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INTRODUCCION

El Impuesto a las Ventas y Servicios es sin duda por su estructura, mecanismo de determinacin, incidencia y otros factores, un impuesto absolutamente novedoso y rupturista, en cuanto controvierte principios clsicos del Derecho Tributario. Su nacimiento es ms bien una evolucin de las formas de imposicin a las ventas y a los servicios en Europa ocurrido a lo largo del siglo XX. As se arrib, pasada la segunda mitad del siglo pasado, al IVA como lo conocemos hoy, con el sistema de compensacin del crdito y el dbito fiscal en sus fundamentos. Este sistema detributacin trae consigo varias ventajas en comparacin a los impuestos existentes previamente, entre las que cabe mencionar, segn Pedro MASSONE, su neutralidad, que implica: o Ausencia de discriminacin entre las diferentes formas de produccin y distribucin. Conforme a ello, la carga fiscal es la misma independientemente del nmero de personas que intervengan en el ciclo de produccin y distribucin. o Ausencia de la discriminacin entre los diferentes bienes y servicios, todos los cuales se gravan con la misma tasa. Adems, los bienes intermedios de produccin habiendo ya soportado el impuesto con ocasin de su fabricacin y venta, no forman parte del valor agregado a un producto por el empresario que lo utiliza. Ellos no vuelven, en consecuencia, a ser gravados. o Desde un punto de vista tributario, las adquisiciones que los empresarios realizan en el extranjero donde rige una tasa diversa no son ni ms ni menos caras que las realizadas en el propio pas. Esto se consigue liberando las exportaciones y gravando las importaciones a la tasa del pas donde se realiza la importacin. o Ausencia de discriminacin en la asignacin de los recursos econmicos y factores de produccin, en atencin a que el impuesto se aplica en todas las etapas de produccin y distribucin.
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Adems de la neutralidad, se suelen atribuir al IVA las siguientes virtudes: o Fomenta las inversiones y evita la doble imposicin de las mismas, cuando se reconoce como crdito el impuesto pagado en las adquisiciones de bienes de capital. o Fomenta las exportaciones, cuando se aplica el principio de tributacin en el pas de destino o Evita la imposicin piramidal o Disminuye la carga del impuesto que grava al contribuyente que vende a una persona no gravada y, en consecuencia, el impulso a evadir. o Crea un contraste de intereses entre el vendedor y el comprador, que dificulta la evasin, crendose por tanto un medio de autocontrol. Para los compradores es fundamental exigir factura para rebajar su crdito fiscal, y esto dificulta la venta indocumentada por lo que se salvaguarda la generacin de dbito fiscal para el vendedor. o Ofrece un gran potencial recaudatorio y es de fcil fiscalizacin.

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Todas estas virtudes del IVA han provocado su acelerada expansin a todo el mundo, y es hoy sin duda uno de los ms o el ms recaudador. Sin ir ms lejos, en nuestro pas es con certeza el impuesto que ms recursos provee al Fisco. A esto es menester agregar que los hechos gravados del IVA son muchos y se efectan a cada instante por miles de personas en todas partes del orbe. Existen otros elementos que le dan relevancia al impuesto como el hecho de que conforme a su estructuracin normativa, la carga econmica del IVA es trasladada desde los productores, Contribuyentes de jure al consumidor final del bien o servicio, quien la soporta en definitiva. La determinacin de Quin soporta el detrimento patrimonial del impuesto es lo que en economa se llama Incidencia del impuesto. La mayora de los autores que estudiar el IVA seala que el incidido del IVA es el consumidor, sin embargo, apoyado en Cesare COSCIANI, Paul KRUGMAN y Anbal PINTO, sostendr que esto no es as, sino que depende necesariamente de un factor extrajurdico, como es la elasticidad del precio de la demanda. As las cosas, depender de este elemento econmico la real posibilidad de traslacin de la carga tributaria hacia el consumidor final. Por otra parte, el IVA ha sido duramente cuestionado por su Regresividad. Esto porque del total de las rentas del consumidor final, considerando a este como incidido, tributar IVA el monto equivalente a aplicar la tasa del impuesto al total de la porcin de renta que destina a Consumo, no as la que destina a Ahorro. Y conforme a los estudios de los economistas KEYNES, SAMUELSON y NORDHAUSS, conforme aumenta el nivel de renta, disminuye la proporcin de esta que se destina a Consumo, privilegindose el Ahorro. Este fenmeno es denominado Propensin Marginal a Ahorrar. Por tanto, si bien las familias de mayores recursos pagan absolutamente ms IVA que las de menores recursos, pagan menos IVA en proporcin a su renta disponible. Abunda esta situacin el hecho de que en Chile las clases baja y media estn endeudadas, por lo que el Consumo supera la renta disponible. Corolario es que siendo el IVA regresivo, no se cumple con uno de los objetivos de los sistemas de impuestos, que hoy, lejos de ser neutrales, deben ser uno de los expedientes para redistribuir la riqueza de forma ms equitativa, cobrando impuestos a las familias de mayores recursos, y beneficiando a las ms pobres mediante subsidios exenciones y en general todo tipo de transferencias. Por ltimo, el IVA opera sobre los precios de venta, por lo que en mayor o menor medida, impacta en la oferta de bienes y servicios y su demanda, desplazando en el plano cartesiano el punto de equilibrio de mercado. Por todas estas razones no cabe duda que el Impuesto al Valor Agregado es un fenmeno econmico y jurdico fundamental en nuestro entramado social y tiene el mrito suficiente para ser objeto de un estudio detenido y profundo.
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TRATAMIENTO DEL IGV EN EL PERU

El IGV es un impuesto plurifsico y de tasa nica; estructurado bajo la teora del valor agregado; bajo el mtodo de sustraccin sobre base financiera y de impuesto contra impuesto; de deducciones financieras en cuanto a la extensin del crdito fiscal y de tipo consumo en el tratamiento de los bienes de capital. El IGV grava las siguientes operaciones: Venta en el pas de bienes muebles. Prestacin de servicios en el pas. Utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados. Construccin. Primera venta de inmuebles realizados por el constructor. Importacin de bienes.
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DETERMINACION DEL VALOR AGREGADO EN EL IGV RTF No. 07116-5-2002 En efecto, el IGV se encuentra estructurado para gravar el valor agregado en cada etapa del proceso de produccin y comercializacin de bienes y servicios; es decir, el fisco obtiene una porcin del impuesto determinado por el contribuyente en cada una de las etapas sealadas, deduciendo de su impuesto bruto el crdito fiscal originado por el impuesto que grav sus adquisiciones.

METODO PARA CALCULAR EL IVA El mtodo utilizado para la determinacin del valor agregado es de sustraccin sobre base financiera, esto es, por la diferencia entre las ventas y las adquisiciones efectuadas en el perodo al que se refiere la liquidacin, sin tener en cuenta si los bienes han sido adquiridos o producidos en ese lapso, ni si las compras han dado lugar a aquellas enajenaciones o se mantienen en stock.Para hacer efectiva las deducciones se utiliza el sistema impuesto co ntra impuesto por medio del cual se otorga un crdito fiscal determinado aplicando la alcuota correspondiente sobre la base imponible.

OBJETIVO DEL IGV El IGV tiene como objetivo incidir econmicamente en los consumidores finales de bienes y servicios. Para tales fines, se les otorga la condicin de contribuyentes a los agentes de produccin y distribucin de bienes y servicios. Sin embargo, el gravamen debe efectuarse de manera neutral, esto es:Sin distorsionar los precios, sin distorsionar la cadena de produccin y distribucin y permitiendo identificar el componente tributario de los precios. Los pilares en los que se basa el IGV para lograr tales objetivos son: La traslacin del impuesto, el crdito fiscal y la devolucin de impuestos a exportadores. Universidad Nacional San Antonio Abad del Cusco
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TEORIA DEL VALOR AGREGADO O IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (IVA)

I. ORGENES DE LA IMPOSICIN AL VALOR AGREGADO

La imposicin al consumo bajo la tcnica del valor agregado tiene sus orgenes enAlemania, siendo ideada y desarrollada como un esquema terico por WilhelmVon Siemens en 1919 (VeredelteUmsatzsteuer). Sin embargo, no fue sino hasta1954 en que se implement en el mbito normativo en Francia (Taxe sur la valeurajoute), luego de algunos intentos de introducirlo en el Japn a travs de lamisin de expertos norteamericanos dirigidos por el profesor Shoup, cuyo objetoera sugerir mejoras al sistema tributario japons. En 1967 la Comunidad Europeaadopt dicha tcnica impositiva, de tal suerte que a la fecha, de los veinticuatropases miembros de la OCDE, nicamente tres no lo han adoptado todava, entre ellos los Estado Unidos de Amrica, aun cuando se conoce que desde1994 existe una comisin que evala su implementacin. En lo que respecta aLatinoamrica, la generalidad de pases adopta tal estructura impositiva,habiendo sido Brasil el primero en implementar un rgimen con las caractersticasde un IVA. Respecto de nuestro pas, cabe sealar que la imposicin al consumo tiene sus orgenes en el denominado Impuesto a los Timbres Fiscales (Ley 9923), tributoque gravaba las ventas, adems de toda transaccin que implicara movimiento defondos, y que afectaba el ntegro del precio de venta sin considerar deduccinalguna. Se trataba de un impuesto plurifsico acumulativo sobre el valor total y nosobre el valor agregado. Es en 1973, a travs del Decreto Ley 19620, que seestablece el Impuesto a los Bienes y Servicios (IBS), el cual en una primera etapaera bsicamente un impuesto monofsico que gravaba la venta de bienes a nivelfabricante o importador, con un crdito fiscal del 70%, y que contaba con tasas diferenciales (tasa general de 15% y tasas especiales de 25%, 7%, 3%, 2%y 1%). Adicionalmente se gravaba la actividad de construccin (con una tasa de 3%) y determinados servicios con tasas diferenciales (11%, 7%, 3%, 2%, 1% y0.3%). En una segunda etapa, por modificaciones introducidas por el DecretoLey 21070, a partir de 1975 el rgimen impositivo va camino a convertirse enuno estructurado bajo la tcnica del valor agregado, aun cuando de una manerapoco tcnica, que atendiendo a las transferencias gravadas era un plurifsico a nivelde productor, fabricante y mayorista, con tasas diferenciales, y con un crdito fiscal del tipo de deducciones fsicas o mtodo del ingrediente fsico. Es a partir de 1982, con la entrada en vigencia del Decreto Legislativo 190, que se comienza a implementar un impuesto general al consumo estructurado bajo latcnica del valor agregado, con una tasa general del 16% (adems de varias tasasespecficas para diversos productos que oscilaban entre el 10% y 30%), y unimpuesto selectivo al consumo, estructurado como un impuesto monofsicoproducto final a nivel de fabricante, estructura impositiva que se mantiene vigentehasta la fecha.
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En este rgimen se incluye a determinado retiro de bienes, ms algunos servicios gravados (Apndice II) y se incluye a la actividad de construccin. Tambin secrea un rgimen simplificado, para aquellos contribuyentes cuyas ventas totales enel ao calendario anterior no superaban 200 Unidades Impositivas Tributarias(UIT), y un rgimen de inafectacin, para las personas que no estuvieran organizadas bajo ninguna forma societaria y que hubieran vendido bienes pordebajo de 350 UIT. El Decreto Legislativo 190 tambin consider un ImpuestoEspecial, en sustitucin del IBS, que gravaba las ventas al exterior de bienes calificados como productos de exportacin tradicional. Este rgimen ha sufrido una serie de cambios hasta llegar al Decreto Legislativo 775 publicado el 31 de diciembre de 1993 y vigente a partir del 1 de enerode 1994 y que es, con algunas variantes, el que nos rige actualmente, en el textocontenido en el Decreto Supremo 5599-EF. II. ESTRUCTURA TCNICA DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
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El Impuesto General a las Ventas (IGV) es un impuesto plurifsico estructurado en base a la teora del valor agregado, bajo el mtodo de sustraccin, adoptandocomo mtodo de deduccin el de base financiera, en mrito del cual el valoragregado se obtiene por la diferencia entre las ventas y las .compras realizadasen el perodo, vale decir, no se persigue la determinacin del valor agregadoeconmico o real de dicho perodo, el cual se obtendra de optarse por el mtodode deduccin sobre base real. Respecto del sistema para efectuar las deduccionessobre base financiera, adopta el de impuesto contra impuesto; es decir, que la obligacin tributaria resulta de deducir del dbito fiscal (impuesto que grava las operaciones realizadas) el crdito fiscal (impuesto que grava las adquisicionesrealizadas). En cuanto a la amplitud de las deducciones o crdito fiscal, nuestro IGV se encuentra estructurado como uno de deducciones amplias o financieras, en virtudde lo cual se admite la deduccin de todas las adquisiciones (sea por adquisicinde bienes o por la utilizacin de servicios prestados por sujetos domiciliados ono domiciliados), se trate de insumos que integren fsicamente el bien, o que seconsuman en el proceso, o que sean gasto de la actividad. En general sondeducibles las adquisiciones gravadas de bienes de uso, servicios y gastosgenerales.En relacin al criterio jurisdiccional, ante supuestos en los cuales determinadas operaciones son producidas en el territorio nacional pero consumidas fuera de l,el IGV recoge el criterio de imposicin exclusiva en el pas de destino, en virtuddel cual se desgravan las exportaciones de bienes y, aun cuando parcialmente, las de servicios, gravndose en el pas en el cual se efectuarn los consumos. El IGV, estructurado como un Impuesto al Valor Agregado, es pues un gravamen indirecto sobre el consumo, cuya estructura evita los efectos depiramidacin y acumulacin, que por su diseo facilita el control por parte de laAdministracin Tributaria, no produciendo distorsin econmica respecto de laestructura de produccin y distribucin, propendiendo con ello a la neutralidaddel impuesto. No obstante ello, se trata de un tributo de carcter regresivo.

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A. VENTAJAS Se trata de un impuesto de simple aplicacin y control, permitiendo un importante volumen de recaudacin; Al estar estructurado sobre la base de un perodo mensual, desliga ladeterminacin del impuesto al ejercicio comercial. En nuestro caso, esta situacinno se presenta totalmente ya que la utilizacin del IGV pagado en losdesembolsos por viticos y gastos de representacin se relaciona con la deduccinanual para efectos del Impuesto a la Renta; Permite la realizacin de controles cruzados de las operaciones por parte de la Administracin Tributaria; Afecta con generalidad al sistema de produccin y distribucin; y, Posee gran capacidad para promover el crecimiento de la inversin.
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B. DESVENTAJAS La complejidad administrativa derivada de la multiplicidad de sujetos pasivos y la dificultad de evaluar la base con generalidad que impiden la extensin delimpuesto. Los problemas para determinar la base imponible suponen limitar elcampo de accin, dejando sin gravar actividades que deberan incluirse en elimpuesto; Dificultad de establecer un IVA neutral a causa de la limitacin de su campo de aplicacin; y, La existencia de exenciones tributarias. Con miras a su futuro perfeccionamiento, es recomendable propender a la generalizacin del gravamen, para lo cual se debe ampliar el mbito de aplicacindel impuesto respecto de transacciones que actualmente, por la forma como seencuentra estructurado el aspecto material de la hiptesis de incidencia delimpuesto, no se encuentran alcanzadas con el mismo. Tal es el caso de lastransferencias en propiedad y cesin en uso de bienes incorporales, as como lasprimeras ventas de inmuebles realizadas por empresas que no califican como constructores. Asimismo, se deben eliminar las exoneraciones para evitar distorsiones en el sistema y facilitar su administracin, aun cuando por un perodolimitado y definido por la actual coyuntura que atraviesa el pas, podra mantenersela exoneracin de ciertos productos que conforman la canasta bsica.

III.

DEFINICIN DEL IVA

El Impuesto al Valor Agregado, o IVA, es un impuesto indirecto, que grava con tasa variable proporcional el valor agregado total contenido en un bien o servicio terminados, al momento en que aqul o ste se venden o presta, respectivamente, al consumidor final. Para la profesora Elizabeth EMILFORK, sin embargo, el IVA se define como un mecanismo de pago fraccionado de un impuesto a las ventas de carcter monofsico a nivel de consumidor final.

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Por otra parte, tambin se ha dicho que el Impuesto al Valor Agregado es un impuesto general sobre el consumo, que se percibe a medida que se desarrolla el ciclo de produccin y de distribucin de los bienes y servicios gravados y no de una sola vez al momento de la venta al consumidor. La divergencia, e incluso contradiccin entre las definiciones, se debe a las dificultades que presenta el novedoso mecanismo del IVA a los conceptos de la doctrina tributaria clsica, tema que abordaremos ms adelante, y que ha significado la existencia de controversias y confusin en aspectos fundamentales, como por ejemplo, el objeto del impuesto, el sujeto pasivo y el momento en que se genera la obligacin tributaria.
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IV.

CARACTERISTICAS

a) El IVA es un impuesto Aunque parece tautolgico, no es irrelevante hacer una referencia a este asunto, esto pues, porque la doctrina ha distinguido tres clases de tributos, a saber, los impuestos, las tasas y las contribuciones, cada uno con caractersticas esenciales propias, y como es sabido, el nombre de una institucin muy bien puede diferir de su verdadera naturaleza jurdica.

b) Es un impuesto indirecto La clasificacin de los impuestos ms tradicional, extendida e importante es aquella que distingue entre directos e indirectos. Sin embargo, en cuanto al criterio de discriminacin no existe uniformidad entre los autores. En los elocuentes trminos de Jorge OFFERMANN, el que los impuestos se dividan y diramos, deban dividirse necesariamente- en impuestos directos e indirectos, es una cosa absolutamente indiscutible y sobre la cual coinciden los estudiosos de la materia, tanto economistas como juristas; pero este acuerdo desaparece para dar lugar a las divergencias ms profundas apenas se trata de delimitar los dos grupos y de establecer el criterio conarreglo al cual se decidir si un determinado impuesto debe calificarse como directo oindirecto.

c) El objeto del impuesto es el Valor Agregado El enunciado puede parecer obvio, pero no lo es tanto. Para comenzar debo sealar que la doctrina clsica considera al objeto del impuesto como uno de los elementos que lo componen. Objeto del impuesto es la razn meta-jurdica que justifica su establecimiento, la realidad econmica pre-jurdica que se da con independencia del de la existencia de una ley positiva y que refleja o manifiesta la existencia de esos recursos econmicos que hacen

recaudatoriamente viable el tributo. As las cosas, en la definicin de impuesto que dan Jos Luis PREZ DE AYALA y EusebioGONZLEZ, se sostiene que el hecho imponible de los impuestos son actos de naturaleza jurdica o econmica que ponen de manifiesto la capacidad contributiva para el sostenimiento de los gastos pblicos de un sujeto como consecuencia de laposesin de un patrimonio, la circulacin de los bienes o la adquisicin o gasto de la renta.

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En el mismo sentido, GIANNINI afirma que el legislador atribuye efectosimpositivos a un hecho, en la medida que este constituye una manifestacin directa oindirecta de una cierta capacidad contributiva. A mayor abundamiento, PedroMASSONE apunta que la particularidad del hecho tributario es la de constituir un ndiceo un indicio demostrativo de capacidad econmica o contributiva del sujeto o sujetos aquienes se atribuye. En otras palabras, el hecho tributario es un hecho econmico, alcual el Derecho atribuye trascendencia jurdica. Relativo al impuesto al ValorAgregado, EMILFORK asevera con toda precisin que el IVA, considerado desde elpunto de vista impositivo, es un impuesto al consumo. Ms arriba dej apuntada laopinin de BERLIRI citada por MASSONE que, con algunas diferencias, concuerda enque el IVA grava el consumo. Conforme a este concepto se deduce que el nombreImpuesto al Valor Agregado es incorrecto, puesto que Valor Agregado es, macroeconmicamente, equivalente a Gasto, el que est compuesto por Consumo e Inversin, siendo gravado slo el primero.
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d) Hecho Gravado El hecho jurdico tributario es con seguridad uno de los temas de los que ms se ha escrito en la doctrina de la materia. No slo existen mltiples definiciones, sino que tambin la institucin recibe mltiples denominaciones: hecho gravado (prrafo primero del ttulo segundo de la Ley de Impuesto a las Ventas y Servicios; Elizabeth EMILFORK), hecho jurdico tributario (Pedro MASSONE), hecho generador (Amlcar DE ARAUJO FALCAO), materia imponible, soporte fctico (del alemn Steuertatbestand), hecho imponible (Jos Luis PREZ DE AYALA), situacin base o presupuesto de hecho del tributo (del italiano fattispecie tributaria). Una notable acepcin de hecho gravado la otorga HENSEL en su obra Derecho Tributario: Indicamos con el nombre de presupuesto de hecho del impuesto el complejo de presupuestos abstractos, contenidos en las normas positivas de derecho tributario, de cuya concreta existencia (relaciones del presupuesto de hecho) derivan determinadas consecuencias jurdicas. El presupuesto de hecho del impuesto es, por as decirlo, la imagen abstracta del concreto estado de cosas. Tan slo la verificacin de los hechos o los acontecimientos concretos de la vida jurdica o econmica, subsumibles bajo las normas que contienen los presupuestos de hecho, crean la relacin obligacional del impuesto, y solo entonces surge la pretensin de cobro del impuesto de parte del Estado. Sin la intencin de sobreabundar, destaco que para DE ARAUJO FALCAO, el hecho generador puede consistir en un hecho, un conjuntode hechos o un estado de hechos, a los que el legislador vincula el nacimiento de una obligacin jurdica de pagar un tributo determinado.

e) Tasa del impuesto es variable y proporcional Es difcil encontrar un punto en el que exista tal nivel de conformidad entre los autores como no sea a propsito de las tasas (tambin denominadas tipos, para evitar confusin con las tasas, categora de los tributos, en oposicin a los impuestos y las contribuciones). La tasa es el aspecto cuantitativo del impuesto, y compone, junto a la base imponible, la medida del mismo. El tipo impositivo se configura como aqul elemento cuantitativo del impuesto por el

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que, mediante su aplicacin sobre la base imponible (o base liquidable), se obtiene la cuota tributaria del sujeto pasivo y, en definitiva, la porcin de riqueza que cada sujeto pasivo debe abonar al ente pblico acreedor en consonancia con su capacidad econmica. La tasa puede ser fija o variable, y esta puede ser alcuota o ad valorem. A su vez, la alcuota puede ser proporcional, gradual, progresiva y regresiva.
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V.

ELEMENTOS DEL IMPUESTO

a) Contribuyente Lo es el vendedor o prestador del servicio, que luego ha de repercutirlo obligatoriamente sobre el adquirente hasta llegar a incidir el impuesto sobre elconsumidor final mediante sus sucesivas repercusiones del impuesto, elevando los precios, que son costeados por el destinatario final del impuesto.

b) Base imponible Se grava el valor ntegro o precio del producto o del servicio.

c) El objeto Es el consumo, por lo que el destinatario del Impuesto al Valor Aadido es el consumidor. As debido a la naturaleza del Impuesto al Valor Aadido, es uno de los llamadosimpuestos anticipados por ser exigido a personas que, segn la voluntaddel legislador, no son aquellas cuya capacidad econmica se pretende gravar;es decir, estos impuestos anticipados se crean con un mecanismo de aplicacinen el que quien ha de pagarlos slo est dotado de una capacidad jurdica decontribuir, obligado a pagar un impuesto que l no debe soportar; en virtudde lo cual, la propia ley tributaria establece el procedimiento para que sea luego trasladado al sujeto destinatario titular de la capacidad econmica.

d) Los sujetos del impuesto De un lado, los sujetos obligados al pago del impuesto; los contribuyentes, que intervienen como transmitentes o prestadores del bien o del serviciogravado por el impuesto. Por otro lado, el destinatario de este ltimo, sujeto titular de la capacidadeconmica que se pretende gravar, es decir, sujeto al que se supone capazde soportar el pago del impuesto.

VI.

EL HECHO IMPONIBLE

a) Concepto Es aquella magnitud susceptible de una expresin cuantitativa, fijada por la ley, que mide alguna dimensin econmica del hecho imponible, el valor de ese hecho definido por el legislador, y que debe aplicarse a cada caso concreto, segn los procedimientos legalmente establecidos, a los efectos de la liquidacin del tributo, determinando en principio la cuota que

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va a tener que pagar el sujeto pasivo en virtuddel impuesto. Su funcin bsica y primaria es la de medicin del hecho imponible. Agrega Antonio BERLIRI, que el parmetro (nombre que da a la base imponible) debeconsistir necesariamente o en una suma de dinero o en un bien valorablemonetariamente, no pudindose aplicar una alcuota a una magnitud distinta del dinero. Cuando, en cambio, se est en presencia de un tipo especfico o gradual, nada impide que se adopte como parmetro una magnitud cualquiera aunque no sea susceptible devaloracin econmica. ATALIBA destaca que el hecho tributario o, msprecisamente, el aspecto real o material de tal hecho, es siempre mensurable, esto es,reducible a una expresin numrica. Estos atributos dimensionables (o magnitud) delaspecto real o material del hecho tributario, se designan como base imponible.Amlcar DE ARAUJO FALCAO apunta que la base imponible es la verdadera y autntica expresin econmica del hecho gravado.
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b) Base Imponible en el IVA Por regla general, la base imponible del IVA est constituida por el valor de las operaciones, vale decir, el precio de venta de los bienes o el valor de los servicios, alque debe adicionarse el monto de los reajustes, intereses y gastos de financiamiento. No forma parte de la base imponible el IVA soportado en la adquisicin del bien y utilizacin del servicio. El IVA a recargar se calcula sobre la base del valor contenidoen el bien al momento de la venta o prestacin de servicio. No se incluye el IVAsoportado, porque al momento de vender, recargar a su comprador no slo elimpuesto por su margen de contribucin, sino que tambin el impuesto que ha debidosoportar al comprar o utilizar el servicio. Si se incluyera el IVA soportado en la baseimponible, dara lugar a un impuesto sobre impuesto, lo que trae consigo distorsioneseconmicas.

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APLICACIN DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (IVA) EN EL PERU

QU ES EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO?

El IVA es un impuesto que grava cada una de las fases de la comercializacin del bien hasta que llegue al consumidor final,pero no grava el importe total de cada venta en formaindependiente sino como su nombre lo indica, exclusivamente sobre el valor aadido en cada etapa por cada agente econmico.
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Qu grava? o La enajenacin de bienes o venta de servicios, entindase a ttulo oneroso -pagando- o en formagratuita, en consignacin u otras formas de transferencia de bienes contenidas en la ley. o o La prestacin de servicios, excluidos los de carcterpersonal que se presten en relacin de dependencia. Servicios independientes o tambin llamados servicios personales, como el ejercicio de profesionesuniversitarias y artes; y las actividades de comisionistas, corretajes e intermediaciones en general.

QUINES SON CONTRIBUYENTES?

Personas fsicas por el ejercicio de profesiones universitarias artes u oficios y dems personas fsicaspor la prestacin de servicios personales en forma independiente. Empresas unipersonales domiciliadas en el pas (*) Sociedades con o sin personera jurdica, las entidades privadas en general y aquellas domiciliadas en el exteriory sus sucursales o agencias en el pas. Entes autrquicos, empresas pblicas, entidades descentralizadas. Las cooperativas, con los alcances establecidos en laley N 438/94. Importadores. Entidades de asistencia social, caridad, beneficencia e instruccin cientfica, literaria, artstica, federaciones,fundaciones, etc., y dems entidades con o sinpersonera jurdica respecto de actividades realizadasen forma habitual, permanente y organizada en forma empresarial, en el sector productivo, comercial, industrialo de prestacin de servicios.

Cuando se es dueo de una empresa unipersonal y seautoasigna una remuneracin, la misma est alcanzada por elIVA si su ingreso cobrado en el ao anterior supera a un salario mnimo mensual en promedio.

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Quines no pagan el IVA? Los trabajadores que aportan al Seguro Social del Instituto de Previsin Social (IPS) u otro rgimen de jubilaciones y pensionescreado por ley. Estos se encuentran en relacin de dependencia.

Cundo uno se convierte en contribuyente? La Ley define los momentos en que una persona se convierteen contribuyente al realizar una actividad gravada (alcanzada). 1. Las personas fsicas universitarias que desarrollan actividades profesionales independientes, cualquiera seael monto de los ingresos cuando ejerce la profesin. 2. Las dems personas que desarrollan actividadesindependientes, slo si ganan ms de un salario mnimomensual y si durante el ejercicio anterior (ao anterior) tuvieron ingresos por ms de 12 salarios mnimos. El salario vigente es de 1.219.795 guaranes. Observacin: En caso que el servicio no profesional, se preste como contratado del Estado, se debe promediarel ingreso del ao desde el inicio del contrato hasta el 31 de diciembre del mismo ao.
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CMO SE LIQUIDA EL IMPUESTO?

Se liquida mensualmente y se determina por la diferencia entreel dbito fiscal y crdito fiscal. La liquidacin se realiza a travs de la Declaracin Jurada(Formulario N 120). El pago se realiza a travs de la Boleta dePago, siempre y cuando exista impuesto a pagar.

Qu es el Dbito fiscal? Es el IVA que contienen los comprobantes de ventas, que se emiten cuando se vende un bien o cuando se presta un servicio. Las Tasas de Impuestos vigentes? Porcentaje Concepto 10% Prestacin de servicios Venta de bienes (Tasa general con excepci n de lo detallado ms abajo). 5% Venta de productos de la canasta familiar (arroz, fideos, yerba mate, aceitescomestibles, leche, huevo, carnes no cocinadas, harina y sal yodada). Venta de productos farmacuticos. Venta de bienes inmuebles. Intereses, comisiones y recargos de losprstamos y financiaciones Crdito fiscal Es el IVA que contienen todos los comprobantes de compras de bienes o servicios, relacionados a la actividad. El impuesto pagado en el mes al importar bienes y las retenciones de impuestos efectuadas a los beneficiarios radicados en el exterior, por la realizacin de operaciones gravadas en el pas.

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Ejemplo de clculo de IVA Un profesional (Abogados, Mdicos, Contadores, etc.) factura por los servicios la suma de G. 3.200.000 IVA incluido. En el mismo mes realiza compras para prestar sus servicos (Salud personal, capacitacin, vestimenta acorde al trabajo) por G. 1.400.000 IVA incluido. As tenemos: IVA dbito fiscal del mes G. 3.200.000 x 9,0909/100 = G. 290.909 IVA crdito fiscal del mes G. 1.400.000 x 9,0909/100 = G. 127.273 Diferencia a pagar: G. 163.636 Es esta diferencia de G.163.636 que debe ingresar al Estado en concepto de IVA
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Cundo se paga el IVA? El Calendario Perpetuo de Vencimientos establece las fechas fijas de pago de acuerdo a la terminacin numrica del Registronico de Contribuyentes (RUC), modificndose slo si el daasignado al contribuyente corresponde a un da inhbil para la funcin pblica (sbado, domingo, feriados y asuetos). En esecaso, el vencimiento se trasladar al primer da hbil siguiente. Las fechas de vencimiento de pago iniciarn el da 7 de cada mes y concluirn el da 25 siguiente al mes que se liquida.En todos los casos el RUC y debe ir acompaado de un Dgito Verificador (DV), pero no debe considerarse como ltimonmero para identificar la fecha de vencimiento. Importante: Las declaraciones juradas se presentan aunque no haya movimiento de compras y de ventas(dbito fiscal y crdito fiscal).

ESTN EXONERADOS DEL PAGO DEL IVA

A) La venta de los siguientes bienes: o o o o o o o Productos agropecuarios en estado natural, Ej.: Verduras,legumbres, frutas frescas, leche cruda, en tanto sea enajenadapor el propio productor primario. Animales de caza y pesca vivos o no, siempre y cuando nohayan sufrido alteraciones de su estado natural. Enajenaciones de yerba mate en hoja, total o parcialmente desvenados o desnervados. La herencia a favor de los herederos a ttulo universal osingular. Revistas de inters educativo, cultural y cientfico, libros yperidicos. Moneda extranjera, valores pblicos y privados, cesin decrditos. Bienes de capital producidos por fabricantes nacionales deaplicacin directa en el ciclo productivo industrial o agropecuariorealizados por los inversionistas amparados por la Ley N 60/90. Universidad Nacional San Antonio Abad del Cusco
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B) Las prestaciones de los siguientes servicios: o o o Depsito de ahorro en las entidades bancarias y financieras, regidas por la ley 861/96. Depsito de ahorro en las cooperativas. Intereses de valores pblicos y privados.
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C) Las Importaciones de: Bienes cuya venta est exonerada, bienes considerados equipajes, bienes de capital de aplicacin directa en el cicloproductivo industrial o agropecuario realizados por los inversionistas amparados por la Ley N 60/90.

D) Las siguientes entidades: o Fundaciones, asociaciones, asistencia social, caridad, beneficencia, instrucciones artsticas, gremial, literaria,federaciones, con la caracterstica que no deben tener fines de lucro. o o o Entidades sin o con fines de lucro que se dediquen a laenseanza escolar bsica, media, tcnica, terciaria y universitaria. Entidades sin fines de lucro que se dediquen a la asistencia mdica. Entidades religiosas. Importante: Las Entidades sin Fines de Lucro (ESFL)deben inscribirse en el Registro nico del Contribuyente(RUC) y llevar los registros que establezcan las leyes. Debern presentar declaraciones juradas, aunque norealicen actividades gravadas, en ese caso suspresentaciones las realizarn al efecto estadstico y decontrol. No se encuentran exoneradas del pago del IVAcuando adquieren bienes o servicios o al importar bienes.

UTILIZACIN DEL FORMULARIO N 120

Este formulario debe ser utilizado por las personas fsicas ojurdicas, contribuyentes obligados al IVA que realicen operacionesgravadas y exoneradas (incluidas las exportaciones) a los que serefiere la Ley 125/91 y las normas que la reglamentan y complementan. Formas de presentacin 1. A travs de Internet (www.set.gov.py) para aquellos que cuenten con Clave de Acceso Confidencial de Usuario. 2. En medio magntico producido por el software Mdulo del contribuyente, autorizado por la SET para laelaboracin y presentacin de las Declaraciones Juradas. El medio magntico debe entregarse con dos copiasimpresas del formulario. El Mdulo se obtiene en formagratuita y sin necesidad de acreditar la calidad de contribuyente o

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responsable, descargndolo desdeInternet (www.set.gov.py) copindolo en medio magntico en los locales habilitados por la SET para elefecto. 3. En papel, en un formato impreso que podr obtenerse en el sitioWeb de la SET (www.set.gov.py) o en los sitioshabilitados por la SET. La declaracin jurada deber presentarse en original y copia. Llenado del Formulario Los formularios en formato impreso deben ser llenados amquina o a mano, en letra imprenta mayscula. Los importesdeben escribirse sin cntimos. Encabezado del Formulario Nmero de Orden: Esta casilla ser asignada internamentepor la SET y por tanto debe dejarse en blanco. Datos de Referencia: En las casillas del encabezado delformulario deben escribirse el Identificador RUC, el DV y la raznsocial o los apellidos y nombres del contribuyente, tal como aparecen en la Cdula Tributaria. Asimismo se indicar si la declaracin jurada es original, rectificativa, o declaracin juradaen carcter de clausura o cese. Si la declaracin es rectificativadebe indicarse el nmero de orden del formulario que se rectifica. Perodo Fiscal: Deber indicarse el mes y ao al cualcorresponde la informacin que se declara (Ej.:9-2007"). Exportadores: El Rubro 1 Inc. h); Rubro 2 Inc. f); Rubro 3 y 4 Inc. a), b); Rubro 6 Inc. c) debern llenarse solamente si elcontribuyente, adems de realizar operaciones gravadas en el mercado interno, realiza operaciones de Exportacin; en caso contrario no deben utilizarse. Importes: Los Montos de las Operaciones (Rubro 1 Col. I) yde las Compras (Rubro 3, 4 y 5 Col. I) deben registrarse sinincluir el IVA.
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CRITERIOS GENERALES PARA LA DETERMINACIN DEL IMPUESTO

Para la Determinacin del Impuesto (Rubro 6),previamente debe determinarse el Dbito Fiscal (Rubro1) y el Crdito Fiscal (Rubro 5): o El Dbito Fiscal puede originarse en operacionesgravadas a la Tasa del 10% (Rubro 1 Col. II) y/o a la Tasadel 5% (Rubro 1 Col. III), segn las actividades que realiceel Contribuyente. A cada una de ellas le corresponder supropio Crdito Fiscal, el cual puede provenir de compras (incluidas las Importaciones) gravadas, a su vez a la Tasa del 10% y/o a la Tasa del 5%. o El Crdito Fiscal puede provenir de compras de bienesy/o servicios directamente afectadas a las operaciones delContribuyente gravadas a la Tasa del 10% (Rubro 5 Inc. a,b) o a la Tasa del 5% (Rubro 5 Inc. c, d), segn sea el caso. o El Crdito Fiscal puede provenir de compras de bienes y/o servicios afectados indistintamente a las diferentesoperaciones del Contribuyente, pudiendo presentarse uno,dos o los tres siguientes casos: (I) operaciones de exportaciny operaciones en el

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mercado interno, (II) operacionesgravadas y operaciones no gravadas o exentas, y (III) operaciones gravadas a la Tasa del 10% y operacionesgravadas a la Tasa del 5%; el monto de estas compras y elCrdito Fiscal correspondiente se deben registrar en el Rubro. o Los montos de estas compras y el Crdito Fiscal correspondiente debern distribuirse proporcionalmente a cada tipo de operacina la que estn indistintamente afectadas. Si se presentan algunoo algunos de los casos arriba indicados, deber utilizase la Hojade Trabajo que acompaa al Instructivo PARA LA DISTRIBUCINPROPORCIONAL DEL CRDITO FISCAL POR COMPRAS EIMPORTACIONES AFECTADAS INDISTINTAMENTE ADIFERENTES OPERACIONES DEL CONTRIBUYENTE que podr obtenerse en forma gratuita en las oficinas de la SET o en supgina WEB.
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EJERCICIO N 1
Impuesto al Valor Agregado - Servicios Personales y/o Venta de Bienes exclusivamente al 10%.

La seora Roberta Martinezi, es una profesional universitaria,se dedica a prestar servicios de consultora contable a empresasde diferentes ramos. En el mes de enero de 2007, factur porservicios profesionales un total de Gs. 6.600.000 (IVA Incluido) En el mes anterior (diciembre 2006) tuvo un saldo a favor de Gs. 200.000 proveniente del Inciso e de l Rubro 6 del formulariocorrespondiente, que se computar en este mes. En el transcurso del mes que se declara (enero de 2007)efectu un gasto total de Gs. 2.200.000 (IVA Incluido) gravadasa la tasa del 10 % correspondiente a la mensualidad del seguromdico, un curso de capacitacin al que asisti, y gastos detelfono y tiles de oficina; un gasto total de Gs. 315.000 (IVAIncluido) gravadas a la tasa del 5% correspondientes a alquilerde oficina. Para llenar el formulario se tiene en cuenta losiguiente: En el Rubro 1 se consigna el total de servicios prestados en elmes discriminando el IVA que se incluy en los mismos. En el rubro 5 se consigna el detalle de las compras o gastos afectados a sus prestaciones de servicios. En este rubro puedeconsignar el crdito fiscal generado en concepto de salud personaly capacitacin o especializacin del contribuyente, serviciosbsicos de agua potable y alcantarillado, energa elctrica ytelecomunicaciones afectados a la actividad gravada, muebles,equipamiento profesional y tiles de oficina, vestimenta de usoobligatorio para el ejercicio de la profesin u oficio y, en su caso,por la compra del autovehculo. En el rubro 6 se determina el impuesto y en el rubro 7 la liquidacin y pago. Nota: La persona que preste exclusivamente servicios profesionales o personales debe llenar nicamente losRubros 1, 5, 6 y 7 del Formulario N 120. Tampoco utilizar la hoja de trabajo anexo al formulario antescitado. BIBLIOGRAFIA

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Latinoamericanas de DerechoTributario. Luque Bustamante, Javier. El IVA en los negocios internacionales. Ponencia Peruana presentadaante la XVII Jornada Latinoamericana de Derecho Tributario. Nichtawitz, Teodoro. Servicios para exportadores y exportacin de servicios. Revista del InstitutoPeruano de Derecho Tributario, Vol. 28. Pantigoso Velloso Da Silveira, Francisco. El Impuesto General a las ventas y el tratamiento de lasprestaciones internacionales de servicios. Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario, Vol. 28. Revista Anlisis Tributario, Junio 1998. ZolezziMller, Armando. El Impuesto a las Ventas - Su evolucin en el Per. Revista del InstitutoPeruano de Derecho Tributario. Vol. 5.

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