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DIPA 1005 Consideraciones Especiales En La Auditoria De Entidades Pequeas

CONTENIDO
Prrafos Introduccin Las caractersticas de las entidades pequeas Comentario sobre la aplicacin de Normas Internacionales de Auditora Responsabilidades: NIA 200-299 Planeacin: NIA 300-399 Control interno: NIA 400-499 Evidencia de auditora: NIA 500-599 Conclusiones y dictamen de auditora: NIA 700-799 La provisin de servicios contables a clientes de auditora 19-35 36- 47 48-59 60-89 90-94 95-117 1-4 5-18

Esta Declaracin Internacional de Prcticas de Auditora (DIPA) (International Audit Practice Statement -IAPS) ha sido preparada por el Comit Internacional de Prcticas de Auditora (International Auditing Practices Committee -IAPC) de la Federacin Internacional de Contadores (International Federation of Accountants -IFAC). Fue aprobada por el IAPC en marzo de 1999 para ser publicada en marzo de 1999. El propsito de esta DIPA es proporcionar ayuda prctica a los auditores al aplicar las Normas Internacionales de Auditora (NIAs) en la auditora de los estados financieros de las entidades pequeas. No afecta los principios bsicos y los procedimientos esenciales de las NIAs.
La Perspectiva del Sector Pblico (PSP) emitida por el Comit del Sector Pblico de la Federacin Internacional de Contadores se incluye al final de una DIPA. Cuando no se aade PSP, la DIPA es aplicable al sector pblico en todos los aspectos de importancia.

Introduccin 1. Las Normas Internacionales de Auditora (NIAs) contienen principios bsicos y procedimientos esenciales junto con lineamientos relacionados que se aplican a la auditora de los estados financieros de cualquier entidad, independientemente de su tamao, su forma legal, estructura de propiedad o administracin, o la naturaleza de sus actividades. El IAPC reconoce que las entidades pequeas dan origen a un nmero de consideraciones especiales de auditora. Esta DIPA no establece ningn nuevo requisito para la auditora de entidades pequeas ni establece ninguna exencin de los requisitos de las NIAs. Todas las auditoras de las entidades pequeas se han de conducir de acuerdo con las NIAs. 2. El objetivo de esta DIPA es describir las caractersticas comnmente encontradas en

las entidades pequeas e indicar cmo pueden afectar a la aplicacin de las NIAs. Esta DIPA incluye: (a) (b) discusin de las caractersticas de las entidades pequeas; lineamientos sobre la aplicacin de NIAs a la auditora de las entidades pequeas; y lineamientos sobre el impacto en el trabajo del auditor cuando el auditor tambin proporciona servicios contables a la entidad pequea.

(c)

3. La provisin de servicios contables por los auditores est prohibida por la ley en algunas jurisdicciones. En otras, la provisin de servicios contables por los auditores se permite tanto por ley como por la tica profesional.i1 La Seccin 3 de esta DIPA trata de los factores especiales que deben tomarse en cuenta por los auditores que tambin proporcionan servicios contables a las entidades pequeas. 4. Al determinar la naturaleza y extensin de los lineamientos proporcionados en esta DIPA, el IAPC ha tenido como objetivo proporcionar un nivel de lineamientos que sean de aplicabilidad general a todas las auditoras de las entidades pequeas y que ayuden al auditor a ejercer su juicio profesional con respecto a la aplicacin de las NIAs. Sin embargo, no se han proporcionado lineamientos detallados de naturaleza procesal, ya que la emisin de tales lineamientos puede menoscabar el ejercicio apropiado del juicio profesional en la auditora.
Las caractersticas de las entidades pequeas

5. El auditor de cualquier entidad adapta el enfoque de auditora a las circunstancias de la entidad y del trabajo. La auditora de una entidad pequea difiere de la auditora de una entidad grande ya que la documentacin puede ser poco sofisticada, y las auditoras de las entidades pequeas ordinariamente son menos complejas y pueden desempearse usando menos asistentes. 6. En este contexto, el significado de "entidad pequea" da consideracin no slo al tamao de una entidad sino tambin a sus caractersticas cualitativas tpicas. Los indicadores cuantitativos del tamao de una entidad pueden incluir los totales de las hojas de balance, los ingresos y el nmero de empleados, pero dichos indicadores no son definitivos. Por lo tanto, no es posible dar una definicin adecuada de una entidad pequea solamente en trminos cuantitativos. 7. Para los fines de esta DIPA, una entidad pequea es cualquier entidad en la que: (a) haya una concentracin de propiedad y administracin en un nmero pequeo de individuos ( a menudo un solo individuoii2); y se encuentra tambin uno o ms de los siguientes:

(b)

pocas fuentes de ingresos; sistemas de registros no sofisticados; controles internos limitados junto con el potencial de que la administracin sobrepase los
controles.

8. Las caractersticas cualitativas antes descritas no son exhaustivas, no son exclusivas de las entidades pequeas y las entidades pequeas no muestran necesariamente todas esas caractersticas. Para los fines de esta DIPA, las entidades pequeas ordinariamente mostrarn la caracterstica (a), y una o ms de las caractersticas incluidas bajo (b).
Concentracin de propiedad y administracin

9. Las entidades pequeas de negocios ordinariamente tienen pocos dueos; a menudo hay un solo propietario. El dueo puede emplear a un gerente para dirigir la entidad pero en la mayora de los casos est implicado directamente en el manejo de la entidad en una base diaria. De igual modo, en el caso de las organizaciones pequeas no lucrativas y de las entidades del sector pblico, aunque hay a menudo varios individuos a cargo de la responsabilidad formal por la entidad, puede haber pocas personas implicadas en el manejo de la entidad en una base diaria. 10. Esta DIPA usa el trmino "propietario-administrador" para indicar a los propietarios de entidades que estn implicados en el manejo de la entidad en una base diaria. Cuando los propietarios no estn implicados en una base diaria, el trmino "propietario-administrador" se usa para referirse tanto a los propietarios como a cualquier administrador contratado para dirigir la entidad.
Pocas fuentes de ingresos

11. Las entidades pequeas a menudo tienen una gama limitada de productos o servicios y operan desde una locacin nica o de un nmero limitado de locaciones. Tales caractersticas pueden hacer ms fcil al auditor adquirir, registrar, y mantener un conocimiento de la entidad de lo que sera el caso para una entidad mayor. En tales circunstancias, puede ser directa la aplicacin de una amplia gama de procedimientos de auditora. Por ejemplo, pueden elaborarse a veces modelos predictivos efectivos para uso en los procedimientos analticos. Los procedimientos analticos pueden brindar evidencia til, reduciendo a veces la necesidad de otros procedimientos sustantivos. Adems, en muchas entidades pequeas, las poblaciones contables son a menudo pequeas y fcilmente analizadas.
Sistemas de registros no sofisticados

12. Las entidades pequeas necesitan llevar suficientes registros contables para cumplir con cualesquiera requisitos estatutarios o reglamentarios y para satisfacer las necesidades de la entidad, incluyendo la preparacin y auditora de los estados financieros. Por lo tanto, el sistema de contabilidad necesita disearse de manera tal que proporcione una certeza razonable de que: (a) todas las transacciones y otra informacin contable que debieran haber sido registradas han sido de veras registradas;

(b)

los activos y pasivos registrados en el sistema de contabilidad existen y estn registrados a los montos correctos; y se detectar el fraude o error al procesar la informacin contable.

(c)

13. La mayora de las entidades pequeas emplean poco, si es que alguno, personal que est encargado nicamente de llevar registros. Consecuentemente las funciones de tenedura de libros y de registros contables a menudo no son sofisticadas. El sistema de registros puede ser no sofisticado o malo, lo que da como resultado un mayor riesgo de que los estados financieros puedan ser inexactos o incompletos. Muchas entidades pequeas contratan externamente parte o todo su sistema de registros. 14. Las entidades pequeas a menudo encuentran conveniente usar paquetes de marca de software de contabilidad diseados para uso en una computadora personal. Muchos de estos paquetes han sido ampliamente probados y acreditados y, si se seleccionan e instalan con cuidado, pueden proporcionar una base razonable para un sistema de contabilidad confiable y efectivo en cuanto a costo.
Controles internos limitados

15. Las consideraciones de tamao y econmicas en las pequeas entidades significan que los controles internos sofisticados a menudo no son necesarios ni deseables, y el hecho de que haya pocos empleados limita el grado al cual sea factible la segregacin de deberes. Sin embargo, para reas clave, aun en la entidad muy pequea, puede ser prctico establecer algn grado de segregacin de deberes u otra forma de controles no sofisticados pero efectivos. Los controles de supervisin ejercidos en una base diaria por el propietarioadministrador pueden tambin tener un importante efecto beneficioso en cuanto a que el propietario-administrador tiene un inters personal en salvaguardar los activos de la entidad, en medir su desempeo y en controlar sus actividades. 16. El propietario-administrador ocupa una posicin dominante en una entidad pequea. El control directo del propietario-administrador sobre todas las decisiones, y la capacidad para intervenir personalmente en cualquier momento para asegurar una respuesta apropiada a las circunstancias cambiantes, a menudo son caractersticas importantes de la administracin de las entidades pequeas. El ejercicio de este control puede tambin compensar los, de algn otro modo, dbiles procedimientos de control interno. Por ejemplo, en casos donde hay limitada segregacin de deberes en el rea de compras y desembolsos de efectivo, el control interno se mejora cuando el propietario-administrador personalmente firma todos los cheques. Cuando el propietario-administrador no est implicado, hay un mayor riesgo de que ocurra fraude o error de los empleados y que no sea detectado. 17. Mientras que una falta de sofisticacin de los controles internos no indica, en s misma, un alto riesgo de fraude o error, puede abusarse de la posicin dominante de propietario-administrador: el que la administracin sobrepase los controles puede tener un efecto adverso importante en el ambiente de control de cualquier entidad, llevando a un riesgo incrementado de fraude de la administracin o de errores importantes en los estados financieros. Por ejemplo, el propietario-administrador puede dirigir al personal a que haga desembolsos que de otro modo no haran en ausencia de una documentacin de apoyo.

18. El impacto en la auditora del propietario-administrador y potencial para que la administracin sobrepase los controles internos dependen a gran grado de la integridad, actitud y motivos del propietario-administrador. Como en cualquier otra auditora, el auditor de una entidad pequea ejerce un escepticismo profesional. El auditor no supone que el propietario-administrador es deshonesto ni que tiene una honestidad incuestionable. Este es un factor importante a considerar por el auditor cuando evala el riesgo de auditora, planea la naturaleza y extensin del trabajo de auditora, evala la evidencia de auditora, y evala la confiabilidad de las representaciones de la administracin.
Comentario sobre la aplicacin de Normas Internacionales de Auditora

19. El comentario siguiente proporciona lineamientos sobre la aplicacin de NIAs a la auditora de una entidad pequea. Estos lineamientos son un suplemento a, y no un sustituto de los lineamientos contenidos en la NIA relevante y toman en cuenta las consideraciones especiales relevantes a la auditora de las entidades pequeas. Para los requisitos especficos de las NIAs, el auditor se refiere a la NIA en cuestin. Cuando una NIA sea, en principio, aplicable a la auditora de los estados financieros de entidades pequeas y no haya consideraciones especiales aplicables a la auditora de una entidad pequea, no se dan lineamientos respecto de esa NIA.
NIA 210: Trminos de los trabajos de auditora Cartas compromiso de auditora

5. Conviene a los intereses tanto del cliente como del auditor que el auditor enve una carta compromiso, preferiblemente antes del inicio del trabajo, para ayudar a evitar malos entendidos respecto del trabajo. La carta compromiso documenta y confirma la aceptacin del nombramiento por parte del auditor, el objetivo y alcance de la auditora, el grado de las responsabilidades del auditor hacia el cliente y la forma de cualesquier informes.
Contenido principal

6. La forma y contenido de las cartas compromiso pueden variar para cada cliente, pero generalmente incluiran referencia a:
El objetivo de la auditora de estados financieros. Responsabilidad de la administracin por los estados financieros. El alcance de la auditora, incluyendo referencia a legislacin aplicable, reglamentos, o
pronunciamientos de organismos profesionales a los cuales se adhiere el auditor.

La forma de cualesquier informes u otra comunicacin de resultados del trabajo. El hecho de que, a causa de la naturaleza de prueba (pruebas selectivas) y otras limitaciones
inherentes de una auditora, junto con las limitaciones inherentes de cualquier sistema de contabilidad y control interno, hay un riesgo inevitable de que an algunas representaciones errneas sustanciales puedan permanecer sin ser descubiertas.

Acceso sin restriccin a cualesquier registros, documentacin y otra informacin solicitada en


conexin con la auditora.

7. El auditor puede tambin desear incluir en la carta:


Arreglos respecto de la planeacin de la auditora.

Expectativa de recibir de la administracin una confirmacin escrita referente a las representaciones


hechas en conexin con la auditora.

Peticin al cliente de confirmar los trminos del trabajo acusando recibo de la carta compromiso. Descripcin de cualesquiera otras cartas o informes que el auditor espere emitir para el cliente. Bases sobre las que se calculan los honorarios y cualesquier arreglos para facturacin.

8. Cuando se considere importante, pudieran sealarse los siguientes puntos:


Arreglos concernientes a la involucracin de otros auditores y expertos en algunos aspectos de la
auditora.

Arreglos concernientes a la involucracin de auditores internos y algn otro personal del cliente. Arreglos por hacer con el auditor precursor, si hay uno, en el caso de una auditora inicial. Cualquiera restriccin de la responsabilidad del auditor cuando exista tal posibilidad. Una referencia a cualesquier acuerdos adicionales entre el auditor y el cliente.
En el apndice se expone un ejemplo de una carta compromiso de auditora. Auditoras de componentes

9. Cuando el auditor de una entidad tenedora (o controladora) es tambin el auditor de su subsidiaria, rama o divisin (componente), los factores que influyen en la decisin de si hay que mandar una carta compromiso por separado al componente, incluyen:
Quin nombra al auditor del componente.. Si debe emitirse un dictamen de auditora sobre el componente por separado. Requisitos legales.. El grado de cualquier trabajo desempeado por otros auditores. Proporcin en que la tenedora es propietaria.

Grado de independencia de la administracin del componente.

20. En muchos casos, los propietarios-administradores de entidades pequeas no tienen plena conciencia de sus propias responsabilidades o de las de sus auditores. En particular, los propietarios-administradores pueden no apreciar que los estados financieros son su responsabilidad, particularmente cuando el propietario-administrador ha contratado por fuera la preparacin de los estados financieros. Uno de los propsitos de una carta compromiso es comunicar claramente las responsabilidades respectivas del propietarioadministrador y del auditor. El Apndice a la NIA 210 proporciona un ejemplo de una carta compromiso de auditora. 21. En algunos casos el auditor puede determinar que no ser posible obtener suficiente evidencia para formar una opinin sobre los estados financieros a causa de las debilidades que puedan surgir por las caractersticas de la entidad pequea. En estas circunstancias, y cuando lo permita la jurisdiccin relevante, el auditor puede decidir no aceptar el trabajo, o retirarse del trabajo despus de su aceptacin. En forma alternativa, el auditor puede decidir continuar con el trabajo, pero emitir su opinin con salvedades o abstenerse de opinar. El auditor hace referencia al prrafo 41 de la NIA 700 "El Dictamen del Auditor sobre los

Estados Financieros" que declara que el auditor no debiera ordinariamente aceptar un trabajo de auditora en el que los trminos del trabajo sean tales que el auditor crea que existe la necesidad de expresar una abstencin de opinin.
Apndice: Ejemplo de una carta compromiso de auditora

La siguiente carta es para uso como una gua conjuntamente con las consideraciones sealadas en esta NIA y necesitar variar de acuerdo a los requerimientos y circunstancias individuales.
Al Consejo de Administracin o al representante apropiado de la alta gerencia: Ustedes nos han solicitado que auditemos el balance general de fecha.... y los estados relativos de resultados y flujos de efectivo por el ao que termina en esa fecha. Por medio de la presente, tenemos el agrado de confirmar nuestra aceptacin y nuestro entendimiento de este compromiso. Nuestra auditora ser realizada con el objetivo de que expresemos una opinin sobre los estados financieros. Efectuaremos nuestra auditora de acuerdo con Normas Internacionales de Auditora (o normas o prcticas nacionales relevantes). Dichas NIAs requieren que planeemos y desempeemos la auditora para obtener una certeza razonable sobre si los estados financieros estn libres de representaciones errneas importantes. Una auditora incluye el examen, sobre una base de pruebas, de la evidencia que soporta los montos y revelaciones en los estados financieros. Una auditora tambin incluye evaluar los principios contables usados y las estimaciones importantes hechas por la gerencia, as como evaluar la presentacin global del estado financiero. En virtud de la naturaleza comprobatoria y de otras limitaciones inherentes de una auditora, junto con las limitaciones inherentes de cualquier sistema de contabilidad y control interno, hay un riesgo inevitable de que an algunas representaciones errneas importantes puedan permanecer sin ser descubiertas. Adems de nuestro dictamen sobre los estados financieros, esperamos proporcionarle una carta por separado, referente a cualesquiera debilidades sustanciales en los sistemas de contabilidad y control interno que vengan a nuestra atencin. Les recordamos que la responsabilidad por la preparacin de los estados financieros incluyendo la adecuada revelacin, corresponde a la administracin de la compaa. Esto incluye el mantenimiento de registros contables y de controles internos adecuados, la seleccin y aplicacin de polticas de contabilidad, y la salvaguarda de los activos de la compaa. Como parte del proceso de nuestra auditora, pediremos de la administracin confirmacin escrita referente a las representaciones hechas a nosotros en conexin con la auditora. Esperamos una cooperacin total con su personal y confiamos en que ellos pondrn a nuestra disposicin todos los registros, documentacin, y otra informacin que se requiera en relacin con nuestra auditora. Nuestros honorarios que se facturarn a medida que avance el trabajo, se basan en el tiempo requerido por las personas asignadas al trabajo ms gastos directos. Las cuotas por hora individuales varan segn el grado de responsabilidad involucrado y la experiencia y pericia requeridas.

Esta carta ser efectiva para aos futuros a menos que se cancele, modifique o substituya. Favor de firmar y devolver la copia adjunta de esta carta para indicar su comprensin y acuerdo sobre los arreglos para nuestra auditora de los estados financieros. XYZ y Ca. Acuse de recibo a nombre de ABC y Ca.

(firmada) ...................... Nombre y ttulo Fecha


NIA 220: Control de calidad para el trabajo de auditora

22. El objetivo primario del control de calidad es proporcionar seguridad de que las auditoras se conducen de acuerdo a normas de auditora generalmente aceptadas. El auditor de una entidad pequea mantiene este objetivo en mente cuando determina la naturaleza, oportunidad y extensin de las polticas y procedimientos apropiados a las circunstancias. 23. El prrafo 5 de la NIA 220 declara: "La naturaleza, oportunidad, y extensin de las polticas y procedimientos de control de calidad de una firma de auditora dependen de un nmero de factores como el tamao y naturaleza de la prctica..." Muchas auditoras de entidades pequeas se llevan a cabo por firmas pequeas de auditora. Dichas firmas, al determinar las polticas y procedimientos apropiados, consideran las reas listadas en el prrafo 6 de la NIA 220 que son: (a) (b) (c) (d) (e) ( f) (g) requisitos profesionales; competencia y habilidad; asignacin; delegacin; consultas; aceptacin y retencin de clientes; y monitoreo.

24. Con la posible excepcin de "asignacin" y "delegacin" (que pueden no ser relevantes a los practicantes nicos sin asistentes), cada una de stas ordinariamente se reflejar en los procedimientos establecidos por firmas que auditan entidades pequeas. 25. Los requisitos de la NIA 220 relacionados a control de calidad sobre auditoras individuales son principalmente relevantes para los trabajos en los que algo del trabajo se delega a uno o ms asistentes. Muchas auditoras de entidades pequeas se realizan completamente por el socio a cargo del trabajo de auditora (quien puede ser un solo practicante). En tales situaciones, no surgen cuestiones de direccin y supervisin de asistentes y de revisin de su trabajo ya que el socio a cargo de la auditora, habiendo conducido personalmente todos los aspectos importantes del trabajo, est enterado de todos los asuntos de importancia relativa.

26. El socio a cargo de la auditora (o practicante nico) necesita, sin embargo, estar satisfecho de que la auditora ha sido conducida de acuerdo a NIAs. Desarrollar u obtener un cuestionario de verificacin de la terminacin de la auditora adecuadamente diseada puede brindar una herramienta til para comprobar si fue completo y adecuado el proceso seguido en una auditora. Formarse un punto de vista objetivo sobre lo apropiado de los juicios hechos en el curso de una auditora puede presentar problemas prcticos cuando el mismo individuo tambin desempe toda la auditora. Cuando estn implicados asuntos particularmente complejos o inusuales, y la auditora se lleva a cabo por un solo practicante, puede ser deseable consultar con otros auditores de adecuada experiencia o con el rgano profesional del auditor, en una base confidencial.
NIA 230: Documentacin

27. El auditor puede tener una comprensin profunda de la entidad y su negocio, a causa de la relacin cercana entre el auditor y el propietario-administrador, o a causa del tamao de la entidad que se audita, o el tamao del equipo de auditora y de la firma de auditora. Sin embargo, esa comprensin no elimina la necesidad de que el auditor prepare y conserve papeles de trabajo adecuados. Los papeles de trabajo ayudan en la planeacin, desempeo, supervisin y revisin de la auditora, y registran la evidencia obtenida para apoyar la opinin de auditora. 28. La disciplina impuesta por el requisito de documentar el razonamiento y conclusiones sobre asuntos importantes que requieran el ejercicio de juicio puede, a menudo, en la prctica, aumentar la claridad de la comprensin del auditor de los asuntos en cuestin y enriquecer la calidad de las conclusiones. Esto es as para todas las auditoras, aun en el caso de un nico practicante sin asistentes. 29. Pueden usarse diferentes tcnicas para documentar los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad, dependiendo de su complejidad. Sin embargo, en las entidades pequeas el uso de diagramas de flujo o descripciones narrativas del sistema son a menudo las tcnicas ms eficientes. stas pueden conservarse como informacin permanente y se revisan y actualizan en aos posteriores. 30. El prrafo 11 de la NIA 230 proporciona ejemplos de los contenidos de los papeles de trabajo. No es la intencin que estos ejemplos se usen como lista de verificacin de los asuntos que se deben incluir en todos los casos. El auditor de una entidad pequea usa su juicio para determinar el contenido de los papeles de trabajo en cualquier caso particular. 31. No obstante, el auditor de una entidad grande o pequea, documenta en los papeles de trabajo: (a) (b) la planeacin de la auditora; un programa de auditora que establezca la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos de auditora desempeados; los resultados de dichos procedimientos; y

(c)

(d)

las conclusiones extradas de la evidencia de auditora obtenida junto con el razonamiento y conclusiones sobre todos los asuntos de importancia que requieran el ejercicio de juicio.

NIA 240: Fraude y error

32. Los prrafos 13 y 14 de la NIA 240 ilustran ciertas condiciones o hechos que pueden incrementar el riesgo de fraude o error. En el Apndice 1 a la NIA, se dan ejemplos de estas condiciones o hechos. Un ejemplo relevante aplicable a las entidades pequeas es: "la administracin es dominada por una persona (o un grupo pequeo) y no hay consejo o comit de supervisin efectivo..." Aunque esta situacin se aplica a la mayora de las entidades pequeas, los lineamientos de la NIA 240 no tienen la intencin de implicar que el auditor debe considerar que todas las entidades pequeas necesariamente implican un riesgo ms alto de fraude o error que las entidades mayores. 33. La presencia de un propietario-administrador dominante es un factor importante en el entorno global de control, ya que la necesidad de autorizacin de la administracin puede compensar los, por otra parte, dbiles procedimientos de control y reducir el riesgo de fraude o error de los empleados. Sin embargo, esto puede ser una debilidad potencial ya que hay oportunidad de que la administracin sobrepase los controles. La actitud del propietario-administrador hacia cuestiones de control en general y hacia el ejercicio personal de controles de supervisin puede tener una influencia importante en el enfoque del auditor. La evaluacin del auditor del efecto de dichos asuntos est condicionada por su conocimiento de dicha entidad particular y la integridad de su propietario-administrador. Los asuntos que los auditores toman en cuenta en esta evaluacin incluyen los siguientes:
Si el propietario-administrador tiene un motivo especfico identificable (por ejemplo, dependencia
del propietario-administrador del xito de la entidad) para distorsionar los estados financieros, combinado con la oportunidad de hacerlo.

Si el propietario-administrador no hace distincin entre transacciones personales y de negocios. Si el estilo de vida del propietario-administrador es sustancialmente inconsistente con el nivel de su
remuneracin (sta incluye otras fuentes de ingreso de las cuales puede estar enterado el auditor al llenar la declaracin de impuestos del propietario-administrador, por ejemplo).

Cambios frecuentes de asesores profesionales. Si la fecha de inicio de la auditora ha sido retrasada repetidamente o hay demandas no explicadas
de completar la auditora en un periodo irrazonablemente corto de tiempo.

Transacciones inusuales para fines de ao que tengan un efecto de importancia relativa sobre la
utilidad.

Transacciones inusuales con partes relacionadas. Pagos de honorarios o comisiones a agentes y consultores que parezcan excesivos. Pleitos con autoridades fiscales.
NIA 250: Consideracin de leyes y reglamentos en una auditora de estados financieros

34. La NIA 250 requiere que el auditor obtenga una comprensin general del marco conceptual legal y regulador al que est sujeta la entidad. Aparte de las leyes y reglamentos que se relacionan directamente a la preparacin de los estados financieros, puede haber tambin leyes y reglamentos que proporcionen un marco conceptual legal para la

conduccin de la entidad y que sean centrales a la capacidad de la entidad para conducir sus negocios. Como la mayora de las entidades pequeas tienen actividades poco complicadas, el entorno legal y regulatorio al que estn sujetas es menos complicado que el entorno en que operan las entidades mayores ms diversificadas. 35. Una vez que el auditor de una entidad pequea ha identificado cualesquiera leyes y reglamentos especficos a la industria que sean relevantes, esta informacin se registra como informacin permanente como parte del conocimiento de la entidad y se revisa y actualiza segn sea necesario en aos posteriores.
NIA 300: Planeacin El plan global de auditora

8. El auditor debera desarrollar y documentar un plan global de auditora describiendo el alcance y conduccin esperados de la auditora. Mientras que el registro del plan global de auditora necesitar estar suficientemente detallado para guiar el desarrollo del programa de auditora, su forma y contenido precisos variarn de acuerdo al tamao de la entidad, a la complejidad de la auditora y a la metodologa y tecnologa especficas usadas por el auditor. 9. Los asuntos que tendr que considerar el auditor al desarrollar el plan global de auditora incluyen:
Conocimiento del negocio

Factores econmicos generales y condiciones de la industria que afectan al negocio de la entidad. Caractersticas importantes de la entidad, su negocio, su desempeo financiero y sus requerimientos
para informar incluyendo cambios desde la fecha de la anterior auditora.

El nivel general de competencia de la administracin.


Comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno

Las polticas contables adoptadas por la entidad y los cambios en esas polticas.. El efecto de pronunciamientos nuevos de contabilidad y auditora. El conocimiento acumulable del auditor sobre los sistemas de contabilidad y de control interno y el
relativo nfasis que se espera se ponga en las pruebas de procedimientos de control y otros procedimientos sustantivos. Riesgo e importancia relativa

Las evaluaciones esperadas de los riesgos inherentes y de control y la identificacin de reas de


auditora importantes.

El establecimiento de niveles de importancia relativa para propsitos de auditora La posibilidad de representaciones errneas, incluyendo la experiencia de periodos pasados, o de
fraude.

La identificacin de reas de contabilidad complejas incluyendo las que implican estimaciones


contables. Naturaleza, tiempos, y alcance de los procedimientos

Posible cambio de nfasis sobre reas especficas de auditora. El efecto de la tecnologa de informacin sobre la auditora.

El trabajo de auditora interna y su esperado efecto sobre los procedimientos de auditora externa.
Coordinacin, direccin, supervisin y revisin

El involucramiento de otros auditores en la auditora de componentes, por ejemplo, subsidiarias,


sucursales y divisiones.

El involucramiento de expertos. El nmero de locaciones. Requerimientos de personal.


Otros asuntos

La posibilidad de que el supuesto de negocio en marcha pueda ser cuestionado. Condiciones que requieren atencin especial, como la existencia de partes relacionadas. Los trminos del trabajo y cualesquiera responsabilidades estatutarias. La naturaleza y oportunidad de los informes u otra comunicacin con la entidad que se esperan bajo
trminos del trabajo. El programa de auditora

10. El auditor deber desarrollar y documentar un programa de auditora que exponga la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora planeados que se requieren para implementar el plan de auditora global. El programa de auditora sirve como un conjunto de instrucciones a los auxiliares involucrados en la auditora y como un medio para el control y registro de la ejecucin apropiada del trabajo. El programa de auditora puede tambin contener los objetivos de la auditora para cada rea y un presupuesto de tiempos en el que son presupuestadas las horas para las diversas reas o procedimientos de auditora. 11. Al preparar el programa de auditora, el auditor debera considerar las evaluaciones especficas de los riesgos inherentes y de control y el nivel requerido de certeza que tendrn que proporcionar los procedimientos sustantivos. El auditor debera tambin considerar los tiempos para pruebas de controles y de procedimientos sustantivos, la coordinacin de cualquier ayuda esperada de la entidad, la disponibilidad de los auxiliares y el involucramiento de otros auditores o expertos. Los otros asuntos anotados en el prrafo 9 pueden necesitar ser considerados en ms detalle durante el desarrollo del programa de auditora.
NIA 310: Conocimiento del negocio

38. El Apndice a la NIA 310 da una lista de asuntos que el auditor puede considerar en relacin al conocimiento del negocio. Esta lista es ilustrativa solamente, no es exhaustiva, ni todos los asuntos listados son relevantes a todas las auditoras. En particular, el auditor de una entidad pequea a menudo encontrar que muchos de los puntos de esta lista simplemente no son relevantes. Por lo tanto, sera inapropiado considerar este Apndice como una forma de lista de verificacin para aplicar rutinariamente en todas las auditoras. Sin embargo, puede ser suficiente que el auditor use una lista de verificacin que haya sido ajustada en forma apropiada a la particular entidad pequea; dicha lista de verificacin puede revisarse y actualizarse en aos posteriores. 39. El auditor de una entidad pequea a menudo est en posicin de tener un

conocimiento amplio y actualizado del negocio en virtud del hecho de que puede haber un contacto cercano regular con el propietario-administrador. Esta relacin a menudo brinda informacin sobre asuntos como los siguientes:
Las actividades de la entidad pequea, sus productos y servicios principales, y la industria en que
opera.

El estilo gerencial, metas y actitudes del propietario-administrador. Cualesquiera planes para cambios a la naturaleza, administracin o propiedad de la entidad. Tendencias en rentabilidad o liquidez y lo adecuado del capital de trabajo. Asuntos legales o regulatorios a los que se enfrenta la entidad, incluyendo su relacin con las
autoridades fiscales.

Los registros contables. El ambiente de control.

40. Documentar el conocimiento del negocio por parte del auditor es igualmente importante en todas las auditoras, sin importar el tamao de la entidad. Sin embargo, la extensin de la documentacin depende de la complejidad de la entidad y del nmero de personas que estarn encargadas de la auditora. Las entidades pequeas ordinariamente no son complejas y su auditora rara vez implica grandes equipos de asistentes. En muchos casos la auditora puede ser desempeada por el socio y, quiz, un solo asistente. Por lo tanto, si bien el auditor de una entidad pequea preparar documentacin a un nivel suficiente para: (a) (b) facilitar la planeacin apropiada de la auditora; y prever cualquier cambio de responsabilidad dentro de la firma de auditora, como cambios del socio a cargo de la auditora, o la salida, enfermedad o incapacidad de asistentes.

Dicha documentacin ordinariamente no ser sofisticada en su formato y ser tan breve como permitan las circunstancias.
NIA 320: Importancia relativa de la auditora

41. "Importancia relativa" es definida en el "Marco de Conceptos para la Preparacin y Presentacin de Estados Financieros" del Comit Internacional de Normas de Contabilidad como sigue: "La informacin es de importancia relativa si su omisin o su presentacin errnea puede influenciar las decisiones econmicas de los usuarios, tomadas sobre la base de los estados financieros. La importancia relativa depende del tamao de la partida o del error juzgado en las circunstancias particulares de su omisin o su presentacin errnea. As, la importancia relativa provee un umbral o punto de separacin, ms que ser una caracterstica cualitativa primaria que la informacin debe tener para ser til".
Etapa de planeacin

42. Para fines de planeacin de la auditora, generalmente es necesario evaluar la importancia relativa desde una perspectiva cualitativa y cuantitativa. Un propsito de este

juicio preliminar sobre la importancia relativa es centrar la atencin del auditor sobre las partidas ms importantes de los estados financieros al determinar la estrategia de auditora. Como no hay pronunciamientos autorizados sobre cmo se evala la importancia relativa en trminos cuantitativos, el auditor en cada caso aplica juicio profesional a la luz de las circunstancias. Un enfoque a la evaluacin de la importancia relativa cuantitativa es usar un porcentaje de una cifra clave en los estados financieros, tal como alguna de las siguientes:
Utilidad o prdida antes de impuestos (ajustada, si es propio, para efectos de cualesquiera niveles
anormales de partidas de gastos, tales como la remuneracin del propietario-administrador).

Ingresos. Total del balance.

43. A menudo, en el caso de entidades pequeas, no hay disponibles al auditor borradores de los estados financieros al comienzo de la auditora. Cuando este es el caso, el auditor usa la mejor informacin disponible en ese momento. Puede ser utilizado, si est disponible, el balance de comprobacin del ao actual. A menudo, puede obtenerse ms fcilmente una estimacin de ingresos para el ejercicio actual que una de utilidades (o prdidas) o de un total del balance. Un enfoque comn en el juicio preliminar de la importancia relativa es calcular la importancia relativa sobre los estados financieros auditados del ao anterior segn corregidos por circunstancias conocidas en relacin con el ao sujeto a auditora. 44. Evaluar la importancia relativa como un porcentaje de resultados antes de impuestos puede ser inapropiado cuando la entidad est en o cerca del punto de equilibrio, ya que puede dar un nivel inapropiadamente bajo de importancia relativa, llevando a procedimientos de auditora innecesariamente extensos. En tales casos, el auditor puede aplicar el mtodo de porcentaje a, por ejemplo, totales de ingresos o del balance. Alternativamente, la importancia relativa puede evaluarse teniendo consideracin de niveles evaluados de importancia relativa en aos anteriores y el nivel normal de resultados. Adems de considerar la importancia relativa al nivel global del estado financiero, el auditor considera la importancia relativa en relacin con saldos de cuentas individuales, clases de transacciones y revelaciones.
Evaluacin de la importancia relativa cuando se evalan los resultados de procedimientos de auditora

45. Sin importar cul base pueda usarse para evaluar la importancia relativa para fines de planeacin de la auditora, el auditor reevala la importancia relativa cuando evala los resultados de los procedimientos de auditora. Esta reevaluacin toma en cuenta la versin final del borrador de los estados financieros, incorporando todos los ajustes convenidos e informacin obtenida durante el curso de la auditora. 46. Aunque la importancia relativa en la etapa de dictaminar se considera en trminos cuantitativos, no hay un valor de umbral claro sino ms bien una gama de valores dentro de los cuales el auditor ejerce su juicio. Puede suponerse que los montos por encima del lmite superior de la gama sean de importancia relativa y los montos por debajo del lmite inferior pueden suponerse como no de importancia relativa, aunque cualquiera de estos dos

supuestos puede ser refutado al aplicar consideraciones cualitativas. 47. Adems, aunque la planeacin puede haberse basado en una evaluacin cuantitativa de la importancia relativa, la opinin del auditor tomar en cuenta no slo el monto sino tambin la naturaleza cualitativa de la informacin errnea no ajustada dentro de los estados financieros.
NIA 400: Evaluaciones del riesgo y control interno

Riesgo de auditora Significa el riesgo de que el auditor d una opinin de auditora inapropiada cuando los estados financieros estn elaborados en forma errnea de una manera importante. El riesgo de auditora tiene tres componentes: riesgo inherente, riesgo de control y riesgo de deteccin.
Riesgo inherente

48. En la auditora de una entidad pequea, el riesgo del control a menudo se supone o se evala como alto, al menos para ciertas aseveraciones de los estados financieros. La evaluacin del riesgo inherente para dichas aseveraciones adquiere un significado particular, ya que tiene un impacto directo sobre la extensin de los procedimientos sustantivos. Hay dificultades en la evaluacin del riesgo inherente de una entidad pequea; por ejemplo, puede haber un riesgo incrementado como resultado de la concentracin de propiedad y control. Sin embargo, la evaluacin del auditor del riesgo inherente en una entidad pequea depende de sus caractersticas particulares. Una evaluacin cuidadosa del riesgo inherente para las aseveraciones de importancia relativa de los estados financieros, ms que una suposicin de que es alto, puede hacer posible al auditor conducir una auditora ms eficiente y efectiva.
Riesgo de control

49. Una comprensin del ambiente de control es esencial para la comprensin del riesgo de control. El auditor considera la influencia global del propietario-administrador y de otro personal clave. Por ejemplo, el auditor considera si el propietario-administrador demuestra una conciencia positiva del control y considera el grado al cual el propietario-administrador y otro personal clave estn activamente implicados en las operaciones diarias. 50. Despus de obtener una comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno, el auditor hace una evaluacin preliminar del riesgo de control, al nivel de aseveracin, por cada saldo de cuenta o clase de transacciones de importancia relativa. Los procedimientos sustantivos pueden reducirse si se justifica la confianza en estos controles despus de su investigacin y comprobacin. Sin embargo, muchos controles internos relevantes a las entidades grandes no son prcticos en la entidad pequea, y como resultado puede no ser posible confiar en el control interno para detectar fraude o errores. Por ejemplo, la segregacin de deberes puede ser limitada gravemente en las entidades pequeas porque los procedimientos contables pueden desempearse por pocas personas que pueden tener responsabilidades tanto de operacin como de custodia. De modo similar, cuando hay pocos empleados, puede no ser posible establecer un sistema de verificacin independiente de su trabajo.

51. La segregacin inadecuada de deberes y el riesgo de error, pueden, en algunos casos, ser compensados por otros procedimientos de control, tales como el ejercicio de fuertes controles de supervisin por el propietario-administrador, los medios de conocimiento personal directo de la entidad e implicacin en las transacciones. Sin embargo, esto, en s mismo, puede introducir otros riesgos tales como el potencial de que la administracin sobrepase los controles o cometa fraude. Las dificultades particulares incluyen la posible subestimacin de ingresos por la falta de registro o el registro errneo de las ventas. En circunstancias donde la segregacin de deberes es limitada y falta evidencia de controles de supervisin, la evidencia de auditora necesaria para soportar la opinin del auditor sobre los estados financieros puede tener que obtenerse totalmente a travs del desempeo de procedimientos sustantivos. 52. Con base en la comprensin del auditor del sistema de contabilidad y del ambiente de control, el auditor de una entidad pequea puede decidir suponer que el riesgo de control es alto sin planear o desempear ningn procedimiento detallado (tal como pruebas de controles) para soportar esta evaluacin. Aun cuando parezca haber controles efectivos, puede ser ms eficiente para el auditor limitar los procedimientos de auditora a los de naturaleza sustantiva. 53. El auditor pone en conocimiento de la administracin las debilidades de importancia relativa en el diseo u operacin de los sistemas de contabilidad o de control interno que han llegado a atencin del auditor. En esta comunicacin, pueden hacerse tambin recomendaciones para mejoras. Dichas recomendaciones son particularmente valiosas para el desarrollo de los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad pequea.
Riesgo de no deteccin

54. El auditor usa las evaluaciones del riesgo inherente y de control para determinar los procedimientos sustantivos que proporcionarn la evidencia de auditora para reducir el riesgo de no deteccin y, por tanto, el riesgo de auditora, a un nivel aceptable. En algunas entidades pequeas, como aqullas en las que la mayora de las transacciones son por efectivo y no hay un patrn regular de costos y mrgenes, la evidencia disponible puede ser inadecuada para soportar una opinin sin salvedad sobre los estados financieros.
Sistemas de contabilidad y de control interno

13. Los controles internos relacionados con el sistema de contabilidad estn dirigidos a lograr objetivos como:
Las transacciones son ejecutadas de acuerdo con la autorizacin general o especfica de la
administracin.

Todas las transacciones y otros eventos son prontamente registrados en el monto correcto, en las
cuentas apropiadas y en el periodo contable apropiado, a modo de permitir la preparacin de los estados financieros de acuerdo con un marco de referencia para informes financieros identificado.

El acceso a activos y registros es permitido slo de acuerdo con la autorizacin de la


administracin.

Los activos registrados son comparados con los activos existentes a intervalos razonables y se toma
la accin apropiada respecto de cualquiera diferencia.

Limitaciones inherentes de los controles internos

14. Los sistemas de contabilidad y de control interno no pueden dar a la administracin evidencia conclusiva de que se han alcanzado los objetivos a causa de limitaciones inherentes. Dichas limitaciones incluyen:
El usual requerimiento de la administracin de que el costo de un control interno no exceda los
beneficios que se espera sean derivados.

La mayora de los controles internos tienden a ser dirigidos a transacciones de rutina ms que a
transacciones que no son de rutina.

El potencial para error humano debido a descuido, distraccin, errores de juicio y la falta de
comprensin de las instrucciones.

La posibilidad de burlar los controles internos a travs de la colusin de un miembro de la


administracin o de un empleado con partes externas o dentro de la entidad.

La posibilidad de que un persona responsable de ejercer un control interno pudiera abusar de esa
responsabilidad, por ejemplo, un miembro de la administracin sobrepasando un control interno.

La posibilidad de que los procedimientos puedan volverse inadecuados debido a cambios en


condiciones, y de que el cumplimiento con los procedimientos pueda deteriorarse. Comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno

15. Al obtener una comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno para planear la auditora, el auditor obtiene un conocimiento del diseo de los sistemas de contabilidad y de control interno, y de su operacin. Por ejemplo, un auditor puede desarrollar una prueba de "rastreo", o sea, seguirle la pista a unas cuantas transacciones por todo el sistema de contabilidad. Cuando las transacciones seleccionadas son tpicas de las transacciones que pasan a travs del sistema, este procedimiento puede ser tratado como parte de las pruebas de control. La naturaleza y alcance de las pruebas de rastreo desarrolladas por el auditor son tales que ellas solas no proporcionaran suficiente evidencia apropiada de auditora para soportar una evaluacin de riesgo de control que sea menos que alto. 16. La naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos desempeados por el auditor para obtener una comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno variar segn, entre otras cosas:
El tamao y complejidad de la entidad y de su sistema de computacin. Consideraciones sobre importancia relativa El tipo de controles internos implicados La naturaleza de la documentacin de la entidad de los controles internos especficos. La evaluacin del auditor del riesgo inherente

17. Ordinariamente, la comprensin del auditor de los sistemas de contabilidad y de control interno, que es importante para la auditora se obtiene a travs de experiencia previa con la entidad y se suplementa con: (a) investigaciones con la administracin, personal de supervisin y otro

personal apropiado en diversos niveles organizacionales dentro de la entidad, junto con referencia a la documentacin, como manuales de procedimientos, descripciones de puestos y diagramas de flujos; (b) inspeccin de documentos y registros producidos por los sistemas de contabilidad y de control interno; y observacin de las actividades y operaciones de la entidad, incluyendo observacin de la organizacin de operaciones por computadora, personal de la administracin, y la naturaleza del proceso de transacciones.

(c)

Sistema de contabilidad

18. El auditor debera obtener un comprensin del sistema de contabilidad suficiente para identificar y entender: (a) (b) (c) las principales clases de transacciones en las operaciones de la entidad; cmo se inician dichas transacciones; registros contables importantes, documentos de soporte y cuentas en los estados financieros; y el proceso contable y de informes financieros, desde el inicio de transacciones importantes y otros eventos hasta su inclusin en los estados financieros.

(d)

Ambiente de control

19. El auditor debera obtener un comprensin del ambiente de control suficiente para evaluar las actitudes, conciencia y acciones de directores y administracin, respecto de los controles internos y su importancia en la entidad.
Procedimientos de control

20. El auditor debera obtener una comprensin de los procedimientos de control suficiente para desarrollar el plan de auditora. Al obtener esta comprensin el auditor considerara el conocimiento sobre la presencia o ausencia de procedimientos de control obtenido de la comprensin del ambiente de control y del sistema de contabilidad para determinar si es necesaria alguna comprensin adicional sobre los procedimientos de control. Como los procedimientos de control estn integrados con el ambiente de control y con el sistema de contabilidad, al obtener el auditor una comprensin del ambiente de control y del sistema de contabilidad, es probable que obtenga tambin algn conocimiento sobre procedimientos de control, por ejemplo, al obtener una comprensin del sistema de contabilidad referente a efectivo, el auditor ordinariamente se da cuenta de si las cuentas bancarias estn conciliadas. Ordinariamente, el desarrollo del plan global de auditora no requiere una comprensin de procedimientos de control para cada aseveracin de los estados financieros en cada cuenta y clase de transaccin.

Riesgo de control Evaluacin preliminar del riesgo de control

21. La evolucin preliminar del riesgo de control es el proceso de evaluar la efectividad de los sistemas de contabilidad y de control interno de una entidad para prevenir o detectar y corregir representaciones errneas de importancia relativa. Siempre habr algn riesgo de control a causa de las limitaciones inherentes de cualquier sistema de contabilidad y de control interno. 22. Despus de obtener una comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno, el auditor debera hacer una evaluacin preliminar del riesgo de control, al nivel de aseveracin, para cada saldo de cuenta o clase de transacciones, de importancia relativa. 23. El auditor ordinariamente evala el riesgo de control a un alto nivel para algunas o todas las aseveraciones cuando: (a) los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad no son efectivos; o evaluar la efectividad de los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad no sera eficiente.

(b)

24. La evaluacin preliminar del riesgo de control para una aseveracin del estado financiero debera ser alta a menos que el auditor: (a) pueda identificar controles internos relevantes a la aseveracin que sea probable que prevengan o detecten y corrijan una representacin errnea de importancia relativa; y planee desempear pruebas de control para soportar la evaluacin.

(b)

Documentacin de la comprensin y de la evaluacin del riesgo de control

25. El auditor debera documentar en los papeles de trabajo de la auditora: (a) la comprensin obtenida de los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad; y la evaluacin del riesgo de control. Cuando el riesgo de control es evaluado como menos que alto, el auditor debera documentar tambin la base para las conclusiones.

(b)

26. Pueden usarse diferentes tcnicas para documentar informacin relativa a los sistemas de contabilidad y de control interno. La seleccin de una tcnica particular es cuestin de juicio por parte del auditor. Son tcnicas comunes, usadas solas o en combinacin, las descripciones narrativas, los cuestionarios, las listas de verificacin, y los diagramas de flujo. La forma y extensin de esta documentacin es influida por el tamao y

complejidad de la entidad y la naturaleza de los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad. Generalmente, mientras ms complejos los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad y ms extensos los procedimientos del auditor, ms extensa necesitar ser la documentacin del auditor.
Pruebas de control

27. Las pruebas de control se desarrollan para obtener evidencia de auditora sobre la efectividad de: (a) el diseo de los sistemas de contabilidad y de control interno, es decir, si estn diseados adecuadamente para prevenir o detectar y corregir representaciones errneas de importancia relativa; y la operacin de los controles internos a lo largo del periodo.

(b)

28. Algunos de los procedimientos para obtener la comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno pueden no haber sido especficamente planeados como pruebas de control pero pueden proporcionar evidencia de auditora sobre la efectividad del diseo y operacin de los controles internos relevantes a ciertas aseveraciones y, consecuentemente, servir como pruebas de control. Por ejemplo, al obtener la comprensin sobre los sistemas de contabilidad y de control interno referentes a efectivo, el auditor puede haber obtenido evidencia de auditora sobre la efectividad del proceso de conciliacin de bancos a travs de investigaciones y observacin. 29. Cuando el auditor concluye que los procedimientos desempeados para obtener la comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno tambin proporcionan evidencia de auditora sobre la adecuacin de diseo y efectividad de operacin de las polticas y procedimientos relevantes a una particular aseveracin de los estados financieros, el auditor puede usar esa evidencia de auditora, provisto que sea suficiente, para soportar una evaluacin de riesgo de control a un nivel menos que alto. 30. Las pruebas de control pueden incluir:
Inspeccin de documentos que soportan transacciones y otros eventos para ganar evidencia de
auditora de que los controles internos han operado apropiadamente, por ejemplo, verificando que una transaccin ha sido autorizada.

Investigaciones sobre, y observacin de, controles internos que no dejan rastro de auditora, por
ejemplo, determinando quin desempea realmente cada funcin, no meramente quin se supone que la desempea.

Reconstruccin del desempeo de los controles internos, por ejemplo, la conciliacin de cuentas de
bancos, para asegurar que fueron correctamente desempeados por la entidad.

31. El auditor debera obtener evidencia de auditora por medio de pruebas de control para soportar cualquiera evaluacin del riesgo de control que sea menos que alto. Mientras ms baja la evaluacin del riesgo de control, ms soporte debera obtener el auditor de que los sistemas de contabilidad y de control interno estn adecuadamente diseados y operando en forma efectiva.

32. Cuando est obteniendo evidencia de auditora sobre la operacin efectiva de los controles internos, el auditor considera cmo fueron aplicados, la consistencia con que fueron aplicados durante el periodo y por quin fueron aplicados. El concepto de operacin efectiva reconoce que pueden haber ocurrido algunas desviaciones. Las desviaciones de los controles prescritos pueden ser causadas por factores como cambios en personal clave, fluctuaciones de temporada importantes en el volumen de transacciones, y error humano. Cuando las desviaciones son detectadas el auditor hace investigaciones especficas respecto de esos asuntos, particularmente la programacin de tiempos en los cambios de personal en funciones clave de control interno. El auditor entonces se asegura que las pruebas de control cubran en forma apropiada dicho periodo de cambio o fluctuacin. 33. En un ambiente de sistemas de informacin por computadora, los objetivos de pruebas de control no cambian de los de un ambiente manual; sin embargo, pueden cambiar algunos procedimientos de auditora. El auditor puede encontrar necesario, o puede preferir, usar tcnicas de auditora con ayuda de computadoras. El uso de dichas tcnicas, por ejemplo, herramientas de interrogatorio a archivos o datos de pruebas de auditora, puede ser apropiado cuando los sistemas de contabilidad y de control interno no dan evidencia visible que documente el desempeo de los controles internos que estn programados dentro de un sistema de contabilidad computarizado. 34. Basado en los resultados de las pruebas de control, el auditor debera evaluar si los controles internos estn diseados y operando segn se contempl en la evaluacin preliminar de riesgo de control. La evaluacin de desviaciones puede dar como resultado que el auditor concluya que el nivel evaluado de riesgo de control necesita ser revisado. En tales casos el auditor modificara la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos planeados.
Calidad y oportunidad de la evidencia de auditora

35. Ciertos tipos de evidencia de auditora obtenida por el auditor son ms confiables que otros. Ordinariamente, la observacin del auditor proporciona evidencia de auditora ms confiable que meramente hacer investigaciones, por ejemplo, el auditor podra obtener evidencia de auditora sobre la apropiada segregacin de deberes al observar al individuo que aplica un procedimiento de control o haciendo investigaciones con el personal apropiado. Sin embargo, la evidencia de auditora obtenida por algunas pruebas de control, como observacin, pertenece slo al momento del tiempo en que fue aplicado el procedimiento. El auditor puede decidir, por lo tanto, suplementar estos procedimientos con otras pruebas de control capaces de proporcionar evidencia de auditora sobre otros periodos de tiempo. 36. Al determinar la evidencia de auditora apropiada para soportar una conclusin sobre riesgo de control, el auditor puede considerar la evidencia de auditora obtenida en auditoras previas. En un trabajo continuo, el auditor estar consciente de los sistemas de contabilidad y de control interno a travs del trabajo llevado a cabo previamente pero necesitar actualizar el conocimiento adquirido y considerar la necesidad de obtener evidencia de auditora adicional de cualesquier cambios en control. Antes de apoyarse en procedimientos desempeados en auditoras previas, el auditor debera obtener

evidencia de auditora que soporte esta confiabilidad. El auditor debera obtener evidencia sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de cualesquier cambios en los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad, ya que dichos procedimientos fueron desempeados y debera evaluar su impacto sobre la confiabilidad que intenta depositarles el auditor. Mientras ms largo el tiempo desde que se desempearon dichos procedimientos, menos seguridad puede resultar. 37. El auditor debera considerar si los controles internos estuvieron en uso a lo largo del periodo. Si se usaron controles sustancialmente diferentes en tiempos diferentes durante el periodo, el auditor debera considerar cada uno separadamente. Una falla en los controles internos por una porcin especfica del periodo requiere consideracin por separado de la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora a ser aplicados a las transacciones y otros eventos de ese periodo. 38. El auditor puede decidir desempear algunas pruebas de control durante una visita intermedia antes del final del periodo. Sin embargo, el auditor no puede confiar en los resultados de dichas pruebas sin considerar la necesidad de obtener evidencia de auditora adicional relacionada con el resto del periodo. Los factores que tendr que considerar incluyen:
Los resultados de las pruebas provisionales. La extensin del periodo remanente. Si han ocurrido cambios en los sistemas de contabilidad y de control interno durante el periodo
remanente.

La naturaleza y monto de las transacciones y otros eventos y los saldos implicados. El ambiente de control, especialmente controles de supervisin. Los procedimientos sustantivos que el auditor planea llevar a cabo.
Evaluacin final del riesgo de control

39. Antes de la conclusin de la auditora, basado en los resultados de los procedimientos sustantivos y de otra evidencia de auditora obtenida por el auditor, el auditor debera considerar si la evaluacin del riesgo de control es confirmada.
Relacin entre las evaluaciones de riesgos inherente y de control

40. La administracin a menudo reacciona a situaciones de riesgo inherente diseando sistemas de contabilidad y de control interno para prevenir o detectar y corregir representaciones errneas y por lo tanto, en muchos casos, el riesgo inherente y el riesgo de control estn altamente interrelacionados. En estas situaciones, si el auditor se decide a evaluar los riesgos inherente y de control por separado, hay una posibilidad de una evaluacin inapropiada del riesgo. Como resultado, el riesgo de auditora puede ser ms apropiadamente determinado en dichas situaciones haciendo una evaluacin combinada.
Riesgo de deteccin

41. El nivel de riesgo de deteccin se relaciona directamente con los procedimientos sustantivos del auditor. La evaluacin del auditor del riesgo de control, junto con la evaluacin del riesgo inherente, influye en la naturaleza, oportunidad y alcance de los

procedimientos sustantivos que deben desempearse para reducir el riesgo de deteccin, y por tanto el riesgo de auditora, a un nivel aceptablemente bajo. Algn riesgo de deteccin estara siempre presente an si un auditor examinara 100 por ciento del saldo de una cuenta o clase de transacciones porque, por ejemplo, la mayor parte de la evidencia de auditora es persuasiva y no conclusiva. 42. El auditor debera considerar los niveles evaluados de riesgos inherente y de control al determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos requeridos para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptable. A este respecto, el auditor considerara: (a) la naturaleza de los procedimientos sustantivos, por ejemplo, usar pruebas dirigidas hacia partes independientes fuera de la entidad y no pruebas dirigidas hacia partes o documentacin dentro de la entidad, o usar pruebas de detalles para un objetivo particular de auditora adems de procedimientos analticos; la oportunidad de procedimientos sustantivos, por desempendolos al fin del periodo y no en una fecha anterior; y ejemplo,

(b)

(c)

el alcance de los procedimientos sustantivos, por ejemplo, usar un tamao mayor de muestra.

43. Hay una relacin inversa entre riesgo de deteccin y el nivel combinado de riesgos inherente y de control. Por ejemplo, cuando los riesgos inherente y de control son altos, el riesgo de deteccin aceptable necesita estar bajo para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo. Por otra parte, cuando los riesgos inherente y de control son bajos, un auditor puede aceptar un riesgo de deteccin ms alto y an as reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo. Refirase al Apndice para una ilustracin de la interrelacin de los componentes del riesgo de auditora. 44. Mientras que las pruebas de control y procedimientos sustantivos son distinguibles en cuanto a su propsito, los resultados de cualquiera de los dos tipos de procedimientos puede contribuir al propsito del otro. Las representaciones errneas descubiertas al conducir los procedimientos sustantivos pueden causar que el auditor modifique la evaluacin previa de riesgo de control. Refirase al Apndice para una ilustracin de la interrelacin de los componentes del riesgo de auditora. 45. Los niveles evaluados de riesgos inherente y de control no pueden ser suficientemente bajos para eliminar la necesidad para el auditor de desempear algn procedimiento sustantivo. Sin importar los niveles evaluados de riesgos inherente y de control, el auditor debera desempear algunos procedimientos sustantivos para los saldos de las cuentas y clases de transacciones de importancia relativa. 46. La evaluacin del auditor de los componentes del riesgo de auditora puede cambiar durante el curso de una auditora, por ejemplo, puede llegar informacin a la atencin del

auditor cuando desempea procedimientos sustantivos que difiera importantemente de la informacin sobre la que el auditor originalmente evalu los riesgos inherente y de control. En tales casos, el auditor modificara los procedimientos sustantivos planeados basado en una revisin de los niveles evaluados de los riesgos inherente y de control. 47. Mientras ms alta la evaluacin del riesgo inherente y de control, ms evidencia de auditora debera obtener el auditor del desempeo de procedimientos sustantivos. Cuando tanto el riesgo inherente como el de control son evaluados como altos, el auditor necesita considerar si los procedimientos sustantivos pueden brindar suficiente evidencia apropiada de auditora para reducir el riesgo de deteccin, y por tanto el riesgo de auditora, a un nivel aceptablemente bajo. Cuando el auditor determina que el riesgo de deteccin respecto de una aseveracin de los estados financieros para el saldo de una cuenta o clase de transacciones de importancia relativa, no puede ser reducido a un nivel aceptablemente bajo, el auditor debera expresar una opinin calificada o una abstencin de opinin.
Riesgo de auditora en el negocio pequeo

48. El auditor necesita obtener el mismo nivel de seguridad para expresar una opinin no calificada sobre los estados financieros tanto de entidades pequeas como grandes. Sin embargo, muchos controles internos que seran relevantes para entidades grandes no son prcticos en el negocio pequeo. Por ejemplo, en pequeos negocios, los procedimientos de contabilidad pueden ser desarrollados por unas cuantas personas que pueden tener responsabilidades tanto de operacin como de custodia, y por lo tanto faltara la segregacin de deberes o estara severamente limitada. La inadecuada segregacin de deberes puede, en algunos casos, ser cancelada por un fuerte sistema de control de la administracin en el que existen controles de supervisin del dueo/gerente a causa del conocimiento personal directo de la entidad e involucramiento en las transacciones. En circunstancias donde la segregacin de deberes es limitada y falta la evidencia de auditora de los controles de supervisin, la evidencia de auditora necesaria para soportar la opinin del auditor sobre los estados financieros puede tener que obtenerse completamente a travs del desempeo de procedimientos sustantivos.
Comunicacin de debilidades

49. Como resultado de obtener una comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno y de las pruebas de control, el auditor puede darse cuenta de las debilidades en los sistemas. El auditor debera hacer saber a la administracin, tan pronto sea factible y a un apropiado nivel de responsabilidad, sobre las debilidades de importancia relativa en el diseo u operacin de los sistemas de contabilidad y de control interno, que hayan llegado a la atencin del auditor. La comunicacin a la administracin de las debilidades de importancia relativa ordinariamente sera por escrito. Sin embargo, si el auditor juzga que la comunicacin oral es apropiada, dicha comunicacin sera documentada en los papeles de trabajo de la auditora. Es importante indicar en la comunicacin que slo han sido reportadas debilidades que han llegado a la atencin del auditor como un resultado de la auditora y que el examen no ha sido diseado para determinar la adecuacin del control interno para fines de la administracin.
Perspectiva del Sector Pblico

1. Respecto del prrafo 8 de esta NIA, el auditor tiene que estar consciente que los "objetivos de la administracin" de entidades del sector pblico pueden estar influenciados por intereses que se refieren a la responsabilidad pblica y pueden incluir objetivos que tienen su origen en la legislacin, reglamentos, ordenanzas del gobierno, y directivas ministeriales. La fuente y naturaleza de estos objetivos tienen que ser consideradas por el auditor al evaluar si los procedimientos de control interno son efectivos para propsitos de la auditora. 2. El prrafo 9 de esta NIA dice que, en la auditora de estados financieros, el auditor slo est interesado en aquellas polticas y procedimientos dentro de los sistemas de contabilidad y de control interno que son relevantes a las aseveraciones de los estados financieros. Los auditores del sector pblico a menudo tienen responsabilidades adicionales, an en el contexto de sus auditoras de estados financieros, respecto de los controles internos. Su revisin de los controles internos puede ser ms amplia y ms detallada que en una auditora de estados financieros en el sector privado. 3. El prrafo 49 de esta NIA trata de la comunicacin de las debilidades. Puede haber requerimientos adicionales para reportes para los auditores del sector pblico. Por ejemplo, las debilidades de control interno encontradas en los estados financieros y en otras auditoras pueden tener que ser reportadas a la legislatura u otro organismo gobernante.
Apndice: Ilustracin de la interrelacin de los componentes del riesgo de auditora

La siguiente tabla muestra como puede variar el nivel aceptable de riesgo de deteccin, basado en evaluaciones de los riesgos inherente y de control.
La evaluacin del auditor del riesgo es: Alta Baja Media La evaluacin del Auditor del riesgo inherente Alta Media Baja La ms baja Ms baja Media Ms baja Media Ms alta

Media Ms alta La ms alta

Las reas sombreadas en esta tabla se refieren al riesgo de deteccin. Hay una relacin inversa entre el riesgo de deteccin y el nivel combinado de los riesgos inherente y de control. Por ejemplo, cuando los riesgos inherente y de control son altos, los niveles aceptables del riesgo de deteccin necesitan ser bajos para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo. Por otra parte, cuando los riesgos inherente y de control son bajos, un auditor puede aceptar un riesgo de deteccin ms alto y an as reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo.
NIA 401: Auditora en un ambiente de sistemas de informacin por computadora

55. La creciente disponibilidad de sistemas de contabilidad con base en computadora que son capaces de satisfacer las circunstancias tanto funcionales como econmicas aun de las entidades ms pequeas hace impacto en las auditoras de dichas entidades. Los

sistemas de contabilidad de las entidades pequeas a menudo hacen uso de computadoras personales. La Declaracin Internacional 1001 de Prcticas de Auditora, "Ambiente de CIS-Microcomputadoras Independientes" proporciona lineamientos adicionales respecto a las consideraciones especiales de un ambiente tal. 56. Es probable que las entidades pequeas usen equipo de hardware y paquetes de software menos sofisticados que las entidades grandes ( a menudo "en paquete" ms que desarrollados "en casa"). Sin embargo, el auditor tiene conocimiento suficiente del sistema de informacin por computadora para planear, dirigir, supervisar, y revisar el trabajo desempeado. El auditor puede considerar si se necesitan habilidades especializadas en una auditora. 57. A causa de la limitada segregacin de deberes, el uso de instalaciones de computacin por una entidad pequea puede tener el efecto de incrementar el riesgo de control. Por ejemplo, es comn que los usuarios puedan desempear dos o ms de las siguientes funciones en el sistema de contabilidad:
Iniciar y autorizar documentos fuente. Alimentar datos al sistema. Operar la computadora. Cambiar programas y archivos de datos. Usar o distribuir datos de salida. Modificar los sistemas operativos.

58. El uso de sistemas de informacin por computadora por entidades pequeas puede ayudar al auditor a obtener seguridad en cuanto a la exactitud y lo apropiado de los registros contables al reducir el riesgo de control. Los sistemas de informacin por computadora pueden estar mejor organizados, ser menos dependientes de las habilidades de las personas que los usan, y menos susceptibles a manipulacin que los sistemas no computarizados. La capacidad del auditor para obtener informes relevantes y otra informacin puede tambin enriquecerse. Los buenos sistemas computarizados facilitan la partida doble precisa y la conciliacin de libros auxiliares con las cuentas de control. La generacin de informes y la produccin de conciliaciones bancarias puede ser ms disciplinada y efectiva, y a menudo se mejora la disponibilidad de informes y otra informacin para el auditor. La seguridad que proporcionan estas caractersticas, siempre que sean propiamente evaluadas y puestas a prueba, puede permitir al auditor limitar el volumen de pruebas sustantivas de las transacciones y saldos. 59. Los principios generales esbozados en la Declaracin Internacional 1009 de Prcticas de Auditora "Tcnicas de Auditora con Ayuda de Computadora" son tambin aplicables en ambientes computarizados de entidades pequeas y dan lineamientos adicionales respecto a las consideraciones especiales en ese ambiente. Sin embargo, en muchos casos donde se procesan volmenes ms pequeos de datos, los mtodos manuales pueden ser ms efectivos en cuanto a costo.

NIA 500: Evidencia de auditora

60. La NIA 500 reconoce que, aunque puede obtenerse la evidencia de auditora en un nmero de formas, incluyendo con una apropiada mezcla de pruebas de control y procedimientos sustantivos, en algunas circunstancias la evidencia puede obtenerse totalmente por procedimientos sustantivos. Un ejemplo tpico de tales circunstancias sera cuando la segregacin de deberes es limitada y hay falta de evidencia de control de supervisin, como en el caso de muchas entidades pequeas. 61. En la auditora de entidades pequeas, hay problemas particulares para obtener evidencia de auditora para soportar la aseveracin de integridad. Hay dos razones principales para esto: (a) el propietario-administrador ocupa una posicin dominante y puede tener capacidad de asegurar que algunas transacciones no sean registradas; y la entidad puede no tener procedimientos de control interno que proporcionen evidencia documental de que todas las transacciones estn registradas.

(b)

62. El auditor planea y conduce la auditora con una actitud de escepticismo profesional. En ausencia de evidencia en contrario, el auditor est facultado para aceptar las representaciones como verdaderas y los registros como genuinos. 63. El auditor de una entidad pequea no necesita suponer que habr controles internos limitados sobre la integridad de poblaciones importantes, tales como ingresos. Muchas entidades pequeas tienen alguna forma de sistema con base numrica para controlar el despacho de mercancas o la prestacin de servicios. Cuando hay un sistema as para asegurar la integridad, el auditor puede obtener evidencia de auditora de su operacin, por medio de pruebas de control, para ayudar a determinar si puede evaluarse el riesgo de control como menos que alto para justificar una reduccin en la extensin de las pruebas sustantivas. 64. Cuando no hay controles internos relevantes a la aseveracin, el auditor quiz pueda obtener suficiente evidencia de los procedimientos sustantivos solos. Estos procedimientos pueden incluir los siguientes:
Comparar montos registrados con montos calculados con base en datos registrados por separado;
por ejemplo, puede esperarse que las salidas de mercancas anotadas en los registros de existencias fsicas generen ingresos por ventas y que las hojas de trabajo o los reportes de tiempo generen cargos a los clientes.

Conciliar cantidades totales de bienes comprados y vendidos. Procedimientos analticos. Confirmacin externa. Una revisin de transacciones despus de la fecha del balance.
Evidencia suficiente apropiada de auditora

7. La suficiencia y la propiedad estn interrelacionadas y aplican a la evidencia de auditora obtenida tanto de las pruebas de control como de los procedimientos sustantivos. La suficiencia es la medida de la cantidad de evidencia de auditora; la propiedad es la medida de la calidad de evidencia de auditora y su relevancia para una particular aseveracin y su confiabilidad. Ordinariamente, el auditor encuentra necesario confiar en evidencia de auditora que es persuasiva y no conclusiva y a menudo buscar evidencia de auditora de diferentes fuentes o de una naturaleza diferente para soportar la misma aseveracin. 8. Para formar la opinin de auditora, el auditor ordinariamente no examina toda la informacin disponible porque se puede llegar a conclusiones sobre un saldo de una cuenta, clase de transacciones o control por medio del ejercicio de su juicio o de muestreo estadstico. 9. El juicio del auditor respecto de qu es evidencia suficiente apropiada de auditora es influenciado por factores como:
La evaluacin del auditor de la naturaleza y nivel del riesgo inherente tanto a nivel de los estados
financieros como a nivel del saldo de la cuenta o clase de transacciones.

Naturaleza de los sistemas de contabilidad y de control interno y la evaluacin del riesgo de control. Importancia relativa de la partida que se examina Experiencia ganada durante auditoras previas Resultados de procedimientos de auditora, incluyendo fraude o error que puedan haberse
encontrado.

Fuente y confiabilidad de informacin disponible

10. Al obtener la evidencia de auditora de las pruebas de control, el auditor debera considerar la suficiencia y propiedad de la evidencia de auditora para soportar el nivel evaluado de riesgo de control. 11. Los aspectos de los sistemas de contabilidad y de control interno sobre los que el auditor debera obtener evidencia son: (a) diseo: los sistemas de contabilidad y de control interno estn diseados adecuadamente para prevenir y/o detectar y corregir representaciones errneas de importancia relativa; y operacin: los sistemas existen y han operado en forma efectiva a lo largo del periodo relevante.

(b)

12. Al obtener evidencia de auditora de los procedimientos sustantivos, el auditor debera considerar la suficiencia y propiedad de la evidencia de auditora de dichos procedimientos junto con cualquiera evidencia de pruebas de control para soportar las aseveraciones de los estados financieros. 13. Las aseveraciones de los estados financieros son aseveraciones de la administracin,

explcitas o de otro tipo, que estn incorporadas en los estados financieros. Pueden categorizarse como sigue: (a) (b) existencia: un activo o pasivo existe en una fecha dada; derechos y obligaciones: un activo o pasivo pertenece a la entidad en una fecha dada; ocurrencia: una transaccin o evento tuvo lugar, lo cual pertenece a la entidad durante el periodo; integridad: no hay activos, pasivos, transacciones o eventos sin registrar, ni partidas sin revelar; valuacin: un activo o pasivo es registrado a un valor en libros apropiado; medicin: una transaccin o evento es registrado a su monto apropiado y el ingreso o gasto se asigna al periodo apropiado; y presentacin y revelacin: una partida se revela, se clasifica y describe de acuerdo con el marco de referencia para informes financieros aplicable.

(c)

(d)

(e) (f)

(g)

14. Ordinariamente la evidencia de auditora se obtiene respecto de cada aseveracin de los estados financieros. La evidencia de auditora respecto de una aseveracin, por ejemplo, existencia de inventario, no compensar la falta en la obtencin de evidencia de auditora respecto de otra, por ejemplo, valuacin. La naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos variar dependiendo de las aseveraciones. Las pruebas pueden proporcionar evidencia de auditora sobre ms de una aseveracin, por ejemplo, el cobro de cuentas por cobrar puede dar evidencia de auditora tanto respecto de existencia como de valuacin. 15. La confiabilidad de la evidencia de auditora es influenciada por su fuente: interna o externa, y por su naturaleza: visual, documentaria u oral. Si bien la confiabilidad de la evidencia de auditora depende de la circunstancia individual, las siguientes generalizaciones ayudarn para evaluar la confiabilidad de la evidencia de auditora:
La evidencia de auditora de fuentes externas (por ejemplo, confirmacin recibida de una tercera
parte) es ms confiable que la generada internamente.

La evidencia de auditora generada internamente es ms confiable cuando los sistemas de


contabilidad y de control interno relacionados son efectivos.

La evidencia de auditora obtenida directamente por el auditor es ms confiable que la obtenida de


la entidad.

La evidencia de auditora en forma de documentos y representaciones escritas es ms confiable que


las representaciones orales.

16. La evidencia de auditora es ms persuasiva cuando las partidas de evidencia de

diferentes fuentes o de una diferente naturaleza son consistentes. En estas circunstancias, el auditor puede obtener un grado acumulativo de confianza ms alto del que se obtendra de partidas de evidencia de auditora cuando se consideran individualmente. Por el contrario, cuando la evidencia de auditora obtenida de una fuente es inconsistente con la obtenida de otra, el auditor determina qu procedimientos adicionales son necesarios para resolver la inconsistencia. 17. El auditor necesita considerar la relacin entre el costo de obtener evidencia de auditora y la utilidad de la informacin obtenida. Sin embargo, el caso de dificultad y gasto involucrado no es en s mismo una base vlida para omitir un procedimiento necesario. 18. Cuando est en una duda sustancial respecto de una aseveracin de importancia relativa en los estados financieros, el auditor debera intentar obtener evidencia suficiente apropiada de auditora para quitar dicha duda. Sin embargo, si no le es posible obtener evidencia suficiente apropiada de auditora, el auditor debera expresar una opinin calificada o una abstencin de opinin.
Procedimientos para obtener evidencia de auditora

19. El auditor obtiene evidencia de auditora por uno o ms de los siguientes procedimientos: inspeccin, observacin, investigacin y confirmacin, procedimientos de cmputo y analticos. La oportunidad de dichos procedimientos depender, en parte, de los periodos de tiempo durante los que la evidencia de auditora buscada est disponible.
Inspeccin

20. La inspeccin consiste en examinar registros, documentos, o activos tangibles. La inspeccin de registros y documentos proporciona evidencia de auditora de grados variables de confiabilidad dependiendo de su naturaleza y fuente y de la efectividad de los controles internos sobre su procesamiento. Tres categoras importantes de evidencia de auditora documentaria, que proporcionan diferentes grados de confiabilidad, son: (a) (b) (c) evidencia de auditoria documentaria creada y retenida por terceras partes; evidencia de auditora documentaria creada por terceras partes y retenida por la entidad; y evidencia de auditora documentaria creada y retenida por la entidad.

La inspeccin de activos tangibles proporciona evidencia de auditora confiable con respecto a su existencia pero no necesariamente a su propiedad o valor. Observacin

21. La observacin consiste en mirar un proceso o procedimiento siendo desempeado por otros, por ejemplo, la observacin por el auditor del conteo de inventarios por personal de la entidad o el desarrollo de procedimientos de control que no dejan rastro de auditora.
Investigacin y confirmacin

22. La investigacin consiste en buscar informacin de personas enteradas dentro o fuera de la entidad. Las investigaciones pueden tener un rango desde investigaciones formales por escrito dirigidas a terceras partes hasta investigaciones orales informales

dirigidas a personas dentro de la entidad. Las respuestas a investigaciones pueden dar al auditor informacin no poseda previamente o evidencia de auditora corroborativa. 23. La confirmacin consiste en la respuesta a una investigacin para corroborar informacin contenida en los registros contables. Por ejemplo, el auditor ordinariamente busca confirmacin directa de cuentas por cobrar por medio de comunicacin con los deudores.
Cmputo

24. El cmputo consiste en verificar la exactitud aritmtica de documentos fuente y registros contables o en desarrollar clculos independientes.
Procedimientos analticos

25. Los procedimientos analticos consisten en el anlisis de ndices y tendencias significativos incluyendo la investigacin resultante de fluctuaciones y relaciones que son inconsistentes con otra informacin relevante o que se desvan de los montos pronosticados.

NIA 501 Consideraciones Adicionales Para Partidas Especificas


3. Esta NIA comprende las siguientes Partes:
Parte A: Asistencia a Conteo Fsico del Inventario Parte B: Confirmacin de Cuentas por Cobrar Parte C: Investigacin Respecto de Litigios y Reclamaciones Parte D: Valuacin y Revelacin de Inversiones a Largo Plazo Parte E: Informacin por Segmentos PARTE A: Asistencia a conteo fsico del inventario

4. La administracin ordinariamente establece procedimientos bajo los cuales el inventario es contado fsicamente cuando menos una vez al ao para servir como base para la preparacin de los estados financieros o para asegurar la confiabilidad del sistema de inventario perpetuo. 5. Cuando el inventario es de importancia relativa para los estados financieros, el auditor debera obtener evidencia suficiente apropiada de auditora respecto de su existencia y condicin asistiendo al conteo fsico del inventario a menos que no sea factible. Dicha asistencia har posible al auditor inspeccionar el inventario, observar el cumplimiento con la operacin de procedimientos de la administracin para registrar y controlar los resultados del conteo y para proporcionar evidencia respecto de la confiabilidad de los procedimientos de la administracin. 6. Si est imposibilitado de asistir al conteo fsico del inventario en la fecha planeada debido a causas imprevistas, el auditor debera tomar u observar algunos conteos fsicos en una fecha alternativa y, cuando sea necesario, realizar pruebas de las transacciones intermedias. 7. Donde la asistencia no es factible, debido a factores como la naturaleza y locacin del inventario, el auditor debera considerar si los procedimientos

alternativos brindan evidencia suficiente apropiada de auditora de la existencia y condicin para concluir que el auditor no necesita hacer referencia a una limitacin en el alcance. Por ejemplo, la documentacin de la venta subsecuente de partidas especficas de inventario adquiridas o compradas antes del conteo fsico del inventario puede proporcionar evidencia suficiente apropiada de auditora. 8. Al planear la asistencia al conteo fsico del inventario o los procedimientos alternativos, el auditor debera considerar:
La naturaleza de los sistemas de contabilidad y de control interno usados respecto del inventario. Los riesgos inherente, de control y de deteccin, y la importancia relativa, en relacin con el
inventario.

Si se espera que sean establecidos procedimientos adecuados y se emitan instrucciones apropiadas


para el conteo fsico del inventario.

La organizacin de tiempo del conteo. Las locaciones en las que se tiene el inventario. Si se necesita la ayuda de un experto.

9. Cuando se tienen que determinar las cantidades por medio de un conteo fsico del inventario y el auditor asiste a dicho conteo, o cuando la entidad opera un sistema perpetuo y el auditor asiste a un conteo una o ms veces durante el ao, el auditor ordinariamente debera observar los procedimientos de conteo y realizar conteos de prueba. 10. Si la entidad usa procedimientos para estimar la cantidad fsica, tal como estimar una pila de carbn, el auditor necesitara estar satisfecho respecto de la razonabilidad de dichos procedimientos. 11. Cuando el inventario est situado en varias locaciones, el auditor debera considerar a cules locaciones es apropiada la asistencia , tomando en cuenta la importancia relativa del inventario y la evaluacin del riesgo inherente y de control en diferentes locaciones. 12. El auditor debera revisar las instrucciones de la administracin respecto de: (a) la aplicacin de procedimientos de control, por ejemplo, recopilacin de hojas de recuento de existencias usadas, contabilidad de hojas de recuento de existencias no usadas, y procedimientos de conteo y re-conteo; identificacin precisa de la etapa de terminacin del trabajo en progreso, de artculos de movimiento lento, obsoletos, o daados, y de inventario posedo por una tercera parte, por ejemplo, en consignacin; y si se hacen arreglos apropiados respecto del movimiento de inventario entre reas y el embarque y recepcin de inventario antes y despus de la fecha de corte.

(b)

(c)

13. Para obtener seguridad de que los procedimientos de la administracin estn implementados adecuadamente, el auditor debera observar los procedimientos de los empleados y realizar conteos de prueba. Cuando realice conteos el auditor debera poner a prueba tanto la integridad como la exactitud de los registros de conteo siguiendo el rastro a partidas seleccionadas de dichos registros hasta el inventario fsico y partidas seleccionadas del inventario fsico a los registros de conteo. El auditor debera considerar el grado al cual se necesita retener copias de dichos registros de conteo para subsecuentes pruebas y comparacin. 14. El auditor debera tambin considerar procedimientos de corte incluyendo detalles del movimiento de inventario justamente antes de, durante y despus del conteo de modo que la contabilidad de dichos movimientos pueda ser verificada en una fecha posterior. 15. Por razones prcticas, el conteo fsico del inventario puede conducirse en una fecha distinta de la del fin del periodo. Esto, ordinariamente, ser adecuado para fines de auditora slo cuando el riesgo de control es evaluado como menos que alto. El auditor evaluara si, mediante el desempeo de procedimientos apropiados, son registrados correctamente los cambios en el inventario entre la fecha de conteo y el final del periodo. 16. Cuando la entidad opera un sistema de inventario perpetuo que se usa para determinar el balance del fin de periodo, el auditor debera evaluar si, mediante el desempeo de procedimientos adicionales, se comprenden las razones para cualesquiera diferencias significativas entre el conteo fsico y los registros de inventario perpetuo, y si los registros son ajustados apropiadamente. 17. El auditor debera poner a prueba el listado final del inventario para evaluar si refleja en forma precisa los conteos reales del inventario. 18. Cuando el inventario est bajo custodia y control de una tercera parte, el auditor ordinariamente obtendra confirmacin directa de la tercera parte sobre las cantidades y condicin del inventario retenido a nombre de la entidad. Dependiendo de la importancia relativa de este inventario el auditor considerara tambin:
La integridad e independencia de la tercera parte. Observar, o hacer arreglos para que otro auditor observe, el conteo fsico del inventario. Obtener un informe de otro auditor sobre la adecuacin de los sistemas de contabilidad y de control
interno de la tercera parte para asegurar que el inventario es contado correctamente y salvaguardado adecuadamente.

Inspeccionar la documentacin referente al inventario retenido por terceras partes, por ejemplo,
recibos de almacn, u obtener informacin de otras partes cuando dicho inventario ha sido comprometido como colateral. PARTE B: Confirmacin de Cuentas por Cobrar

19. Cuando las cuentas por cobrar son de importancia relativa para los estados financieros y cuando es razonable esperar que los deudores respondern, el auditor ordinariamente deber planear obtener confirmacin directa de las cuentas por cobrar o asientos individuales en el saldo de una cuenta.

20. La confirmacin directa proporciona evidencia de auditora confiable respecto de la existencia de deudores y de la exactitud de los saldos de sus cuentas registrados. Sin embargo, ordinariamente no proporciona evidencia sobre la seguridad de cobranza de los saldos o sobre la existencia de saldos por cobrar no registrados. 21. Cuando se espera que los deudores no respondern, el auditor debera planear desempear procedimientos alternativos. Un ejemplo de dichos procedimientos alternativos sera examinar los recibos de efectivo posteriores relacionados con el saldo de una cuenta especfica o asientos individuales al final del periodo. 22. Las cuentas por confirmar son seleccionadas para hacer posible al auditor llegar a una conclusin apropiada respecto de la existencia y exactitud de las cuentas por cobrar como un todo, tomando en cuenta los riesgos de auditora identificados y otros procedimientos planeados. 23. El auditor enva cartas solicitando confirmacin, y se pide a los deudores que contesten directamente al auditor. Dichas cartas contienen autorizacin de la administracin al deudor para revelar la informacin necesaria al auditor. 24. La solicitud de confirmacin de saldos puede tomar una forma positiva, en la que se pide al deudor que confirme su acuerdo o exprese su desacuerdo con el saldo registrado, o una forma negativa, en la que se pide una respuesta slo en caso de desacuerdo con el saldo registrado. 25. Las confirmaciones positivas proporcionan evidencia ms confiable que las confirmaciones negativas. La seleccin entre formas positiva y negativa depender de las circunstancias, incluyendo la evaluacin de los riesgos tanto inherente como de control. La forma positiva se prefiere cuando el riesgo inherente o de control es evaluado alto ya que con la forma negativa, puede no recibirse respuesta debido a causas distintas al acuerdo con el saldo registrado. 26. Puede usarse una combinacin de formas positiva y negativa. Por ejemplo, donde el saldo total de cuentas por cobrar consiste en un pequeo nmero de saldos grandes y un gran nmero de saldos pequeos, el auditor puede decidir que es apropiado confirmar el total o una muestra de los saldos grandes con solicitudes de confirmacin positiva y una muestra de los saldos pequeos usando solicitudes de confirmacin negativa. 27. Cuando se usa la forma positiva, el auditor ordinariamente mandara un recordatorio a aquellos deudores que no contesten dentro de un tiempo razonable. Las respuestas pueden contener excepciones que necesitarn ser investigadas plenamente. 28. Si no se recibe respuesta a una confirmacin positiva, deberan aplicarse procedimientos alternativos o la partida debera ser tratada como un error. Un ejemplo de dicho procedimiento alternativo es el examen de recibos subsecuentes de efectivo o examinar los documentos de venta y despacho. Las partidas para las que no se ha recibido respuesta y en las que no se han realizado procedimientos alternativos, seran

tratadas como errores para fines de evaluar la evidencia de auditora proporcionada por la muestra de auditora. 29. Por razones prcticas, cuando el riesgo de control es determinado bajo en lugar de alto el auditor podra decidir confirmar las cuentas por cobrar en otra fecha diferente al cierre del periodo, por ejemplo, cuando la auditora debe terminarse en un periodo corto despus de la fecha de balance. En tales casos, el auditor deber analizar y probar las transacciones intermedias como sea necesario. 30. Cuando la administracin pide al auditor que no confirme los saldos de ciertas cuentas por cobrar, el auditor debera considerar si hay fundamentos vlidos para dicha solicitud. Por ejemplo, si la cuenta particular est en disputa con el deudor y la comunicacin a nombre del auditor puede agravar negociaciones sensibles entre la entidad y el deudor. Antes de aceptar como justificada una negativa, el auditor debera examinar cualquier evidencia disponible para apoyar las explicaciones de la administracin. En tales casos, el auditor debera aplicar procedimientos alternativos a las cuentas por cobrar no sujetas a confirmacin.
PARTE C: Investigacin respecto de litigio y reclamaciones

31. El litigio y las reclamaciones que involucran a una entidad pueden tener un efecto de importancia relativa sobre los estados financieros y as puede requerirse que sea revelado y/o contemplado en los estados financieros. 32. El auditor deber llevar a cabo procedimientos para enterarse de cualquier litigio y reclamaciones que involucren a la entidad que puedan tener un efecto importante sobre los estados financieros. Los procedimientos que el auditor incluira son:
Hacer investigaciones apropiadas con la administracin incluyendo la obtencin de
representaciones.

Revisar minutas del consejo y correspondencia con los abogados de la entidad. Examinar las cuentas de gastos legales Usar cualquiera informacin obtenida respecto del negocio de la entidad incluyendo informacin
obtenida en discusiones con cualquier departamento legal interno.

33. Cuando el litigio y las reclamaciones han sido identificados o cuando el auditor cree que pueden existir, el auditor debera buscar comunicacin directa con los abogados de la entidad. Dicha comunicacin ayudar a obtener evidencia suficiente apropiada de auditora respecto de si son conocidos litigios y reclamaciones potencialmente importantes y si las estimaciones de la administracin de las implicaciones financieras, incluyendo costos, son confiables. 34. La carta, que debera ser preparada por la administracin y enviada por el auditor debera solicitar al abogado que se comunique directamente con el auditor. Cuando se considera poco probable que el abogado responda a una investigacin general, ordinariamente la carta especificara:

Una lista de litigios y reclamaciones Evaluacin de la administracin del resultado del litigio o reclamacin y su estimacin de las
implicaciones financieras incluyendo costos implicados.

Una solicitud de que el abogado confirme la razonabilidad de las evaluaciones de la administracin


y que proporcione al auditor informacin adicional si el abogado considera que la lista es incompleta o incorrecta.

35. El auditor considera el status de los asuntos legales hasta la fecha del dictamen de auditora. En algunos casos el auditor puede necesitar obtener de los abogados informacin actualizada. 36. En ciertas circunstancias, por ejemplo, donde el asunto es complejo o hay desacuerdo entre la administracin y el abogado, puede ser necesario para el auditor reunirse con el abogado para discutir el resultado probable del litigio y las reclamaciones. Dichas reuniones tendran lugar con permiso de la administracin y, preferiblemente, con la asistencia de un representante de la administracin. 37. Si la administracin rehusa dar permiso al auditor de comunicarse con los abogados de la entidad, esto sera una limitacin en el alcance y ordinariamente conducira a una opinin calificada o a una abstencin de opinin. Cuando un abogado se niega a responder en una manera apropiada y el auditor no puede obtener evidencia suficiente apropiada de auditora al aplicar procedimientos alternativos, el auditor debera considerar si hay una limitacin en el alcance que pueda conducir a una opinin calificada o a una abstencin de opinin.
PARTE D: Valuacin y revelacin de inversiones a largo plazo

38. Cuando las inversiones a largo plazo son de importancia relativa para los estados financieros, el auditor deber obtener evidencia suficiente apropiada de auditora respecto de su valuacin y revelacin. 39. Los procedimientos de auditora referentes a inversiones a largo plazo ordinariamente incluyen considerar la evidencia respecto de si la entidad tiene la capacidad de continuar reteniendo las inversiones en una base de largo plazo y discutir con la administracin si la entidad continuar reteniendo las inversiones como inversiones a largo plazo y obtener representaciones escritas para tal efecto. 40. Otros procedimientos ordinariamente incluiran considerar los estados financieros relacionados y otra informacin, como cotizaciones de mercado, que proporcionan una indicacin de valor y comparar dichos valores con el monto en libros de las inversiones hasta la fecha del dictamen del auditor. 41. Si dichos valores no exceden los montos en libros, el auditor considerara si se requiere un ajuste. Si hay falta de certeza respecto de si el monto en libros ser recuperado, el auditor debera considerar si han sido hechos los ajustes y/o revelaciones apropiados.
PARTE E: Informacin por segmentos

42. Cuando la informacin por segmentos es de importancia relativa para los

estados financieros, el auditor deber obtener evidencia suficiente apropiada de auditora respecto de su revelacin de acuerdo con el marco de referencia para informes financieros identificado. 43. El auditor considera la informacin por segmentos en relacin a los estados financieros tomados como un todo, y ordinariamente no se requiere aplicar procedimientos de auditora que seran necesarios para expresar una opinin sobre la informacin por segmentos por s solos. Sin embargo, el concepto de importancia relativa abarca factores tanto cuantitativos como cualitativos y los procedimientos del auditor reconocen esto. 44. Los procedimientos de auditora respecto a la informacin por segmentos consisten ordinariamente en procedimientos analticos y otras pruebas de auditora apropiados en las circunstancias. 45. El auditor debera discutir con la administracin los mtodos usados para determinar la informacin por segmentos, y considerar si es probable que dichos mtodos den como resultado la revelacin de acuerdo con el marco de referencia para informes financieros aplicable y debera poner a prueba la aplicacin de dichos mtodos. El auditor debera de considerar las ventas, las transferencias y cargos entre segmentos, la eliminacin de montos inter-segmentos, las comparaciones con presupuestos y otros resultados esperados, por ejemplo, utilidades de operacin como un porcentaje de ventas, y la asignacin de activos y costos entre segmentos incluyendo la consistencia con periodos anteriores y la adecuacin de las revelaciones respecto de las inconsistencias.

NIA 520: Procedimientos analticos Procedimientos analticos al planear la auditora

65. El auditor aplica procedimientos analticos en la etapa de planeacin de la auditora. La naturaleza y extensin de los procedimientos analticos en la etapa de planeacin de la auditora de una entidad pequea pueden ser limitadas por la oportunidad del procesamiento de las transacciones por la entidad pequea y la falta de informacin financiera confiable en ese momento. Las entidades pequeas pueden no tener informacin financiera mensual o intermedia que pueda usarse en procedimientos analticos en la etapa de planeacin. El auditor puede, como alternativa, conducir una revisin breve del libro mayor o de otros registros contables que puedan estar fcilmente disponibles. En muchos casos, puede no haber informacin documentada que pueda usarse para este fin, y el auditor puede obtener la informacin requerida mediante comentarios con el propietarioadministrador.
Procedimientos analticos como procedimientos sustantivos

66. Los procedimientos analticos a menudo pueden ser un medio efectivo en cuanto a costo para obtener la evidencia requerida por el auditor. El auditor evala los controles sobre la preparacin de informacin usada al aplicar los procedimientos analticos. Cuando

dichos controles son efectivos, el auditor tendr mayor confianza en la confiabilidad de la informacin y, por lo tanto, en los resultados de los procedimientos analticos. 67. Un modelo predictivo no sofisticado puede a veces ser efectivo. Por ejemplo, cuando una entidad pequea ha empleado un nmero conocido de personal a tasas fijas de remuneracin en todo el ejercicio, ordinariamente ser posible para el auditor usar estos datos para estimar los costos totales de nmina por el ejercicio con un alto grado de precisin, proporcionando as evidencia de auditora para una partida importante en los estados financieros y reduciendo la necesidad de desempear pruebas de detalle sobre la nmina. El uso de ndices comerciales ampliamente reconocidos (tales como mrgenes de utilidad para diferentes tipos de entidades al menudeo) a menudo puede ser efectivo en los procedimientos analticos para proporcionar evidencia para soportar la razonabilidad de las partidas registradas. La extensin de los procedimientos analticos en la auditora de una entidad pequea puede ser limitada a causa de la no disponibilidad de informacin sobre la cual se basen los procedimientos analticos. 68. Los procedimientos analticos predictivos pueden ser a menudo un medio efectivo de poner a prueba la integridad, siempre que los resultados puedan ser pronosticados con un grado razonable de precisin y confianza. Las variaciones de los resultados esperados pueden indicar posibles omisiones que no han sido detectadas por otras pruebas sustantivas. 69. Sin embargo, diferentes tipos de procedimientos analticos proporcionan diferentes niveles de seguridad. Los procedimientos analticos que implican, por ejemplo, el pronstico de ingreso total por rentas sobre un edificio dividido en apartamentos, tomando en consideracin las tasas de rentas, el nmero de apartamentos y las tasas de desocupacin, pueden ser una fuente muy persuasiva de evidencia y pueden eliminar la necesidad de mayor verificacin por medio de pruebas de detalles. En contraste, el clculo y comparacin de porcentajes de margen bruto como medio de confirmar una cifra de ingresos pueden ser una fuente menos persuasiva de evidencia, pero pueden proporcionar confirmacin til si se usan en combinacin con otros procedimientos de auditora.
Procedimientos analticos como parte de la revisin global

70. Los procedimientos analticos ordinariamente desempeados en esta etapa de la auditora son muy similares a los que se usaran en la etapa de planeacin de la auditora. Estos incluyen los siguientes:
Comparar los estados financieros por el ao actual con los de aos anteriores. Comparar los estados financieros con cualesquiera presupuestos, pronsticos, o expectativas de la
administracin.

Revisar tendencias en cualesquiera ndices importantes de los estados financieros. Considerar si los estados financieros reflejan en forma adecuada cualesquiera cambios en la entidad
de los cuales tenga noticia el auditor.

Averiguar sobre caractersticas no explicadas o inesperadas de los estados financieros.


NIA 530: Muestreo en la auditora y otros procedimientos de pruebas selectivas

71. Hay una variedad de mtodos para seleccionar partidas para la aplicacin de

pruebas selectivas. La seleccin del auditor de un mtodo apropiado ser guiada por consideraciones de efectividad y eficiencia. Los medios disponibles al auditor son: (a) (b) (c) seleccionar todas las partidas (examen del 100%); seleccionar partidas especficas; o muestreo en la auditora.

72. Las pequeas poblaciones que ordinariamente se encuentran en las entidades pequeas pueden hacer factible seleccionar: (a) (b) 100% de la poblacin; o 100% de alguna parte de la poblacin, por ejemplo, todas las partidas por encima de un monto dado, aplicando procedimientos analticos al saldo de la poblacin, si es de importancia relativa.

73. Cuando no se adopten los mtodos anteriores de obtener evidencia de auditora, el auditor considera el uso de procedimientos que impliquen muestreo en la auditora. Cuando el auditor decide usar muestreo en la auditora, los mismos principios fundamentales se aplican tanto en las entidades grandes como en las pequeas. El auditor selecciona partidas muestra de tal manera que se pueda esperar que la muestra sea representativa de la poblacin.
NIA 550: Partes relacionadas

74. A menudo se llevan a cabo transacciones importantes entre la pequea entidad y el propietario-administrador, o entre la pequea entidad y entidades relacionadas al propietario-administrador. Las entidades pequeas rara vez tienen polticas y cdigos de conducta sofisticados sobre las transacciones con partes relacionadas. En verdad, las transacciones con partes relacionadas son una caracterstica regular de muchas entidades que son propiedad de, y administradas por un individuo o por una familia. Ms an, el propietario-administrador puede no entender plenamente la definicin de una parte relacionada, especialmente cuando normas relevantes de contabilidad consideran ciertas relaciones como relacionadas y otras no. La provisin de representaciones de la administracin respecto a la integridad de la revelacin puede requerir alguna explicacin por parte del auditor sobre la definicin tcnica de una parte relacionada. 75. El auditor de una entidad pequea ordinariamente desempea procedimientos sustantivos sobre la identificacin de partes relacionadas y de transacciones con partes relacionadas. Sin embargo, si el auditor evala como bajo el riesgo de transacciones no reveladas con partes relacionadas, estos procedimientos sustantivos no necesitan ser extensos. El auditor a menudo acta como auditor de otras entidades relacionadas a la entidad pequea, lo que puede ayudar a identificar las partes relacionadas. 76. El conocimiento profundo del auditor de la entidad pequea puede ser de ayuda en

la identificacin de partes relacionadas, las cuales en muchos casos sern entidades controladas por el propietario-administrador. Este conocimiento puede tambin ayudar al auditor a evaluar si las transacciones con partes relacionadas podran haberse dado sin reconocimiento en los registros contables de la entidad.
NIA 560: Hechos posteriores Hechos posteriores entre el final del ejercicio y la fecha del dictamen del auditor

77. No es comn que se requiera a las entidades pequeas que informen poco despus del final de su ejercicio. A menudo se da el caso de que pase ms tiempo entre el final del ejercicio y la aprobacin o firma de los estados financieros por el propietario-administrador en el caso de las entidades pequeas, que en el caso de las entidades grandes. El periodo a cubrir por los procedimientos del auditor sobre hechos posteriores es, por lo tanto, a menudo ms largo en la auditora de una entidad pequea, permitiendo ms oportunidad a que ocurran hechos posteriores que pueden afectar los estados financieros. La NIA 560 requiere que el auditor desempee procedimientos para cubrir todo el periodo desde el final del ejercicio hasta la fecha del dictamen de auditora. 78. Los procedimientos sobre hechos posteriores que el auditor de una entidad pequea desempea dependern de la informacin que est disponible y, en particular, del grado al cual los registros contables han sido actualizados desde el final del ejercicio. Cuando los registros contables no estn actualizados y no se han preparado minutas de las reuniones del consejo directivo, los procedimientos relevantes pueden tomar la forma de una averiguacin con el propietario-administrador, documentndose las respuestas del propietario-administrador, y la inspeccin de los estados bancarios. El prrafo 5 de la NIA 560 da ejemplos de algunos de los asuntos que puede ser apropiado que el auditor considere en el curso de estas averiguaciones. 79. El auditor puede, dependiendo de las circunstancias, considerar que la carta de representacin debiera cubrir hechos posteriores. La carta de representacin ordinariamente est fechada el mismo da que el dictamen de auditora, cubriendo as todo el periodo desde el final del ejercicio. 80. La seccin de esta DIPA sobre la NIA 700 "El Dictamen del Auditor sobre los Estados Financieros" proporciona lineamientos sobre los procedimientos del auditor en relacin con hechos posteriores (si los hay) en el periodo entre la aprobacin de los estados financieros y la fecha del dictamen del auditor.
Hechos posteriores entre la fecha del dictamen del auditor y la emisin de los estados financieros

81. Cuando, como en muchas entidades pequeas, la reunin en que los estados financieros son aprobados o firmados es seguida de inmediato por la asamblea general anual, el intervalo entre las dos no requiere ninguna consideracin por separado por parte del auditor ya que es tan corto. 82. Si el auditor adquiere conocimiento de un hecho que afecte de una manera de importancia relativa los estados financieros, el auditor considera si los estados financieros requieren corregirse, discute el asunto con la administracin y toma accin apropiada a las

circunstancias.
NIA 570: Negocio en marcha

83. El tamao de una entidad afecta su capacidad de resistir condiciones adversas. Las entidades pequeas pueden responder rpidamente para explotar las oportunidades, pero su falta de reservas limita su capacidad para sostener las operaciones. 84. La NIA 570 requiere que los auditores consideren el riesgo de que el supuesto de negocio en marcha pueda no ser apropiado. Los factores de riesgo de particular importancia para las entidades pequeas incluyen el riesgo de que los bancos y otros prestamistas puedan dejar de apoyar a la entidad, el riesgo de la prdida de un cliente principal o empleado clave, y el riesgo de la prdida del derecho a operar bajo licencia, franquicia u otro convenio legal. 85. La NIA 570 da lineamientos sobre la evidencia por obtener cuando surge un cuestionamiento respecto a lo adecuado de la base de negocio en marcha. Esta evidencia puede incluir una revisin de la documentacin, tal como presupuestos y pronsticos de flujo de efectivo y de utilidades. En la auditora de una entidad pequea, el auditor no espera ordinariamente encontrar presupuestos y pronsticos detallados relevantes a la consideracin de negocio en marcha. Sin embargo, el auditor discute con el propietarioadministrador el status de negocio en marcha de la entidad y en particular, el financiamiento de la entidad en el mediano y el largo plazo. El auditor considera estas discusiones a la luz de documentacin confirmatoria y del conocimiento del auditor del negocio. El auditor considera la necesidad de obtener representaciones de la administracin por escrito. 86. Cuando la entidad pequea est financiada en gran parte por un prstamo del propietario-administrador, puede ser importante que estos fondos no se retiren. Por ejemplo, la continuidad de una entidad pequea en dificultades financieras puede depender de que el propietario-administrador subordine su prstamo a la entidad en favor de bancos u otras instituciones financieras. En tales circunstancias, el auditor inspecciona evidencia documental apropiada de la subordinacin del prstamo del propietario-administrador. Cuando una entidad depende del apoyo adicional del propietario-administrador, el auditor considera la capacidad del propietario-administrador para cumplir con la obligacin bajo el convenio de apoyo. Adems, el auditor puede pedir una representacin por escrito, confirmando la intencin del propietario-administrador o de cualquier arreglo que exista con l.
NIA 580: Representaciones de la administracin

87. El prrafo 6 de la NIA 580 declara que, cuando las representaciones se refieren a asuntos que son de importancia relativa para los estados financieros, el auditor: (a) busca evidencia de auditora confirmatoria de fuentes dentro o fuera de la entidad; evala si las representaciones hechas por la administracin parecen razonables y son consistentes con otra evidencia de auditora obtenida,

(b)

incluyendo otras representaciones; y (c) considera si puede esperarse que los individuos que hacen las representaciones estn bien informados sobre los asuntos especficos.

88. El prrafo 7 de la NIA 580 declara que las representaciones de la administracin no pueden ser un sustituto para otra evidencia de auditora que el auditor espere est disponible. Si tal evidencia de auditora no puede obtenerse, esto puede constituir una limitacin al alcance de la auditora y el auditor considera las implicaciones para el dictamen de auditora. Sin embargo, en ciertos casos, una representacin por la administracin puede ser la nica evidencia de auditora que el auditor puede razonablemente esperar que est disponible. 89. En vista de las caractersticas particulares de las entidades pequeas, el auditor puede juzgar apropiado obtener representaciones escritas del propietario-administrador en cuanto a la integridad y exactitud de los registros contables y de los estados financieros (por ejemplo, que todos los ingresos han sido registrados). Tales representaciones, por s mismas, no proporcionan suficiente evidencia de auditora. El auditor evala las representaciones conjuntamente con los resultados de otros procedimientos relevantes de auditora, el conocimiento del auditor del negocio y de su propietario-administrador, y considera si, en las circunstancias particulares, sera razonable esperar que est disponible otra evidencia de auditora. La posibilidad de malentendidos entre el auditor y el propietario-administrador se reduce cuando las representaciones orales se confirman por el propietario-administrador por escrito.
NIA 700: El dictamen del auditor sobre los estados financieros

90. El objetivo de cualquier auditora es que el auditor obtenga suficiente evidencia de auditora para poder expresar una opinin sobre los estados financieros. En muchos casos el auditor podr expresar una opinin sin salvedades sobre los estados financieros de las entidades pequeas. Sin embargo, puede haber circunstancias que necesiten una modificacin del dictamen del auditor.
Limitaciones en el alcance

91. Cuando el auditor no puede disear o llevar a cabo procedimientos para obtener suficiente evidencia apropiada de auditora en cuanto a la integridad de los registros contables, esto puede constituir una limitacin al alcance del trabajo del auditor. La limitacin llevara a una salvedad en la opinin o, en circunstancias en que los posibles efectos de la limitacin sean tan importantes que el auditor no pueda expresar una opinin sobre los estados financieros, a una abstencin de opinin. 92. Los siguientes prrafos ilustrativos pueden usarse para este propsito.

Ejemplo de prrafos para un dictamen del auditor con salvedad cuando no se comprueba la integridad de los registros contables-limitacin al alcance que no impide que el auditor exprese una opinin Las ventas registradas de la compaa incluyen $X respecto a ventas al contado. No hubo sistema de control sobre dichas ventas en el cual pudimos confiar para el propsito de nuestra auditora y no hubo procedimientos de auditora satisfactorios que pudiramos desempear para obtener una razonable seguridad de que las ventas al contado fueron debidamente registradas. En nuestra opinin, excepto por los efectos de aquellos ajustes, si los hubiere, que podran haberse determinado como necesarios si hubiramos podido satisfacernos en cuanto a la integridad y exactitud de los registros contables con respecto a las ventas, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o 'presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes'), la situacin financiera de la compaa al ... y los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por el ao que termin en esa fecha, de acuerdo a...(y cumplen con...). Ejemplo de prrafos de un dictamen de auditor con abstencin de opinin cuando no se comprueba la integridad de los registros contables-limitacin al alcance que es tan importante que el auditor no puede expresar una opinin. Las ventas de la compaa fueron hechas enteramente al contado. No hubo sistema de control sobre dichas ventas en el cual pudimos apoyarnos para el propsito de nuestra auditora y no hubo procedimientos de auditora satisfactorios que pudiramos desempear para obtener razonable seguridad de que todas las ventas de contado fueron registradas en forma apropiada. Debido a la importancia del asunto comentado en el prrafo precedente, no expresamos una opinin sobre los estados financieros.
Fecha y firma del dictamen del auditor

93. El auditor fecha el dictamen del auditor en la fecha de terminacin de la auditora. Esta fecha no deber ser anterior a la fecha en que el propietario-administrador apruebe o firme los estados financieros. La aprobacin puede ser en forma de una representacin de la administracin. En la auditora de entidades pequeas, por razones prcticas, el auditor puede realmente firmar el dictamen en una fecha posterior a aqulla en que el propietarioadministrador apruebe o firme los estados financieros. La planeacin previa por parte del auditor, y el anlisis con la administracin de sus procedimientos para finalizar los estados financieros, a menudo evitar que se presente esta situacin. Cuando no pueda evitarse, hay una posibilidad de que algn hecho durante el periodo intermedio pudiera afectar los estados financieros en forma importante. Por lo tanto, el auditor toma los pasos que sean apropiados para: (a) obtener seguridad de que, en esa fecha posterior, el propietarioadministrador habr reconocido la responsabilidad por los estados

financieros o las partidas que aparecen en ellos; y (b) asegurar que sus procedimientos para revisar hechos posteriores cubran el periodo hasta dicha fecha.

NIA 720: Otra informacin en documentos que contienen estados financieros auditados

94. El auditor lee la otra informacin para identificar inconsistencias de importancia relativa con los estados financieros auditados. Ejemplos de "otra informacin" a menudo incluida en los estados financieros de una entidad pequea son el estado detallado de ingresos y gastos, que a menudo se anexa a los estados financieros para fines de impuestos, y el informe de la administracin.
La provisin de servicios contables a la entidad pequea que se audita

95. Esta seccin es relevante para jurisdicciones en las que se permite a los auditores legal y profesionalmente proporcionar servicios contables a sus clientes de auditora. 96. En algunas jurisdicciones, se permite a los auditores proporcionar servicios contables y de otro tipo a los clientes de auditora. El propietario-administrador de una entidad pequea a menudo necesita ayuda en la preparacin de los estados financieros, y otros servicios contables, y puede buscar dicha ayuda con el auditor. 97. Ejemplos de servicios contables que el auditor puede comprometerse a desempear incluyen los siguientes:
Ayudar a llevar registros contables. Asesorar en la seleccin y aplicacin de polticas contables. Ayudar en la preparacin de los estados financieros.

98. Al desempear servicios contables, el auditor puede obtener informacin til sobre la entidad y los objetivos, estilo gerencial, y tica de su propietario-administrador. El auditor tambin adquiere un conocimiento profundo de la entidad, lo que ayuda en la planeacin y conduccin de la auditora. El auditor, sin embargo, recuerda que la ayuda prestada a la entidad no releva al auditor de obtener evidencia de auditora suficiente y apropiada.
Consideraciones ticas

99. El auditor guarda en mente el requisito tico absoluto de independencia y objetividad cuando se forma y expresa una opinin sobre los estados financieros y ejerce su cuidado de que la relacin con la entidad no perjudique la capacidad de formar una opinin objetiva. 100. El prrafo 8.5 del Cdigo de tica Profesional para Contadores Pblicos, de IFAC, permite la prestacin de otros servicios, pero declara: "Cuando un contador profesional en la prctica pblica, adems de llevar a cabo una auditora u otra funcin de dictaminacin, proporciona otros servicios a un cliente, deber tenerse cuidado de no desempear funciones de administracin o tomar decisiones

administrativas, responsabilidad que descansa en el consejo de directores y en la administracin." 101. El comentario sobre el prrafo 8.5 declara que la provisin de otros servicios no significa que el contador profesional ha dejado de ser independiente. Sin embargo, con respecto a la preparacin de registros contables, el comentario brinda asesora adicional como sigue: "La preparacin de registros contables es un servicio que frecuentemente se pide a un contador profesional en la prctica pblica, particularmente por los clientes ms pequeos, cuyos negocios no son suficientemente grandes para emplear un adecuado personal interno de contabilidad...En todos los casos en que se requiera independencia y en que un contador profesional en la prctica pblica tenga que ver con la preparacin de registros contables para un cliente, debern observarse los siguientes requisitos: (a) El contador profesional en la prctica pblica no deber tener ninguna relacin o combinacin de relaciones con el cliente o ningn conflicto de inters que pudiera perjudicar la integridad o la independencia. El cliente deber aceptar responsabilidad por los estados financieros. El contador profesional en la prctica pblica no deber asumir el papel de empleado o de la administracin que conduce las operaciones de una entidad. El personal asignado a la preparacin de los registros contables idealmente no debera participar en el examen de dichos registros. El hecho de que el contador profesional en la prctica pblica haya procesado o llevado ciertos registros no elimina la necesidad de hacer suficientes pruebas de auditora."

(b) (c)

(d)

Comentario sobre la aplicacin de Normas Internacionales de Auditora cuando el auditor tambin presta servicios contables a la entidad pequea

Cuando el auditor proporciona servicios contables a la entidad pequea, los siguientes asuntos adicionales pueden ser relevantes en la aplicacin de las NIAs por el auditor.
NIA 210: Trminos de los trabajos de auditora

102. Cuando el auditor ha ayudado en la preparacin de los estados financieros, los propietarios-administradores de las entidades pequeas pueden no tener plena conciencia de sus propias responsabilidades legales o de las del auditor. Los propietariosadministradores pueden no apreciar que los estados financieros son su responsabilidad, o que la auditora de los estados financieros es legalmente bien distinta de cualquier servicio contable que el auditor proporcione. Uno de los propsitos de una carta compromiso es evitar cualesquiera de estos malentendidos. 103. El prrafo 3 de la NIA 210 declara que el auditor puede convenir los trminos del compromiso para otros servicios por medio de cartas compromiso por separado. Sin embargo, no hay un requisito de cartas por separado y, en el caso de una

entidad pequea, puede haber razones prcticas por las que pueda ser ms apropiada una sola carta combinada.
NIA 230: Documentacin

104. Cuando el auditor proporciona servicios contables a una entidad pequea, dichos servicios no son trabajo de auditora, as que los requisitos de la NIA 230 no se aplican ordinariamente a, por ejemplo, la documentacin del trabajo hecho al ayudar en la preparacin de los estados financieros. 105. Cuando se establece una poltica de retencin para los papeles de trabajo de una entidad pequea, una consideracin es que los propietarios-administradores a menudo requieren copia de los papeles de trabajo que contienen informacin contable para ayudarles en la administracin de su entidad. El prrafo 14 de la NIA 230 declara que los papeles de trabajo son propiedad del auditor. Aunque partes, o extractos de los papeles de trabajo pueden hacerse disponibles a la entidad a discrecin del auditor, no son un sustituto para los registros contables de la entidad. Puede ser til que la carta compromiso establezca estos requisitos respecto a los registros contables.
NIA 240: Fraude y error

106. El auditor puede haber obtenido conocimiento de la situacin financiera personal y estilo de vida del propietario-administrador a travs de la prestacin de otros servicios a la entidad o al propietario-administrador. Este conocimiento puede enriquecer la calidad de la evaluacin del auditor del riesgo inherente de fraude. Las demandas no explicadas de preparar los estados financieros y completar la auditora en un periodo irrazonablemente corto de tiempo pueden indicar que hay un riesgo incrementado de que ocurra fraude o error.
NIA 250: Consideracin de leyes y reglamentos en una auditora de estados financieros

107. La mayora de las entidades estn sujetas a requisitos que se relacionan directamente con la preparacin de los estados financieros, incluyendo la legislacin relevante sobre compaas. La pericia contable del auditor en cuanto a la legislacin que se refiere a la preparacin de los estados financieros ayuda al propietario-administrador a asegurarse que se ha cumplido con las obligaciones estatutarias relevantes.
NIA 300: Planeacin

108. Cuando el auditor ayuda en la preparacin de los estados financieros, se requiere suficiente flexibilidad en el plan global de auditora para tomar en cuenta cualesquiera reas de riesgo de auditora identificadas, y la evidencia obtenida al desempear estos servicios. El auditor de una entidad pequea, por lo tanto, planea tomar en consideracin el conocimiento obtenido de los servicios contables de modo que el enfoque para obtener evidencia est debidamente coordinado y que pueda lograrse eficiencia en el trabajo y en el costo.
NIA 400: Evaluacin de riesgos y control interno

109. Al proporcionar servicios de contabilidad, el auditor puede obtener un conocimiento del sistema de contabilidad y de control interno. Este puede indicar que hay algunos controles internos que el auditor quiz quiera evaluar y poner a prueba, lo que

puede a su vez afectar la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos sustantivos requeridos para la auditora.
NIA 500: Evidencia de auditora

110. Cuando el auditor de una entidad pequea proporciona servicios contables, aplica el juicio profesional al considerar si los otros servicios prestados dan como resultado una reduccin en el trabajo de auditora necesario para soportar la opinin del auditor. Los servicios contables rara vez proporcionarn toda, y quiz no den ninguna, la evidencia de auditora requerida por el auditor. En particular, los servicios contables ordinariamente no harn ms que proporcionar alguna de la evidencia necesaria respecto a la integridad de una poblacin, o al valor al que las partidas estn presentadas en los estados financieros. Sin embargo, a menudo puede obtenerse evidencia de auditora al mismo tiempo que se hace el trabajo contable. Por ejemplo, ordinariamente se requerir trabajo especfico de auditora en la recuperabilidad de deudores, la valuacin y propiedad de inventarios, el valor en libros de activos fijos e inversiones y la integridad de los acreedores.
NIA 520: Procedimientos analticos

111. En pequeas entidades donde el auditor ha sido contratado para desempear servicios contables, los procedimientos analticos llevados a cabo en la etapa de planeacin de la auditora sern ms efectivos si algunos de los servicios contables a desempear por el auditor han sido completados antes de que la planeacin de la auditora finalice.
NIA 540: Auditora de estimaciones contables

112. Aunque el propietario-administrador es responsable de determinar el monto de la estimacin que debe incluirse en los estados financieros, a menudo se pide al auditor de una entidad pequea que ayude con, o asesore en la preparacin de cualesquiera estimaciones contables. Al ayudar en el proceso de preparar la estimacin contable, el auditor al mismo tiempo gana evidencia relevante para cumplir con los requisitos de la NIA 540. Sin embargo, ayudar en este proceso no releva al auditor de obtener suficiente y apropiada evidencia de auditora respecto a la razonabilidad y lo apropiado de los supuestos fundamentales usados para llegar a las estimaciones.
NIA 550: Partes relacionadas

113. Cuando evala el riesgo de transacciones no reveladas con partes relacionadas, el auditor toma en cuenta cualesquiera asuntos de partes relacionadas que surjan cuando proporciona cualquier ayuda en asuntos como los siguientes.
Llevar los registros contables. Preparar los estados financieros (en particular cualesquiera revelaciones estatutarias requeridas
respecto a prstamos y otras transacciones con directores y personas conectadas).

Asuntos de impuestos personales y corporativos. Compilar y revisar las cuentas corrientes del propietario-administrador.

114. Esto, tomado junto con informacin obtenida mediante la discusin con el propietario-administrador, ayuda en la evaluacin del riesgo en esta rea y puede proporcionar una base razonable para que el riesgo sea evaluado como bajo.

115. Esta ayuda y la cercana relacin entre el auditor y el propietarioadministrador puede ayudar en la identificacin de partes relacionadas, las que, en la mayora de los casos, sern entidades controladas por el propietario-administrador.
NIA 570: Negocio en marcha

116. En algunas entidades pequeas, se puede pedir al auditor que ayude al propietario-administrador en la evaluacin de negocio en marcha y a veces en la preparacin de cualesquiera presupuestos o pronsticos necesarios. En todos los casos, el propietario-administrador sigue siendo responsable de la evaluacin de negocio en marcha, de cualquier informacin preparada (aun si el auditor ayud en su compilacin), y de la razonabilidad de los supuestos en que se basa. En tales circunstancias, el auditor toma los pasos adecuados para obtener el acuerdo del propietario-administrador, y el reconocimiento de su responsabilidad.
NIA 580: Representaciones de la administracin

117. En la auditora de una entidad pequea, es particularmente importante que el auditor obtenga representaciones de la administracin en las que el propietarioadministrador reconozca responsabilidad de la presentacin razonable de los estados financieros. Esto es particularmente necesario cuando el auditor ha ayudado en la preparacin de los estados financieros, debido al peligro de que el papel del auditor y su responsabilidad en relacin con los estados financieros sean malentendidos. Para asegurar que el significado de representaciones sea bien entendido por ambas partes, el auditor considera explicar estos asuntos a la administracin antes de que se obtengan las representaciones.

i1 El Cdigo de Etica de IFAC permite el suministro de servicios contables y de otro tipo a los clientes de auditoria, siempre que se salvaguarde la independencia. ii2 La palabra individuo denota propiedad por una persona natural, y no por otra entidad. Una entidad propiedad de otra empresa puede, sin embargo, ser considerada como una "entidad pequea" para fines de esta DIPA si el dueo exhibe las caractersticas relevantes.