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"-./0 12-343

2020 567685677

#439:-;3<= >:?@3 A<B>3 *.C2 DE
F2G.@<= >3 HG.4.C32
IF:>:-3G. J2//KL







2
M2 G2N2G3<= G.4<-3OB<392
Il uiiitto tiibutaiio non ha una veia e piopiia autonomia, iichiama e piesuppone
altii istituti, altii iami uel uiiitto, pei questo consiueiato come un uiiitto ui II,
III giauo. Se nasce un nuovo fenomeno impoitante, il piimo legislatoie che si
muove e quello tiibutaiio (es.: Commeicio elettionico, Leasing, Noime sul tiust),
pei inuiviuuaie nuove fonti potenziali ui gettito.
Piincipio Costituzionale: caiatteiizza il uiiitto tiibutaiio!!-<0 PD J.;<!filo
conuuttoie ui tutte le noime tiibutaiie!N-34G3N3. >3 G2N2G3<= G.4<-3OB<392:
tutti sono tenuti a concoiieie alle spese pubbliche in iagione uella loio capacit
contiibutiva.
Questo piincipio costituisce il ciiteiio ui iipaitizione uei caiichi pubblici tia i
consociati. Attenzione: nella nostia caita poteva esseici anche un altio ciiteiio;
in passato i caiichi pubblici eiano auuossati a soggetti estianei alla collettivit, a
es.: uueiia! lo finanzio con il bottino. via, via questi ciiteii sono stati sempie
pi affinati, siamo aiiivati all'anteceuente stoiico uel SS. !-< 5P uello Statuto
Albeitino! i veicoli contiibuiscono INBISTINTANENTE nella piopoizione uei
loio aveii ai caiichi uello stato.

& >3//:-:4Q2: I soggetti passivi! l'ait. 2S fa iifeiimento agli abitanti uel iegno; la
Caita Costituzionale fa iifeiimento a T0TTI. Che cosa significa Tutti. Significa
che ai fini uell'inuiviuuazione uei soggetti passivi e iiiilevante la cittauinanza. Ai
fini uella tassazione cio che conta e la iesiuenza, in paiticolai mouo la
RESIBENZA FISCALE (uiveisa ua iesiuenza civilistica). Se iisieuo fiscalmente in
Italia e geneio ieuuito in uiappone, la tassazione favoiii comunque il fisco
Italiano! N-34G3N3. >:@@2 %2;;2Q3.4: 1.4>32@:. Il soggetto non iesiuente sai
tassato solo pei i ieuuiti piouotti nei teiiitoii uello Stato. Es.: io iisieuo a New
Yoik, peio ho immobili che piouucono ieuuiti In Italia! sono un non iesiuente
che piouuce ieuuito in Italia!alloia pagheio comunque imposte al fisco
italiano.
II uiffeienza: e uata sull'inuice sul quale ueve esseie "paiametiato" il caiico
tiibutaiio! ait.2S fa iifeiimento agli AvERI, oggi invece (ait. SS) si paila ui
J!"!J&%!R J+$%*&,#%&S!.

L'ait. SS uella Costituzione e iivolto (uestinataiio immeuiato) piimaiiamente al
Legislatoie! il legislatoie ueve inventaisi un tiibuto che manifesti capacit
contiibutiva.
S
Quale saiebbe la conseguenza ui un tiibuto "inventato" o "non giusto" (che non
manifesta la capacit contiibutiva) ua paite uel Legislatoie.
0n giuuice iemittente solleva la questione ui illegittimit costituzionale e la
iimette alla Coite Costituzionale che valuta se il tiibuto e confoime ai piincipi
costituzionali! se veiifica che non e confoime la noima e uichiaiata
Costituzionalmente Illegittima! cessa ui aveie efficacia ex tunc.
La capacit contiibutiva opeia nel nostio oiuinamento come piesupposto,
paiametio e misuia massima uell'imposizione.
"-:;BNN.;<.: solo in piesenza ui capacit contiibutiva e legittimo il concoiso
alle spese pubbliche
"2-2C:<-.: peich se la c.c. esiste, il concoiso alle pubbliche spese uovi
vaiiaie in iagione uella capacit contiibutiva.
13;B-2 C2;;3C2: peich in nessun caso il pielievo fiscale poti mai giungeie
all'esauiimento uella capacit contiibutiva.
Quali sono gli inteiessi tutelati ual piincipio ui capacit contiibutiva. Bue, e
sono coiiisponuenti alla funzione soliuaiistica (1) e gaiantistica (2).
1) FB4Q3.4: ;.@3>2-3;<3G2!ogni soggetto che e in giauo ui concoiieie alle
pubbliche spese ueve peicio stesso concoiieivi
2) FB4Q3.4: ?2-24<3;<3G2! e tenuto a concoiieie alle pubbliche spese solo
chi abbia capacit contiibutiva, nella misuia e nei limiti uella stessa.
A chi si applica (a quali entiate): alle imposte, cioe a quei tiibuti uiietti a copiiie
seivizi pubblici inuivisibili e non si applica invece alle tasse, ossia quei tiibuti
volti a copiiie il costo ui seivizi pubblici uivisibili, non si applica alle sanzioni.
In cosa consiste la cap. contiibutiva (quali sono i atti che espiimono la cap.
contiibutiva): inizialmente pei la uottiina c'eia un inuiiizzo svalutativo ui
questo piincipio! scatola vuota, meia iuentificazione uel uiiitto ui uguaglianza.
Auesso il concetto ui cap. contiibutiva fa necessaiio iifeiimento alla foiza
economica uel soggetto (RICCBEZZA), quinui il pielievo fiscale ueve esseie
collegato a uei fatti economicamente valutabili.
Inuici ui Capacit contiibutiva:
A)Imposte uiiette!colpiscono uiiettamente un inuice ui capacit contiibutiva
1)ieuuito:(imposte: Iipef, Iies)
2)patiimonio (non esiste un'imposta geneiale sul patiimonio!uifficile
acceitamento uel patiimonio, la Coite Cost. ha uetto che il patiimonio e un
inuice ui iicchezza, l'imposta sul patiimonio e un'imposta che souuisfa l'ait. SS,
seconuo molti anzi uoviebbeio esseie applicate imposte ex piincipio
4
gaiantistico e soliuaiistico). Esistono imposte sul patiimonio SPECIALI, cioe
colpiscono una sola componente uel patiimonio posseuuto ual contiibuente, au
esempio L'ici, colpisce solo il valoie uegli immobili, L'imposta sul canone, uovuta
al possesso uel televisoie, la tassa ui ciicolazione, sulle macchine (patiimonio
mobiliaie).
B)Imposte inuiiette!colpiscono inuiiettamente un inuice ui capacit
contiibutiva
1)imposta ui iegistio.
2)IvA: imposta sul valoie aggiunto
Requisiti uella capacit contiibutiva:
7TJ.@@:?2C:4<. A.??:<<39..
Ait.SS Cost. --> 0gni soggetto ueve pagaie in iagione ui una PR0PRIA, cioe
SPECIFICA capacit contiibutiva, quinui non sulla capacit contiibutiva ui altii,
ma esclusivamente sulla piopiia. In passato non conveniva sposaisi: c'eiano
anche iagioni ui natuia fiscale che sconsigliavano ui contiaiie matiimonio,
oppuie suggeiivano a sepaiaisi, peich c'eia una noima che pieveueva il
cumulo uei ieuuiti uel coniuge al maiito (i ieuuiti uelle moglie venivano
imputati al maiito! in un iegime ui aliquota piogiessiva, questo compoitava un
maggioie aggiavio fiscale).
5TH//:<<393<=.
La capacit contiibutiva ueve esseie effettiva e non fittizia, che significa
effettiva. Pei l'agenzia uelle entiate e molto uifficile piocuiaisi uelle piove
mateiiali uell'evasione, o uocumenti uove sia attestata. E necessaiio pei gli uffici
tiibutaii faie levi su fatti motoii o altie ciicostanze che il contiibuente non puo
negaie pei uimostiaie l'evasione.
In paiticolai mouo, quanuo stuuieiemo l'acceitamento, veuiemo che il
Legislatoie tiibutaiio utilizza molto la figuia uelle piesunzioni: uesumiamo sulla
base uel piincipio seconuo cui iJ quoJ plerumque occiJit! ua un fatto noto
piesumo un fatto ignoto

Fsempio: occertomento sintetico {bosoto sullo speso) Jel reJJito lrpef Jo porte Jel
Iisco in moJo presuntivo: Jicbioro t10.000 Ji reJJito, bo borcbe, cose, piscine
{fotto noto, speso)!Jollo speso si Jesume cbe bo moqqiore bose imponibile{fotto
iqnoto)! o questo punto il contribuente {io) pu for volere provo controrio con
onere Jello provo suo corico {inversione Jello provo! presunzione leqittimo),
quinJi le presunzioni non sono ossolute, e ommettono provo controrio! se le
presunzioni fossero ossolute non rispetterebbero il principio costituzionole ex ort.
SS).

S
Beioga le piesunzioni sono alla base uella tassazione uel ieuuito fonuiaiio
(ieuuito catastale: invece uel ieuuito effettivo viene calcolato un ieuuito meuio
oiuinaiio).


DT!<<B2@3<= >:@@2 G2N2G3<= G.4<-3OB<3920
La noima tiibutaiia, come le altie noime, ha efficacia solo nel futuio (1S gioini
uopo la pubblicazione sulla gazzetta ufficiale, vocotio leqis).
Il legislatoie puo stabiliie che la legge entii in vigoie in un teimine uiveiso. Si, e
un teimine ueiogabile. Il teimine ui vocotio leqis puo aiiivaie a coinciueie con la
pubblicazione sulla uazzetta 0fficiale., puo esseie anche spostato in un
momento successivo ai 1S gioini.
Il legislatoie puo agiie ietioattivamente. Puo emanaie @:??3 -:<-.2<<39:.
!E costituzionalmente legittima quell'imposta il cui piesupposto iisulti
anteceuente all'entiata in vigoie uella legge.
Fsempio: onno 2000, sono proprietorio Ji uno Ierrori, nellonno 2000 non esiste
imposto cbe colpisce veicoli Ji lusso. Nel 2011, il leqislotore emono uno leqqe per
cui cbiunque possieJo uno Ierrori, Jeve poqore un imposto stroorJinorio Ji lusso.
Se il leqislotore introJucenJo questo imposto nel 2011, colpisse oncbe i proprietori
Jollonno 2000, limposto sorebbe costituzionolmente leqittimo o no?

In teimini giuiiuici: ait. 11 c.c.!la legge non uispone che pei l'avveniie, essa
non ha efficacia ietioattiva. Sennonch, questa e una noima contenuta in una
legge oiuinaiia, quinui in quanto tale potiebbe esseie ueiogata ua una
successiva legge oiuinaiia! esistono peio piincipi costituzionali che non
peimettono al legislatoie ui uispoiie ietioattivamente! ait.2S Cost. : "Nessuno
puo essei punito se non in foiza ui una legge che sia entiata in vigoie piima uel
fatto commesso"! vietata la ietioattivit pei legge ui mateiia penale.! Non
esiste ieato se non esiste legge!
Na il tiibuto iientia nella mateiia penale. E ua intenueisi come una punizione.--
>soluzione: Il legislatoie puo uispoiie ietioattivamente, sempie che sia
collegata un'imposta a una manifestazione ui capacit contiibutiva 2<<B2@:,
quinui se il pielievo e fatto ietioagiie molto nel tempo salta il nesso tia capacit
contiibutiva e pielievo fiscale. Es.:Nel 1991 il legislatoie ha pievisto tassazione
pei inuennit ua espiopiio! l' inuennit in cambio uell'espiopiiazione
uell'immobile ueve esseie tassata., uevono esseie tassate anche quelle iicevute
nei 2 anni pieceuenti. In quella occasione la Coite Costituzione uisse che poich
ietioagiva ui poco il tiibuto, non veniva meno l'attualit uella capacit
contiibutiva, quinui il nesso tia capacit contiibutiva attuale e pielievo fiscale.
6
In conclusione si puo uiie che pei veiificaie se il legislatoie puo uispoiie
ietioattivamente, o meno, bisogna veiificaie se peimanga l'attualit uella
capacit contiibutiva, misuiata in teimini ui Jistontio temporis.

Seconuo comma uell'aiticolo SS Cost.

"-34G3N3. >3 "-.?-:;;393<=. II Comma ait. SS Cost. -->Il sistema tiibutaiio
italiano e infoimato ua ciiteii ui piogiessivit.
Pei piogiessivit s'intenue la maggioie inciuenza peicentuale uel pielievo, a
mano, a mano che aumentano le iicchezze sulla cui base il pielievo e
commisuiato. Questo II comma accentua il caiatteie soliuaiistico uella cap.
contiibutiva. Peich concoiieie alle spese pubbliche con aliquote ciescenti in
funzione uell'aumento uella base imponibile, tiene conto uella ciicostanza pei
cui il saciificio che viene aiiecato al singolo pei concoiieie alle spese pubbliche
e tanto maggioie quanto minoie e la iicchezza avuta. Esistono comunque tiibuti
con aliquota piopoizionale (comunque legittimo). Il sistema iichieue che ci sia
un tiibuto au aliquota piogiessiva (Iipef) e altii a aliquota piopoizionale.



















7
A3;<:C2 >:@@: 3CN.;<: ;B3 -:>>3<3
0na piima classificazione e quella che c'e tia imposte uiiette e inuiiette. (veui
sopia).
Le imposte uiiette possono esseie ?:4:-2@3 o ;N:G32@3. Possiamo inuiviuuaie tia
queste imposte ;B@ -:>>3<. e ;B@ "2<-3C.43..
Le imposte posso esseie uistinte in N:-;.42@3 o -:2@3, a seconua che nella
ueteiminazione uel tiibuto si uia iilevanza o meno alla conuizione peisonale uel
contiibuente. Nei sistemi tiibutaii uei paesi a economia avanzata, le imposte sui
ieuuiti pievalgono sulle imposte sul patiimonio, e vie e anche una tenuenza ui
passaie ua sistemi ui tassazione ui tipo ieale a sistemi ui tassazione ui tipo
peisonale. Cio piemesso, veuiamo la piima imposta sul ieuuito peisonale uelle
peisone fisiche (IRPEF), questa imposta e uisciplinata ua un >N-0 U7V87UWX!
Quanuo pailiamo ui tiibuto uobbiamo consiueiaie 4 elementi.
1)piesupposto: fatto al cui veiificaisi si ienue uovuto il tiibuto.
2)soggetto passivo: coloio che sono obbligati a pagaie il tiibuto
S)base imponibile: misuia la gianuezza uel tiibuto
4)aliquota: che viene applicata alla base imponibile pei calcolaie poi l'imposta
che ueve esseie concietamente veisata all'eiaiio.

"-:;BNN.;<. >:@@R&-N:/.
Ait. 1 upi 9171986! ll presupposto Jellirpef e il possesso Jei reJJiti in Jenoro o
in noturo nelle coteqorie rientronti nellort. 6.
N.B. Befinizione ui ieuuito (nessuna noima tiibutaiia specifica cos e il
ieuuito)! S tesi pei inuiviuuaie cosa s'intenue pei ieuuito:

1)Reuuito piouotto: un 'entiata ha natuia ui ieuuito solo se ueiiva ua una fonte
piouuttiva.
2)Reuuito entiata: l'entiata ha natuia ui ieuuito, inuipenuentemente uall'oiigine
causale, seconuo questa tesi tutti gli inciementi patiimoniali hanno natuia ui
ieuuito.
S)Reuuito consumo: il ieuuito uoviebbe esseie misuiato ualla spesa.
Qual e la concezione accolta ualla nostia legislazione: tesi uel ieuuito piouotto,
con alcune significative apeituie alla tesi uel ieuuito entiata!ait. 1 specifica 6
categoiie ui ieuuito: ieuuiti fonuiaii, ieuuiti capitale, ieuuiti ua lavoio
uipenuente, ieuuiti ui lavoio autonomo, ieuuiti ui impiesa, ieuuiti uiveisi!
ogni categoiia ua luogo au un autonomo sistema, nel senso che ogni categoiia
contiene noime che specificano C0NE si entia in quella categoiia, e come si
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calcola il ieuuito ui quella categoiia.

Fsempio: JeJuzione Jei costi!coteqorio virtuole per cui i costi non venqono
conosciuti, ce un'oltro coteqorio Jove i costi venqono Joti in noturo forfettorio
{lovoro JipenJente), o coteqorio Jove i costi venqono riconosciuti {lovoro
outonomo). lmputozione Ji costi! Ji cosso {reJJiti Ji copitole, lovoro outonomo,
JipenJente)o per competenzo {reJJiti Jo impreso)o seconJo Jello coteqorio.
L'ait. 1 fa iifeiimento all'istituto uel possesso, quinui bisogna chiaiiie in che
accezione e stato consiueiato quest'ultimo. In questo caso non si fa iifeiimento
all'ait 114ucc, quinui si fa iifeiimento solo alla uisponibilit uei ieuuiti
iientianti in queste categoiie.
J.C: ;3 G2@G.@2 @R3-N:/.
Bopo l'opeia ui iicostiuzione uel ieuuito ui categoiia ci sai un'opeiazione ui
aggiegazione.

i) Calcoliamo il ieuuito pei ciascuna categoiia (costiuzione uel ieuuito ui
categoiia) esempio: faccio l'avvocato, piof. 0niveisitaiio e sono piopiietaiio ui
un immobile! ho ieuuiti fonuiaii, lavoio autonomo, e lavoio uipenuente.

ii) Sommo i ieuuiti ui categoiia.

iii) ho un ieuuito complessivo e uetiaggo gli oneii ueuucibili, ueuuzioni.

iv) applico le aliquote!ottengo l'imposta loiua.

v) Betiaggo le cosiuuette uetiazioni u'imposta.

Sia le ueuuzioni, che le uetiazioni tengono conto uella situazione peisonale uel
contiibuente, pei questo si uice che l'iipef e imposta peisonale.
L'iipef e un'imposta piogiessiva.
"-3C. N-.O@:C2' <2;;2Q3.4: >:@@: 2<<393<= 3@@:G3<:.
Si e uiscusso a lungo se i ieuuiti ui piovenienza illecita, uovesseio esseie tassati,
o meno. Il legislatoie inteiviene nel 9S! 0n fatto puo geneiaie ieato , ma
geneiaie una attivit piouuttiva ui ieuuito! quinui anche l'attivit illecita e
sottoposta a tassazione, e stata inoltie pievista l'inueuucibilit uei costi ua ieato;
e a tale iiguaiuo e stata sollevata una questione ui illegittimit costituzionale!

Fsempio: spoccio Ji stupefocenti se Jo luoqo o un reJJito, il reJJito Jello
spocciotore qenero tossozione, ci premesso il leqislotore preveJe con un normo
espresso linJeJucibilito Jei costi Ji reoto. {tossozione qenerole = compensi -
9
spese) ! Si creo Jisporito tro spocciotori: cbi spenJero Ji meno per ocquistore,
verro tossoto quonto quello cbe spenJe Ji pi).
& -:>>3<3 >:@ !" $%&%'E ;.4. <2;;2O3@3 4:@@2 ;<:;;2 G2<:?.-32 -:>>3<B2@: 24GY:
;: N:-G:N3<3 >2?@3 :-:>30
%2;;2O3@3<= >:@@: 34>:443<= N2<-3C.432@30
Costituisce ieuuito l'inciemento uel patiimonio, non costituisce ieuuito la meia
ieintegiazione patiimoniale. Il uanno emeigente non e tassabile, il lucio
cessante e tassabile.
A.??:<<3 N2;;393 &*"HF.
Chi sono i soggetti passivi uell'iipef! Sono T0TTI, sia i iesiuenti che non
iesiuenti. Pei i iesiuenti si applica il piincipio uella tassazione monuiale. I non
iesiuenti, invece sono tassati pei i ieuuiti piouotti nei confini nazionali.

Come si ueteimina la iesiuenza fiscale.
Esistono tie ciiteii alteinativi, e sufficiente che se ne iealizzi solo uno:

I) isciizione piesso l'anagiafe uella popolazione iesiuente pei una uuiata oltie i
6 mesi, pei piesunzione assoluta io sono fiscalmente iesiuente in Italia.

II) se ho una iesiuenza civilistica (Ait. 4S cc --> la iesiuenza e la uimoia abituale)
pei un peiiouo ultiasemestiale in Italia.

III) Se ho il uomicilio (il centio e la base uei miei affaii eu inteiessi) pei una
uuiata ultia semestiale nel teiiitoiio uello Stato.
Convenzioni contio le uoppie imposizioni.
Risolvono casi pei cui i ciiteii ui inuiviuuazione uel soggetto passivo siano
speculaii tia uiveisi paesi. Se io sono iesiuente fiscalmente in Italia, piouuco
ieuuito in uiappone, essenuo fiscalmente iesiuente in Italia, pagheio tassazione
su ieuuiti geneiati in uiappone, ma se in uiappone vige una legge speculaie pei
cui tutti i ieuuiti piouotti nel piopiio paese uebbano esseie tassati alloia si
incoiie in una uoppia tassazione.
Cieuito u'imposta su ieuuiti piouotti all'esteio.
E la facolt ui uetiaiie un'imposta pagata al Fisco Italiano, a ieuuiti piouotti in
paesi uove iisultino piesenti ciiteii speculaii ui acceitamento uel soggetto
passivo.
Noima limitata ai cittauini Italiani.
Quanuo un soggetto e cittauino italiano e si cancella uall'anagiafe uella
popolazione iesiuente e ueciue ui tiasfeiiisi in un paese compieso nella BLACK
LIST (paiauisi fiscali), veii comunque consiueiato sempie fiscalmente
1u
iesiuente in Italia, salvo piova contiaiia, 349:-;3.4: >:@@R.4:-: >:@@2 N-.92!
uimostiaie ui aveie iesiuenza e uomicilio a Nonte Cailo.

*:?3C: 2@<:-42<39. >3 <2;;2Q3.4: ;:N2-2<20
Rispetto al sistema ui calcolo uell'Iipef, pei alcune entiaie ieuuituali abbiamo
un iegime alteinativo, ovveio uella tassazione sepaiata, questo iegime si ha pei
quei ieuuiti che vengono peicepiti una tantum, che peio ueiivano ua un
piocesso piouuttivo pluiiennale (es.: TFR)! Aliquota meuia ui iifeiimento in
ielazione a questa tipologia u'entiata che fa a capo a un piocesso piouuttivo
pluiiennale.




















11
& -:>>3<3 /.4>32-3

E una categoiia ui ieuuito Iipef uestinata a mouificaisi!poich appiovato
uecieto su fiscalismo municipale! compoita una novit in iifeiimento alla
tassazione uegli immobili).
Si uiviuono in:

- Reuuiti uomenicali uei teiieni
- Reuuiti agiaii
- Reuuiti uei fabbiicati.

Pei ieuuiti fonuiaii s'intenuono quei ieuuiti ineienti ai teiieni ai fabbiicati,
situati nel teiiitoiio uello stato, che sono o uevono esseie isciitti nel catasto.

l conJizione: gli immobili uevono tiovaisi nel teiiitoiio uello Stato;
ll conJizione: gli immobili uevono esseie isciivibili nel catasto.

Altiimenti iientieiebbeio nei REBBITI BIvERSI! Ait. 67 uel testo unico sulle
imposte uei ieuuiti: sono ieuuiti uiveisi . f) i ieuuiti su beni immobili situati
all'esteio).

Nei ieuuiti fonuiaii la tassazione piescinue uall'effettiva peicezione uel ieuuito,
vi sai quinui tassazione anche se il teiieno non e coltivato, oppuie se il
fabbiicato non e abitato o concesso in locazione.
Ciica la locazione puie nell'ipotesi in cui l'inquilino (conuuttoie) sia moioso, il
contiibuente e tenuto a pagaie le imposte come se avesse peicepito il canone ui
locazione).

Nei ieuuiti fonuiaii, i ieuuiti sono calcolati su base catastale. Bistinguiamo
ieuuiti uei fabbiicati uai ieuuiti uei teiieni.

A.1)Reuuiti uei teiieni.
Pieveuono una tassazione meuio-oiuinaiia. E .->342-32 peich si iif al ieuuito
ui un coltivatoie ui capacit noimale, e C:>32 peich basata su valoii stoiici ui
pi anni! questa tassazione stimola la piouuzione! piemiato il coltivatoie che
piouuce pi uella meuia e viceveisa), e a loio volta uistinguiamo pei i ieuuiti ui
teiieni:
A.1.1)Reuuiti agiaii (ieuuito che uovi uichiaiaie chi svolge l'attivit agiicola
sul teiieno) e
A.1.2)Reuuiti uomenicali uei teiieni( sono i ieuuiti costituiti ualla paite
uomenicale uel ieuuito meuio oiuinaiio iitiaibile ual teiieno, attiaveiso
l'eseicizio uelle attivit agiicole! ieuuito uel B0NIN0S, che uovi uichiaiaie il
piopiietaiio (o chi vanta uiiitti ieali ui gouimento) uel teiieno).
12

Pei le attivit agiicole in senso stietto (coltivazione uel fonuo), non ci sono
pioblemi! queste attivit uanno sempie luogo a ieuuito agiaiio.

Nell'ipotesi in cui vengono svolte 2<<393<= 2?-3G.@: N:- G.44:;;3.4:
(allevamento uel bestiame, tiasfoimazione piouotti agiicoli), pei sapeie in che
tipologia ui ieuuito iientiiamo, uobbiamo veueie se sono iispettati uei limiti ui
oiuine quantitativo. Fsempio: lollevomento Jel bestiome rientro nel reJJito
oqrorio, e non Jimpreso, se lollevomento Jel bestiome e svolto con monqimi
ottenibili olmeno per un quorto Jol terreno.

Fsempio: obbiomo un nuJo proprietorio, un usufruttuorio e questo lo conceJe in
locozione o un locotorio, cbe svolqe ottivito oqricolo. ll nuJo proprietorio non
poqbero nullo, lusufruttorio poqbero reJJiti Jomenicoli e il locotore reJJiti
oqrori.

A.2) Reuuiti uei fabbiicati.
Anche i ieuuiti uei fabbiicati sono ueteiminati su base catastale, salvo il caso in
cui il fabbiicato e concesso in locazione, e il canone ui locazione iiuotto
foifettaiiamente uel 1S% sia supeiioie al ieuuito catastale, in tale caso il ieuuito
catastale sai costituito pei l'appunto ual canone ui locazione iiuotto
foifettaiiamente uel 1S%. Nel caso il piopiietaiio ha un'altia casa, il ieuuito
veii aumentato ui un III.
La legge accoiua la possibilit al piopiietaiio ui non pagaie le imposte sul
canone ui locazione solo nel caso in cui il piopiietaiio istauii una causa ui sfiatto
pei moiosit al conuuttoie. In questo caso viene iiconosciuto al piopiietaiio un
cieuito u'imposta ui paii valoie iispetto alle imposte veisate sui canoni non
coiiisposti ual conuuttoie moioso.

Non iientiano nel ieuuito fonuiaiio quegli immobili che sono o stiumentali pei
natuia o pei uestinazione all'attivit u'impiesa.
Stiumentali pei natuia: sono quei immobili che pei caiatteiistiche fisiche sono
stiumentali.
Stiumentali pei uestinazione: sono quegli immobili che sono uestinati a
piouuiie ieuuito inuustiiale.






1S
MR&J&

L'ici, imposta comunale sugli immobili, e stata intiouotta nel 1992, colpisce il
possesso u'immobili, in paiticolaie ui fabbiicati, aiee fabbiicabili e teiieni
agiicoli a qualunque uso uestinato che esistono nel teiiitoiio uello Stato.
Si uice che l' ICI sia un'imposta che giava sul patiimonio immobiliaie loiuo,
loiuo peich nella base imponibile uell'ici non si poti teneie conto ui eventuali
uebiti contiatti ual soggetto passivo piopiio pei l'acquisto uell'immobile.
L'ici ha pieso il posto ui 2 tiibuti: l'INPIN, che colpiva l'inciemento ui valoie nei
tiasfeiimenti; IL0R su ieuuiti immobiliaii.
viene intiouotta sia peich eia un imposta patiimoniale, quinui accentuava una
uisciiminazione qualitativa tia ieuuiti, sia peich si voleva iealizzaie il
feueialismo fiscale! Peich. Peich un'imposta sugli immobili e ui pei s
l'oggetto tiibutaiio piefeiito pei attiibuiie autonomia tiibutaiia agli enti
locali! L'immobile non puo esseie spostato, quinui la tassazione e efficace;
inoltie sono coiielate gli immobili al cosiuuetto N-34G3N3. >:@ O:4:/3G3., in
quanto l'immobile si colloca tia pi seivizi offeiti nel teiiitoiio. Naggioii poteii
nel mutuaie il tiibuto posso esseie iiseivati ai comuni.

A.??:<<3 N2;;393 >:@@R&J&.
Lo uevono pagaie il pieno piopiietaiio (o chi goue ui un uiiitto ieale ui
gouimento). Nell'ipotesi ui locazione finanziaiia, il soggetto passivo e
l'utilizzatoie, anche nell'ipotesi ui concessione su bene uemaniale, il soggetto
passivo e il concessionaiio.

):<:-C342Q3.4: &J&.
Pei quanto iiguaiua teiieni agiicoli e fabbiicati! Noltiplicanuo la ienuita
catastale pei un moltiplicatoie fisso.
Pei le aiee fabbiicabili, si calcola sul valoie venale uel comune in commeicio,
ovveio quel valoie ottenibile attiaveiso una perizio Ji stimo, che iappiesenta il
piezzo uel bene in un meicato ui iifeiimento iueale. L'autonomia impositiva
uell'ici si manifesta nel poteie ui stabiliie tutti gli aspetti uel tiibuto, fatta
eccezione pei quelli copeiti ualla iiseiva ui legge (ait. 2S Cost.)! possono
esseie stabiliti uai comuni con un piopiio iegolamento.
L'ici e INBEB0CIBILE ualle imposte sui ieuuiti.
E stata pievista l'esclusione uell'Ici ualla abitazione piincipale uel contiibuente.
Sono pieviste uelle esenzioni, che possono esseie soggettive, funzionali o miste.
1)Esenzioni soggettive: sono quelle esenzioni accoiuate au alcuni soggetti. 2)
2)Esenzioni funzionali: sono quelle esenzioni accoiuate in iagione uella
uestinazione uell'uso uell'immobile;
S)Esenzioni miste: sono quelle esenzioni accoiuate pei entiambi i suuuetti casi.

Nella nuova noimativa sono pieviste anzitutto la G:>.@2-: ;:GG2 ;B?@3 2//3<<3: e
14
un iegime opzionale (uemanuato alla scelta uel contiibuente, solo pei le peisone
fisiche che siano piopiietaii ui immobili concessi in locazione au uso
iesiuenziale), in questo caso il contiibuente puo sceglieie a continuaie a
ueteiminaie il piopiio ieuuito ua fabbiicato (canone locazione -1S%) oppuie
subiie una ceuolaie secca con 2 aliquote uiffeienti a seconua che il canone sia
libeio ui meicato o concoiuato (aliquota pi vantaggiosa)! opzione
vantaggiosa pei chi uetiene ieuuiti alti.
MR&1#.
L'altia novit, che peio uoviebbe entiaie in vigoie nel 2u14, uoviebbe esseie la
sostituzione uell'ici con l'IN0 (imposta municipale teiiitoiiale), che non e altio
che un clone uell'ICI, peich fa iifeiimento alle noime in mateiia ui ICI, che
pieveue uelle aliquote uimezzate pei gli immobili locati au uso iesiuenziale.-->
vantaggio a chi pone in locazione la piopiia seconua casa, piobabilmente ci sai
un aggiavio che pesei sugli immobili uelle impiese.
























1S
M: :4<-2<: <-3OB<2-3:
ll Jiritto tributorio pu essere Jefinito come quel complesso Ji norme cbe
Jisciplinono lottivito Jello stoto e Jeqli enti pubblici, ottivito Jiretto o procurorsi i
mezzi finonziori per il roqqiunqimento Jelle proprie finolito, in forzo Ji un potere
Ji supremozio cbe e ottribuito Jollo leqqe.

)3//:-:4Q2 <-2 ;G3:4Q2 >:@@: /3424Q: : >3-3<<. <-3OB<2-3..
La piima, la scienza uelle finanze, e una uisciplina non giuiiuica, iiguaiua gli
aspetti economici uell'attivit finanziaiia nel suo complesso, e la mateiia che
stuuia un momento anteceuente alla foimazione uelle noime giuiiuiche, le quali
pei l'appunto sono stuuiate ual uiiitto tiibutaiio.
Il uiiitto tiibutaiio e una mateiia che ha intensi legami con molti altii iami uel
uiiitto.
Con il uiiitto piivato, i singoli tiibuti tiovano la loio fonuatezza nel couice civile,
con uiiitto costituzionale, uiiitto piocessuale civile, con il uiiitto penale uove
tioviamo la paite iiguaiuante i ieati tiibutaii (uiiitto penale speciale).
E una mateiia quinui ui II o III giauo, cioe che piesuppone la conoscenza ui altii
iami uel uiiitto e tutto il uiiitto tiibutaiio e maichiato ual canone fonuamentale
uella capacit contiibutiva.


M: :4<-2<:.
Lo Stato uispone ui vaiie foime u'entiate pei fai fionte alle spese necessaiie pei
lo svolgimento uelle attivit istituzionali. Queste entiate ueiivano ualla attivit
&#*H "*&S!%+*#1 e uall'attivit &#*H &1"H*&.
a)Attivit iure privotorum: entiate ui uiiitto piivato, lo Stato si compoita come
un qualsiasi piivato, e le impiega pei fini istituzionali (non ci inteiessano).
b) Attivit iure imperi: lo Stato iiesce a piocuiaisi uelle entiate in quanto Ente
uotato ui sovianit!
!Quinui piestazioni patiimoniali coatte, che possiamo a loio volta uistingueile
in:

b1) Sanzioni: obbligazioni iicollegate ualle legge alla violazione ui un uoveie
giuiiuico.

b2) Foime ui finanziamento imposte allo stato au alcuni soggetti (au esempio:
piestiti foizosi).

bS)Piestazioni paiafiscali (come contiibuti obbligatoii ui pieviuenza).

b4)Espiopiiazioni pei pubblica utilit, con cui lo stato tiamite l'espiopiiazione
16
consegue un entiata ui tipo coattivo.

bS)Tiibuti.
& <-3OB<3.
Per tributo {entroto tributorio) sintenJe quellobbliqozione cbe bo per oqqetto
uno prestozione pecuniorio o titolo Jefinitivo {non qenero in copo ollFnte
pubblico un obbliqo Ji restituzione) cbe nosce Jirettomente o inJirettomente Jollo
leqqe ol verificorsi Ji un fotto non ovente noturo Jillecito.
Qual e l'effetto concieto ui un inquauiamento ui un'entiata in tiibutaiia o meno.
Nolte noime uipenuono ual fatto se le entiate siano tiibutaiie o meno.
Nella caita costituzionale, nell' ait. 7S tioviamo il uivieto ui iefeienuum
abiogativo pei leggi tiibutaiie! Anche solo pei questo motivo e impoitante
scopiiie la natuia uell'entiata, poi pei faie iicoiso contio gli atti che iichieuono
tiibuti bisogna capiie che natuia abbia l'entiata. C'e poi un piincipio contenuto
nella Costituzione, ait. 14, pei cui ammette sono ammesse ispezioni e
acceitamenti solo pei motivi fiscali.



Nell'ambito ui concetto ui tiibuto uistinguiamo quattio figuie, imposta, tassa,
contiibuto e monopolio.
Imposta.
L'imposta e un'obbligazione ui iipaito uegli oneii economici pubblici, il
piesupposto ueve esseie un fatto economicamente iilevante, si puo uiie che e
un'obbligazione volta a gaiantiie un'entiata pubblica iipaitenuola tia i
consociati. E iiiilevante la uestinazione uel gettito. Posso finanziaie sia spese
pubbliche uivisibili che inuivisibili.
Bisogna staie attenti peich il legislatoie non e pieciso, chiamanuo imposte,
tiibuti che imposte non sono.
Fsempio: nel possoto, imposto sui celibi, pi cbe unimposto ero uno vero e proprio
sonzione pecuniorio rivolto o cbi non ovevo controtto motrimonio.
Tassa.
La tassa e una piestazione pievista ualla legge, che il soggetto passivo e tenuto a
coiiisponueie all'Ente pubblico, in ielazione alla fiuizione ui un seivizio
pubblico. Noimalmente la tassa si ha su uomanua uel soggetto e piouuce un
iisultato favoievole veiso il soggetto iichieuente, ma non sempie.
Fsempio: tosso qiuJiziorio, non proJuce effetto fovorevole.
17
0ccoiie uistingueie la tassa ual coiiispettivo ui uiiitto piivato. Si ha una tassa
quanuo il cittauino e tenuto al pagamento ui somme ui uenaio che solo lo Stato
puo pietenueie nella sua veste ui Ente istituzionale.
Coiiispettivo ui uiiitto piivato.
Si e in piesenza ui coiiispettivo ui uiiitto piivato quanuo lo Stato pone in esseie
seivizi che il piivato potiebbe iealizzaie (oiganizzaie) pei conto suo.
Contiibuto.
Il contiibuto e paiticolaie tipo ui tiibuto che ha come piesupposto
l'aiiicchimento, ui ueteiminate categoiie ui soggetti, che iitiaggono
uall'esecuzione ui un'opeia pubblica uestinata alla collettivit.

Fsempio: bo un immobile, sono fotte Jelle opere pubblicbe, cresce olloro il volore
Jellimmobile; il contributo tosso lorriccbimento.
Nonopolio.
Il monopolio ual punto ui vista uella stiuttuia non e un tiibuto, mentie lo e ual
punto ui vista uella sua funzione. Si ha monopolio quanuo lo Stato iiseiva una
ueteiminata attivit economica a un soggetto specifico, pei peiseguiie gli scopi
pi vaii, con il solo limite ueiivante ualla utilit geneiale. Il soggetto che opeia in
iegime ui monopolio e l'unico au aveie il uiiitto ui piouuiie, commeicializzaie,
impoitaie beni ui una ceita categoiia, quinui con l'effetto ui potei fissaie uei
piezzi anche supeiioii a quelli che si foimeiebbeio in un meicato infoimato ua
piincipi ui concoiienza peifetta.
)3//:-:4Q2 <-2 <2;;2 : 3CN.;<2.
La tassa e uovuta in ielazione a un seivizio pubblico, l'imposta invece e collegata
au una situazione ui fatto avente caiatteie economico.
L'ait. SS Cost. si iitiene che non si applichi alle tasse, ma solo alle imposte. Solo i
coiiispettivi ui uiiitto piivato sono assoggettabili a imposta. C'e una tenuenza
uel legislatoie a sostituiie pioventi aventi natuia ui tassa con pioventi aventi
non natuia tiibutaiia.









18
M: /.4<3 <-3OB<2-3:

Quanuo si paila fonti in geneiale, si ha iiguaiuo ui atti o fatti che pongono in
esseie il uiiitto.
Bisogna uistingueie le fonti ualle noime.
La fonte e la matiice, la soigente uelle noime.
Tiauizionalmente si uistinguono fonti ui piouuzione e cognizione:

1)Fonti ui piouuzione: sono le fonti che pongono in essei il uiiitto e possono
esseie sciitte e non sciitte (consuetuuinaiie).

2)Fonti ui cognizione: sono le fonti che ienuono conoscibili le noime.

*2NN.-<. <-2 /.4<30
Il iappoito tia le fonti, puo esseie iegolato seconuo i piincipi ui geiaichia e ui
paiit.
Seconuo il N-34G3N3. >3 ?:-2-GY32 le fonti ui giauo supeiioie stabiliscono le
conuizioni ui valiuit e fissano i limiti alle altie fonti collocate in giauo infeiioie,
invece pei le vaiie fonti che sono consiueiate tia loio equivalenti la situazione ui
paiit e eccezionale e il iappoito geiaichico a sua volta puo esseie incentiato
seconuo un G-3<:-3. >3 N-:/:-:4Q2 o ;:G.4>. B4 N-34G3N3. >3 -3;:-92.

*3;:-92 >3 @:??: -:@2<392 34 C2<:-32 <-3OB<2-320

Nel nostio oiuinamento noi abbiamo l'aiticolo 2S Cost.:

Nessuno prestozione personole o potrimoniole pu essere imposto se non in bose
ollo leqqe.
Piestazioni peisonali.
Pensiamo all'obbligo ui seivizio peisonale, e una piestazione peisonale imposta,
l'obbligo ui seivizio militaie puo esseie stabilito solo attiaveiso una legge.
Piestazioni patiimoniali.
Nella categoiia uelle piestazioni patiimoniali imposte iientiano i tiibuti.
Qual e la rotio uella iiseiva ui legge. Peich le incisioni nella sfeia patiimoniale
uebbano esseie imposte con legge.
":- ?2-24Q32 >:@ G.4<-3OB:4<:! "no toxotion witbout roppresentotion", nuovi
tiibuti si possono stabiliie solo attiaveiso lo stiumento uemociatico, la legge.
Il punto fonuamentale e che vi sono alcune mateiie uove la iiseiva e assoluta pei
esempio uiiitto penale. Nel caso ui uiiitto tiibutaiio la -3;:-92 K -:@2<392.
0vveio la legge ueve specificaie gli aspetti essenziali, potenuo iimanuaie a fonti
suboiuinate l'inuiviuuazione ui elementi che non sono essenziali.
19
H@:C:4<3 :;;:4Q32@3 >:@ <-3OB<.
uli elementi essenziali uel tiibuto sono il soggetto, il piesupposto (uefiniti ua
legge) e l'aliquota (uecisa ua fonti suboiuinate).
vi sono tie elementi che minano un po' le gaianzie uel ait. 2S Cost., cioe che
contiibuiscono al supeiamento uella iiseiva ui legge.
1) abuso uello stiumento uella uecietazione u'uigenza (uecieto legge):
abusaie ui questo stiumento e un mouo ui espiopiiaie il poteie affiuato al
pailamento.

2) 0na ceita opzione che ha il legislatoie pei sistemi ui acceitamento ui tipo
inuuttivo che sono legati a uei paiametii, paiametii ueteiminati
uall'amministiazione finanziaiia con una ceita uose ui uisciezionalit.


S) Raffoizamento uell'autonomia tiibutaiia uegli enti, pi l'ente locale puo
intiouuiie tiibuti, sezioni, mouulaie il tiibuto a suo piacimento;
natuialmente questi poteii confeiiti possono eioueie il sistema
costituzionale.

Nelle fonti uel uiiitto noi abbiamo in posizione pieminente la caita
costituzionale. Nella caita sono piesenti sia noime sulla piouuzione che alcune
noime ui valutazione giuiiuica.
Le noime sulla piouuzione sono @R2-<0 5D J.;<0(come possono esseie intiouotti i
tiibuti, noimativa sul pielievo), 2-<0 VP G.CC2 && J.;<0 (uivieto ui iefeienuum
abiogativo pei leggi tiibutaiie), 2-<0 W7 J.;<0 (uivieto ui impoiie nuove tiibuti a
mezzo uella legge ui appiovazione uel bilancio).
Abbiamo poi noime sulla valutazione giuiiuica, 2-<0 PD J.;<. (capacit
contiibutiva), 2-<0 77U, 2-<0 756 J.;<.
Bopo la caita Cost. abbiamo le fonti piimaiie, cioe atti noimativi emanati ual
pailamento piomulgati ual Piesiuente uella Repubblica in confoimit agli
aiticoli 71 -74 Cost. Si paila alloia ui foiza ui legge, la foiza ui legge si estiinseca
ual lato attivo nel poteie ui eliminaie noime che sono emesse ua fonti infeiioii,
ual lato passivo ual poteie ui iesisteie e pievaleie sulle noime uelle fonti
infeiioii.
L'unica soggezione che hanno le fonti piimaiie e quella al solo sinuacato ui
legittimit uella Coite Costituzionale. 0ltie che le fonti piimaiie, abbiamo le fonti
paiallele sub-piimaiie, le quali sono uegli atti noimativi, che sono emanati ua
oigano uiveiso ual pailamento, ma tuttavia conuizionati alla valiuit ui
quest'ultimo. Sono uefinite sub-piimaiie peich la paiificazione uegli effetti e
suboiuinata alla volont uel legislatoie che viene espiessa meuiante legge
2u
foimale. In mateiia tiibutaiia vengono molto spesso utilizzati i uecieti legislativi
e i uecieti legge.
Becieto legislativo: legge uelega uelibeiata ual pailamento effettuata a favoie
uel goveino pei un tempo limitato e pei un oggetto uefinito (in mateiia
tiibutaiia, le legge tiibutaiie vengono spesso censuiate pei eccesso ui uelega o
pei un uifetto assoluto ui uelega).

J.4/343 >:@@2 -3;:-92 >3 @:??:0
Bal uiiitto pubblico pei fonte uel uiiitto s'intenue ogni fatto o atto iuoneo a
piouuiie noime uel uiiitto (uiiitto oggettivo). Pei il uiiitto tiibutaiio opeia un
piincipio, che e quello uella iiseiva ui legge. Non e ammesso inteivento ua fonti
che non siano la legge.
Le fonti uel uiiitto tiibutaiio non iiguaiuano solo le leggi oiuinaiie (emanate ual
Pailamento), ma la iiseiva ui legge e souuisfatta con atti goveinativi (uecieto
uelegato).
Esenzioni e agevolazioni non sono noime che impongono una piestazione
patiimoniale, ma sottiaggono il pagamento uel tiibuto, quinui non uoviebbeio
iientiaie nelle noime ui applicazione uell'ait.2S.
Na la iiseiva ui legge e souuisfatta ua legge iegionale. Assolutamente si, uata le
elencazione ui competenze uell'amministiazione iegionale nella caita
costituzionale.
Esenzioni e agevolazioni uevono anche esse esseie iegolate esclusivamente ua
legge o anche ua iegolamento. Na molti sostengono che poich sono noime che
ueiogano a noime ui legge, allo stesso mouo pei poteivi ueiogaie uevono esseie
equioiuinate alla fonte che ueteimina il piesupposto.
F.4<3 ;BO.->342<:0
Le fonti suboiuinate sono suuuivisibili in:

1)Ionti reqolomentori (atti noimativi seconuaii).
Possono esseie auottate uall'amministiazione goveinativa, uagli enti
inuipenuenti ui vigilanza e ualle autonomie teiiitoiiali.
2)Circolori.
Le ciicolaii sono atti che uffici ui amministiazione finanziaiia inuiiizzano agli
uffici suboiuinati, contengono le inteipietazioni uelle applicazioni uelle noime
tiibutaiie. Le ciicolaii possono aveie nome e contenuti uiveisi. La cassazione ha
stabilito che le ciicolaii esauiiscono i loio effetti all'inteino
uell'amministiazione che le ha auottaie!nessuna efficacia esteina.
La ciicolaie non vincola il contiibuente peich il contiibuente iimane
completamente libeio ui non confoimaisi all'inteipietazione uella ciicolaie e
21
uisattenueie il contenuto uella ciicolaie (sopiattutto in caso ui autotassazione);
la ciicolaie non vincola neanche gli uffici suboiuinati a cui e iivolta, uffici ai quali
e affiuata la concieta applicazione uelle noime tiibutaiie. L'atto quinui che ha
emesso l'ufficio puo esseie uiffoime uall'inteipietazione contenuta nella
ciicolaie, ma esseie confoime alla legge. La cassazione inoltie aggiunge che la
ciicolaie non vincola neanche la stessa autoiit che la emanate, che iimane
libeia ui uiscostaisi ualla sua pieceuente inteipietazione e piesentaine una
nuova. 0na uiveisa inteipietazione successiva puo esseie iilevante ai fini uella
uisapplicazione uelle sanzioni a caiico uel contiibuente, ma cio non vale pei il
uebito u'imposta (ueteiminato ua legge).
Sono sempie pi ampie le potest legislative uella iegione. Comuni piovince,
iegioni stabiliscono e attuano tiibuti eu entiate nuove. Nentie le iegioni sono
titolaii ui una potest legislativa, comuni e piovince non sono uotati ui potest
legislativa, quinui ex ait. 2S, non potiebbeio istituiie uiiettamente uei tiibuti.
M:??: Z58566UE G-3<:-3 >3 2<<-3OBQ3.4:.
La 422uu9 e una legge uelega ui attuazione uel ait. 119 Cost. --> Seconuo
aiticolo 119 Cost.:
1. l comuni, le province, le citto metropolitone, le reqioni, bonno outonomio
finonziorio Ji entroto e Ji speso.
2. l comuni, le province, citto metropolitone e Reqioni bonno risorse outonome
stobiliscono e opplicono tributi eJ entrote propri.

Na i comuni e le piovince, le citt metiopolitane, non hanno potest legislativa
quinui non potiebbeio stabiliie autonomamente uei tiibuti piopii.

La legge 422uu9, fissa uei ciiteii ui attiibuzione uelle entiate agli enti locali, tia
queste c'e anche la possibilit pei iegioni eu enti locali ui aveie uei tiibuti
piopii, questi tiibuti piopii alloia sono ui uiveisa natuia:
Tiibuti piopii ueiivati, cioe tiibuti che iimangono fissati ualle legge uello Stato,
e suoi i quali e la legge uello stato consente un inteivento noimativo iegionale o
locale.

Tiibuti piopii autonomi: che sono fissati ualla stessa legge iegionale, e sui quali
non entia la legge uello Stato.



La legge uelega impone che la iegione non puo legifeiaie piesupposti u'imposta
che sono gi consiueiati ualla legge uello Stato.
Quinui la possibilit ui inuiviuuaie piesupposti uiveisi ua quelli che sono gi
tassati, si iiuuce.
22
Coite Costituzionale! I tiibuti piopii uelle iegioni e uegli enti locali non si puo
faie iifeiimento au alcuni inuici come il gettito uel pielievo attiibuito all'ente
locale o la iegione.

E eviuente che i comuni non hanno e poteie legislativo, quinui non possono
inventaisi nuovi tiibuti. Peich i tiibuti possono esseie inventati solo ualle leggi.

Fsempio: lci! lo leqqe Jello stoto inJico quol e il presupposto Jellici, il soqqetto e
loliquoto minimo e mossimo! il comune JeciJe olloro lo sinqolo oliquoto, pu
Jefinire le reqole Ji riscossioni, le reqole Ji esenzione.

*2NN.-<. <-2 4.-C: : >3-3<<. :B-.N:. : @2 N.<:;<= >3 3CN.;3Q3.4:
<-3OB<2-32 >:@@. A<2<.E >:@@: *:?3.43 : >:?@3 H4<3 @.G2@30
Nello specifico si paila ui iappoito tia le noime ui uiiitto comunitaiio iiguaiuo
la nozione ui aiuto ui Stato e la potest tiibutaiia uello Stato e gli altii Enti ui
intiouuiie agevolazioni e tiattamenti fiscali pei le impiese.
Fiscalit ui vantaggio, o ui sviluppo.
S'intenue con questo teimine, quella possibilit ui pieveueie tiattamenti
tiibutaii pi favoievoli pei impiese che opeiano in una ueteiminata iegione,
zona uel teiiitoiio (molto spesso iegioni in iitaiuo iispetto veiso le altie,
esempio: il Nezzogioino)! ueve faie i conti con il uivieto uegli aiuti uello Stato
uelle noime euiopee.
Aiuto ui Stato.
Nozione ui aiuto ui Stato, ait 1u7 Tiattato sul funzionamento uell'0nione:

Sono incompotibili con il mercoto interno, qli oiuti concessi Joqli stoti sotto
quolsiosi formo cbe fovorenJo tolune imprese minoccino o possono moJificore lo
concorrenzo.
uli elementi pei integiaie la nozione ui aiuto ui stato sono 4 e cumulativi:
1)inteivento meuiante iisoise finanziaiie statali (qualsiasi iisoisa che venga ua
un'autoiit pubblica)
2) inciuenza sugli scambi tia i paesi membii (capacit ui inciueie sugli scambi)
S) vantaggio nei confionti ui talune impiese o piouuzioni (ciiteiio uella
selettivit uella misuia)
4)capacit ui falsaie la concoiienza.
Nella nozione ui aiuto ui Stato sia la commissione che la coite ui giustizia, fanno
iientiaie non solo le piestazioni positive (tiasfeiimento uiietto ui iisoise
2S
statali), ma anche tutte quelle misuie sotto qualsiasi foima ueteiminano un
alleggeiimento uegli oneii che giavano sul bilancio uell'impiesa e che quinui
piouucono gli stessi effetti ui una sovvenzione (agevolazioni in senso ampio,
esenzioni fiscali, istituti fiscali sottiattivi).




!3B<3 >3 A<2<. [C3;B-: ;:@:<<39:T : C3;B-: ?:4:-2@30 J-3<:-3. >:@@2 ;:@:<<393<=0
C'e un contiasto tia la noimativa inteina e quella comunitaiia che iiguaiua gli
ait. 4S Cost. e il sopiacitato aiticolo 1u7 uel Tiattato sul funzionamento
uell'0nione euiopea:

lo Repubblico riconosce lo funzione sociole Jello cooperozione o corottere Ji
mutuolito e senzo fini Ji speculozione privoto. lo leqqe ne promuove e fovorisce
l'incremento con i mezzi pi iJonei e ne ossicuro, con qli opportuni controlli, il
corottere e le finolito..

Il ciiteiio e costituito piopiio ua quello uella ;:@:<<393<= che concoiie alla
uefinizione ui aiuto ui Stato! "talune impiese, talune piouuzioni". Le misuie ui
natuia fiscale che sono uiiette a tutte le impiese, a tutti i soggetti economici nel
teiiitoiio nazionale, non costituiscono aiuti selettivi, ma iientiano a fai paite ui
misuie geneiali e quinui non iientiano nel uivieto ui aiuto ui stato.
Pei inuiviuuaie se una misuia sia un aiuto ui stato o una misuia geneiale,
la commissione inuiviuua uelle ipotesi:
1)la misuia selettiva pei eccellenza e quella uestinata a una sola impiesa.

2)Ipotesi pei cui il tiattamento fiscale pi vantaggioso e collegato al tipo ui
foima giuiiuica che sceglie l'impiesa.

S)Quanuo il beneficio non consiste nella iiuuzione uell'imposta, ma consiste in
una uisciplina applicativa lasciata alla uisciezione uell'amministiazione
finanziaiia e quinui nella sua applicazione puo iisultaie selettiva.

Ciiteiio geneiale pei inuiviuuaie la selettivit uelle misuie:
A.4. C3;B-: ;:@:<<39:E \B:@@: GY: 34<-.>BG.4. B4R:GG:Q3.4: 2@ ;3;<:C2
<-3OB<2-3. ?:4:-2@C:4<: 2NN@3G2O3@:0

La commissione piosegue uicenuo che non qualsiasi tiattamento uiffeienziato
costituisce una misuia selettiva, peich questo tiattamento uiffeienziato ual
punto ui vista fiscale, puo iisultaie giustificato piopiio iispetto al sistema,
peich coiiisponue ai piincipi basilaii uel sistema stesso.
24
0ccoiie uistingueie ua piincipi che sono esteini al sistema tiibutaiio, ma che un
ueteiminato iegime fiscale puo peiseguiie!obiettivi extiafiscali (sviluppo ui
una iegione). Pei il uiiitto euiopeo un tiattamento uiffeienziato, giustificato ua
esigenze extiafiscali geneialmente soliuaiistiche, si giustifica solo se iisponue al
ciiteiio ui capacit contiibutiva (ait. SS).
L'agevolazione fiscale iisponue solitamente au esigenze extiafiscali (ait S (2
comma)) |uisciimino pei una causa legittimaj, iappoitata al piofilo tiibutaiio
l'agevolazione e giustificata ual fatto che seivono misuie uiveise pei situazioni
uiveise (capacit contiibutiva).
La commissione si allinea al nostio concetto ui agevolazione.

A:@:<<393<= -:?3.42@:0
Altio tipo ui selettivit puo esseie quella iegionale. La commissione ha sempie
sostenuto che quegli inteiventi fiscali che sono iivolti a favoiiie soltanto le
impiese opeianti in una zona limitata uel teiiitoiio, saiebbeio selettivi. Poich
la selettivit s'inuiviuua sul iappoito tia giuppi ui impiese (beneficiate e non
beneficiate), le impiese nel teiiitoiio agevolato, saiebbeio uisciiminatamente
agevolate iispetto alle altie.
La Coite ui giustizia ha uisposto che la commissione puo uichiaiaie iuonea
un'agevolazione teiiitoiiale seconuo uelle ipotesi :
1)l'inteivento ui favoie, sia auottato uall'autoiit centiale, uallo Stato
!l'inteivento e selettivo e uisciiminatoiio
2) la misuia ui favoie auottata ua una potest tiibutaiia iiconosciuta
simmetiicamente a tutte le iegioni. L'inteivento non e selettivo teiiitoiialmente.

Fsempio: potesto Ji moJificore limposte erorioli in Jiminuzione verso olcuni
soqqetti.
S)potest tiibutaiia asimmetiica

Fsempio: e ottribuito o uno solo reqione lo possibilito Ji moJificore loliquoto.

In questo caso bisogna iuentificaie il contesto giuiiuico ui iifeiimento (iegionale
o statale).
La commissione a iiguaiuo inuica uelle conuizioni cumulative

i)autonomia effettiva: la iegione ueve aveie uno Statuto autonomo,

ii) la misuia ueve esseie auottata senza l'inteivento uell'autoiit centiale

2S
iii) la iegione ueve aveie autonomia finanziaiia! iesponsabilizzazione uelle
autonomie locali.























26
&4<:-N-:<2Q3.4: >:@@2 4.-C2 <-3OB<2-32

linterpretozione presuppone un coso Jisciplinoto Jol leqislotore e possiomo Jire
cbe renJe lo reqolo opplicobile ol coso concreto meJionte lesplicitozione Jel suo
contenuto.

Le iegole tiibutaiie (nota bene) uevono esseie inteipietate come qualunque
altia noima uell'oiuinamento giuiiuico. Quinui anche alle noime tiibutaiie si
applica l'aiticolo 12 uelle uisposizioni pieliminaii sulla legge in geneiale c.c. !
nellopplicore lo leqqe, non si pu oJ esso ottribuire oltro senso se non quello fotto
polese Jol siqnificoto proprio Jelle porole seconJo lo connessione Ji esse e Jollo
intenzione Jel leqislotore.

Ba questa uefinizione noi iicaviamo quattio tipi ui inteipietazione: letteiale,
sistematica, stoiica, teleologica.
1) Inteipietazione letteiale: significa nell'inteipietazione si pone l'accento sulla
letteia uella legge, sul significato piopiio uei teimini utilizzati.

2) Inteipietazione sistematica: si piivilegia l'impianto complessivo uella noima
sull'0iuinamento.
S) Inteipietazione stoiica: attenta all'evoluzione uella noima, quanuo e entiata
in vigoie (lavoii piepaiatoii), peich e stata intiouotta al momento in cui e stata
intiouotta ecc, ecc.
4) Inteipietazione teleologica: piesta attenzione alle finalit piopiie che hanno
inuotto il legislatoie a intiouuiie quella noima.

In uiiitto tiibutaiio i teimini utilizzati ual legislatoie piovengono peilopi ua
altii iami uel uiiitto e il pioblema inteipietativo che si pone e se l'inteipiete
incontia un teimine piopiio ui un altio iamo uel uiiitto.
Come lo si ueve inteipietaie. Nel significato uel iamo ui piovenienza o con un
accezione autonoma.

Fsempio: possesso! Art 1 T0lR, presupposto lci, il leqislotore porlo Ji possesso
riquorJo ol romo Ji provenienzo {1140 c.c.) o con un oltro siqnificoto?
Fsempio: nellimposto sulle successioni i soqqetto possivi sono qli ereJi {mo
comprenJe oncbe i "cbiomoti" ollereJito. Cioe oncbe quei soqqetto cbe non siono
possoti per loccettozione.
Fsempio: lo nozione Ji resiJenzo fiscole e Jiverso Jollo nozione Ji resiJenzo
civilistico.
27
Fsempio: per quonto riquorJo loccertomento, si porlo Ji Jomicilio fiscole, cbe non
bo nullo o cbe fore con il Jomicilio c.c. o lo resiJenzo fiscole.
Qual e la iegola che bisogna seguiie quanuo incontiiamo uelle noime tiibutaiie.
E nello specifico quanuo incontiiamo istituti ui altii iami uel uiiitto.
A3 N-:;BC: B4R B43/.-C3<= >3 ;3?43/3G2<.E ;2@9. N-.92 G.4<-2-320 Bisogna
uaie pieminenza al uato letteiale e poi ueve esseie piivilegiata l'inteipietazione
confoime al testo geiaichicamente soviaoiuinato.
Le leggi tiibutaiie sono uifficili ua inteipietaie pei uue motivi:

A) Nella legge tiibutaiia manca un couice (il couice tiibutaiio e chiamato cosi in
senso atecnico), mancano uelle uisposizioni geneiali ua applicaie ai singoli
tiibuti! esiste una uisciplina pei ogni tiibuto.
Iva! upi 6SS1972
T0IR!upi 9171986
Noime acceitamento imposte sui ieuuiti! upi 6uu197S
Noime uella iiscossione sulle imposte sui ieuuiti! upi 6u2 199S
Sanzioni amministiative tiibutaii! upi 472 1997
Piocesso tiibutaiio!upi S461992
Imposta ui iegistio!upi 1S11986
Imposta successioni!upi S46199u
B) E poi una mateiia instabile pei tie oiuine ui iagioni:
b1) Peich ci sono sempie nuove iealt economiche (il legislatoie tiibutaiio e il
piimo a iincoiieie e uisciplinaie nuovi fenomeni economici).
b2) Spesso e volentieii con legge tiibutaiie bisogna fai fionte a emeigenze
economiche
bS) Ci sono uelle leggi a teimine, cioe vigono pei un ueteiminato peiiouo e poi
cessano ui esisteie.







28
&4<:-N-:<2Q3.4: N:-;.42@:' >.<<-342@:E ?3B-3;N-B>:4Q32@:E C343;<:-32@: :
2B<:4<3G20
a. Inteipietazione autentica
Si basa sulle leggi inteipietative!uobbiamo aveie iiguaiuo l'ait. 1 comma II
uella legge 2122uuu:

loJozione Ji norme interpretotive in moterio tributorio pu essere Jisposto
soltonto in cosi eccezionoli e con leqqe orJinorio, quolificonJo come toli le
Jisposizioni Ji interpretozione outentico.
0na legge inteipietativa e uata ual legislatoie quanuo una uisposizione
legislativa piesenta un uubbio ui significato. Il legislatoie si fa inteipiete uella
noima. E un fenomeno quello uella uisposizione inteipietativa, molto
stigmatizzato ualla uottiina. Il legislatoie, infatti, non uoviebbe inteipietaie la
legge, in paiticolaie quella tiibutaiia. L'auozione ui una noima inteipietativa in
mateiia tiibutaiia puo esseie uisposta soltanto in casi eccezionali e con legge
oiuinaiia qualificanuo come tali le uisposizioni ui inteipietazione autentica.
b. Inteipietazione ministeiiali: effettuate uall'amministiazione finanziaiia!
G3-G.@2-3 e -3;.@BQ3.43.
1b. Ciicolaii
La ciicolaie ha la funzione ui mostiaie il contenuto uella legge. In mateiia
tiibutaiia spesso uopo l'emanazione ui una legge, l'amministiazione tiibutaiia
emana una ciicolaie pei facilitaie l'inteipietazione uella legge. La ciicolaie non
ha efficacia vincolante pei il contiibuente e ne pei il giuuice, e vincolante nei
confionti uei soggetti appaitenenti all'amministiazione finanziaiia (uffici
suboiuinati). Na l'amministiazione finanziaiia puo mouificaie il piopiio paieie
ciica l'inteipietazione uella legge.

Fsempio: Ci pu essere il contribuente cbe volontoriomente utilizzo lo circolore per
linterpretozione Ji uno leqqe cbe non riesce o comprenJere. Nellesempio lo
circolore preveJe cbe un certo componente Ji reJJito non sio tossobile, il
contribuente confiJo in questo Jicbiorozione. lomministrozione se combio
comportomento, per il fotto cbe lo circolore non vincolo nessuno, si ovronno
consequenze sul contribuente, cbe si trovero esposto oJ uno ripreso tossozione.

Ait. 1u II e III comma uello statuto uel contiibuente: non sono iiiogate sanzioni
(inteiessi moiatoii), qualoia egli si sia confoimato a inuicazioni contenute in atti
uell'amministiazione finanziaiia ancoich successivamente mouificate
uall'amministiazione meuesima.
2b. Risoluzioni
La iisoluzione e la iisposta ui un caso specifico.
29
)393:<. >3 !42@.?32 3B-3; : 242@.?32 @:?3; N:- @2 >3;G3N@342 <-3OB<2-320

Se nell'inteipietazione uella noima iiscontiiamo uelle lacune, abbiamo un
pioblema non tanto u'inteipietazione quanto ui integiazione! onoloqio leqis,
onoloqio iuris.
Se una contioveisia non puo esseie uecisa con una piecisa uisposizione si ha a
iiguaiuo alle uisposizioni che iegolano casi simili o mateiie analoghe (analogia
legis), se il caso iimane ancoia uubbio si ueciue seconuo i piincipi geneiali
uell'oiuinamento (analogia iuiis)! ait.14 uelle uisposizioni pieliminaii cc:
uivieto ui analogia pei le leggi penali eu eccezionali.

In mateiie tiibutaiia e ammesso il iicoiso all'analogia. Pei le leggi penali-
tiibutaiie, no pei il N-34G3N3. >3 <2;;2<393<= >:@@: /2<<3;N:G3: 34G-3C342<-3G3.
Pei le altie (caso geneiale) la iegola e questa, pei le noime piocessuali e
pioceuuiali e ammessa analogia, pei le noime tiibutaiie impositiici (che
ueteiminano le fattispecie imponibili) non saiebbe ammessa, peich queste
sono noime a fattispecie esclusiva.
Fsempio: proprietorio Jel cone! ricorJiomo il principio Ji copocito
contributivo! limposto sui coni colpisce cbi e possessore Jel cone! vole per tutti
i proprietori Ji quolsiosi cone. Hentre il possessore Ji un qotto persiono, oncbe se
monifesto uno moqqiore contributivo, non rientrero nello fottispecie, percb e
vietoto il ricorso ollonoloqio.
















Su
MR:@B;3.4: /3;G2@:
L'elusione occupa uno spazio inteimeuio tia il iispaimio lecito u'imposta e
l'evasione fiscale. I contiibuenti sono (uoviebbeio, pei una sentenza ui
cassazione che ha minato tutto cio che e sciitto sui manuali.) libeii ui sceglieie
la stiaua fiscalmente meno oneiosa.
Possiamo anche uiie che l'elusione e una nozione uottiinale, nel senso che e
giuiiuicamente iiiilevante e l'oiuinamento non pieveue uei iimeui (noime au
hoc) pei contiastaie l'elusione.

Evasione
L'evasione e una violazione ui una legge tiibutaiia, nell'evasione fiscale il
piesupposto u'imposta si iealizza e il contiibuente si sottiae all'obbligo
impositivo.
Elusione
Si uice che la noima e elusa quanuo il contiibuente non iealizza esattamente la
fattispecie imponibile, ma una fattispecie equivalente sotto il piofilo uel iisultato
economico consiueiato ualla noima elusa.
Nell'elusione invece noi abbiamo un atto o un compoitamento non uiiettamente
contiaiio alla legge, ma che non la iispetta! si uice che chi eluue iispetta alla
letteia la legge, ma ne viola lo spiiito.
Rispaimio lecito u'imposta.
L'elusione va uistinta ual iispaimio u'imposta. Con l'elusione e posto in esseie
un iisultato piatico iuentico a quello consiueiato ualla noima elusa; nel c.u.
iispaimio lecito u'imposta, viene posto in esseie un iisultato piatico uiveiso.
0na foima ui iispaimio lecito u'imposta e quella che, nel linguaggio gioinalistico
e uetta eiosione. 0na peisona che in seue ui uichiaiazione uei ieuuiti ueuuce
molti oneii, fiuisce ui ieuuiti esenti o agevolati, ecc., paga, alla fine un'imposta
minoie ui chi, a paiit ui ieuuito, non fiuisce uelle stesse ueuuzioni,
agevolazioni, ecc..

Fsempio: locolizzore unottivito in un certo luoqo piuttosto cbe in un oltro.

)3//:-:4Q2 <-2 :@B;3.4: : /-.>: @:?2@:0
L'elusione va uistinta anche ualla fioue alla legge, che e tipizzata all'ait. 1S44 cc.:

nullo per illiceito Jello couso il controtto cbe costituisce il mezzo per eluJere
lopplicozione Ji normo imperotivo.

L'elusione ui una noima fiscale, ha conseguenze solo fiscali, non compoita la
nullit civilistica.
S1
Ait. 1u uello statuto uel contiibuente:

le violozioni Ji normo Ji tipo tributorio non possono overe effetti sullo voliJito
civilistico sulloperozione posto in essere nel controtto, non possono essere couse
involiJonti Jello couso.

L'elusione ha iilevo giuiiuico se l'oiuinamento ha uegli stiumenti pei
contiastaie le elusioni.

$.-C: !4<3:@B;39:0 $.-C: >3 G2-2<<:-: ?:4:-2@: : 4.-C: ;N:G3/3GY:0

La giuiispiuuenza ui cassazione (in linea con il uiiitto uell'unione euiopea)
ultimamente ha inuiviuuato il N-34G3N3. >3 2OB;. >:@ >3-3<<. anche in mateiia
ui uiiitto tiibutaiio, nell'ait SS uella Costituzione! Fino a ieii si iiteneva che nel
nostio oiuinamento esistesseio solo noime anti-elusive specifiche come:

Fsempio: istituto Jel tronsfer-price: riquorJo il prezzo Jelle prestozioni tro societo
infroqruppo: ipotizziomo 2 societo cbe fonno copo ollo stesso proprietorio, uno bo
seJe o Romo, e uno seJe nelle lsole Koimonn. le societo svolqono operozioni tro Ji
loro ! cercono Ji occumulore i costi in ltolio e oumentore i ricovi nel poese block
list-! listituto Jel tronsfer-price ci Jice cbe nei trosferimenti infroqruppo si
sottopone o tossozione il volore normole, non il prezzo pottuito.--~ Cbioro finolito
ontielusivo.
Fsempio 2: imposto sulle successioni e Jonozioni! si presume compreso nellottivo
ereJitorio il volore venole Jei beni venJuti Jol Je cuius neqli ultimi 6 mesi! lo
venJito civilistico e voliJo, mo oi fini Jelle imposte io consiJero compreso il volore
venole Jeqli immobili olienoti Jol Je cuius neqli ultimi 6 mesi.
H@B;3.4: C:>324<: 34<:-N.;3Q3.4: /3<<3Q320
L'elusione meuiante inteiposizione fittizia! l'inteiposizione fittizia iicoiie
quanuo il contiatto simulato viene stipulato tia Tizio e Caio, ma entiambi sia
Tizio e Caio sono u'accoiuo con Sempionio che gli effetti si veiificheianno nei
confionti ui quest'ultimo.

Fsempio: HoroJono e Nopoli Colcio! esiste uno normo Ji corottere qenerole!
()*+ ,- .&' /01 2334-,5 !67" 7&"8" %8 *&*69()" (::()"8*" !& )"!!&*6; 9(
<(**&':"$&" &=:68&.&9" >& )"!!&*&? !"7" "''")" &=:%*(*( (9 *&*69()" "<<"**&76+
successo cbe il Nopoli ovevo previsto un corrispettivo per lottivito Ji HoroJono
quole qiocotore Ji Colcio pori oJ t1.000.000. Su questo sommo il Nopoli colcio
effettuovo le ritenute, e HoroJono Jicbiorovo i suoi reJJiti e su queste poqovo le
imposte. Poi uno qron porte Jei reJJiti venivono corrisposti oJ uno societo
risieJente in uno societo in un poroJiso fiscole Ji cui HoroJono ero proprietorio
per il 99%--~ il Nopoli non effettuovo ritenute e lo societo {svolqenJo ottivito Ji
S2
utilizzozione Jellimmoqine Ji HoroJono) non poqovo tosse per lorJinomento
itoliono. l reJJiti sono stoti comunque ripresi o tossozione qrozie ollintervento
Jelloutbority.

)3//:-:4Q: <-2 34<:-N.;3Q3.4: /3<<3Q32 : 34<:-N.;3Q3.4: -:2@:0
L'inteiposizione ieale si uistingue ua quella fittizia, peich l'alienante non
paitecipa agli accoiui tia l'acquiiente e il III, cosicch l'alienazione non si puo
uiie che e simulata! seconuo l'amministiazione finanziaiia questo aiticolo S7
ultimo comma, si applica anche nel caso ui inteiposizione ieale.

&4.NN.43O3@3<= >:?@3 2<<3 :@B;393 : G.4;:?B:4Q:0
BPR 6uu7S, ait. S7 bis I comma:

Sono inopponibili oll'omministrozione finonziorio qli otti, i fotti e i neqozi, oncbe
colleqoti tro loro, privi Ji voliJe roqioni economicbe, Jiretti oJ oqqirore obbliqbi o
Jivieti previsti Joll'orJinomento tributorio e oJ ottenere riJuzioni Ji imposte o
rimborsi, oltrimenti inJebiti.

Si eviuenziano tie iequisiti pei l'inopponibilit:
1)vantaggio fiscale inuebito
2)compoitamento volto au aggiiaie la noimativa tiibutaiia (animo fiauuolento),
S) assenza ui valiue iagioni economiche

La conseguenza (II comma) uel concoiieie ui questi tie iequisiti, e che K >.9B<2
@R3CN.;<2 N-:93;<2 >2@@2 4.-C2 :@B;2 C2 2@ 4:<<. >3 \B:@@2 N-:93;<2 >2@@2
4.-C2 <-3OB<2-32 2@@2 \B2@: ;3 G.4/.-C2 3@ 4:?.Q3. :@B;39..

Fsempio: ipotizziomo cbe se io foccio uno comprovenJito Jevo poqore 10 t Ji
imposto, se foccio uno Jonozione Jevo poqorne 2t! foccio loperozione Ji
Jonozione, mo viene consiJeroto come elusivo! civilmente il controtto
permone! limposto e Jo ritenersi quello Jello venJito ol netto Ji quello
Jelloperozione elusivo {10-2=8).

Questa uisciplina si puo applicaie solo pei opeiazioni tassativamente iipoitate
al III comma uel ait. S7 bis:

o) trosformozioni, fusioni, scissioni, liquiJozioni volontorie e Jistribuzioni oi soci Ji
somme prelevote Jo voci Jel potrimonio netto Jiverse Jo quelle formote con utili;

b) conferimenti in societo, noncb neqozi oventi oJ oqqetto il trosferimento o il
qoJimento Ji ozienJe;
SS

c) cessioni Ji creJiti;

J) cessioni Ji ecceJenze J'imposto;

e) operozioni Ji cui ol B.lqs. S0 Jicembre 1992, n. S44, reconte Jisposizioni per
l'oJequomento olle Jirettive comunitorie relotive ol reqime fiscole Ji fusioni,
scissioni, conferimenti J'ottivo e scombi Ji ozioni;

f) operozioni, Jo cbiunque effettuote, incluse le volutozioni e le clossificozioni Ji
biloncio, oventi oJ oqqetto i beni eJ i ropporti Ji cui oll'orticolo 81, commo 1,
lettere Jo c) o c-quinquies), Jel testo unico Jelle imposte sui reJJiti, opprovoto con
B.P.R. 22 Jicembre 1986, n. 917

f-bis) cessioni Ji beni e prestozioni Ji servizi effettuote tro i soqqetti ommessi ol
reqime Jello tossozione Ji qruppo Ji cui oll'orticolo 117 Jel testo unico Jelle
imposte sui reJJiti.

f-ter) poqomenti Ji interessi e cononi Ji cui oll'ort. 26-quoter, quoloro Jetti
poqomenti siono effettuoti o soqqetti controlloti Jirettomente o inJirettomente Jo
uno o pi soqqetti non resiJenti in uno Stoto Jell'0nione europeo.
*:;3>:4Q2 /3;G2@: :] 2-<0 5 %B3-E 34<:;2 G.C: B@<:-3.-: 4.-C2 24<3:@B;3920
Art. 2 commo ll bis testo unico imposte sui reJJiti! resiJenzo fiscole:
si consiJerono resiJenti, solvo provo controrio, i cittoJini ltolioni cbe si sono
concelloti Jollonoqrofe Jello popolozione resiJente per trosferirsi in un poroJiso
fiscole.
Il contiibuente pei non applicaie la noima uovi uimostiaie che il suo sia stato
un tiasfeiimento ui iesiuenza effettivo.
A:4<:4Q2 ^2@3/2] 566X [2OB;. >:@ >3-3<<.T : -:G:N3C:4<. >:@@R+->342C:4<.
34<:-4. 3<2@324.0
Come uicevamo il fenomeno uell'elusione negli ultimi anni e stato soggetto ui un
paiticolaie inteiesse ua paite uella giuiispiuuenza, in paiticolaie la Coite ui
uiustizia euiopea ha intiouotto l'abuso uel uiiitto, questo piincipio ha matiice
giuiispiuuenziale!sentenza Balifax 2uu6:

S4
Si ha abuso uel uiiitto al iicoiieie ui alcune conuizioni:

1)ottenimento ua paite uel contiibuente ui un vantaggio fiscale contiaiio alla
uiiettiva
2)il vantaggio fiscale ueve avei costituito lo scopo essenziale o unico uell'inteia
opeiazione contiattuale
S) uevono esseie assenti uelle iagioni economiche che giustifichino l'inteia
opeiazione.
Questo piincipio comunitaiio e stato tiapiantato nella supiema Coite ui
Cassazione e nell'ambito inteino e stato tiasfeiito ual settoie uelle imposte
inuiiette anche quello uelle imposte uiiette.
Pei la Cassazione, al fine ui iuentificaie un'opeiazione come elusiva, cio che
iileva e solo @R:;;:4Q32@3<= >:@@. ;G.N. >3 .<<:4:-: B4 924<2??3. /3;G2@: e il
contiibuente ueve uaie la piova uel fatto negativo.
0lteiioie sentenza uella Coite: e stato affeimato il piincipio che l'ait. SS Cost.
(capacit contiibutiva) saiebbe una noima geneiale antielusiva.

"-.O@:C3 >2@ -:G:N3C:4<. >:@@2 J2;;2Q3.4: >:@@2 ;:4<:4Q2 34 &<2@320
I pioblema: una clausola geneiale antielusiva pone inceitezza sui iappoiti
giuiiuici (si puo contestaie la valiuit uelle opeiazioni).
0na qualsiasi opeiazione che appoiti vantaggio fiscale potiebbe esseie
contestata pei quanto conceine l'elusivit uell'opeiazione stessa. In aggiunta e
uifficile mostiaie le valiue iagioni (non fiscali) pei cui un soggetto effettua un
tipo ui opeiazione piuttosto che un'altia.
II pioblema: qualsiasi noima che e fatta ui fionte alla Costituzione ceue il passo.
Bi conseguenza questo oiientamento giuiispiuuenziale non puo esseie
neutializzato ualla noima.









SS
M2 ;.;<3<BQ3.4: <-3OB<2-32

Ragioni ui G.C.>3<=E ;N:>3<:QQ2 : ?2-24Q32 inuucono il legislatoie au ampliaie
la sfeia uei soggetti passivi.
vengono estesi uegli obblighi tiibutaii a uei soggetti uiveisi a quelli che pongono
in esseie il piesupposto uel tiibuto.

I sostituti u'imposta (ait. 2S T0IR)sono tutti i soggetti IRES (soc. ui capitali, enti
commeiciali e non, societ ui peisone, impienuitoii inuiviuuali, i piofessionisti,
il conuominio uegli euifici, tutti i soggetti che hanno una ceita oiganizzazione)

Bistinguiamo ual punto ui vista teiminologico ex ait. 64 upi 6uu7S:
1);.;<3<B<. >R3CN.;<2 e quel soggetto che e obbligato al pagamento u'imposte
in luogo ui altii pei fatti o situazioni a questi iifeiibili. Esempio: uatoie ui lavoio

2) 3@ ;.;<3<B3<. e il soggetto che ha iealizzato il piesupposto uel tiibuto

S)M2 -392@;2, con la quale si alluue al meccanismo attiaveiso il quale il sostituto
pioceue al iecupeio uell'imposta pagata nei confionti uel sostituito.

Il sostituto e tenuto al pagamento ui tiibuti pei inuici ui iicchezza manifestati ua
altii, il iivalsa e il meccanismo che consente a questo istituto ui esseie confoime
alla capacit contiibutiva.

M2 -3<:4B<20
La caiatteiistica peculiaie uel sostituto e quella ui opeiaie la -3<:4B<2.
La iitenuta e una moualit ui eseicizio uella iivalsa, e puo esseie a <3<.@. >3
2GG.4<. . 2 <3<.@. >R3CN.;<2.

Ritenuta titolo u'imposta: si ha quanuo il sostituto ueve pagaie tutta l'imposta,
con l'azzeiamento uel uebito uel sostituito, il quale e libeio ua qualsiasi altio
auempimento.
Fsempio: nel coso Ji premi e vincite, nel quol coso cbi eroqo il premio opero uno
ritenuto o corico Jel vincitore o titolo J'imposto,
Fsempio: in coso Ji Jistribuzione Ji JiviJenJi soqqetti ollo cosiJJetto "ceJolore
secco" vole o Jire o titolo J'imposto quonJo lo portecipozione non e quolificoto
{inf. 20%);
Ritenuta a titolo ui acconto: si ha quanuo l'obbligazione uel sostituito non si
estingue, eu egli iimane soggetto passivo uell'imposta: pei esempio il caso uel
uatoie ui lavoio che opeia le tiattenute IRPEF sullo stipenuio uel lavoiatoie. Si
S6
paila ui acconto peich il lavoiatoie sai tenuto al pagamento uell'IRPEF
ueiivante ua ieuuiti uiveisi ua quello ua lavoio uipenuente.

Rivalsa facoltativa: esempio iitenute su piemi e su vincite (ait Su upi 6uu7S).

Rivalsa obbligatoiia: la iivalsa in geneie e obbligatoiia pei evitaie che
omettenuo la iivalsa ci sia un compenso maggioie che sfuggiiebbe a tassazione
(ait 14 upi 6uu7S):.

Fsempio: compenso Ji t1000 per ritenuto Jel 10%, sostituto omette lo rivolso! il
sostituto Jo 100t ol Iisco e Jo Jirettomente 1000t ol sostituito! limposto o
questo punto e su uno bose imponibile pi olto! t1100! lo tossozione Jovrebbe
essere 110t.


Rivalsa successiva: il uatoie ui lavoio uimentica ui tiattenei ei solui al
uipenuente, veisa i solui al fisco e poi li chieue successivamente al sostituito

Auempimenti uel sostituto.
1)ueve effettuaie la iitenuta e veisaila all'eiaiio! geneialmente le iitenute
seguono il ciiteiio ui cassa, cioe uevono esseie effettuate al momento uel
pagamento uel coiiispettivo
2)ueve piesentaie la uichiaiazione uel sostituto u'imposta! e una uichiaiazione
uiveisa ua quella uiveisa uel mouello unico, peich non finalizzata alla
ueteiminazione uell'imposta, ma e solo un iiepilogo uelle iitenute e uei
veisamenti effettuati.
S) ueve iilasciaie un'attestazione al sostituito.

A.;<3<BQ3.4: 2 <3<.@. >3 2GG.4<.0
ueneialmente il sostituto e un uebitoie uel sostituito (in quanto gli ueve lo
stipenuio), questo iappoito uebito - cieuito consente al sostituto ui opeiaie la
iivalsa attiaveiso la iitenuta, tiattenenuo peisonalmente la somma ua veisaie
ual sostituito al Fisco.
Il sostituto uel titolo u'acconto e soggetto passivo ui un obbligo ui veisamento e
la sostituzione a titolo ui acconto uiveisamente ua quella a titolo u'imposta non
pone ueioghe alla piogiessivit. Bi conseguenza la posizione uel sostituito e
uguale ui ogni altio contiibuente, solo che subenuo le iitenute il sostituito viene
assoggettato au una tassazione anticipata e acquista cosi il uiiitto ui uetiaiie
uall'imposta uovuta l'ammontaie uelle iitenute subite! acquista il uiiitto ui
faisi uetiaiie all'imposta uovuta l'ammontaie uelle iitenute subite.
Se il sostituto opeia le iitenute, ma non le veisa! il sostituito acquista
comunque una soita ui cieuito veiso il Fisco.
S7
Se il sostituto non opeia le iitenute! in questo caso, seconuo la pi iecente
giuiispiuuenza, il Fisco poti iiscuoteie l'imposta anche nei confionti uel
sostituito.

A.;<3<BQ3.4: 2 <3<.@. >R3CN.;<2.
Compoita l'applicazione ui un aliquota fissa su ui un ueteiminato piovento che
viene cosi sottiatto alla sua inclusione nel calcolo uel ieuuito complessivo Iipef.
Quinui non vengono applicate aliquote piogiessive. Puo esseie con iivalsa
facoltativa o obbligatoiia.
Nel piimo caso si iispetta l'ait. Su BPR 6uu7S, cui abbiamo che l'unico soggetto
passivo e il sostituto e il legislatoie si uisinteiessa uei iappoiti tia sostituto e
sostituito. 0na volta che il sostituto auempie l'obbligo all'eiaiio egli non e
obbligato a iivaleisi sul sostituito.
Nel seconuo caso (iivalsa obbligatoiia), abbiamo un istituto autonomo uel
uiiitto tiibutaiio (paiagonato au oigano ui iiscossione, foima ui iiscossione
veiso teizi) uove il sostituto e obbligato a iivaleisi sul sostituito. Beioga alla
tassazione globale complessiva applicata ai ieuuiti pei peisone fisiche. E
utilizzata in un numeio iistietto ui fattispecie e geneialmente pievista quanuo si
vuole tutelaie il segieto sull'iuentit uel ieuuituaiio.

*:?.@2C:4<. >:@@2 -392@;2 .OO@3?2<.-32
veuiamo le Stiie possibili accauimenti nel caso ui sostituzione con iivalsa
obbligatoiia.
1)il sostituto non effettua la iivalsa! non effettua la iitenuta! possono
accaueie 2 cose:

1.a) il sostituto non effettua la iivalsa, ma assolve peisonalmente con il piopiio
uenaio! il sostituto si pienue comunque le sanzioni pei l'omessa iivalsa, il
sostituito non avi nessuna sanzione, poti il sostituito iivaleisi
successivamente al sostituito limitatamente all'imposta assolta (senza sanzioni o
inteiessi)

1.b) il sostituto non effettua la iivalsa e non assolve il uebito! in questo caso il
sostituito e coobbligato in soliuo, abbiamo un obbligazione soliuale successiva e
inuipenuente.

2)Se il sostituto effettua la iivalsa:

2.a) il sostituto ha effettuato la iivalsa e ha veisato imposte al Fisco.

S8
2.b) il sostituto ha effettuato la iivalsa, ma invece ui veisaie al fisco queste
somme se le tiattiene! le conseguenze sanzionatoiie saianno solo sul sostituto.

J:-<3/3G2Q3.4: >:@@2 -3<:4B<20
Il sostituito puo scomputaisi la iitenuta anche se non ha la ceitificazione ual
sostituto. E iiiilevante la tiasmissione uella ceitificazione, puich il sostituito
possa uimostiaie con iuonea uocumentazione ui avei subito la iitenuta-_> la
iitenuta si scomputa anche senza avei iicevuto la ceitificazione.
J.4<-.9:-;3: <-2 ;.;<3<B<. : ;.;<3<B3<.0
Banno inteiessi contiapposti, peich il sostituto non ha inteiesse a sottiaisi
all'obbligo uella iitenuta!Ci posso esseie casi ui eccesso ui zelo ua paite uel
sostituto.

Fsempio: nel Jubbio sostituto effettuo sempre lo ritenuto, rinvionJo olleventuole
ricorso Jel sostituito.
Chi iisolve la contioveisia. Il giuuice tiibutaiio o il giuuice oiuinaiio. Sentenza
2uu6 Cassazione: l'acceitamento sulla legittimit o meno uell'effettuazione ui
una iitenuta e una causa ui natuia tiibutaiia, che ueve esseie quinui uecisa uai
giuuici tiibutaii e coinvolge tie soggetti, il sostituto, il sostituito e
l'amministiazione finanziaiia. Nel 2u1u la cassazione ha poi affeimato le
contioveisie tia sostituto e sostituto sul uiiitto ui iivalsa hanno uato luogo au
una contioveisia civile che va uecisa ui fionte a giuuice oiuinaiio.
%:4<2<393 >3 2O-.?2Q3.4: >:@@2 ;.;<3<BQ3.4: <-3OB<2-320
La coite costituzionale ha uichiaiato inammissibile il iefeienuum abiogativo con
cui si voleva sottopoiie a iefeienuum l'abiogazione uel sostituto u'imposta.
Ait7S: uivieto ui iefeienuum abiogativo pei noime tiibutaiie e noime tiibutaiie
pioceuimentali.

&@ -:;N.4;2O3@: >R3CN.;<20
Ex ait. 64 BPR 6uu7S:

1. Cbi in forzo Ji Jisposizioni Ji leqqe e obbliqoto ol poqomento Ji imposte in luoqo
Ji oltri, per fotti o situozioni o questi riferibili eJ oncbe o titolo Ji occonto, Jeve
esercitore lo rivolso se non e Jiversomente stobilito in moJo espresso.
2. ll sostituito bo focolto Ji intervenire nel proceJimento Ji occertomento
Jell'imposto.
S. Cbi in forzo Ji Jisposizioni Ji leqqe e obbliqoto ol poqomento Jell'imposto
insieme con oltri, per fotti o situozioni esclusivomente riferibili o questi, bo Jiritto
Ji rivolso.
S9

Bal sostituto u'imposta va uistinto il iesponsabile u'imposta che e colui che in
foiza ui uisposizioni ui legge e obbligato al pagamento uell'imposta insieme con
altii pei fatti o situazioni esclusivamente iifeiibili a questi altii; eu ha il uiiitto ui
iivalsa.



Fsempio: ll notoio, responsobile Jimposto Ji reqistro! primo Ji reJiqere un otto,
si fo onticipore Jolle porti controenti le imposto Ji reqistro {reolizzono il
presupposto), poi Jiviene responsobile Jimposto. Io un oJempimento connesso
con il presupposto Jimposto ort.64 Jpr 600,7S! mo non pone in essere il
presupposto Jel tributo, ne e responsobile insieme oJ oltri.
Fsempio: 0n oltro responsobile Jimposto, e il roppresentonte fiscole oi fini Jelllvo,
Jel soqqetto non resiJente; il quole risponJe insieme ol roppresentoto Jei Jebiti
Jimposto Ji questultimo.

0na volta che il iesponsabile e chiamato ual Fisco, egli poti iivaleisi su chi
uoveva iealizzaie il piesupposto.
! >3//:-:4Q2 >:@ ;.;<3<B<. 3@ -:;N.4;2O3@: Y2 >3-3<<. >3 -392@;2E 4.4 @R.OO@3?.0














4u
*:>>3<3 >3 G2N3<2@:

I ieuuiti ui capitale hanno una noimativa ui iifeiimento abbastanza fiastagliata,
anche peich il ieuuito ui capitale va a inseiiisi in un ambito in continua
evoluzione, complesso! tiatta i pioventi che ueiivano ual capitale in qualsiasi
foima.
La uefinizione geneiale puo esseie iicavata uall'ait. 44 T0IR, con una noima
iesiuuale:

6li interessi e qli oltri proventi, Jerivonti Jo ropporti cbe bonno per oqqetto
limpieqo copitole.

Nel momento in cui investo capitale e ne ottengo un piovento, alloia iientio
nella categoiia uei ieuuiti ui capitale.
Questa categoiia si uiviue in 2 sottocategoiie:

1)inteiessi e altii pioventi che ueiivano ua piestiti. (Inteiessi geneiati ua
capitale uato a piestito)
2)pioventi che ueiivano ua paitecipazioni in societ ui capitali.

&4<:-:;;3 : 2@<-3 N-.9:4<3 GY: >:-3924. >2 N-:;<3<30
Questa categoiia e tassata seconuo un ciiteiio che non tiene conto ui
piogiessivit iipef, poich i soggetti che inteivengono sono soggetti
inteimeuiaii (es.: banca colloca obbligazioni sul meicato, paiallelismo con il
sostituto u'imposta; facenuo questo iuolo, la banca tassa uiiettamente i pioventi
che uevono esseie peicepiti). Pailiamo sempie u'inteiessi geneiati ua capitali,
non ui altii tipi u'inteiessi.
Io non peicepisco il loiuo uel mio inteiesse, ma lo peicepisco gi uecuitato
u'imposta sostitutiva!questi ieuuiti ui capitale sono noimalmente tassati con
3CN.;<2 ;.;<3<B<3920
E una categoiia che sfugge alla piogiessivit iipef, ueioganuo ai piincipi uel ait.
SS Cost.

La iitenuta a titolo u'imposta e uefinitiva a uiffeienza uella iitenuta a titolo
u'acconto!Non sussiste pi alcun obbligo su quegli inteiessi pei il ceuente
cieuito.



41
Notivi uel legislatoie pei l'applicazione uell'imposta sostitutiva:
1) ceitezza uel gettito
2) politica economica: se scelgo un aliquota fissa su quel tipo u'investimento, uo
un inuiiizzo al meicato! il mio investitoie sa che quanuo ha bisogno ui una
ceita cifia uovi coiiisponueie una ceita cifia, e cosi gli altii investitoii.
Il ieuuito ui capitale e assoggettato au imposta seconuo il ciiteiio ui cassa
(questo ieuuito viene tassato nel momento in cui viene peicepito).
!@3\B.<:.
geneiale: 12.S%
casi paiticolaii 27%
Investimenti in paiauisi fiscali! si applica la fiscalit uel teiiitoiio italiano.
Principio Jello tossozione Jei reJJiti Jimpreso: se l'inteiesse ua capitale e
conseguito in un ambito ui opeiazione caiatteiistica u'impiesa (esempio banca),
quel tipo u'inteiesse non uiventei ieuuito ui capitale, ma iientiei tia ieuuiti
u'impiesa.

"-.9:4<3 GY: >:-3924. >2 N2-<:G3N2Q3.43 34 ;.G3:<= >3 G2N3<2@3
La seconua categoiia (pioventi ua paitecipazione in societ ui capitali) e legata a
quelle opeiazioni pei cui investo il mio capitale, acquisenuo quote ui una sil o
una spa.
Ba questo tipo u'investimento posso beneficiaie ui 2 tipi ui ieuuito:
1)uiviuenui (geneiate uall'utile)
2)plusvalenze (geneiate au esempio ualla volatilit uei piezzi ui titoli ui boisa).
)393>:4>3 N.;;:>B<3 >2 N:-;.4: /3;3GY:.
Esiste una uistinzione in base al tipo ui paitecipazione ex ait 67 Tuii 9171986.

1)Betenzione ui paitecipazione qualificata: se una peisona fisica possieue
paitecipazione qualificata (avviene in sil o spa) il ieuuito geneiato ualla
paitecipazione concoiie a foimaie la mia base imponibile esclusivamente pei il
4u%--> un sil che piouuce ieuuito, se piouuce utile viene tassata e poi
successivamente vengono tassati i uiviuenui! >.NN32 <2;;2Q3.4:.
Pei mitigaie l'effetto ui questa uoppia tassazione il legislatoie uispone che la
quota peisonale ui uiviuenui che va fiscalmente tassata e uel 4u% (pei peisone
fisiche).
2)Betenzione ui paitecipazione non qualificata: se la peisona fisica invece
uetiene una paitecipazione non qualificata! che non gaiantisce quota ui
paitecipazione! il uiviuenuo che mi aiiiva sai legato a imposta sostitutiva
(come pei gli inteiessi) peich passa attiaveiso un inteimeuiaiio.

42

Fsempio: compro quolcbe ozione fiot, i JiviJenJi possono per un intermeJiorio cbe
me li riqiro qio per il suo volore netto! non rientro olloro nellipotesi Ji
proqressivito irpef.

)393>:4>3 N.;;:>B<3 >2 N:-;.4: ?3B-3>3GY:.
Quanuo il uiviuenuo e posseuuto ua societ ui capitali! pei l'utile uistiibuito e
peicepito ua un'altia societ ui capitali, e piesente un ciiteiio ui esenzione,
molto pi alto! 9S% .
Solo il S% sai fiscalmente iilevante.
Nel bilancio iipoito il uiviuenuo totale conseguito (es.: 1uut uiviuenuice),
sulla uichiaiazione uei ieuuiti uevo peio iipoitaie la vaiiazione uell'esenzione e
fai iientiaie solo il S% nell'Iies.
"@B;92@:4Q:.
La uiffeienza tia piezzo u'acquisto e piezzo ui venuita non viene tassata pei le
impiese. Nentie se la plusvalenza non iientia nei ciiteii PEX, va assoggettata a
tassazione uei ieuuiti u'impiesa.
Pei peisone fisiche le plusvalenze sono tassate al 12.S%.

AG2>:4Q2 42<B-2@: >:3 CB<B30
I ieuuiti ui capitali sono ueteiminati pei ciiteiio ui cassa, ma ci sono uelle
semplificazione che il legislatoie ha peicepito pei quegli inteiessi che ueiivano
ua mutui. uli inteiessi peicepiti ua mutui uevono esseie iiscossi in una scauenza
natuiale pievista contiattualmente, come pieveue che un capitale concesso a
piestito pei un mutuo sia fiuttifeio.
















4S
*:>>3<3 >3 @29.-. >3N:4>:4<::

Ait. 46 T0IR comma 1:
Sono reJJiti Ji lovoro JipenJente quelli cbe Jerivono Jo ropporti oventi per
oqqetto lo prestozione Ji lovoro, con quolsiosi quolifico, olle JipenJenze e sotto lo
Jirezione Ji oltri, compreso il lovoro o Jomicilio quonJo e consiJeroto lovoro
JipenJente seconJo le norme Jello leqislozione sul lovoro.

Il legislatoie fiscale iichiama cio che sciitto ual legislatoie civilistico, ait. 2u94
cc: lavoio suboiuinato:

prestotore Ji lovoro suborJinoto cbi si obbliqo meJionte retribuzione o
colloborore nellimpreso, prestonJo il proprio lovoro intellettuole o monuole olle
JipenJenze e sotto lo Jirezione JellimprenJitore.
Ci sono uelle tipologie ui ieuuito che pui non avenuo queste caiatteiistiche, pei
comouit fiscale sono fatti iientiaie in questa categoiia (ait. 4S T0IR, comma II):

Costituiscono reJJiti Ji lovoro JipenJente oncbe le pensioni Ji oqni qenere e qli
osseqni oJ esse equiporoti.

Tutte le pensioni a piescinueie uall'attivit ua cui ueiivino.

Nell'ambito ui questa categoiia bisogna inuiviuuaie 3 -:>>3<3 2;;3C3@2<3 2 \B:@@3
>3 @29.-. >3N:4>:4<:: sono quei ieuuiti che ueiivano ua una contiattazione
uiveisa ua quella tipica uei contiatti ua lavoio uipenuenti.
Sono compensi che sono peicepiti uai soci nelle coopeiative, inuennit che
vengono pagate pei funzioni pubbliche (ieuuiti connotazione ui tipo lavoiativo),
boise ui stuuio, assegni ui mantenimento veiso coniugi, contiatti ui
collaboiazione, le pensioni come gi uetto.

Ciiteii specifici u'iuentificazione:
A) Ciiteiio ui onnicompiensivit, il legislatoie e anuato sempie ui pi au
allaigaie la uefinizione pei fai iientiaie voci che piima non saiebbeio state
assoggettate a tassazione!tutte le somme e i valoii in geneie a qualunque titolo
peicepito in peiiouo ui imposta anche sottofoima ui eiogazioni libeiali anche in
ielazione al iappoito ui lavoio.
Tutto cio che e uato al uipenuente ual piopiio uatoie ui lavoio(anche buoni
spesa, buoni pasto oltie ceiti limiti, iegali) e assoggettato a imposta, a meno che
non si pievisto il contiaiio ual legislatoie.
Il iimboiso spese iiguaiua cio che spenue il uipenuente in fuoii.

44
Rimboiso a pie ui vista: il uipenuente spenue! in busta paga viene iiuato
inuietio l'impoito speso.
Rimboiso foifettaiio! il legislatoie pieveue uelle esenzioni a seconua ui 2 fasce
ui iimboiso spese
1)pei iimboiso spese effettuate in Euiopa! tassazione su (impoito- 4u%)
2)spese in Italia! tassazione su (impoito - 2S%).
I contiibuti pieviuenziali e assistenziali non sono assoggettati au imposta poich
veiianno tassati in futuio sotto foima ui pensione piopiio come ieuuito ua
lavoio uipenuente. Sono esenti a tassazione spese pei finanziaie pensioni
complementaii (pieviuenza complementaie)! volont uel legislatoie a fai
usaie questo stiumento.
B) Ciiteiio cassa allaigata
vengono consiueiati nella uichiaiazione ieuuiti fino al 121t+1.
Tiattamento ui fine iappoito! iegime ui tassazione sepaiata che tiene conto
uei ieuuiti peicepiti negli ultimi S anni(non e tassato con aliquota piogiessiva),
poich il TFR ueiiva ua matuiazione pluiiennale. Il sostituto u'imposta nei
confionti uel lavoio uipenuente puo effettuaie una sostituzione a titolo
uefinitivo! il uatoie calcola i ieuuiti e il sostituito e esente alla piesentazione
ualla uichiaiazione ui ieuuiti, salvo il soggetto sostituito non peicepisca altii
ieuuiti ui uiveisa natuia.
C) Inueuucibilit uei costi ui piouuzione.
I ieuuiti ua lavoio uipenuente non tengono conto uelle spese ui piouuzione uel
ieuuito!non posso consiueiaie a uecuitazione uel ieuuito, le spese che ho
sostenuto pei piouuilo. (vestiti, benzina ecc. ecc.).









4S
M2 >3GY32-2Q3.4: <-3OB<2-32

Pei l'applicazione uelle imposte sono pievisti uegli obblighi in capo ai
contiibuenti: obblighi contabili, ui uichiaiazione, ui veisamento.
La uichiaiazione tiibutaiia costituisce l'aichitiave uel sistema tiibutaiio. In
assenza ui un auto iesponsabilizzazione ua paite uei contiibuenti il sistema
anuiebbe in ciisi. La uichiaiazione e il piincipale stiumento attiaveiso il quale i
contiibuenti pioceuono all'auempimento volontaiio uell'obbligazione tiibutaiia.
La uichiaiazione e uiffusa e iiguaiua l'imposta sui ieuuiti, l'iva, l'ici, l'imposta ui
successione:
Bichiaiazione in iifeiimento alle imposta sui ieuuiti.
La uichiaiazione e uestinata all'autoueteiminazione uell'imposta uovuta.
In seue ui uichiaiazione il contiibuente si autoueteimina l'imposta uovuta.
Chi sono i soggetti obbligati a piesentaie la uichiaiazione. Ait 1, BPR 6uu7S!
iegola geneiale, se vi sono uei ieuuiti, la uichiaiazione va piesentata, anche se
ua questi ieuuiti non conseguo alcun uebito u'imposta.

Fsempio: bo reJJiti pori o 100t e spese pori oJ t100!Jevo comunque presentore
Jicbiorozione, oncbe se non ce Jebito Jimposto.

Pei i soggetti obbligati a teneie le sciittuie contabili, l'obbligo ui uichiaiazione
c'e anche se non ci sono ieuuiti.
L'obbligo ui piesentaie la uichiaiazione non coinciue con il piesupposto uei
tiibuti sul ieuuito. Sono esoneiati a piesentaie la uichiaiazione quei soggetti che
hanno solo ieuuiti ui lavoio uipenuenti e il ieuuito uell'abitazione piincipale.
Bichiaiazione in iifeiimento all'IvA.
Ai fini uell' Iva, la uichiaiazione tiibutaiia ha la funzione ui iiepilogo ui
auempimenti pieceuenti.
Bichiaiazione in iifeiimento all'ICI.
Ai fini uell'Ici, la uichiaiazione ha efficacia ultiannuale, va piesentata pei un
anno, e se non inteivengono mouificazione, la uichiaiazione ha efficacia puie pei
gli anni successivi.
Bichiaiazione in iifeiimento all'imposta sulle successioni.
Ai fini uell'imposta sulle successioni, la uichiaiazione seive a consentiie
all'ufficio ui liquiuaie l'imposta e ui iichieueila al contiibuente.

"-:;:4<2Q3.4: >:@@2 >3GY32-2Q3.4:.
La uichiaiazione ueve esseie ieuatta su mouelli confoimi e appiovati su uecieto
uel Nin. uelle finanze.
Pei la piesentazione uella uichiaiazione e pievisto un iegime ui piesentazione
pei via telematica, tiamite uegli inteimeuiaii abilitati.
46
La piesentazione ueve esseie piesentata entio il S1u7 uell'anno successivo a
quello a cui l'imposta si iifeiisce.
La consegna poti avveniie, o attiaveiso la banca, o attiaveiso ufficio postale,
tia l'1uS e il Suu6.
La uichiaiazione ueve esseie sottosciitta, se non e sottosciitta, l'ufficio ueve
invitaie il contiibuente a iegolaiizzaie la uichiaiazione.
Bopo l' avviso, pei ineizia uel contiibuente, a quel punto la uichiaiazione si
consiueia omessa.
La scauenza uei teimini pei la piesentazione o tiasmissione, non piouuce uelle
conseguenze iiiepaiabili peich sono comunque iitenute valiue le uichiaiazioni
piesentate entio 9u g ualla scauenza, viene solo applicata un sanzione
amministiativa, altiimenti si consiueiano omesse.

$2<B-2 ?3B-3>3G2 >:@@2 >3GY32-2Q3.4:.
La uichiaiazione e ua consiueiaisi una manifestazione ui scienza, il contiibuente
ueve, non solo espoiie atti e fatti, ma anche qualificaili giuiiuicamente.
uli effetti giuiiuici che ueiivano ualla uichiaiazione, sono effetti legali, quinui la
uichiaiazione fiscale, non e una uichiaiazione ui volont, pui contenenuo
opzioni (iegime tassazione sepaiata, iegime uel iipoito peiuite) che sono pei
l'appunto uichiaiazioni ui volont! e un atto ui scienza con all'inteino
uichiaiazioni ui volont.

In passato la uichiaiazione veniva ual punto ui vista uesciittivo veniva vista
come una confessione. Ait. 27Su cc:
lo confessione e lo Jicbiorozione cbe uno porte fo Jello verito Ji fotti oJ esso
sfovorevoli e fovorevoli oll'oltro porte.

Na non segue il iegime uella confessione, peich quest'ultima ha oggetto uiiitto
uisponibili. Nentie pei la uichiaiazione abbiamo pei oggetto uiiitti inuisponibili.
Aiticolo 27SS cc:

Confessione qiuJiziole.
Fsso formo pieno provo contro colui cbe l'bo fotto, purcb non verto su fotti
relotivi o Jiritti non Jisponibili.
H//:<<3 >:@@2 >3GY32-2Q3.4:0
1)Bal punto ui vista pioceuimentale: la uichiaiazione e sottoposta al contiollo
uell'amministiazione finanziaiia entio ueteiminati tempi.

Fsempio: ort 4S Jpr 600,7S, Jicbiorozione Jei reJJiti! lufficio pu occertore
moqqior reJJito entro il S1,12 Jicembre Jel quorto onno successivo Jollonno
Jello Jicbiorozione. Se lo Jicbiorozione non viene presentoto, bo un onno in pi.
47
2)Bal punto ui vista piobatoiio (uella piova)! la uichiaiazione non fa piova
piena contio il uichiaiante uei fatti uichiaiati! esoneio l'ufficio ual piovaie i
fatti contenuti nella uichiaiazione tiibutaiia.

Fsempio: Se io Jicbioro t10.000.000 Ji reJJito, questo Jicbiorozione non fo
comunque pieno provo, mo esonero lufficio Jol provore i fotti, se presentoto.

+OO@3?2Q3.4: <-3OB<2-32 : >3GY32-2Q3.4:.
Rispetto all'obbligazione tiibutaiia, c'eiano uue teoiie pei la uottiina: una
costitutiva e l'altia uichiaiativa.

Teoiia costitutiva: pei la teoiia costituiva la uichiaiazione e un elemento uella
fattispecie. Come tale concoiieva al soigeie uell'obbligazione tiibutaiia.
Teoiia uichiaiativa: pei la teoiia uichiaiativa eia estianea alla uichiaiazione
tiibutaiia, l'obbligazione tiibutaiia!il piesupposto (il fatto economico iuoneo)
ua solo faceva nasceie l'obbligazione tiibutaiia.
La uichiaiazione tiibutaiia e impoitante pei la iiscossione uelle imposte,
essenuo un titolo pei la iiscossione pei le somme in essa inuicate.
*3<-2<<2O3@3<= >:@@2 >3GY32-2Q3.4: <-3OB<2-320
Puo esseie iitiattata o mouificata la uichiaiazione. Si, puo esseie iettificata,
quinui il contiibuente puo iimeuiaie alle violazione commesse nella
uichiaiazione tiibutaiia.

1)Se ha uichiaiato un ieuuito minoie, il contiibuente puo avvaleisi uell'istituto
uel -299:>3C:4<. .N:-.;. (ait. 1S BL 47297)! e integianuo la uichiaiazione
beneficei uella iiuuzione in teimini ui sanzione.

2)La uichiaiazione puo esseie iettificata anche uiminuenuo i ieuuiti uichiaiati.
Si e molto uiscusso su questa ipotesi!la uichiaiazione non e immouificabile, e il
contiibuente puo iettificaila anche in uiminuzione.
BPR S221998!uisciplina au hoc pei la iitiattazione uella uichiaiazione al fine
ui iettificaie i ieuuiti uichiaiati. Il contiibuente:

1) puo piesentaie una nuova uichiaiazione.

2) pagaie il tiibuto piesentanuo istanza ui iimboiso,

S) puo iicoiso contio il iuolo. 0vveio sapenuo che la sua uichiaiazione e
sbagliata, il contiibuente non paga l'impoito uovuto; l'amministiazione ui
conseguenza gli invia un iuolo; a questo punto il contiibuente iettifica i maggioii
ieuuiti contestanuo il iuolo.
48
J2;3 >3 >3GY32-2Q3.4: 4B@@2E 34G.CN@:<2 : 34/:>:@:0
La uichiaiazione e omesso quanuo non e stata piesentata, oppuie con un iitaiuo
supeiioie ai novanta gioini.

Nullito: nulla e la uichiaiazione che viene ieuatta, ma che non e stata sottosciitta
nonostante il contiibuente sia stato invitato a iegolamentaila. 0ppuie non
confoime a mouelli ui ieuazione uei ministeii.

Ai fini uell'acceitamento la uichiaiazione nulla e uguale alla uichiaiazione
omessa. uli effetti compoitano l'acceitamento u'ufficio uell'amministiazione
finanziaiia.

lnfeJelto: la uichiaiazione e infeuele quanuo un ieuuito non e inuicato nel suo
esatto ammontaie.

lncompletezzo: una uichiaiazione e incompleta quanuo e omessa l'inuicazione ui
una categoiia ieuuituale.

Ai fini sanzionatoii e u'acceitamento uichiaiazione incompleta o infeuele hanno
lo stesso tiattamento.












49
)3-3<<. %-3OB<2-3. &4<:-42Q3.42@:

Biiitto tiibutaiio Inteinazionale. Piincipali tematiche. (mouulo S paiti).
1. panoiamica geneiale, fiscalit inteinazionale
2. uisposizioni uell'oiuinamento che iiguaiuano la fiscalit inteinazionale sia
pei peisone giuiiuiche che fisiche (in paiticolaie noime ielative alla
iesiuenza, Contiol Foi Coipoiations (CFC))
S. Tiansfei Piicing
4. 0CSE (oiganizzazione economica pei lo sviluppo o 0ECB in 0K) BTC
(Bouble Tax Conventions) (convenzioni sulle uoppie imposizioni)


"24.-2C3G2 ?:4:-2@:E /3;G2@3<= 34<:-42Q3.42@:
Il uiiitto tiibutaiio iiguaiua la mateiia fiscale, che cosa succeue se una peisona
fisica italiana piouuce ieuuiti all'Esteio.

Fsempio: Tizio Jetiene un immobile in Ironcio pur essenJo resiJente in ltolio.
uesto immobile viene Joto in locozione o terzi. uesti o terzi o fronte Jel
qoJimento poqono un conone Ji locozione o Tizio! tecnicomente tizio sto
ricevenJo un conone in locozione per un immobile in Ironcio.
Il uiiitto tiibutaiio inteinazionale uisciplina tutte quelle fattispecie iilevanti a
fini fiscali nelle quali sono piesenti :@:C:4<3 >3 :;<-24:3<=, ui tipo .??:<<39. e
;.??:<<39., iispetto a una situazione uomestica.
Quanuo ho piesupposti u'imposta che si manifestano in uno stato uiveiso
iispetto au uno stato u'appaitenenza ui un contiibuente ui volta in volta
consiueiato.
L'elemento ui estianeit nella fattispecie mi consente ui stabiliie la competenza
uel uiiitto tiibutaiio inteinazionale!iileva il uiiitto tiibutaiio inteinazionale.
Il uiiitto tiibutaiio inteinazionale iileva peich astiattamente (iiguaiuo
l'esempio) in questa situazione quanti soggetti vogliono tassaie e che cosa.

Continuozione esempio: lo Ironcio tosso il proprietorio itoliono per il presupposto
Jimposto cbe e il conone Ji locozione {reJJito immobiliore). Ancbe lo stoto
itoliono vuole tossore questo moterio imponibile per lo stesso iJentico
fottispecie! un soqqetto resiJente in ltolio cbe percepisce un reJJito oncbe fuori
Jollltolio, Jeve essere tossoto per quel reJJito.
Nella fattispecie tiansnazionale pi ui uno Stato vuole applicaie la piopiia
potest impositiva e che astiattamente uno stesso fenomeno potiebbe esseie
passibile ui uoppia tassazione.
Su
J-3<:-3 >3 G.@@:?2C:4<..
0gni stato iileva pei conto suo la poitata uella sua potest impositiva, iileva i
piopii ciiteii guiua.
Ba una paite un ciiteiio iileva la <:--3<.-32@3<= >:@ N-:;BNN.;<. (la sua
oiigine), l'altio ciiteiio iileva la -:;3>:4Q2 >:@ ;.??:<<..
Balla soviapposizione ui questi uue ciiteii, in un contesto tiansnazionale (cioss
boiueis) puo astiattamente soigeie una molteplice tassazione uello stesso
ieuuito.
Pei iisolveie un eventuale astiatta applicabilit ui una uoppia tassazione
esistono 2 stiumenti piincipali:
1)la legislazione inteina uegli Stati, che puo asteneisi nel tassaie una uoppia
imposizione uello stesso ieuuito
2)l'utilizzo uelle convenzioni contio le uoppie imposizioni, o gli accoiui bilateiali
che gli Stati stipulano fia loio pei evitaie le uoppie imposizioni.
Beiiviamo che:
A)Il ciiteiio uella fonte vale in Fiancia pei i soggetti non iesiuenti
B)Il ciiteiio teiiitoiiale in Italia vale come ciiteiio fonuamentale pei la
tassazione uei soggetti iesiuenti! piincipio uella tassazione
woiluwiue!ciiteiio uella tassazione uel ieuuito ovunque piouotto.
Ait. S T0IR, upi 917 1986, pei le peisone fisiche stabilisce che:

1) L'imposta si applica su tutto il ieuuito, quinui sui ieuuiti ovunque piouotti,
pei i iesiuenti.
2)Pei i non iesiuenti, l'imposta si applica pei i ieuuiti piouotti all'inteino uel
nostio teiiitoiio.

Questo concetto vale anche pei le peisone giuiiuiche.
Fsempio: 0no spo itoliono, resiJente in ltolio, poicb costituito nel territorio
itoliono, Jetiene uno portecipozione in uno S.A. {Socit ononyme) froncese. lo S.A.
Jopo essere stoto tossoto in Ironcio, ottiene un utile e JeciJe Ji trosferire
JiviJenJi ollo societo itoliono.
ll JiviJenJo bo noturo Ji utile proJotto in Ironcio, e qio tossoto. Sul reJJito
percepito lo Spo itoliono pu tossore il JiviJenJo, non tossorlo o esentorlo, e fino o
quolcbe onno fo potevo fore creJito Jimposto.





S1
M2 -:;3>:4Q2 /3;G2@:
Ait. 2 Tuii! iesiuenza pei peisone fisiche.

Comma I: soggetti passivi pei l'imposta sono peisone fisiche iesiuenti e non nel
teiiitoiio uello Stato. I iesiuenti sono tassati pei ieuuiti ovunque piouotti.
Quinui l'ait. 2 iileva i soggetti passivi e l'ait S iileva anche la fattispecie.
Comma II: sono iesiuenti coloio che pei la maggioi paite uel peiiouo u'imposta
(+ui 18Sg) sono isciitti all'anagiafe uella popolazione iesiuente, oppuie hanno il
uomicilio, o abbia la iesiuenza (ait 4S c.c.).
Comma II bis: si consiueiano altiesi iesiuenti (salvo piova contiaiia) coloio pui
non essenuo pi isciitti all'anagiafe uei iesiuenti che sono tiasfeiiti in stati o
teiiitoii black list (lista paesi iipoitati su uecieto legislativo, che ancoia non
esiste).-->piesunzione uel legislatoie.--> veueie avviso ui acceitamento
uistiibuito.

Ait. 7S Tuii ! iesiuenza pei peisone giuiiuiche! titolo Iies!
Comma I: sono soggetti Iies, spa, sapa, sil, iesiuenti nel teiiitoiio uello Stato.
Comma II: si consiueieianno iesiuenti gli enti che pei la maggioi paite uel
peiiouo u'imposta la seue legale, la seue u'amministiazione o l'oggetto
piincipale nel teiiitoiio uello stato. Si consiueiano altiesi iesiuenti nel teiiitoiio
uello Stato, salvo piova contiaiia, i tiust e gli istituti aventi analogo contenuto
istituiti in Stati o teiiitoii uiveisi ua quelli ui cui al uecieto uel Ninistio
uell'economia e uelle finanze.
Comma Iv: l'oggetto esclusivo o piincipale uell'ente iesiuente e ueteiminato in
base alla legge, all'atto costitutivo o allo statuto, se esistenti in foima ui atto
pubblico o ui sciittuia piivata autenticata o iegistiata. Pei oggetto piincipale si
intenue l'attivit essenziale pei iealizzaie uiiettamente gli scopi piimaii inuicati
ualla legge, uall'atto costitutivo o uallo statuto.
Comma v: In mancanza uell'atto costitutivo o uello statuto nelle pieuette foime,
l'oggetto piincipale uell'ente iesiuente e' ueteiminato in base all'attivit
effettivamente eseicitata nel teiiitoiio uello Stato; tale uisposizione si applica in
ogni caso agli enti non iesiuenti.




S2
M: ;<2O3@: .-?243QQ2Q3.4: [. N:-C24:4< :4;<2O@3;YC:4<T G.C: G-3<:-3. >3
G.@@:?2C:4<.0
La stabile oiganizzazione (o peimanent enstablishment) iileva pei solo una
tipologia ui ieuuito! il ieuuito u'impiesa.
La S.0. e una soglia minima ui piesenza in un teiiitoiio, meuiante l'eseicizio ui
attivit u'impiesa affinch la giuiisuizione ui quel teiiitoiio possa applicaie un
imposta su quel ieuuito ui impiesa. La s.o. non e una societ, ma e una finzione
giuiiuica, peich non e nient'altio che una soglia minima uell'attivit u'impiesa
in Italia sufficiente pei geneiaie tassazione, in manieia tale ua usufiuiie ui
elementi uella iicchezza uello Stato Italiano.

Fsempio: uno societo A, resiJente in 0lonJo, svolqe lo suo ottivito Jimpreso sio in
0lonJo cbe in ltolio. Nei confronti Ji un soqqetto non resiJente lo Stoto itoliono
tosso il suo reJJito Jimpreso soltonto o conJizione cbe sio confiqurobile uno
stobile orqonizzozione Jel soqqetto olonJese in ltolio. 0no S0 in ltolio, non e un
soqqetto resiJente, mo e un criterio Ji colleqomento verso un soqqetto non
resiJente, quinJi resiJente ollestero, mo con uno stobile orqonizzozione in ltolio,
per questo verro tossoto Jol Iisco itoliono, o meno cbe non Jimostri Ji esserlo.

*2NN.-<. <-2 G.49:4Q3.43 ;B >.NN3: 3CN.;3Q3.43 : @:?3;@2Q3.4: <-3OB<2-32
34<:-42.
Ait. 169 uel T0IR:

le Jisposizioni Jel presente testo unico si opplicono, se pi fovorevoli ol
contribuente, oncbe in Jeroqo oqli occorJi internozionoli contro lo Joppio
imposizione.
La convenzione non puo cieaie uiiitto, ma iistiingeie uiiitto inteino piouotto
ual legislatoie nazionale. La convenzione pievale sullo Statuto inteino, se e solo
se, sia a favoie uel contiibuente.
).NN32 3CN.;3Q3.4: ?3B-3>3G2 [_3B-3>3G ).BO@: %2]2<3.4E _)%T.
La uoppia imposizione giuiiuica sussiste quanuo uno stesso soggetto giuiiuico,
sia esso peisona fisica o giuiiuica, con iifeiimento al meuesimo piesupposto
u'imposta, viene tassato uue volte ua paite ui uue Enti uiveisi, che possono
esseie uue Stati uiveisi, puo veiificaisi anche con uue Enti all'inteino uello
stesso Stato (uomestica).

Fsempio: Srl e S.0. {stesso soqqetto qiuriJico), cbe possono essere situoti in 2 poesi
Jiversi e cosi rispettivomente tossoti.


SS
).NN32 3CN.;3Q3.4: :G.4.C3G20
La uoppia imposizione economica e la tassazione, ua paite ui uue entit uiveise,
aventi entiambe autonomia impositiva, uel meuesimo piesupposto impositivo
nei confionti ui uue soggetti uiveisi.

Fsempio: Y SRl in ltolio, posseJuto ol 100% Jollo X SA {IR)! lo SRl in ltolio
proJuce utile nellonno 2011 e JeciJe Ji Jistribuirlo per lintero!trosferimento Jo
C,C Y SRl lT o C,C X SA IR !Fffetti: il reJJito Jimpreso Jello soc. srl it, viene
tossoto primo nello Stoto itoliono, percb il Iisco ltoliono opplico lres e lrop
{27.S-S.9=S1.4% Ji oliquoto)! il reJJito Jimpreso Jivento utile e poi viene
Jistribuito in Ironcio e viene nuovomente tossoto successivomente.

A<2O3@: .-?243QQ2Q3.4:0
Ait 162 T0IR.
Questo concetto entia nella nostia legislazione molto ui iecente, e fino a qualche
anno fa, piima uella intiouuzione uelle S0 nell'oiuinamento inteino, si iinviava
all' aiticolo S uel mouello 0CSE (0iganizzazione pei la coopeiazione e lo
sviluppo economico).

L'0CSE ha foimulato un mouello sulle uoppie imposizione al quale gli altii Stati
fanno iifeiimento nel piouuiie noime sulle uoppie imposizioni.
Lo stato italiano si confoima con l' ait 162, T0IR:

1. Iermo restonJo quonto previsto Joll'orticolo 169, oi fini Jelle imposte sui reJJiti
e Jell'imposto reqionole sulle ottivito proJuttive Ji cui ol Jecreto leqislotivo 1S
Jicembre 1997, n. 446, l'espressione "stobile orqonizzozione" Jesiqno uno seJe
fisso Ji offori per mezzo Jello quole l'impreso non resiJente esercito in tutto o in
porte lo suo ottivito sul territorio Jello Stoto.
La S.0. e una soglia ui minima ui piesenza nel teiiitoiio ua paite uel non
iesiuente, in teimini ui attivit u'impiesa, che compoita pei il legislatoie uel
teiiitoiio, la possibilit ui applicaie una tassazione su quel ieuuito u'impiesa.
1)Stabile oiganizzazione mateiiale: quanuo si uesigna una seue fissa u'affaii pei
mezzo uella quale l'impiesa non iesiuente eseicita in tutto o in paite la sua
attivit nel teiiitoiio Italiano.







S4

A:>: /3;;2 >R2//2-30

Che cos'e una seue fissa u'affaii. Il comma 2 pieveue che:
"2. l'espressione "stobile orqonizzozione" comprenJe in porticolore:
o) uno seJe Ji Jirezione;
b) uno succursole;
c) un ufficio;
J) un'officino;
e) un loborotorio;
f) uno miniero, un qiocimento petrolifero o Ji qos noturole, uno covo o oltro luoqo
Ji estrozione Ji risorse noturoli, oncbe in zone situote ol Ji fuori Jelle ocque
territorioli in cui, in conformito ol Jiritto internozionole consuetuJinorio eJ ollo
leqislozione nozionole relotivo oll'esplorozione eJ ollo sfruttomento Ji risorse
noturoli, lo Stoto pu esercitore Jiritti relotivi ol fonJo Jel more, ol suo sottosuolo
eJ olle risorse noturoli.
L'ait S mouello 0cse e l'ait 162 pieveuono che uebbano iicoiieie altie
conuizioni pei ueteiminaie la stabile oiganizzazione. Il non iesiuente ueve
eseicitaie in tutto o in paite la sua attivit sul teiiitoiio uello Stato.
Il comma Iv invece pieveue quelle attivit che comunque non possono esseie
consiueiate seue fisse u'affaii, iuonee a costituiie S.0.

0no seJe fisso Ji offori non e, comunque, consiJeroto stobile orqonizzozione se:
o) viene utilizzoto uno instollozione oi soli fini Ji Jeposito, Ji esposizione o Ji
conseqno Ji beni o merci opportenenti oll'impreso;
b) i beni o le merci opportenenti oll'impreso sono immoqozzinoti oi soli fini Ji
Jeposito, Ji esposizione o Ji conseqno;
c) i beni o le merci opportenenti oll'impreso sono immoqozzinoti oi soli fini Jello
trosformozione Jo porte Ji un'oltro impreso;
J) uno seJe fisso Ji offori e utilizzoto oi soli fini Ji ocquistore beni o merci o Ji
roccoqliere informozioni per l'impreso;
e) viene utilizzoto oi soli fini Ji svolqere, per l'impreso, quolsiosi oltro ottivito cbe
obbio corottere preporotorio o ousiliorio;
SS
f) viene utilizzoto oi soli fini Jell'esercizio combinoto Jelle ottivito menzionote
nelle lettere Jo o) oJ e), purcb l'ottivito Jello seJe fisso nel suo insieme, quole
risulto Jo tole combinozione, obbio corottere preporotorio o ousiliorio.

J-3<:-3. >3 <2;;2Q3.4:0
La stabile oiganizzazione seive piopiio a stabiliie come uebbano esseie tassati i
ieuuiti u'impiesa piouotti ua non iesiuenti nel nostio teiiitoiio e viceveisa.

L'aiticolo 7 Convenzione Nouello 0cse stabilisce il ieuuito u'impiesa ui un
soggetto iesiuente ui uno stato, piouotto in un altio stato pei mezzo ui una
stabile oiganizzazione, sai esclusivamente tassato uall'altio paese.
Lo stato ui iesiuenza piouuii quinui o un cieuito u'imposta o un'esenzione.
A<2O3@: .-?243QQ2Q3.4: N:-;.42@:.
Aiticolo 162 T0IR comma 7:

Non costituisce stobile orqonizzozione Jell'impreso non resiJente il solo fotto cbe
esso eserciti nel territorio Jello Stoto lo proprio ottivito per mezzo Ji un
meJiotore, Ji un commissionorio qenerole, o Ji oqni oltro intermeJiorio cbe qoJo
Ji uno stotus inJipenJente, o conJizione cbe Jette persone oqiscono nell'ombito
Jello loro orJinorio ottivito.
Ba una paite questo comma pieveue esplicitamente che non costituisce stabile
oiganizzazione u'impiesa non iesiuente il semplice fatto che essa (impiesa)
agisca pei mezzo ui una peisona fisica che non svolga un'attivit abituuinaiia
u'inteimeuiazione.
Ball'altia, implicitamente, che, se ci sono peisone fisiche non iesiuenti che
svolgono attivit u'impiesa in nome e pei conto ui un soggetto non iesiuente,
senza svolgeie la piopiia oiuinaiia attivit nel nostio teiiitoiio, e sufficiente pei
affeimaie che il soggetto non iesiuente, abbia una A+ N:-;.42@: nel paese
stianieio.

A<2O3@: .-?243QQ2Q3.4: >3 N-.?:<<.
Bal comma S ait. 162. E un cantieie ui costiuzione, montaggio o u'istallazione
appaitenente au un soggetto non iesiuente che peimane pei pi ui tie mesi.
Biffeienza con L'0CSE.
L'0cse pieveue a iiguaiuo che il cantieie uebba peimaneie pei uouici mesi.
In questo caso, essenuo una noima a favoie uel contiibuente non iesiuente,
pievale geneialmente sull'oiuinamento inteino su chiunque la voglia fai valeie.




S6
A<2O3@: .-?243QQ2Q3.4: ;.G3:<2-32 . >3 ;.G3:<= /3?@3:'
0na societ non puo costituiie stabile oiganizzazione ui un'altia societ.
L'aiticolo 162 T0IR, contiene peio un'ipotesi paiticolaie al comma 9.

ll fotto cbe un'impreso non resiJente con o senzo stobile orqonizzozione nel
territorio Jello Stoto controlli un'impreso resiJente, ne sio controlloto, o cbe
entrombe le imprese siono controllote Jo un terzo soqqetto esercente o no ottivito
J'impreso non costituisce Ji per s motivo sufficiente per consiJerore uno quolsiosi
Ji Jette imprese uno stobile orqonizzozione Jell'oltro.
Il fatto che un'impiesa non iesiuente, con o senza S.0., nel teiiitoiio uello Stato,
contiolli un'impiesa iesiuente, o ne sia contiollata, o che entiambe le impiese,
siano contiollate ua un teizo soggetto eseicente o no attivit u'impiesa, non
costituisce il piesupposto pei intenueie un'impiesa tia queste stabile
oiganizzazione uell'altia.
Fsempio: impreso Y non resiJente, impreso X resiJente! il fotto cbe Y controlli X,
o viceverso, o cbe entrombe le imprese siono controllote Jo un terzo soqqetto non
resiJente Z, resiJente in olonJo, non costituisce motivo Ji per se per Jefinire
unimpreso stobile orqonizzozione Jelloltro.
I soci uella societ Y che paitecipano la societ X, influenzano sensibilmente il
CBA uella stessa societ! quinui la sua attivit.
Il legislatoie non iitiene questa come conuizione sufficiente pei consiueiaie X,
stabile oiganizzazione ui Y.

Seiviianno tutti i iequisiti ui stabile oiganizzazione pievisti ualla noima stessa.

La stabile oiganizzazione ui societ: e piopiio quella che si evince ual comma 9
uel ait. 262, una volta souuisfatti i iequisiti ai pieceuenti commi.

Stabile oiganizzazione puo esseie quinui,

Stabile oiganizzazione mateiiale
Nagazzini, seue fisse tempoialmente e geogiaficamente appaitenenti a impiesa
non iesiuente.

Stabile oiganizzazione peisonale
Peisona fisica che svolge in tutto in paite l'attivit uel soggetto non iesiuente.



S7

Stabile oiganizzazione ui piogetto
Peimanenza fisica uel soggetto non iesiuente.

Stabile oiganizzazione ui societ
Quella che si evince ual comma 9 uel ait. 262, una volta souuisfatti i iequisiti ai
pieceuenti commi.

".;;:;;. >3 N2-<:G3N2Q3.43 34 JFJ [J.4<-.@@:> F.-:3?4 J.-N.-2<3.4;T0
Qual e l'effetto ui aveie una CFC tia le paitecipate, pei un soggetto iesiuente.
La legge S422uuu e entiata in vigoie nel 1 gennaio 2uu2 anuanuo a integiaie il
BPR 6uu7S con l'aiticolo 167 (Bisposizioni in mateiia ui impiese esteie
contiollaie.
L'Italia con questa legge si aueguava a una legislazione ui livello inteinazionale,
la cui rotio eia, eu e tuttoia quella uell'anti-eiosione.
La legge uisciplina la tassazione ui soggetti iesiuenti in Italia (peisone fisiche o
giuiiuiche) pei paitecipazioni ua questi uetenute all'esteio e ubicate in stati
aventi un iegime fiscale agevolato.
Fsempio: uno societo itoliono Jetiene uno portecipozione Ji controllo in uno
societo B locolizzoto in Coymon lslonJ.

Commo l:
Se un soqqetto resiJente in ltolio Jetiene, Jirettomente o inJirettomente, oncbe
tromite societo fiJuciorie o per interposto persono; &9 $68*)6996 Ji uno impreso, Ji
uno societo o Ji oltro ente, resiJente o locolizzoto in Stoti o territori con reqime
fiscole privileqioto, i reJJiti consequiti Jol soqqetto estero portecipoto sono
imputoti, o Jecorrere Jollo cbiusuro Jell'esercizio o perioJo Ji qestione Jel
soqqetto estero portecipoto, oi soqqetti resiJenti in proporzione olle
portecipozioni Jo essi Jetenute. Toli Jisposizioni si opplicono oncbe per le
portecipozioni in soqqetti non resiJenti relotivomente oi reJJiti Jerivonti Jo loro
stobili orqonizzozioni ossoqqettoti oi preJetti reqimi fiscoli privileqioti.

S:-3/3G2 >:@@: <-: G.4>3Q3.43 >3 G.4<-.@@. >R3CN-:;2E :] 5DPU GG0

Commo lll:
Ai fini Jello Jeterminozione Jel limite Jel controllo Ji cui ol commo 1, si opplico
l'orticolo 2SS9 Jel coJice civile, in moterio Ji societo controllote e societo
colleqote.
S8


Aiticolo 2SS9 cc, Societ contiollate e societ collegate:

Sono consiJerote societo controllote:

1) le societo in cui un'oltro societo Jispone Jello moqqioronzo Jei voti esercitobili
nell'ossembleo orJinorio;

2) le societo in cui un'oltro societo Jispone Ji voti sufficienti per esercitore
un'influenzo Jominonte nell'ossembleo orJinorio;

S) le societo cbe sono sotto influenzo Jominonte Ji un'oltro societo in virt Ji
porticolori vincoli controttuoli con esso.
%-2;N2-:4Q2 : N-:;B4Q3.4:0
Bato il piesupposto ui contiollo ex aiticolo 2SS9 cc, pei il soggetto italiano che
contiolla un soggetto iesiuente in un paese con tassazione agevolata, il
legislatoie pieveue che il ieuuito piouotto ualla societ non iesiuente, sia
piouotto pei tiaspaienza, e tassato pei inteio in Italia.

Questa uisposizione natuia anti-elusiva intiouuce una N-:;B4Q3.4: giazie alla
quale il Fisco impeuisce la cieazione ui schemi aitificiali pei sottiaiie
uell'imponibile allo Stato italiano.
&CNB<2Q3.4: >:@ -:>>3<. N2-<:G3N2<.0
Pei imputaie il ieuuito uel non iesiuente al ieuuito uel soggetto iesiuente,
bisogna applicaie la peicentuale ui paitecipazione uel soggetto iesiuente veiso
il soggetto non iesiuente e calcolaie quinui con la stessa peicentuale
l'imponibile geneiato uai ieuuiti piouotti ual soggetto paitecipato.
*:>>3<3 >:-3924<3 >2 ;<2O3@3 .-?243QQ2Q3.43 >:@ ;.??:<<. 4.4 -:;3>:4<:0
Tali uisposizioni si applicano anche pei le paitecipazioni in soggetti non
iesiuenti ielative ai ieuuiti ueiivanti ua loio stabili oiganizzazioni localizzate in
teiiitoii con iegime fiscale agevolato.









S9
H;3C:4<3E G2B;: >3 :;G@B;3.4: >:@@2 4.-C2<3920

Commo v:
le Jisposizioni Jel commo 1 non si opplicono se il soqqetto resiJente Jimostro,
olternotivomente, cbe:
o) lo societo o oltro ente non resiJente svolqo un'effettivo ottivito inJustriole o
commerciole, come suo principole ottivito, nel mercoto Jello stoto o territorio Ji
inseJiomento o reqime fiscole oqevoloto;
Il contiibuente ueve uimostiaie che la sua attivit ha un meicato effettivo nel
paese nella black list.
Beve uimostiaie che la societ non iesiuente svolga attivit commeiciale o
inuustiiale nel paese a fiscalit piivilegiata.
b) Jolle portecipozioni non conseque l'effetto Ji locolizzore i reJJiti in Stoti o
territori o reqimi fiscoli oqevoloti. Per i fini Ji cui ol presente commo, il
contribuente Jeve interpellore :)"7"8*&7(="8*" l'omministrozione finonziorio,
oi sensi Jell'orticolo 11 Jello leqqe 27 luqlio 2000, n. 212, reconte lo stotuto
Jei Jiritti Jel contribuente.
Il contiibuente ueve uimostiaie che acquistanuo la societ non uelocalizzi
ieuuiti uall'Italia al paese a fiscalit piivilegiata.

MR&4<:-N:@@.0
Pei uimostiaie il iispetto uel v comma, letteia b, il contiibuente ueve utilizzaie,
in via pieventiva, lo stiumento uell'34<:-N:@@., che e un istanza che viene
piouotta ual contiibuente in caita semplice all'amministiazione finanziaiia. Il
contiibuente iipoita uettagliatamente all'amministiazione la sua fattispecie
concieta alleganuo tutti i uocumenti a iiguaiuo.
La mateiia che uisciplina questo istituto e iipoitata nell'aiticolo 11 uella legge
2122uuu, statuto uel contiibuente .
L'amministiazione finanziaiia, inviato l'inteipello, ha 12u gioini pei iisponueie
con paieie motivato.
"-:;B4Q3.4: 2;;.@B<2 ;B N2;;39: 34G.C:0

Commo v bis: lo previsione Ji cui ollo lettero o) Jel commo S non si opplico
quoloro i proventi Jello societo o oltro ente non resiJente provenqono per pi Jel
S0% Jollo qestione, Jollo Jetenzione o Joll'investimento in titoli, portecipozioni,
creJiti o oltre ottivito finonziorie, Jollo cessione o Jollo concessione in uso Ji
Jiritti immoterioli relotivi ollo proprieto' inJustriole, letterorio o ortistico,
noncb Jollo prestozione Ji servizi nei confronti Ji soqqetti cbe Jirettomente o
inJirettomente controllono lo societo o l'ente non resiJente, ne sono controlloti
o sono controlloti Jollo stesso societo cbe controllo lo societo o l'ente non
6u
resiJente, ivi compresi i servizi finonziori.

Si tiatta ui una piesunzione ui fatto assoluta. Quanuo il Su% uei ieuuiti uel
soggetto non iesiuente ueiivano ua possive income {gestione passiva uell'attivo),
come au esempio, uiviuenui, inteiessi attivi, fitti attivi; il ieuuito uel soggetto
non iesiuente e comunque imputato al soggetto iesiuente in misuia uella
peicentuale uella quota posseuuta, anche nel caso il soggetto non iesiuente
svolga attivit inuustiiali o commeiciali come attivit piincipali.
*:?3C: >3 <2;;2Q3.4: ;:N2-2<20

Commo vl: l reJJiti Jel soqqetto non resiJente, imputoti oi sensi Jel commo 1,
sono ossoqqettoti o tossozione seporoto con l'oliquoto meJio opplicoto sul
reJJito complessivo Jel soqqetto resiJente e, comunque, non inferiore ol 27 per
cento.
I ieuuiti piouotti ua paitecipate localizzate in Stati o teiiitoii con iegime fiscale
agevolato sono soggetti a iegime ui tassazione sepaiata con aliquota
piopoizionale non infeiioie al 27%.
%2;;2Q3.4: >:?@3 B<3@3 >3;<-3OB3<30
Commo vll: 6li utili Jistribuiti, in quolsiosi formo, Joi soqqetti non resiJenti Ji cui
ol commo 1 non concorrono ollo formozione Jel reJJito Jei soqqetti resiJenti
fino oll'ommontore Jel reJJito ossoqqettoto o tossozione, oi sensi Jel meJesimo
commo 1, oncbe neqli esercizi preceJenti.

0vveio, i uiviuenui uistiibuiti ualle CFC, ueiivano ua utili gi imputati al soggetto
iesiuente che le paitecipa e quinui gi tassati. Pei questo motivo gli utili
uistiibuiti non possono esseie tassati, peich vigente il piincipio ui uivieto ui
uoppia tassazione.
Fsempio: onno 0: tossozione per trosporenzo Jel reJJito proJotto Jo portecipoto
in block list.
Anno1: Jistribuzione JiviJenJi qeneroto Jo portecipozione in societo
block list non tossoto! Jivieto Ji Joppio tossozione.







61

H;<:4;3.4: >:@@2 >3;G3N@342 24GY: 2 3CN-:;: 4.4 JFJ0
Commo vlll bis: lo Jisciplino Ji cui ol commo 1 trovo opplicozione oncbe
nell'ipotesi in cui

i soqqetti controlloti oi sensi Jello stesso commo sono locolizzoti in stoti o
territori Jiversi Jo quelli ivi ricbiomoti,

quoloro ricorrono $68@&%8*(="8*" le sequenti conJizioni:
a) sono assoggettati a tassazione effettiva infeiioie a piu' uella meta' ui quella a
cui saiebbeio stati soggetti ove iesiuenti in Italia; (26.S2 = 1S.2S% )
b) hanno conseguito pioventi ueiivanti pei pi uel Su% ua passive income.

Ex comma vIII tei, posso sempie uimostiaie tiamite inteipello che il veiificaisi
congiunto uelle pievisioni ui cui punti a) e b) non sia stato geneiato ua una
costiuzione aitificiosa.
1.>:@@3 G.49:4Q3.4: +JAH0
Esiste un mouello ui convenzione contio le uoppie imposizione al quale si
iifanno i paese membii uell' 0CSE.
Sono tienta aiticoli che stabiliscono i ciiteii pei evitaie le uoppie imposizioni a
livello tiansnazionale quanuo entiambi gli stati sono iuonei a tassaie seconuo i
loio iispettivi oiuinamenti. Stabilisce pei ciascuna tipologia ieuuituale se esista
un poteie esclusivo e concoiiente pei la tassazione tia i uue stati.
Seconua finalit: scambio u'infoimazioni.
Risoluzione uella uoppia tassazione nell'ait 2S uel mouello 0CSE.









62
MR2GG:-<2C:4<. <-3OB<2-3.
L'emanazione uell'avviso ui acceitamento e la pieiogativa esclusiva uell'Agenzia
uell'Entiate, mentie l'attivit investigativa e svolta anche ualla uuaiuia ui
Finanza.
L'avviso u'acceitamento e un piovveuimento non uisciezionale espiessione ui
una funzione vincolata, uiscenue uall'ait. 2S Cost.

Nessuno prestozione personole o potrimoniole pu essere imposto se non in bose
ollo leqqe.

In piesenza ui piesupposti , ui legge l'amministiazione finanziaiia ueve emanaie
l'avviso ui acceitamento (2<<. 934G.@2<.).
L'avviso uia acceitamento ueve esseie sottosciitto ual capo uell'ufficio, o ua chi
pei lui e stato uelegato.
Negli atti positivi non e iiscontiabile quel vizio che puo aveisi solo negli atti
amministiativi uisciezionali.
J.4<:4B<. >:@@R2993;. >3 2GG:-<2C:4<..
Il contenuto uell'avviso ui acceitamento cambia seconuo il tiibuto cui
l'acceitamento si iifeiisce.

1)Se pailiamo u'imposte sui ieuuiti, l'acceitamento avi a oggetto la
ueteiminazione uell'imponibile,

2)se invece pailiamo u'IvA, l'acceitamento avi au oggetto non solo l'imponibile
ma anche l'imposta uovuta.

S)Pei quanto iiguaiua altii tiibuti uiietti, acceitamento si chiama avviso ui
acceitamento valoie, cosi chiamato peich inuiviuua il valoie uel bene su cui
inciue l'imposta.

Fsempio: venJo un terreno o un volore Ji t100, mi orrivo un ovviso Jio
occertomento volore cbe mi Jiro cbe vole t1000.






6S
H@:C:4<3 /.4>2C:4<2@3.
La motivazione:
ait. 42 BPR 6uu7S (Avviso ui acceitamento),

Iva: BPR 6SS72 ait. S6 (Notificazione e motivazione uegli acceitamenti);
ma sopiattutto lo veuiamo sull'ait. 7 uello statuto uei uiiitti uel contiibuente L.
2122uuu: (chiaiezza e motivazione uegli atti):

1. 6li otti Jell'omministrozione finonziorio sono motivoti seconJo quonto
prescritto Joll'orticolo S Jello leqqe 7 oqosto 1990, n. 241, concernente lo
motivozione Jei provveJimenti omministrotivi, inJiconJo i presupposti Ji fotto e le
roqioni qiuriJicbe cbe bonno Jeterminoto lo Jecisione Jell'omministrozione. Se
nello motivozione si fo riferimento oJ un oltro otto, questo Jeve essere olleqoto
oll'otto cbe lo ricbiomo.
2. 6li otti Jell'omministrozione finonziorio e Jei concessionori Jello riscossione
Jevono tossotivomente inJicore:
o) l'ufficio presso il quole e possibile ottenere informozioni complete in merito
oll'otto notificoto o comunicoto e il responsobile Jel proceJimento;
b) l'orqono o l'outorito' omministrotivo presso i quoli e possibile promuovere un
riesome oncbe nel merito Jell'otto in seJe Ji outotutelo;
c) le moJolito, il termine, l'orqono qiurisJizionole o l'outorito omministrotivo cui
e' possibile ricorrere in coso Ji otti impuqnobili.
S. Sul titolo esecutivo vo riportoto il riferimento oll'eventuole preceJente otto Ji
occertomento ovvero, in monconzo, lo motivozione Jello preteso tributorio.
4. lo noturo tributorio Jell'otto non precluJe il ricorso oqli orqoni Ji qiustizio
omministrotivo, quonJo ne ricorrono i presupposti.

0gni piovveuimento amministiativo ueve esseie motivato. La motivazione ueve
inuicaie i piesupposti ui fatto, le iagioni giuiiuiche che hanno inuotto
l'amministiazione au effettuaie l'acceitamento.

Bevono esseie inuicati tie piesupposti:
1)N-:;BNN.;<. >3 /2<<.
2) -2?3.43 >3 >3-3<<.
S) -3;B@<24Q: >:@@R3;<-B<<.-32.
La funzione uella motivazione e ui poiie il contiibuente in giauo ui eseicitaie il
suo uiiitto ui uifesa.
Nell'avviso u'acceitamento le piove uevono esseie inuicate, nel piocesso invece
64
le piove uovianno esseie piouotte.
0n avviso uia acceitamento puo esseie motivato, ma se non sono intiouotte le
piove uiviene infonuato.

La motivazione espone le conseguenze aigomentative uei fatti che sono stati
affeimati uall'ufficio, mentie le piove ne uimostiano l'esistenza.
$.<3/3G2 : <:-C343.
L'avviso ui acceitamento esiste peich notificato al contiibuente, altiimenti non
esiste.
Ci sono teimini entio i quali l'ufficio ueve pioceueie all'acceitamento:
Teimini ui uecauenza, in tema u'imposte sui ieuuiti, i teimini ui uecauenza sono
uisciplinati uall'ait 4S BPR 6uu7S, e sono:
a) il S112 uel quaito anno successivo a quello in cui e stata piesentata la
uichiaiazione.
b)Nel caso in cui la uichiaiazione sia stata omessa, l'ufficio ha un anno ui tempo
in pi: al S112 uel quinto anno successivo a quello in cui e stato piesentato
l'acceitamento.
Il teimine non puo esseie sospeso e inteiiotto, ma si puo pioiogaie con uei
inteiventi legislativi au hoc.
#//3G3. G.CN:<:4<:0
lufficio competente o esercitore il potere Joccertomento e quello Jove il
contribuente bo il suo Jomicilio fiscole, ollotto Ji presentozione Jello
Jicbiorozione.
Se l'ufficio al momento che ha emanato l'avviso u'acceitamento eia
incompetente, l'atto e illegittimo pei uifetto ui competenza.

Bomicilio Fiscale
Il uomicilio fiscale non c'entia niente con la iesiuenza fiscale e il uomicilio
civilistico.
Il uomicilio fiscale e i ciiteii pei inuiviuuailo, sono pievisti uall'ait S8 BPR
6uu7S: ogni soggetto e uomiciliato in un comune uello Stato, vengono uistinte
le peisone fisiche iesiuenti ua quelle iesiuenti, le societ iesiuenti ua quelle non
iesiuenti.
1)Pei le peisone fisiche iesiuenti! il uomicilio fiscale coiiisponue al comune
alla quale anagiafe sono isciitti.

2)Pei le peisone fisiche non iesiuenti, il uomicilio fiscale viene inuiviuuato nel
comune uove si e piouotto il ieuuito, ovveio se il ieuuito e piouotto in pi
comuni, nel comune ove sia stato piouotto il ieuuito pi elevato.

6S
S)Pei quanto iiguaiuo le peisone fisiche non iesiuenti, che si sono cancellate
uall'anagiafe e si sono tiasfeiiti in un paiauiso fiscale, il uomicilio fiscale viene
inuiviuuato nell'ultimo comune ui ultima iesiuenza nello Stato.

4)Pei i soggetti uiveisi ualle peisone fisiche, il uomicilio fiscale si ha o nella seue
legale, se manca la seue legale in Italia, la seue amministiativa, se manca questa,
la seue seconuaiia, se manca quest'ultima, la stabile oiganizzazione, se manca
puie questa, il luogo uove viene svolto l'oggetto piincipale uell'attivit.

%B<:@2 >:@ G.4<-3OB:4<:0
Che tutela puo aveie il contiibuente contio atti notificati illegittimamente.

In caso u'inesistenza, nullit o iiiitualit.
L'avviso ui acceitamento puo esseie notificato seconuo iegole piopiie tipizzate
all'ait 6u BPR 6uu7S: la notifica potiebbe esseie 34:;3;<:4<:E 4B@@2 . 3--3<B2@:.
Fsempio: Jomoni riceviomo un ovviso Ji occertomento, questo notifico contiene
Jei vizi, non e fotto ex ort. 60 Jpr 600,7S.

Abbiamo 2 chance:

1)pioponiamo iicoiso, ueuucenuo che la notifica e iiiegolaie, nulla,!sennonch
la giuiispiuuenza iitiene che facenuo iicoiso, io stesso sia quinui a conoscenza
uella notifica e in questo mouo la sto sananuo!se piopongo iicoiso io sano la
notifica, ma non la annullo.

2)non pioponiamo iicoiso.

In caso u'illecita attivit istiuttoiia.
L'acceitamento e una pieiogativa uell'agenzia uelle entiate, l'acceitamento e
posto in esseie attiaveiso il piesupposto ui una fase istiuttoiia (che puo esseie
conuotta anche ualla uuF).
L'attivit istiuttoiia e iigiuamente uisciplinata ualla legge, e possono anche
esseie commesse uelle violazioni, uegli illeciti ua paite uelle autoiit
competenti.
Quali sono le tutele offeite al contiibuente. Bue ipotesi e uue tesi:

1) ui maggioie apeituia: gli elementi che sono stati acquisiti in violazione ui
noime pioceuuiali espongono i pubblici ufficiali che l'hanno acquisiti a
iesponsabilit ui vaiio titolo, ma comunque non ueteiminano l'inutilizzabilit
uegli elementi acquisiti.

66
2) ui maggioie iigoie: gli elementi che sono stati acquisiti in violazione ui noime
pioceuuiali, comunque non possono esseie acquisiti.



Pei quanto iiguaiua la posizione uel contiibuente, come puo uifenueisi ui fionte
a una veiifica illegittima.

1)tesi uella tutela uiffeiita: il contiibuente poti uifenueisi in un seconuo tempo,
solo impugnanuo l'atto che e fonuato sulle piove illegittimamente iaccolte.

2)tesi uella tutela immeuiata, seconuo cui gli atti istiuttoii iiiituali sono
immeuiatamente impugnabili.

Come sono impugnabili gli atti istiuttoii iiiituali.

a)Seconuo alcuni ui fionte al giuuice oiuinaiio chieuenuo un piovveuimento
u'uigenza.

b)Seconuo altii ui fionte al giuuice amministiativo.

La giuiispiuuenza comunque, e peilopi oiientata nel senso ui iiteneie che
l'eventuale illegittimit uell'attivit istiuttoiia potianno esseie fatte valeie con
l'impugnazione uell'atto uefinitivo (con l'atto ui avviso ui acceitamento).
$2<B-2 >:@@R2GG:-<2C:4<. <-3OB<2-3..
Il piovveuimento ui acceitamento ha natuia ui veio e piopiio piovveuimento
amministiativo!Ba tie caiatteiistiche:

1)E 2B<.-3<2<39., inciue nella sfeia soggettiva a piescinueie ual consenso uel
contiibuente

2)E 34.NNB?42O3@:, una volta che sono passati i teimini pei iicoiieie, il
piovveuimento, seppui eiiato nel meiito, uiventa uefinitivo e incontestabile

S)E :;:GB<3O3@:! la paite pubblica, che ha emanato il piovveuimento, ha la
possibilit ui souuisfaie coattivamente i piopii inteiessi.
&4>3G2Q3.43 GY: @R2GG:-<2C:4<. >:9: G.4<:4:-::
i)ufficio piesso il quale e possibile otteneie infoimazioni complete,
ii)inuicazione uel iesponsabile uel piovveuimento,
67
iii)l'oigano o l'autoiit amministiativa piesso il quale e possibile otteneie un
iiesame anche uel meiito uell'atto in seue ui autotutela,
iv) inuicazione uelle moualit, uel teimine, uell'oigano giuiisuizionale a cui e
possibile iicoiieie in caso ui illecito
uli atti possono esseie motivati anche facenuo iifeiimento au altii atti
(motivazione per relotionem), in questo caso l'atto cui si fa iifeiimento, salvo che
sia gi conosciuto ual contiibuente, ueve esseie allegato all'atto ui acceitamento.
1:<.>. >3 2GG:-<2C:4<. 242@3<3G.0
Si tiatta ui iicostiuiie l'imponibile consiueianuo le singole voci ui ieuuito.

Pei le peisone fisiche:
Si ha quanuo il ieuuito complessivo e ueteiminato con iifeiimento ai ieuuiti
uelle singole categoiie (Reuuiti fonuiaii, ui capitale, ui lavoio autonomo, ui
lavoio uipenuente, uiveisi).

L'ufficio ha il poteie ui iettificaie la uichiaiazione in tie casi:
1) Quanuo il ieuuito complessivo uichiaiato e minoie ui quello effettivo.

2) Quanuo non spettano le ueuuzioni eo le uetiazioni inuicate nella
uichiaiazione.

S) Quanuo l'incompletezza e l'inesattezza uei uati inuicati nella uichiaiazione
sono uesunti ua piesunzioni qualificate (uotate ui -:\B3;3<3 >3 ?-293<=E
N-:G3;3.4: : G.4G.->24Q2.).

Pei le peisone giuiiuiche:
Pei il ieuuito u'impiesa, l'acceitamento analitico e quello che si ha iettificanuo
le categoiie ui ieuuito u'impiesa; piesuppone che la contabilit sia tenuta
coiiettamente.
Si paila in questo caso ui C:<.>. 242@3<3G. G.4<2O3@: che piesuppone che la
contabilit nel complesso sia consiueiata attenuibile (iettifiche piecise e
attenuibilipuntuali).

Nel caso in cui la contabilit non e consiueiata attenuibile, si passa al C:<.>.
34>B<<39. :]<-2G.4<2O3@:: si ha quanuo bisogna supeiaie lo scheimo ui
veiiuicit contabile, iicostiuiie il ieuuito in base alle caiatteiistiche esteiioii.
II comma ait. S9 upi 6uu7S.
Casi in cui bisogna tassativamente utilizzaie il metouo inuuttivo extiacontabile:
68
1) Il ieuuito u'impiesa non e stato inuicato nella uichiaiazione.

2) Quanuo nel veibale iisulta che il contiibuente ha sottiatto ualla uichiaiazione
una o pi uelle sciittuie contabili obbligatoiie.
S) Quanuo le omissioni sono cosi giavi e numeiose ua ienueie inattenuibile la
contabilit nel suo complesso.

4) Il contiibuente non ha uato seguito agli avvisiinviti ua paite uegli uffici.

In piesenza ui queste ciicostanze l'ufficio poti avvaleisi pei la ceitificazione uel
ieuuito con i uati peivenuti a sua conoscenza, e poti piescinueie uelle sciittuie
contabili anche se piesenti. ".<-= 2992@:-;3 >:@@: N-:;B4Q3.43 24GY: ;/.-43<:
>:3 -:\B3;3<3 >3 ?-293<=E N-:;B4Q3.4: : G.4G.->24Q20

Fsempio: tovoqliometro !per i ristorotori! Jol numero Ji tovoqlioli lovoti, lo
6JI riesce JeJurre il numero Ji coperti cbe bo ovuto il ristoronte.

Fsempio: sbompometro!per il borbiere.

Sono presunzioni, mo non qrovi precise e concorJonti, non e sicuro
linquoJromento tro occertomento inJuttivo o onolitico.
!GG:-<2C:4<. ;B?@3 ;<B>3 >3 ;:<<.-:.
uli acceitamenti sugli stuui ui settoie si piopongono ui ueteiminaie i iicavi uel
contiibuente in base alla sua capacit potenziale ui piouuiie ui iicavi, questa
capacit, uipenue ua uiveisi fattoii.

!GG:-<2C:4<. >RB//3G3..
vale pei quei soggetti che hanno omesso ui piesentaie la uichiaiazione, e
eseguito se la questa non sia piesentata entio 9ugg.
!GG:-<2C:4<. N2-Q32@: : 34<:?-2<39..
L'acceitamento ui iegola e unitaiio! un solo acceitamento pei un anno!si
fanno uue eccezione pei i suuuetti acceitamenti!

1)Acceitamento paiziale
L'acceitamento paiziale si ha quanuo e piesente una segnalazione pioveniente o
ualla uuF o ual centio infoimativo uelle imposte uiiette.
L'acceitamento paiziale e in un ceito senso un acceitamento analitico, in cui
iesta impiegiuuicata un'eventuale ulteiioie attivit istiuttoiia uell'ufficio.

2)Acceitamento integiativo.
69
L'acceitamento integiativo e quell'acceitamento che puo esseie effettuato sulla
base uella sopiavvenuta conoscenza ui nuovi elementi!rotio: evitaie uno
stilliciuio ui acceitamenti paiziali.

!GG:-<2C:4<. ;34<:<3G..
L'acceitamento sintetico ha pei oggetto il ieuuito complessivo uelle peisone
fisiche.
Nentie nell'acceitamento analitico, l'oggetto sono i ieuuiti appaitenenti a
ueteiminate categoiie, nell'acceitamento sintetico noi otteniamo la misuia uel
ieuuito complessivo.
Il punto ui paitenza uell'acceitamento sintetico e costituito ualla ;N:;2. E infatti
uefinito come un acceitamento basato sulla spesa peich non basato sulle fonti
ui ieuuito. Sono piuttosto inuiviuuati uei fatti economici.

Piesupposto logico.
Il sostenimento ui una spesa costituisce inuice segnaletico uell'esistenza ui un
ieuuito sfuggito a tassazione, iuoneo a consentiie la spesa meuesima.

1.>3/3GY: 23 -:\B3;3<3 >3 2GG:-<2C:4<. ;34<:<3G.'
Bal 2uu9 l'acceitamento e stato mouificato.

Requisiti ante 2uu9:

1) La fianchigia uel quaito: l'acceitamento sintetico e ammesso solo quanuo il
ieuuito netto acceitabile si uiscosta pei almeno un quaito ual ieuuito uichiaiato.

2)Scostamento biennale: ueve esseici pei almeno uue peiioui u'imposta.
Requisiti post 2uu9 (oggi):
1)Fianchigia uel quinto.

2)Scostamento annuale.

S)E pievisto anche l'obbligo ui contiauuitoiio con il contiibuente.

!GG:-<2C:4<. ;34<:<3G. G.C: N-:;B4Q3.4: -:@2<3920
L'acceitamento sintetico ua luogo a una piesunzione ielativa: e sempie
ammessa ua paite uel contiibuente, la piova contiaiia.

Reuuitometio.
Esiste il cosiuuetto ieuuitometio, in iifeiimento agli inuici ui spesa pi
significativa: il ministeio uelle finanze ha emesso un uecieto che attiibuisce una
capacit contiibutiva in base a beni acquisiti.
7u
Pei alcuni il ieuuitometio compoita l'inveisione uell'oneie uella piova pei il
contiibuente. Puo esseie annullato ual giuuice oiuinaiio e ual giuuice
amministiativo, e uisapplicato ual giuuice tiibutaiio.

Piesunzioni su spese su investimenti patiimoniali.
All'inteino uell'acceitamento sintetico, abbiamo quello pei la spesa
u'investimenti patiimoniali.

Fsempio: investimento in un immobili! lufficio Jovro tenere conto Jello sommo
effettivomente esborsoto. lo speso per un immobile si presume esequito con reJJiti
consequiti con quote costonti nellonno in cui lo speso e stoto effettuoto e nei
quottro onni preceJenti.

Fsempio: ipotesi, un contribuente bo ocquistoto un immobile, uno porte in contonti
e loltro col mutuo. limmobile e venuto o costore t1000000, con un mutuo pori o
tS00000. Cbe coso Jovro rilevore lufficio in termini Ji occertomento sintetico per
lo speso Jinvestimenti potrimonioli? lufficio volutero se il reJJito Jicbioroto
nellonno 2011 e nei quottro onni preceJenti e tole Jo consentire uno quoto Ji
rispormio pori o t100000 {S00000,4onni- uno)

!GG:-<2C:4<. G.4 2>:;3.4:0
L'acceitamento con auesione e uisciplinato ual BPR 21897.
Si ha quanuo si iaggiunge un accoiuo tia contiibuente e amministiazione
finanziaiia. La conseguenza poita all'emanazione ui un atto uall'ufficio, anche
pei auesione uel contiibuente.
Questo tipo ui acceitamento impegna sia il contiibuente, che non poti iicoiie
iicoiso, che l'ufficio, che non poti mouificaie l'acceitamento in futuio.
Inciue anche sulle sanzioni amministiative che sono iiuotte au un quaito.
Pioceuuia:
Iniziativa uell'istanza puo esseie
1) Bell'ufficio (invito o comporire)
2) Bel contiibuente (istonzo Ji occertomento con oJesione).

Seconuo alcuni saiebbeio tiansazioni, ma non lo sono pei 3@ N-34G3N3.
>R34>3;N.43O3@3<= >:@@R.OO@3?2Q3.4: <-3OB<2-32, pei cui lo Stato non puo
uispoiie uella piestazione oggetto uella tiansazione tiibutaiia.
Seconuo altii si tiatta ui un atto unilateiale ui acceitamento caiatteiizzato ua un
quiJ pluris.




71
*:>>3<3 >3 @29.-. 2B<.4.C.0
Pei questa categoiia la uefinizione la tioviamo nell'aiticolo SS uel T0IR:

Sono reJJiti Ji lovoro outonomo quelli cbe Jerivono Joll'esercizio Ji orti e
professioni. Per esercizio Ji orti e professioni si intenJe l'esercizio per professione
obituole, oncorcb non esclusivo, Ji ottivito Ji lovoro outonomo Jiverse Jo quelle
consiJerote nel copo vl, compreso l'esercizio in formo ossocioto.
Questa uefinizione inquauia i ieuuiti ui lavoio autonomo in via iesiuuale.
(Attivit Jiverse ual Capo vI).

*:\B3;3<3.

I) Natuia intellettuale uell'attivit svolta: "Sono ieuuiti ui lavoio quelli che
ueiivano uall'eseicizio ui aiti e piofessioni", inquauiamento attivit ui lavoio
autonomo!Appoito uell'aitista nell'attivit!ueneialmente piofessioni libeiali
(avvocati, uentisti, aitisti).
II) Piofessione abituale ancoich esclusiva: l'attivit eseicitata ueve esseie
abituale e non saltuaiia eu eventuale. Non e obbligatoiio che sia l'unica attivit
svolta.
III) Autonomia uell'attivit: e un iequisito che piescinue ualla natuia
uell'attivit, posso svolgeie la meuesima attivit sotto foima ui lavoio
uipenuente, in quel caso i miei ieuuiti saiebbe inquauiati nella categoiia ui
ieuuiti ui lavoio uipenuente.
Iv)Nancanza ui impienuitoiialit' attivit uiveise ual Capo vI, non iientiano in
questa categoiia i ieuuiti geneiati uall'attivit u'impiesa.

Se sono piesenti queste caiatteiistiche si piouuce ieuuito ui lavoio autonomo.

NB: ci sono uelle attivit che sono pei uefinizione "commeiciali" (ait 219S cc), e
sono sempie geneiatiici ui ieuuito u'impiesa.

Sono soqqetti oll'obbliqo Jell'iscrizione, nel reqistro Jelle imprese qli imprenJitori
cbe esercitono:
1) un'ottivito inJustriole Jiretto ollo proJuzione Ji beni o Ji servizi;
2) un'ottivito intermeJiorio nello circolozione Jei beni;
S) un'ottivito Ji trosporto per terro, per ocquo o per orio;
4) un'ottivito boncorio o ossicurotivo;
S) oltre ottivito ousiliorie Jelle preceJenti.

72
J2<:?.-3: 2;;3C3@2O3@30
Ci sono attivit che il legislatoie consiueia similaii a quelle pei il lavoio
autonomo, e assimilata a questa categoiia il iicavo che ueiiva ual uiiitto
u'autoie, a patto che questi iicavi siano in capo all'autoie stesso, e non au
esempio agli eieui.

Fsempio: quolcbe onno fo lossociozione per portecipozione {controtto per cui
opporto lovoro o un soqqetto terzo, ossocionJomi e quinJi ricovonJomi un
reJJito) ero consiJeroto come lovoro outonomo, oro come reJJito Jiverso.
+OO@3?Y3 /.-C2@30
Il legislatoie collega alla ueteiminazione uel ieuuito uegli obblighi ui tipo
foimali.
Il lavoiatoie autonomo ueve teneie le sciittuie contabili ielative a emissioni e
iicezioni ui fattuie.
Il ieuuito, infatti, si ueteimina attiaveiso la uiffeienza tia costi e iicavi, la
contabilit e alla base ui questo sistema.
"-34G3N3 >R3CNB<2Q3.4: >3 G.;<3 : -3G2930

Nel ieuuito u'impiesa:
Nella categoiia uei ieuuiti u'impiesa, il iifeiimento tempoiale e l'eseicizio
uell'anno solaie (11- S112).
Pei il N-34G3N3. >3 G.CN:<:4Q2 :G.4.C3G2E sai geneiatoie ui iicavo, qualsiasi
attivit ui competenza uell'eseicizio. Il che significa che la matuiazione ui quella
piestazione che ho fatto e iicauuta in quell'eseicizio.
Nel ieuuito ui lavoio autonomo:
Il lavoiatoie autonomo invece ueteimina il suo ieuuito imputanuo nell'eseicizio
cio che ho incassatopagato effettivamente (manifestazione finanziaiia).

I)piincipio ui cassa
Fsempio: io posso emettere uno fotturo nel Novembre 2010, mo se non lo
incosso, nel 2010 rientrero, nel 2011.

Non e cosi pei l'Iva, peich il cieuitouebito uell'iva e immeuiatamente
esigibile.
II) piincipio u'ineienza (iiguaiua anche i ieuuiti u'impiesa): iegola la
possibile imputazione uel costo! il costo e ineiente alla mia attivit se e
un costo che contiibuisce a geneiaie i miei iicavi. L'ineienza non si puo
quinui stabiliie a piioii
7S


):-.?Y: 23 N-34G3N3 >3 G2;;2 : >R34:-:4Q2.

1)Costi stabiliti a piioii:

Fsempio: un soqqetto svolqe lottivito Ji lovorotore outonomo o coso, in questo
coso, i costi relotivi ollo proJuzione Ji reJJito, come venqono imputoti? Spese
telefonicbe, qos, conJominio, luce.

A piioii se il soggetto ha un uso piomiscuo uell'uso uell'immobile, i costi
vengono imputati al Su% foifettaiiamente.
2)Costi stabiliti seconuo ciiteiio ui competenza:
Ci sono uei costi che il piofessionista ueve ueuuiie seconuo il piincipio ui
competenza:

i) Beni ammoitizzabili (o beni stiumentali): cespiti pei valoii supeiioii a
tS16,4u.

ii) Accantonamenti pei TFR.
"-:G3;2Q3.43.
uli inteiessi ui moia iientiano nel ieuuito ui lavoio autonomo. vale anche pei gli
inteiessi geneiati ua uilazioni ui pagamento.
Nel momento in cui un piofessionista iichieue un iimboiso spese pei spese in
tiasfeite, egli ueve fai iientiaie questo iimboiso tia i componenti positivi ui
ieuuito, a meno che il iimboiso non sia iichiesto pei spese sostenute in nome e
pei conto uel cliente.








74
&M -:>>3<. >R3CN-:;2

$.Q3.4: >3 -:>>3<. >R3CN-:;20
La noimativa sulla categoiia uei ieuuiti u'impiesa e scomponibile in uue giuppi
ui noime:
1) Noime ciica iuentificazione uella fonte uel ieuuito.
Le noime ui ueteiminazione uel ieuuito u'impiesa pei le peisone fisiche sono
contenute negli aiticoli 72ss.

2) Noime che iiguaiuano la uisciplina uel calcolo.
La uisciplina uel calcolo uel ieuuito u'impiesa uelle peisone fisiche sono
contenute uall'ait. SS all'ait. 66 T0IR.

):/343Q3.4: >3 -:>>3<. >R3CN-:;2.

Sono reJJiti J'impreso quelli cbe Jerivono Joll'esercizio Jimprese commercioli.
Per esercizio Jimprese commercioli si intenJe l'esercizio per professione obituole,
oncorcb non esclusivo, Jelle ottivito inJicote nell'ort. 219S c.c., e Jelle ottivito
inJicote olle lettere b) e c) Jel commo 2 Jell'ort. S2 cbe ecceJono i limiti ivi
stobiliti, oncbe se non orqonizzote in formo J'impreso.

Seconuo l'aiticolo SS T0IR, pei il legislatoie fiscale, il ieuuito u'impiesa equivale
al ieuuito u'impiesa commeiciale.
Sono ieuuiti u'impiesa quelli che ueiivano uall'eseicizio u'impiese commeiciali.
Pei eseicizio u'impiese commeiciali, ueve intenueisi l'eseicizio pei piofessione
abituale, ancoich non esclusiva, uelle attivit inuicate nell'ait 219S cc., anche se
non oiganizzate in foima u'impiesa.
Attivit inuustiiali, commeiciali, bancaiie, ui tiaspoito, attivit ausiliaie alle
pieceuenti, uanno comunque luogo a ieuuito u'impiesa, anche se non
oiganizzate in foima u'impiesa.

Pei le attivit uiveise ua quelle pieviste uall'ait. 219S, uiiette alla piestazione ui
seivizi, e necessaiio anuaie a veueie l'oiganizzazione, peich solo se e piesente
l'oiganizzazione in foima u'impiesa, queste attivit uaianno luogo a ieuuito
u'impiesa e viceveisa.

0ltie alla bipaitizione tia attivit inuicate all'ait 219S e attivit che comunque
uaianno luogo a ieuuito u'impiesa, uaianno luogo a ieuuiti u'impiesa le attivit
inuicate nelle letteia (c) e (p) uell'ait. S2 che ecceuono i limiti stabiliti (ieuuito
agiaiio).
7S
Banno luogo a ieuuito u'impiesa anche lo sfiuttamento ui minieie, cave,
toibieie, saline, laghi, stagni e altie acque inteine.

E ieuuito u'impiesa quello ueiivante uall'attivit ui sfiuttamento.

H;G@B;393<= : 2O3<B2@3<=0
Che significa pei piofessione abituale ancoich non esclusiva.
L'eseicizio pei piofessione abituale ueve esseie inteso come sinonimo ui
eseicizio abituale, in contiapposizione ui eseicizio meiamente occasionale.
L'abitualit implica la stabilit, la iegolaiit uell'iniziativa, anche se non
necessaiiamente con caiatteie ui iigoiosa continuit.

Fsempio: lesistenzo Ji olcune interruzioni non e incompotibile con il corottere Ji
obituolito {stobilimento bolneore).
Anche un unico affaie puo uai luogo a un caiatteie abituale.

Tutte le attivit commeiciali se non eseicitate invece in mouo abituale uanno
luogo non ieuuiti u'impiesa, ma a -:>>3<3 >39:-;3! ait 67 (p):

Sono reJJiti Jiversi quelli Jerivonti Jo ottivito commercioli esercitote non
obituolmente.
&CN-:4>3<.-: G393@3;<3G. : /3;G2@:0
Abbiamo un'impoitante uistinzione uell'impienuitoie ual punto ui vista
civilistico e impienuitoie ual punto ui vista fiscale.

1)Impienuitoie civilistico, Ait. 2u82:

F' imprenJitore cbi esercito professionolmente un'ottivito economico orqonizzoto
{2SSS, 2S6S) ol fine Jello proJuzione o Jello scombio Ji beni o Ji servizi {21SS,
219S).
2)Impienuitoie fiscale.
Invece ual punto ui vista fiscale invece si puo esseie impienuitoie anche senza
oiganizzazione u'impiesa (agenti, iappiesentanti ui commeicio, meuiatoie
immobiliaie).
A.??:<<30
Sono piesenti soggetti, la cui attivit ua pei uefinizione luogo a ieuuiti
u'impiesa. Sono le societ commeiciali.
Le societ commeiciali sono le societ ui peisone (snc, sas) e le societ ui
capitali (tutte).

76
Societ ui comouo:
Bisogna teneie conto uel fenomeno uelle cosiuuette societ ui comouo.
La stiuttuia societaiia ua luogo a ieuuito u'impiesa, le societ ui comouo sono
societ che fungono ua meio contenitoie patiimoniale, che non svolge in
concieto alcun tipo ui attivit, ma a quale e attiibuita la gestione statica uegli
immobili, essenuole intestati questi ultimi.

vantaggi fiscali: ueuuzione uelle spese ui iistiuttuiazione.

Svantaggi: all'atto uell'alienazione le plusvalenze sono sempie tassabili
pei le societ a uiffeienza uelle peisone fisiche.
Nel 1996 sono state intiouotte una seiie ui penalizzazioni pei le societ comouo,
tia cui e stata pievista una soita ui piesunzione ui un ieuuito minimo pei tali
soggetti, una soita ui ticket fiscale pei l'uso ui questa societ come contenitoie
patiimoniale.

":-;.4: /3;3GY: : N:-;.4: ?3B-3>3GY:E 4.-C2<392 >3 -3/:-3C:4<..
Le peisone fisiche, che oltie al ieuuito u'impiesa, possono conseguiie ieuuiti
fonuiaii, ua lavoio autonomo, uipenuente, ieuuiti uiveisi.
In ambito invece IRES (imposta sul ieuuito uelle societ), il pioblema ui
inuiviuuaie il ieuuito u'impiesa si pone solo alla uistinzione tia Enti
commeiciali e Enti non commeiciali, e pei sepaiaie, tia le attivit uegli enti non
commeiciali, quelle impienuitoiiali ualle altie.

Piima uella iifoima uel 2uu4: Le noime uel ieuuito u'impiesa, che eiano
pieviste e contenute nell'Iipef, valevano anche pei i ieuuiti u'impiesa soggetti a
Iipeg.

Bopo la iifoima 2uu4: la stiuttuia e stata capovolta, nel senso che le impiese
inuiviuuali ueteiminano il ieuuito mutuanuo le iegole che sono uettate pei
l'IRES, integianuole con specifiche uisposizioni.



)3//:-:4Q: <-2 -:>>3<3 >3 @29.-. : -:>>3<3 >R3CN-:;20
E molto impoitante il uisciimine che inteicoiie tia oiganizzazione in foima
u'impiesa che ua luogo a ieuuito u'impiesa ua una paite, e lavoio autonomo
uall'altia.
Questa uistinzione e uata ualla piesenza o assenza uell'oiganizzazione
u'impiesa.
77
Possiamo uiie che i ieuuiti piofessionali sono ieuuiti ui lavoio autonomo, anche
se sono svolti con un'oiganizzazione simile a quella uelle impiese (Stuuio ui
avvocati).

"-.9:4<3 >:-3924<3 >2 2<<393<= 3@@:G3<2.
Fino au un ceito punto si ammetteva la tassazione uei pioventi ueiivanti ua
attivit illecita, solo se iientianti in una uelle categoiie ui cui all' ait 6. 0ggi
invece i pioventi ueiivanti ua attivit illecita sono consiueiati tassabili a
piescinueie uall'incasellamento uella fattispecie in una uelle sei categoiie.

):<:-C342Q3.4: >:@ -:>>3<. >R3CN-:;20
Come si ueteimina il ieuuito u'impiesa.

Il legislatoie tiibutaiio aveva S vie ua peicoiieie:

1)Assumeie come ieuuito imponibile lo stesso ieuuito impiesa che iisulta
ueiivante uall'eseicizio.
2)Piescinueie completamente ual bilancio ui eseicizio e iichieueie l'apposita
foimazione ui un bilancio ui natuia esclusivamente fiscale
S) via inteimeuia: il iisultato uel CE e iilevante ual punto ui vista fiscale, ma
solo come piimo elemento che compienue la vaiiazione ui uiveiso segno.
(Aumento o uiminuzione ui tale iisultato).

Le noime fiscali sui ieuuiti u'impiesa non foiniscono una uisciplina compiuta e
oiganica ui tutti i componenti ieuuituali, si limitano au uisciplinaie solo alcune
vaiiazioni.

Componenti positivi.
In mateiia ui componenti positivi, sono tassabili tutti i componenti isciitti in
bilancio.

Componenti negativi.
In mateiia ui componenti negativi ui ieuuito, le noime non hanno lo scopo ui
pieveueie la ueuucibilit uei componenti negativi, ma ueteiminaie nel quauio
uelle iegole piincipali (piincipio ui competenza, piincipio ui ineienza.),
ueteiminaie le paiticolaie conuizioni, i tempi e le moualit, cui e suboiuinata la
ueuuzione.
)3N:4>:4Q2 "2-Q32@:.
C'e un nesso ui uipenuenza ual iisultato uel conto economico, peich il ieuuito
fiscalmente iilevante non s'iuentifica con il iisultato uel CE, ma e la iisultante
78
sia ui quel iisultato sia ui apposite vaiiazioni.

*:?.@: 2B<.4.C:0
Quali sono le iagioni pei cui il legislatoie uetta. uelle iegole autonome noime sul
ieuuito.
i)Possono esseici iagioni collegate all'inteiesse e alla ceitezza uel iappoito
tiibutaiio.

Fsempio: uno soqlio minimo e mossimo Ji ommortomento.
ii)Pei l'esigenza ui contiastaie compoitamenti elusivi.

Fsempio: cessione Jel controtto Ji leosinq, operozioni infroqruppo

La iatio uelle noime fiscali sul ieuuito u'impiesa sono ua un alto pei iiuuiie i
maigini ui opinabilit e quinui uaie ceitezza ai iappoiti giuiiuici; uall'altio pei
evitaie compoitamenti antielusivi.

"-34G3N3. >3 G.CN:<:4Q2.
Ait 1u9 T0IR (1,2):

1. l ricovi, le spese e qli oltri componenti positivi e neqotivi, per i quoli le preceJenti
norme Jello presente Sezione non Jisponqono Jiversomente, concorrono o formore
il reJJito nell'esercizio Ji competenzo; tuttovio i ricovi, le spese e qli oltri
componenti Ji cui nell'esercizio Ji competenzo non sio oncoro certo l'esistenzo o
Jeterminobile in moJo obiettivo l'ommontore concorrono o formorlo nell'esercizio
in cui si verificono toli conJizioni.
L'attivit u'impiesa e consiueiata come attivit continuativa che solo
convenzionalmente viene fiazionata in eseicizi sociali attuati.
A ogni eseicizio coiiisponue un peiiouo u'imposta, sia pei i componenti positivi
che pei quelli negativi uei ieuuiti u'impiesa, l'imputazione avviene seconuo il
piincipio ui competenza.
La competenza e il momento in cui si peifeziona la fattispecie che ua luogo sia ai
componenti positivi e negativi ui ieuuito, e fa nasceie un uiiitto ui cieuito.
Nel piincipio ui cassa si fa attenzione al momento uel pagamento uel
coiiispettivo.
Nel ieuuito u'impiesa e pievisto che i iicavi, le spese e gli altii componenti
positivi e negativi, concoiiano a foimaie il ieuuito nell'eseicizio ui competenza.

Questa pievisione uell'eseicizio ui competenza come viene specificata.
79

2. Ai fini Jello Jeterminozione Jell'esercizio Ji competenzo:
o) i corrispettivi Jelle cessioni si consiJerono consequiti, e le spese Ji ocquisizione
Jei beni si consiJerono sostenute, ollo Joto Jello conseqno o speJizione per i beni
mobili e Jello stipulozione Jell'otto per qli immobili e per le ozienJe, ovvero, se
Jiverso e successivo, ollo Joto in cui si verifico l'effetto troslotivo o costitutivo Jello
proprieto o Ji oltro Jiritto reole. Non si tiene conto Jelle clousole Ji riservo Jello
proprieto. lo locozione con clousolo Ji trosferimento Jello proprieto vincolonte
per ombeJue le porti e ossimiloto ollo venJito con riservo Ji proprieto;
b) i corrispettivi Jelle prestozioni Ji servizi si consiJerono consequiti, e le spese Ji
ocquisizione Jei servizi si consiJerono sostenute, ollo Joto in cui le prestozioni
sono ultimote, ovvero, per quelle JipenJenti Jo controtti Ji locozione, mutuo,
ossicurozione e oltri controtti Jo cui Jerivono corrispettivi perioJici, ollo Joto Ji
moturozione Jei corrispettivi;

c) per le societo e qli enti cbe bonno emesso obbliqozioni o titoli similori lo
Jifferenzo tro le somme Jovute ollo scoJenzo e quelle ricevute in JipenJenzo
Jell'emissione e JeJucibile in cioscun perioJo Ji imposto per uno quoto
Jeterminoto in conformito ol piono Ji ommortomento Jel prestito.

E pievisto cosa significa competenza in ielazione alle singole opeiazioni che
vengono effettuate.
Au esempio pei la cessione ui beni mobili, il momento uella competenza si ha
all'atto uella consegna o all'atto uella speuizione uel bene; pei le cessioni ui beni
immobili all'atto uella stipulazione uell'atto, ovveio se uiveisa e successiva alla
uata in cui si veiifica l'effetto tiaslativo uel uiiitto ui piopiiet. Non si tiene
conto ai fini fiscali uelle clausole ui iiseiva uell'attivit. La locazione con clausola
ui tiasfeiimento uella piopiiet vincolante pei entiambe le paiti e assimilata
alla venuita come iiseiva ui piopiiet.

Pei la piestazione ui seivizi, i coiiispettivi si consiueiano conseguiti alla uata in
cui le piestazioni sono ultimate.
Pei le piestazioni peiiouiche invece si va a veueie la uata ui matuiazione uei
coiiispettivi.

Beioghe:
Sono pieviste a queste iegole geneiali, uelle ueioghe pei alcuni componenti, che
saianno imputati con piincipio ui cassa.

8u


J:-<:QQ2 : >:<:-C342O3@3<= .OO3:<<392' -:\B3;3<3 >3 >:>BG3O3@3<=0
0n componente pei esseie poi comunque ueuucibile, ueve esseie ceito e
obbiettivamente ueteiminabile.
Se manca la ceitezza e l'oggettiva ueteiminabilit, la ueuuzione uel componente
avveii quanuo questi iequisiti saianno peifezionati.
"-34G3N3. >R34:-:4Q20
Peich un componente negativo possa esseie pieso in consiueiazione nel
calcolo uel ieuuito u'impiesa, e iichiesto che tale componente sia giuuicabile
come ineiente all'attivit impienuitoiiale.
E necessaiio quinui che inteicoiia un legame tia l'attivit e i beni ua cui
ueiivano i iicavi.
Il piincipio u'ineienza e una uelle iegole tecniche pei la ueteiminazione uei
ieuuiti u'impiesa.
Quanu'e che si puo affeimaie che un costo o oneie si iifeiisce auun'attivit, qual
e la uazione che ueve inteicoiieie tia costi e oneii ua un lato e tia iicavi e
pioventi uall'altio.
Sul piincipio u'ineienza si iegistia un'evoluzione ui questo concetto:

In passato: si iitenevano ueuucibili solo le spese che ienuevano P0SSIBILE la
iealizzazione uel piouotto (piopiio compenetianuosi con il piouotto).

I evoluzione:si consiueiavano ineienti, quinui ueuucibili, le spese NECESSARIE
alla piouuzione uel piouotto,

II evoluzione: si e aiiivati a iiteneie ineienti, quinui ueuucibili, le spese 0TILI
pei la piouuzione uel piouotto.

0ggi: sono intese ueuucibili le spese che si iifeiiscono in qualche mouo
all'attivit ui impiesa.


Seconuo una paite uella uottiina il piincipio ui ineienza ueiiva ua una noima
senza uisposizione, ma c'e un piincipio che si coglie uiiettamente ualla
uefinizione ui ieuuito.

La noima a cui si fa costantemente iifeiimento pei inuiviuuaie il piincipio ui
ineienza pei l'altia paite uella uottiina e attualmente l'ait 1u9 T0IR (S)!

81
le spese e qli oltri componenti neqotivi Jiversi Joqli interessi possivi, tronne qli
oneri fiscoli, contributivi e Ji utilito' sociole, sono JeJucibili se e nello misuro in cui
si riferiscono oJ ottivito o beni Jo cui Jerivono ricovi o oltri proventi cbe
concorrono o formore il reJJito o cbe non vi concorrono in quonto esclusi. Se si
riferiscono inJistintomente oJ ottivito o beni proJuttivi Ji proventi computobili e
oJ ottivito o beni proJuttivi Ji proventi non computobili in quonto esenti nello
Jeterminozione Jel reJJito sono JeJucibili per lo porte corrisponJente ol ropporto
tro l'ommontore Jei ricovi e oltri proventi cbe concorrono o formore il reJJito
J'impreso o cbe non vi concorrono in quonto esclusi e l'ommontore complessivo Ji
tutti i ricovi e proventi.

Si occupa ui un pioblema connesso con il piincipio u'ineienza, ma comunque
non lo e; che e il pioblema ielativo alla ueuucibilit uei componenti negativi in
piesenza ui iicavi secchi: le spese e gli altii componenti negativi uiveisi uagli
inteiessi passivi, sono ueuucibili se e nella misuia in cui si iifeiiscono all'attivit
o bene ua cui ueiivano i iicavi o altii pioventi che concoiiono a foimaie il
ieuuito o che non vi concoiiono in quanto esclusi.

Sull'ineienza si e acceso un vasto uibattito, au esempio si uiscuteva in passato se
il pagamento pei un iiscatto ui un uiiigente che eia stato sequestiato poteva
consiueiaisi pei la societ come spesa ineiente o non ineiente.
La cassazione ha escluso l'ineienza uel costo sostenuto ualla societ
commeiciale a fionte uel pagamento uel iiscatto! le noime sulla ueuucibilit
uei costi e uegli oneii, hanno un ben pieciso e limitato ambito ui applicazione,
nel senso che la ueuucibilit e sempie conuizionata ualla stietta ineienza uei
costi e uegli oneii, ossia che questi siano funzionali alla foimazione uel ieuuito, o
che siano iappoitati pei causa effetto al ciicuito uella foimazione uel ieuuito.
L'ineienza ueve esseie iifeiita non ai iicavi, ma all'oggetto uell'impiesa e pei
giuuicaie se un costo e ineiente o meno, e un pioblema che ueve esseie iisolto
caso pei caso con un'inuagine ui meio fatto.
Possiamo teneie piesenti quattio iegole ciica il giuuizio ui ineienza ui un costo:
1)L'ineienza ueve esseie valutata in iappoito all'attivit economica
effettivamente svolta e non a quella enunciata con lo Statuto.
2) Sono oneii non ineienti le spese che vengono sostenute nell'inteiesse
peisonale uell'impienuitoie o uei suoi familiaii
S) Se la spesa e sostenuta in paite nell'inteiesse uell'impiesa e in paite
nell'inteiesse ui questi soggetti, ueve concoiie alla foimazione uel ieuuito pei la
quota giuuicabile come ineiente alla foimazione uel ieuuito
4) In oiuine poi au alcune spese, pei le quali e uifficile asciiveie le spese
all'inteiesse uella societ piuttosto uell'impienuitoie o uei familiaii, il
82
legislatoie, pei tutelaie la ceitezza uel iappoito tiibutaiio e inteivenuto,
meuiante la pieueteiminazione legale ui peicentuali ueuucibili.

Seconuo la giuiispiuuenza inteina(cassazione), non sono ineienti come spese, le
somme coiiisposte ai pubblici ufficiali uietio la minaccia ui contiolli fiscali
(concussione).

)B: 4.<2Q3.43 ;B 2@GB4: G3-G.;<24Q: GY: $+$ >.9-:OO:-. 2G\B3;<2-:
-3@:924Q2 23 /343 >:@@2 >:>BG3O3@3<= >:3 G.CN.4:4<3 4:?2<3930

1)Le scelte u'impiesa compiute.
La vantaggiosit o meno uelle opeiazioni compiute nell'attivit ui impiesa.

Fsempio: speso cbe si scopriro svontoqqioso, o infruttifero, vo comunque JeJotto.

2) Requisito ui congiuit:
L'ufficio uelle imposte a volte nel contiollaie la sussistenza uei iequisiti ui
ueuucibilit, non si limita a veiificaie se un costo e ineiente all'attivit
u'impiesa, ma si spinge a veiificaie se un costo appaie congiuente, appaie
aueguato, appaie piopoizionato.

La ueuucibilit viene fatta uipenue ua alcune valutazioni ui meiito che
uipenuono uall'ufficio. Questo mouo non e coiietto, peich implica una
valutazione ui meiito uel costo, che si sostituisce a quella uell'impienuitoie.
Bel tutto ininfluente sul giuuizio u'ineienza ueve esseie consiueiata la natuia
uel fatto geneiatoie uella uiminuzione patiimoniale.

I costi potiebbeio esseie giuuicati non ineienti ua paite uell'ufficio pei uue
motivi:
1) Che i costi non sono congiui
2) Potiebbe poiie l'accento sul fatto che il costo e stato compiuto in assenza
ui un vincolo giuiiuico.

Fsempio: sconti non previsti controttuolmente, spese cbe venqono sostenute
per vioqqi premio oi clienti)

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8S

%-: ;3<B2Q3.43 N2-<3G.@2-3 GY: 34<:-:;;24. 3 -:>>3<3 >R3CN-:;2:
1) PEX (Paiticipation exemption).
Agevolazione a quelle impiese che acquistano quote ui altie societ non a
scopi speculativi.
Il legislatoie conceue la non piena tassazione uelle plusvalenze geneiate ua
queste paitecipazioni.
Requisito oggettivo.
0na volta che acquisto una paitecipazione, la uevo isciiveie tia le
immobilizzazioni finanziaiie (non lo consiueio ciicolante).
La paitecipazione ueve esseie ui una societ commeiciale puia.
Effetti:
Agevolazione sull'eventuale plusvalenza che si veiifica! esenzione uel
9S% uelle plusvalenze.

2) 0peiazioni inteinazionali infiagiuppo

Fsempio: io bo Jue societo commercioli
Soc. A! ltoliono, costo per uno merce quolsiosi comproto o B cbe e Ji t 1000
Soc. B! Belqo, Ricovi per merci venJute Jo A.! t1000

le societo fonno porte Jello stesso qruppo, in ltolio lo stesso merce si poqo
tS00.
A bo necessito Ji riJurre lutile, mentre B tenJevo o uno perJito.
uesto scombio bo portoto vontoqqio J entrombi.
Il legislatoie non consente questo scambio attiaveiso l'istituto uel
%*!$AFH* "*&JH0
Au opeiazione gi avvenuta il legislatoie ci impone una iipiesa fiscale paii
alla uiffeienza tia il valoie nella compiavenuita e il piezzo uel meicato in
Italia.
S) Tbin copitolizotion.
Capitalizzazione sottile, tenuenza che sia ha nelle meuie societ ui capitali
italiane, au aveie un Capitale sociale tioppo basso confiontato con il volume
u'affaii uell'azienua.
84
Io soci finanziano l'azienua tenuenzialmente con capitale ui cieuito, piuttosto
che con capitale piopiio! capitalizzazione inaueguata! iimeuio uel
legislatoie! ienueie gli inteiessi ui natuia finanziaiia inueuucibili pei
scoiaggiaie l'azienua a finanziaisi con capitale ui teizi.
Comunque fino a che oneii finanziaii = pioventi finanziaii, gli inteiessi sono
ueuucibili.
Quanuo gli oneii sono maggioii uei pioventi finanziaii, la ueuucibilit e
pievista fino a quanuo:
{oneri - proventi) < S0% Jel H0l.

!;;:4Q2 >:@@: >:<-2Q3.430
Pei quanto iiguaiua la ueteiminazione uei ieuuiti u'impiesa, non ci sono
uetiazioni.

J.CN.4:4<3 N.;3<393 : 4:?2<393 >3 -:>>3<.0 S:-3/3G2 >:@ -:>>3<. >R3CN-:;20

Paitenuo ual bilancio seconuo il couice civilistico ci sono elementi iilevanti al
legislatoie pei la ueteiminazione uel ieuuito imponibile e non iilevanti.

Bisogna effettuaie uelle vaiiazioni in aumento e in uiminuzione uelle voci
civilistiche.
I
l T0IR inuica quali sono gli elementi iisultanti ualla gestione caiatteiistica
uell'impiesa iilevanti a fini uella ueteiminazione uel ieuuito u'impiesa.
Pei il piincipio ui competenza posso imputaie in un ueteiminato eseicizio
elementi positivi o negativi ui ieuuito a patto che siano ui competenza
uell'eseicizio.

Competenza ai fini fiscali.
Aiticolo 1u9 T0IR
1. l ricovi, le spese e qli oltri componenti positivi e neqotivi, concorrono o
formore il reJJito nell'esercizio Ji competenzo.

Costi e iicavi uevono esseie coiielati fiaui loio (competenza economica).


8S
Na c'e un'eccezione:
Tuttovio i ricovi, le spese e qli oltri componenti Ji cui nell'esercizio Ji
competenzo non sio oncoro certo l'esistenzo o Jeterminobile in moJo
obiettivo l'ommontore concorrono o formorlo nell'esercizio in cui si
verificono toli conJizioni.

Ceitezza e obbiettiva ueteiminabilit sono eccezioni al piincipio ui competenza.

Applicazione uel piincipio ui competenza.
1)Pei i beni mobili.
I coiiispettivi uelle cessioni si consiueiano conseguiti, e le spese ui
acquisizione uei beni si consiueiano sostenute, alla uata uella consegna o
ui speuizione.
Se uiveisa e successiva, alla uata in cui si veiifica l'effetto tiaslativo o
costitutivo uella piopiiet o ui altio uiiitto ieale.

2)Pei i beni immobili.
I coiiispettivi uelle cessioni si consiueiano conseguiti, e le spese ui
acquisizione uei beni si consiueiano sostenute, alla uata ui stipulazione
uell'atto.
Se uiveisa e successiva, alla uata in cui si veiifica l'effetto tiaslativo o
costitutivo uella piopiiet o ui altio uiiitto ieale.

S)Pei piestazione ui seivizi

I coiiispettivi uelle piestazioni ui seivizi si consiueiano conseguiti, e le
spese ui acquisizione uei seivizi si consiueiano sostenute, alla uata in cui
le piestazioni sono ultimate;
4) Pei le societ e gli enti che hanno emesso obbligazioni o titoli similaii.
La uiffeienza tia le somme uovute alla scauenza e quelle iicevute in
uipenuenza uell'emissione e ueuucibile in ciascun peiiouo ui imposta pei
una quota ueteiminata in confoimit al piano ui ammoitamento uel
piestito.






86

Categoiie uelle componenti ui ieuuito.

Al fine ui ueteiminaie in concieto l'applicazione uelle vaiiazioni, bisogna avei
chiaio che nel ciclo piouuttivo u'impiesa i componenti uel ieuuito (positivi e
negativi) si possono uistingueie in S categoiie:
1)beni meice che uanno luogo a iicavi

2)beni stiumentali che uanno luogo a plusvalenze

S)categoiia iesiuuale.

Componenti positivi
Ricavi (Aiticolo 8S T0IR).
1. Sono consiueiati iicavi:
a) i coiiispettivi uelle cessioni ui beni e uelle piestazioni ui seivizi alla cui
piouuzione o al cui scambio e uiietta l'attivit uell'impiesa;
b) i coiiispettivi uelle cessioni ui mateiie piime e sussiuiaiie, ui
semilavoiati e ui altii beni mobil, acquistati o piouotti pei esseie
impiegati nella piouuzione;
c) i coiiispettivi uelle cessioni ui azioni o quote ui paitecipazioni,

u) i coiiispettivi uelle cessioni ui stiumenti finanziaii similaii alle azioni
e) i coiiispettivi uelle cessioni ui obbligazioni

f) le inuennit conseguite a titolo ui iisaicimento, pei la peiuita o il
uanneggiamento ui beni ui cui alle pieceuenti letteie.

Plusvalenze patiimoniali (Aiticolo 86 T0IR).
1. Le plusvalenze uei beni ielativi all'impiesa, uiveisi uai beni che
geneiano iicavi, concoiiono a foimaie il ieuuito:
a) se sono iealizzate meuiante cessione a titolo oneioso;
b) se sono iealizzate meuiante il iisaicimento, anche in foima assicuiativa,
pei la peiuita o il uanneggiamento uei beni;
87

In questi uue casi la plusvalenza e costituita ualla uiffeienza fia il
coiiispettivo o l'inuennizzo conseguito, al netto uegli oneii accessoii ui
uiietta imputazione, e il costo non ammoitizzato.

Pl0SvAlFNZA = C0RRlSPFTTlv0 {0 lNBFNlZZ0) - C0STl ACCFSS0Rl -
vAl0RF C0NTABllF

Concoiiono alla foimazione uel ieuuito anche le plusvalenze uelle
azienue, compieso il valoie ui avviamento, iealizzate unitaiiamente
meuiante cessione a titolo oneioso.

PL0SvALENZA = PREZZ0 BI vENBITA - vAL0RE AZIENBA (C0NPRES0
AvvIANENT0)

c) Se i beni vengono assegnati ai soci o uestinati a finalit estianee
all'eseicizio uell'impiesa.
In questo caso la plusvalenza e costituita ualla uiffeienza tia il valoie
noimale e il costo non ammoitizzato uei beni.

PL0SvALENZA = vAL0RE BI NERCAT0 (N0N PREZZ0) - vAL0RE
C0NTABILE

u) In caso ui fallimento la cessione uei beni ai cieuitoii in seue ui
concoiuato pieventivo non costituisce iealizzo uelle plusvalenze e
minusvalenze uei beni, compiese quelle ielative alle iimanenze e il valoie
ui avviamento.

PL0SvALENZA = NIN0SvALENZA = u
e)Le paitecipazioni geneiano plusvalenza quanuo l'asset viene alienato au
un piezzo maggioie uel costo fiscale che e uato ual piezzo che io ho
sostenuto pei acquistaie la paitecipazione pi gli oneii fiscali. La
plusvalenza e uata ualla uiffeienza tia i uue valoii.

PL0SvALENZA = PREZZ0 ASSET - (C0ST0 B'ACQ0IST0 + 0NERI
BEB0CIBILI) = PREZZ0 ASSET - C0ST0 FISCALE.


88
Rifoima Tiemonti.
Il legislatoie ual I gennaio 2uu4 ha pievisto la possibilit ui esentaie le
plusvalenze ua cessione ui paitecipazione a ueteiminate conuizioni.
Plusvalenze esenti0
Aiticolo 87 T0IR - Plusvalenze esenti

Tassazione u'impiesa = S% uella plusvalenza x 2S,S% = 1,S7S%

Tassazione peisone fisiche = 49,72% uella plusvalenza x aliquota iipef
uello scaglione).
1. Non concoiiono alla foimazione uel ieuuito imponibile in quanto esenti
nella misuia uel 9S pei cento le plusvalenze iealizzate, ielativamente au
azioni o quote ui paitecipazioni in societ eu enti, escluse le societ
semplici e gli enti alle stesse equipaiate, compiese quelle non
iappiesentate ua titoli,

Con i seguenti iequisiti:
a) ininteiiotto possesso ual piimo gioino uel uouicesimo mese pieceuente
quello uell'avvenuta cessione consiueianuo ceuute pei piime le azioni o
quote acquisite in uata pi iecente;
b) classificazione nella categoiia uelle immobilizzazioni finanziaiie nel
piimo bilancio chiuso uuiante il peiiouo ui possesso;
c) iesiuenza fiscale uella societ paitecipata in uno Stato o teiiitoiio
uiveiso ua quelli a iegime fiscale agevolato.
Salvo avvenuta uimostiazione, a seguito uell'eseicizio uell'inteipello, che
ualle paitecipazioni non sia stato conseguito, sin uall'inizio uel peiiouo ui
possesso, l'effetto ui localizzaie i ieuuiti in Stati o teiiitoii a iegime fiscale
agevolato.
u) Commeicialit uell'impiesa0
Eseicizio ua paite uella societ paitecipata ui un'impiesa commeiciale
seconuo la uefinizione ui cui all'aiticolo SS.
Senza possibilit ui piova contiaiia si piesume che questo iequisito non
sussista ielativamente alle paitecipazioni in societ il cui valoie uel
patiimonio e pievalentemente costituito ua beni immobili uiveisi uagli
immobili alla cui piouuzione o al cui scambio e effettivamente uiietta
l'attivit uell'impiesa.



89
Sopiavvenienze attive (Aiticolo 88).
Si consiueiano sopiavvenienze attive:

1)i iicavi o altii pioventi conseguiti a fionte ui spese, peiuite ou oneii
ueuotti o ui passivit isciitte in bilancio in pieceuenti eseicizi e i iicavi o
altii pioventi conseguiti pei ammontaie supeiioie a quello che ha
concoiso a foimaie il ieuuito in pieceuenti eseicizi

2)la sopiavvenuta insussistenza ui spese, peiuite ou oneii ueuotti o ui
passivit isciitte in bilancio in pieceuenti eseicizi.
Fsempio: obbuoni concessi Joi creJitori, recupero creJiti commercioli o
fronte Jello preceJente iscrizione Jello perJito Jeqli stessi.

S) Sono inoltie consiueiate sopiavvenienze attive piopiie
a) le inuennit conseguite a titolo ui iisaicimento
b) i pioventi in uenaio o in natuia conseguiti a titolo ui contiibuto o
ui libeialit
.Componenti negativi
I componenti negativi sono consiueiati ueuucibili seconuo ciiteii specifici.
Pei gli inteiessi passivi il legislatoie ha posto un tetto sulla ueuucibilit uegli
inteiessi passivi (cop). Piima si faceva iifeiimento al iappoito tia inuebitamento
e patiimonio netto, supeiata una ceita soglia gli inteiessi non eiano pi
ueuucibili.
L'attenzione pei questa soglia ui ueuucibilit oia si spostata ual patiimonio al
conto economico, si pailei uel Su% uel ieuuito opeiativo loiuo (R0L).
Inteiessi passivi. (Aiticolo 96 I comma)
uli inteiessi passivi e gli oneii assimilati, sono ueuucibili in ciascun
peiiouo u'imposta fino a concoiienza uegli inteiessi attivi e pioventi
assimilati.

L'ecceuenza uegli inteiessi passivi su quelli passivi e ueuucibile nel limite
uel Su pei cento uel iisultato opeiativo loiuo uella gestione caiatteiistica.



9u
Risultato opeiativo loiuo (Aiticolo 96 II comma)

Pei iisultato opeiativo loiuo si intenue la uiffeienza tia il valoie e i costi
uella piouuzione ui cui alle letteie A) e B) uell'aiticolo 242S uel couice
civile.
B) Costi uella piouuzione:
6) pei mateiie piime, sussiuiaiie, ui consumo e ui meici;
7) pei seivizi;
8) pei gouimento ui beni ui teizi;
9) pei il peisonale: a) salaii e stipenui; b) oneii sociali; c) tiattamento ui
fine iappoito; u) tiattamento ui quiescenza e simili; e) altii costi;
1u) ammoitamenti e svalutazioni:
c) altie svalutazioni uelle immobilizzazioni;
u) svalutazioni uei cieuiti compiesi nell'attivo ciicolante e uelle
uisponibilit liquiue;
11) vaiiazioni uelle iimanenze ui mateiie piime, sussiuiaiie, ui consumo e
meici;
12) accantonamenti pei iischi;
1S) altii accantonamenti;
14) oneii uiveisi ui gestione.
A) valoie uella piouuzione: B) Costi uella piouuzione
1) iicavi uelle venuite e uelle piestazioni;
2) vaiiazioni uelle iimanenze ui piouotti in coiso ui
lavoiazione, semilavoiati e finiti;
S) vaiiazioni uei lavoii in coiso su oiuinazione;
4) inciementi ui immobilizzazioni pei lavoii inteini;
S) altii iicavi e pioventi, con sepaiata inuicazione uei
contiibuti in conto eseicizio.

6) pei mateiie piime, sussiuiaiie, ui consumo
e ui meici;
7) pei seivizi;
8) pei gouimento ui beni ui teizi;
9) pei il peisonale: a) salaii e stipenui; b)
oneii sociali; c) tiattamento ui fine iappoito;
u) tiattamento ui quiescenza e simili; e) altii
costi;
1u) ammoitamenti e svalutazioni*:
c) altie svalutazioni uelle immobilizzazioni;
u) svalutazioni uei cieuiti compiesi nell'attivo
ciicolante e uelle uisponibilit liquiue;
11) vaiiazioni uelle iimanenze ui mateiie
piime, sussiuiaiie, ui consumo e meici;
12) accantonamenti pei iischi;
1S) altii accantonamenti;
14) oneii uiveisi ui gestione.

*sono esclusi ual calcolo fiscale a) ammoitamento uelle immobilizzazioni immateiiali; b)
ammoitamento uelle immobilizzazioni mateiiali.
Ninusvalenze.
Non ueuucibili.
Pei i piincipi PEX, il legislatoie consentenuo l'esenzione uelle plusvalenze
a specchio non consente la ueuucibilit uelle minusvalenze (piincipio ui
coeienza)
91

Spese geneiali (Aiticolo 1u9)
Le spese e gli altii componenti negativi uiveisi uagli inteiessi passivi, sono
ueuucibili se e nella misuia in cui si iifeiiscono au attivit o beni ua cui
ueiivano iicavi o altii pioventi che concoiiono a foimaie il ieuuito o che
non vi concoiiono in quanto esclusi.

Se si iifeiiscono inuistintamente au attivit o beni piouuttivi ui pioventi
computabili e au attivit o beni piouuttivi ui pioventi non computabili in
quanto esenti nella ueteiminazione uel ieuuito, sono ueuucibili pei la
paite coiiisponuente al iappoito tia l'ammontaie uei iicavi e altii
pioventi che concoiiono a foimaie il ieuuito u'impiesa o che non vi
concoiiono in quanto esclusi e l'ammontaie complessivo ui tutti i iicavi e
pioventi.

SPESE uENERALI BEB0CIBILI = (PR0vENTI C0NP0TABILI + PR0vENTI
N0N C0NP0TABILI IN Q0ANT0 ESCL0SI C0NTABILNENTE) - SPESE
RIFERIBILI INBISTINTANENTE






















92

H;:CN3 ;B <2;;2Q3.4: -:>>3<3 >R3CN-:;2.

Bilancio ante imposte.
STAT0 PATRIN0NIALE
ATTIv0 PASSIv0
INN0BILI 1u.uuu
CREBITI 11S.uuu
BISP0NIBILITA' LIQ0IBE 22.uuu
RATEI 17uu
PATRIN0NI0 NETT0 S2.uuu
TFR 1u.uuu
BEBITI 66.uuu
0TILE 22.uuu

T0TALE: 1Su.uuu T0TALE: 1Su.uuu


C0NT0 EC0N0NIC0
C0STI RICAvI
SPESE PER SERvIZI 116.uuu
BENI A TERZI 1S.uuu
STIPENBI S8.uuu
ANN0RTANENTI 4.uuu
0NERI BIvERSI 2.Suu

0TILE 22.uuu
BA SERvIZI 179.uuu
ALTRI 6.Suu
BIvIBENBI BA PARTECIPAZI0NI
1u.uuu

T0TALE A PAREuuI0: 2S4uuu T0TALE: 2S4uuu

Bisogna oia tenei conto uel fatto che l' utile civilistico e uiveiso ua utile fiscale.
Quest'ultimo va ueteiminato.
*3N-:;: /3;G2@3 [9.G3 34>:>BG3O3@3T'
spese pei seivizi
paicheggi (ueuucibile al 6u%) !6uu,uu
spese telefoniche (ueuucibile al 2u%)!S4u,uu
iistoiante ! 1Su,uu

Stipenui
9S
Compensi amministiazione! 2.uuu,uu ! vaiiazione aumento tempoianea (le
altie sono uefinitive, peich non c'e possibilit ui iecupeio nel peiiouo
successivo)
Ammoitamenti
Ammoitamenti autovettuia! 1.2uu,uu
0neii uiveisi
Altii! 1.uuu,uu
T0T: S.49u,uu (in aumento)
Biviuenui ua paitecipazioni (ueuucibili al 9S%) ! 9.Suu,uu
T0T: 9.Suu,uu (in uiminuzione)

T0TALE RIPRESE FISCALI= S.4Su,uu - 9.Suu,uu= - 4.u7u

0tile soggetto a IRES (utile fiscale)= 22.uuu +(S4Su -9Suu)= t17.99u

APPLIC0 IRES 27.S% ! INP0STA = 4.947,2S
0TILE NETT0 = 17.uS2,7S













94
&1"+A%! A#MMH A#JJHAA&+$& H A#MMH )+$!`&+$&

Questa imposta si applica agli acquisti a titolo giatuito ui beni e uiiitti.
Nelle successioni l'acquisto avviene mortis couso.
Nelle uonazioni avviene inter vivos.

&CN.;<2 ;B@@: ;BGG:;;3.430
Cenni sull'evoluzione ui questo tiibuto.
192S - Inizialmente questo tiibuto eia annesso all'imposta ui iegistio.
199u - Ba iicevuto una sua uisciplina autonoma, c'e stato un testo unico
sull'imposta uelle successioni e uonazioni (uecieto legislativo S46199u).
2uu1 - E abiogata l'imposta (legge S8S2uu1); in viit uell'abiogazione, gli
aiiicchimenti uovuti a successioni non eiano soggetti au imposta.
2uu6 - Resuscita l'imposta sulle successioni e uonazioni, peich il uecieto legge
2622uu6 e stato iipoitato in vita il testo unico S46199u.
0ia- Si applica la noimativa uel B.L. 2622uu6 conveitita in L. 2962uu6, che ha
fatto iesuscitaie il B.lgs. S46199u.

)3GY32-2Q3.4: >3 ;BGG:;;3.4:. (fuoii ual piogiamma)
La uichiaiazione ui successione foinisce tali infoimazioni con uocumenti
allegati.

- Certificoto Ji morte e resiJenzo oppure outocertificozione reso Jo un ereJe
- Bicbiorozione sostitutivo Ji otto notorio oppure outocertificozione per iJentito
Jeqli ereJi
- visuro cotostole o certificoto Ji tutti qli immobili {terreni e fobbricoti) compresi
nell'osse ereJitorio
- Se lo Jicbiorozione comprenJe uno o pi obitozioni utilizzote come "primo coso"
{l.S42,2000, ort.69, c.S) Jo uno o pi ereJi: Jicbiorozione sostitutivo Ji otto
notorio ottestonte il possesso Jei requisiti
- Prospetto Ji liquiJozione Jelle imposte Jovute in outoliquiJozione
- Ricevuto Jel poqomento {I2S) Jelle imposte poqote
- Certificoto Ji Jestinozione urbonistico Jei terreni {se Jicbioroti). il certificoto e'
riloscioto Joll'ufficio tecnico Jel comune nel quole e' ubicoto il terreno
- Fventuole copio outenticoto Jel testomento se esistente
9S
- Fventuole otto Ji rinuncio oll'ereJito, se esistono ereJi rinuncionti

La uichiaiazione ueve conteneie i uati uel uefunto, uegli eieui e uei legataii, i
beni, le uonazioni fatte in vita, le passivit e gli oneii ueuucibili, i cieuiti
contestati giuuizialmente.


La uichiaiazione ui successione ueve esseie piesentata entio uouici mesi ualla
uata ui apeituia uella successione (moite Je cuius) all'Agenzia uell'Entiate.

L'ufficio competente e quello uell'ultima iesiuenza uel uefunto, se questo eia
iesiuente all'esteio, l'ufficio competente uiventa l'agenzia uelle entiate ui Roma.
L'imposta e liquiuata uall'ufficio in base alla uichiaiazione.

L'avviso ui liquiuazione ueve esseie notificato al contiibuente entio tie anni
ualla uata ui piesentazione uella uichiaiazione.

&@ N-:;BNN.;<. >:@@R3CN.;<2 ;B@@: ;BGG:;;3.430
Si uiscute sul piesupposto, a iiguaiuo sono piesenti uue tesi:

1) Seconuo alcuni il piesupposto saiebbe uato ual tiasfeiimento ui beni o uiiitti.
L'imposta e ua intenueisi alloia come inuiietta.

2) Seconuo altii il piesupposto saiebbe uato uall'aiiicchimento ueiivato ua
tiasfeiimenti a titolo giatuito. Pei i sostenitoii uella seconua tesi, l'imposta
saiebbe uiietta, colpiiebbe uiiettamente l'aiiicchimento uell'eieue.

Infatti, nell'ait.1 uel B.lgs. S46 uel 199u, si legge che:

"limposto sulle successioni e Jonozioni si opplico oi trosferimenti Ji beni e Jiritti
per successione o couso Ji morte eJ oi trosferimenti Ji beni e Jiritti per Jonozione
o oltro liberolito tro vivi"

Tuttavia il pielievo e ueteiminato solo con iifeiimento all'aiiicchimento
ottenuto ual beneficiaiio e con iiguaiuo ai iappoiti ui paientela inteicoiienti tia
il ceuente e il beneficiaiio.

96
Pei i sostenitoii uella piima tesi, l'imposta uoviebbe esseie qualificata come
tiibuto inuiietto sulla ciicolazione uella iicchezza.
Pei l'altia coiiente uottiinaiia si tiatteiebbe ui un'imposta uiietta.
L'inceitezza uel uato testuale fa si che entiambe le tesi siano sostenibili.

& ;.??:<<3 N2;;393.
Sono coloio che iealizzano il piesupposto uel tiibuto, cioe gli :-:>3 e @:?2<2-3.

Legataii.
I legataii sono soggetti iesponsabili solo pei il bene iicevuto.

Eieui.
uli eieui sono soggetti passivi limitatamente alla loio quota, ma sono
iesponsabili in soliuo pei il pagamento uell'imposta complessivamente uovuta.

uli eieui che pagheianno l'imposta avianno uiiitto ui iivalsa sugli altii eieui.

Pei l'obbligo uella uichiaiazione ui successione e sufficiente che un solo eieue la
piesenti pei nome e conto ui tutti gli altii.
Chiamati all'eieuit.
Il chiamato all'eieuit iealizza il piesupposto uel tiibuto solo quanuo, e se
accetta l'eieuit.
0bbligati alla piesentazione uella uichiaiazione ui successione sono i chiamati
all'eieuit e i legataii.

Fino a quanuo l'eieuit non e stata accettata, sono consiueiati eieui, i chiamati
che non hanno iinunciato.

,2;: 3CN.43O3@:0
La base imponibile si calcola sulla uiffeienza tia attivo eieuitaiio e passivit
ueuucibili.
Ci sono uiveise noime che uettano la uisciplina pei inuiviuuaie i beni che
compongono l'attivo eieuitaiio.
Limitazione teiiitoiiale.
La piima limitazione ueiiva ualla iesiuenza uel Je cuius.

Se il Je cuius eia iesiuente in Italia, qualunque bene concoiie a foimaie l'attivo
eieuitaiio.
97
Se invece non eia iesiuente in Italia, solo i beni situati in Italia iilevano ai fini
uell'imposta.
$.-C: ;B@@R2<<39. :-:>3<2-3..

Immobili.
Pei quanto iiguaiua gli immobili, questi sono iegistiati e non possono esseie
nascosti.
uli immobili nella successione eieuitaiia sono consiueiati al valoie ui meicato,
tuttavia il poteie ui iettifica uell'ufficio e limitato se il contiibuente uichiaia un
valoie almeno paii a quello iisultante tia ienuita catastale pei un moltiplicatoie
fisso.

Nobili.
Pei i beni mobili, il legislatoie uispone piesunzioni ielative.
Si piesume che nell'attivo eieuitaiio siano compiesi beni mobili pei il 1u% uel
valoie netto imponibile.
E una piesunzione ielativa e ammette piova contiaiia. E supeiabile con
l'349:4<2-3. 242@3<3G. >:3 O:430

Azienue.
Pei quanto iiguaiua le azienue si consiueia il valoie ui meicato uei beni che le
compongono, al netto uelle passivit.
Non si tiene conto uell'avviamento.
$.-C: ;B@ N2;;39. :-:>3<2-3.0
Pei le passivit abbiamo uei iequisiti foimali e sostanziali pei ueuucibilit uelle
passivit.
Requisiti foimali pei la ueuucibilit.
- le passivit uevono iisultaie ua atti sciitti aventi uata ceita anteiioie
all'apeituia uella successione.

- i uebiti veiso lo Stato sono sempie ueuucibili.
Requisiti sostanziali pei la ueuucibilit.
-Non sono ueuucibili uebiti pei acquisiie beni non compiesi nell'attivo.

-Sono ueuucibili le spese meuiche e chiiuigiche in capo al uefunto.

-Le spese funeiaiie sono ueuucibili in misuia non supeiioie a 2NLN uelle
vecchie liie.
98
!@3\B.<2 : >:<:-C342Q3.4: >R3CN.;<2.
L'aliquota che uovi esseie applicata al valoie uell'eieuit o uella uonazione
vaiia seconuo il giauo ui paientela che c'e tia il Je cuius e l'eieue.
La legge pieveue uelle fianchigie ui valoie, peitanto l'aliquota si applica solo se
la quota ui eieuit, o il legato, supeiano tale fianchigie valoie.
L'imposta e commisuiata al valoie uella quota eieuitaiia con uiveise
giauuazioni che sono stabilite in base al iappoito ui paientela tia Je cuius e il
successoie.
1)Eieuit in favoie ui coniuge e uiscenuenti in linea ietta! e pievista una
fianchigia ui t 1.uuu.uuu.
Pei la paite ecceuente, si applica un'aliquota uel 4%.

2)Eieuit a favoie ui fiatelli o paienti fino al Iv giauo! fianchigia ui
t1uu.uuu, l'aliquota che si applica oltie tale cifia e uel 6%.

S)Pei tutti gli altii soggetti, non e pievista alcuna fianchigia e si applica
l'aliquota uell' 8%.

4)E pievista anche, nel caso il Je cuius lasci l'eieuit a poitatoii ui hanuicap
giavi, una fianchigia ui t1.Suu.uuu, l'aliquota sai ueteiminata in base al
iappoito ui paientela (4-6-8 %).

Non e possibile cumulaie fianchigie.

Fsempio: bo un fiqlio portotore Ji bonJicop qrove, mossimo froncbiqio
ottenibile t1S00000.







99
!?:9.@2Q3.430
aE pievista l'esenzione ua tassazione pei eieuit a favoie uello Stato,
iegioni o Enti 0nlus. Il beneficiaiio ueve uimostiaie uopo cinque anni ui
avei impiegato le somme pei finalit pubbliche.

-Tiasfeiimenti ui azienua
Aiticolo S comma, 4 tei L. 2862uu6:

Sono esoneroti Jollimposto i trosferimenti o fovore Ji JiscenJenti Ji ozienJe
o Ji romi JozienJo.

Puich iicoiiano uue conuizioni:
1) con il tiasfeiimento il beneficiaiio ueve acquistaie o integiaie il
contiollo uella societ

2)ueve manteneie il contiollo uella societ pei almeno S anni.
Rotio uell'agevolazione: manteneie integie le unit piouuttive uel paese.
Nel mancato iispetto, totale o paiziale, uelle conuizioni pei otteneie
l'agevolazione, la conseguenza e la uecauenza uell'agevolazione e quinui il
pagamento uel tiibuto oiuinaiio pi una sanzione uel Su% sull'imposta
uovuta.
0lteiioii iiuuzioni
-L'imposta e iiuotta ui un impoito inveisamente piopoizionale al tempo
tiascoiso, se la successioni viene apeita entio cinque anni ualla
successione pieceuente.

-Sono inoltie uetiatte uall'imposta, le imposte pagate a uno stato esteio in
uipenuenza uella stessa successione, in ielazione a beni piesenti nello
Stato esteio.

&CN.;<2 ;B@@: >.42Q3.430
L'imposta sulle uonazioni e complementaie a quella sulle successioni, peich le
uonazioni assolvono la stessa funzione sociale ui tiasfeiimento a titolo giatuito
uella iicchezza. Nel couice civile le uonazioni sono iegolate nel titolo uelle
successioni.


1uu
Se non fosse iegolata come fosse l'imposta sulle successioni, questa saiebbe
elusa anticipanuo il tiasfeiimento giatuito uei beni.

Biveiso e il piesupposto, che non e tiasfeiimento mortis couso, ma il
tiasfeiimento pei atti tia vivi.

!<<3 <2;;2<3 G.4 3CN.;<2 ;B@@: >.42Q3.43E :] M0 5W58566X0
1) Le Bonazioni e le altie libeialit.
Pei libeialit s'intenuono le uonazioni inuiiette.

Fsempi:
i) il controtto o fovore Ji terzi,
ii) lintestozione Ji un bene sotto nome oltrui,
iii) lotto Ji venJito con lo rinuncio o for volere il creJito relotivo ol prezzo.
2) uli Atti a titolo giatuito.
Nentie le uonazioni sono atti a titolo giatuito caiatteiizzati ua onimus JononJi
cioe pieveuono l'aiiicchimento uell'altia paite senza coiiispettivo, gli atti a
titolo giatuito non hanno spiiito ui libeialit, cioe non vi e l'intenzione ui
aiiicchiie una peisona con il piopiio impoveiimento.

Fsempi:
i ) oJempimento Ji unobbliqozione noturole
ii) il comoJoto Juso.
S)La costituzione ui vincoli ui uestinazione.
I vincoli ui uestinazione che assumono iilievo ai fini uell'imposta in esame sono
quelli che ueteiminano un aiiicchimento a favoie uel beneficiaiio.

Esempi:
i) fonJo potrimoniole,
ii) trust
Effetto segiegazione patiimoniale. I beni iientianti nel tiust o nel fonuo
costituiscono un patiimonio sepaiato, su cui i cieuitoii non si possono iivaleie.



1u1
&@ J.2G:-9.0
Il coaceivo e un necessaiio iaccoiuo che ueve inteicoiieie tia imposta uelle
successioni e uelle uonazioni.
E un istituto che collega atti uispositivi compiuti in vita con quelli mortis couso.
Pei il coiietto funzionamento uelle fianchigie occoiiei faie il coaceivo uelle
pieceuenti uonazioni.
Bisogna veiificaie se le uonazioni hanno intaccato la fianchigia che spetta al
successoie e quinui stabiliie l'impoito iesiuuo uella fianchigia che e fiuibile ual
successoie.
Non e quinui una nuova tassazione, ma e un istituto posto a ceinieia tia le uue
tipologie ui successioni.

%-2<<2C:4<. >:@@R2<<. ?-2<B3<. 3492@3>.0
L'impugnazione uell'atto e piiva ui influenza sul imposta uelle successioni. Al
fisco non impoita se il testamento venga impugnato piima o uopo, il Fisco esige
gettito immeuiato.
















1u2
MR2B<.<B<:@2 <-3OB<2-320
$2<B-2 >:@ N.<:-: >3 -3:;2C:.
Il poteie ui iiesame, iientieiebbe come la funzione ui contiollo,
nell'amministiazione finanziaiia.
Na la funzione ui contiollo e sempie tipica, ovveio sempie pievista ua noima ui
legge.
Nentie il poteie ui iiesame e immanente all'inteino uell'amministiazione
finanziaiia.

Auesso esistono specifiche uisposizioni ui legge nel uiiitto amministiativo e
pubblico!L. 241199u: "Nuove noime in mateiia ui pioceuimento
amministiativo e ui uiiitto ui accesso ai uocumenti amministiativi, con
successive mouificazioni".

Esistono anche noime applicabili pei l'amministiazione finanziaiia.
Nentie la funzione ui contiollo e eseicitata ua un oigano teizo iispetto
all'0igano uell'amministiazione che ha emanato il piovveuimento.
Nel caso ui iiesame il piovveuimento e piouotto ualla stessa autoiit che ha
emanato l'atto.

Si tiatta ui una potest ui II giauo, poich a oggetto c'e il iiesame, poi
l'annullamento ui uno stesso piovveuimento.
Tesi uel poteie ui autotutela
Pei supeiaie queste ciitiche si e aiiivati a una foimulazione ui una tesi, che oia
e quella pi accieuitata uagli stuuiosi.
Questa tesi inuiviuua la natuia uel poteie ui iiesame come una specie uel pi
ampio geneie uel N.<:-: >R2B<.<B<:@2. Cioe il poteie ui iisolveie uiiettamente i
conflitti in esseie o che potiebbeio uiveniivi, ielativi ai piopii atti.
In sostanza il poteie ui faisi giustizia ua se (Poteie eccezionale).
Questa teoiia non e stata esente ua ciitiche uovute alla natuia piivilegiata ui
questo poteie.

Tesi uel meuesimo poteie applicato.
Si e elaboiata alloia un'altia teoiia, che pieveue il poteie ui iiesame e iitiio
uell'atto sono nient'altio che l'eseicizio successivo uello ;<:;;. N.<:-: sul quale
eia stato auottato il piimo atto, oggetto a esame.


1uS
Effetti uella uistinzione.
Peich iileva la uistinzione tia le uue impostazioni che abbiamo visto.

Quanuo l'amministiazione e sollecitata ua un'istanza che chieue ui iiesaminaie il
piovveuimento che ha gi emanato, peich piesenti uei vizi ui legittimit, se il
poteie che eseicita l'amministiazione in seue ui esame e lo stesso (seconua tesi)
alloia l'amministiazione ueve in seue ui iiesame ueve G.4;3>:-2-: G.CB4\B:
;:CN-: @. ;<:;;. 34<:-:;;: che aveva consiueiato all'inizio con il piimo
piovveuimento.

Seconuo l'altia teoiia, l'amministiazione pubblica puo con il iiesame e
l'annullamento puo peiseguiie 2@<-3 34<:-:;;30
Non basta che l'amministiazione iiscontii un vizio uell'atto emanato in
pieceuenza, pei annullaie l'atto.

La giuiispiuuenza iitiene che si uebbano consiueiaie anche altii elementi,
peich ci saiebbe un piegiuuizio se l'amministiazione iitiiasse un
piovveuimento solo pei un vizio foimale, uevono esseie piesenti uue inteiessi:

1) Stabilit uelle situazioni giuiiuiche che si sono venute a cieaie con
l'emanazione uell'atto seppuie astiattamente illegittimo.

2) Renueie legittimo un atto illegittimo.

&4 G2CN. <-3OB<2-3.0
Tutto cio uetto vale pei il uiiitto amministiativo. In campo tiibutaiio si eia
spessa pieclusa, seconuo la uottiina, la possibilit ui un poteie ui iiesame ua
paite uell'amministiazione finanziaiia.
Annullamento.
L'annullamento ueiiva ua un vizio ui legittimit uel piovveuimento.
Ba effetti ietioattivi (effetto ex tunc).
Revoca
La ievoca iitiia un atto ingiusto non consiueianuo gli effetti piouotti uuiante
l'esistenza uel piovveuimento.
$:@@R2CO3<. <-3OB<2-3. 3@ -3<3-. >3 B4 N-.99:>3C:4<. ;3?43/3G2
;.;<24Q32@C:4<: -34B4G32-: 2> B42 N2-<: >3 ?:<<3<..

Ne ueiiva ua cio, puie una -:;N.4;2O3@3<= >3 <3N. 2CC343;<-2<39.aG.4<2O3@:
pei uanno eiaiiale a caiico uei uipenuenti uell'amministiazione tiibutaiia.


1u4
Comunque sia questo poteie ui autotutela ha tiovato una specifica pievisione
noimativa anche in mateiia tiibutaiia.
Bisposizione iegolamentaie BPR 1992:

6li uffici tributori possono onnullore con otto motivoto provveJimenti cbe siono
ritenuti illeqittimi o vizioti.
BN S71997: uisciplina uell'eseicizio ui auto-poteie ua paite uegli uffici
finanziaii.

Seiviva au inuiviuuaie l'eseicizio competente pei iimuoveie l'atto e il piocesso
stesso pei annullailo.

+-?243 G.CN:<:4<30
Aiticolo 1: 0rqoni competenti per lesercizio Jel potere Ji onnullomento Ji revoco
Jufficio o Ji rinuncio ollimposizione
in coso Ji outo-occertomento.
1. ll potere Ji onnullomento e Ji revoco o Ji rinuncio oll'imposizione in coso Ji
outooccertomento spetto oll'ufficio cbe bo emonoto l'otto illeqittimo o cbe e
competente per qli occertomenti J'ufficio ovvero in vio sostitutivo,in coso Ji qrove
inerzio, ollo Birezione reqionole o comportimentole Jollo quole l'ufficio stesso
JipenJe.

"-.G:>B-2 >R244B@@2C:4<.' -34B4G32 2@@R3CN.;3Q3.4:0
Aiticolo 2: ipotesi Ji onnullomento Jufficio o Ji rinuncio ollimposizione in coso Ji
outooccertomento.
1. lAmministrozione finonziorio pu proceJere, in tutto o in porte,
ollonnullomento o ollo rinuncio ollimposizione
in coso Ji outo occertomento, senzo necessito Jistonzo Ji porte, oncbe in
penJenzo Ji qiuJizio o in coso
Ji non impuqnobilito, nei cosi in cui sussisto illeqittimito Jellotto o
Jellimposizione, quoli
tro loltro:
a) eiioie ui peisona;
b) eviuente eiioie logico o ui calcolo;
c) eiioie sul piesupposto uell'imposta;
u) uoppia imposizione;
1uS
e) mancata consiueiazione ui pagamenti
ui imposta, iegolaimente eseguiti;
f) mancanza ui uocumentazione successivamente
sanata, non oltie i teimini ui uecauenza;
g) sussistenza uei iequisiti pei
fiuiie ui ueuuzioni, uetiazioni o iegimi agevolativi, pieceuentemente negati;
h) eiioie mateiiale uel contiibuente,
facilmente iiconoscibile uall'Amministiazione. (sono esemplificazioni cui gli
uffici faianno iifeiimento, ma non sono un elencazione esaustiva)
&CN.;;3O3@3<= >3 244B@@2C:4<.0

2. Non si proceJe ollonnullomento
Jufficio, o ollo rinuncio ollimposizione in coso Ji outooccertomento, per motivi sui
quoli sio intervenuto sentenzo
possoto in qiuJicoto {Jecisione cbe non pu essere moJificoto)fovorevole
ollAmministrozione finonziorio.
&CNB?42Q3.4: [>:@ G.4<-3OB:4<:T >:@ N-.99:>3C:4<. GY: -3/3B<2
@R2B<.<B<:@2 >2 N2-<: >:@@R2B<.-3<= NBOO@3G20
Se sia inammissibile un'impugnazione uel piovveuimento che iifiuta
l'autotutela, bisogna compienueie quale possa esseie il giuuice competente a
peicepiie l'impugnazione ui un piovveuimento espiesso ui uiniego ui autotutela
e ui iifiuto uell'annullamento uell'atto, e che tipo ui sciutinio il giuuice puo
effettuaie su questo piovveuimento.
Limite ui scauenza.
Non e ammesso il uiniego ui autotutela oltie la scauenza pei la piesentazione.
Boppia tutela uel contiibuente.
Soluzione con tesi ui autotutela.
Se aueiiamo alla tesi che uice che e un poteie uisciezionale (tesi uel poteie ui
autotutela) il giuuice giuiisuizionalmente competente au accoglieie quel uiniego
uoviebbe esseie il ?3B>3G: <-3OB<2-3. (commissione tiibutaiia)!sentenza
cassazione 7S882uu7.
Tesi ui inteiesse legittimo
Se accomuniamo l'inteiesse legittimo al uiniego l'impugnazione ueve esseie
piesentata al ?3B>3G: 2CC343;<-2<39.; a suppoitaie questa tesi ci saiebbe
inoltie l'aiticolo 19 uel contenzioso tiibutaiio uove e piesente l'elencazione
uegli atti impugnabili, in questo elenco non e pievisto il uiniego ui autotutela.
1u6
&@ G.4<:4Q3.;. <-3OB<2-3.

In mateiia tiibutaiia il piocesso e uisciplinato ua:

- B.lgs. S461992, che contiene pei l'appunto, le noime sul piocesso
tiibutaiio,
- B.lgs. S4S1992 che ha oggetto invece la giuiisuizione tiibutaiia, ovveio
la stiuttuia uegli oigani uel piocesso tiibutaiio.
Esistono tie giaui ui giuuizio:

I giauo: G.CC3;;3.4: <-3OB<2-32 N-.934G32@:
II giauo: G.CC3;;3.4: <-3OB<2-32 -:?3.42@:
III giauo: G.-<: >3 G2;;2Q3.4:
Piima uel 92 c'eiano 1uattio giaui ui giuuizio, peich ui fionte a giuuizio ui II
giauo si poteva iicoiieie alla coite tiibutaiia centiale (III giauo ui alloia).
& ?3B>3G3 <-3OB<2-30
Chi sono i giuuici tiibutaii. Non sono giuuici a tempo pieno, e non si uiventa
giuuice tiibutaiio pei mezzo ui un concoiso.
I giuuici tiibutaii sono nominati ui volta in volta, e tia le conuizioni necessaiie
alla nomina, ci sono:

1) Lauiea in giuiispiuuenza o in economia e commeicio
2) Bue anni ui attesa ual conseguimento uella lauiea.

Pei questo non e una figuia ui giuuice a tempo pieno, e iichiesta solo una
specializzazione in mateiie economiche-tiibutaiie.






1u7
!<<3 3CNB?42O3@30
Il piocesso tiibutaiio e foimalmente impugnatoiio. Non posso chieueie un
acceitamento negativo uella mia situazione tiibutaiia, ma posso piesentaimi
alla commissione solo meuiante l'impugnazione ui un atto (noima 19 uel
S4692).
uli atti impugnabili sono:
- l'avviso ui acceitamento
- avviso ui liquiuazione
- avviso ui iiiogazione uelle sanzioni
- la caitella ui pagamento
- il iuolo
- il uiniego espiesso o tacito all'istanza ui iimboiso
- gli atti ielativi alle opeiazioni catastali
- il feimo amministiativo
- l'isciizione ui ipoteca
- il uiniego ui conuono.
- Il uiniego o ievoca ui agevolazioni fiscali.
Il contiibuente ha sessanta gioini ui tempo pei piopoiie iicoiso contio questi
atti ualla loio notifica, se non piopongo iicoiso, l'atto uiventa uefinitivo.

&CNB?42O3@3<= >3 2<<3 >:/343<3930
Se un atto uiventa uefinitivo come posso uifenueimi.

lpotesi Ji errore mocroscopico.
L'unica via peicoiiibile e un'istanza ui autotutela.
Piemessa l'illegittimit ui questo avviso ui acceitamento (esempio: nome
sbagliato)! faccio istanza ui autotutela.
L'ufficio puo a questo punto, peiseguenuo fini pubblici, attuaie veiifiche e
pioceueie all'annullamento pei autotutela.
1u8
)343:?. >3 2B<.<B<:@20
Quali stiaue ho io contiibuente se l'amministiazione finanziaiia non attua
l'annullamento.

Seconuo un piimo oiientamento uella giuiispiuuenza il contiibuente puo
impugnaie il uiniego ui autotutela ui fionte alle commissioni tiibutaiie.
Questo compoitamento non iisolveiebbe il pioblema uella peientoiiet uei
teimini.

La giuiispiuuenza ultima ha uetto, infatti, che il contiibuente puo impugnaie il
uiniego ui autotutela, ma il giuuice non puo sostituiisi all'amministiazione
finanziaiia uanuo uiiettamente lui l'annullamento, ma puo inviaie a questa
ultima l'impugnazione, chieuenuo a questa le motivazioni uel uiniego.
&;G-3Q3.4: >R3N.<:G2 : /:-C. 2CC343;<-2<39.0
Qual e il giuuice pei piesentaie l'impugnazione contio le suuuette misuie.

1) giuuice tiibutaiio, se il feimo e uovuto a mancato pagamento ui tiibuti.

2)Se invece il feimo e geneiato ua mancato pagamento ui sanzioni stiauali alloia
il giuuice oiuinaiio.
*3G.-;. 34 G.CC3;;3.4: <-3OB<2-320

!T $.<3/3G2 2@@2 G.4<-.N2-<:0
Il iicoiso contio un atto ueve sempie esseie pioposto entio sessanta gioini ualla
notifica uell'atto, fatto salvo in caso ui uiniego tacito all'istanza ui iimboiso pei il
quale il contiibuente ueve fai passaie 9u gioini.

Fasi:
A )Quinui entio 6u gioini piesentaie il iicoiso alla contiopaite.

La notifica puo avveniie in tie moui a scelta uel contiibuente:

1) a mezzo ufficiale giuuiziaiio

2) con ueposito a mano

S)con iaccomanuata, con iicevuta ui iitoino senza busta

(il iicoiso si piega su se stesso, si spilla e si sciive l'inuiiizzo sul foglio stesso!
1u9
l'assenza ui una busta consente una coiiisponuenza tia l'autenticit uell'atto che
noi notifichiamo eu il timbio postale).




,T ):N.;3<. 34 G.CC3;;3.4: <-3OB<2-32 N-.934G32@:0
Come inuiviuuo il giuuice competente nel teiiitoiio.

In base alla seue uell'ufficio che ha emesso l'atto impositivo.

L'atto entio Su gioini, pena inammissibilit, ueve esseie uepositato piesso la
segietaiia uella commissione tiibutaiia con tutti gli allegati e i uocumenti.
Sospensione.
Nel iicoiso io chieueio l'annullamento uell'atto, ma ui pei s la piesentazione
uel iicoiso non sospenue la iiscossione uel tiibuto.
Se voglio otteneie la sospensione uevo chieueila uiiettamente alla commissione,
lauuove iavvisi uue conuizioni:
1)periculum in moro.
Banno giave e iiiepaiabile che potiebbe ueiivaie uall'esecuzione uell'atto
impugnato

2) Iumus bonis iuris (paivenza ui buon uiiitto).
I giuuici uovianno esaminaie il iicoiso, eu il iicoiso au un piimo esame uovi
sembiaie legittimo.

JT MRB>3:4Q2 >3 & ?-2>..

Contenuto uel iicoiso (elementi fonuamentali):
i)Inuicazione uella commissione tiibutaiia cui uiietto il iicoiso,
ii)iicoiiente o suo legale iappiesentate
iii)couice fiscale.
iv)Chi e l'ufficio uel ministeio o uel comune che ha emesso l'atto
v)L'atto impugnato
vi)L'oggetto uella uomanua.
11u
vii)I motivi ui iicoiso.
Il iicoiso ueve esseie pioposto e sottosciitto ual uifensoie al quale il
contiibuente ueve avei uato il manuato salvo che la contioveisia abbia impoito
infeiioie a SNLN uelle vecchie liie.
Alla piima uuienza uel I giauo ui giuuizio, ciascuna paite puo piopoiie all'altia
la conciliazione uella contioveisia, e la conciliazione compoita una iiuuzione
uelle sanzioni paii au un teizo uelle somme iiiogate.
)T &@ && ?-2>.0

Competenza.
Contio le sentenze ui I giauo, e ammesso l'appello uinanzi alla commissione
tiibutaiia iegionale.

Teimini.
I teimini u'impugnazione uelle sentenze sono uue:

1) teimine bieve u'impugnazione, che e ui 6u gioini se una uelle uue paiti
notifica la sentenza all'altia paite

2)teimine lungo, che uecoiie nel caso in cui nessuna uelle uue paiti notifica la
sentenza all'altia paite, e ui s6 mesi (18S gioini), a questi 6 mesi viene aggiunto
la sospensione uel teimine feiiale (1u8 al 1Su9).
Contenuto uell'appello.
L'appello si piopone con le stessa foime con cui si piopone il iicoiso, peio nel
caso in cui l'appello e stato notificato a mano o e stato notificato con
iaccomanuata, la paite appellante, uovi uepositaie copia uell'appello, non solo
piesso la segieteiia uel giuuice ui II giauo, ma anche piesso la segieteiia uel
giuuice ui I giauo.
Appello acciuentale.
Se entiambe le paiti sono soccombenti in uiveisi punti uella contioveisia uopo il
giuuicato ui I giauo, alloia ci sai una paite che piopoii appello pei seconua
iispetto alla piima.
L'appello piesentato in questo mouo si chiama appello acciuentale.
Ba la funzione ui consentiie la cosiuuetta unitaiiet uell'impugnazione.
L'appello acciuentale a sua volta, si uistingue in:
i) appello acciuentale tempestivo: e quell'appello acciuentale che viene
pioposto quanuo ancoia la paite e nei tempi pei piopoiie l'appello
acciuentale.
111
ii) appello acciuentale taiuivo, e quell'appello che viene pioposto ualla
paite pei la quale i teimini saiebbeio scauuti, che peio giazie all'appello
piincipale uell'altia paite si puo appoggiaie a questo in teimini ui
scauenze.
Fsempio: sentenzo Ji l qroJo cbe in porte bo occolto loppello e in porte lbo
riqettoto. ll contribuente propone oppello e lo notifico ollo controporte. uesto,
propone oppello occiJentole entro 6 mesi { tempestivo), oppure ovrebbe ulteriori
60 qiorni Jollo Joto cui e stoto notificoto loppello Jollo controporte, mo se lo
propone oltre i 6 mesi {scoJenzo Jollo Joto notifico oppello principole - mossimo
60 qiorni) quol e lo conJizione per lo suo voliJito?

Cbe resti voliJo loppello principole, oltre i 6 mesi, oltrimenti, coJuto il principole,
coJronno entrombi, quinJi in sostonzo.

)393:<. >3 ?3B-2C:4<. : N-.92 <:;<3C.432@:0
Il piocesso tiibutaiio e un piocesso uocumentale, svolto tutto pei isciitto.
Le piove testimoniali sono vietate nel piocesso tiibutaiio, c'e una noima nell'ait,
7 BPR S4692 che al Iv comma uice che non sono ammessi nel piocesso
tiibutaiio il giuiamento e la piova testimoniale.
La commissione tiibutaiia valutei in base agli atti e la piouuzione uocumentale
ui entiambi le paiti in cameia ui consiglio, salvo che una uella paiti chieua che la
contioveisia sia uiscussa in pubblica uuienza (la iichiesta ueve essei piesentata
entio 1u gioini uall'uuienza).
J.4>2442 2@@: ;N:;: >3 ?3B>3Q3.
La paite soccombente e conuannata alle spese ui giuuizio, anche se il giuuice,
qualoia iavvisi uelle iagioni paiticolaii, puo compensaie le spese ui giuuizio.








112
H@:C:4<3 >:/@2<<393 >:@ G.4<:4Q3.;. <-3OB<2-3.0

Sono elementi ueflattivi uel contenzioso tiibutaiio l'autotutela, l'acceitamento
con auesione, la conciliazione giuuiziale, l'inteipello e il iavveuimento opeioso.

Bisogna capiie cosa questi istituti consentono. Puo l'amministiazione
quantificaie uiveisamente l'imposta iispetto alla fattispecie legale astiatta.
"-34G3N3. >R34>3;N.43O3@3<= >:@@R .OO@3?2Q3.4: <-3OB<2-320
Bato il piincipio uell'inuisponibilit uell'obbligazione tiibutaiia (sia ual lato
attivo che ual lato passivo uel iappoito), cosa succeue se l'amministiazione in
seue ui acceitamento con auesione pone una ueteiminazione uiveisa uel tiibuto,
infeiioie.
Inuisponibilit in senso giuiiuico.
Limitazione ui facolt che sono ineienti a una ueteiminata situazione giuiiuica
soggettiva! nella fattispecie ceueie un uiiitto (ceueie un cieuito).
Il pioceuimento ui acceitamento uel tiibuto sfocia in un atto che e l'avviso ui
acceitamento, qui invece la foima uell'atto finale e uiveisa.

Si tiatta ui un piovveuimento amministiativo (imputabile alla pubblica
amministiazione, anche se caiatteiizzato ualla paitecipazione ui un piivato che
aueiisce all'acceitamento) o ui un atto negoziale (contiatto, specificamente un
negozio tiansativo).
)3;N.;3<39. >:@@b2-<0 7UXP G0G0
Fonti ! Couice Civile ! LIBR0 Q0ART0 - BELLE 0BBLIuAZI0NI ! Titolo III -
Bei singoli contiatti (Aitt. 147u-1986) ! Capo XXv - Bella tiansazione
La tiansazione e il contiatto col quale le paiti, facenuosi iecipioche concessioni,
pongono fine a una lite gi incominciata o pievengono una lite che puo soigeie
tia loio |1Su4j.
Con le iecipioche concessioni si possono cieaie, mouificaie o estingueie anche
iappoiti uiveisi ua quello che ha foimato oggetto uella pietesa e uella
contestazione uelle paiti |1976j.

Riepilogo uegli elementi ueflattivi gi incontiati:

7T !B<.<B<:@2 [34 <:C2 >3 N.<:-: >3 -3:;2C:T0 veJi sopro.

5T *299:>3C:4<. .N:-.;. [34 <:C2 >3 >3GY32-2Q3.4: >:@ -:>>3<.T'
11S
Con il iavveuimento opeioso, il contiibuente piovveue ui piopiia iniziativa a
iegolaiizzaie le violazioni commesse, avvalenuosi uella iiuuzione uelle sanzioni
pieviste pei legge.
Il contiibuente puo avvaleisi uel iavveuimento opeioso a conuizione che la
violazione non sia stata gi constatata comunque non siano iniziati accessi,
ispezioni, veiifiche o altie attivit amministiative ui acceitamento uelle quali
l'autoie ou i soggetti obbligati in soliuo abbiano avuto foimale conoscenza.
La sanzione e iiuotta:
1) Au un ottavo uel minimo,
i)nei casi ui mancato pagamento uel tiibuto o ui un acconto, se esso
viene eseguito nel teimine ui tienta gioini ualla uata uella sua
commissione.

ii) in caso ui sanzione pievista pei l'omessa piesentazione uella
uichiaiazione, se questa viene piesentata con iitaiuo non supeiioie
a novanta gioini;
2) Au un quinto uel minimo, se la iegolaiizzazione uegli eiioii e uelle
omissioni, anche se inciuenti sulla ueteiminazione o sul pagamento uel
tiibuto, avviene piima che la violazione venga constatata uall'Ente
impositoie.
DT &4<:-N:@@. [34 <:C2 >3 :;3C:4<3 >2@@R2NN@3G2Q3.4: >:@@R2-<3G.@. 7XVE
G.CC2 7E @:<<:-2 O )"* X668VDT
Pei uimostiaie il iispetto uell'aiticolo 167 v comma, letteia b (uelocalizzazione
uei ieuuiti), il contiibuente ueve utilizzaie, in via pieventiva, lo stiumento
uell'34<:-N:@@., che e un'istanza che viene piouotta ual contiibuente in caita
semplice all'amministiazione finanziaiia.
Il contiibuente iipoita uettagliatamente e pieventivamente,
all'amministiazione la sua fattispecie concieta alleganuo tutti i uocumenti a
iiguaiuo.
La mateiia che uisciplina questo istituto e iipoitata nell'aiticolo 11 uella legge
2122uuu, statuto uel contiibuente .
L'amministiazione finanziaiia, inviato l'inteipello, ha 12u gioini pei iisponueie
con paieie motivato.

Nuovi elementi ueflattivi:

ZTJ.4G3@32Q3.4: ?3B>3Q32@:0

114
Ciascuna uelle paiti puo piopoiie con un istanza all'altia paite, la conciliazione
totale o paiziale uella contioveisia.
Limite ui piimo giauo.
La conciliazione puo avei luogo solo uavanti alla commissione piovinciale e non
oltie la piima uuienza, nella quale il tentativo ui conciliazione puo esseie
espeiito u'ufficio anche ualla commissione.

Beioga.
Qualoia una uelle paiti abbia pioposto la conciliazione e la stessa non
abbia luogo nel coiso uella piima uuienza, la commissione puo assegnaie
un teimine non supeiioie a sessanta gioini.
Reuazione piocesso veibale.
Se la conciliazione ha luogo, viene ieuatto apposito piocesso veibale nel quale
sono inuicate le somme uovute a titolo u'imposta, ui sanzioni e ui inteiessi. Il
piocesso veibale costituisce titolo pei la iiscossione uelle somme uovute.

Liquiuazione.
La liquiuazione avviene in uue moui:

- veisamento uiietto in un'unica soluzione
-veisamento in foima iateale

La conciliazione si peifeziona con il veisamento, entio il teimine ui venti gioini
ualla uata ui ieuazione uel piocesso veibale, uell'inteio impoito uovuto oppuie
uella piima iata.
Riuuzioni.
In caso ui avvenuta conciliazione le sanzioni amministiative si applicano nella
misuia ui un teizo uelle somme iiiogabili in iappoito uell'ammontaie uel
tiibuto iisultante ualla conciliazione meuesima.






11S
XT !GG:-<2C:4<. G.4 2>:;3.4:0

Puo iiguaiuaie ieuuiti iva e quinui anche imposte inuiiette.
Il B.lgs. 2181997 uispone che l'acceitamento con auesione puo avveniie:

1)pei ufficio
2) pei istanza uel contiibuente

Puo esseie pieceuente o successivo all'avviso ui acceitamento oiiginaiio.

Alcune inuicazioni uella natuia contiattuale possono tiovaisi pei il fatto che
uopo uno scambio ui pioposte tia amministiazione e contiibuente,
l'acceitamento avviene pei il consenso ui entiambe le paiti (non e un meio
piovveuimento sul piano foimale).

Neio piovveuimento amministiativo.
C'e un'inuicazione in senso contiaiio alla tesi contiattuale piopiio nel nome
uell'Istituto, che uaiebbe iagione alla tesi pei uella natuia ui meio
piovveuimento amministiativo: "acceitamento con auesione uel contiibuente".

Stiumento pei l'inuiviuuazione uella fattispecie concieta uella quantificazione
uell'imposta.
L'auesione uel piivato e inteso come iappoito collaboiativo pei potei foiniie
elementi aggiuntivi all'esatta ueteiminazione uell'impostaE -3G.?43Q3.4:
;:CN@3G: @:?2@:
Natuia contiattuale
L'acceitamento non si peifeziona con la semplice sottosciizione, ma il
peifezionamento avviene con il pagamento entio un ceito teimine uelle somme
uovute, o pei inteio, o pei la piima iata con ueposito a gaianzia uelle iate
successive. Se questo pagamento non avviene, iivive l'acceitamento oiiginaiio.
non puo intenueisi come iicognizione semplice legale.

A suppoito uella tesi contiattuale c'e obbligo ui motivaie l'acceitamento. Puo
esseie inteso come obbligo a favoie uel contiibuente o uell'amministiazione. Si
iinuncia au una paite uel gettito tiibutaiio (nasce una iesponsabilit contabile
pei l'ufficio tiibutaiio).



116
Effetti.
L'acceitamento con auesione non e soggetto a impugnazione uel contiibuente; e
non puo esseie integiato (in misuia supeiioie) o mouificato
uall'amministiazione.
Ipotesi ui sopiavvenuta conoscenza ui elementi che aviebbeio consentito una
acceitamento supeiioie! sono comunque ueioghe specifiche.
Riuuzioni.
Con l'acceitamento con auesione le sanzioni oiiginaiie sono iiuotte fino au un
teizo.





















117
MR&S!

L'iva e la piincipale imposta inuiietta, e un'imposta sui consumi e appunto giava
sul consumatoie finale. E inuiietta in quanto va a colpiie manifestazioni
inuiiette uella capacit contiibutiva. Si uiffeienzia uall'Iipef che colpisce
patiimonio e ieuuito e va invece a colpiie i consumi. Peich i consumi sono un
inuice ui iicchezza. 0n'imposta che va a colpiie i consumi e un'imposta che va a
colpiie la iicchezza, in quanto pei potei spenueie e necessaiio piesuppoiie una
iicchezza che sia alla base uella spesa.

F.4<3 :;<:-4:0
L'imposta sul valoie aggiunto a uiffeienza uell'Iies, uell'Iiap e uell'Iipef e un
imposta a caiatteie comunitaiio, infatti e un'imposta che non ha solo caiatteie
italiano, ma e un'imposta a livello euiopeo. E stata intiouotta ua uue uiiettive:
1) Bel 1967, la uiiettiva 11 apiile 1967 n 227
2) , la uiiettiva 11 apiile 1967 n 228
valiue pei tutti gli stati membii, vanno a uisciplinaie l'iva. Le uiiettive hanno
avuto un'evoluzione noimativa nel tempo sopiattutto au opeia ui una famosa
uiiettiva, la n. 6 uel 1977, che ha iiuimensionato il campo ui applicazione uel
tiibuto e la uisciezionalit uegli stati nella legifeiazione inteina.

F.4<3 34<:-4:0
Sebbene questo sia il contesto noimativo a caiatteie euiopeo, va eviuenziato che
l'iva si fonua anche fonti noimative inteine:
1) upi 66S72 (iva inteina)
2)Bl SS19S (acquisti e cessioni intiacomunitaiie).

%-3OB<. 2 >B: /2GG:0
In geigo l'iva e uefinita un tiibuto a uue facce in quanto giava sia sui consumi
che sugli scambi. uiava sui consumi in quanto ogni acquisto che noi facciamo sia
esso una cessione ui beni, o una piestazione ui seivizi, sconta l'imposta Iva, e
quinui ui fatto il contiibuente che acquista una cessione ui beni o una
piestazione ui seivizi paga l'iva e uiventa un G.4<-3OB:4<: >3 /2<<.
(consumotori finoli).

A.??:<<3 N2;;3930
Accanto al contiibuente ui fatto, nell'ambito uell'imposta iva, c'e anche un
G.4<-3OB:4<: >3 >3-3<<. (solitamente gli eseicenti attivit ui impiesa), ovveio
un contiibuente che anticipa l'iva, paga l'iva, ma che non ne viene peicosso, non
ne viene colpito, in quanto attiaveiso un paiticolaie sistema contabile
(Jetrozione) puo iicupeiaie l'iva che ha pagato, e quinui pei questo contiibuente
l'iva non uiventa un costo.
118
Contiibuente ui fatto.
I contiibuenti ui fatto, quinui sono in geneiale quei contiibuenti che soppoitano
il peso uel tiibuto e non sono assoggettati au una seiie ui auempimenti foimali
che sono pievisti ualla noimativa.

Contiibuente ui uiiitto.
I contiibuenti ui uiiitto sono quei contiibuenti invece che subiscono l'imposta,
ma questa imposta non e un costo peich la iecupeiano attiaveiso il sistema
uella uetiazione, tuttavia la legge obbliga questi soggetti au una seiie ui
auempimenti, quinui sono quei contiibuenti che sono sottoposti al contiollo ua
paite uell'amministiazione finanziaiia.

J2-2<<:-3;<3GY: N-34G3N2@30

1) Istantaneit.
Si uice che l'iva e un'imposta au applicazione istantanea, in quanto a uiffeienza
uell'iipef o uell'IRES, non si manifesta sostanzialmente in uichiaiazioni e quinui
nell'aico ui un anno solaie, ma essa uiventa esigibile immeuiatamente. Nel
momenti che si pongono in esseie opeiazioni attivepassive, l'iva uiventa
uovuta.
2) E un'imposta pluiifase non cumulativa.
E tale peich colpisce soltanto il valoie aggiunto ui ogni passaggio economico e
non il valoie pieno.

"-:;BNN.;<3 N:- @R2NN@3G2Q3.4: >:@ <-3OB<. [2NN@3G2Q3.4: >N- XXD8V5 T.

1) Requisito oggettivo
2) Requisito soggettivo

S) Requisito teiiitoiiale

Aiticolo 1.
limposto si opplico olle cessioni Ji beni e olle prestozioni Ji servizi {)"A%&'&*6
6@@"**&76) effettuote nel territorio Jello Stoto {)"A%&'&*6 *"))&*6)&(9") Jo soqqetti
esercenti ottivito Jimpreso o orti e professioni {)"A%&'&*6 '6@@"**&76).

7T *:\B3;3<. .??:<<39.0

Cessioni ui beni.
Pei cessione ui bene non si intenue la semplice venuita, ma la venuita ueve
esseie effettuata a titolo oneioso e ueve implicaie il tiasfeiimento uella
119
piopiiet uel bene, quinui la semplice consegna uel bene non ueteimina una
cessione ui beni in senso Iva.
Piestazioni ui seivizi.
Le piestazioni ui seivizi sono elencate nell'ait S uel upi 66S72. Sono elencate
piestazioni ui seivizi a titolo oneioso, ueiivanti geneialmente ua contiatti ui
piestazione u'opeia, in geneiale ua tutte le obbligazioni ui faie, non faie o
peimetteie.

5T *:\B3;3<. ;.??:<<39.0
Quanuo siamo in piesenza ui cessione ui beni o piestazione ui seivizi non e
necessaiio pailaie u'iva, poich abbiamo uetto che peich si possa pailaie ui
imposta Iva, e necessaiio che io soggetti che pongono in esseie tali opeiazioni,
siano eseicenti impiese o eseicenti aiti o piofessioni (impienuitoii o lavoiatoii
autonomi).

Nozione ui eseicizio u'impiesa.
Pei eseicizio u'impiesa (seconuo upi), s'intenue:

lesercizio per professione obituole oncorcb non esclusivo Ji quelle ottivito
Jefinite commercioli.

0vveio quelle attivit elencate nell'ait 219S c.c. e ait. 21SS c.c. vengono altiesi
consiueiate attivit u'impiesa anche quelle attivit che sebbene non siano
consiueiate commeiciali, vengono oiganizzate in foima u'impiesa.

L'eseicizio u'impiesa ueve esseie peio abituale e piofessionale, peicio
l'eseicizio ui un attivit autonoma occasionale non configuia necessaiiamente
attivit u'impiesa.
Non si ha soggettivit u'imposta nel caso in cui vengano posti in esseie atti
economici meiamente occasionali.


DT *:\B3;3<. <:--3<.-32@:.
Con il iifeiimento all'ultimo iequisito, quello ui teiiitoiialit, occoiie faie una
piecisazione: pei teiiitoiio uello Stato, si intenue geneialmente il teiiitoiio uella
iepubblica italiana con alcun esclusioni: Comuni ui Livigno e Campioni u'Italia e
le acque italiane uel lago ui Lugano. Le opeiazioni effettuate in questi comuni
non iilevano agli effetti uell'iva, in quanto vengono consiueiati, seconuo la
noimativa iva, teiiitoiio extianazionale.

Accanto al concetto ui teiiitoiio uello Stato e impoitante uefiniie anche quello
uella comunit economica euiopea. Quest'ultimo coiiisponue geneialmente al
teiiitoiio uell'0nione Euiopea con alcune eccezioni.
12u
0na volta uefiniti i tie piesupposti, si uice che l'opeiazione iientia nel campo ui
applicazione uell'iva, qualoia si uotata uei suuuetti iequisiti stessi.

+N:-2Q3.43 3CN.43O3@3E 4.4 3CN.43O3@3E :;:4<3 :> :;G@B;:0

All'inteino uelle opeiazioni iientianti nel campo ui applicazione uell'iva, bisogna
uistingueie S categoiie ui opeiazioni:

1) 0peiazioni imponibili.
Sono quelle che ual punto ui vista uell'iva attiva, ovveio uella fattuia emessa,
scontano il tiibuto. Consentono ui uiiitto alla uetiazione sugli acquisti e sono
assoggettate agli auempimenti foimali.

2)0peiazioni non imponibili.
Sono quelle sulle quali non si applica l'imposta, ual punto ui vista uell'iva attiva,
chi emette la fattuia non auuebita l'imposta, peio consentono il uiiitto alla
uetiazione sugli acquisti attinenti alle stesse opeiazioni attive.

S)opeiazioni esenti.
Sono quelle opeiazioni che ual punto ui vista uell'iva attiva, non ueteiminano
l'insoigenza uel uebito u'imposta, e ual punto ui vista uell'iva passiva,
geneialmente non consentono l'eseicizio uel uiiitto alla uetiazione uell'imposta
sugli acquisti.

Le opeiazioni esenti possono esseie, piestazioni sanitaiie, assicuiative,
bancaiie.

Queste piestazioni non ueteiminano il soigeie uel uebito u'imposta e non
consentono l'eseicizio uel uiiitto alla uetiazione.
Il legislatoie ha intiouotto le opeiazioni esenti (contenute nell'ait. 1u) ha ueciso
ui non tassaie ueteiminate opeiazioni, pei agevolaie il contiibuente ui fatto
(consumatoii finali) su quelle opeiazioni iitenute meiitevoli ui tutela ua paite
uel legislatoie.

Natuialmente le opeiazioni esenti non vanno a vantaggio uel contiibuente ui
uiiitto (eseicenti attivit u'impiesa o aiti e piofessioni), peich non e consentito
uetiaile. A uiffeienza uelle opeiazioni non imponibile che consentono la
uetiaibilit uell'imposta.

Biffeienza tia opeiazioni non imponibili e opeiazioni esenti.
La uiffeienza tia opeiazioni non imponibili e opeiazioni esenti e che entiambe
121
ual punto ui vista uell'iva attiva non scontano l'imposta, ual punto ui vista
uell'iva passiva l'opeiazioni non imponibili consentono il uiiitto alla uetiazione,
le opeiazioni esenti non consentono il uiiitto alla uetiazione.

0peiazioni escluse.
Le opeiazioni escluse (che non souuisfano i tie iequisiti), sono tiattate allo
stesso mouo uelle opeiazioni esenti, in quanto ual punto ui vista uell'iva attiva e
passiva, non sono soggette al tiibuto e non consentono la uetiazione.

Biffeienza tia opeiazioni esenti e opeiazioni escluse.
Le opeiazioni esenti vanno comunque assoggettate agli obblighi foimali, peich
nel campo ui applicazione uell'iva, vige il upi 66S72, pei cui tutti gli opeiatoii
sono comunque tenuti a emetteie, iegistiaie e uichiaiaie le fattuie. Pei le
opeiazioni escluse questi obblighi non sussistono.
Espoitazioni uiiette, un esempio ui opeiazioni non imponibili.
0n esempio ui opeiazione non imponibile e costituita ualle espoitazioni uiiette.
L'espoitazione inuiietta avviene quanuo un soggetto iesiuente nel teiiitoiio
uello Stato ceue au un soggetto esteio la piopiia meice.

L'opeiazione viene consiueiata non imponibile e non si applica l'iva sugli
acquisti.

ll beneficio uella non imponibilit, va uimostiato, quinui chi eseicita opeiazioni
non imponibili ueve uimostiaie ui avei effettuato tali opeiazioni. Beve
uimostiaie che la meice sia uscita ual teiiitoiio uello Stato.
Esiste una pioceuuia paiticolaie pei uimostiaie che la meice effettivamente
viene tiasfeiita in un altio stato, quinui pei evitaie uelle simulazioni ui cessioni
all'espoitazione.
viene istituita ual 2uu6, una pioceuuia uoganale che consente il monitoiaggio
uella meice che esce ua uno stato au un altio.
Fasi uella pioceuuia uoganale:

- Chi effettua l'opeiazione ueve comunicaie alla uogana u'entiata la meice
che intenue ceueie.

- La uogana u'entiata, iicevuta la comunicazione ua paite uel soggetto
espoitatoie, all'atto uell'espoitazione effettua un contiollo sulla meice a
campione.


122
- Qualoia questo contiollo sia positivo ne uanno notizia alla uogana ui
uscita. Quinui all'espoitatoie autoiizzato au espoitaie viene iilasciato un
uocumento che si chiama BAE e questo uocumento viene esibito alla
uogana ui uscita.

- 0lteiioie contiollo alla uogana ui uscita pei veiificaie che intanto nel
viaggio questa meice non abbia subito innanzitutto alteiazioni oppuie non
sia stata uestina nata au altii impienuitoii.
In iealt quanuo la meice che e stata uichiaiata alla uogana ui entiata
coiiisponue esattamente a quella piesente alla uogana ui uscita, si uice che la
meice e congiua e che quinui puo beneficiaie uella non applicazione uel tiibuto.

0peiazioni assimilate alle espoitazioni
Quali sono le opeiazioni assimilate alle espoitazioni. Ait. 8-bis e 9: cessione ui
navi, cessione ui aeiomobili, piestazioni ui seivizi ielativi a lavoii navali e
piestazioni accessoiie, cessioni ui beni e piestazioni ui seivizi incoipoiate nelle
navi o negli aeiomobili.
Queste opeiazioni elencate sebbene non avvengano con un soggetto esteio
hanno lo stesso iegime giuiiuico uelle opeiazioni non imponibili, quinui
attiaveiso una funzione giuiiuica, il legislatoie le assimila alle opeiazioni non
imponibili.

H;3?3O3@3<= >:@@R3CN.;<2.
Il momento ui effettuazione uelle opeiazioni e il momento in cui l'imposta
uiventa esigibile.
Quanuo si effettua una cessione ui beni o una piestazione ui seivizi e necessaiio
anuaie a veueie quanuo e che soige l'obbligo ua paite uel ceuente ui veisaie
l'imposta allo Stato italiano.
Bisogna appunto effettuaie un uistinguo a seconua che si tiatti ui cessioni ui
beni o piestazione ui seivizi pei ueteiminaie quanuo l'imposta sia esigibile.

1)Se si tiatta ui una piestazione ui seivizi, l'imposta uiventa esigibile al
pagamento uel coiiispettivo.
2) se e una cessione ui beni, abbiamo uue casi:

i) l'imposta uiventa esigibile, pei i beni mobili alla consegna o alla
speuizione,
ii ) pei i beni immobili alla stipulazione uel contiatto.

12S
Piecisazione, se nel contiatto e pievisto un effetto tiaslativo uella piopiiet, l'iva
uiventa esigibile in tale ultimo caso.
Fsempio: se Jue soqqetti ivo cbe stipulono un controtto in forzo Jel quole il
soqqetto o ceJe ol soqqetto b un immobile, per lo proprieto Ji questo immobile e
posticipoto Ji 60 qiorni rispetto ollo stipulo Jellotto, livo Jivento esiqibile ol
sessontesimo qiorno.
BomonJo: Soqqetto possivo Jimposto ceJe uno portito mobili oJ un oltro soqqetto
ivo, il soqqetto ocquirente poqo il corrispettivo e lo conseqno ovviene Jopo 1S
qiorni, quonJo Jivento esiqibile limposto?

Risposta: C'e una iegola geneiale pei i beni mobili, l'iva uiventa esigibile all'atto
uella consegna.
Peio questa iegola geneiale viene sostanzialmente ueiogata in uue casi:
1) se anteceuentemente a questo momento si effettua un pagamento, l'imposta
uiventa esigibile all'atto uel pagamento
2) Cosi puie se piima uel momento ui effettuazione uell'opeiazione si emette
fattuia, l'iva uiventa esigibile nel momento in cui si emette fattuia.

,2;: 3CN.43O3@:0
L'iva si applica geneialmente sull'ammontaie complessivo uovuto al ceuente o al
piestatoie, quinui geneialmente l'imposta si applica sul coiiispettivo che viene
pattuito compieso uegli oneii accessoii.
Nel caso ui cessione ui meici au esempio, la base imponibile e iappiesentata
non solo ual piezzo uella meice, ma anche uagli oneii accessoii ui tiaspoito,
imballaggio e quant'altio.
Scambio ui beni piivi ui valoie.
Quanuo ui effettuano cessioni ui beni e piestazioni ui seivizi pei cui non viene
stabilito il valoie come si fa a ueteiminaie la base imponibile (esempio baiatto
ui meici). Si attiibuisce au ogni cessione ui beni o piestazione ui seivizi, un
valoie normole, cioe un valoie coiiisponuente ai piezzi meuiamente piaticati sul
meicato pei quella categoiia ui beni.

!@3\B.<2 &920
Esistono geneialmente uue tipologie ui aliquote IvA:
1)Aliquota oiuinaiia, geneiale! 2u %
2)Aliquote speciali e iiuotte! 4% e 1u%, che sono inuiviuuate pei paiticolaii e
ueteiminate categoiie meiceologiche.

124
Anche qui come pei le opeiazioni esenti, il legislatoie ha inuiviuuato una seiie ui
opeiazioni pei le quali, l'imposta iva e infeiioie iispetto ai beni oiuinaii; sono
geneialmente i beni ui piima necessit: beni alimentaii ui base (4%).

+OO@3?. >3 -392@;2 : >3-3<<. 2@@2 >:<-2Q3.4:0

0bbligo ui iivalsa.
La iivalsa e l'obbligo, ua paite uel ceuente, ui auuebitaie l'imposta all'acquiiente.
La iivalsa ha caiatteie obbligatoiio e sono nulli ogni sciittuia piivata o patto
contiaiio.
Fsempio: se Jue soqqetti economici, controttuolmente in uno cessione Ji beni o Ji
uno prestozione Ji servizio, preveJono uno non opplicozione Jellivo, questo potto
ovviomente e nullo per lobbliqo Ji rivolso.

Biiitto alla uetiazione.
Simmetiicamente se e pievisto un obbligo pei il ceuente, sai pievisto un
obbligo pei l'acquiiente, in iealt non e un obbligo, ma e un uiiitto, eu e il uiiitto
alla uetiazione. Chi acquista un bene, eu un soggetto passivo u'imposta, ha il
uiiitto ui uetiaiie l'iva soita sugli acquisti.

Requisito ui ineienza uei beni all'attivit ui impiesa.
0vviamente il uiiitto alla uetiazione e limitato, si puo uetiaiie l'imposta ielativa
a quei beni eo seivizi acquistati pei l'eseicizio ui attivit u'impiesa.

Requisito tempoiale.
Il uiiitto alla uetiazione subisce un'ulteiioie limitazione ui caiatteie tempoiale,
infatti questo uiiitto non puo esseie eseicitato in manieia illimitata, ma il
legislatoie stabilisce un vincolo: tale uiiitto puo esseie eseicitato entio il
seconuo anno successivo a quello in cui soige (momento in cui si effettua
l'opeiazione che geneia l'iva a cieuito).

Limitazioni oggettive.
Il legislatoie ha inuiviuuato una seiie ui beni che subiscono uelle limitazioni
oggettive! Esempio: imbaicazioni (o aeioplani)! Limitazione totale al uiiitto
uella uetiazione, il bene ui lusso, qualunque esso sia, e oggettivamente
inuetiaibile.
Altie categoiie ui beni che subiscono limitazioni, seppui non totali, sono gli
autoveicoli: gli autoveicoli che vengono utilizzati piomiscuamente nell'eseicizio
uell'attivit u'impiesa, e quinui uestinati sia all'attivit u'impiesa che a titolo
peisonale, sono uetiaibili nella misuia uel 4u%.


12S
Pei opeiazioni non imponibili ou esenti.
Pei i soggetti che eseicitano sia attivit non imponibili che attivit esenti, il
uiiitto alla uetiazione sugli acquisti viene iiconosciuto non in manieia piena, ma
seconuo un calcolo peicentuale in piopoizione alle opeiazioni imponibili,
attiaveiso il meccanismo uel PR0-RATA.





















126
&;<3<B<. >:@ -3CO.-;. >R3CN.;<20
Nell'istituto uel iimboiso u'imposta abbiamo l'inveisione uei iuoli iispetto allo
schema tipico uel uiiitto tiibutaiio.
Il contiibuente in questo caso occupa il lato attivo e l'amministiazione quello
passivo.

Il contiibuente puo esseie cieuitoie uel fisco pei tie iagioni uiveise:

1)Cieuito pei iimboiso uell'inuebito.
Nel couice civile c'e un piincipio contenuto nell'aiticolo 2uSS c.c., che fissa il
piincipio geneiale uell'oiuinamento uella iipetizione uell'inuebito.
Se un soggetto paga una somma che non e uovuta ha uiiitto au aveine la
iestituzione.
Questa noima non iiguaiua solo i iappoiti tia piivati, ma anche tia piivato eu
amministiazione finanziaiia
2)Cieuito pei il iimboiso ui somme uebitamente veisate all'eiaiio
Si ha quanuo la iiscossione piovvisoiia come au esempio il pagamento acconti
u'imposta (Il quale puo seguiie in seue ui ueteiminazione uel uovuto, un cieuito
pei il contiibuente).
Riguaiua la stessa fattispecie uel contenzioso tiibutaiio
S)Cieuiti u'imposta in senso stietto.
Sono le figuie tipiche uel uiiitto tiibutaiio.
- J-:>3<. >R3CN.;<2 ;B -:>>3<3 N-.>.<<3 2@@R:;<:-.0
Facolt che viene accoiuata al iesiuente che piouuce ieuuiti all'esteio, ui
uetiaiie uall'imposta italiana la coiiisponuente imposta piouotta
all'esteio);

- J-:>3<3 >R3CN.;<2 ;B3 >393>:4>3.
Istituto che eu evitava la uoppia tassazione sulla uistiibuzione uei
uiviuenui, questo istituto e stato abiogato con la nuova noimativa.
&N.<:;3 >3 N2?2C:4<. 34>:O3<..
0n pagamento ui un tiibuto puo iisultaie inuebito e quinui iimboisabile a causa
ui tie ipotesi
1) Ipotesi ui uecieto legge conveitito.

127
2) Ipotesi ui contiasto uella noima nazionale con l'oiuinamento tiibutaiio
inteinazionale.
Non c'e un'azione specifica ui iipetizione uell'inuebito a livello comunitaiio.
Il iimboiso uovi avveniie seconuo le leggi uel singolo paese.

Sono pievisti peio uue limiti:
i) Le conuizioni, le moualit eu i teimini uell'azione non uebbono aveie un
iegime fiscale meno favoievole ui quello ielativo alle noimali azioni
equivalenti ui uiiitto inteino.

ii) La uisciplina nazionale non ueve esseie cosi iestiittiva ua ienueie
impossibile l'eseicizio uei uiiitti.
S)Ipotesi ueclaiatoiia ui anticostituzionalit uella noima ua paite uella Coite
Costituzionale.
La Coite Costituzionale veiifica la costituzionalit uelle leggi, nel caso specifico
veiifica se il tiibuto e confoime all'aiticolo SS Cost. (Capacit contiibutiva).
Fsempio: siomo proprietori Ji un immobile e poqovomo un lci. lo corte
successivomente stobilisce cbe llci non e conforme ollorticolo SS e viene
Jicbioroto non costituzionole! Fffetti: lo normo cessero Ji esistere non solo per il
futuro, mo oncbe per il possoto! lo Jeclorotorio opero ex tunc, solvo sentenze
possote in qiuJicoto e situozioni esourite.
"-.G:>B-2 >3 -3CO.-;. >R3CN.;<20
I fase.
Il contiibuente veisa l'imposta non uovuta spontaneamente
II fase.
E inviata ua paite uel contiibuente un'istanza ui iimboiso all'ufficio impositoie,
entio un ueteiminato teimine che vaiia a seconua uella singola legge u'imposta.
Se il teimine pei la singola legge u'imposta non esiste vale il teimine comune ui
uue anni.
III fase:
Abbiamo pi possibilit alteinative:

a) L'ufficio veue l'istanza, conuiviue e piovveue al iimboiso u'imposta
b) L'ufficio conuiviue l'istanza, ma e impossibilita nell'eiogaie il iimboiso.
Rinvia il pagamento in futuio. Al contiibuente spetta il iimboiso, ma egli non
puo auiie alla commissione tiibutaiia, ma iivolgeisi a un giuuice oiuinaiio pei
128
l'effettivo pagamento.

c 4:G:;;2-3. GY: @2 ;:4<:4Q2 N2;;3 34 ?3B>3G2<. N-3C2 >3 N2;;2-: 2@ N-:@3:9.
G.2<<39.0

c) L'ufficio iisponue negativamente, il contiibuente ueve alloia piesentaie
iicoiso entio sessanta gioini ualla uata ui notifica uel piovveuimento espiesso
piesso commissione tiibutaiia.
u) L'ufficio non iisponue (passano 9u gioini), il contiibuente uovi piopoiie
iicoiso alla commissione tiibutaiia entio i teimini ui piesciizione (1u anni).
):-.?2 2@@2 N-.G:>B-2 >3 -3CO.-;.0

Biveiso e il caso in cui il contiibuente ha veisato le somme all'eiaiio in
osseivanza ui uno uegli atti impositivi uell'aiticolo 19 B.lgs. S4692:

Atti impuqnobili e oqqetto Jel ricorso.
Testo:
1. ll ricorso pu essere proposto ovverso:
o) l'ovviso Ji occertomento Jel tributo;
b) l'ovviso Ji liquiJozione Jel tributo;
c) il provveJimento cbe irroqo le sonzioni;
J) il ruolo e lo cortello Ji poqomento;
e) l'ovviso Ji moro;
f) qli otti relotivi olle operozioni cotostoli inJicote nell'ort. 2, commo S;
q) il rifiuto espresso o tocito Jello restituzione Ji tributi, sonzioni pecuniorie eJ
interessi o oltri occessori non Jovuti;
b) il Jinieqo o lo revoco Ji oqevolozioni o il riqetto Ji JomonJe Ji Jefinizione
oqevoloto Ji ropporti tributori;
i) oqni oltro otto per il quole lo leqqe ne preveJo l'outonomo impuqnobilito
Jovonti olle commissioni tributorie.

Pei il iimboiso uella somma il contiibuente non uovi passaie l'itei pieceuente,
129
ma sai sufficiente l'impugnazione uell'atto impositivo.

Lauuove la contioveisia sia iisolta a favoie uel contiibuente, il contiibuente
avi uiiitto au aveie il iimboiso uella somma veisata inuebitamente! in questo
caso viene meno l'oneie uella piesentazione uell'istanza entio un teimine
uecauenziale.

!@<-: G.4;3>:-2Q3.430

a)conuanna uell'ufficio al iimboiso, Aiticolo 69 uel B.lgs.S4692. Conuizione:
passato in giuuicato uella sentenza.
b) uiuuizio ui ottempeianza! Aiticolo 7u uel B.lgs.S4692, c'e gi una sentenza
in passato iiguaiuo conuanna all'ufficio al iimboiso, che peio non viene
eseguita.
c) Possibilit uel contiibuente ui ceueie i cieuiti u'imposta.! La cessione ha
efficacia tia le paiti.
u) Possibilit ui estingueie la posizione tiibutaiia tiamite compensazione (ait. 8
uel testo unico contiibuente)














1Su
MR&*!"

Sta pei imposta iegionale sulle attivit piouuttive. E un imposta specifica.
Pei gettito e la teiza imposta. Ba uno schema abbastanza paiticolaie in quanto il
legislatoie ha scelto un piesupposto e una ueteiminazione uel tiibuto
paiticolaie
Nasce con il B.Lgs. 4461997. E l'imposta che ha uato avvio al piocesso uel
feueialismo fiscale. L'intiouuzione ui questo tiibuto veueva la necessit ui
semplificaie e sostituiie una seiie ui altii tiibuti che sono stati abiogati
contestualmente all'attuazione ui questo uecieto. In piatica l'IRAP sostituisce
Iloi, Iciap e i tiibuti sanitaii pei uue motivi:

1)Semplificazione.
2)Raffoizaie l'autonomia tiibutaiia uelle iegioni.

"-:;BNN.;<..
Il piesupposto ui questa imposta (Aiticolo 2 B.Lgs. 4461997) e:

lesercizio obituole Ji unottivito (%*686=(="8*" 6)@(8&BB(*( Jiretto ollo
proJuzione o ollo scombio Ji beni, ovvero ollo prestozione Ji servizi.
Attivit autonomamente oiganizzata.
I soggetti autonomi pagano l'Iiap solo e soltanto se l'attivit e autonomamente
oiganizzata.
La uottiina uibatte su quale sia la uefinizione ui "oiganizzata".
Seconuo alcuni un'attivit oiganizzata si ha in piesenza ui:

1) Beni ingenti (ui utilit supeiioie alla necessit)

2) Beni ammoitizzabili

S) Piesenza ui uipenuenti

Chi svolge un attivit autonoma non oiganizzata non e soggetta a Iiap.

Seconuo l'attuale uottiina maggioiitaiia, quanuo si e in piesenza ui attivit
commeiciale, poich l'oiganizzazione e insita nel concetto u'impiesa, l'impiesa
sai soggetta a Iiap.

1S1
A.??:<<3 N2;;393 .
Aiticolo S: le societ ui capitali, gli Enti, le societ ui peisone, le peisone fisiche e
le societ semplici eseicenti aiti e piofessioni.

J2@G.@. >:@@R&*!"
Aiticolo 4.
{1) l'imposto si opplico sul volore Jello :)6!%B&68" 8"**( Jerivonte Joll'ottivito
esercitoto nel territorio Jello reqione.
Piouuzione netta.
Piouuzione netta = Rv ui piouuzione - CT ui piouuzione ueuucibili ai fini IRAP,

Costi non ueuucibili.
Si escluuono ualla sottiazione in paiticolaie

1) il costo pei lavoio uipenuente
2) i costi ielativi alla gestione finanziaiia e gli oneii finanziaii e stiaoiuinaii.
Puo venii fuoii che un'azienua in peiuita civilisticamente uebba comunque
pagaie l'Iiap.
*2<3.0
Con l'IRAP si tassa la iicchezza complessivamente piouotta uall'attivit sotto
foima ui uistiibuzione ui stipenui eu inteiessi pei chi ha veisato capitali veiso
l'impiesa.
Non si tassa il ieuuito.
E uifficile inuiviuuazione uel ciiteiio uella capacit contiibutiva che la lega al
tiibuto.

Seconuo la uottiina l'inuice ui capacit contiibutiva anuiebbe iiceicato nella
potenzialit economica e piouuttiva che viene espiessa meuiante
cooiuinamento e oiganizzazione uei fattoii piouuttivi che stanno in capo
l'impiesa.
Il singolo fattoie piouuttivo non ha questa potenzialit, e l'oiganizzazione uella
pluialit ui questi che espiime la capacit ui piouuiie ieuuito.
J.CN2<3O3@3<= G.4 @R&S!.
Nolti giuuici giuuicavano L'Iiap non uissimile uall'iva e seconuo la legislazione
euiopea e vietata la piouuzione ui un tiibuto che possa esseie simile all'IvA. Na
l'Iiap e stata intesa G.CN2<3O3@: con l'iva. L'Iiap non e piopoizionale, e l'Iiap
non puo esseie tiaslata sul consumatoie finale come l'Iva.
1S2


Fsempio:
Ricavi = t1uu (A ex 242S cc)
- |Costi totali (B) ex 242S cc t9u - (BS) CT uel peisonale tSu - inteiessi
passivi t1uj = tSu
---
imponibile Iiap = tSu imponibile Iipef = t1u

MR2@3\B.<20
Aliquota Iiap! 4,2S%

Puo esseie a uisciezione uella iegione uiminuita o aumentata ui un 1%.

Le iegioni possono quinui favoiiie o sfavoiiie ueteiminate attivit piesenti nel
teiiitoiio.
Seconuo la costituzione lo Stato ueve infonueie i piincipi uella noima, ma puo
spettaie all'Ente locale stabiliie le moualit ui applicazione uella noima.
L'Iiap penalizza le impiese inefficienti, se pei esempio sono soviauimensionato
pei quanto iiguaiua il peisonale, sovia inuebitato veiio punito pei mezzo uel
meio calcolo uell'imposta.











1SS
M: ;24Q3.430

A24Q3.43 2CC343;<-2<39: : N:42@30
La legge tiibutaiia impone numeiosi obblighi che sono obblighi sostanziali e
stiumentali che vengono imposti sia al soggetto passivo uel tiibuto
(contiibuente) sia a soggetti teizi (au esempio il sostituto u'imposta e il
iesponsabile u'imposta nell'auempimento uegli obblighi ai fini fiscali). Pei
gaiantiie l'effettivo auempimento ui tali obblighi la legge pieveue come
conseguenza uella violazione l'iiiogazione ui sanzioni penali o amministiative.
La scelta uel tipo ui sanzione iientia nella uisciezionalit uel legislatoie, e il
ciiteiio pei uistingueie una violazione che costituisce ieato ua una violazione
che costituisce illecito amministiativo e inuiviuuabile nel tipo ui sanzione
pievista; si paila a iiguaiuo ui ciiteiio luminaii stico, peitanto sono illeciti
penali quelli puniti con sanzioni penali, sono invece illeciti amministiativi quelli
puniti con sanzioni amministiative.
Tia le sanzioni penali (ieati) occoiie poi uistingueie tia uelitti e
contiavvenzioni, i uelitti sono quelli puniti con la ieclusione e con la multa,
invece le contiavvenzioni sono quegli illeciti puniti con l'aiiesto e con
l'ammenua.
Sono invece illeciti amministiativi quelli puniti con sanzioni amministiative.

A24Q3.43 2CC343;<-2<39:0
Pei lungo tempo la uisciplina uelle sanzioni amministiative e stata pievista ualla
legge n.4 uel 7 gennaio 1929, che tiacciava le linee poitanti uel sistema
sanzionatoiio amministiativo. Il sistema pieveueva uue sanzioni: 1) Pena
pecuniaiia, che vaiiava ua un minimo au un massimo, e pei esseie ueteiminata
esigeva la valutazione ui una peisonalit uel colpevole e uella giavit uella
violazione 2) Sopiattassa, che veniva iiiogata in caso ui taiuivo ou omesso
veisamento. A queste uue sanzioni a paitiie ual 1961 venne aggiunta
un'ulteiioie sanzione che eia costituita uagli inteiessi ui moia. Aiiiviamo fino al
1971 (anno ui un impoitante iifoima uel sistema tiibutaiio), il legislatoie
iinuncia a pieveueie una legge geneiale sulle sanzioni tiibutaiie e ua luogo al
fenomeno uei cosiuuetti miciosistemi sanzionatoii chiusi. I miciosistemi
sanzionatoii chiusi pieveuono che pei ogni tiibuto e pievisto un appaiato
sanzionatoiio, pei l'iva anuiamo a veueie il upi 66S72, pei l'imposta ui iegistio
upi 1S186, pei le imposte sui ieuuiti anuiamo a veueie il upi 67S.
Aiiiviamo alla iifoima uel fine 1996, con la legge uelega 66296, e con tie Blgs
ui attuazione che sono 471-472-47S1997. In paiticolaie il Blgs 472 e quello che
pieveue le linee geneiali uel sistema sanzionatoiio amministiativo tiibutaiio.
Questi piincipi si applicano pei le violazioni ui noime tiibutaiie!sono piincipi
geneiali. 0ggi e impoitante uistingueie un'entiatauscita tiibutaiia ua un'altia
tipologia ui entiata7uscita, piopiio peich nel piimo caso si attueianno le
uisposizioni uel Blgs 4721997. I piincipi contenuti in questo Blgs, sono
1S4
questi! assistiamo au un passaggio ua un mouello patiimonialistico-iisaicitoiio
(mouello nel quale il legislatoie aveva inteiesse a che la pubblica
amministiazione iitiaesse ualla violazione uella noima avente natuia giuiiuica
una entiata avente caiatteie iisaicitoiio) au un mouello pensionalistico-
penalistico, ispiiato alla volont ui puniie il tiasgiessoie.
Al posto ui uue sanzioni (pena pecuniaiia e sopiattassa), abbiamo un'unica
sanzione piincipale, la somma ui uenaio che vaiia ua un minimo au un massimo
piopoizionale al tiibuto a cui si iifeiisce la violazione.
Notivi uel passaggio ua sistema patiimoniali stico iisaicitoiio a pensionalistico-
penalistico:
1)In questo nuovo sistema, la sanzione viene iifeiita alla peisona fisica che ha
commesso la violazione; quinui la peisona fisica, autiice mateiiale uella
violazione, e la peisona alla quale viene iiiogata la sanzione amministiativa.
2)E esclusa la punibilit ove non iicoiia l'elemento soggettivo uel tiasgiessoie,
cioe il uolo o la colpa. Il uolo e quanuo un ueteiminato compoitamento e fatto
intenzionalmente, la colpa e quanuo il compoitamento e fatto pei impiuuenza,
impeiizia e negligenza.
S)Poi e stabilito anche che le sanzioni non sono tiasmissibili agli eieui. (ha
caiatteie penalistico)
4)In aggiunta a questa sanzione amministiativa e poi pievista anche
l'iiiogazione ui sanzioni accessoiie. Il limite pei le sanzioni accessoiie e ui 6
mesi.

L'ispiiazione a questo mouello penalistico che c'e in queste sanzioni
amministiative, si coglie agevolmente lauuove leggiamo l'ait. S! piincipio ui
legalit uelle sanzioni amministiative tiibutaiie "Nessuno puo esseie
assoggettato a sanzioni se non in foiza ui una legge entiata in vigoie piima uella
commissione uella violazione". Questo piincipio iicalca il piincipio
costituzionale contenuto nell'ait. 2S Cost.: "Nessuno puo esseie punito se non in
foiza ui una legge entiata in vigoie piima uel fatto commesso"! piincipio ui
tassativit uelle fattispecie inciiminatiici e uel uivieto ui ietioattivit.
Altia impoitante novit ui questa iifoima, e stata l'enunciazione uel piincipio
Iovor Rei, in caso ui mutamento legislativo. In passato, piopiio in
consiueiazione uel fatto che le leggi tiibutaiie cambiano tutti i gioini, veniva
pievista l'opposto piincipio uel tempus reqit octum!piincipio uell'ultia attivit
uella legge punitiva tiibutaiia, seconuo la quale tiovava applicazione la sanzione
tiibutaiia pievista nel tempo in cui eia stata commessa la violazione.
Ex: ipotizziamo che oggi c'e l'obbligo uella bolla ui accompagnamento, che pei
tiaspoitaie un ueteiminato bene, bisogna compilaie la bolla ui
accompagnamento, e chi non compila la bolla, e passibile ui una sanzione paii a
t1u.uuu! oggi tiaspoito un bene senza bolla! saiei passibile ui sanzione ui
t1u.uuu, sennonch un uomani, tia tie anni, quanuo mi viene contestata questa
1SS
violazione, ipotizziamo che e cambiata la legge e non c'e pi l'obbligo ui
piesentaie la bolla ui accompagnamento! io pei la legge in vigoie, posso
avvaleimi ui questo fovor rei uella ietioattivit uella legge pi favoievole al ieo,
e quinui non anuaie incontio alla sanzione.
L'illecito oggi non e pi iifeiibile al contiibuente, ma alla peisona fisica che
mateiialmente ha commesso la violazione! natuialmente e ammessa la
coinciuenza.
Questo piincipio vale in tutti casi, salvo nel caso in cui abbiamo ui fionte una
peisona giuiiuica; pei le peisone giuiiuiche, il legislatoie, uopo la iifoima uel
1997, e inteivenuto e ha pievisto espiessamente che le sanzioni amministiative
ielative al iappoito fiscale piopiio ui societ o enti con peisonalit giuiiuica,
sono esclusivamente a caiico uella peisona giuiiuica (ait. 7 Becieto legge
2692uuS).
vi sono poi uei casi in cui e esclusa la punibilit!
i) in caso ui eiioie incolpevole sul fatto che ha ueteiminato la violazione,
ii) in caso ui obiettiva inceitezza sul significato uella uisposizione alla quale si
iifeiisce la violazione,
iii) in caso ui mancato veisamento uelle imposte pei fatto imputabile a teizi e
uenunciato all'autoiit giuuiziaiia,
iv) in caso ui ignoianza inevitabile uella legge tiibutaiia,
v) in caso ui foiza maggioie.

Esempio: solitamente alcuni contiibuenti uanno la piovvista al commeicialista
pei veisaie le imposte, il commeicialista veisa le imposte eu infoima il
contiibuente uell'avvenuto pagamento! uopo S,4 anni succeue a volte che al
contiibuente comincino au aiiivaie avvisi ui acceitamento, uenunce penali
motivate ual fatto che il contiibuente non abbia pagato le imposte.
Qual e la conuotta che uovi assumeie il contiibuente pei non subiie
l'iiiogazione uelle sanzioni. Benunciaie il suo commeicialista, peich invece ui
veisaie le imposte, se le veisava molto piobabilmente sul suo conto coiiente;
fai veueie che il suo compoitamento e stato appaientemente uiligente! mostia
all'autoiit iicevute false foinite ual commeicialista, ecc. A questo punto il
contiibuente uovi comunque iipagaie le imposte e poti aveie beneficio uella
uisapplicazione uelle sanzioni lauuove egli mostiei ui non avei pagato le
imposte pei un fatto imputabile al teizo (commeicialista), che e stato
uenunciato all'autoiit giuuiziaiia.

0n'altia fattispecie e quella uella iesponsabilit soliuale che e pievista nel caso
ui cessione ui azienua! quanuo viene ceuuta un'azienua, ua un soggetto au un
altio, e pievista una iesponsabilit soliuale uel cessionaiio ui azienua. Al
cessionaiio, chi acquista l'azienua, va comunque iiconosciuto il beneficio uella
pieventiva escussione uel patiimonio uel ceuente, e comunque la iesponsabilit
1S6
non poti ecceueie il valoie uell'azienua ceuuta.--> acquisto un'azienua, in
ielazione ai uebiti tiibutaii uell'azienua, il Fisco poti chieueie il pagamento ui
questi uebiti non solo al ceuente, ma anche con il cessionaiio, quest'ultimo poti
comunque chieueie al Fisco ui iivaleisi piima sul ceuente e comunque
sottolineaie che la sua iesponsabilit e limitata al valoie uell'azienua ceuuta
(misuia ui gaianzia uel Fisco).
Il cessionaiio puo comunque sempie chieueie all'ufficio, piima ui acquistaie
l'azienua, un ceitificato uelle penuenze tiibutaiie, se questo ceitificato non viene
iilasciato entio un ceito numeio ui gioini, questa iesponsabilit non poti
esseie avanzata nei confionti uel cessionaiio uell'azienua (la iichiesta uel
ceitificato non seguita ualla piouuzione uel ceitificato ua paite uell'0fficio, ha
pei il cessionaiio, efficacia obbligatoiia).
Si applicano poi pei le sanzioni amministiative anche i piincipi con uelle uovute
e oppoitune mouifiche uel concoiso ui peisone nel ieato e uel concoiso ui
violazioni.--> cioe c'e un calcolo uella sanzione pei il ieo meno giavoso.
0n ultimo istituto pei le sanzioni penali, e quello uel iavveuimento, che e ha la
finalit ui iiuuiie le sanzioni nel caso ui iegolaiizzazione spontanea ua paite uel
contiibuente ui auempimenti che sono stati omessi in pieceuenza!
natuialmente questa iegolaiizzazione e spontanea, se la violazione non e gi
stata constatata.

A24Q3.43 N:42@30
Le sanzioni penali sono pieviste ua una noimativa contenuta nel B.lgs 742uuu.
Piima uel 1982 il sistema penale tiibutaiio eia caiatteiizzato ualla cosiuuetta
piegiuuiziale tiibutaiia! consisteva nel fatto che il piocesso penale, non poteva
esseie iniziato o pioseguito se non uopo che l'acceitamento uel tiibuto eia
uivenuto uefinitivo! questo significava che una conuotta, che aveva iilevanza
penale, poteva esseie sanzionata penalmente solo uopo che l'acceitamento uel
tiibuto eia consiueiato uefinitivo! notifica avviso ui acceitamento, iicoiso
contiibuente in I giauo, appello in II giauo, III giauo, Cassazione. Solo quanuo vi
fosse un passaggio in giuuicato uella sentenza, nel caso il contiibuente si
opponeva, solo alloia poteva iniziaie il giuuizio penale e che con tali tempi
compoitava la piessoch ceita piesciizione ual punto ui vista penale-tiibutaiio.
Nel 1982, il legislatoie volta pagina e con Becieto legge 4291982 ("Nanette agli
evasoii"), abolisce la piegiuuiziale tiibutaiia e inuiviuua una seiie ui fattispecie
ui ieato penalmente iilevanti, non nell'evasione fiscale, ma in compoitamenti
pio tiopici all'evasione; quinui anticipa ui molto la soglia ui punibilit (sanzioni
all'omessa fattuiazione, omessa tenuta uella contabilit, ecc.).
Nel 2uuu, con questo uecieto 742uuu, si opta pei una soluzione inteimeuia nel
senso che, la piegiuuiziale e sempie abolita, quinui i uue giuuizi, penale e
tiibutaiio vanno ognuno pei conto suo, e mentie piima, uopo l'1982, c'eia
l'influenza uel giuuicato penale illimitatamente ai fatti acceitati nel giuuizio
1S7
tiibutaiio!uopo il 2uuu, binaii completamente sepaiati, giuuizio tiibutaiio e
penale e i uue giuuizi sono fonuati su un sistema piobatoiio uiffeiente. viene poi
inuiviuuato un iistietto numeio ui fattispecie penali caiatteiizzate ualla
notevole offensivit e ual cosiuuetto uolo specifico uell'evasione; sono tutti ieati
che hanno natuia ui uelitti e che sono puntiti con seveiit. La maggioi paite ui
queste figuie ui ieato, sono figuie ui ieato connesse agli obblighi ui
uichiaiazione.
Fattispecie ui ieato:
-Bue ipotesi ui uichiaiazione fiauuolenta: 1) Bichiaiazione fiauuolenta basata su
fattuie ielative au opeiazioni inesistenti! sanzionata penalmente senza soglia
ui punibilit 2) Bichiaiazione fiauuolenta basata su false iappiesentazioni
contabili o altii aitifici.
-Bichiaiazione infeuele!soglie ui punibilit
-Bichiaiazione omessa
-Sottiazione fiauuolenta al pagamento uelle imposte! caso in cui un
contiibuente che ha uei uebiti veiso il Fisco, pei sottiaisi all'obbligo ui
pagamento ui questi uebiti simula l'alienazione uel piopiio immobile au un teizo
soggetto.
-0ccultamento o uistiuzione ui uocumenti contabili.
- Emissione ui fattuie pei opeiazioni inesistenti! ieato gi contemplato nella
S161982, e un ieato piopiio, ma a soggettivit estiemamente allaigata, peich
puo esseie commesso ua qualsivoglia contiibuente. La noima piesuppone che la
gente emetti o iilasci fattuie pei opeiazioni inesistenti. Ci sono uue tipi ui falsit
pei opeiazioni inesistenti: 1) falsit oggettiva, che si ha quanuo l'opeiazione
uocumentata non e mai avvenuta in tutto o anche soltanto in paite, oppuie
quanuo i coiiispettivi o l'iva viene inuicata in manieia supeiioie al ieale 2)
falsit oggettiva, che si ha quanuo l'opeiazione e avvenuta, peio e iifeiita a
soggetti uiveisi ua quelli che l'hanno posta in esseie. Il compoitamento e
sanzionato con la ieclusione uai 18 mesi ai 6 anni, l'elemento soggettivo uel
ieato ual uolo specifico ui evasione, pei questa fattispecie ui ieato non e pievista
alcuna soglia ui punibilit, e un ieato a consumazione istantanea! cioe si
iealizza nel momento in cui il falso uocumento fuoiiesce ualla mateiiale
uisponibilit uell'emittente, e chiaiamente non e ammissibile il tentativo ui auto
iegolaiizzazione.
Il uiiitto penale tiibutaiio segue in geneiale le iegole uel uiiitto penale comune,
c'e un piincipio ui specialit, in passato la sanzione amministiativa e la sanzione
penale si cumulavano, oggi invece si applica solo la fattispecie speciale! qual e
la fattispecie speciale, la noima penale tiibutaiia o la noima sanzionatiice
amministiativa tiibutaiia. Solitamente noime speciali sono quelle penali,
peich caiatteiizzate ual uolo specifico ui evasione. Quinui si applica solo la
sanzione penale- tiibunale.
Il iappoito tia piocessi piima uell'82 pieveueva la piegiuuiziale tiibutaiia! il
1S8
penale non si iniziava piima che si fosse concluso l'acceitamento tiibutaiio in
mouo uefinitivo. Ball' 82 fino al 2uuu c'e un uoppio binaiio, nel caso in cui finiva
piima il giuuizio penale, i fatti mateiiali acceitati in seguito a sentenze ui
conuanna o ui pioscioglimento ai fini uel uibattimento, facevano stato uel
piocesso tiibutaiio. Bal 2uuu in poi i uue binaii che non hanno pi influenza
l'uno con l'altio! i uue giuuizi sono fonuati su un sistema piobatoiio uiffeiente.
Es: nel uiiitto tiibutaiio c'e il uivieto ui piova testimoniale, che invece e la piova
iegina uel sistema piobatoiio penale.


































1S9

MR&*HA

Bisciplina uettata uagli ait. 62 e ss uel T0IR. Imposta sul Reuuito uelle Societ, e
un tiibuto ui caiatteie piopoizionale con aliquota fissata al 27.S%, a uiffeienza
uell'iipef che e un tiibuto a caiatteie piogiessivo.
Piesupposto uell'IRES! analogo a quello uell'Iipef, ovveio possesso ui uno uei
ieuuiti inuicati all'ait. 6 uel T0IR.
In cosa si uistingue la soggettivit passiva iipef ualla soggettivit passiva IRES.
Peich nel nostio oiuinamento si contiappongono un tiibuto a caiatteie
piogiessivo con un tiibuto a caiatteie piopoizionale.
Peich i soggetti passivi sono completamente uiffeienti, nel caso uell'Iipef i
soggetti passivi sono le peisone fisiche; ui contio i soggetti passivi uell'IRES, il
cui piesupposto e geneialmente il possesso ui ieuuiti inuicati all'ait. 6, sono i
soggetti ui matiice collettiva! l'IRES si applica a tutti i soggetti ui caiatteie
collettivo! ait .7S T0IR! (soggetti passivi) 1. Sono soggetti all'imposta sul
ieuuito uelle societ:
a) le societ pei azioni e in accomanuita pei azioni, le societ a iesponsabilit
limitata, le societ coopeiative e le societ ui mutua assicuiazione.

in sintesi: L'IRES si applica ai soggetti societaii a conuizione che si tiatti ui
soggetti societaii uotati ui peisonalit giuiiuica.

Le societ sono tutte peisone giuiiuiche. Ci sono soggetti che svolgono attivit
in foima societaiia, ma che non sono peisone giuiiuiche (Societ ui peisone,
portnersbip)! le societ ui peisone sono assoggettate a Iipef (piincipio ui
tiaspaienza!ex ait. S T0IR Ait. S - Reuuiti piouotti in foima associata.)

I soggetti IRES non sono solo i soggetti societaii uotati ui peisonalit giuiiuica
(societ ui capitali), ma l'IRES si applica a tutti i soggetti ui caiatteie collettivo,
infatti l'ait 7S iuentifica nelle letteie successive alla a) altie tipologie ui soggetti
passivi:

b) gli enti pubblici e piivati uiveisi ualle societ, nonch i tiust, iesiuenti nel
teiiitoiio uello Stato, che hanno pei oggetto esclusivo o piincipale l'eseicizio ui
attivit commeiciali;
c) gli enti pubblici e piivati uiveisi ualle societ, nonch i tiust, iesiuenti nel
teiiitoiio uello Stato, che non hanno pei oggetto esclusivo o piincipale
l'eseicizio ui attivit commeiciali;

I soggetti passivi IRES sono in piimo luogo i soggetti societaii uotati ui
peisonalit giuiiuica, ma poi nell'ambito ui applicazione uell'IRES iicauono
14u
anche i soggetti ui cui alla letteia b) e alla letteia c) uell'ait 7S. E che sono
iispettivamente qualificati come

Enti Commeiciali (letteia b)! Soggetti (Enti) pubblici uotati ui peisonalit
giuiiuica, uiffeienti ualle societ ui capitali, che svolgono attivit commeiciale
(come Enel, Eni piima uel 1992), che piouucono ieuuito u'impiesa ex ait. SS
T0IR.

Esempio stoiico: fino al 1992 esistevano ancoia gli enti pubblici economici,
quella che oggi e una societ quotata in boisa come L'Enel SpA in iealt a
quell'epoca eia consiueiata come un Ente Pubblico economico, infatti Enel e
piopiio l'acionimo ui ente nazionale pei l'eneigia elettiica. Cosi come Eni e
l'acionimo ui Ente nazionale Iuiocaibuii;

Enti Non Commeiciali (letteia c)! Soggetti che non hanno pei oggetto
piincipale l'eseicizio ui un'attivit commeiciale, cioe quegli enti uotati ui
peisonalit giuiiuica che non eseicitano attivit commeiciali come attivit
piincipale.
Questi Enti si iuentificano nelle fonuazioni, associazioni.

u) si consiueiano iesiuenti le societ e le associazioni che pei la maggioi paite
uel peiiouo u'imposta hanno la seue legale o la seue uell'amministiazione o
l'oggetto piincipale nel teiiitoiio uello Stato. L'oggetto piincipale e' ueteiminato
in base all'atto costitutivo, se esistente in foima ui atto pubblico o ui sciittuia
piivata autenticata, e, in mancanza, in base all'attivit effettivamente eseicitata.

-!(u) tutte le societ e gli Enti ui ogni tipo, con e senza peisonalit giuiiuica,
non iesiuenti nel teiiitoiio uello Stato, che piouucono ieuuito in Italia! una
paitneiship italiana non e soggetto IRES, ma iipef; ma una Limiteu Liability
Paitneiship che piouuce ieuuito ui locazione in Italia, attiaveiso la piopiiet ui
un immobile! ieuuiti fonuiaii (piesupposto uel tiibuto souuisfatto)! ma che
tiibuto uovi pagaie questa LLP! ex ait. 7S Tuii, comma 1, letteia u! La
limiteu Liability uovi pagaie Iies.

Peiiouo u'imposta.
Il peiiouo u'imposta uell'IRES non e l'anno solaie come pei L'iipef, ma e
l'eseicizio ui iifeiimento; questo e valiuo sopiattutto pei i soggetti societaii.

La nozione ui iesiuenza che iileva ai fini Iipef e sostanzialmente coiielata alla
sussistenza ui tie piesupposti che le peisone uevono integiaie in manieia
alteinativa ex ait. 2 uel u.p.i. 9171986:
141

1) isciizione all'anagiafe uella popolazione iesiuente (pei pi ui 18S gioini
nell'anno solaie)
o
2) uomicilio ex c.c. (pei pi ui 18S gioini nell'anno solaie)
o
S) iesiuenza ex c.c. (pei pi ui 18S gioini nell'anno solaie)

Ex ait. 7S Tuii, comma S. Quanuo un soggetto Iies ex ait. 7S comma 1, in
alteinativa, pei la maggioi paite uel peiiouo u'imposta (che non coinciue
necessaiiamente con l'anno solaie), ha alteinativamente, nel teiiitoiio uella
Repubblica Italiana,

1) la seue legale, la quale si iuentifica con la seue sociale inuicata nell'atto
costitutivo o nello statuto;
o
2) la seue uell'amministiazione, ossia il luogo ove viene svolta l'attivit ui
gestione, ua uesumeie in base a uati concieti eu effettivi;
o
S) l'oggetto piincipale, uesunto uall'atto costitutivo, ovveio, se mancante, con
iifeiimento all'attivit effettivamente eseicitata nel teiiitoiio uello Stato (luogo
uove viene svolta l'attivit concieta, Es: piouuzione).--> quiu in cui si tiamuta il
iisultante uella volont stiategica uel soggetto.

viene consiueiato iesiuente.

Tialascianuo il significato ui seue legale, pei seue uell'amministiazione ui una
societ , utilizzanuo una teiminologia anglosassone, si potiebbe uefiniie il ploce
of monoqement! si intenue il luogo in cui viene svolta l'attivit ui uiiezione
stiategica iilevante pei la gestione uel soggetto.

Es: una societ pei azioni avente la seue legale in Italia, avente seue
amministiativa, cioe luogo uove vengono assunte uecisioni stiategiche, a
uinevia, sai consiueiata iesiuente o non iesiuente. La iisposta e si, peich i tie
ciiteii suuuetti sono alteinativi.

Pei chiaiiie il concetto ui oggetto piincipale facciamo un esempio: consiueiiamo
una societ holuing, che ha una seiie ui paitecipate sostanzialmente tutte in
Italia, e ha seue legale e amministiativa a Lussembuigo. La ciicostanza inuica
che la societ ha come oggetto piincipale l'attivit ui gestione uelle
paitecipazioni, inuichei quinui allo stesso mouo che questo soggetto ha
l'oggetto piincipale in Italia. No, poich l'oggetto piincipale uella Boluing e la
142
gestione uelle paitecipazioni e le paitecipate, sebbene tutte iesiuenti in Italia,
sono il l'oggetto uell'oggetto, se l'oggetto piincipale e la gestione le paitecipate
iappiesentano cio su cui si estiinseca la gestione.

0lteiioie chiaiimento ex ait. 7S T0IR comma 4. L'oggetto esclusivo o piincipale
uell'ente iesiuente ueteiminato in base alla legge, all'atto costitutivo o allo
statuto, se esistenti in foima ui atto pubblico o ui sciittuia piivata autenticata o
iegistiata.

In mancanza ui foima qualificata! ex comma S. In mancanza uell'atto
costitutivo o uello statuto nelle pieuette foime, l'oggetto piincipale uell'ente
iesiuente e' ueteiminato in base all'attivit effettivamente eseicitata nel
teiiitoiio uello Stato; tale uisposizione si applica in ogni caso agli enti non
iesiuenti. ! piincipio uella pievalenza uella sostanza sulla foima.

Nell'ambito uella iesiuenza Iipef sono pieviste uelle piesunzioni legali ielative
(e non assoluta) ex ait 2-bis upi 9171986: si consiueiano altiesi iesiuenti,
salvo piova contiaiia (peich se cosi non fosse potiebbe venii meno il piincipio
ui capacit contiibutiva), i cittauini italiani cancellati ualle anagiafi uella
popolazione iesiuente eu emigiati in Stati o teiiitoii aventi un iegime fiscale
piivilegiato, inuiviuuati con uecieto uel Ninistio uelle finanze ua pubblicaie
nella uazzetta 0fficiale.

Questo puo inuuici a pensaie che esistano uelle piesunzioni legali ui iesiuenza
anche pei i soggetti Iies, infatti e cosi: esistono uue piesunzioni legali
(tialascianuo i tiust) ex ait. 7S commi S-bis e S-quatei.

S-bis. Salvo piova contiaiia, si consiueia esistente nel teiiitoiio uello Stato la
seue uell'amministiazione ui societ eu enti, che uetengono paitecipazioni ui
contiollo, ai sensi uell'aiticolo 2SS9, piimo comma, uel couice civile, nei soggetti
ui cui alle letteie a) e b) uel comma 1, se, in alteinativa:
a) sono contiollati, anche inuiiettamente, ai sensi uell'aiticolo 2SS9, piimo
comma, uel couice civile, ua soggetti iesiuenti nel teiiitoiio uello Stato;
b) sono amministiati ua un consiglio ui amministiazione, o altio oigano
equivalente ui gestione, composto in pievalenza ui consiglieii iesiuenti nel
teiiitoiio uello Stato.

Si consiueia iesiuente in Italia quel soggetto foimalmente non iesiuente, che si
tiovi a fungeie ua soggetto inteiposto; cioe che e consiueiato iesiuente quel
soggetto foimalmente non iesiuente che ua un lato contiolla (contiollo a valle)
un soggetto italiano e uall'altia e contiollato (contiollo a monte) ua un soggetto
italiano.
14S

Il legislatoie nel 2uu6 ha intiouotto questa piesunzione legale pei evitaie il
fenomeno uell'alienazione uella paitecipazione ui contiollo all'esteio veiso una
societ inteiposta che avesse a sua volta contiollato una societ italiana! in
questo mouo il soggetto inteiposto z(cioe la societ esteia)avente paitecipazioni
italiane societ x,le iigiiava (ceuenuole)au un'altia societ italiana y,
consentenuo a questa ui otteneie uiviuenui tassati seconuo la tassazione esteia
ui uiviuenui ua paitecipazione uella societ x. Il legislatoie consiueia, in via
piesuntiva, la societ inteiposta z, come una societ iesiuente.

S-quatei. Salvo piova contiaiia, si consiueiano iesiuenti nel teiiitoiio uello
Stato le societ o enti il cui patiimonio sia investito in misuia pievalente in
quote ui fonui ui investimento immobiliaie chiusi ui cui all'aiticolo S7 uel testo
unico ui cui al uecieto legislativo 24 febbiaio 1998, n. S8, e siano contiollati
uiiettamente o inuiiettamente, pei il tiamite ui societ fiuuciaiie o pei
inteiposta peisona, ua soggetti iesiuenti in Italia. Il contiollo e' inuiviuuato ai
sensi uell'aiticolo 2SS9, commi piimo e seconuo, uel couice civile, anche pei
paitecipazioni posseuute ua soggetti uiveisi ualle societ.


Il ieuuito IRES.
I soggetti Iies, societ ui capitali ex ait. 7S comma 1, letteia a e gli enti
commeiciali ex ait. 7S comma1, letteia b, piouucono sempie ieuuiti u'impiesa.

uli enti non commeiciali (ait 7S, comma 1, letteia c) e le societ o enti quale che
siano, titolaii o meno ui peisonalit giuiiuica, non iesiuenti (ait. 7S, comma 1,
letteia u), piouucono tutte le categoiie potenzialmente iilevanti ai fini uella
nostia uisciplina.

Ex: Ente non commeiciale, fonuazione ui matiice bancaiia che ha beni immobili
in locazione (ieuuito fonuiaiio), un ccoiiente che geneia inteiesse attivi
(ieuuito ui capitale), una paitecipazione ui contiollo in una societ non quotata
che poi la ceuo (ieuuito uiveiso) e potiebbe aveie come attivit collateiale
l'eseicizio ui un impiesa ui piouuzione ui seivizi (ieuuito u'impiesa).

Applicheio poi l'aliquota Iies piopoizionale.

NB: Se io sono una societ fiancese, che eseicita un'attivit sul suolo uella
Repubblica Italiana in foima ui stabile oiganizzazione, che ieuuito piouuco in
Italia.
Reuuito u'impiesa.
Se io sono una societ fiancese, che eseicita un'attivit u'impiesa in Italia non in
foima ui stabile oiganizzazione, ma attiaveiso una contiollata iesiuente, che
144
ieuuito piouuco. Reuuito ui capitale, peich la contiollata e un soggetto
autonomo e quanuo questa uistiibuii il uiviuenuo veiso la societ fiancese,
piouuii ieuuito ui capitale.

I soggetti Iies piincipali, cioe le societ quotate e gli enti commeiciali, che
abbiamo uetto, gestiscono la piopiia posizione in iealt come titolaii ui ieuuito
u'impiesa, sulla base ui quali iegole ueteiminano la loio posizione. A iiguaiuo
iilevano sostanzialmente gli aiticoli 81 e ss T0IR, che uisciplinano e iegolano la
uisciplina uel ieuuito u'impiesa. La uisciplina analitica uel ieuuito u'impiesa,
ovveio la categoiia ieuuituale conseguita uai soggetti enti commeiciali e societ
capitali, e uettata nel attuale contesto noimativo, solo eu esclusivamente nei
suuuetti aiticoli. Nentie la uisciplina uel ieuuito u'impiesa uettata negli aiticoli
SS e ss T0IR nell'ambito Iipef, contiene soltanto un iinvio alla uisciplina
successiva uell' IRES iiguaiuo ai ieuuiti u'impiesa. In sostanza anche la
uisciplina analitica uei ieuuiti u'impiesa iipef e uisciplinata uagli aiticoli 81 e ss
T0IR, ui cui gli aiticoli SS ss T0IR ne fanno solo un iifeiimento sintetico. Questa
e una mouificazione che e avvenuta nel 2uu4, pieceuentemente come tutte le
categoiie ieuuituali, anche la categoiia uel ieuuito u'impiesa tiovava la sua
uisciplina analitica non nell'ambito uelle categoiie IRES, ma nell'ambito uelle
categoiie IRPEF. E quinui tutte le categoiie ieuuituali inclusa la uisciplina uel
ieuuito u'impiesa eiano uesciitte in ambito iipef.

Nozione sugli aiticoli 14S e ss. e 148 e ss T0IR ! Le iegole analitiche pei la
ueteiminazione uei ieuuiti (pluii categoiie) pei i soggetti, ex ait. 7S, comma 1,
letteie c) sono uettate uagli aiticoli 14S e ss T0IR.

Invece l'ait 1S1 T0IR e ueuicato alla ueteiminazione uel ieuuito uei soggetti ui
cui all'ait. 7S, comma1, letteia u.














14S

MR3CN.;<2 >3 -:?3;<-.0
Natuia uell'imposta ui iegistio.
L'imposta ui iegistio iientia nell'ampia categoiia uelle imposte sugli affaii
(come l'Iva e l'imposta ui bollo). L'imposta e solitamente uefinita come imposta
sui tiasfeiimenti; in iealt il suo campo ui applicazione va al ui l, in quanto sono
soggetti a imposta ui iegistio anche gli atti non tiaslativi, puich abbiano
contenuto economico.
Esso fa paite uei tiibuti collegati alla conseivazione e la pubblicit uegli atti. La
uisciplina uell'imposta ui iegistio e contenuta nel Testo unico appiovato nel
1986.
Il piesupposto uel tiibuto.
L'imposta ui iegistio e legata alla piestazione ui un seivizio amministiativo eu
ha natuia ui tassa quanuo e uovuta in misuia fissa e non ha altia giustificazione
che la piestazione uel seivizio vi sono poi casi in cui il tiibuto e iappoitato, in
iagione piopoizionale, al valoie uell'atto: eu in tal caso il tiibuto assume natuia
ui imposta.
La iegistiazione.
La iegistiazione avviene a seguito ui iichiesta ui iegistiazione o u'ufficio. vanno
uistinti: - atti soggetti a iegistiazione in teimine fisso; - atti soggetti a
iegistiazione in caso u'uso; - atti non soggetti a iegistiazione.
Pei gli atti soggetti a iegistiazione in teimine fisso, la legge pone a caiico ui
ueteiminati soggetti (contiaenti, notai, ...) l'obbligo ui iichieueine la
iegistiazione entio un uato teimine, piesentanuo l'atto all'0fficio uell'Agenzia
uelle entiate, che liquiua l'imposta e ne chieue il pagamento. Pei gli atti ua
iegistiaie in caso u'uso, l'atto puo esseie usato solo se e stata pieviamente
effettuata la iegistiazione.
Infine, e pievisto che pei qualsiasi atto sciitto puo chieueine la iegistiazione
chiunque vi abbia inteiesse. La iichiesta ui iegistiazione e fatta su appositi
stampati foiniti uall'0fficio. La iegistiazione uegli atti ielativi a uiiitti sugli
immobili ueve esseie iichiesta in via telematica.
Le iichieste uevono esseie pieceuute ual pagamento uei tiibuti, auto liquiuati
ual iichieuente. uli uffici contiollano la iegolaiit uell'autoliquiuazione e uel
veisamento uelle imposte. Bi iegola, la iegistiazione avviene a seguito ui
iichiesta ui paite, ma, se non e stato osseivato l'obbligo ui iichieueila, la
iegistiazione e fatta u'ufficio. Pei gli atti uei notai e uei pubblici ufficiali, la
146
iegistiazione u'ufficio e possibile sol che si iinvengano, nei iegistii o nei
iepeitoii, gli estiemi ui atti non iegistiati.
Pei le sciittuie piivate la iegistiazione u'ufficio e pievista solo quanuo le
sciittuie siano uepositate piesso pubblici uffici, quanuo l'Amministiazione
finanziaiia ne sia venuta legittimamente in possesso e in piesenza ui contiatti
veibali sulla base ui piove piesuntive.
uli atti ua iegistiaie in teimine fisso.
Sono uetti atti ua iegistiaie in teimine fisso gli atti pei i quali vi e obbligo ui
iichieueie la iegistiazione entio venti gioini ualla ieuazione. vanno uistinti
quattio giuppi:
- atti sciitti inuicati nella taiiffa; - contiatti veibali; - opeiazioni
societaiie; - atti foimati all'esteio.
In linea geneiale, puo uiisi che sono ua iegistiaisi in teimine fisso tutti gli atti
aventi pei oggetto piestazioni a contenuto patiimoniale, con la uuplice
eccezione uegli atti pei i quali vale la iegola uel caso u'uso e uegli atti pei i quali
non vi e obbligo ui iegistiazione. I contiatti veibali soggetti a iegistiazione sono
quelli ui locazione o affitto ui beni immobili e ui tiasfeiimento o affitto ui
azienue.
Inoltie, uevono esseie iegistiati gli atti foimati all'esteio, che hanno pei oggetto
il tiasfeiimento uella piopiiet ui beni immobili, la locazione o l'affitto ui beni
immobili, etc.
uli atti ua iegistiaie in caso u'uso.
Pei uso ui un atto si intenue l'uso uell'atto a fini amministiativi, ossia la sua
piouuzione in un pioceuimento amministiativo. L'atto, piima ui esseie
uepositato piesso una pubblica amministiazione, ueve esseie iegistiato. In
piatica, non si veiifica ui fiequente che un atto uebba esseie iegistiato in vista
uel suo uso amministiativo: e peio impoitante aveie piesenti le ipotesi in cui cio
si veiifica, peich cio significa che non vi e l'obbligo ui iegistiazione in teimine
fisso. I casi iiguaiuano i contiatti foimati meuiante coiiisponuenza e le sciittuie
piivate non autenticate ielative au opeiazioni Iva.
Noualit eu effetti uella iegistiazione.
La iegistiazione consiste nell'annotazione in apposito iegistio uell'atto o uella
uenuncia e, in mancanza, uella iichiesta ui iegistiazione. Pei atti pubblici,
sciittuie piivate autenticate e atti giuuiziaii, la iegistiazione va iichiesta
all'0fficio uell'Agenzia uelle entiate; negli altii casi la iegistiazione puo esseie
iichiesta a qualunque 0fficio. la iegistiazione attesta l'esistenza uegli atti e
attiibuisce au essi uata ceita.
147
vi e nella legge uel iegistio un geneiale uivieto ui iilascio ui atti non iegistiati ua
paite ui pubblici ufficiali. Il pagamento uell'imposta ui iegistio, quinui,
conuiziona l'utilizzo uegli atti giuiiuici.
I soggetti passivi.
Bobbiamo uistingueie tia soggetti obbligati a iichieueie la iegistiazione e
soggetti obbligati al pagamento uel tiibuto. Pei i contiatti veibali e pei gli atti
foimati all'esteio, le paiti uell'atto uevono chieueie la iegistiazione e pagaie
l'imposta.
0n seconuo giuppo ui soggetti e costituito uai iesponsabili u'imposta, che sono
obbligati insieme con le paiti uegli atti. Pei gli atti pubblici e pei le sciittuie
piivate autenticate, l'obbligo ui iichieueie la iegistiazione e a caiico uei notai
(pei la sola imposta piincipale). vi sono infine uei soggetti che sono obbligati a
chieueie la iegistiazione ma non a pagaie l'imposta:
- cancellieii e segietaii ui oigani giuiisuizionali; - gli impiegati
uell'Amministiazione finanziaiia e gli appaitenenti alla uuaiuia ui Finanza pei
gli atti pei i quali e pievista la iegistiazione u'0fficio. In entiambi i casi l'imposta
e uovuta ualle paiti uel giuuizio.
L'inteipietazione uegli atti.
L'imposta ui iegistio e qualificata come imposta u'atto. Noima basilaie, in
mateiia, e quella seconuo cui l'imposta e applicata seconuo la intiinseca natuia e
gli effetti giuiiuici uegli atti piesentati alla iegistiazione. Il legislatoie ha
espiessamente couificato pei cui l'imposta ui iegistio e imposta u'atto, che si
applica, cioe, esclusivamente in base a cio che iisulta uall'atto inteso come
uocumento. L'imposizione si uimensiona sul uato giuiiuico e si confoima alla
tipologia uegli effetti giuiiuici uegli atti, ma il uato foimale va assunto come
manifestazione ui una sottostante vicenua, che u giustificazione costituzionale
al tiibuto. L'esclusivo iilievo uell'atto significa anche che, in seue ui
inteipietazione, non valgono i ciiteii inteipietativi extiatestuali, come stabilito
ual couice civile.
Atti unitaii a contenuto pluiimo.
Se un atto contiene pi uisposizioni che non ueiivano necessaiiamente, pei loio
natuia, le une ualle altie, ciascuna e soggetta au imposta come se fosse un atto
uistinto. Quanuo l'atto enuncia atti non iegistiati, si tassa anche quello enunciato
(au esempio, fallimento ui una societ ui fatto).
Quanuo sono unitaiiamente negoziati beni pei i quali sono pieviste aliquote
uiveise, si applica l'aliquota pi elevata. 0n atto in paite a titolo oneioso, in
148
paite a titolo giatuito, e soggetto all'imposta ui iegistio pei la paite oneiosa,
all'imposta sulle uonazioni pei la paite giatuita.
Pluialit ui atti ielativi au un'unica causa negoziale.
Simmetiico al ciiteiio oia enunciato e il ciiteiio pei cui, se una vicenua giuiiuica
unitaiia e iealizzata con pi atti, la tassazione e unica. Seconuo la
giuiispiuuenza, pei iiteneie necessaiiamente connesse e ueiivanti l'una
uall'altia pi uisposizioni contenute nello stesso atto, ueve sussisteie una
oggettiva necessit giuiiuica e contiattuale ui connessione.
Tale uisposizione iispecchia un piincipio geneiale uell'imposta ui iegistio,
seconuo cui, quanuo un unico uisegno negoziale e iealizzato con pi atti, su un
atto soltanto si applica l'imposta piopoizionalmente, mentie l'altio e tassato in
misuia fissa. Si collegano a tale ciiteiio i contiatti pieliminaii, gli atti sottoposti
a conuizione sospensiva e la stipulazione ui un contiatto con successiva
iisoluzione.
Nisuie antiabuso. Piesunzione e libeialit.
L'imposta ui iegistio e collegata, come abbiamo visto, non tanto alla tipologia
economica uegli atti, ma alla loio tipologia giuiiuica. vi sono, peio, noime
specifiche intese au impeuiie elusioni e fioui. Si pieveue infatti che i
tiasfeiimenti immobiliaii eu i tiasfeiimenti ui paitecipazioni sociali posti in
esseie tia coniugi o tia paienti si piesumono uonazioni, se l'ammontaie
complessivo uell'imposta ui iegistio iisulta infeiioie a quello uelle imposte
applicabili in caso ui tiasfeiimento a titolo giatuito.
Piesunzione ui tiasfeiimento uelle accessioni e uelle peitinenze.
Nei tiasfeiimenti immobiliaii le accessioni, i fiutti penuenti e le peitinenze si
piesumono tiasfeiiti all'acquiiente uell'immobile, a meno che siano esclusi
espiessamente ualla venuita.
Contiatto pei peisona ua nominaie e manuato iiievocabile.
Quanuo viene concluso un contiatto, una paite puo iiseivaisi la facolt ui
nominaie successivamente la peisona che acquista i uiiitti e assume gli obblighi
nascenti ual contiatto; la uichiaiazione ui nomina ueve esseie comunicata
all'altia paite nel teimine ui tie gioini ualla stipulazione uel contiatto, salvo che
le paiti abbiano stabilito un teimine uiveiso.
La uichiaiazione ui nomina, se fatta entio venti gioini, viene tassata in misuia
fissa; in tutti i casi in cui e fatta oltie i tie gioini, viene tassata con la stessa
imposta che e uovuta pei l'atto cui si iifeiisce la uichiaiazione ui nomina. La
noima e uiietta au impeuiie che si faccia iisultaie un solo tiasfeiimento in luogo
ui uue tiasfeiimenti effettivi.
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Nullit uei patti contiaii alla legge uel iegistio.
I patti contiati alle uisposizioni uel piesente Testo unico, compiesi quelli che
pongono l'imposta e le eventuali sanzioni a caiico uella paite inauempiente,
sono nulli anche fia le paiti. E oppoituno aggiungeie che non e nulla la clausola
con cui le paiti stabiliscono che l'imposta e a caiico ui una ui esse: tale clausola
non ha alcun effetto nei confionti uel Fisco.
Atti invaliui e atti uichiaiativi uella nullit.
L'invaliuita ui un atto non iileva agli effetti uell'imposta, che e uovuta anche se
l'atto e invaliuo. Il legislatoie accoiua la iestituzione uell'imposta soltanto
quanuo la nullit o l'annullamento siano sanciti ua una sentenza passata in
giuuicato e l'atto non sia suscettibile ui iatifica, confeima o convaliua; non e mai
accoiuata la iestituzione quanuo l'invaliuit sia imputabile alle paiti. uli atti che
acceitano la nullit sono tassati in misuia fissa. La motivazione effettiva ui tale
inuiiizzo giuiispiuuenziale e nel sospetto che l'atto uichiaiativo uissimuli la
ietiocessione: nel sospetto, cioe, che le paiti, uopo avei stipulato un atto
tiaslativo valiuo, concluuono poi un nuovo contiatto tiaslativo, e che, pei evitaie
una seconua tassazione, piomuovano un giuuizio fiauuolento ui nullit uel
piimo atto.
L'alteinativit tia Iva e imposta ui iegistio.
Imposta ui iegistio e Iva sono tiibuti alteinativi. 0n atto sciitto, compieso tia
quelli soggetti au imposta piopoizionale, e ieca opeiazioni soggette a Iva, e
soggetto a tassa fissa. Il piincipio ui alteinativit iiguaiua non solo le opeiazioni
imponibili, ma anche quelle non imponibili o esenti.
Au esempio, un uecieto ingiuntivo, con cui un impienuitoie intima au un suo
cliente il pagamento ui una meice, e soggetto au imposta fissa, peich la
cessione ui meici e soggetta au Iva. Il pioblema uell'alteinativit tia Iva e
iegistio si pone sovente nella piatica quanuo soige la questione se sia stata
ceuuta un'azienua o singoli beni azienuali.
La Biiettiva sulla iaccolta ui capitali e la tassazione uei confeiimenti.
0na uelle piime uiiettive comunitaiie ha pei oggetto le imposte inuiiette sulla
iaccolta ui capitali. La Biiettiva pieveue l'istituzione ui una imposta sui
confeiimenti, ua applicaie una sola volta eu unicamente nello Stato in cui ha
seue la uiiezione effettiva o la seue statutaiia uella societ. I piesupposti
uell'imposta sono:
- la costituzione ui una societ ui capitali; - la tiasfoimazione in societ ui
capitali ui una peisona giuiiuica; - l'aumento uel capitale sociale meuiante
confeiimento ui beni; - l'aumento uel patiimonio sociale meuiante confeiimento
ui beni; - etc.
1Su
Sono inoltie tassati i tiasfeiimenti, ua un Paese teizo in uno Stato membio, o ua
uno Stato membio au un altio, uella seue uella uiiezione effettiva o uella seue
statutaiia ui una societ. Al tempo stesso, la Biiettiva vieta che possano esseie
applicate alle societ ui capitali imposte inuiiette uiveise ua quella configuiata
ualla Biiettiva.
Bopo la piima Biiettiva, il legislatoie comunitaiio si e pieoccupato, ua un lato, ui
aimonizzaie le aliquote, e, uall'altio, ui accoiuaie tiattamenti ui favoie alle
opeiazioni ui concentiazione. Bal 198S le opeiazioni ui concentiazione sono
state esentate.
I confeiimenti sono tassati con imposta ui iegistio, con aliquota uel 4 pei cento,
ma sono tassati in misuia fissa gli atti ui fusione e scissione e i confeiimenti ui
azienue e iami azienuali posti in esseie ua societ o ua altii enti. I confeiimenti
ui immobili sono soggetti au imposta piopoizionale; sono, invece, soggetti a
tassa fissa i confeiimenti ui azienue, uanaio e beni mobili.
La tassazione uelle sentenze.
Quanuo si concluue un pioceuimento giuuiziaiio, il fascicolo viene tiasmesso
ualla cancelleiia all'Agenzia uelle entiate, la quale liquiua il tiibuto uovuto sulla
sentenza, e su altii atti piesenti nel fascicolo. Il tiibuto e innanzitutto uovuto e
liquiuato sulla sentenza ui piimo giauo; la iifoima totale o paiziale uella piima
sentenza non si iiflette sul tiibuto liquiuato sulla sentenza iifoimata, ma fa
soigeie un autonomo uiiitto al iimboiso.
Se la sentenza enuncia un atto non iegistiato, ueve esseie tassato anche l'atto
enunciato.
Base imponibile e giuuizio ui congiuit.
La base imponibile e uata ual valoie uell'atto iegistiato (valoie uella
piestazione). vi sono peio piestazioni pei le quali, se il piezzo o valoie inuicato
nell'atto non e iitenuto congiuo uall'ufficio uelle entiate, si ienue necessaiia una
stima. Il giuuizio ui congiuit non e ammesso pei le cessioni ui immobili au uso
abitativo, nei casi in cui inteivengono fia peisone fisiche che non agiscono
nell'eseicizio ui attivit commeiciali, se l'acquiiente iichieue che l'imposta sia
applicata sul valoie catastale. Le paiti, peio, hanno l'obbligo ui inuicaie nell'atto
l'effettivo coiiispettivo pattuito pei la cessione. Se le paiti occultino il
coiiispettivo effettivamente pattuito, viene meno la tassazione sul valoie
catastale e la base imponibile sai costituita ual coiiispettivo effettivamente
pattuito, con sanzione amministiativa. Al ui fuoii uel caso inuicato, l'imposta non
si applica sul valoie catastale, ma sul valoie venale. vale la iegola geneiale,
seconuo cui l'imposta, in seue ui iegistiazione uell'atto, e applicata al piezzo
pattuito, ma l'ufficio puo acceitaie come uovuta un'imposta complementaie,
1S1
quanuo il valoie noimale uell'immobile e supeiioie al piezzo. vi sono atti pei i
quali non e ammesso il giuuizio ui congiuit:
Imposta piincipale, suppletiva e complementaie.
Sulla base ui cio che emeige uall'atto ua iegistiaie, o ui altii elementi
appositamente uichiaiati ai fini uell'applicazione uel tiibuto, il fisco pioceue alla
liquiuazione eu alla iichiesta uell'imposta piincipale. L'imposta piincipale
iiscossa in seue ui iegistiazione uell'atto.
L'imposta suppletiva e quella iichiesta uopo la iegistiazione, quanuo sia uiietta
a coiieggeie eiioii ou omissioni uell'ufficio. L'imposta complementaie e,
iesiuualmente, ogni imposta iichiesta uopo la iegistiazione, che non abbia
caiatteie suppletivo.
Il caso pi fiequente ui imposta complementaie si ha quanuo l'ufficio iettifica in
aumento la base imponibile uell'imposta. Si ha poi imposta complementaie nelle
vaiie ipotesi in cui la piima applicazione uell'imposta avviene su ui una base
imponibile piovvisoiia.
- - - - etc.
pei i contiatti costitutivi ui obbligazione ui faie; pei le cessioni ui contiatto; pei
gli atti ui gaianzia;
Poteii istiuttoii. Avvisi ui liquiuazione e ui acceitamento.
Pei l'applicazione uell'imposta ui iegistio i poteii istiuttoii uell'ufficio eiano
piuttosto limitati. 0ia i poteii ui inuagine e contiollo, pievisti pei le imposte sui
ieuuiti si applicano anche all'imposta ui iegistio. Agli effetti uell'imposta ui
iegistio, l'ufficio puo emetteie uue tipi ui atto: avvisi ui liquiuazione e avvisi ui
acceitamento.
Emette avvisi ui liquiuazione quanuo, essenuo gi ueteiminata la base
imponibile, si tiatta soltanto ui quantificaie l'imposta. L'avviso ui liquiuazione e
un atto impositivo, le cui ueteiminazioni uivengono uefinitive se non impugnate.
Se au esso non segue il pagamento uel tiibuto, l'Amministiazione puo isciiveie a
iuolo il uebito.
L'0fficio, quanuo iettifica il valoie imponibile, emette un avviso ui acceitamento,
che ueve altiesi liquiuaie l'imposta, con gli inteiessi e le sanzioni.
La iiscossione.
L'imposta piincipale e uovuta in seue ui iegistiazione. Se vi e iicoiso contio
l'acceitamento ui un'imposta complementaie, l'Agenzia puo iiscuoteie, in
penuenza uel giuuizio ui piimo giauo, un teizo uella maggioie imposta
acceitata.
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Registiazione a uebito e iiscossione uiffeiita.
La iegistiazione a uebito e quella che viene effettuata senza contempoianeo
pagamento uelle imposte uovute. Tale pioceuuia e ammessa in tie casi:
- le sentenze e gli atti uei pioceuimenti contenziosi in cui sono inteiessate le
amministiazioni uello Stato;
- gli atti ielativi alla pioceuuia fallimentaie;
- le sentenze che conuannano al iisaicimento uel uanno piouotto ua ieato.
La iegistiazione a uebito conceine situazioni penuenti, e l'imposta sai iichiesta
quanuo sai cessata la penuenza; l'imposta sai cosi iichiesta al soggetto che
iisulti soccombente.