tipos de informes, cuyo contenido varia en
funcin al servicio re(uerido por la persona (ue contrata al auditor. Los ms
conocidos son#
1. IN!ORMES SO6RE EECC:
4nforme 3reve&
4nforme Extenso&
4nforme de revisin limitada.
4. ASE2ERACIONES !ORMALES:
,ertificaciones.
A. 8UICIOS ESPECI!ICOS:
4nformes sobre los controles&
4nformes sobre traba%os especiales.
CARACTERISTICAS GENERALES Y CONTENIDOS DEL IN!ORME 6RE2E: 'i
bien el contenido y las caracter*sticas de los distintos tipos de informes var*an en
funcin al servicio re(uerido por el cliente, todos presentan o deber*an presentar
una serie de re(uisitos comunes#
Los informes representan informacin destinada a ser presentada a terceros,
y como tal debern cumplir con todos los re(uisitos exigidos a la informacin
contable 5claros, concretos y precisos6, evitando el uso de conceptos
ambiguos (ue puedan llevar a interpretaciones errneas, o conceptos
extremadamente tcnicos, ya (ue el lector puede no contar con este tipo de
conocimientos, con lo cual dificultar*a su correcta interpretacin.
,ada vez (ue el nombre de un contador pblico se vincule a EE,, para ser
presentados a terceros, deber (uedar plasmado en todas las pginas, cual
es la relacin (ue tiene con el ente y dichos EE,, auditados, ms la firma y
sello del profesional y todos los dems re(uisitos acompa!antes, segn las
normas profesionales vigentes.
En todos los informes, las opiniones del auditor debern presentarse por
separado de cual(uier otro tipo de informacin, cumpliendo con todos los
dems re(uisitos para la presentacin de informes, como la presentacin, el
contenido, etc.
IN!ORME 6RE2E: El informe breve es el medio a travs del cual el auditor expone
sus conclusiones y emite una opinin, o de lo contrario, se abstiene de hacerlos
respecto de (ue los EE,, auditados refle%an razonablemente la situacin
patrimonial, financiera y econmica del ente, sus resultados, la evolucin
patrimonial y los cambios financieros de ese per*odo. Es el traba%o t*pico realizado
por el contador ya sea#
)or(ue los usuarios de la informacin contenida en los E, estn interesados
en estos sean revisados por un profesional independiente para aumentar la
confianza&
)or(ue las disposiciones legales vigentes exigen (ue las cifras expuestas en
los E, sean verificadas por un especialista.
PRESENTACI5N: 'egn lo establecen las normas profesionales, deber hacerse
por separado de los EE,, examinados, impreso en papel con membrete del
profesional, para (ue no pueda confundirse con la informacin auditada, lo (ue
40
PABLO RUSSI
demuestra tambin la posicin de independencia (ue el profesional tiene con el
ente al (ue esta auditando.
CONTENIDO: +odo informe breve deber contener#
1. T+tu'o: )ara (ue pueda ser reconocido rpidamente deber titularse 74nforme
del /uditor8.
4. Destinatario: El informe tiene dos tipos de destinatarios#
-n destinatario formal, (ue es la persona (ue hubiese contratado los
servicios de auditoria, o a (uien el contratante indi(ue como receptor de la
informacin, y es el (ue debe estar indicado en este apartado. 'i se
tratase de un ente, deber estar dirigido a su propietario o autoridad
mxima. .eber aclararse tambin la condicin de contador pblico
independiente. )or e%emplo# Sr. Presidente de XX S.A.: En mi carcter de
Cr. Pblico independiente, informo sobre la auditoria realizada sobre los
EC de XX S.A. detallados en el apartado dentificacin de los EECC.!
-n destinatario sustancial, en el caso (ue sea toda la sociedad, o toda
persona interesada en la informacin contenida en los EE,,.
A. I%enti#i&a&i3n %e 'os EECC, o1>eto %e 'a au%itoria# En este apartado se
deber identificar con claridad y precisin, cada uno de los EE,, auditados,
denominacin completa del ente al cual pertenecen y la fecha o per*odo de
tiempo al cual hacen referencia.
?. A'&an&e %e' tra1a>o %e au%itoria# En este apartado se deber mencionar,
cuales han sido las normas de auditoria aplicadas, si el examen se desarroll o
no de acuerdo con las normas de auditoria vigentes. En a(uellos casos de no
haber podido aplicar alguna norma de auditoria, se deber mencionar cual ha
sido la causa por la (ue no se aplic, es decir, si se debe a una limitacin
impuesta por el ente o por otras circunstancias y una opinin del auditor acerca
de los efectos (ue esto puede tener. En caso de (ue algn procedimiento de
auditoria se hubiese modificad, o sustituido otro, y el auditor hubiese obtenido
los elementos de %uicio vlidos y suficientes, no ser necesario (ue esta situacin
se aclare.
,uando parte del traba%o de auditoria hubiese sido realizado por otro profesional,
se podr informar esta situacin en este apartado. Esta aclaracin es optativa, si
no se la efecta, implica (ue el contador (ue firma el informe asume las
responsabilidades sobre el traba%o realizado por otro profesional.
B. A&'ara&iones Pre(ias# En este apartado, el auditor deber aclarar todos
a(uellos conceptos o hechos (ue a su criterio, el lector deber*a conocer para
efectuar una correcta interpretacin del informe. Eo debern incluirse en este
apartado ningn tipo de salvedad.
G. Di&ta)en# Es en este apartado en donde el auditor emite su opinin, o se
abstiene de hacerlo, respecto de (ue los EE,, auditados representan
razonablemente la situacin patrimonial, financiera y econmica del ente, sus
resultados, la evolucin patrimonial y los cambios financieros de ese per*odo.
Existen distintos tipos de dictmenes posibles de opinin profesional#
A. Di&ta)en !a(ora1'e sin Sa'(e%a%es# .ebe ser emitido por el auditor
cuando, concluido el traba%o de auditoria conforme a las normas vigentes,
hubiese arribado a la conclusin de (ue los EE,, refle%an razonablemente la
situacin patrimonial, financiera y econmica del ente, sus resultados, la
evolucin patrimonial y los cambios financieros de ese per*odo. La emisin de
este tipo de dictamen implica dos cosas# ;: <ue se han podido aplicar todas
41
PABLO RUSSI
las normas de auditoria vigentes. ": <ue los EE,, se a%ustan a las normas
contable vigentes.
6. Di&ta)en !a(ora1'e &on Sa'(e%a%es# .ebe ser emitido por el auditor
cuando#
Iubiese detectado alguna irregularidad o problema en la informacin
contenida en los EE,,&
Iubiese sufrido alguna limitacin en su alcance, (ue por su influencia
no muy significativa, no amerita (ue se emita un dictamen
desfavorable&
'e abstenga a dar opinin, como en el caso de la existencia de
incertidumbres relacionadas con alguna afirmacin muy importante
auditada.
Las salvedades pueden originarse por distintos motivos#
MOTI2O TIPO DE
SAL2EDAD
DETALLE
)or limitaciones en el
alcance
4ndeterminada
O
)or la extrema
significatividad
en los EE,,, se
abstenga de
opinin.
,uando el auditor no haya podido
aplicar algn procedimiento (ue l
considere necesario para (ue su
examen se a%uste a las normas de
auditoria vigente. Esta limitacin
puede ser impuesta por el ente,
cuando no permita (ue se lleve a cabo
algn procedimiento, por e%emplo, no
permite efectuar un ar(ueo de ca%a, o
puede deberse a otras circunstancias,
como no poder efectuar la inspeccin
ocular de un rodado por(ue se
encontraba en el canchn de trnsito.
)or ,uestiones de
Jedicin ,ontable
.eterminada
O
)or la extrema
significatividad
en los EE,,, se
re(uiera opinin
adversa.
,uando el auditor detecte, (ue las
normas utilizadas por el ente, para la
preparacin de los EE,,, se apartan
de las normas contables vigentes. )or
e%emplo, si se incluye como activo no
corriente un plazo fi%o (ue vence en
9H d*as, pero (ue la intencin del ente
es renovarlo por un a!o ms.
)or incertidumbre en la
ocurrencia de hechos
futuros
4ndeterminada
O
)or la extrema
significatividad
en los EE,,, se
abstenga de
opinin.
,uando el profesional llega a la
conclusin (ue los EE,, (ue audita,
pueden ser afectados por un hecho de
importante magnitud (ue an no se
ha concretado y cuya ocurrencia es
incierta. En estos casos, a los fines de
evaluar la significatividad de esta
situacin, el auditor deber evaluar, no
solo la magnitud de la partida
involucrada, sino tambin la
42
PABLO RUSSI
probabilidad de ocurrencia. ,on
respecto a la forma de exponer este
tipo de salvedad, existen dos
corrientes# una tra%i&iona' (ue
establece emitir un dictamen favorable
con una salvedad indeterminada o
una abstencin de opinin, y una mas
)o%erna (ue establece emitir un
dictamen sin salvedades, aclarando la
situacin en un prrafo aparte. -n
e%emplo de este tipo de salvedad,
podr*a ser, el caso de una empresa,
(ue mantiene un %uicio respecto de
algunos crditos o respecto de
cuestiones laborales, cuyo resultado
podr*a modificar sensiblemente el
resultado del e%ercicio.
)or falta de exposicin
de informacin
.eterminada
O
)or la extrema
significatividad
en los EE,,, se
re(uiera opinin
adversa.
,uando los EE,, ob%eto de auditoria
no incluyen toda la informacin
exigida por las normas contables
vigentes. )or e%emplo, si no se
presenta alguna nota anexa.
)or falta de -niformidad .eterminada .eber incluirse cuando no haya
uniformidad entre los EE,, del
e%ercicio auditado y los de otros
e%ercicios. La falta de uniformidad
generalmente es consecuencia de
cambios en los criterios de valuacin
yLo exposicin#
,ambio de una norma aceptada a
otra aceptada&
,ambio de una norma aceptada a
una no aceptada&
,ambio de una norma no aceptada
a una aceptada&
,ambie de una norma no aceptada
a otra norma no aceptada.
En el Ini&o caso en (ue deber
aclararse la falta de uniformidad ser
en el primero, ya (ue en los restantes
casos, tal situacin necesariamente
deber ser considerada en el informe,
con lo cual se desprende la falta de
uniformidad. Este tipo de salvedad
deber contener una descripcin clara
del cambio, los motivos por los (ue se
efectu el cambio y sus efectos.
43
PABLO RUSSI
/dems el auditor deber informar si
est o no de acuerdo con el cambio
realizado.
44
PABLO RUSSI
La RT . clasifica a las salvedades en#
Sa'(e%a%es Deter)ina%as# 'on las originadas en discrepancias entre las
normas contables vigentes y las utilizadas para preparar los EE,,. En estos
casos, el auditor deber informar las partidas y montos involucrados. Las
salvedades determinadas se redactan utilizando la expresin 7e&e*to *or8.
E%emplo# En mi opinin, e"cepto por lo descrito en el prrafo anterior#
Sa'(e%a%es In%eter)ina%as# 'on las originadas en la carencia de
elementos de %uicio vlidos y suficientes para emitir una opinin. En estos
casos, se deber indicar si se debe a una limitacin en el alcance o (ue parte
de la informacin est su%eta a hechos futuros cuya ocurrencia es incierta.
Las salvedades indeterminadas debern redactarse utilizando la expresin
7Su>eto a8. )or e%emplo# En mi opinin, su$eto a los %ec%os descriptos en el
prrafo anterior#
La inclusin de una salvedad en las notas anexas, excusa al auditor a
incluirlas en su informe, pero deber indicar tal situacin y remitirse a la nota
respectiva.
C. Di&ta)en Des#a(ora1'e# Este tipo de dictamen deber emitirse cuando
concluido el traba%o de examen de la informacin conforme a las normas de
auditoria vigentes, se hubiesen detectado una determinada cantidad de
problemas o irregularidades presentes en la informacin (ue por su
importancia muy significativa no amerita la emisin de un dictamen favorable
con salvedades, y (ue el hecho de (ue el auditor tenga conocimiento de tales
circunstancias revela (ue es inapropiado la abstencin de opinar. El auditor en
estos casos deber mencionar las causas por las (ue emite el dictamen
desfavorable en un prrafo aparte (ue puede estar en el apartado
7/claraciones )revias8. )or e%emplo# si se hubiesen valuado las inversiones en
sociedades controladas a su costo actualizado, cuando en realidad deber*an
ser valuadas a $)), y esto provoca cambios muy significativos en su situacin
patrimonial y de resultados.
D. A1sten&i3n %e O*inar# El auditor deber abstenerse de emitir una opinin,
respecto de la razonabilidad de la informacin contenida en los EE,, ob%eto
de auditoria, cuando concluido su examen, no hubiese obtenido los elementos
de %uicio vlidos para hacerlo. +al situacin puede originarse por#
Limitaciones muy significativas en su alcance&
)or la su%ecin de gran cantidad de informacin a hechos futuros cuya
ocurrencia es incierta.
La abstencin de opinar puede ser aplicada a toda la informacin contenida
en los EE,, o solo a una parte de ella. El auditor deber indicar en el
apartado correspondiente, (ue puede ser 7Limitaciones al /lcance8 o
7/claraciones )revias8 las causas por las (ue se abstiene de opinar.
)or e%emplo# -na empresa (ue mantiene un %uicio laboral o respecto de la
legitimidad de algunos crditos, cuyo resultado podr*a modificar
sensiblemente los resultados del e%ercicio y su situacin patrimonial.
E. Di&ta)en &on O*ini3n Par&ia'# En los casos en (ue el auditor hubiese
emitido un dictamen desfavorable o se hubiese abstenido a opinar, podr
emitir una opinin parcial sobre alguna parte de la informacin contenida en
45
PABLO RUSSI
los EE,,, cuando considere (ue dicha opinin puede resultar de utilidad para
los lectores del informe, y adems hubiese obtenido los elementos de %uicio
vlidos y suficientes para sustentar dicha opinin. En estos casos, el auditor
deber identificar claramente los rubros o la parte de la informacin a los
cuales se refiere la opinin. 'e deber tener cuidado de no contradecir o de%ar
sin efecto la opinin adversa o directamente no opinar.
In#or)a&i3n a%i&iona' ei:i%a *or 'e,es o %is*osi&iones na&iona'es,
*ro(in&ia'es o )uni&i*a'es o *or e' or:anis)o %e &ontra'or %e' e>er&i&io %e
'a *ro#esi3n# En este apartado se incluye toda a(uella informacin legal adicional.
En la %urisdiccin de salta, se exige (ue se aclare en este apartado (ue#
Los EE,, (ue se mencionan en el apartado 74dentificacin de los EE,, ob%eto
de auditoria8 surgen de registros contables llevados en sus aspectos formales
de acuerdo a las normas legales vigentes.
La composicin del pasivo provisional. )or e%emplo# a la fec%a XX, las deudas
de&en'adas a fa&or del ()'imen *acional de Se'uridad Social es de + XX.
'egn A+ "> del ,.).,.E.'. exige (ue se aclare adicionalmente al final del
informe# Las cifras totales del balance general# /,+4$B, )/'4$B y
)/+A4JBE4B EE+B. Las cifras del estado de resultado# 4E0AE'B', E0AE'B'
y 0/E/E,4/L)PA.4./ .EL E1EA,4,4B.
C. Lu:ar , !e&@a# El lugar tiene importancia ya (ue determina la %urisdiccin en la
(ue el contador debe estar inscripto. K la fecha (ue es la de conclusin del traba%o
de auditoria, tiene importancia por(ue limita la responsabilidad del auditor de
conocer los hechos posteriores al cierre.
F. !ir)a# La firma es el elemento a travs del cual el auditor avala los %uicios
emitidos en su informe. Es lo (ue le da validez al informe. .ebe llevar la firma del
,ontador, su aclaracin, su condicin de ,ontador )blico, t*tulo profesional,
conse%o profesional en el (ue est inscripto 5en el caso de salta ,.).,.E.'.6, y
numero de matr*cula. ,ada ho%a de los EE,, al cual se refiere el informe deber
estar firmado con los mismo re(uisitos y adems se deber incorporar la leyenda
7firmado a los efectos de su identificacin con mi informe de fec%a "","",""8.
46
PABLO RUSSI
CAPITULO .: RU6ROS.
PROGRAMAS DE TRA6A8O: Los programas de traba%o se utilizan para presentar
de manera ordenada cuales van a ser los pasos a seguir en la aplicacin de los
distintos procedimientos de auditoria sobre cada componente. -n programa de
traba%o deber contener#
;. 4dentificacin del 2rea donde se aplica# /dministracin, ventas, fabricacin,
etc.&
". )ersona encargada de realizar el procedimiento# .eber especificarse si va a
ser aplicado por el auditor o por algn colaborador&
9. )rocedimiento (ue se va a aplicar# .eber especificarse la naturaleza y
alcance del mismo&
=. @echa en la (ue se va a aplicar&
>. +iempo (ue se prev va a demandar su aplicacin&
?. +iempo real demandado&
C. Bbservaciones.
/dems cada rubro, tendr los siguientes elementos#
;. .escripcin y contendido del componente&
". /ctividades relacionadas con el componente&
9. )autas para la comprensin y anlisis del negocio&
=. /spectos de valuacin, exposicin y normas legales&
>. /firmaciones&
?. ,ontroles&
C. @actores de riesgo&
F. Enfo(ue de la auditoria&
G. )rocedimientos de auditoria&
;H. .ocumentacin.
PROGRAMAS DE TRA6A8O:
Ru1ro Ca>a , 6an&o, *ro&e%i)iento Ar$ueo %e &a>a#
El ar(ueo de ca%a es recomendable se realice sorpresivamente para obtener
resultados reales del estado de la ca%a. +odo contacto del auditor con el dinero
deber hacerse siempre en presencia del tesorero o encargado de la custodia de la
ca%a en el ente.
)asos#
;. Aecontar el dinero y dems valores tales como cobranzas a depositar
presente en la ca%a del ente.
". 'olicitarle al tesorero o encargado de la custodia de la ca%a (ue de%e
constancia por escrito de (ue ha presenciado el recuento de los fondos
y (ue los mismos se le han devuelto intactos.
9. Listar los gastos pagados con la ca%a chica an no rendidos.
=. Establecer los fondos su%etos a ar(ueo.
>. $erificar (ue para toda cobranza y pago realizado con la ca%a se hayan
emitido y recibido los correspondientes recibos.
?. $erificar (ue los recibos no utilizados se encuentren en perfecto estado
sin registrar rastro de haber sido violados.
C. ,omparar el saldo de la cuenta ca%a con el del ar(ueo, analizando en su
caso la magnitud y significancia de las diferencias detectadas.
47
PABLO RUSSI
Ru1ro Ca>a , 6an&os, Pro&e%i)iento Con&i'ia&i3n 6an&aria:
La confirmacin bancaria es el procedimiento a travs del cual el auditor le
solicita a los bancos (ue confirmen los saldos de las cuentas registradas por el ente
en sus E,. 'uelen utilizarse para el desarrollo de este tipo de procedimientos una
serie de formularios estndares (ue se aconse%a conocer.
)asos#
;. Bbtener o preparar una lista completa de todas las cuentas
bancarias (ue posee el ente.
". ,ompletar o hacer (ue el ente complete los formularios estndar.
9. /cordar con la empresa (ue sta autorice a los bancos a cumplir con
los re(uerimientos de auditoria.
=. )reparar un listado de control de las afirmaciones.
>. .espachar las confirmaciones acompa!ando una copia para el banco
?. Aegistrar las fechas de despacho y la de recepcin de la
confirmacin.
C. 'i es necesario enviar una segundo confirmacin
F. ,omparar las respuestas obtenidas con los saldos de las cuentas en
los mayores.
Ru1ro Cuentas *or &o1rar, Pro&e%i)iento: &ir&u'a&i3n %e &uentas
La circulacin de las cuentas es el procedimiento mediante el cual el auditor
obtiene una confirmacin de terceros tales como proveedores, clientes, respecto de
los saldos de sus cuentas. )uede ser# Positi&o# cuando el tercero deber responder
confirmando los saldos consultados. *e'ati&o cuando el tercero solo deber
responder en caso de (ue el saldo consultado no coincida con el (ue l tiene
registrado. Cie'o# cuando se le solicita al tercero (ue informe el saldo de su cuenta
sin (ue se le comuni(ue cual es el saldo de la cuenta para el ente.
)asos
;. Bbtener o preparar un listado con la totalidad de cuentas a circular. El
auditor deber verificar (ue los saldos de dichas cuentas concuerden
con los saldos individuales de cada deudor.
". 'eleccionar las cuentas a circular# puede optarse por circular las
cuentas ms importantes, o las (ue posean saldo acreedor.
9. Aevisar con la empresa el listado# Es posible (ue la empresa se niegue
a (ue se circularice alguna cuenta, en esos caso se deber de%ar
constancia de los motivos por los cuales se niega.
=. )reparar un listado de control con los detalles importantes de cada
cuenta.
>. .espachar las circulaciones# Es aconse%able (ue la circulacin se
despache en pocas de ba%a actividad de los acreedores. .ebe estar
destinada a una persona en particular como ser el %efe de compras del
ente. 'e debe incluir una estampilla para (ue pueda ser contestada si
costo para el ente.
?. .espus de un per*odo considerable emitir un segundo pedido si no se
hubiesen obtenido respuestas.
C. )rocesar las respuestas obtenidas
F. ,ompletar el resumen de circulacin analizando las causas y
relevancias de las diferencias.
48
PABLO RUSSI
CAPITULO C: OTROS TRA6A8OS DE AUDITORIA.
RE2ISIONES LIMITADAS: Existen empresas (ue adicionalmente a los EE,,
anuales de cada e%ercicio, emiten en peridicamente, cada dos o tres meses, EE,,
de dichos per*odos intermedios. ,onsisten en la aplicacin de procedimientos de
auditoria limitados y a travs de ellos, pueden detectarse situaciones significativas
(ue afectan a la informacin contable, pero no proporcionan la seguridad de (ue se
detecten todas a(uellas (ue podr*an surgir de una auditoria completa, por lo tanto,
la evidencia de auditoria a obtener, es inferior a la necesaria, para emitir opinin
sobre la razonabilidad de los EE,,. Eormalmente, se llevan a cabo, cuando el
auditor esta razonablemente satisfecho de (ue los controles y procedimientos
contable internos del ente, son adecuados y confiables para producir la informacin
re(uerida, pero adems, debe asegurarse (ue la informacin contable interna esta
preparada de acuerdo con normas contables.
PROCEDIMIENTOS DE RE2ISI5N:
CUANDO EL AUDITOR CONOCE EL ENTE A
AUDITAR
)rocedimientos /nal*ticos y de 4ndagacin.
basados en#
Experiencia en traba%os
anteriores&
Evaluacin del grado de control
de la gerencia en operaciones
financieras y contables diarias.
Ana'+ti&os: Evaluar si# 'e aplican normas contables&
'i existen procedimientos para
registrar, clasificar y resumir las
transacciones inusuales yLo
datos internos&
'i las medidas tomadas por la
gerencia, afectan la informacin
interna.
De In%a:a&i3n: )reguntar si los cambios
significativos en el periodo a revisar,
afectaron#
La naturaleza de los servicios&
El personal clave del rea
contable&
Los registros y pol*ticas
contables&
Los sistemas contables y
gerenciales significativos&
El funcionamiento de control
clave.
adems, indagar sobre cuestiones relativas a# 'i la informacin financiera ha
sido preparada en conformidad
a normas contables&
,ambios en la operatoria
contable&
,uestiones (ue hayan surgido
49
PABLO RUSSI
de la aplicacin de otros
procedimientos& y
Iechos posteriores a la fecha de
la informacin financiera
interina, (ue podrn tener un
efecto significativo en la
presentacin de dicha
informacin.
CUANDO EL AUDITOR NO CONOCE EL
ENTE A AUDITAR
La revisin debe incluir
procedimientos adicionales para
determinar, si ba%os las
circunstancias en particular, el
auditor puede obtener
conocimientos suficientes para
realizar las prcticas pertinentes de
revisin. Estos procedimientos se
basan en#
El estudio y evaluacin del
sistema de control interno
contable&
Aevisin de los papeles de
traba%o del auditor anterior y
preguntas al mismo, referidas a
las cuestiones (ue l considere
(ue puedan afectar la revisin y
el informe.
PROCEDIMIENTOS PRE2IOS PARA
AM6OS CASOS
;. ,onocimiento y comprensin
del negocio, clientes y tipo de
procedimiento aplicado para
contabilizar operaciones&
". Aevisar las actas de reuniones
de directorio, accionistas u
otros comits&
9. ,omparar EE,, anteriores&
=. ,omparar EE,, con
presupuestos&
>. /nalizar detalladamente las
cuentas individuales&
?. Aevisar conciliaciones con el
mayor general&
C. /veriguar acerca de la
uniformidad de la presentacin,
cambios en operaciones y
conformidad con los principios
contables.
In#or)e %e Re(isi3n Li)ita%a: 0eneralmente contiene los siguientes aspectos
(ue lo diferencian de un informe de auditoria completa#
50
PABLO RUSSI
;. Enunciar el auditor (ue una revisin limitada implica un alcance
sustancialmente menor (ue el de una auditoria y debido a esas
limitaciones, no se admite opinin&
". Enunciar el auditor (ue no tiene conocimiento de ninguna modificacin
significativa de las normas contables utilizadas por el ente para la
confeccin de esa informacin interina, o si la tiene, incluirla en el informe.
Es posible (ue existan en el ultimo informe de auditoria, salvedades, un informe
adverso, o no se haya emitido opinin. )ara esos casos, el auditor deber evaluar el
estado actual del problema (ue ocasiono a(uellas situaciones y si afecta a los
estados internos, el informe limitado, deber incluir una referencia de tal situacin.
)ara el usuario, la 7conformidad limitada8, aumenta la confiabilidad de los EE,,
internos, para ello, el auditor, le proporciona una conclusin, basada en la e%ecucin
de procedimientos limitados, informando (ue no tiene conocimientos de ninguna
modificacin significativa (ue deba efectuarse sobre la informacin interna, para
(ue se presente de acuerdo con normas contables.
CERTI!ICACIONES: Las certificaciones se aplican a ciertas situaciones de hecho o
comprobaciones especiales, a travs de la constatacin con los registros contables y
otra documentacin respaldatoria, sin (ue se emita opinin o %uicio tcnico de
ninguna *ndole por parte del auditor de lo (ue esta certificando. .ebe contener#
;. +*tulo
". .estinatario
9. .etalle de lo (ue se certifica
=. /lcance de la tarea realizada
>. Janifestacin del contador
?. Lugar y fecha de la emisin
C. @irma del contador pblico.
RE2ISIONES ESPECIALES: AD"UISICI5N DE EMPRESAS : ,uando una
empresa esta interesada en la compra de otra, se producen varias etapa, y una de
ellas es el 7due diligence8. El due diligence, no es una auditoria completa de EE,,
segn las normas contables de auditoria, su enfo(ue y procedimientos a aplicar
dependern de las particularidades de la empresa (ue se esta evaluando y por
supuesto, del olfato del contador publico, auditor externo, (ue ayudar much*simo.
Es conveniente (ue se tome contacto con los auditores externos y asesores
impositivos habituales de la empresa (ue se esta vendiendo, revisin de sus
papeles de traba%o del ltimo e%ercicio y del toda la informacin archivada en el
lega%o permanente de la misma.
El auditor, debe emplear su capacidad profesional para brindarle a su cliente,
informacin acerca de la situacin financiera o de las perspectivas comerciales de la
firma a ser ad(uirida, por lo tanto, es muy importante (ue se defina el alcance del
traba%o con el cliente, (uin deber indicar en trminos generales, sus necesidades
en cuanto a la evaluacin y negociacin de la posible compra.
En general, para el auditor, ser de gran inters revisar la estructura de controles
gerenciales y obtener informacin de las reas problemticas y los riesgos
asociados y todo lo (ue puede llegar a influir en el precio de ad(uisicin 5ganancias,
)E, /ctivos, )asivos, etc.6, por lo (ue, es conveniente (ue en estas situaciones, se
realicen procedimientos anal*ticos.
51
PABLO RUSSI
In#or)e: El informe emitido, motivo de la revisin, debe incluir los temas (ue se
consideren de inters para el cliente, y ste pueda sacar conclusiones factibles
inherentes a la ad(uisicin futura#
.escripcin razonable y espec*fica de la naturaleza y alcance del traba%o&
Limitaciones del informe&
4ndicacin (ue no se ha realizado una auditoria, por lo (ue %ustifica la
abstensin de opinin&
,omentarios acerca de los aspectos contables, financieros y otros
observados.
Es importante describir con precisin, las fuentes de la informacin contenida de
informes y anexos y los pasos (ue se siguieron para la revisin de dicha
informacin.
RE2ISI5N SO6RE PRESUPUESTOS Y PROYECCIONES !INANCIERAS: 'on
realizados, por la creciente demanda por parte de inversores, con el ob%eto de
conocer las perspectivas sobre el desarrollo de los negocios.
;. Presu*uestos: 'on los supuestos de la gerencia, (ue refle%an las condiciones
(ue se esperan (ue existan y los cursos de accin (ue se (uieren adoptar.
". Pro,e&&i3n: 'on los supuestos de la gerencia, (ue refle%an las condiciones
(ue se esperan (ue existirn y los cursos de accin (ue se (uieren adoptar,
siempre y cuando se cumplieran uno o mas factores o supuestos hipotticos.
Aesponden a la pregunta# M(ue ocurrir*a siQN.
Los presupuestos y proyecciones financieras, deben presentarse preferiblemente,
en el formato de EE,,, lo (ue facilitar las comparaciones con los resultados (ue
realmente se alcancen el per*odo futuro. La informacin financiera, debe presentar
m*nimamente lo siguiente#
$entas o ingresos brutos&
0anancia bruta o costos de ventas&
0astos operativos&
)rovisin para impuesto a las ganancias&
0anancias netas,
)artidas extraordinarias.
In#or)e: El informe emitido, motivo de la revisin, debe incluir los temas (ue se
consideren de inters para el cliente, y ste pueda sacar conclusiones factibles
inherentes a las perspectivas financieras futuras#
.escripcin razonable y espec*fica de la naturaleza y alcance del traba%o&
Limitaciones del informe&
4ndicacin (ue no se ha realizado una auditoria, por lo (ue %ustifica la
abstensin de opinin&
,omentarios acerca de los presupuestos y proyecciones financieras
observados&
)armetros u otras referencias consultadas.
Es importante describir con precisin, las fuentes de la informacin contenida de
informes y anexos y los pasos (ue se siguieron para la revisin de dicha
informacin.
52
PABLO RUSSI
IN!ORME E9TENSO: 'e presenta cuando a re(uerimiento de empresas, (ue
segn su magnitud o caracter*sticas, deben presentar adicionalmente a los EE,,,
informacin adicional. En estos casos, el examen del auditor, va a ir ms all de los
EE,, y se necesitar emitir un informe extenso (ue deber contener, adems de lo
re(uerido para el informe breve, las indicaciones sobre lo siguiente#
<ue el traba%o de auditor*a ha sido orientado, primordialmente, a la posibilidad
de formular una opinin sobre los estados bsicos& y
<ue los datos (ue se ad%untan a los estados contables bsicamente se presentan
para posibilitar estudios complementarios, pero no son necesarios para una
presentacin razonable de la informacin (ue deben contener los citados estados
bsicos, (ue adems esos datos ad%untados, han sido sometidos a
procedimientos de auditor*a durante la revisin de los estados contables bsicos
y estn razonablemente presentados en sus aspectos significativos, con relacin
a los citados estados tomados en su con%unto, o bien, no fueron sometidos a
procedimientos de auditor*a aplicados para la revisin de los estados contables
bsicos. En este caso, el auditor debe citar la fuente de la informacin, el
alcance de su examen y, eventualmente, la responsabilidad asumida.
En el informe extenso deben (uedar claramente identificadas las manifestaciones
del ente cuyos estados contables e informacin complementaria han sido ob%eto de
la auditor*a y las manifestaciones del contador pblico (ue emite dicho informe
extenso.
IN!ORMES SO6RE LOS CONTROLES: Es el informe (ue debe emitir el auditor
cuando se le haya encomendado la revisin del funcionamiento de las actividades
de control del ente. El informe de control mas comn, es el de control del
departamento de lavado de dinero las empresas obligadas a tenerlo. Es conveniente
(ue se incluya lo siguiente#
;. El alcance de la tarea realizada
". Las faltas de cumplimiento detectadas en las actividades de control
9. Las debilidades detectadas.
=. 'ugerencias para su correccin.
>. La opinin de la gerencia sobre los temas tratados.
IN!ORMES SO6RE TRA6A8OS ESPECIALES: 'on los informes preparados por el
auditor cuando se le encomienda la revisin de algn sistema o informacin, como
ser, (ue evale el funcionamiento de algn programa de registraciones contables.
)ara la preparacin de este informe se debern tener en cuenta las finalidades para
las cuales se re(uiere. .eben aplicarse y cumplirse las mismas normas exigidas al
informe breve.
!ISCALI7ACI5N PRI2ADA DE SOCIEDADES: La fiscalizacin privada o funcin de
una sindicatura, consiste en el desarrollo de una serie de tareas espec*ficamente
enunciadas en leyes o reglamentaciones de organismo de control y cuyo principal
ob%etivo es instruir a un rgano de vigilancia interna. )or e%emplo, la ley de
sociedades comerciales argentina 5;G.>>H6, establece para ciertos tipos societarios,
la obligacin de contar con un rgano de fiscalizacin privada. Esta tarea de
fiscalizacin, normalmente es personal e indelegable, es decir, realizada por la
persona elegida a tal efecto por los accionistas, no obstante, el s*ndico podr
delegarlas en colaboradores ba%o su responsabilidad y supervisin, por lo tanto, el
53
PABLO RUSSI
s*ndico, debe ser independiente de la sociedad, de los rganos (ue la componen y su
responsabilidad es limitada y solidaria.
RT 1B: Nor)as so1re 'a a&tua&i3n %e' &onta%or *I1'i&o &o)o s+n%i&o
so&ietario: Los traba%os de sindicatura societaria, deben realizarse de acuerdo con
lo previsto en la ley de sociedades comerciales, las normas de la presente
resolucin, y en lo pertinente, con las normas de auditoria establecidas en la RT ..
Re#'eiones a&er&a %e eisten&ia %e 'a #is&a'i=a&i3n *ri(a%a %e so&ie%a%es:
En general y de acuerdo con las normas vigentes en cada pa*s, las tareas de s*ndico
societario, tienen un significativo grado de superposicin con las del auditor externo.
En a(uellos casos en (ue el s*ndico es adems el auditor externo, normalmente sus
tareas de s*ndico adicionales, no son de significatividad y su honorarios podr*an ya
estar incluidos en la retribucin por los servicios de auditor.
Es re(uisito fundamental, ser abogado o contador pblico, pero en caso de
profesionales abogados, en algunos procedimientos, es dudosa la efectividad con la
(ue pueden desarrollarlos, dado su desconocimiento tcnico-contable relacionado, es
decir su efectividad. 'i el s*ndico es contador pblico, en determinadas situaciones,
se convierte en su%eto obligado a informar operaciones 7sospechosas8, con el riesgo
de sufrir penalidades severas, excepto si fuese abogado.
'e entiende (ue la figura del s*ndico se %ustifica en la medida (ue se establezcan
alcances claros y precisos, ya (ue la %urisprudencia tampoco ayuda demasiado, ya
(ue en algunos casos, cumplen el rol de directores y en otros casos no.
AUDITORIA EN EL SECTOR PU6LICO: Constitu&i3n Na&iona' /art CB0# De 'a
Au%itoria Genera' %e 'a Na&i3n# El control externo del sector pblico nacional en
sus aspectos patrimoniales, econmicos, financieros y operativos, ser una
atribucin propia del )oder Legislativo. El examen y la opinin del )oder Legislativo
sobre el desempe!o y situacin general de la /dministracin )blica estarn
sustentados en los dictmenes de la /uditoria 0eneral de la Eacin. Este organismo
de asistencia tcnica del ,ongreso, con autonom*a funcional, se integrar del modo
(ue establezca la ley (ue reglamenta su creacin y funcionamiento, (ue deber ser
aprobada por mayor*a absoluta de los miembros de cada ,mara. El presidente de
organismo ser designado a propuesta del partido pol*tico de oposicin con mayor
nmero de legisladores en el ,ongreso. +endr a su cargo el control de legalidad,
gestin y auditor*a de toda la actividad de la /dministracin )blica centralizada y
descentralizada, cual(uiera fuera su modalidad de organizacin, y las dems
funciones (ue la ley le otorgue. 4ntervendr necesariamente en el trmite de
aprobacin o rechazo de las cuentas de percepcin e inversin de los fondos
pblicos.
Constitu&i3n Pro(in&ia' /art 1GD0: La )rovincia de 'alta sostiene un modelo de
control de la hacienda pblica integrado. /uditor*a 4nterna. 'indicatura 0eneral de
la )rovincia.
La 'indicatura 0eneral de la )rovincia es el rgano de control interno
presupuestario, contable, financiero, econmico, patrimonial y legal de la Iacienda
)blica )rovincial centralizada y descentralizada, cual(uiera fuere su modalidad de
organizacin y evala las actividades y programas a ser e%ecutados en la )rovincia
con caudales pblicos. 'u titular es el '*ndico 0eneral de la )rovincia, designado y
removido por el 0obernador. Los restantes poderes y municipios fi%an su
54
PABLO RUSSI
procedimiento de control interno. La ley reglamenta su organizacin,
funcionamiento y competencia.
La /uditor*a 0eneral de la )rovincia es el rgano con independencia funcional,
administrativa y financiera, competente para el control externo posterior y auditor*a
de la gestin econmica, financiera, patrimonial, presupuestaria y operativa en
atencin a los criterios de legalidad, econom*a, eficiencia y eficacia de la Iacienda
)blica )rovincial y Junicipal, incluyendo sus organismos descentralizados
cual(uiera fuese su modalidad de organizacin, empresas y sociedades del Estado,
entes reguladores de servicios pblicos y entes privados ad%udicatarios de servicios
privatizados en cuanto a las obligaciones emergentes de los respectivos contratos.
Examina e informa a la Legislatura, aconse%ando su aprobacin o desaprobacin
sobre la ,uenta 0eneral del E%ercicio, cuentas de percepcin e inversin de fondos
pblicos y de cual(uiera de los estados contables (ue se elaboren por la
/dministracin )blica )rovincial y Junicipal. +iene legitimacin para comparecer
en %uicio por s* misma y en representacin del Estado, en los casos (ue se detecte,
en virtud de las funciones atribuidas por esta ,onstitucin y las leyes, posible da!o
patrimonial al @isco. Los informes, dictmenes y pronunciamientos finales de la
/uditor*a, tienen la calidad de pblicos y deben ser publicados por la misma. Las
autoridades provinciales y los agentes y funcionarios del sector pblico provincial y
municipal estn obligados a proveerles la informacin (ue les re(uiera. Eombra su
personal previo concurso pblico.
Est integrado por tres o cinco miembros, segn lo establezca la ley, con t*tulo
universitario en /bogac*a, ,iencias Econmicas u otros graduados con
especializacin en administracin financiera, control y auditor*a. 'on seleccionados
por una ,omisin )ermanente de la ,mara de .iputados integrada por siete
miembros, con participacin de la minor*a. 'on designados previa audiencia pblica
por la ,mara de 'enadores en sesin pblica. .uran cinco a!os en sus funciones y
pueden ser reelegidos. +ienen las mismas incompatibilidades, gozan de las mismas
inmunidades (ue los %ueces y son removidos por las mismas causas (ue stos
mediante 1uicio )ol*tico. La competencia, organizacin y funcionamiento son
regulados por ley.
LEYES Y REGLAMENTACION DE LA AUDITORIA. EL CONTROL DE LAS
ACTI2IDADES DEL ESTADO: Los cambios operados en la /dministracin en
general, y en la /dministracin )blica en particular, relacionados con la bs(ueda
de econom*a, eficacia y eficiencia, el nfasis en la me%or provisin de bienes y
servicios a la ciudadan*a, la eliminacin en el Estado de actividades (ue no
producen bienes y servicios pblicos y el desplazamiento de la responsabilidad del
control hacia las propias unidades e%ecutoras, con se!alada descentralizacin de
autoridad, hicieron del ,ontrol 4nterno un elemento mucho ms importante (ue con
anterioridad. El estado argentino comprendi la necesidad de evolucionar en el
concepto de sistema de auditor*a y conociendo el desarrollo del nuevo enfo(ue de
/uditor*a 4ntegral y entendiendo sus beneficios, tom conciencia de la necesidad de
su adopcin.
.entro del programa de Aeforma /dministrativa del Estado, realizado en el a!o
;GG;, se gest la reforma de la /dministracin @inanciera y los 'istemas de
,ontrol, en el marco de otorgar mayor racionalidad a la gestin de los entes
pblicos, proponiendo por entonces#
;. Lograr (ue la gestin del rea se realice con Eficacia, Eficiencia y
Econom*a&
55
PABLO RUSSI
". 0enerar informacin confiable y oportuna para la toma de decisiones&
9. 4nterrelacionar los sistemas de /dministracin @inanciera con los de
,ontrol 4nterno y Externo, con la finalidad de facilitar su eficacia&
=. Aealizar la gestin de los recursos pblicos en un marco de absoluta
transparencia.
La Ley "=;>? de /dministracin @inanciera y de los 'istemas de ,ontrol del 'ector
)blico Eacional, sancionada el 9HLHGL;GG", es el instrumento normativo bsico de
la reforma en los 'istemas de /dministracin @inanciera y de ,ontrol y cuyo
ob%etivo es otorgar mayor racionalidad a la gestin de los entes pblicos. .entro de
esta reforma y apoyndose en esta teor*a se encuadraron los siguientes sistemas#
R /dministracin @inanciera# conformado por los 'istemas de )resupuesto,
,rdito )ublico, +esorer*a y ,ontabilidad, estando estrechamente
interrelacionados en cuanto a su normativa, operacin e informacin,
posibilitando (ue en su operacin se obtengan importantes econom*as de gestin
y una administracin mas eficiente de los recursos pblicos.
R 'istema de Aecursos Iumanos# conformado por un 'istema Escalafonario
sustentado en los principios de mrito, capacitacin y sistemas ob%etivos de
seleccin y productividad como fundamentos del ingreso y la promocin de los
agentes pblicos.
R 'istema de Aecursos Jateriales# comprendiendo los 'istemas de
,ontrataciones y de /dministracin de 3ienes.
R 'istemas de ,ontrol# conformados por dos estructuras diferenciadas de control
del sector pblico nacional, la 'indicatura 0eneral de la Eacin 5'40EE6 (ue es
el rgano rector del control interno y depende del )oder E%ecutivo Eacional& y la
/uditor*a 0eneral de la Eacin 5/0E6 (ue es el rgano rector del control externo
y depende del ,ongreso de la Eacin.
)odemos decir (ue todo este cambio ha marcado un hito en la /dministracin
)blica, hoy no se concibe al Estado sin estos pilares& los cuales, sin embargo,
deben ser constantemente monitoreados y actualizados, a fin de no retroceder en
el camino en el (ue tanto se ha avanzado.
56
PABLO RUSSI
CAPITULO D: AUDITORIA EN LA PE"UEJA Y MEDIANA EMPRESA.
DE!INICI5N DE PYME: Es la concentracin de la propiedad o control operativo en
uno o en unos pocos individuos. 'e define como 7micro, pe(ue!as y medianas
empresas8 a a(uellas (ue registren hasta el siguiente nivel mximo de las ventas
totales anuales, sin contar el 4mpuesto al $alor /gregado 54$/6 y el impuesto
interno (ue pudiera corresponder, expresado en pesos argentinos, detallados en el
siguiente cuadro#
NECESIDADES DE NORMAS ESPECIALES: Existen " posturas doctrinarias#
;. 'i re(uieren normas especiales# 'ustentan su postura, indicando (ue
aplicando normas especiales, limitarn la separacin de funciones y se
evaluar especialmente el control interno, adems, no se pueden re(uerir
procedimientos de auditoria tan extensos y numerosos como los referidos a
grandes empresas.
". Eo re(uieren normas especiales# 'ustentan su postura, al indicar (ue se
obtiene mayor uniformidad y calidad de examen de auditoria, aplicando
normas generales de auditoria para todas las empresas, con total
independencia de la envergadura de la firma auditada. Esta postura es la
aplicada en la /rgentina, por lo (ue, existen situaciones y condiciones (ue se
debern evaluar antes de definir el enfo(ue de auditoria a aplicar en las
pe(ue!as y medianas empresas.
AUDITA6ILIDAD: 'e hace referencia al ambiente de confianza (ue pueda generar
la gerencia de la empresa, basada principalmente en las aseveraciones globales de
los principales funcionario y responsables, analizando el grado de competencias,
capacidades, experiencias y profesionalismo de ella. +ampoco se debe olvidar el
grado de confianza (ue generen los empleados. /dems, la auditabilidad tambin
engloba el grado de integridad y autenticidad (ue pueda tener la documentacin
(ue respalda las operaciones del ente a auditar, ya (ue es muy comn (ue el
auditor de una )KJE, se pregunte si cuenta con la aumentacin respaldatoria y si a
la vez sta es realmente autntica. Estos aspectos son sub%etivos y depender la
conclusin final del criterio del auditor.
INDEPENDENCIA DE CRITERIOS: ,omo consecuencia de la limitada estructura
de las )KJE', las mismas se ven obligadas a frecuentar asesores externos y en
muchos casos, son los mismos profesionales (ue debern auditar los EE,,. Este
asesoramiento no se contrapone a las tareas de auditoria, ya (ue es un
complemento perfecto a la misma. Las tareas adicionales (ue pueden llevar los
auditores son#
/sesoramiento general 5impositivo, laboral, concursal, etc.6&
57
PABLO RUSSI
+enedur*a de libros 5registracin, medicin y exposicin contable6&
/dministracin financiera 5con limitaciones6&
/dministracin general 5con limitaciones6& y
'er apoderados 5para actuar y representar al ente en ciertas ocasiones6.
PLANEAMIENTO: En las )KJE', al igual (ue en todos los traba%os de auditoria, el
planeamiento debe de%arse por escrito, confeccionado un memorndum (ue por lo
menos incluya los siguientes puntos#
Bb%etivos de la auditoria&
+odo lo referido al negocio de la entidad y el contacto con la direccin&
.eterminacin de componentes importantes y riesgos de auditoria asociados&
Enfo(ue del examen&
)rocedimientos para los componentes ms significativos.
EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO: Juchas veces las )KJE', carecen de
personal adecuado y suficiente para implementar una buena separacin de
funciones o no existe un buen ambiente de control, por lo (ue dif*cilmente se pueda
confiar en los sistemas de control aplicados. Es indispensable tener conocimiento
sobre#
La estructura del ente&
Los mtodos de autoridad y la delegacin de funciones&
Los mtodos de la gerencia para supervisar el sistema de control aplicado&
Los principales flu%os de operaciones.
EN!O"UE DE AUDITORIA: Las limitaciones en la estructura y en los sistemas de
control en las )KJE', implicar (ue la mayor parte de las pruebas de auditoria sean
referidas a pruebas sustantivas, no obstante, no cuente con dichas limitaciones, se
podrn aplicar pruebas de cumplimiento. En general, en las )KJE', un enfo(ue
eficiente ser en la mayor*a de los casos un enfo(ue netamente sustantivo, y en la
medida (ue la comple%idad y estructura de la empresa lo permita, se confiar en
pruebas de cumplimiento. La aplicacin de pruebas anal*ticas, depender del
contexto externo y de las fortalezas de la empresa para afrontar situaciones
fluctuantes del mercado y el medio ambiente de ella.
CARTA DE REPRESENTACION O DE GERENCIA: Es indispensable en la auditoria
de )KJE', hasta mas importante (ue en la grandes empresas, ya (ue muchos
procedimientos dependern de las aseveraciones verbales (ue haya efectuado la
gerencia. .ebe ser adecuada a las circunstancias y por lo menos incluir#
'eparacin adecuada de transacciones personales del accionista o socio,
respecto de las correspondientes a la sociedad&
,onfirmacin de parte de la gerencia, (ue esta informada de las deficiencias
importantes del sistema de control interno&
+odos los activos y pasivos de la empresa, y en general todas las
operaciones&
4nexistencia de otros gravmenes o restricciones sobre los activos, (ue los
informados en los EE,,&
4nexistencia de reclamos, contingencias o %uicios, (ue los informados en los
EE,,& e
58
PABLO RUSSI
4nexistencia de hechos posteriores (ue afecten a la entidad.
CON!IRMACIONES DE TERCEROS: A6OGADOS: )odr*a darse el caso de la
inexistencia de abogados o asesores legales en la )KJE, lo (ue debe constar en la
carta de la gerencia de dicha situacin, adems el auditor, verificar (ue no existen
honorarios respectivos en el EE de Ados. Entonces, deber tenerse cuidado en la
realizacin de la carta en la (ue se efecta el re(uerimiento de confirmacin a los
abogados, sobre las situaciones legales en las (ue la empresa se encuentre
involucrada, de sta forma, la carta de respuesta de los mismos, suministrar una
adecuada descripcin de las situaciones solicitadas.
DEUDORES Y ACREEDORES: La confirmacin de .s y /s, ad(uiere importancia en
las )KJE', ya (ue estar determinada por la significatividad del rubro respectivo y
el riesgo asociado, para confirmar y aclarar las diferencias de saldos existentes
entre la firma y los acreedores o deudores de la misma.
CARTA DE RECOMENDACIONES: Es recomendable, independientemente del
tama!o de empresa examinada, especificando claramente las limitaciones 5si
existieran6 en el control interno, recomendando una adecuada y directa supervisin
de la gerencia. 'i el profesional no considera una carta de recomendaciones, es
indispensable (ue lo haga de forma verbal, de%ando constancia en ambos casos (ue
la gerencia recibi dichas recomendaciones.
OTROS PROCEDIMIENTOS: ,ual(uier otro procedimiento y tcnicas a criterio y
experiencia del auditor, pueden ser aplicados en las )KJE', debiendo ser
adecuados a las condiciones particulares y mas convenientes de cada una de ellas.

59
PABLO RUSSI
CAPITULO 1K: RESPONSA6ILIDAD EN EL TRA6A8O DE AUDITORIA.
CONCEPTO: La responsabilidad profesional es un segmento de la responsabilidad
de una persona, (ue mide es nivel de obligacin y compromiso con su actividad
profesional, es la obligacin moral (ue resulta de la existencia de posibles errores
en alguna cosa o asunto. El profesional en ,s Econmicas, puede relacionarse con
el ente de manera dependiente o independiente, es decir, recibiendo una
remuneracin por su traba%o en la empresa, o percibiendo por su traba%o honorarios
profesionales.
EL AUDITOR Y LOS EECC E9AMINADOS: La responsabilidad del auditor puede
interpretarse como la obligacin moral (ue asume un contador publico, miembro de
una profesin, al momento de firmar un estado financiero, basada en su propia
tica y cumpliendo aspectos legales, vinculados con el e%ercicio de su profesin,
debiendo responder para reparar o resarcir da!os ocasionados a otros, por una
conducta lesiva anti%ur*dica o contraria al derecho. La res*onsa1i'i%a% 'e:a', se
relaciona con el momento del e%ercicio profesional, donde se haya cometido alguna
negligencia, dolo o fraude, lo (ue se asocia comnmente a un 7balance falso8. La
res*onsa1i'i%a% *ro#esiona', esta reglada con normas de tica o conductas
profesionales, dictadas por organismos profesionales, para ser cumplidas.
La gerencia es la responsable de la confeccin, preparacin y emisin de los EE,,,
mientras (ue es responsabilidad del auditor el %uicio tcnico (ue sobre dichos EE,,
emite, cumpliendo solamente en otorgar confianza a travs de su opinin sobre los
mismos, limitada, por las normas de auditoria generalmente aceptadas (ue se han
aplicado para completar y llegar a una conclusin sobre el examen realizado, mas
las normas vigentes en materia de preparacin, segn la %urisdiccin (ue se trate.
ASPECTOS PERSONALES "UE HACEN A LA RESPONSA6ILIDAD:
INTEGRIDAD: Es la causa fundamental (ue caracteriza a un profesional (ue
tiene honestidad y confidencialidad, es decir, la confianza (ue el pblico
deposita en su traba%o. 'e mide en trminos de rectitud y %usticia, y esta
relacionada con los principios de ob%etividad, independencia y cuidado
profesional.
O68ETI2IDAD E INDEPENDENCIA: Es un elemento mental (ue se
exterioriza a travs del desempe!o imparcial, intelectualmente honesto y
libre de conflictos de intereses. La independencia debe transmitirse como
sinnimo de imparcialidad. <uien no fuese independiente, dif*cilmente pueda
desempe!arse de manera ob%etiva. La independencia suele medirse a partir
de la aplicacin de ciertas normas profesionales (ue indican cuando esa
independencia es vulnerada en forma aparente. La falta de independencia es
relacin directa de falta total de responsabilidad del profesional.
CUIDADO Y CALIDAD PRO!ESIONAL: El cuidado y la calidad profesional
se relacionan con la competencia y diligencia para prestar su servicio
profesional, buscando la excelencia siempre de la calidad profesional. La
competencia profesional se logra con la educacin, en trminos de
conocimiento tcnicos, y no es nicamente alcanzada nicamente, con la
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PABLO RUSSI
obtencin de un t*tulo universitario habilitante, ya (ue es un proceso continuo
y persistente, necesario hasta el ltimo d*a del e%ercicio profesional. La
experiencia, tambin es un elemento fundamental para lograr competencia
profesional, a travs de actualizaciones y tratamientos de temas (ue son
competentes a la profesin, (ue demostrar tcticamente un proceso de
educacin permanente.
SECRETO PRO!ESIONAL: La informacin (ue el profesional posea de su
cliente en el desempe!o de su profesin, en muchos casos, de vital
importancia, no deben ser divulgados, ya (ue forman parte del patrimonio del
ente y su divulgacin se puede comparar con la prdida de un activo social.
/dems, el secreto profesional, forma parte de la integridad, como un
re(uisito esencial para (ue el cliente pueda seguir confiando en la actividad
profesional. 'e debe guardar confidencialidad de la informacin recogida en
un cliente, en las relaciones con otros o individuos fuera del estudio de
profesionales y no hacer un uso inapropiado de la misma para beneficio
personal. Es uno de los pilares bsico de la profesin contable, sin embargo,
los profesionales estn eximidos de guardarlo, cuando fuera imprescindible e
insustituible, ponerlos en evidencia para su defensa personal, o cuando el
auditor se convierte en un su%eto obligado a informar a la -4@ 5-nidad de
4nformacin @inanciera6 operaciones sospechosas relacionadas con el lavado
de dinero de origen delictivo.
RESPONSA6ILIDAD PRO!ESIONAL Y EL CLIENTE: Es recomendable, (ue al
momento de aceptar la prestacin de un servicio profesional, se aclare con el nivel
de detalle necesario, la responsabilidad asumida y el alcance del traba%o a realizar,
ya (ue hay muchos aspectos y factores pueden llegar a no estar muy claros entre
el profesional y el cliente, llegado a expectativas insatisfechas, per%udicando la
relacin profesional. La forma en (ue se plasman todas estas cuestiones y se
solucionan muchos inconvenientes, es la &arta %e &ontrata&i3n, (ue detalla el
traba%o, el alcance del mismo y caracter*sticas de cmo se realizar el traba%o de
auditoria, ya (ue muchas veces, por malos entendidos, es incorrecto el servicio (ue
el auditor pretende brindar y el (ue el cliente (uiere recibir.
ACTOS DEL CLIENTE: !RAUDES Y ERRORES: La responsabilidad por la
prevencin y deteccin de los mismo, es de la gerencia, a travs de la
implementacin y seguimiento de adecuados sistemas de control. Los errores y
fraudes son imprecisiones (ue llevan al lector a una interpretacin incorrecta de la
informacin. La diferencia entre unos y otros est dada por la intencionalidad de
incluirlos. Los #rau%es son incluidos con intencin por parte de la persona (ue
prepara los EE,,, con manipulacin, falsificacin o alteracin. Los errores, en
cambio, son el resultado de impericia o negligencia en la preparacin de los EE,,,
se debe a un desconocimiento o mala aplicacin de las normas contables sin
intensin. Los fraudes generalmente estn acompa!ados de una serie de maniobras
tendientes a evitar su deteccin, con lo cual siempre va a ser ms dif*cil detectar un
fraude (ue un error, pero tambin es cierto (ue , no se detecten fraudes o errores
existentes, lo (ue no e(uivale a decir (ue se realizo una mala auditoria, si no se
comprueba esto ltimo. En caso de detectar un error o fraude, la obligacin del
auditor es de informarlos a la gerencia en forma oportuna, aun(ue se crea (ue su
efecto es insignificativo para los EE,, auditados, o si es posterior al per*odo
revisado, o (ue fue solucionado.
61
PABLO RUSSI
CONTROL DE CALIDAD, RESPONSA6ILIDAD Y 6US"UEDA DE LA
E9CELENCIA PRO!ESIONAL: El rol del profesional, con el respeto (ue le tenga la
comunidad, depende del profesional, ya (ue cual(uiera sea su mbito, debe buscar
(ue la prestacin de su servicio sea distinto y superior, es decir, debe ir mas all de
lo (ue el cliente espera, brindndole prioridades, predisposicin a satisfacer sus
necesidades, detectando habilidades y recomendndole cambios, sin comprometer
la independencia (ue hacen a la valoracin del servicio de auditoria, contribuyendo
al desarrollo profesional e indirectamente al de la comunidad. Es muy importante
remarcar, (ue este crecimiento tambin se logra, rechazando a(uellas
oportunidades (ue no se adecuen a las normas ticas y profesionales de la
profesin, ad(uiriendo prestigio y reconocimiento de la misma.
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PABLO RUSSI
CAPITULO 11: LA RELACION CON EL CLIENTE.
PRIMER CONTACTO: Es necesario (ue el contador pblico se entreviste las veces
(ue sea necesario con su cliente antes del inicio de la auditor*a, con la finalidad de
definir las condiciones bsicas del servicio (ue va a proporcionar. Es recomendable,
(ue el auditor elabore previamente una lista de los asuntos (ue va a tratar con su
cliente, despus de tratarlos, debe evaluarlos y determinar si se re(uiere o no otra
entrevista para aclarar los puntos o problemas (ue hayan surgido como
consecuencia de la entrevista anterior. Entre los puntos ms importantes (ue el
auditor debe conversar con su cliente estn#
.efinicin del tipo de servicio (ue va a prestar&
,ondiciones del servicio 5tiempo, honorarios, gastos, etc.6&
Las limitaciones del servicio&
Los elementos (ue va a proporcionar el cliente&
,oordinacin del traba%o en la oficina del cliente& y
/ (uin se va a dirigir y entregar el dictamen.
CONOCIMIENTO DEL CLIENTE: El profesional (ue dictaminar sobre los EE,,, es
el responsable de (ue se realice una investigacin adecuada, a efectos de
determinar la posibilidad de aceptacin de la empresa a auditar. /ntes de aceptar a
un nuevo cliente, la mayor*a de los contadores pblicos investigan a la firma para
determinar su aceptabilidad. .eber evaluarse#
La adecuada naturaleza y constitucin del ente. 'e verifica (ue la naturaleza,
sea del tipo (ue el profesional desea auditar.
La integridad y buena reputacin de los principales accionistas yLo socios, su
direccin y gerencia&
La buena reputacin de la empresa en el mercado y su posible posicin en la
comunidad empresarial&
La buena reputacin de los asesores legales y otros profesionales
involucrados&
Estabilidad financiera y las relaciones con los auditores anteriores& y
Las intenciones del ente, de tener un servicio de auditoria.
La diversidad de operaciones (ue realiza con proveedores y clientes&
La comple%idad de los EE,, y de las normas contables (ue se utilizan&
La envergadura de la empresa&
La cantidad de sistemas, operativos, administrativos, de produccin y
control&
La calidad de informacin (ue se emite a 9: o a la direccin.
El acceso a las instalaciones y el trato con el personal&
Estado general de las sucursales o sedes con los (ue cuenta la empresa.
En el caso de los clientes (ue han sido auditados anteriormente por otro auditor, el
nuevo auditor debe comunicarse con l, para (ue ste pueda orientar al auditor
sucesor con su decisin de aceptar o no el compromiso, adems, aportarle la
informacin necesaria como un historial de la compa!*a, una lista de las principales
actividades del cliente y un archivo de las pol*ticas de contabilidad en a!os
anteriores y si el auditor nuevo lo re(uiere, el acceso a sus papeles de traba%o.
-n conocimiento amplio del negocio del cliente, del mercado y las operaciones de la
compa!*a, son esenciales para realizar una auditoria adecuada. La mayor parte de
63
PABLO RUSSI
la informacin se obtiene de las instalaciones del cliente, espec*ficamente, en el
caso de un cliente nuevo.
Es un re(uisito previo a la emisin de una propuesta de servicios profesionales,
para poder prepararla a medida de la necesidad del cliente, y obviamente, crear
una impresin favorable a la direccin. Las fuentes de informacin, (ue pueden ser
tiles para la preparacin de la propuesta incluyen#
EE,, anteriores&
4nformes de gestin para la direccin&
Brganigramas y manuales de procedimientos y funciones&
4nformes de control interno, realizados por auditores anteriores&
.ocumentos importantes como actas de reuniones, estatutos, acuerdos y
contratos relevantes&
..11 de impuestos importantes como 4$/, ganancias, 0J), y cual(uier otro
(ue considere&
Jarco legal de caracter*sticas especiales (ue afectan y regulan la actividad
del ente.
PROPUESTA DE SER2ICIO PRO!ESIONAL: Las propuestas de servicios
profesionales, pueden variar de acuerdo al criterio del personal involucrado al
traba%o. El principal ob%etivo de la propuesta, debe ser el de delinear claramente,
cual ser la relacin existente entre el auditor y el cliente examinado. Es comn
(ue se encuentren plasmados en la propuesta, aspectos de cortes*a, relacionados
con el agradecimiento del auditor por haber iniciado los contactos para
presupuestar la tarea de auditoria, aprovechando la oportunidad, si lo cree
necesario, de describir caracter*sticas del estudio y los otros servicios (ue se
prestan. .e sta forma, se van a ir delineando#
;. Bb%etivos y /lcances# 'e mencionarn los principales ob%etivos de la tarea de
auditoria#
La emisin de una opinin sobre los EE,,, indicando la fecha a la cual se
refieren&
Las normas con la cual se confeccionan los EE,,&
/ efectos de determinar el alcance, se establecer (ue el examen se efectuar de
acuerdo con normas de auditoria. /dems, no solo se mencionar el informe del
auditor (ue se emitir, sino tambin, a(uellos informes adicionales (ue se
re(uieran, como ser las cartas de recomendaciones, opinin del auditor sobre
informacin complementaria a los EE,,, informes especiales sobre determinados
sistemas, cronogramas de emisin de los respectivos informes, etc.
". Jetodolog*a# 'e detalla la metodolog*a (ue se utilizar para llevar a cabo la
auditoria de los EE,,, describindola sin errores ni malos entendidos, lo (ue
puede convertirse tambin en un buen argumento de venta, incluyendo los
procedimientos o programas de traba%os (ue se van a aplicar.
9. $isitas a Efectuar# .escribir como se distribuir en el tiempo, la tarea del auditor
y en (ue consistir la misma, describiendo en lo posible, las principales visitas
como las de planeamiento, preliminares, a las sedes o sucursales, de ar(ueo y
presencia en recuentos f*sicos y visita final a efectos de la emisin del respectivo
informe del auditor, todas ellas, con una estipulacin probable de d*as y horarios,
64
PABLO RUSSI
lo (ue le facilitar al potencial cliente, familiarizarse rpidamente con la puesta
en prctica de la metodolog*a.
=. )ersonal# 'e detalla el nombre de el, o los profesionales a realizar el traba%o y el
de los asistentes colaboradores, para (ue la empresa pueda conocer de
antemano, (uienes sern las personas directamente involucradas en el proceso
de auditoria, si es necesario, pueden incorporarse el ,$ de cLu de ellos, a
efectos de exponer sus antecedentes, experiencia, principales clientes y traba%os
en general.
>. Ionorarios# Es muy importante, hasta primordial para ambas partes, el valor
monetario de la relacin profesional, debiendo ser lo suficientemente claro para
indicar cual es la contraprestacin dineraria (ue debe efectuar el ente auditado,
por recibir los respectivos servicios. Eo existe un patrn nico para determinar
los honorarios de una respectiva auditoria, ya (ue var*an en funcin de la
organizacin a auditar y el servicio a prestar. En argentina, las disposiciones
profesionales yLo legales, pautan honorarios m*nimos (ue el auditor debe cobrar
y debern ser considerados a criterio del profesional, al momento de presentar
la propuesta.
?. Btros /spectos# Es muy comn (ue adicionalmente al servicio de auditoria, se
presupueste un servicio de asesoramiento de otra *ndole, por lo (ue, deben ser
claramente especificada en relacin a ob%etivos y alcances, metodolog*a y
honorarios, siempre y cuando, se tenga extremo cuidado por parte del
profesional en mantener las condiciones de independencia con la empresa
nueva.
ACEPTACION DEL CLIENTE: -na vez enviada la propuesta y aceptada, es
necesario obtener una confirmacin escrita de la designacin como auditor y del
entendimiento (ue ha tenido el cliente sobre el alcance de los servicios, de las
responsabilidades (ue asumir el profesional al examinar los EE,, de acuerdo con
normas de auditoria. +odo lo anterior se efecta, mediante una carta de
contratacin.
RELACION DURANTE LA AUDITORIA:
C onsi%era&iones :enera'es:
L as nor)as %e' &'iente:
R e'a&ion &on au%itoria interna:
C o)entario %e *ro1'e)as:
C o)uni&a&iones &on otros or:anos %e 'a e)*resa:
!ACTURACION:
M eto%os:
N or)as 'e:a'es:
CESE DE LA RELACION:
I ni&iati(a %e' &'iente o e' au%itor:
DE6ERES ETICOS:
65
PABLO RUSSI
LA2ADO DE ACTI2OS.
DE!INICI5N: 'i bien no existe una nica definicin, todas ellas hacen referencia a
un mismo ob%etivo# 7'imular licitud en la obtencin de activos originados en
actividades il*citas.8
)odr*amos decir entonces, (ue el lavado de dinero, es un proceso fraudulento y
delictivo, (ue tiene por ob%eto blan(uear dinero sucio, es decir, ingresar al sistema
financiero dinero proveniente de actividades il*citas, sin (ue se descubra la fuente
(ue los origina. 'e busca darle apariencia leg*tima a al origen ilegal del dinero.
ETAPAS:
;. O1ten&i3n , &o'o&a&i3n# El primer paso en el lavado de dinero es la
obtencin de los fondos a travs del desarrollo de una actividad delictiva. -na
vez obtenidos los fondos, se intenta colocarlo a travs de distintas
operaciones financieras. Lo (ue se busca en esta etapa es distanciar el dinero
del delito (ue lo origina. 'e utilizan muchas operaciones, la mas comn es la
creacin de una empresa 7pantalla8, (ue se caracterizan por el mane%o de
dinero en efectivo, como ser restaurantes, hoteles, etc., (ue aparentan tener
grandes ingresos mediante la venta a consumidores finales, de esta manera,
se intenta mostrar (ue el dinero fue originado por estas empresas.
". De&anta&i3n# Esta etapa consiste en efectuar mltiples transacciones para
dificultar la verificacin e impedir el rastreo del dinero por parte de las
autoridades encargadas del control. En esta etapa se intenta hacer
desaparecer los rastros del origen del dinero, por lo general, haciendo giros a
cuentas annimas en pa*ses donde se encuentre vigente el secreto bancario.
9. Inte:ra&i3n , reuti'i=a&i3n# En esta etapa se incorpora el dinero al circuito
econmico legal, aparentando ser proveniente de inversores, ahorristas, etc.
.e esta forma el dinero es utilizado nuevamente para financiar las distintas
operaciones ilegales.
METODOLOG-AS USUALES:
;. MEto%o *itu#o# consiste en efectuar mltiples transacciones en distintas
entidades bancarias dividiendo grandes cantidades de dinero en sumas
inferiores al l*mite controlado.
". Crea&i3n %e E)*resas Panta''a# Estas empresas aparentan factura
grandes cantidades de dinero a consumidores finales, %ustificando de esta
manera el origen del dinero.
9. Contra1an%o %e %inero# 'acar del pa*s dinero ilegal y depositarlos en
pa*ses donde rige el secreto bancario, luego vuelve a ingresar aparentando
ser inversiones.
=. So1re #a&turar# / clientes falsos o simulados, de esta manera se %ustifican
ingresos.
>. Su1#a&tura&i3n# Exportando productos a precios inferiores a los del
mercado, a pa*ses donde los cuales, se venden a precios mayores.
66
PABLO RUSSI
NORMAS SO6RE LA ACTUACI5N DEL AUDITOR E9TERNO Y DEL S-NDICO: La
ley (ue regula lo referido al delito y encubrimiento del lavado de activos es la
">."=?. Esta ley establece (ue los profesionales en ,iencias Econmicas son
su%etos obligados a informar operaciones sospechosas o inusuales a la -4@ 5unidad
de informacin financiera6. / su vez, la @/,),E y el ,),E de la cuidad autnoma de
3s. /s. aprobaron, las resoluciones 9;; y =H (ue establecen un marco tcnico
profesional respecto de la actuacin de los profesionales en ,iencias Econmicas
UNIDAD DE IN!ORMACI5N !INANCIERA: La ley ">."=? crea la -4@, (ue es un
organismo con autar(u*a funcional y en %urisdiccin del ministerio de %usticia de la
nacin. +iene por funcin principal la de dirigir y analizar el tratamiento de los actos
y actividades (ue pueden estar relacionadas con el lavado de dinero, con el ob%etivo
de impedir su desarrollo. .entro de sus facultados podemos mencionar#
'olicitar informacin sospechosa a su%etos obligados a informar&
.ictar instrucciones (ue deben cumplir los su%etos obligados a informar&
Aecibir informacin voluntaria&
'olicitar allanamientos y secuestrar documentacin y elementos necesarios
para realizar investigaciones&
Llevar a cabo investigaciones tendientes a detectar posibles organizaciones
dedicadas al lavado de activos.
CONO7CA A SU CLIENTE: Estas resoluciones disponen (ue en la etapa de
planificacin de la auditoria y en especial en una primera auditoria, el auditor debe
tomar algunos recaudos (ue le permiten conocer al potencial cliente a los fines de
determinar su honestidad y detectar si potencialmente puede estar involucrado en
actividades il*citas, ya (ue como sabemos, el profesional es un su%eto obligado a
informar. El auditor debe#
;. ,onocer ampliamente el rubro del cliente&
". Bbtener antecedentes financieros del cliente&
9. Ae(uerir comprobante de domicilio&
=. Bbtener y comprobar referencias bancarias, crediticias y comerciales&
>. $erificar si tiene antecedentes penales&
?. $erificar (ue su situacin econmica y financiera guarde relacin con su nivel
de vida&
C. $erificar (ue los clientes, proveedores, accionistas o socios no se encuentren
en listados de terroristas&
F. 'olicitar informacin acerca de su situacin econmica y financiera, como ser,
las ltimas ..11 del impuesto a los bienes personales.
SU8ETOS O6LIGADOS A IN!ORMAR: Estn obligados a informar a la -4@,
cual(uier operacin sospechosa relacionada con el lavado de activo#
;. Las entidades financieras&
". Las operadoras de compra y venta de divisas&
9. Las personas (ue exploten %uegos de azar&
=. Las empresas de tar%etas de crdito&
>. Los registros pblicos de comercio, automotores&
?. Las personas dedicadas a la importacin o exportacin de %oyas&
C. Las empresas dedicadas al transporte de caudales&
F. Los escribanos )blicos&
67
PABLO RUSSI
G. La aduana&
;H. Los profesionales en ,iencias Econmicas&
;;. +odas las personas (ue reciban donaciones o aportes de 9:.
En el caso particular de los profesionales en ,iencias Econmicas, estos estarn
obligados a informar cuando practi(uen auditorias de EE,, a empresas (ue estn
alcanzadas por la nomina de su%etos obligados a informar, o (ue sin estar en dicha
nmina, tengan un activo superior a S9.HHH.HHH o hayan duplicado sus ventas en
un a!o.
OPERACIONES SOSPECHOSAS: 'on a(uellas operaciones, (ue en funcin a su
magnitud, y a los usos y costumbres, resulten inusuales o in%ustificados. E%emplos#
;. ,liente (ue se muestra reticente a suministrar informacin necesaria para
verificar su identidad y domicilio&
". /usencia de coherencia entre la actividad declarada y sus movimientos de
fondos&
9. -tilizacin de asesores o 9: para figurar a su nombre la direccin de la
empresa&
=. 4ngresos de grandes cantidades de activos sin %ustificacin&
>. Bperaciones con filiales o sucursales establecidas en para*sos fiscales&
?. Empresarios o empleados de la empresa (ue muestran cambios repentinos en
su nivel de vida&
C. ,ompra o venga de 3ienes o servicios a precios significativamente mayores o
menores a los de plaza&
F. ,obranzas o cancelacin anticipada de prstamos o crditos significativos&
G. 0iros al exterior&
;H. )articipacin en sociedades cuyos domicilios estn en para*sos fiscales.
O6LIGACIONES:
El ,ontador )blico est obligado a informar la existencia de una operacin
inusual o sospechosa, (ue pueda estar relacionada con el lavado de activos&
El contador no deber revelar a su cliente las actuaciones (ue se estn
realizando en cumplimiento con las disposiciones establecidas por la -4@&
El contador para detectar la presencia de hechos o actos sospechosos, deber
incorporar a los procedimientos habituales de auditoria un programa anti-
lavado (ue permita detectar dichas operaciones inusuales o sospechosas&
+odo hecho o acto sospechoso (ue corresponda ser informada a la -4@ deber
hacerse mediante la emisin de un informe especial, con toda la
documentacin (ue respalde la afirmacin emitida&
El auditor deber capacitarse en materia de lavado de dinero. Jinimamente
deber tener conocimientos bsicos sobre etapas, mtodos y tcnicas
utilizadas para lavar dinero.
OPORTUNIDAD: El auditor deber informar cual(uier situacin sospechosa en el
plazo de =F hs. desde (ue es detectada.
PENALIDADES#
La persona (ue incumpla con su obligacin de informar ser sancionada con
una multa de dos a diez veces el valor de los bienes u operaciones a las (ue
se refiere la infraccin.
68
PABLO RUSSI
)enalidades dispuestas por la ley penal +ributaria#
;. Evasin 'imple# evasin impositiva superiores a S;HH.HHH, le cabe
prisin de " a ? a!os. Es excarcelable.
". Evasin /gravada# Evasin impositiva superior a S;.HHH.HHH, prisin de
9 T a!os a G a!os. Eo es excarcelable.
La ley penal +ributaria establece (ue los profesionales (ue fuesen#
;. )art*cipes necesarios# ,uando sin su participacin no se hubiese podido
cometer el delito, le corresponde la misma sancin (ue el (ue lo
cometi.
". ,mplice# /yuda a cometer el delito# La mitad de la pena (ue el (ue lo
realiza.
/ su vez, el art. ;> de la ley penal tributaria establece una serie de sanciones
especiales para los profesionales en ciencias econmicas. Este art*culo estable
(ue#
;. <uienes dieran fe, dictamine, autorice o certifi(ue actos %ur*dicos,
balances o E, fasos (ue facilite la comisin de un delito, adems de las
sanciones penales le corresponde la inhabilitacin de la matricula por el
doble de tiempo de la condena.
". <uienes concurriere con dos o mas su%etos para la comisin de algn
delito establecido en la ley le corresponde la pena de = a!os de prisin.
9. <uien forme parte de una asociacin un organizacin de 9 o mas
miembros dedicados a cometer delitos establecidos en esta ley le
corresponde pena de prisin (ue va de 9 T a ;H a!os. 'i es el %efe de
la organizacin el m*nimo es de > a!os.
IMPACTO EN EL IN!ORME DEL AUDITOR EL HA6ER REPORTADO AL
CLIENTE A LA UI!: El profesional deber analizar el impacto (ue representa la
operacin detectada. 'i es poco significativa, no influir en el informe. 'i es
significativa, el auditor deber incluir alguna salvedad, o opinin adversa o hasta
abstenerse de opinar. 'in embargo, la ley proh*be (ue se informe al cliente o a 9:,
con lo cual se crea una situacin controvertida, para lo cual, en tal situacin se
recomienda el asesoramiento de un especialista.
69

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