UNIVERSIDAD DE LA CUENTA DEL PLATA - Facultad de Ciencias Econmicas

Ctedra CONTABILIDAD III Unidad 6

Cra.Verena Gimnez Ortiz

1
UNIDAD 6 ESTADO DE EVOLUCION DEL PATRIMONIO NETO.

1- REQUISITOS QUE DEBE SATISFACER.
El Marco conceptual de las normas contables profesionales establece
los requisitos que debe satisfacer toda la informacin que integran los estados
contables, para lo cual nos remitimos a la introduccin de la unidad 7.
S nos parece importante, exponer el concepto del estado y como es
tratado en la normativa vigente.
Concepto RT.8 captulo V punto A.1
Informa la composicin del patrimonio neto y las causas de los cambios
acaecidos durante los perodos presentados en los rubros que lo integran.
Los elementos que la contabilidad debe considerar para brindar
informacin sobre la EVOLUCION DEL PATRIMONIO durante el perodo,
incluyendo un resumen de las causas del resultado asignable a ese lapso estn
contenidos en la RT.16. punto 4.1.3 que comienza diciendo que el patrimonio
neto resulta del aporte de sus propietarios
1
y de la acumulacin de resultados,
definicin hecha segn su origen: PN =capital + resultados acumulados.
Tambin expone la igualdad patrimonial:
Patrimonio neto = Activo Pasivo
En relacin con las causas de los cambios acaecidos durante el
ejercicio, se distinguen en especial los movimientos cuantitativos
2
:

Categora Tipo de operacin

Movimiento con los propietarios
o Aportes de los propietarios
o Disminuciones de capital
o Distribucin de dividendos en efectivo o especie.

Incrementos patrimoniales no
transferidos a resultados (resultados
diferidos)
3
o Diferencias de cambio por conversin (mtodo
ajustar-convertir-discriminar)
o Diferencias transitorias de instrumentos derivados
utilizados como cobertura eficaz
o Revaluaciones tcnicas de bienes de uso
Resultados del ejercicios o Ganancia o prdida del ejercicio.
Los movimientos cualitativos, como su nombre lo indica modifican la
composicin del estado pero no su quantum, no vara el total del PN, siendo
algunas de ellas las detalladas en la RT.16. punto 4.2.5. y las que surgen del
propio modelo de estado de evolucin, anexo de la RT.9



1
Ver Unidad 1 que se considera capital y el criterio de capital financiero.
2
SENDEROVICH, P. Exposicin, diagnstico y lectura de la informacin contable 2 ed. Ed.La Ley.2006.
Tomo II pg. 461
3
Segn FOWLER surgen cuando las normas contables no aplican estrictamente el concepto de ganancia
basado en el mantenimiento del capital financiero.
UNIVERSIDAD DE LA CUENTA DEL PLATA - Facultad de Ciencias Econmicas
Ctedra CONTABILIDAD III Unidad 6
Cra.Verena Gimnez Ortiz

2
2- CONTENIDO Y FORMA DE PRESENTACIN.
La normativa contable profesional habla de la estructura del estado,
que se encuentra enunciada en forma general en la RT.8 captulo V punto A.2
y la discriminacin de los rubros est expuesta en la RT.9 captulo V punto A y B,
y como anexo de la resolucin un modelo del estado.
La estructura comprende:
a) el agrupamiento de los conceptos (en los rubros especficos)
b) la evolucin de los saldos
Se representa por medio de una matriz de doble entrada, siendo las
columnas las representativas de los rubros y las filas muestra la evolucin que
por cada rubro se produjo en el ejercicio, partiendo de un saldo inicial, para
arribar al saldo final.
WIRTH
4
dice que: Expone detalladamente la composicin del
patrimonio neto al inicio del ejercicio en sus dos grandes componentes que
son capital y resultados, indicando a su vez para cada uno de estos grupos su
composicin analtica: capital social, ajustes del capital y anticipos a cuenta
de futuras emisiones para el primero, y reservas, resultados diferidos, resultados
de ejercicios anteriores y resultados del ejercicio para el segundo. Luego
indica como han variado cada uno de estos conceptos durante el ejercicio
para concluir exponiendo las cifras al cierre del mismo. El total del patrimonio
neto va a coincidir con el expuesto en el estado de situacin patrimonial bajo
la denominacin: total del patrimonio neto.

3- AGRUPAMIENTO Y CLASIFICACIN.

En la unidad 1 vimos con detenimiento cada uno de los rubros que
componen el estado, quedando ahora exponerlos de acuerdo al modelo
establecido en la RT.9 (ver modelo y leer captulo V) ) cuyos aspectos salientes
son
5
:

Concepto Aspectos salientes
Acciones en circulacin Se exponen separadamente las acciones en circulacin
por su valor nominal, y en cuenta aparte el ajuste del
capital, proveniente de su reexpresin.
Aportes irrevocables Requiere integracin del aporte
Establecimiento de clusulas para su conversin en
acciones.
Idnticas mayoras asamblearias para su reclasificacin al
pasivo que las solicitadas para una reduccin de capital.
Primas de emisin Al no estar representadas por ttulos valores, se exponen
directamente por su valor reexpresado.

4
SANCHEZBROT, L. Digesto Prctico de la Ley. Contabilidad y auditora. Ed. La Ley.2004. Tomo I. pg.238.
5
SENDEROVICH, P. Exposicin, diagnstico y lectura de la informacin contable 2 ed. Ed.La Ley.2006.
Tomo II pg. 465

UNIVERSIDAD DE LA CUENTA DEL PLATA - Facultad de Ciencias Econmicas
Ctedra CONTABILIDAD III Unidad 6
Cra.Verena Gimnez Ortiz

3
Acciones preferidas Se incluyen en el patrimonio neto, cuando queda en
manos de la empresa emisora la opcin de resolver si
habrn de ser rescatadas (si no es pasivo)

4- INFORMACION COMPARATIVA.
El ltimo prrafo del punto A.2 de la RT.8 establece que deber
presentarse en una columna la informacin comparativa. Criticado por
Fowler, que considera que no agrega nada toda la evolucin, sino slo sus
importes totales.
RT.8. captulo II punto E: Los importes de los estados contables bsicos se presentarn a
dos columnas. En la primera se expondrn los datos del perodo actual y en la segunda la
siguiente informacin comparativa:
a) cuando se trate de ejercicios completos, la correspondiente al ejercicio
precedente;
b) cuando se trate de perodos intermedios:
1. Estado de Situacin Patrimonial: la informacin comparativa del ejercicio
completo precedente.
2. dems estados (Estado de resultados, estado de evolucin y estado de flujo
de efectivo): la informacin comparativa correspondiente al perodo
equivalente del ejercicio precedente. Pudiendo tener una tercera columna
para negocios estacionales.
Cuando la duracin del ejercicio o perodo incluido con fines comparativos difiera de la
duracin del ejercicio o perodo corriente, debern exponerse esta circunstancia y el
efecto que sobre la comparabilidad de los datos pudieren haber tenido la
estacionalidad de las actividades o cualesquiera otros hechos.
Modificacin de la informacin de ejercicios anteriores.
RT.8. captulo V punto B: cuando las modificaciones de ejercicio anteriores afecten al
patrimonio neto, en el EVPN debe exponerse el saldo inicial por su valor anterior, tal como fue
publicado oportunamente y reexpresado, la descripcin de la modificacin correspondiente y
el valor corregido
Adems se debe describir la modificacin y sus efectos en la informacin
complementaria.
Las modificaciones de resultados de ejercicios anteriores se presentan, a efectos
comparativos, netas del efecto del impuesto a las ganancias.
En la anterior redaccin de la RT.8 el ltimo prrafo haca referencia que
debieran ser netas del efecto impositivo slo en los casos en que se aplique el
mtodo del impuesto diferido. Y como dicha normativa es obligatoria para
todos, es que se suprimi con la ltima modificacin, pero no es muy seguro
que la prctica del impuesto diferido se generalice.
La misma RT.8 pero en el captulo II de normas comunes en el punto F. agrega que
adems de este estado,
a) se deber exponer en el estado de flujo de efectivo si correspondiere y,
b) debern adecuarse las cifras correspondientes al ejercicio precedente
comparativo.
Estas adecuaciones no afectan a los estados contables correspondientes a esos
ejercicios ni a las decisiones tomadas con base a ellos.


UNIVERSIDAD DE LA CUENTA DEL PLATA - Facultad de Ciencias Econmicas
Ctedra CONTABILIDAD III Unidad 6
Cra.Verena Gimnez Ortiz

4
RT.17.punto 4.10:
Estas modificaciones se practicarn con motivo de:
a) correcciones de errores en la medicin de los resultados informados en estados
contables de ejercicios anteriores; o
b) la aplicacin de una norma de medicin contable distinta de la utilizada en el
ejercicio anterior.
En ambos casos se corregir la medicin contable de los resultados acumulados al
comienzo del perodo.
No se computarn modificaciones a resultados de ejercicios contables anteriores
cuando:
1) cambien las estimaciones contables como consecuencia de la obtencin de
nuevos elementos de juicio que no estaban disponibles al momento de emisin de
los estados contables correspondientes a dichos ejercicios;
2) cambien las condiciones preexistentes u ocurran situaciones que en sustancia son
claramente diferentes de lo acaecido anteriormente.
La normativa aplica el criterio restrictivo que no genera AREA ajustes por
modificaciones de estimaciones, las que se imputan directamente al resultado
del ejercicio.
Partiendo de la premisa que el resultado de un ejercicio, es la resultante
de la comparacin de patrimonios netos, medidos en trminos homogneos,
con la exclusin de los movimientos cuantitativos con los propietarios. El
fundamento de la imputacin de los AREA
6
, como correcciones a los
resultados no asignados al inicio, es el de no afectar el resultado del ejercicio,
con partidas que, si bien se han puesto de manifiesto en el presente ejercicio,
corresponden a hechos sustanciales originados en ejercicios anteriores,
tambin, el de no afectar la comparabilidad entre estados, dado en general
por el cambio en la aplicacin de normas contables.

Concepto Tipificacin

Errores
error de cmputo: de clculo en la compilacin de
inventarios
error de juicio: en la apreciacin de hechos ocurridos: falta de
constitucin de previsin por desvalorizacin de activos
obsoletos o incobrables
Omisiones falta de constitucin de provisin para gastos devengados en
ejercicios anteriores.
La frontera en al tipificacin de una situacin de error o como
omisin es bastante difusa, por ejemplo, un error de juicio respecto de la
capacidad de repago de un deudor, deriva en definitiva en una omisin; y
viceversa, la falta de consideracin de los intereses devengados, o de
actualizacin del valor nominal de un crdito, es una omisin, tambin
considerable un error.


6
SENDEROVICH, P.Exposicin, diagnstico y lectura de la informacin contable 2 edicin. Ed. La ley.2006.
T.I pg. 405
UNIVERSIDAD DE LA CUENTA DEL PLATA - Facultad de Ciencias Econmicas
Ctedra CONTABILIDAD III Unidad 6
Cra.Verena Gimnez Ortiz

5

5- COMBINACIN CON EL ESTADO DE RESULTADOS.
La RT.8 son normas generales de exposicin contable, aplicables a
todos los entes en general (salvo las que tengan disposiciones especficas), por
lo tanto son de aplicacin a los entes sin fines de lucro (excepto cooperativas)
Tal consideracin entes sin fines de lucro est directamente
relacionada con el destino final de los excedentes o disminuciones
patrimoniales el que debera mantenerse en el patrimonio sin retiros o
reembolsos a terceros.
Los estados contables bsicos de estos entes, son los 4 conocidos pero
se prev la posibilidad de combinar dos o ms estados en funcin de las
caractersticas presentadas.
La RT.11. captulo V trata sobre el Estado de Evolucin del Patrimonio
Neto y establece que las partidas se deben clasificar y resumir de acuerdo a su
origen:
a) aportes de los asociados: como capital o aportes de fondos
para fines especficos (que se capitalizarn en la medida de
realizar el fin especfico), son denominados aportes aunque los
asociados no tengan un derecho patrimonial sobre el ente.
b) supervit o dficit acumulado: el supervit puede ser:
reservado o no asignado.

Cl ub c ombi nado

Est ado c ombi nado de ac umul ac i n de r esul t ados
7
EXPRESADO EN MONEDA HOMOGENEA

EJ ERCICIO FINALIZADO EL 31 DE DICIEMBRE DE 2007 COMPARADO CON EL EJ ERCICIO ANTERIOR.
conceptos
Supervit-dficit
acumulados
31-dic-07 31-dic-06
$ $

Saldos al inicio 100,00 95,00

ESTADO DE RECURSOS Y GASTOS
RESULTADOS ORDINARIOS
Recursos

Gastos

.
Resultado ordinario (supervit-dficit) 10,00 5,00

Saldos al cierre 110,00 100,00


7
Nombre sugerido por Senderovich Pablo op.cit.488. Fowler sugiere: Estado de resultados y de evolucin del
patrimonio por el ejercicio cerrado el.
UNIVERSIDAD DE LA CUENTA DEL PLATA - Facultad de Ciencias Econmicas
Ctedra CONTABILIDAD III Unidad 6
Cra.Verena Gimnez Ortiz

6
Ciertos entes no requieren un aporte inicial para sus actividades, por lo
que en el estado se expondra los supervit o dficit acumulados en una sola
columna. En este caso y con el sustento de los criterios de sntesis y flexibilidad
puede admitirse la alternativa de exposicin de un estado combinado con el
estado de recursos y gastos del perodo.

6- RELACION CON OTROS ESTADOS.
Est visto su relacin con el Estado de Resultados. Cuando no se
combina la exposicin, la cifra final del estado de resultados, que es el
resultado final del ejercicio (ganancia o prdida o para los entes sin fines de
lucro supervit o dficit) se traslada a la columna de resultados no asignados
del EVPN en la lnea Resultado del ejercicio y como es una variacin
cuantitativa, impacta en la columna TOTAL (+ o -) segn el signo del resultado.
El total del Patrimonio Neto, tambin debe exponerse en el Estado de
situacin patrimonial, para visualizar la fuente de financiacin propia. Se
expone en una sola lnea, haciendo la referencia del Estado que proviene.
En el caso de AREA que afecten el flujo de fondos, dicho importe se
expondr a rengln seguido del efectivo al inicio, como modificacin
ejercicios anteriores para obtener el total de efectivo al inicio modificado.

7- NORMATIVA CONTABLE LEGAL Y PROFESIONAL.

La ley de sociedades comerciales obliga a las sociedades por acciones
y a las SRL cuyo capital alcance el importe del art.299 inc.2)
8
confeccionar los
balances de acuerdo a la ley.
El artculo 63 menciona como punto II del Pasivo:
II a) El capital social, con distincin en su caso, de las acciones ordinarias y de otras clases y los
supuestos del artculo 220;
b) Las reservas legales contractuales o estatutarias, voluntarias y las provenientes de
revaluaciones y de primas de emisin;
c) Las utilidades de ejercicios anteriores y en su caso, para deducir, las prdidas;
d) Todo otro rubro que por su naturaleza corresponda ser incluido en las cuentas de capital
pasivas y resultados;

Ya mencionamos la crtica sobre este punto.
El artculo 64 que habla sobre el Estado de Resultados en el punto II
expone:
II. El estado de resultados deber complementarse con el estado de evolucin del patrimonio
neto. En el se incluirn las causas de los cambios producidos durante el ejercicio en cada uno
de los rubros integrantes del patrimonio neto.

Es la nica mencin de la existencia de este estado y para ms, dice
que es complemento del estado de resultados, como si fueran actividades sin

8
Nota Infoleg: por art. 1 de la Disposicin N 6/ 20026 de la Subsecretara de Asuntos Registrales, B.O.
17/ 5/ 2006, se fija en PESOS DIEZMILLONES ($ 10.000.000.-) el monto a que se refiere este inciso
UNIVERSIDAD DE LA CUENTA DEL PLATA - Facultad de Ciencias Econmicas
Ctedra CONTABILIDAD III Unidad 6
Cra.Verena Gimnez Ortiz

7
fines de lucro, que no requieren de aportacin de capital, siendo que es un
requisito bsico y obligatorio en las sociedades comerciales.
La CNV ha adoptado la normativa profesional y se encuentra plasmada
en el nuevo texto 2001 del organismo (NT2001), y requiere tambin:
a) como adelantos irrevocables de futuras suscripciones se exponga la
suma del aporte original y las actualizaciones monetarias que se
hubieren convenido;
b) como ajuste integral de adelantos irrevocables a cuenta de futuras
suscripciones se muestre el resto del importe expresado en moneda
de cierre de dichos adelantos.
Este requisito ha sido criticado por Fowler por cuanto:
1- esto carece de sentido porque un anticipo irrevocable que ha sido
agregado al PN no puede devengar actualizaciones monetarias
2- lo razonable es:
a. mostrar el importe ajustado de los aportes
b. informar la cantidad de acciones a ser entregadas a los
aportantes cuando dichos anticipos se capitalicen.
La IGJ ha adoptado las RT 8 y 9, en cambio las entidades financiera, las
aseguradoras, los fondos de jubilaciones y pensiones y las cooperativas,
tienen su normativa particular.